IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO (IVA)

NORMATIVA BÁSICA

- Ley 37/1992, de 28 de diciembre, reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido (LIVA)
- Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, que aprueba el reglamento del Impuesto sobre el Valor
Añadido (RIVA)
NATURALEZA

1- Impuesto indirecto
2- Impuesto que grava el valor añadido, pero que tiene como objeto el consumo.
3- Impuesto que se articula a través del mecanismo de la repercusión-deducción. En este sentido:
a) Tienen derecho a la deducción de las cuotas del IVA soportadas los empresarios o profesionales
b) NO tienen derecho a la deducción de las cuotas del IVA soportadas los consumidores finales.
*¿Quiénes tienen esta consideración?:
. Los particulares que NO son empresarios y profesionales
. Los empresarios y profesionales por las operaciones que realicen al margen de esta condición
. Los entes públicos, si actúan en el ejercicio de sus funciones públicas.

3- Impuesto multifásico, a diferencia de otras figuras impositivas que únicamente someten a tributación
una determinada fase del proceso de producción-distribución
4- Impuesto real
5- Impuesto objetivo
6- Impuesto instantáneo, aunque de declaración-liquidación periódica (trimestral o mensual)
7- Impuesto proporcional
8- Impuesto armonizado en el ámbito de la UE, pero de normativa estatal: las normas de Derecho
comunitario prevalecen sobre las normas nacionales de los Estados comunitarios
9- Impuesto de titularidad estatal, parcialmente cedido a las CCAA de régimen común, que, sin
embargo, NO tienen ninguna potestad normativa ni de gestión
10- Se prevén 1 régimen general y 9 regímenes especiales

ÁMBITO TERRITORIAL DE APLICACIÓN (arts. 2. Uno y 3 LIVA)

Coincide con el territorio peninsular español, las Islas Baleares, el mar territorial hasta el límite de las
doce millas náuticas y el correspondiente espacio aéreo. No obstante, quedan excluidos los territorios de
la Comunidad Autónoma de las Islas Canarias y las Ciudades Autónomas de Ceuta y Melilla, que
tienen la consideración de “territorio tercero” o “país tercero”

ISLAS CANARIAS

Una de las características del Régimen Económico y Fiscal de las Islas Canarias es la existencia del
*Impuesto General Indirecto Canario (IGIC), que coexiste con el Arbitrio sobre Importaciones y
Entregas de Mercancías en las Islas Canarias (AIEM). *Atención: el IGIC y el AIEM son impuestos de
*titularidad estatal, no impuestos propios de la CA de Canarias

CEUTA Y MELILLA

En lugar del IVA se aplica el *Impuesto sobre la Producción, los Servicios y la Importación (IPSI)

PAIS VASCO Y NAVARRA.

1
La LIVA estatal NO rige en los territorios del País Vasco y Navarra, que tienen su propia normativa
reguladora del IVA, aunque, debido a las exigencias de la armonización comunitaria, el contenido de
esta normativa foral es prácticamente idéntico al de la LIVA estatal. No obstante, en el caso de las
*importaciones, la regulación le corresponde en exclusiva al Estado.

DELIMITACIÓN DEL IVA RESPECTO DE LOS IMPUESTOS ESPECIALES Y DEL

IMPUESTO SOBRE TRANSMISIONES PATRIMONIALES Y ACTOS JURÍDICOS
DOCUMENTADOS

El IVA es un impuesto indirecto que tiene la *pretensión de gravar todas las operaciones económicas
que se efectúen en su ámbito territorial de aplicación, lo que determina que el IVA entre en relación con
otros impuestos que también gravan operaciones económicas: los Impuestos Especiales (IIEE) y el
Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD).

I.- Relación entre el IVA y los IIEE: concurrencia o compatibilidad

II.- Relación entre el IVA y el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos
Documentados. Debe tenerse en cuenta que el ITPAJD tiene tres modalidades: Transmisiones
Patrimoniales Onerosas (TPO), Operaciones Societarias (OS) y Actos Jurídicos Documentados (AJD).

1.Relación del IVA con las modalidades OS y AJD del ITPAJD: concurrencia o compatibilidad.

2. Relación del IVA con la modalidad TPO del ITPAJD

Regla general: *incompatibilidad. Aunque tanto el IVA como el ITPAJD gravan la transmisión de
bienes y derechos, en principio:
. las transmisiones efectuadas por empresarios y profesionales están sujetas al IVA y
. las transmisiones realizadas por los particulares, a la modalidad TPO del ITPAJD.

Excepciones a esta regla general: existen operaciones que, a pesar de llevarse a cabo por empresarios o
profesionales, quedan sujetas a la modalidad TPO del ITPAJD:

A. Operaciones realizadas por empresarios o profesionales sujetas pero exentas de IVA: las entregas,
arrendamientos, constitución o transmisión de derechos reales de goce o disfrute de bienes inmuebles,
salvo que proceda la *renuncia a la exención del IVA. *Atención: pueden ser objeto de renuncia por el
sujeto pasivo transmitente las exenciones relativas a (1) entregas de terrenos no edificables y (2) segundas
y ulteriores entregas de edificaciones

B. Operaciones realizadas por empresarios o profesionales no sujetas a IVA: entregas de inmuebles

incluidos en la transmisión de un conjunto de elementos –corporales o incorporales- que constituyan
una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad económica por sus propios medios,
en el sentido de que NO hay una mera cesión de inmuebles

HECHO IMPONIBLE DEL IVA (arts. 1 y 4 a 9 LIVA)

El IVA es la figura central de la imposición indirecta y grava:

1.- Operaciones interiores: entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por empresarios o
profesionales

2.- Operaciones exteriores:

- adquisiciones intracomunitarias de bienes (AIB)

2
 - importaciones de bienes, cualquiera que sea la finalidad a la que se destinen y la condición del
importador

ENTREGAS DE BIENES Y PRESTACIONES DE SERVICIOS

El IVA grava las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas, en el ámbito espacial de
aplicación del impuesto, por empresarios y profesionales, a título oneroso, ya sea *habitualmente o con
carácter ocasional, siempre y cuando estas operaciones se realicen en el ejercicio de la actividad
empresarial o profesional, incluso aunque se efectúen a favor de los propios socios, asociados, miembros
o partícipes de las entidades que las realicen.

ADQUISICIONES INTRACOMUNITARIAS DE BIENES

El IVA grava la adquisición de bienes muebles por empresarios o profesionales en el territorio de

aplicación del impuesto (TAI), expedidos o transportados al territorio español desde otro Estado miembro
de la UE por otro empresario o profesional. Por lo tanto, la entrega de bienes debe realizarse:

- A título oneroso
- Por empresarios, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional

IMPORTACIONES DE BIENES

El IVA grava la entrada, en el ámbito territorial de la UE, de bienes procedentes de:

(i) países terceros, que NO sean miembros de la UE y
(ii) *Canarias, Ceuta y Melilla, territorios que, a los efectos del IVA, se asimilan a los países terceros.

Se considera importación de bienes: 1) la entrada, en el interior de un Estado de la UE, de un bien que

tenga su origen en otro Estado que no pertenezca a la UE, salvo Mónaco que, a los efectos del IVA, se
considera como si fuera territorio de Francia (art. 3.Tres LIVA);
2. los bienes procedentes de un territorio incluido en la UE pero excluido de la Unión Aduanera (ejem:
en España, Ceuta y Melilla);
3. los bienes procedentes de un territorio que pertenece a la UE y a su Unión Aduanera pero que está
excluido de la armonización fiscal (ejem: en España, las Islas Canarias)

SUJETOS PASIVOS DEL IVA (arts. 84 a 86 LIVA)

A.- En las entregas de bienes y prestaciones de servicios: cualquier empresario o profesional –persona
física, jurídica o ente sin personalidad jurídica-, siempre que realice *operaciones sujetas al IVA (art. 84
LIVA)
B.- En las adquisiciones intracomunitarias de bienes: el empresario que efectúa la adquisición (art. 85
LIVA). En las adquisiciones intracomunitarias de bienes se habla de *inversión del sujeto pasivo. ¿En
qué consiste? Como regla general, en el IVA, son sujetos pasivos los empresarios que entregan los
bienes, pero en las adquisiciones intracomunitarias son sujetos pasivos los adquirentes, siempre que
tengan la condición de empresarios.
C.- En las importaciones: los importadores, siempre que se cumplan los requisitos previstos en la
*legislación aduanera (art. 86 LIVA)

OPERACIONES INTERIORES: ENTREGAS DE BIENES Y PRESTACIONES DE SERVICIOS

(arts. 4 a 12 LIVA)

I.- HECHO IMPONIBLE

3
Entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por empresarios y profesionales, en el TAI, a
título oneroso, ya sea *habitualmente o con carácter ocasional, siempre que las operaciones se realicen
en el ejercicio de la actividad empresarial o profesional, incluso aunque se efectúen a favor de los propios
socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.

1. ENTREGAS DE BIENES

Definición: transmisiones del poder de disposición sobre bienes corporales. Como especialidad, a los
efectos del IVA, se consideran bienes corporales: el gas, el calor, el frio, la energía eléctrica y otras
modalidades de energía.

Ejemplos de entregas de bienes: 1. compraventa mercantil; 2. permuta; 3. entregas de bienes en virtud de

una norma o decisión administrativa o jurisdiccional, *incluida la expropiación forzosa; 4. cesiones de
bienes en virtud de contratos de venta con pacto de reserva de dominio o condición suspensiva o 5.
cesiones de bienes en virtud de los contratos de alquiler-venta

Operaciones asimiladas a las entregas de bienes: el autoconsumo. Los autoconsumos son operaciones
sin contraprestación y puede distinguirse entre (art. 9 LIVA):

- Autoconsumo externo: los bienes –corporales- objeto de la operación “salen” del patrimonio
empresarial o profesional del sujeto pasivo sin contraprestación y con destino:
(i) al patrimonio personal o al consumo del propio empresario o
(ii) al patrimonio empresarial o profesional o al consumo de un tercero

Finalidad: evitar *consumos finales NO gravados

- Autoconsumo interno: los bienes –corporales- objeto de la operación permanecen en el patrimonio

empresarial o profesional del sujeto pasivo, pero se produce un cambio de afectación:
(i) de bienes de un sector a otro sector diferenciado de la actividad desarrollada por el sujeto
pasivo o
(ii) de bienes adquiridos o producidos como existencias para su utilización en la actividad como
*bien de inversión.

Finalidad: que NO se consoliden deducciones improcedentes

2. PRESTACIONES DE SERVICIOS (art. 11 LIVA)

Definición: a los efectos del IVA, es toda operación sujeta a este impuesto que, de acuerdo con la LIVA,
NO tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.

Ejemplos de prestaciones de servicios:

1. el ejercicio independiente de una profesión, arte u oficio;
2. los arrendamientos de bienes, industria o negocio, *con o sin opción de compra;
3. las cesiones de uso o disfrute de bienes, de derechos de autor, licencias, patentes, marcas y demás
derechos de propiedad intelectual o industrial;
4. los traspasos de locales de negocio;
5. los transportes;
6. los servicios de hostelería;
7. los supuestos de urbanización de terrenos y la promoción, construcción o rehabilitación de
edificaciones para su venta, adjudicación o cesión por cualquier título.

4
REALIZADAS POR EMPRESARIOS O PROFESIONALES EN EL DESARROLLO DE SU
ACTIVIDAD ECONÓMICA

A los efectos del IVA, tienen la consideración de empresarios o profesionales, entre otros:
1) las personas o entidades que realicen actividades empresariales o profesionales que impliquen la
ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos -o uno de ellos-, con la
finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes y servicios, *salvo que, exclusivamente,
realicen entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito y

2) las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.

CARÁCTER HABITUAL U OCASIONAL DE LAS OPERACIONES GRAVADAS

Quedan sujetas al IVA las entregas de bienes y las prestaciones de servicios efectuadas en su ámbito
espacial de aplicación por parte de empresarios o profesionales, tanto si tienen un *carácter habitual
como ocasional.

II.- EXENCIONES (art. 20 LIVA)

EXENCIONES POR RAZONES DE INTERÉS PÚBLICO

1. Actividades sanitarias, servicios de hospitalización o asistencia sanitaria prestados por entidades de

Derecho público o por establecimientos privados en régimen de precios autorizados
2. Servicios prestados por médicos, odontólogos, estomatólogos y protésicos dentales
3. Entregas de sangre y demás fluidos, tejidos y otros elementos del cuerpo humano
4. Transporte de enfermos
5. Actividad de enseñanza desarrollada por centros docentes en todos los niveles y grados del sistema
educativo, *incluidas la enseñanza de idiomas, la formación o el reciclaje profesional y los *servicios
accesorios (transporte, comedores cuando sean prestados por terceros) así como las clases particulares
sobre materias incluidas en los planes de estudios de cualquier nivel o grado del sistema educativo.
6. Prestación de servicios culturales por entidades de Derecho público o por entidades o establecimientos
culturales privados de carácter social. Si estos servicios son prestados por entidades privadas NO están
exentos de IVA.
7. Prestaciones de servicios a personas que practiquen el deporte o la educación física, efectuadas por
entidades de Derecho público, *Federaciones deportivas, *Comité Olímpico Español o por entidades o
establecimientos privados de carácter social
8. Servicios de asistencia social efectuados por entidades de Derecho público o entidades o
establecimientos privados de carácter social;
9. Prestaciones de servicios y entregas de bienes accesorias a las mismas llevadas a cabo directamente a
sus miembros por parte de organismos o entidades legalmente reconocidos que NO tengan finalidad
lucrativa, cuyos objetivos sean exclusivamente de *naturaleza política, sindical, religiosa, patriótica,
filantrópica o cívica.
10. Prestación de los servicios públicos postales, *con excepción de las telecomunicaciones y los
transportes de pasajeros.

EXENCIONES POR MOTIVOS ECONÓMICOS

1. Operaciones de seguro, reaseguro y capitalización así como las prestaciones de servicios relativas a
estas operaciones realizadas por agentes y corredores de seguros y reaseguros.

5
2. La práctica totalidad de las operaciones financieras, cualquiera que sea la persona que las realice.
Excepciones: aquellos servicios que son prestados en el marco de una *operación de factoring: las
operaciones de arrendamiento financiero efectuadas por entidades de crédito.

EXENCIONES POR RAZONES DE CARÁCTER TÉCNICO

Entre otras:
1. las entregas de efectos timbrados de curso legal en España por un importe NO superior a su valor
facial, en la medida en que constituyen medios de pago de diversos tributos;
2. Loterías, apuestas y juegos organizados por la Sociedad Estatal Loterías y Apuestas del Estado y
la ONCE y por los organismos correspondientes de las Comunidades Autónomas, *así como las
actividades que constituyan los hechos imponibles de los tributos sobre el juego y combinaciones
aleatorias.

EXENCIONES EN OPERACIONES INMOBILIARIAS

A.- Supuestos Están exentas la mayor parte de las operaciones inmobiliarias:

1) Las entregas de terrenos rústicos y de terrenos no edificables, pero NO las de terrenos en curso de
urbanización. Las entregas exentas están sujetas a TPO, salvo renuncia. *Las entregas de terrenos
edificables NO están exentas de IVA

2) Las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen
enclavadas, siempre y cuando *tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.
Excepciones: segundas entregas 1) efectuadas por empresas de leasing, 2) de edificaciones para su
inmediata rehabilitación por el adquirente o su demolición con carácter previo a una promoción. Se
considera primera entrega la que realiza el promotor de una edificación cuya construcción/rehabilitación
está terminada

3) El alquiler de edificios o de una parte de los mismos destinados exclusivamente a vivienda.

Precisiones:
- la exención se extiende a *garajes y trasteros, si se alquilan conjuntamente con la vivienda y a los
muebles, si la vivienda se alquila amueablada

4) El alquiler de terrenos, incluyendo las construcciones de carácter agrario utilizadas para la explotación
de fincas rurales, pero excluyendo las construcciones dedicadas a ganadería independiente de la
explotación del suelo. Pero la exención NO se aplica a:
1) los arrendamientos de terrenos para depósito o almacenamiento de bienes, mercancías o productos o
para instalar en ellos elementos de una actividad empresarial;
2) los arrendamientos de terrenos para *exposiciones o para publicidad;
3) los arrendamientos de terrenos para estacionamiento de vehículos.

B.- La *renuncia de la exención

-Alcanza a todas las entregas inmobiliarias exentas, pero NO a la exención de los arrendamientos
-Se trata de un régimen opcional que depende de la voluntad de los sujetos pasivos. Aunque quien decide
ejercer o NO la renuncia es el sujeto pasivo del IVA en la operación -es decir, el vendedor-, en la renuncia
tendrán que concurrir vendedor y comprador.

- El comprador tiene que ser, también, sujeto pasivo del IVA -empresario o profesional- a todos los
efectos, aunque NO actúe como tal en la concreta operación inmobiliaria y 2) tener derecho a la
deducción total del IVA.

6
III.- RELACIONES DE LOS SUJETOS PASIVOS CON SUS CLIENTES Y CON LA HACIENDA
PÚBLICA

- Relaciones del empresario o profesional con los clientes que adquieren sus bienes o servicios: se
materializan en las obligaciones de repercutir el IVA y de soportar la repercusión de este impuesto.
Ambas obligaciones forman parte de la categoría de las obligaciones entre particulares resultantes del
tributo a que hace referencia el art. 24 LGT.

- La relación del empresario o profesional con la Hacienda Pública: se materializa en la obligación de

liquidar el IVA.

Estas dos vertientes dan lugar a dos notas características del IVA que, en principio, podrían parecer
contradictorias:

- El IVA es un impuesto instantáneo: esta instantaneidad se manifiesta en las relaciones del sujeto pasivo
con sus clientes. El IVA se devenga por cada operación y en cada operación surge la obligación de
repercutir el impuesto.

- El IVA es un impuesto de declaración periódica: en las relaciones del sujeto pasivo del IVA con la
AEAT, NO hay una visión individualizada de cada operación, sino que se acumulan todas las efectuadas
durante el *periodo trimestral o mensual.

IV.- DEVENGO

Regla general: el IVA se devenga en el momento en el que se efectúen las entregas de bienes o las
prestaciones de servicios. La operación se considera efectuada:

-En las entregas de bienes: cuando el bien se pone a disposición del adquirente.
-En las prestaciones servicios: cuando se servicio se presta o se ejecuta materialmente.

V.- BASE IMPONIBLE (arts. 78 a 81 LIVA)

Se determina por el régimen de estimación directa, atendiendo al valor real o efectivo de la operación
consignado en las facturas y en los libros y registros. Existe un régimen especial, el *régimen
simplificado, que es un sistema de estimación objetiva, pero NO de la base imponible sino de la cuota a
ingresar.

Tomando como elemento básico el precio del bien o servicio, para determinar la base imponible pueden
tener que sumarse o restarse algunos conceptos.

Conceptos que deben incluirse en la base imponible (art. 78.2 LIVA)

1) Gastos accesorios cargados al cliente (*comisiones, portes y transportes, seguros concertados en

relación con la operación...).

2) Envases y embalajes. *Si se devuelven, tiene que modificarse la base imponible y rectificar la factura
y la repercusión efectuadas.

3) Tributos que recaen sobre las mismas operaciones gravadas. Deben distinguirse varios supuestos:

7
- Tributos compatibles con el IVA que también gravan la operación y que se añaden a la base imponible
antes de calcular el IVA. Este es el caso de los *Impuestos Especiales de fabricación.

La LIVA sitúa ambas repercusiones en una especie “de orden sucesivo”: quien efectúa una entrega de
productos en la que se devenga un impuesto especial y el IVA (caso del fabricante del producto), tiene
que repercutir el Impuesto Especial (con su propia base imponible, que no coincide con la del IVA) y, a
continuación, repercutir el IVA, cuya base imponible será el *precio del producto + el Impuesto Especial
repercutido. La LIVA *exceptúa de manera expresa al *Impuesto Especial sobre Determinados Medios
de Transporte.

- Tributos que, por sí mismos, constituyen la base imponible del IVA porque quién entrega el bien o
presta el servicio es un ente público que percibe una tasa como contraprestación. Ejemplo: prestación
de servicios *portuarios y aeroportuarios por los que el ente público cobra una tasa que formará parte de
la base imponible para el cálculo del IVA.

4) Subvenciones vinculadas directamente al precio de las operaciones sujetas al IVA, en función del
número de unidades de bienes que se tengan que entregar o del volumen de los servicios que se tengan
que prestar.

Conceptos que NO deben incluirse en la base imponible (art. 78.3 LIVA)

1) Descuentos y bonificaciones, siempre que se concedan previa o simultáneamente al momento en que la

operación se realiza y en función de ella y se justifiquen por cualquier medio de prueba admitido en
Derecho.

2) Indemnizaciones que, por su naturaleza y función, NO constituyan contraprestación o compensación

de las entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al IVA.

3) Suplidos. Regla general: todos los gastos que, juntamente con el precio, se cargan al cliente se suman
al precio. Pero si estos gastos son satisfechos por el sujeto pasivo en nombre y por cuenta del cliente con
base en un mandato expreso del mismo -caso de los llamados “suplidos”-, NO forman parte de la base
imponible, dado que la operación se habrá llevado a cabo entre la empresa tercera y el cliente. Por este
motivo, el sujeto pasivo, aunque tiene que tener la factura de la empresa tercera, NO podrá deducirse el
IVA que haya soportado, dado que es una operación en la que el auténtico destinatario es el cliente.

4) Intereses por aplazamiento o demora en el pago del precio de la operación. La LIVA exige que los
intereses consten por separado en la factura y establece una cautela para evitar que se hagan pasar por
intereses cantidades que NO lo son. Así, la parte de intereses que exceda de los usuales en el mercado no
se considerarán como tales y, en consecuencia, deben integrarse en la base imponible del IVA.

VI.- TIPOS DE GRAVAMEN (arts. 90 y 91 LIVA)

1) Tipo general: 21%, que se aplica a todas las operaciones que NO tengan fijado otro tipo de gravamen
específico (art. 90 LIVA)
2) Tipo reducido: 10% (art. 91.Uno LIVA)
3) Tipo superreducido: 4% (art. 91.Dos LIVA)

VII.- EL MECANISMO DE LA REPERCUSIÓN-DEDUCCIÓN

A.- LA REPERCUSIÓN (arts. 88 y 89 LIVA)

NOCIÓN

8
Tiene carácter obligatorio y es una de las claves de la estructura del IVA. En el IVA existen dos
obligaciones: la obligación de repercutir y la obligación de soportar la repercusión.

REQUISITOS FORMALES DE LA REPERCUSIÓN

a) Obligación de expedir factura

La repercusión del IVA debe llevarse a cabo mediante factura, en las condiciones que fije el Real
Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las
obligaciones de facturación. Pero la obligación de expedir factura tiene excepciones:

1- Operaciones corrientes realizadas en el ámbito (i) del *régimen simplificado; (ii) del *régimen
especial de la agricultura, ganadería y pesca y (iii) del *régimen especial del recargo de equivalencia.

2- En principio, las operaciones exentas del IVA con base en el art. 20 LIVA, aunque NO todas dado
que, obligatoriamente, debe expedirse factura en el caso de: (i) *prestaciones médicas o sanitarias; (ii)
*entregas de bienes inmuebles o (iii) *exenciones técnicas.

b) Consignación separada del IVA

La LIVA sólo exige que, en la factura, la cuota repercutida se consigne separadamente de la base
imponible, indicando el tipo impositivo aplicado. El resto de la información que debe aparecer en la
factura está delimitada por el *Reglamento que regula las obligaciones de facturación.

En las operaciones en las que NO existe obligación de emitir factura, ésta puede sustituirse por un ticket,
simplificándose su contenido que, en cualquier caso, debe ser el siguiente:

(i) NIF y denominación del empresario o profesional;

(ii) número de ticket y
(iii) contraprestación total de la operación, con la expresión “IVA incluido” o bien el tipo
impositivo aplicado, a elección del empresario o profesional.

REQUISITOS TEMPORALES DE LA REPERCUSIÓN

La repercusión del IVA tiene que llevarse a cabo cuando se expida y se entregue la factura o el
documento sustitutivo. *El derecho a la repercusión se pierde cuando haya transcurrido *1 año desde la
fecha del devengo (art. 88. Cuatro LIVA)

LA DEDUCCIÓN (arts. 92 a 114 LIVA)

NOCIÓN

Es de libre ejercicio y sólo pueden aplicarlo las personas que actúen como empresarios o profesionales.
Con carácter general, los sujetos pasivos del IVA pueden deducirse de las cuotas tributarias devengadas o
repercutidas, aquéllas que hayan soportado en las adquisiciones de bienes, prestaciones de servicios,
adquisiciones intracomunitarias o importaciones, en la medida en que los bienes y servicios adquiridos
se utilicen en la realización de operaciones sujetas y NO exentas de IVA.

La LIVA establece la prohibición de deducir el IVA soportado por los sujetos pasivos que realizan
operaciones exentas (arts. 92.2 y 94.1)

9
Al liquidar el IVA, los empresarios o profesionales pueden deducirse el IVA que han soportado, a
diferencia de lo que ocurre en el caso de los consumidores.

REQUISITOS FORMALES DE LA DEDUCCIÓN

Sólo pueden ejercitar el derecho a la deducción los empresarios o profesionales que estén en *posesión
de la factura original que expidió el empresario o profesional que les entregó el bien o les prestó el
servicio y que les repercutió el IVA que quieren deducirse. Sin embargo:

- En los casos de (i) inversión del sujeto pasivo; (ii) autoconsumo y (iii) régimen especial del
oro de inversión, la factura la expide el mismo sujeto pasivo que quiere deducirse el IVA
(“autofactura”).
- Cuando se trate de bienes adquiridos a sujetos que estén acogidos al régimen especial de la
agricultura, ganadería y pesca NO existe factura del vendedor, pero sí un recibo expedido por el propio
comprador y firmado por el titular de la explotación agraria. En este recibo, aparecerá la compensación
que caracteriza a este régimen especial.
- Los tickets NO tienen la consideración de factura y, por lo tanto, NO habilitan formalmente
para el ejercicio del derecho a deducir.

REQUISITOS TEMPORALES DE LA DEDUCCIÓN

El derecho a la deducción del IVA nace en el momento en que se devengan las cuotas deducibles. La
LIVA determina que las cuotas del IVA se entenderán soportadas cuando se reciba la correspondiente
factura o, en general, el documento justificativo de la deducción.

Una vez que ha surgido el derecho a deducir **¿cuándo debe ejercitarse de manera efectiva? En la
declaración-liquidación del período en el que se hayan soportado las cuotas o en los sucesivos, siempre
que NO haya transcurrido el plazo de *4 años, contado a partir del nacimiento del derecho.

Si las cuotas soportadas deducibles exceden de las devengadas, existen dos posibilidades:

1) Compensar, siempre que NO hayan transcurrido *4 años a partir de la presentación de la declaración

en que se origine el exceso
2) Solicitar la devolución del exceso: en la declaración-liquidación del último período de liquidación del
año (art. 115 LIVA) y al término de cada período de liquidación, para aquellos *sujetos pasivos
inscritos en el Registro de Devolución Mensual.

LA PRORRATA (arts. 102 a 106 LIVA)

La deducción o NO del IVA soportado por parte de un empresario o profesional depende de si las
operaciones que realiza están o NO exentas de tributar por el IVA. Si son operaciones exentas del IVA,
NO existirá derecho a la deducción, de manera que el sujeto no se podrá deducir el IVA soportado en sus
adquisiciones. *Sin cuotas devengadas NO hay posibilidad de deducción.

Pero si el sujeto pasivo realiza conjuntamente entregas de bienes y prestaciones de servicios que
originan derecho a deducir y entregas de bienes y prestaciones de servicios que NO lo originan, la
deducción de las cuotas soportadas NO podrá ser total sino parcial, debiendo aplicarse un conjunto de
reglas denominadas “regla de la prorrata”. La prorrata puede ser general o especial.

-Prorrata general (arts. 104 y 105 LIVA)

1
0
Es la modalidad aplicable con carácter general e implica calcular, para todos los bienes y servicios
adquiridos, el mismo porcentaje de deducción, con arreglo a la fórmula:

Volumen de las operaciones que dan derecho a la deducción

_________________________________________________ x 100
Volumen total anual de operaciones

Características de la prorrata general

1) El resultado, que es el porcentaje de las cuotas soportadas que puede deducirse, se redondeará por
unidades enteras por exceso.
2) Hasta que NO finaliza cada año, NO puede conocerse la prorrata que corresponde. Pero, dado que,
durante el año, deben presentarse las correspondientes declaraciones-liquidaciones trimestrales, la LIVA
permite operar durante el año con arreglo a la una prorrata provisional, que será la del año anterior.
Sin embargo, una vez que acabe el año se calculará la prorrata definitiva y, en la última declaración-
liquidación de cada año natural, *se procederá a la correspondiente regularización por la diferencia que
pueda existir entre la prorrata provisional y la definitiva

-Prorrata especial (art. 106 LIVA)

1) La aplicación de la prorrata especial tiene en cuenta la afectación real de cada bien o servicio
adquirido. Esto determina una mayor complejidad en su cálculo, con las siguientes consecuencias:
-Las cuotas de IVA soportadas por el empresario o profesional en la adquisición de bienes o
servicios utilizados exclusivamente en la realización de operaciones que dan derecho a la deducción
pueden deducirse en su integridad.
-Las cuotas de IVA soportadas por el empresario o profesional en la adquisición de bienes o
servicios utilizados exclusivamente en la realización de operaciones que NO dan derecho a la deducción
NO pueden deducirse en cuantía alguna.
- Las cuotas de IVA soportadas por el empresario o profesional en la adquisición de bienes o
servicios que se utilicen indistintamente en la realización de operaciones que dan y NO dan derecho a la
deducción serán deducibles en el *porcentaje que determine la regla de la prorrata.

b) La *regla de la prorrata es aplicable en los siguientes supuestos:

- Aplicación voluntaria: los sujetos pasivos del IVA pueden solicitar la aplicación de la prorrata
especial en el mes de diciembre del año anterior a aquél a partir del cual se quiere que comience a tener
efectividad hasta su revocación
- Aplicación obligatoria: la Administración tributaria impone la aplicación de la prorrata
especial cuando el importe anual de las cuotas deducibles que resulte de la aplicación de la regla de la
*prorrata general excede de un 10% del que resultaría por aplicación de la regla de la prorrata especial.

VIII.- LOS REGÍMENES ESPECIALES DEL IVA

ENUMERACIÓN (art. 120 LIVA). Son 9:

1- Régimen simplificado
2- Régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca
3- Régimen especial de los bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección
4- Régimen especial aplicable a las operaciones con oro de inversión
5- Régimen especial de las agencias de viajes

1
1
6- Régimen especial del *recargo de equivalencia
7- Regímenes especiales aplicables a las ventas a distancia y a determinadas entregas interiores de
bienes y prestaciones de servicios
8- Régimen especial del grupo de entidades
9- Régimen especial del criterio de caja

FINALIDAD

1- Atenuar las obligaciones materiales y formales del IVA en sectores económicos en los que estas
obligaciones pueden ser un coste difícil de asumir. Ejems: régimen simplificado o régimen de la
agricultura, ganadería y pesca.

2- Adecuar la normativa del IVA a las características de determinados sectores en los que la aplicación
del régimen general supondría una duplicación del gravamen. Ejems: *régimen especial de los bienes
usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección; *régimen de operaciones con oro de
inversión o *régimen de las agencias de viaje.

CLASIFICACIÓN (art. 120.Uno LIVA)

Los regímenes especiales del IVA pueden clasificarse en 3 grupos:

1.- Regímenes de aplicación obligatoria: régimen especial aplicable a las operaciones con oro de
inversión; régimen especial de las agencias de viajes y régimen especial del recargo de equivalencia

2.- Regímenes de aplicación automática, salvo renuncia expresa: régimen simplificado y régimen de la
agricultura, ganadería y pesca

3.- Regímenes de aplicación voluntaria: régimen especial de los bienes usados, objetos de arte,
antigüedades y objetos de colección; régimen especial del grupo de entidades; régimen especial del
criterio de caja y regímenes especiales aplicables a las ventas a distancia y a determinadas entregas
interiores de bienes y prestaciones de servicios

1. RÉGIMEN SIMPLIFICADO

A.- AMBITO DE APLICACIÓN (art. 122 LIVA)

Se aplica: a las personas físicas y a las entidades en *régimen de atribución de rentas en el IRPF –
siempre que, en este último caso, todos los socios, herederos, comuneros o partícipes sean personas
físicas- que desarrollen las actividades incluidas en el régimen de estimación objetiva del IRPF, salvo
aquéllas a las que les sea aplicable otro de los regímenes especiales del IVA.

NO se aplica: a los empresarios o profesionales:

-que realicen otras actividades económicas diferentes de las comprendidas en este régimen,
salvo que estas actividades estén acogidas al régimen especial de la agricultura, ganadería o pesca o al
régimen especial del recargo de equivalencia;
-cuyo volumen de ingresos, en el año inmediato anterior, supere los siguientes importes: a)
*150.000 € anuales, en el caso de las actividades empresariales o profesionales distintas de las agrícolas,
forestales y ganaderas y b) *250.000 € anuales, en el caso de las actividades agrícolas, forestales y
ganaderas;
- cuyas adquisiciones e importaciones de bienes, excluidas las relativas a elementos del
inmovilizado, hayan superado, en el año inmediato anterior, los *150.000 € anuales;

1
2
 - que hayan renunciado o quedado excluidos del régimen de estimación objetiva del IRPF por
cualquiera de sus actividades. La renuncia surtirá efectos para un período mínimo de 3 años (art. 33.2
RIVA)

B.- CONTENIDO (arts. 123 LIVA y 38 RIVA)

1) Relaciones del sujeto pasivo del régimen simplificado con sus proveedores y clientes: soporta el IVA
en sus adquisiciones y está obligado a repercutirlo en las operaciones que lleva a cabo.

- Relaciones del sujeto pasivo con la Hacienda Pública: la cuota que el sujeto pasivo debe ingresar por
IVA NO es la que correspondería con arreglo a los datos reales de la actividad, sino el resultado de la
aplicación de un sistema de “estimación objetiva”.

Procedimiento de cálculo de la cuota de IVA a ingresar

- IVA devengado o repercutido: el sujeto pasivo estima su importe de forma objetiva, valiéndose de los
índices o módulos previstos por el Ministerio de Hacienda (para 2023, Orden HFP/1172/2022, de 29 de
noviembre, BOE de 1 de diciembre de 2022).

-IVA soportado: el sujeto pasivo puede deducirse el importe de las cuotas soportadas o satisfechas por
operaciones corrientes relativas a bienes o servicios afectos a la actividad, teniendo en cuenta las reglas
previstas en el art. 123.Uno LIVA

El importe de IVA a ingresar será la diferencia (-): *entre el importe del IVA devengado o repercutido,
estimado de forma objetiva, y el importe del IVA realmente soportado.

2. RÉGIMEN ESPECIAL DE LA AGRICULTURA, GANADERÍA Y PESCA

A.- AMBITO DE APLICACIÓN (art. 124 LIVA)

Se aplica: a los titulares de explotaciones agrícolas, forestales, ganaderas o pesqueras a los que hace
referencia el Capítulo III del Título IX LIVA, salvo que renuncien a él, con efectos, como mínimo, por un
período de 3 años (art. 43.4, en relación con el art. 33, ambos del RIVA)

NO se aplica a:
(i) las sociedades mercantiles; las sociedades cooperativas y las sociedades agrarias de
transformación;
(ii) los empresarios o profesionales:
-que renuncien a la aplicación del régimen de estimación objetiva del IRPF por cualquiera de
sus actividades económicas;
-que renuncien a la aplicación del régimen de estimación simplificada del IVA;
-que hubiesen superado, para el conjunto de las operaciones relativas al régimen especial de la
agricultura, ganadería y pesca, los 250.000 € anuales durante el año inmediato anterior;
-cuyas adquisiciones o importaciones de bienes o servicios *hubiesen superado el importe de
150.000 € anuales, IVA NO incluido

B.- CONTENIDO (arts. 129 y 130 LIVA y art. 47 RIVA)

Los empresarios y profesionales sujetos a este régimen:

1
3
1- NO están obligados a: (1) liquidar y repercutir el IVA en las operaciones que realizan; (2) presentar
declaraciones-liquidaciones por este impuesto ni (3) ingresar cuota alguna en concepto de IVA en el
Tesoro público.
2- Deben soportar la repercusión del IVA por el conjunto de sus adquisiciones de bienes y servicios.
3- NO pueden deducirse las cuotas de IVA que soportan.
4- Tienen derecho a percibir una compensación a tanto alzado por el conjunto de cuotas del IVA que les
hayan sido repercutidas. Esta *compensación es la cantidad que resulta de aplicar al precio de venta de
los productos o servicios, el porcentaje que proceda de los dos siguientes:
(i) el 12%, cuando se trate de entregas de productos naturales en explotaciones agrícolas o
forestales y en los servicios de carácter accesorio de dichas explotaciones y
(ii) el 10,5%, en las entregas de productos naturales obtenidos en explotaciones ganaderas o
pesqueras y en los servicios de carácter accesorio de dichas explotaciones.

3. RÉGIMEN ESPECIAL DE LOS BIENES USADOS, OBJETOS DE ARTE, ANTIGÜEDADES

Y OBJETOS DE COLECCIÓN (REBU)

A.- ÁMBITO DE APLICACIÓN (art. 135 y 136 LIVA)

Se aplica: a las entregas de bienes que, con arreglo a la LIVA, tengan la consideración de bienes usados,
objetos de arte, antigüedades y objetos de colección (vid. art. 136 LIVA), efectuadas por los revendedores
cuando intervengan en nombre propio. Es *revendedor quien realiza, de forma habitual, entregas de
aquellos bienes para su reventa y también el *organizador de ventas en subasta pública cuando actúe en
nombre propio en virtud de un contrato de comisión de venta.

Los sujetos pasivos revendedores aplicarán este régimen especial en las siguientes operaciones:

1) Venta de bienes usados cuando hayan sido adquiridos a: (1) particulares; (2) empresarios o
profesionales de otros Estados miembros de la UE que tributen en *régimen de franquicia (este régimen
NO existe en España, pero sí en otros Estados de la UE y consiste en un régimen con exención del IVA y
SIN derecho a la deducción de las cuotas soportadas) y (3) a otro revendedor que se lo entregue aplicando
este mismo régimen
2) Venta de antigüedades y objetos de colección: cuando se encuentren en alguno de los supuestos
anteriores o hayan sido importados por el propio revendedor
3) Venta de objetos de arte: cuando se encuentren en alguno de los supuestos anteriores o hayan sido
adquiridos a empresas o profesionales que sean autores o derechohabientes de los mismos. Asimismo,
se aplicará de forma transitoria cuando se haya adquirido a empresarios o profesionales distintos de los
revendedores si en su adquisición se soportó un tipo reducido.
B.- CONTENIDO (arts. 137 LIVA y 50 RIVA)

Este régimen se caracteriza por una forma especial de determinar la base imponible para calcular el IVA
devengado en cada autoliquidación. Se prevén dos sistemas:

1. Determinación de la base imponible operación por operación

Con arreglo a este sistema, el sujeto pasivo revendedor puede aplicar a sus entregas:

A.- El régimen especial, lo que supone que:

-En las transmisiones repercutirá el IVA, aplicando el tipo impositivo correspondiente al bien
entregado a la base imponible determinada a través de un procedimiento especial. *La base imponible

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está constituida por el margen de beneficio de cada operación aplicado por el sujeto pasivo revendedor,
minorado en la cuota del IVA correspondiente a dicho margen.

Margen de beneficio = Precio de venta del bien (+ IVA) – Precio de compra del bien (+ IVA)

Margen de beneficio x 100

Base imponible = ----------------------------------------------
100 + Tipo de gravamen

-El IVA soportado en las adquisiciones de los bienes revendidos NO es deducible, sin perjuicio de la
deducción de las *restantes cuotas soportadas en el ejercicio de su actividad (teléfono, alquileres, etc)

B.- El régimen general del IVA, lo que supone que:

-Debe repercutir el IVA sobre la totalidad de la contraprestación

-Puede deducir las cuotas que hubiese soportado en la adquisición de los bienes revendidos , aunque
sin poder practicar la deducción *hasta que se devenguen las correspondientes entregas.

El sujeto pasivo revendedor puede aplicar el régimen general del IVA y NO el especial, sin necesidad de
comunicación expresa a la Administración tributaria.

2. Determinación de la base imponible de forma global

Se aplica a determinados bienes, previa opción del sujeto pasivo al presentar la declaración de comienzo
de la actividad o en el mes de diciembre anterior al año en que debe surtir efectos, hasta su renuncia, que
NO puede producirse hasta la finalización del año natural siguiente. Bienes a los que es de aplicación:
-Sellos, billetes y *monedas de interés filatélico o numismático
-Discos, cintas magnéticas y otros soportes sonoros o de imagen
-Libros, revistas y otras publicaciones

*La base imponible está constituida por el margen de beneficio global para cada período de liquidación,
minorado en la cuota del IVA correspondiente a este margen.

*Margen de beneficio global = Precio de venta de las entregas de bienes del período de liquidación (+
IVA) – Precio de compra de los bienes adquiridos en ese mismo período (+ IVA)

Margen de beneficio x 100

Base imponible = ----------------------------------------------
100 + Tipo de gravamen

4. REGIMEN ESPECIAL APLICABLE A LAS OPERACIONES CON ORO DE INVERSIÓN (art.

140 a 140.sexies LIVA)

A.- FUNDAMENTO

Necesidad de equiparar la utilización del oro como bien de inversión y de ahorro con otras inversiones
financieras, que persiguen finalidades similares y están exentas del IVA. ¿Qué se entiende por oro de
inversión?: (1) los lingotes o láminas de oro con una pureza igual o superior a 995 milésimas y que tengan
el peso que se especifica en la LIVA y (2) las monedas de oro que reúnan ciertos requisitos (art. 140. 2º
LIVA)

1
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B.- CONTENIDO (arts. 140.bis y 140.ter LIVA)

Las operaciones realizadas con oro de inversión están exentas de IVA y, por lo tanto, los sujetos pasivo
NO pueden deducirse las cuotas soportadas en esta actividad. Para evitar las inconvenientes que esta
situación podría dar lugar en los sujetos pasivos, la LIVA prevé que puedan renunciar a la exención.
Para que la renuncia sea válida, además de otros requisitos, deben cumplirse los siguientes:
1) que el sujeto pasivo sea productor o transformador del oro de inversión o que sea mediador; 2) que las
entregas correspondan al oro producido o transformado y 3) que el adquirente sea un empresario o
profesional y que lo adquiera para sus actividades empresariales o profesionales.

5. RÉGIMEN ESPECIAL DE LAS AGENCIAS DE VIAJES

A.- ÁMBITO DE APLICACIÓN (arts. 141 LIVA)

Se aplica: a las agencias de viajes, los organizadores de circuitos turísticos y, en general, cualquier
empresario o profesional que reúnan los siguientes requisitos:
1) que actúen en nombre propio respecto de los viajeros y
2) que utilicen en la realización del viaje bienes entregados o servicios prestados por otros
empresarios o profesionales

NO se aplica: cuando para la realización del viaje se utilicen, exclusivamente, medios de transporte o de
hostelería propios. En el caso de viajes realizados utilizando en parte medios propios y en parte medios
ajenos, el régimen especial sólo se aplicará respecto de los servicios prestados mediante medios ajenos.

B.- CONTENIDO (art. 145 LIVA)

La base imponible, que se calcula operación por operación, es el margen bruto de la agencia de viajes.

*Margen bruto: es la diferencia entre la cantidad total cargada al cliente, excluido el IVA que grave la
operación, y el importe efectivo - impuestos incluidos- de las entregas de bienes y prestaciones de
servicios que, efectuadas por otros empresarios o profesionales, sean adquiridos por la agencia para su
utilización en la realización del viaje y redunden directamente en beneficio del viajero.

Base imponible (Margen bruto) = Precio del viaje (IVA excluido) – Adquisiciones de bienes y
servicios en beneficio del cliente (impuestos incluidos)

*Atención: en el cómputo NO se tienen en cuenta: (1) las cantidades relacionadas con operaciones
exentas (vid. art. 143 LIVA); (2) las operaciones de compraventa o cambio de monera extranjera y (3) los
gastos de teléfono, télex, correspondencia y otros análogos efectuados por la agencia.

En las operaciones a las que resulte aplicable este régimen especial, los sujetos pasivos NO están
obligados a consignar en la factura, de forma separada la cuota repercutida, debiendo entenderse, en
su caso, comprendida en el precio de la operación.

6. RÉGIMEN ESPECIAL DEL RECARGO DE EQUIVALENCIA

A.- ÁMBITO DE APLICACIÓN (arts. 148 y 149 LIVA y 59 RIVA)

Se aplica a los comerciantes minoristas. A los efectos de la LIVA se consideran como tales, las personas
físicas o entidades en régimen de atribución de rentas a efectos del IRPF que:

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 1- realizan con habitualidad entregas de bienes muebles o semovientes SIN haberlos sometido a
proceso alguno de fabricación, elaboración o manufactura, por sí mismos o por medio de terceros;
2- se dediquen, fundamentalmente, a la venta a consumidores finales, estableciéndose la
previsión de que, más del 80% de los ingresos por las entregas de bienes, deben proceder de ventas a
particulares.

Para estar sujeto a este régimen especial, el comerciante minorista puede dedicarse a la venta de cualquier
producto, con excepción de los especificados en el art. 59 RIVA, entre los que se encuentran: (1)
vehículos, embarcaciones y aeronaves así como los accesorios y piezas de recambio de los mismos; (2)
joyas y pieles de carácter suntuario; (3) objetos de arte originales, antigüedades y objetos de colección;
(4) productos petrolíferos cuya fabricación, importación o venta esté sujeta a los impuestos especiales; 5)
maquinaría de uso industrial; (6) materiales y artículos para la construcción de edificaciones o
urbanizaciones; (7) minerales, excepto el carbón, (8) oro de inversión…..

B.- CONTENIDO (arts. 154 y 161 LIVA)

Los proveedores repercuten al comerciante, en su factura, el IVA correspondiente + el recargo de

equivalencia, por separado y con arreglo a los siguientes tipos:

- Bienes a los que se aplica el tipo general del 21%: recargo del 5,2%.
- Bienes a los que se aplica el tipo reducido del 10%: recargo del 1,4%.
- Bienes a los que se aplica el tipo superreducido del 4%: recargo del 0,5%.
- Bienes objeto del Impuesto especial sobre las Labores del Tabaco: 1,75%

El comerciante minorista al que se le aplica este régimen general soporta el IVA en las compras y está
obligado a repercutir el IVA en las ventas, pero NO el recargo de equivalencia que soportó en su
momento. Es el *proveedor quien ingresará el recargo de equivalencia a la Hacienda pública y el
*comerciante minorista NO está obligado a efectuar la liquidación ni el pago del IVA a Hacienda.

7. REGIMEN ESPECIAL DEL GRUPO DE ENTIDADES (REGE)

A.- AMBITO DE APLICACIÓN (art. 163.quinquies LIVA)

Es un régimen especial voluntario al que pueden optar los empresarios o profesionales que forman parte
de un grupo de entidades.

*¿Qué es un grupo de entidades? El formado por una entidad dominante y sus entidades dependientes,
siempre que las sedes de actividad económica o establecimientos permanentes de todas y cada una de
ellas radiquen en el territorio de aplicación del IVA (Península e Islas Baleares). Se requiere que las
entidades se hallen vinculadas en los órdenes financiero, económico y de organización, presumiéndose
que lo están en los órdenes económico y de organización si lo están en el orden financiero.

¿Cuál es la entidad dominante? Aquélla que cumple los siguientes requisitos:

1) que tenga personalidad jurídica propia;
2) que tenga el control efectivo sobre las entidades del grupo, a través de una participación, directa
o indirecta, de más del 50% en el capital o en los derechos de voto de las mismas (vinculación
financiera);

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 3) que dicha participación se mantenga durante todo el año natural y
4) que NO sea dependiente de ninguna otra entidad establecida en el territorio de aplicación del
IVA

¿Cuáles son las entidades dependientes? Aquéllas que, constituyendo un empresario o profesional
distinto de la entidad dominante:
1) estén establecidas en el territorio de aplicación del IVA y
2) en las que la entidad dominante tenga una participación directa o indirecta de más del 50% en el
capital o en los derechos de voto de las mismas

B.- CONTENIDO (art. 163.sexies LIVA)

La opción por este régimen especial, que debe efectuarse antes del inicio del año natural en que vaya a
ser aplicable, tendrá una validez 3 años, siempre que se cumplan los requisitos para la aplicación de este
régimen especial, y *se entenderá prorrogada, salvo renuncia. Dentro de este régimen especial se prevén
dos modalidades de tributación:

Modalidad normal:

1) cada entidad que forma parte del grupo debe aplicar el IVA de forma individual e independiente
respecto de todas sus operaciones, presentando sus autoliquidaciones individuales. El período de
liquidación será mensual y su resultado, que *NO llevará asociado ingreso de IVA ni solicitud de
compensación o devolución, se integrará en una *autoliquidación agregada del grupo;

2) si el resultado de la autoliquidación agregada del grupo es a ingresar, el ingreso debe efectuarlo la

entidad dominante y, si es a devolver, la entidad dominante podrá solicitar la devolución, siempre que
NO hubiesen transcurrido *4 años contados a partir de la presentación de las autoliquidaciones
individuales de las entidades dependientes (art. 163 quinquies LIVA)

Modalidad avanzada (art. 163.sexies y octies LIVA)

1) la opción por esta modalidad hace referencia al conjunto de entidades que forman parte del mismo
grupo y se adoptará mediante acuerdo de sus Consejos de Administración u órganos con funciones
equivalentes. La opción se comunicará por la entidad dominante;

2) la base imponible de las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el territorio de

aplicación del IVA entre entidades de un mismo grupo que apliquen el régimen está constituida por el
coste de los bienes y servicios utilizados directa o indirectamente, total o parcialmente, en su realización
y por los cuáles se haya soportado o satisfecho efectivamente el IVA.

Con carácter general, la entidad dominante, sin perjuicio del cumplimiento de sus obligaciones propias,
será responsable ante la Administración tributaria como representante del Grupo, del cumplimiento,
entre otras, de las siguientes obligaciones (art. 163 nonies LIVA):

1) Comunicar a la AEAT determinada información (cumplimiento de los requisitos exigidos; adopción de

los acuerdos correspondientes; opción por la aplicación del régimen especial y renuncia al mismo;
relación de entidades del grupo que apliquen el régimen especial…)

1
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2) Presentar las autoliquidaciones periódicas agregadas del grupo de entidades, procediendo, en su caso,
al ingreso de la deuda tributaria o a la solicitud de compensación.

3) Disponer de un *sistema de información analítica basado en criterios razonables de imputación de

los bienes y servicios utilizados directa o indirectamente, total o parcialmente, en la realización de las
operaciones intragrupo si se ha optado por la modalidad avanzada.
¿Qué son las operaciones intragrupo? Entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el
territorio de aplicación del IVA entre entidades del mismo grupo que optaron expresamente por la
modalidad avanzada. Atención: las entidades que apliquen este régimen especial responden
solidariamente del pago de la deuda tributaria derivada de la aplicación del mismo.

8. RÉGIMEN ESPECIAL DEL CRITERIO DE CAJA

A.- AMBITO DE APLICACIÓN (art. 163 decies, undecies y duodecies LIVA)

Se aplica a las operaciones llevadas a cabo por los sujetos pasivos del IVA que opten por este régimen y
cuyo volumen de operaciones, durante el año natural anterior, *NO haya superado los 2.000.000 € y los
cobros en efectivo a un mismo destinatario *no superen los 100.000 €. Se aplica a todas las operaciones
con excepción, entre otras, de las acogidas a los regímenes: 1. simplificado; 2. de la agricultura, ganadería
y pesca; 3. del recargo de equivalencia; 4. del aplicable a les operaciones con oro de inversión; 5. del
régimen especial del grupo de entidades y 6. de los regímenes especiales aplicables a los servicios de
telecomunicaciones, de radiodifusión o de televisión y de a los prestados por vía electrónica.

La opción se entenderá prorrogada salvo renuncia, que tendrá una validez mínima de 3 años.

B.- CONTENIDO (art. 163 terdecies LIVA)

El IVA se devengará en el *momento del cobro total o parcial del precio, por los importes efectivamente
percibidos. Si el cobro NO se ha producido, se devengará el 31 de diciembre del año inmediato posterior
a aquél en que se haya realizado la operación. Pero la repercusión del IVA debe efectuarse en el
*momento de expedir y entregar la factura correspondiente.
9. REGIMENES ESPECIALES APLICABLES A LAS VENTAS A DISTANCIA Y A
DETERMINADAS ENTREGAS INTERIORES DE BIENES Y PRESTACIONES DE SERVICIOS
(arts 163 septiesdecies a octovicies y 61.duodecies a septisdecies RIVA)

Dentro de los regímenes aplicables a las ventas a distancia y a determinadas entregas interiores de bienes
y prestaciones de servicios se incluyen:

1.- El régimen exterior de la Unión, aplicable a los servicios prestados por empresarios o profesionales
NO establecidos en la Comunidad a destinatarios que NO tengan la condición de empresarios o
profesionales actuando como tales y que estén establecidos en la Comunidad o tengan en ella su
domicilio o residencia habitual.

2. El régimen de la Unión, aplicable a los servicios prestados por empresarios o profesionales

establecidos en la Comunidad, pero NO en el Estado miembro de consumo, a destinatarios que NO
tengan la condición de empresarios o profesionales actuando como tales.

3.- El régimen de importación, aplicable a las ventas a distancia de bienes importados de países o
territorios terceros, siempre que su valor *NO exceda de 150 €

Este régimen se denomina también “Ventanilla Única” o “One-Stop Shop” (OSS) y puede aplicarse a:

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- Las ventas intracomunitarias a distancia de bienes
- Las ventas a distancia de bienes importados
- Todos los servicios prestados a consumidores finales por empresarios o profesionales NO
establecidos en la Comunidad
- Todos los servicios prestados a consumidores finales por empresarios o profesionales
establecidos en la Comunidad, pero NO en el Estado miembro de consumo
- Las entregas de bienes localizadas en el interior de la Comunidad cuyo sujeto pasivo sea una
interfaz electrónica

Cabe *destacar la implicación de las plataformas digitales en la recaudación del IVA devengado en
determinadas ventas a distancia de bienes importados y ventas localizadas en el interior de la Comunidad.
Esta implicación se manifiesta en que:

1) en determinadas operaciones en las que intervengan se considerará que reciben los bienes del
proveedor y los entregan al consumidor final;
2) la entrega del proveedor a la plataforma estará *exenta y dará derecho a deducción, al objeto
de evitar una doble imposición

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