DERECHO FINANCIERO Y TRIBUTARIO II LECCIÓN 2
LECCIÓN 2. IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS (IRPF I).
INTRODUCCIÓN
El IRPF se inaugura con el inicio del sistema democrático español, y entran en vigor el
IRPF y el IS, estos dos impuestos son los dos pilares de la imposición directa.
En cuanto al IRPF, hay muchas formas de impuestos sobre la renta, lo que tienen en
común, es que gravan una fuente de riqueza que es la renta, pero lo que conocemos hoy no es
el impuesto original, sino que ha sufrido una evolución en estos 41 años.
El IRPF es la figura impositiva más importante del sistema tributario. Y las razones que
sostienen esta afirmación son:
1º Es el tributo que mayor capacidad de generar ingresos posee.
2º Respeta fielmente los principios de justicia tributaria reflejados en el art. 31.1
CE.
3º Es un gran impulsor del principio de progresividad, y de acuerdo a este
principio, la contribución de cada individuo al sostenimiento de las arcas
públicas debe ser proporcional a su nivel de riqueza. Hay que destacar que solo
otros dos impuestos estatales se configuran como progresivos (el Impuesto
sobre Sucesiones y Donaciones y el Impuesto sobre el Patrimonio) y ambos
carecer de la generalidad y de la intensidad recaudatoria necesarias para influir
de manera apreciable en el resultado global de la contribución
4º El resto de principios de justicia del art. 31.1 CE manifiestan una absoluta
dependencia sobre este impuesto.
La STC 182/1997 de 28 de octubre, esta sentencia señala que el IRPF constituye uno de
los pilares estructurales de nuestro sistema tributario y, por sus características cualquier
alteración en sus elementos esenciales repercute inmediatamente sobre la cuantía o el modo
de reparto de la carga tributaria que debe levantar la generalidad de los contribuyentes. Al
mismo tiempo, es sobre todo a través del IRPF como se realiza la personalización del reparto de
la carga fiscal del sistema tributario según los criterios de capacidad económica, igualdad y
progresividad, lo que lo convierte en una figura impositiva primordial para conseguir que
nuestro sistema tributario cumpla los principios de justicia tributaria que impone el art.31.1 CE,
dada su estructura y su hecho imponible.
La normativa básica del IRPF se contiene en la LIRPF (Ley 35/2006 de 28 de noviembre)
y en el RIRPF (aprobado por el RD 439/2007 de 30 de marzo). Como se trata de un impuesto
cedido a las CCAA, también le resultan de aplicación las disposiciones que aprueben cada una
de ellas.
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Han sido constantemente modificados. La última modificación de la Ley es la Ley
26/2014 de 28 de noviembre, esta introdujo multitud de retoques parciales con distinto
propósito: Algunas veces la finalidad es regular situaciones que hasta ahora no estaban
suficientemente contempladas en la norma.
NATURALEZA, OBJETO Y ÁMBITO DE APLICACIÓN
Art. 1 LIRPF: Naturaleza del Impuesto
El Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas es un tributo de carácter personal y
directo que grava, según los principios de igualdad, generalidad y progresividad, la renta de las
personas físicas de acuerdo con su naturaleza y sus circunstancias personales y familiares.
El IRPF grava la renta obtenida por el contribuyente (casi siempre es la persona física
residente en España, la no residente tributa por el IRNR).
El IRPF es un tributo de devengo periódico (anual), de carácter directo (grava una
manifestación directa e inmediata de la capacidad económica, como es la obtención de renta) y
naturaleza personal (Ya que la delimitación del hecho imponible se hace vinculándolo a una
persona) individual, si bien se prevé la posibilidad de presentar declaración conjunta (junto con
el cónyuge e hijos menores de edad) en determinados supuestos.
Además, es un impuesto subjetivo, quizás el impuesto subjetivo por excelencia, pues
son múltiples las ocasiones en que las circunstancias personales y familiares condicionan su
regulación (exenciones, mínimo personal y familiar, deducciones, etc.).
Es un impuesto progresivo. La progresividad se manifiesta de forma escalonada, de
manera que cada tramo de la renta soporta el tipo de gravamen que le corresponda, siendo la
cuota total el resultado de sumar las cuotas parciales que arroje cada tramo. Esta progresividad
se manifiesta con mayor intensidad respecto a la renta general (conformada por la mayoría de
las rentas como se verá), que con respecto a la renta del ahorro (conformada por algunos
rendimientos de capital mobiliario como intereses o dividendos y ciertas ganancias y pérdidas
patrimoniales).
Nos hallamos por tanto ante lo que se denomina impuesto dual, pues existe una parte
de la base imponible (general) que tributa con mayor progresividad que otra (del ahorro).
Hay que destacar que se trata de un impuesto de titularidad estatal cuya recaudación
está cedida parcialmente a las CCAA, las cuales tienen atribuidas importancias competencias
normativas como:
- Establecer el importe mínimo y familiar, aumentando o disminuyendo las cuantías
previstas en la Ley Estatal.
- Establecer la escala autonómica aplicable a la base liquidable general.
- Introducir deducciones en la cuota íntegra por circunstancias personales t
familiares, por inversiones no empresariales y por aplicación de renta (siempre que
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no supongan una reducción del gravamen efectivo para alguna o algunas categorías
de renta), así como por subvenciones y ayudas públicas no exentas que se perciban
de la CCAA, fijando los requisitos de justificación, los límites cuantitativos y la
exigencia o no comprobación patrimonial y las reglas aplicables en relación con las
citadas deducciones en caso de tributación conjunta, periodo impositivo inferior al
año y determinación de la situación familiar.
- Aumentar o disminuir el porcentaje aplicable para determinar el tramo autonómico
de la deducción por inversión en vivienda habitual de los contribuyentes que puedan
seguir aplicándola.
De la gestión de este tributo se encarga la AEAT, y de su recaudación las CCAA de
régimen común obtienen un 50% del producto recaudado en su territorio, mientras que el
Estado ingresa la otra mitad. A diferencia de lo que ocurre con otros tributos cedidos, por lo que
se refiere al IRPF no se delegan en la CCAA las competencias de gestión, liquidación,
recaudación, inspección y revisión, cuyo ejercicio en exclusiva se reserva al Estado.
Art. 2 LIRPF: Objeto del Impuesto
Constituye el objeto de este Impuesto la renta del contribuyente, entendida como la
totalidad de sus rendimientos, ganancias y pérdidas patrimoniales y las imputaciones de renta
que se establezcan por la ley, con independencia del lugar donde se hubiesen producido y
cualquiera que sea la residencia del pagador.
En cuanto al objeto del impuesto, el IRPF grava la renta global obtenida por el
contribuyente, entendida como la totalidad de los rendimientos, ganancias y pérdidas
patrimoniales y las imputaciones de renta. Asimismo, grava la renta mundial, pues estos
rendimientos se computan con independencia de dónde se hubiesen producido y cualquiera
que sea la residencia del pagador.
Esta parte se puede omitir, pero como aclaración, en el artículo cuando dice “cualquiera
que sea la residencia del pagador”, el pagador no es el contribuyente, es quien te paga la renta.
Por ejemplo, Miguel tiene su residencia habitual en España, pero tiene un piso alquilado en
Toronto, y por tanto recibe una renta por parte de un canadiense. Pues bien, Miguel tendrá que
tributar en España por esa renta obtenida en Toronto (independencia del lugar donde se hubiese
producido la renta) y paga por un canadiense (cualquiera que sea la residencia del pagador).
Art. 4 LIRPF: Ámbito de Aplicación
1. El Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas se aplicará en todo el territorio español.
2. Lo dispuesto en el apartado anterior se entenderá sin perjuicio de los regímenes tributarios
forales de concierto y convenio económico en vigor, respectivamente, en los Territorios
Históricos del País Vasco y en la Comunidad Foral de Navarra.
3. En Canarias, Ceuta y Melilla se tendrán en cuenta las especialidades previstas en su
normativa específica y en esta Ley.
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El IRPF se aplica en todo el territorio español, sin perjuicio de los regímenes tributarios
forales de los territorios forales del País Vasco y Navarra, y de lo dispuesto en los tratados o
convenios internacionales que hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno.
La ley es de aplicación en todo el territorio de aplicación el impuesto, tiene algunas
especialidades como en Ceuta, Melilla y Canarias que, debido a sus situaciones geográficas, los
residentes en dichos territorios tengan una tributación diferente.
Por último, como indica el art.5 LIRPF la aplicación espacial del impuesto se encuentra
condicionada por el contenido de los tratados y convenios internacionales integrantes del
ordenamiento español en virtud del art.96 CE. Los convenios más importantes son los convenios
bilaterales para evitar la doble imposición, suscritos por España con otros tantos Estados.
EL HECHO IMPONIBLE. EXENCIONES
El hecho imponible es la obtención de renta por el sujeto pasivo (persona física) en el
periodo de la imposición. (año natural). Siendo correcta esta afirmación, tenemos que
preguntarnos que es renta.
Renta (concepto jurídico que no económico): la configuración jurídica de la renta no
responde únicamente a criterios económicos, es decir que, no es exclusivamente monetaria,
sino que también tributan las rentas en especie. Y por tanto para definir la renta, tenemos que
ajustarnos a lo que señala la ley (IRPF).
Art. 6 LIRPF: Hecho Imponible
1. Constituye el hecho imponible la obtención de renta por el contribuyente.
2. Componen la renta del contribuyente:
a) Los rendimientos del trabajo.
b) Los rendimientos del capital (mobiliario e inmobiliario)
c) Los rendimientos de las actividades económicas.
d) Las ganancias y pérdidas patrimoniales.
e) Las imputaciones de renta que se establezcan por ley: inmobiliarias, por transparencia fiscal
internacional, por cesión de derechos de imagen y por participaciones en instituciones de
inversión.
3. A efectos de la determinación de la base imponible y del cálculo del Impuesto, la renta se
clasificará en general y del ahorro.
4. No estará sujeta a este impuesto la renta que se encuentre sujeta al Impuesto sobre
Sucesiones y Donaciones.
5. Se presumirán retribuidas, salvo prueba en contrario, las prestaciones de bienes, derechos
o servicios susceptibles de generar rendimientos del trabajo o del capital.
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El carácter del IRPF como impuesto general sobre la renta, con un amplísimo hecho
imponible, tiene como objetivo inicial que tributen todas las rentas del contribuyente
independientemente de su origen. La excepción, por tanto, es que algunas de ellas queden
exoneradas de gravamen, por lo que es preciso concretar cuáles son los supuestos de no
sujeción, en los que no se entiende realizado el hecho imponible, y de los de exención, en los
que sí se produce, pero, por determinadas circunstancias, se exime del deber de contribuir.
El principal y primer supuesto de no sujeción, son aquellas rentas que se encuentren
sujetas al ISD, que tributen mediante dicho impuesto no quiere decir que las rentas generadas
cuando ya se ostenta la titularidad de estos bienes y/o derechos no resulten gravadas por el
IRPF. P ej.: Cíes Tinoco Álvarez, hereda de su padre Hugo Tinoco un inmueble, que alquilará más
adelante, pues bien, cuando Cíes reciba dicho inmueble tributará mediante el ISD, pero una vez
que obtenga las rentas generadas por el alquiler, tributará por el IRPF.
Otro supuesto de no sujeción son las ganancias o pérdidas que se pongan de relieve en
la extinción del régimen económico matrimonial de separación de bienes, cuando por
imposición legal o resolución judicial se produzcan con causa distinta de la pensión
compensatoria entre cónyuges.
La LIRPF regula un extenso catálogo de rentas exentas; la mayoría de ellas en su artículo
7, pero otros artículos contemplan más supuestos de rentas exentas como es el caso de la
exención por reinversión en la vivienda habitual (art. 38.1 LIRPF); incluso fuera de la LIRPF se
contemplan otras exenciones. VER COMPLETO EN LA LEY (ART 7)
Atendiendo al art. 7 LIRPF, podríamos agrupar las exenciones de la siguiente forma:
- Prestaciones Públicas
- Indemnizaciones
- Premios
- Realización de actividades
- Política fiscal
- Técnica fiscal
EL SUJETO PASIVO. CONTRIBUYENTES: LA RESIDENCIA EN TERRITO RIO ESPAÑOL
Principio de territorialidad unido al principio de universalidad.
Se consideran contribuyentes del IRPF las personas físicas que tengan su residencia
habitual en territorio español (art. 9 LIRPF) y determinadas personas con su residencia habitual
en el extranjero (art. 10 LIRPF).
Se entiende que un contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español
cuando se dé cualquiera de estas circunstancias:
- Que permanezca más de 183 días, durante el año natural, en territorio español.
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- Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses
económicos de forma directa o indirecta. Para determinar este período de
permanencia se computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente
acredite su residencia fiscal en otro país.
Por tanto, con cumplir alguna de estas dos circunstancias se entiende que el
contribuyente tiene su residencia habitual en España, no deben cumplirse ambas, con que se
dé uno ya se considera residente. Para ser considerado residente puede darse por permanecer
más de 183 días al año en el territorio español O por radicar en España el núcleo principal de
sus actividades o intereses.
Asimismo, se presumirá, salvo prueba en contrario, que el contribuyente tiene su
residencia habitual en territorio español cuando, conforme a los criterios anteriores, residan
habitualmente en España su cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad
que dependan de aquél.
Junto a los residentes, también serán contribuyentes de este impuesto (art. 10 LIRPF)
algunas personas físicas de nacionalidad española que tienen su residencia habitual en el
extranjero pero que desempeñan funciones que representan a nuestro Estado en el exterior
(junto con su cónyuge no separado legalmente e hijos menores de edad). Es el caso de
miembros de misionesdiplomáticas españolas.
También se considerarán contribuyentes del IRPF a las personas físicas de nacionalidad
española que, siendo previamente contribuyentes por el IRPF, acrediten su nueva residencia
fiscal en un país o territorio calificado reglamentariamente paraíso fiscal. Esta particular
“cuarentena fiscal” se mantendrá durante el periodo impositivo en que se produzca el
cambio de residencia y en los cuatro periodos impositivos siguientes.
Como se ha señalado, contribuyentes son las personas físicas, en ningún caso las
unidades familiares. Ello no es obstáculo para que, en algunos supuestos podrán tributar
conjuntamente las personas que formen parte de alguna de las siguientes modalidades de
unidad familiar:
- Integrada por los cónyuges no separados legalmente y, si los hubiera:
a) Los hijos menores, con excepción de los que, con el consentimiento de los padres
vivan independientes de éstos.
b) Los hijos mayores de edad incapacitados judicialmente sujetos a patria potestad
prorrogada o rehabilitada.
- En los casos de separación legal o cuando no existiera vínculo matrimonial, la formada
por el padre o por la madre y todos los hijos que convivan con uno u otro y que reúnan
estos requisitos.
En cuanto a la residencia habitual en las CCAA, se establece que se considerará que los
contribuyentes con residencia habitual en territorio español son residentes en territorio de una
CCAA cuando permanezcan en su territorio un mayor número de días del periodo impositivo.
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Cuando no fuese posible determinar la permanencia con arreglo a este criterio, la
residencia será aquella donde el contribuyente tenga su principal centro de intereses,
entendiendo por tal el territorio donde obtenga la mayor parte de la base imponible del IRPF.
Finalmente, cuando no pueda determinarse la residencia conforme a los criterios
anteriores, se considerarán residentes en el lugar de su última residencia declarada a efectos del
IRPF.
INDIVIDUALIZACIÓN DE LA RENTA
Art. 11 LIRPF: Individualización de la Renta
1. La renta se entenderá obtenida por los contribuyentes en función del origen o fuente de aquélla,
cualquiera que sea, en su caso, el régimen económico del matrimonio.
2. Los rendimientos del trabajo se atribuirán exclusivamente a quien haya generado el derecho a
su percepción.
No obstante, las prestaciones a que se refiere el artículo 17.2 a) de esta Ley se atribuirán
a las personas físicas en cuyo favor estén reconocidas.
3. Los rendimientos del capital se atribuirán a los contribuyentes que sean titulares de los
elementos patrimoniales, bienes o derechos, de que provengan dichos rendimientos según las
normas sobre titularidad jurídica aplicables en cada caso y en función de las pruebas aportadas
por aquéllos o de las descubiertas por la Administración.
En su caso, serán de aplicación las normas sobre titularidad jurídica de los bienes y
derechos contenidas en las disposiciones reguladoras del régimen económico del matrimonio,
así como en los preceptos de la legislación civil aplicables en cada caso a las relaciones
patrimoniales entre los miembros de la familia.
La titularidad de los bienes y derechos que conforme a las disposiciones o pactos
reguladores del correspondiente régimen económico matrimonial, sean comunes a ambos
cónyuges, se atribuirá por mitad a cada uno de ellos, salvo que se justifique otra cuota de
participación.
Cuando no resulte debidamente acreditada la titularidad de los bienes o derechos, la
Administración tributaria tendrá derecho a considerar como titular a quien figure como tal en un
registro fiscal u otros de carácter público.
4. Los rendimientos de las actividades económicas se considerarán obtenidos por quienes realicen
de forma habitual, personal y directa la ordenación por cuenta propia de los medios de
producción y los recursos humanos afectos a las actividades.
5. Se presumirá, salvo prueba en contrario, que dichos requisitos concurren en quienes figuren
como titulares de las actividades económicas.
6. Las ganancias y pérdidas patrimoniales se considerarán obtenidas por los contribuyentes que
sean titulares de los bienes, derechos y demás elementos patrimoniales de que provengan
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DERECHO FINANCIERO Y TRIBUTARIO II LECCIÓN 2
según las normas sobre titularidad jurídica establecidas para los rendimientos del capital en el
apartado 3 anterior.
Las ganancias patrimoniales no justificadas se atribuirán en función de la titularidad
delos bienes o derechos en que se manifiesten.
Las adquisiciones de bienes y derechos que no se deriven de una transmisión previa,
como las ganancias en el juego, se considerarán ganancias patrimoniales de la persona a
quien corresponda el derecho a su obtención o que las haya ganado directamente.
Las reglas de imputación individualizada de rentas no se ajustan, en su integridad, a la
regulación civil.
En particular, en relación con los rendimientos de trabajo, no se tienen en cuenta las
reglas civiles de los regímenes económico-matrimoniales, sino las reglas específicas previstas en
la LIRPF, que se concretan en que los rendimientos de trabajo corresponden exclusivamente a
la persona que haya generado el derecho a percibirlos (aunque civilmente pueden tener la
consideración de gananciales y, por tanto, puedan corresponder a ambos cónyuges). Sin
embargo, las pensiones corresponderán íntegramente a la persona en cuyo favor estén
reconocidos, resultando irrelevante que los desembolsos realizados para su generación
provengan o no de bienes gananciales.
Los rendimientos de capital corresponden a las personas que sean titulares de los
elementos patrimoniales, bienes o derechos, de que provengan dichos rendimientos según las
normas sobre titularidad jurídica aplicables en cada caso.
En los casos en que no se acredite debidamente la titularidad de los bienes o derechos,
la Administración tributaria podrá considerar como titular a quien figure como tal en un registro
fiscal y otros de carácter público.
En caso de matrimonio, los rendimientos procedentes de los bienes o derechos que, de
acuerdo con las disposiciones reguladoras del régimen económico del matrimonio, sean
comunes a ambos cónyuges, corresponderán por mitad a cada uno de ellos.
La imputación de rentas inmobiliarias se realizará a los titulares de los bienes inmuebles
conforme a las mismas reglas previstas para los rendimientos de capital (art. 11. 3 LIRPF).
Los rendimientos de las actividades económicas se considerarán obtenidos por quienes
realicen de forma habitual, personal y directa la ordenación por cuenta propia de los medios de
producción y recursos humanos afectos a tales actividades. De nuevo, el régimen económico
matrimonial no influye sobre la determinación de los rendimientos de actividades económicas.
Con respecto a la individualización de las ganancias y pérdidas patrimoniales, la IRPF
establece una regla general y otra especial. La regla general es la misma que la existente para
los rendimientos de capital que ya hemos expuesto. Por tanto, conforme a la regla general, las
ganancias y pérdidas patrimoniales se consideran obtenidas por la persona a quien corresponda
la titularidad de los bienes, derechos y demás elementos patrimoniales de los que provengan.
Conforme a la regla especial, las ganancias patrimoniales que consistan en adquisiciones
de bienes o derechos que no se deriven de una transmisión previa, como las ganancias en el
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DERECHO FINANCIERO Y TRIBUTARIO II LECCIÓN 2
juego y supuestos análogos, se atribuyen a la persona a quien corresponda el derecho a su
obtención o que las haya ganado directamente.
PERÍODO IMPOSITIVO Y DEVENGO
Con carácter general, el periodo impositivo coincide con el año natural, devengándose
el IRPF el día 31 de diciembre de cada año, art 12 LIRPF (el 31 de diciembre se da el devengo,
es decir, se entiende realizado el hecho imponible y por tanto nace la obligación tributaria).
Este periodo será inferior al año natural cuando se produzca el fallecimiento del contribuyente
en un día distinto al 31 de diciembre.
Puede suceder que varias personas, cumplidas determinadas condiciones, formen una
unidad familiar en cuyo caso tienen la opción de presentar una declaración conjunta. Pues bien,
en el supuesto de fallecimiento de un contribuyente integrado en una unidad familiar, los
restantes miembros podrán optar por la tributación conjunta siempre que formen unidad
familiar ([Link]., viuda e hijo menor) pero sin incluir las rentas del fallecido en dicha declaración.
En cuanto al devengo -esto es, el momento en que nace la obligación tributaria- se
produce el último día del periodo impositivo y determina la legislación aplicable. También es esa
fecha la que ha de tenerse en cuenta para la concreción de las circunstancias personales y
familiares. Por lo tanto, el devengo en el IRPF se produce el 31 de diciembre.
IMPUTACIÓN TEMPORAL DE INGRESOS Y GASTOS (ART 14 LIRPF)
Al devengarse el IRPF periódicamente resulta necesario fijar unas reglas para determinar
el momento en que han de entenderse obtenidas cada una de las rentas y, al mismo tiempo, es
fundamental distinguir entre el momento de la exigibilidad y el momento del pago/cobro.
- Criterio de devengo: la renta se entiende obtenida en el momento de generarse, esto
es, en la misma medida en que se van produciendo los hechos u operaciones que
originan su percepción. (Rendimientos de actividades económicas). CAJA – cuando no
estén en estimación directa normal
- Criterio de caja: la obtención tiene lugar en el momento de hacerse efectivos los
ingresos o los gastos integrantes de la renta.
- Criterio de exigibilidad: la obtención se considera producida cuando tales ingresos o
gastos son exigibles conforme a derecho, con independencia del momento en que
tenga lugar de manera efectiva el correspondiente cobro o desembolso.
(Rendimientos de Trabajo o de Capital)
- Alteración Patrimonial: (Ganancias y Perdidas Patrimoniales) Entrada + Salida
Existen distintas reglas de imputación temporal de rentas.
En primer lugar, los rendimientos de trabajo -tanto los ingresos como los gastos- se
imputan al periodo impositivo en el que sean exigibles por su perceptor. El legislador ha
descartado otras opciones como el criterio de caja (pago y cobro) o el criterio del devengo
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(nacimiento del derecho).
No obstante, existen reglas especiales para algunos de ellos, por ejemplo, los
rendimientos pendientes de resolución judicial.
En segundo lugar, los rendimientos de capital también se imputan al periodo impositivo
en que son exigibles, aunque existen excepciones al criterio de la exigibilidad.
En tercer lugar, los rendimientos de actividades económicas, salvo de algunas
excepciones, se imputan con arreglo al criterio del devengo, que es el que rige en el IS, siendo
ello así porque en esta materia, como el algunas otras, el IRPF se remite al IS.
En lo que respecta a las ganancias y pérdidas patrimoniales se establece que serán
imputadas al periodo impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial, pero existen reglas
específicas para las operaciones a plazos o con precio aplazado, de suerte que, por ejemplo, la
ganancia patrimonial derivada de la venta de unos terrenos puede imputarse
proporcionalmente a medida que se hagan exigibles los cobros correspondientes.
(No hay que saberlas) También existen reglas especiales para las ganancias
patrimoniales derivadas de ayuda pública, que se imputan al periodo impositivo en que se
produce el cobro, salvo en algunos supuestos.
También se prevé una regla especial para las pérdidas patrimoniales derivadas de
créditos vencidos y no cobrados.
Para las ganancias patrimoniales no justificadas se establece que se imputarán al
periodo impositivo respecto del que se descubran. También las rentas imputadas tienen unas
reglas de imputación específicas.
Para finalizar, hacemos referencia a dos reglas de imputación aplicables a todos los tipos
de renta:
Una primera prevista para cuando el contribuyente pierda su condición de tal por
cambio de residencia, en cuyo supuesto, todas las rentas pendientes de imputación deberán
integrarse en la base imponible correspondiente al último periodo impositivo que deba
declararse por este impuesto, practicándose, en su caso autoliquidación complementaria, sin
sanción ni intereses de demora ni recargo alguno.
Ahora bien, cuando el traslado de residencia se produzca a otro estado miembro de la
UE, el contribuyente podrá optar por imputar las rentas pendientes conforme a lo que antes se
ha indicado, o por presentar a medida en que se vayan obteniendo cada una de las rentas
pendientes de imputación, una autoliquidación complementaria sin sanción, ni intereses de
demora ni recargo alguno, correspondiente al último periodo que deba declararse por este
impuesto.
Una segunda regla de imputación, es la que existe en el caso del fallecimiento del
contribuyente, en la que todas las rentas pendientes de imputación deberán integrarse en la
base del último periodo que deba declararse.
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