Código Tributario

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Directivos
MORA INSUA, Walter Eduardo
Jefe del Instituto Aduanero y Tributario
LLAQUE SÁNCHEZ, Fredy Richard
Gerente de Formación y Capacitación
PRIETO BACIGALUPO, Regina Mónica
Jefe de la División de Capacitación

Autores
ARAGÓN COLQUE, Angela Magaly

Revisiones
LLAQUE SÁNCHEZ, Fredy Richard
MANRIQUE TALAVERA, Humberto Antonio
PACHECO CORRALES, Paul

Revisor de Estilo
CASTAÑEDA BECERRA, Jorge Luis

Diagramación
CHAFLOQUE CERVANTES, Alexandra Ximena

Material producido en el Área de Educación Virtual de la Gerencia de

Formación y Capacitación – Instituto Aduanero y Tributario de la
SUNAT Chucuito – Callao - MMXX

Material actualizado al 18 de enero de 2023.

Página 3
TABLA DE CONTENIDO
Tabla de contenido ........................................................................................................................................................... 4
Introducción ............................................................................................................................................................................ 9
Siglas y Abreviaturas ...................................................................................................................................................... 10
Título Preliminar del Código Tributario ........................................................................................................... 12
Unidad 1 - Ámbito de Aplicación .......................................................................................................................... 13
1. Tributo ................................................................................................................................................................................... 13
2. Clasificación de los Tributos ............................................................................................................................... 14
2.1. Impuesto .......................................................................................................................................................................... 14
2.2. Contribución ................................................................................................................................................................. 14
2.3. Tasa ..................................................................................................................................................................................... 15
Unidad 2 – Fuentes del Derecho Tributario ................................................................................................ 16
1. La legislación ................................................................................................................................................................... 16
2. La jurisprudencia .......................................................................................................................................................... 17
3. La doctrina ......................................................................................................................................................................... 17
Unidad 3 – Reserva de Ley ....................................................................................................................................... 19
1. Emisión de normas tributarias ........................................................................................................................... 19
2. Modificación y derogación de normas tributarias ............................................................................. 19
Unidad 4 - Exoneraciones, incentivos o beneficios tributarios .................................................... 21
Unidad 5 - Interpretación de las normas tributarias ............................................................................. 23
Unidad 6 - Aplicación Supletoria de los Principios del Derecho ...............................................25
1. Principios del Derecho Tributario ....................................................................................................................25
2. Principios del Derecho Administrativo ....................................................................................................... 27
3. Principios Generales del Derecho ................................................................................................................. 29
Unidad 7 – Vigencia de las normas tributarias ......................................................................................... 30
Unidad 8 - Alcance del Código Tributario .................................................................................................... 31
Unidad 9 - Cómputo de plazos ............................................................................................................................. 32
Unidad 10 - Cláusula Anti elusiva General – Norma XVI ...................................................................33
Libro I – La Obligación Tributaria .........................................................................................................................34
Unidad 1 - La Obligación Tributaria ....................................................................................................................35
1. Hipótesis de incidencia tributaria y hecho imponible ....................................................................35
2. Nacimiento de la obligación tributaria ...................................................................................................... 36
3. Exigibilidad de la obligación tributaria ....................................................................................................... 36
4. Transmisibilidad de la obligación tributaria ...........................................................................................37
5. Extinción de la obligación tributaria .............................................................................................................37
5.1. Pago ....................................................................................................................................................................................37
5.2. Compensación .......................................................................................................................................................... 38

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5.3. Condonación ...............................................................................................................................................................42
5.4. Consolidación .............................................................................................................................................................42
5.5. Resolución sobre deudas de cobranza dudosa o de recuperación onerosa .........42
6. Prescripción .....................................................................................................................................................................42
6.1. Plazos de prescripción.........................................................................................................................................43
6.2. Prescripción de la facultad para determinar la obligación tributaria ............................43
6.3. Prescripción de la facultad para exigir el pago de la obligación tributaria ..............47
6.4. Prescripción de la facultad para aplicar sanciones .................................................................... 49
6.5. Efectos de la suspensión ................................................................................................................................. 49
6.6. Renuncia a la prescripción adquirida ..................................................................................................... 50
6.7. Declaración de la prescripción .................................................................................................................... 50
6.8. Prescripción de las contribuciones al ESSALUD y a la ONP................................................ 51
Unidad 2 – Deuda Tributaria ....................................................................................................................................52
1. Pago de la deuda tributaria ..................................................................................................................................53
2. Imputación del pago .................................................................................................................................................55
3. Aplazamiento y/o fraccionamiento de deudas tributarias ....................................................... 56
4. Pago indebido y devolución ...............................................................................................................................57
4.1. Modalidades ................................................................................................................................................................ 58
4.2. Requisitos ...................................................................................................................................................................... 58
4.3. Procedimiento ........................................................................................................................................................... 59
4.4. Prescripción de la solicitud de devolución ........................................................................................ 60
Unidad 3 - El Acreedor Tributario ....................................................................................................................... 62
Unidad 4 - El Deudor Tributario ........................................................................................................................... 63
1. Domicilio Fiscal ............................................................................................................................................................. 63
1.1. Modificación del domicilio fiscal ................................................................................................................. 64
2. Responsables y representantes ..................................................................................................................... 66
2.1. Responsabilidad solidaria ................................................................................................................................. 66
2.2. Dolo, negligencia grave o abuso de facultades ............................................................................ 67
2.3. Responsabilidad del Administrador de Hecho ............................................................................... 69
2.4. Responsabilidad solidaria entre coagentes del hecho imponible ................................. 69
2.5. Herederos y legatarios ....................................................................................................................................... 70
2.6. Adquiriente de bienes de entes colectivos........................................................................................ 71
2.7. Agentes de retención o percepción ......................................................................................................... 72
2.8. Otros responsables ................................................................................................................................................ 72
2.9. Efectos de la responsabilidad solidaria .................................................................................................73
2.10. Capacidad tributaria y representación.................................................................................................74
Libro II – La Administración Tributaria, los Administrados y la Asistencia
Administrativa Mutua en materia tributaria ................................................................................................. 76
Unidad 1 - La Administración Tributaria .........................................................................................................77
Unidad 2 - Facultades de la Administración Tributaria ..................................................................... 79

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1. Facultad de Recaudación .................................................................................................................................... 79
1.1. Medidas cautelares previas ............................................................................................................................. 79
2. Facultad de determinación ................................................................................................................................ 83
3. Facultad de Fiscalización ..................................................................................................................................... 84
3.1. Titularidad ...................................................................................................................................................................... 84
3.2. Discrecionalidad ...................................................................................................................................................... 84
3.3. Facultades discrecionales de la Administración Tributaria .................................................. 85
3.4. El Procedimiento de Fiscalización ............................................................................................................ 89
3.5. Fiscalización definitiva ......................................................................................................................................... 91
3.6. Fiscalización parcial de campo ................................................................................................................... 95
3.7. Fiscalización parcial electrónica ................................................................................................................. 97
3.8. Requerimiento .......................................................................................................................................................... 99
3.9. La queja contra las actuaciones irregulares de la Administración Tributaria......100
4. Determinación de la obligación tributaria sobre base cierta y base presunta ....... 101
5. Fin de la fiscalización ............................................................................................................................................. 104
5.1. Resolución de Determinación ..................................................................................................................... 105
5.2. Resolución de Multa ........................................................................................................................................... 107
5.3. Orden de Pago ........................................................................................................................................................ 107
6. Asistencia Administrativa Mutua en Materia Tributaria .............................................................109
6.1. Obligaciones del administrado y terceros ........................................................................................ 110
6.2. Convención sobre Asistencia Administrativa Mutua ................................................................ 111
Unidad 3 - Obligaciones de la Administración Tributaria ............................................................... 113
Unidad 4 - Obligaciones de los Administrados ...................................................................................... 115
1. Obligaciones formales ........................................................................................................................................... 115
2. Declaración tributaria .............................................................................................................................................119
2.2. Efectos de la declaración tributaria ....................................................................................................... 120
2.3. Declaración tributaria sustitutoria y rectificatoria ....................................................................... 120
Unidad 5 - Derechos de los Administrados .............................................................................................. 122
Unidad 6 - Obligaciones de Terceros ........................................................................................................... 125
Unidad 7 - Tribunal Fiscal ....................................................................................................................................... 126
1. Competencia ................................................................................................................................................................. 126
Libro III – Procedimientos Tributarios ............................................................................................................ 128
Unidad 1 – Aspectos Generales de los Procedimientos Tributarios .................................... 129
1. Acto Administrativo ................................................................................................................................................. 129
1.1. Requisitos sustantivos ........................................................................................................................................ 130
1.2. Requisitos formales ............................................................................................................................................. 130
2. Revocación, modificación, sustitución o complementación .................................................. 131
2.1. Circunstancias posteriores a la emisión que demuestran su improcedencia ...... 131
2.2. Existencia de errores materiales en el acto .................................................................................... 132

Página 6
3. Nulidad del acto administrativo .................................................................................................................... 132
3.1. Causales de nulidad y anulabilidad contenidas en el Código Tributario ................ 132
3.2. Declaración de nulidad .................................................................................................................................... 133
4. Notificación del Acto Administrativo ........................................................................................................ 134
4.1. Formas de notificación ..................................................................................................................................... 135
4.2. Notificación en el domicilio procesal ................................................................................................... 138
4.3. Plazo para efectuar la notificación ......................................................................................................... 138
4.4. Momento desde el cual surten efecto las notificaciones.................................................... 139
5. Expediente administrativo ................................................................................................................................. 140
Unidad 2 - Procedimiento de Cobranza Coactiva ............................................................................... 142
1. Inicio del procedimiento de cobranza coactiva ............................................................................... 142
1.1. Reglas generales.................................................................................................................................................... 142
1.2. La Resolución de Ejecución Coactiva ................................................................................................... 143
2. Medidas cautelares ................................................................................................................................................. 143
2.1. Formas de embargo ........................................................................................................................................... 144
2.2. Retenciones indebidas en el procedimiento de cobranza coactiva ........................... 145
2.3. Caducidad y sustitución de la medida cautelar........................................................................... 145
3. Intervención excluyente de propiedad .................................................................................................. 145
4. Tasación y remate de los bienes embargados ................................................................................ 147
4.1. Bienes abandonados .......................................................................................................................................... 148
5. La suspensión en el procedimiento de cobranza coactiva .................................................... 149
6. La conclusión en el procedimiento de cobranza coactiva..................................................... 149
7. Impugnación del procedimiento de cobranza coactiva ........................................................... 150
Unidad 3 - Procedimiento Contencioso – Tributario .......................................................................... 151
1. Jurisdicción Administrativa ................................................................................................................................. 151
2. Aspectos generales del procedimiento contencioso tributario ......................................... 152
2.1. Etapas del Procedimiento Contencioso Tributario .................................................................... 152
2.2. Medios Probatorios .............................................................................................................................................. 152
2.3. Facultad de reexamen ..................................................................................................................................... 156
2.4. Contenido de las resoluciones .................................................................................................................. 158
2.5. Desistimiento ............................................................................................................................................................ 158
3. La Reclamación .......................................................................................................................................................... 159
3.1. Titulares del derecho de reclamación ................................................................................................. 159
3.2. Actos reclamables ............................................................................................................................................... 159
3.3. Reclamación contra resoluciones de diversa naturaleza ....................................................160
3.4. El pago previo para interponer reclamaciones: “Solve et Repete” ..................................161
3.5. Requisitos de admisibilidad ...........................................................................................................................161
3.6. Plazo para resolver la Reclamación ...................................................................................................... 164
4. Apelación ........................................................................................................................................................................ 164

Página 7
4.1. Actos apelables ante el Tribunal Fiscal .............................................................................................. 165
4.2. Requisitos de admisibilidad .......................................................................................................................... 165
4.3. Uso de la Palabra en el Tribunal Fiscal ............................................................................................... 169
4.4. Alegatos ....................................................................................................................................................................... 169
4.5. Plazo para resolver .............................................................................................................................................. 170
4.6. Apelación de puro derecho .......................................................................................................................... 171
4.7. Solicitud de corrección, aclaración o ampliación ........................................................................ 171
4.8. Jurisprudencia de Observancia Obligatoria .................................................................................... 172
4.9. Resolución de Cumplimiento ..................................................................................................................... 172
4.10. Conclusión del procedimiento contencioso tributario ........................................................ 173
5. Queja ................................................................................................................................................................................... 173
5.1. Órganos resolutores ........................................................................................................................................... 176
5.2. Plazos de resolución de la queja ............................................................................................................. 176
5.3. Queja en resoluciones de cumplimiento .......................................................................................... 176
Unidad 4 - Demanda Contencioso – Administrativa ante el Poder Judicial .................. 177
Unidad 5 - Procedimiento no Contencioso............................................................................................... 179
Libro IV - Infracciones, Sanciones y Delitos .............................................................................................180
UNIDAD 1 - INFRACCIONES Y SANCIONES ADMINISTRATIVAS ........................................................................181
1. Facultad sancionadora ..........................................................................................................................................181
1.1. Principios de la facultad sancionadora ................................................................................................ 182
2. Infracción tributaria .................................................................................................................................................. 183
2.1. Elementos de la infracción tributaria ..................................................................................................... 183
2.2. Causales eximentes de sanción e intereses ................................................................................... 183
2.3. Tipos de infracciones tributarias ............................................................................................................... 185
3. Sanciones ........................................................................................................................................................................ 193
3.1. Características de la sanción tributaria ................................................................................................ 194
3.2. Tipos de sanciones tributarias .................................................................................................................... 194
3.3. Régimen de Gradualidad aplicable a infracciones del Código Tributario.............. 197
4. Sanciones a funcionarios de la Administración Pública y otras entidades ................ 198
Unidad 2 - Delitos ......................................................................................................................................................... 200
Referencias ........................................................................................................................................................................ 202

Página 8
Introducción

La tributación es un ejercicio constante de aprendizaje, necesario en el

quehacer de los funcionarios y servidores de la Administración Tributaria. Esta
constancia se expresará en la aplicación correcta de las normas para el
cumplimiento de las facultades de la Administración Tributaria.

En este sentido, es necesaria la tarea de revisar y conocer permanentemente

las normas más importantes en materia tributaria. Y el primer paso debe ser
este, el de revisar las normas contenidas en el Código Tributario, norma base
de la tributación en el país, el que, de acuerdo a la política del Estado, más
próximo la incorporación de la OCDE, ha propuesto reformas tributarias que
pretenden cubrir aquellos vacíos legales, y fortalecer las facultades de la
Administración Tributaria, sin dejar de lado, el respeto de los derechos del
contribuyente.

En este manual desarrollaremos las normas contenidas en el Código

Tributario, comenzando con el Título Preliminar del Código Tributario,
introducción básica para conocer el desarrollo del derecho tributario en el
Perú. Y más adelante, el desarrollo de cada uno de los cuatro libros del
Código Tributario que regulan la actuación de la Administración Tributaria,
sus facultades y obligaciones, así como las obligaciones y derechos del
administrado.

Con la información presentada en este manual se busca proporcionar los

conocimientos necesarios y suficientes para que el participante aplique las
normas tributarias básicas y logre así, un adecuado ejercicio de sus funciones.

Página 9
SIGLAS Y ABREVIATURAS
Para un mejor entendimiento del presente manual, se debe considerar en la lectura
las siguientes siglas y abreviaturas:

◼ CAS: Casación
◼ DS: Decreto Supremo
◼ DL: Decreto Legislativo
◼ SBS: Superintendencia de Banca, Seguros y AFP
◼ SMV: Superintendencia de Mercado de Valores
◼ SUNAT: Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria.
◼ RM: Resolución Ministerial
◼ RS: Resolución de Superintendencia
◼ RTF: Resolución del Tribunal Fiscal
◼ RTFOO: Resolución del Tribunal Fiscal de observancia obligatoria
◼ STC: Sentencia del Tribunal Constitucional

En los casos que se haga referencia a una norma, estas deben entenderse conforme
al detalle siguiente:

◼ (CC) Código Civil: Código Civil aprobado mediante Decreto Legislativo 295
◼ (CP) Código Penal: Código Penal aprobado mediante Decreto Legislativo 635.
◼ (CPC) Código Procesal Civil: Texto Único Ordenado del Código Procesal Civil
aprobado mediante Resolución Ministerial 010-93-JUS.
◼ (CT) Código Tributario: Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado
mediante Decreto Supremo 133-2013-EF.
◼ (CPP) Constitución Política: Constitución Política de 1993.
◼ (LIDPCE) Ley de Impulso al Desarrollo Productivo y al Crecimiento
Empresarial: Texto Único Ordenado de la Ley de Impulso al Desarrollo
Productivo y al Crecimiento Empresarial aprobado mediante Decreto Supremo
013-2013-PRODUCE
◼ (LIR) Ley del Impuesto a la Renta: Texto Único Ordenado de la Ley del
Impuesto a la Renta aprobado mediante Decreto Supremo 179-2004-EF.
◼ (LIGV) Ley del Impuesto General a las Ventas: Texto Único Ordenado de la Ley
del Impuesto General a las Ventas aprobado mediante Decreto Supremo 055-
99-EF.
◼ (LPAG) Ley del Procedimiento Administrativo General: Texto Único Ordenado
de la Ley 27444, Ley del Procedimiento Administrativo General aprobado
mediante Decreto Supremo 004-2019-EF.
◼ (LGSC) Ley General del Sistema Concursal, Ley General del Sistema Concursal,
Ley 27809.
◼ (LGSFYOSBS) Ley General del Sistema Financiero y del Sistema de Seguros y
Orgánica de la Superintendencia de Banca y Seguros: Ley General del Sistema
Financiero y del Sistema de Seguros y Orgánica de la Superintendencia de
Banca y Seguros, Ley 26702.
◼ (LOPJ) Ley Orgánica del Poder Judicial: Texto Único Ordenado de la Ley
Orgánica del Poder Judicial aprobado mediante Decreto Supremo 017-93-JUS.

Página 10
◼ (LPCA) Ley que regula el proceso contencioso administrativo: Texto Único
Ordenado de la Ley 27584, Ley que regula el proceso contencioso
administrativo aprobado mediante Decreto Supremo 011-2019-JUS.
◼ (LPT) Ley Penal Tributaria: Ley Penal Tributaria, Decreto Legislativo 813.
◼ (RPF) Reglamento del Procedimiento de Fiscalización de la SUNAT: Decreto
Supremo 085-2007-EF y modificatorias.
◼ (RPCC) Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva de la SUNAT:
Resolución de Superintendencia 216-2004/SUNAT.

Página 11
Título Preliminar
del Código
Tributario

Página 12
A través del DS N° 133-2013-EF se aprobó el TUO del Código Tributario, que
comprende:

◼ Título Preliminar: XVI Normas

◼ Libro Primero: La Obligación Tributaria
◼ Libro Segundo: La Administración Tributaria, los Administrados y la Asistencia
Administrativa Mutua
◼ Libro Tercero: Procedimientos Tributarios
◼ Libro Cuarto: Infracciones, Sanciones y Delitos
◼ (73) Disposiciones Finales
◼ (27) Disposiciones Transitorias
◼ (03) Tablas de Infracciones y Sanciones

De acuerdo con la Norma I del Título Preliminar, el Código Tributario representa la

norma base en materia tributaria, estableciendo los principios generales,
instituciones, procedimientos y normas del ordenamiento jurídico tributario en el
país.

UNIDAD 1 - ÁMBITO DE APLICACIÓN

El Código Tributario rige las relaciones jurídicas originadas por los tributos1.

Comprende además las actuaciones y procedimientos que deba llevar a cabo la

SUNAT o que deban cumplir los administrados, conforme a la normativa sobre
asistencia administrativa mutua en materia tributaria, la cual incluye sus
recomendaciones y estándares internacionales. La asistencia administrativa mutua
en materia tributaria es aquella establecida en los convenios internacionales.

1. Tributo
Para Talledo Mazú (2004) el tributo se define como la prestación en dinero o en
especie cuyo fin primordial es el de obtener los ingresos necesarios para el
sostenimiento del gasto público, sin perjuicio de su posibilidad de vinculación a otros
fines (p. 2.A).

El tributo genera un cúmulo de relaciones jurídicas entre el deudor y el acreedor

tributario, y el Código Tributario se encarga de regularlas.

El tributo nace del ejercicio del Ius Imperium del Estado, potestad tributaria que
permite crear y regular los ingresos tributarios del mismo.

La potestad tributaria la ejerce el Estado y consiste en la facultad de crear, modificar,

exonerar y suprimir tributos, mediante leyes o decretos legislativos en caso de
delegación de facultades. Así también lo establece el artículo 74° de la Constitución
Política.

1
El término tributo no ha sido definido en la norma constitucional o a través del Código Tributario; sin embargo,
en la jurisprudencia y la doctrina se ha delimitado este concepto.

Página 13
Para Medrano Cornejo el tributo tiene como características las siguientes:

◼ Son prestaciones, generalmente en dinero. Excepcionalmente se puede exigir

los tributos en especie. En el caso del pago en especie este se encuentra
contenido en el artículo 32° del Código Tributario.
◼ Los tributos son establecidos por ley o decreto legislativo, en caso de
delegación de facultades. Está sujeto al Principio de Reserva de Ley.
◼ El pago de tributos no constituye sanción; por lo tanto, si la obligación de pago
nace de una inconducta que resulta penada, la suma a pagar no constituye un
tributo.
◼ El tributo debe ser efectuado por las personas a favor de los entes públicos.
Medrano Cornejo (1990, pp. 37 – 38).

2. Clasificación de los Tributos

El Código Tributario ha tomado como referencia la clasificación básica de tributos
generalmente admitida que distingue al tributo en impuestos, contribuciones y
tasas2.

2.1. Impuesto

Es el tributo cuyo cumplimiento no origina una contraprestación directa a favor

del contribuyente por parte del Estado.

El impuesto se exige aun cuando el sujeto pasivo no sea beneficiario directo de

una actividad del Estado.

Este tributo se paga debido a hechos imponibles que no guardan relación

alguna con la actividad del Estado respecto de los contribuyentes específicos
obligados al pago.

Para el Modelo de Código Tributario del CIAT (2015) en el impuesto, el hecho

generador es una situación independiente de toda actividad estatal relativa al
contribuyente.

2.2. Contribución

Es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador beneficios derivados

de la realización de obras públicas o de actividades estatales.

En la contribución existe una cierta relación entre la actividad que lleva a cabo
el Estado y el sujeto obligado al pago de esta3.

En el caso de las aportaciones al Seguro Social de Salud – ESSALUD y a la

Oficina de Normalización Previsional – ONP, se rigen por el Código Tributario,
salvo en aquellos aspectos que por su naturaleza requieran normas especiales.

2
Existen otras dos clasificaciones de tributos: aquella que divide a los tributos en directos e indirectos, y otra que divide
a los tributos de carácter periódico y de realización inmediata.
3
Algunas contribuciones son la Contribución al Seguro Social de Salud – ESSALUD, la Contribución al Servicio Nacional
de Capacitación para la Industria – SENCICO y el Aporte por Regulación – Ley N° 27332, Ley Marco de los organismos
reguladores de la inversión privada en los servicios públicos.

Página 14
Los artículos 2º, 3º, 4º y 5º del DS N° 003-2000-EF que regula las disposiciones
tributarias referidas a la declaración, pago, recaudación y control de
contribuciones administradas por la ONP y ESSALUD establece los aspectos
sometidos al Código Tributario.

2.3. Tasa

Es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador la prestación efectiva

o potencial de un servicio público individualizado en el contribuyente. La tasa
no es el pago que se recibe por un servicio de origen contractual.

Pueden ser:

2.3.1. Arbitrios: Son tasas que se pagan por la prestación o mantenimiento de

un servicio público.

2.3.2. Derechos: Son tasas que se pagan por la prestación de un servicio

administrativo público o el uso o aprovechamiento de bienes públicos.

2.3.3. Licencias: Son tasas que gravan la obtención de autorizaciones

específicas para la realización de actividades de provecho particular sujetas
a control o fiscalización.

En el caso de las contribuciones y tasas, el rendimiento no debe tener un destino

ajeno al de cubrir el costo de las obras o servicios que constituyen los supuestos
de la obligación.

Página 15
UNIDAD 2 – FUENTES DEL DERECHO TRIBUTARIO
Para Rubio Correa (2009) la fuente formal del Derecho es aquel procedimiento a
través del cual se producen, válidamente, normas jurídicas que adquieren el rasgo
de obligatoriedad propio del Derecho, y, por lo tanto, la característica de ser
impuestas legítimamente a las personas mediante los instrumentos de coacción del
Estado.

Menciona, además, que es el conjunto de procedimientos, formalidades escritas y

principios jerárquicos mediante los cuales se crean normas jurídicas válidas de
carácter general, cuyo contenido es expresión de voluntad de los poderes del
Estado.

Las fuentes del Derecho son la legislación, la jurisprudencia, la costumbre, la

doctrina y la declaración de voluntad. Sin embargo, las fuentes del Derecho
Tributario solamente comprenden la legislación, la jurisprudencia y la doctrina.

A continuación, se desarrolla brevemente cada una de ellas:

1. La legislación
La legislación es la fuente formal más importante del Derecho, en un Estado de
Derecho, el Poder Legislativo y el Poder Ejecutivo tienen la atribución de crear
legislación4.

La Legislación para Rubio Correa como fuente formal del Derecho, es el conjunto de
procedimientos, formalidades escritas y principios jerárquicos mediante los cuales
se crean normas jurídicas válidas de carácter general, cuyo contenido es expresión
de voluntad de los poderes del Estado.

Menciona además sus principales características:

a) Tiene forma escrita.

b) Adopta diversas formalidades y procedimientos de diferente valor, lo que genera

la jerarquía de normas.

c) Tiene carácter general.

d) Producida por la expresión de voluntad de los órganos de gobierno del Estado.

Rubio Correa (2009, p. 117 - 118)

En lo que se refiere a legislación, en materia tributaria de acuerdo con la Norma III

del Título Preliminar, esta comprende:

◼ Las disposiciones constitucionales 5, principalmente los artículos 74°, 19°,

79°, 103° y 193° de la Constitución Política.
◼ Los tratados internacionales, siempre que sea aprobado por el Poder
Legislativo y luego ratificado por el Poder Ejecutivo 6.

4
Cabe mencionar que la legislación no es la fuente principal en todos los sistemas jurídicos que reconoce el derecho
comparado.
5
De acuerdo con la jerarquía de las normas del sistema jurídico en general, las normas constitucionales gozan de
prevalencia frente a otras normas de menor jerarquía conforme el artículo 51° de la Constitución Política.
6
Conforme lo establecido en los artículos 55º y 56º de la Constitución.

Página 16
 ◼ Las leyes tributarias y normas de rango equivalente.
◼ Las leyes orgánicas regionales y municipales, cuando regulan materia
tributaria.
◼ Los decretos supremos y las normas reglamentarias.
◼ Las resoluciones de carácter general emitidas por la Administración
Tributaria7.

2. La jurisprudencia
La jurisprudencia es el conjunto de resoluciones emitidas por los órganos
jurisdiccionales para solucionar los conflictos que aparezcan en la sociedad. Esta
incluye, además, aquellas resoluciones provenientes de los órganos de la
administración pública, que se ocupan de resolver situaciones emitiendo actos
administrativos con consecuencias jurídicas hacia los administrados.

Rubio Correa (2009) señala que la jurisprudencia es norma jurídica obligatoria para
las partes sometidas a la jurisdicción del Poder Judicial o a la atribución resolutiva de
la administración pública; por lo tanto, la jurisprudencia es siempre fuente del
Derecho para las partes y lo resuelto es de cumplimiento obligado para ellas.

Se debe mencionar, además, la existencia de resoluciones judiciales y

administrativas que tienen fuerza vinculante para los futuros procedimientos o
procesos que se lleven a cabo. La fuerza vinculatoria se fundamenta en la
contribución a la equidad, y al desarrollo de nuevas soluciones, al concretizar la
norma abstracta.

En el ámbito administrativo tributario, la Administración Tributaria es competente en

primera instancia y quien resuelve la reclamación contra el acto administrativo, y en
segunda y última instancia, es el Tribunal Fiscal quien define la controversia en la vía
administrativa.

La resolución del Tribunal Fiscal (RTF) es considerada jurisprudencia vinculante

cuando interpreta de modo expreso y con carácter general el sentido de normas
tributarias o aquellas en virtud a un criterio recurrente, debiendo ser declarada como
tal por el Tribunal Fiscal conforme lo establecido en el artículo 154° del Código
Tributario. Esta resolución es de observancia obligatoria para los órganos de la
Administración Tributaria, en tanto no sea modificada por el Tribunal Fiscal, por vía
reglamentaria o por Ley.

3. La doctrina
Ossorio (2002) define a la doctrina como el conjunto de tesis y opiniones de los
tratadistas y estudiosos del Derecho que explican y fijan el sentido de las leyes o
sugieren soluciones para cuestiones aun no legisladas.

Por su naturaleza, la doctrina es una fuente del Derecho que cumple funciones
complementarias a la legislación:

a) Describe y muestra ordenadamente la legislación, muchas veces dispersa.

7
Las normas que regulan la emisión de pronunciamientos en materia tributaria y aquellos referidos a la organización
interna de la SUNAT se encuentran desarrollados en la RS N° 093-97/SUNAT.

Página 17
b) Explica y hace comprensible el contenido de la norma.

c) Sistematiza y organizar el ordenamiento jurídico, de acuerdo con las

características y cualidades de cada una.

d) Critica y aporta soluciones, mostrando las deficiencias, incoherencias y

contradicciones de las normas jurídicas, pero además brindando soluciones
posibles.

Conforme estas características, según Rubio Correa, la doctrina cumple un rol

complementario a la legislación (2009, pp. 197 - 199).

Página 18
UNIDAD 3 – RESERVA DE LEY
La Norma IV del Título Preliminar desarrolla el Principio de Reserva de Ley,
señalando los supuestos en materia tributaria que pueden establecerse por Ley o
Decreto Legislativo, en caso de delegación de facultades, de conformidad con lo
establecido en el artículo 74º de la Constitución Política.

1. Emisión de normas tributarias

Conforme la Norma IV del Título Preliminar, solo por Ley o por Decreto Legislativo
se puede:

a) Crear, modificar y suprimir tributos. En este caso comprende la regulación del

hecho generador de la obligación tributaria, la base imponible, la alícuota, el
acreedor tributario, el deudor tributario y el agente de retención o percepción. En el
ámbito local, los Gobiernos Locales a través de Ordenanzas Municipales gozan de
potestad tributaria en el caso de las contribuciones y tasas, dentro de su jurisdicción
y con los límites que señala la Ley.

b) Conceder exoneraciones y otros beneficios tributarios, conforme además de las

reglas establecidas en la Norma VII del Título Preliminar. En el caso de los Gobiernos
Locales pueden conceder exoneraciones vinculadas a contribuciones y tasas dentro
de su jurisdicción.

c) Normar los procedimientos jurisdiccionales, así como los procedimientos

administrativos vinculados a los derechos o garantías del deudor tributario.

d) Definir las infracciones y establecer sanciones.

e) Establecer privilegios, preferencias y garantías para la deuda tributaria.

f) Normar formas de extinción de la obligación tributaria distintas a las establecidas

en el Código Tributario.

Sin embargo, conforme la Norma V del Título Preliminar, a través de la Ley de

Presupuesto y Créditos Suplementarios no podrán regularse normas sobre materia
tributaria, no teniendo efectos las normas dictadas contraviniendo esta disposición,
establecida también en el artículo 74º de la Constitución Política.

Excepcionalmente, las tarifas arancelarias se regulan a través de Decreto Supremo

refrendado por el Ministro de Economía y Finanzas. En el caso de las tasas, necesita
además el refrendo del ministro del Sector Competente.

2. Modificación y derogación de normas tributarias

Conforme la Norma VI del Título Preliminar, las normas tributarias sólo se derogan o
modifican por declaración expresa de otra norma del mismo rango o jerarquía
superior.

Cabe mencionar que esta derogación no permite recobrar la vigencia de las normas
que ella hubiere derogado.

El último párrafo de la norma VI señala además una recomendación al legislador

sobre el ordenamiento jurídico, haciendo mención que toda norma tributaria que

Página 19
derogue o modifique otra debe señalar expresamente la norma que deroga o
modifica.

Página 20
UNIDAD 4 - EXONERACIONES, INCENTIVOS O
BENEFICIOS TRIBUTARIOS
El Tribunal Constitucional a través de la STC N° 0042-2004-AI menciona que los
beneficios tributarios solo pueden ser determinados por Ley, siendo tratamientos
mediante los que el Estado otorga una disminución total o parcial del monto de la
obligación tributaria o la postergación de la exigibilidad de dicha obligación. Para el
Tribunal Constitucional, los beneficios tributarios pueden manifestarse a través de la
inafectación, la inmunidad o la exoneración.

Posición contraria es la de Ruiz de Castilla Ponce de León (2013), al manifestar que

por medio de la inmunidad, inafectación y exoneración la carga tributaria no llega a
existir; en cambio, en los casos del beneficio e incentivo tributario existe la carga
tributaria, pero con posterioridad se produce su reducción o eliminación. Todas ellas
son especie del género desgravación o liberación tributaria.

La Norma VII del Título Preliminar no define estos supuestos, sin embargo, ha
establecido los lineamientos generales para su concesión, por lo que previamente a
la revisión de la Norma se desarrollarán algunas definiciones básicas propuestas por
el autor en mención:

a) Inmunidad: Se libera de impuestos a determinados hechos económicos

por razones de política de Estado, vinculadas a las bases estructurales de la
economía, reciprocidad entre Estados, entre otros. En este supuesto se
determina por la Constitución Política o los Tratados Internacionales.

b) Inafectación: La ley establece el ámbito de aplicación del tributo; sin

embargo, cualquier hecho que se encuentre fuera del ámbito de aplicación
será inafecto y, por lo tanto, no va a soportar la carga tributaria.

c) Exoneración: En este supuesto, el hecho se encuentra dentro del ámbito

de aplicación del tributo, y es capaz de generar el nacimiento de la obligación
tributaria; sin embargo, no va a llegar a nacer esta obligación en razón a una
norma que la libera del cumplimiento de esta.

d) Beneficio tributario: Ventaja que se otorga al agente económico, en

materia de débito y crédito tributario.

e) Incentivo tributario: Aquel instrumento que recurre al factor tributario para

inducir determinadas decisiones o conductas de los agentes económicos.

Conforme el artículo VII del Título Preliminar, las normas legales que contengan
exoneraciones, incentivos o beneficios tributarios se sujetan a las siguientes reglas:

Tabla N° 01

Dación de normas legales

Exposición de Motivos • El objetivo y alcances de la propuesta.
Requisitos de carácter • El efecto de la vigencia de la norma.
concurrente. • El análisis cuantitativo del costo fiscal estimado
Condición esencial para (ingreso alternativo a aquel que se dejará de
la evaluación de la percibir).
propuesta legislativa. • El beneficio económico.

Página 21
 Políticas nacionales Acorde a los objetivos o propósitos del Marco
Macroeconómico Multianual u otras vinculadas a la
gestión de las finanzas públicas.
Según el D. Leg. N° 1521, vigente desde el 23 de enero
de 2022, no deberá concederse exoneraciones,
incentivos o beneficios tributarios sobre impuestos
selectivos al consumo ni sobre bienes o servicios que
dañen la salud y/o el medio ambiente.
Articulado de la • El objetivo de la medida.
propuesta legislativa • Los sujetos beneficiarios.
• El plazo de vigencia: no podrá exceder de 3 años
(incluye aquellos que no señale plazo).
Aprobación de la Informe previo del MEF.
propuesta legislativa Tratamiento tributario especial para una determinada
zona se aprueba mediante ley expresa, aprobada por
2/3 de los congresistas (art. 79° Constitución).
Según el D. Leg. N° 1521, vigente desde el 23 de enero
de 2022, en el caso que la propuesta sea presentada
por el Poder Ejecutivo se requiere informe previo
favorable del Ministerio de Economía y Finanzas.
Aplicación A partir del 01.01 del año siguiente, salvo disposición
contraria de la misma norma.
Prórroga Por una sola vez, por un periodo de hasta 3 años,
contado a partir del término de la vigencia.
Necesita la evaluación del sector, que debe efectuarse
por lo menos 1 año antes del término de la vigencia.
La norma debe expedirse antes del término de la
vigencia.
No hay prórroga tácita.
Excepción a la prorroga Apéndices I y II LIGV e ISC
Art. 19° LIR
Pueden ser prorrogados más de una vez.
Fuente: Elaboración propia

Por otra parte, de acuerdo con la última modificación efectuada por el D. Leg. N° 1521,
solo podrán ser beneficiarios de alguna exoneración, incentivo o beneficio tributario,
aquellos sujetos que emitan comprobantes de pago electrónicos por la prestación
de las actividades económicas que realizan, en tanto estén obligados, de acuerdo
con las normas que emita la Superintendencia Nacional de Aduanas y de
Administración Tributaria.

De igual forma, el Decreto establece que para toda norma que otorgue
exoneraciones, incentivos o beneficios tributarios, la Administración Tributaria se
encuentra obligada de publicar en su sede digital, los nombres, razón o
denominación social de los beneficiarios, el Registro Único del Contribuyente y el
monto de la exoneración, incentivo o beneficio tributario.

Página 22
UNIDAD 5 - INTERPRETACIÓN DE LAS NORMAS
TRIBUTARIAS
De acuerdo con la Norma VIII del Título Preliminar, al aplicar las normas tributarias
podrá usarse todos los métodos de interpretación admitidos en Derecho.

Rubio Correa (2009) señala que los métodos de interpretación son procedimientos
metodológicos en base a los cuales podemos obtener conclusiones frente a lo que
quiere decir la norma jurídica, desentrañando, al aplicarlos, diversos contenidos
provenientes de los criterios antes mencionados.

A continuación, un breve comentario sobre los métodos de interpretación

desarrollados por el autor en mención:

a) Método Literal, que permite buscar e investigar lo que la norma dice

mediante el uso de las reglas lingüísticas propias del lenguaje escrito en el
que se halla producida la norma. El sentido de la norma jurídica es
determinado considerando el significado común de las palabras que la
integran, salvo que los términos utilizados en ella tengan algún significado
jurídico especifico y distinto.

b) Método de la ratio legis, que consiste en averiguar su razón de ser

intrínseca, la razón de ser de la norma. Esta no se refiere a la intención del
legislador al emitir la norma, sino más bien, encontrar el sentido de la norma
realizando un análisis del texto, sin limitarse a la lectura de la norma. La ratio
legis debe fluir del texto de la norma o grupo normativo que le es
correspondiente, por lo que no supone la investigación de documentos o
fuentes distintas del propio texto de la norma sometida a interpretación.

c) Método sistemático por comparación con otras normas, que se refiere a

buscar el significado de la norma por comparación con otras normas. De esta
manera, se atribuye principios o conceptos extraídos de otras normas.

d) Método sistemático por ubicación de la norma, donde se considera el

conjunto, subconjunto, grupo normativo en el cual se halla la norma a
interpretar. Permite así encontrar elementos conceptuales de esa estructura
normativa, y encontrar el qué quiere decir.

e) Método histórico, que se dirige a buscar los antecedentes jurídicos

vinculados a la norma. Este método se fundamenta en que el legislador
siempre tiene una intención determinada al dar la norma jurídica. Esta
intención debe explicarnos su sentido. En el método histórico se permite la
revisión de documentos anteriores a la emisión de la norma que sirvan de
sustento.

f) Método sociológico, supone el aporte de distintas ciencias sociales para

encontrar el sentido de la norma, debiendo considerar las variables sociales
y del grupo social donde se aplicará la norma. Se pretende así, de hacer
intervenir consideraciones sociales para esclarecer el qué quiere decir la
norma.

Cabe mencionar que no hay una prelación de importancia entre los métodos de
interpretación, por lo que corresponde al operador tributario utilizar los métodos que
le permitan interpretar válidamente la norma jurídica.

Página 23
Se debe agregar además que la Norma VIII del Título Preliminar menciona la
prohibición de la aplicación de la interpretación extensiva, o la aplicación de la
analogía que signifique crear tributos o sanciones, conceder exoneraciones, en
situaciones no previstas explícita o implícitamente en la Ley.

Página 24
UNIDAD 6 - APLICACIÓN SUPLETORIA DE LOS
PRINCIPIOS DEL DERECHO
La Norma IX del Título Preliminar señala que en lo no previsto en esta norma o en
otras normas tributarias, se podrá aplicar normas distintas a las tributarias siempre
que no se les opongan ni las desnaturalicen.

Se agrega que supletoriamente se aplicarán los Principios del Derecho Tributario, o

en su defecto, los Principios del Derecho Administrativo y los Principios Generales
del Derecho.

Esta disposición establece la denominada integración jurídica, que, a diferencia de

la interpretación, se produce cuando no hay norma jurídica aplicable y se debe, o se
considera que se debe producir una respuesta jurídica al caso planteado.

La integración jurídica tiene su reconocimiento a través del inciso 8 del artículo 139º
de la Constitución Política, que reconoce como principio de la función jurisdiccional,
aquel de no dejar de administrar justicia por vacío o deficiencia de la Ley. En tal caso,
se deben aplicar los principios generales y el derecho consuetudinario.

En el Derecho se tiene dos métodos de integración jurídica. Una de ellas es la

analogía, mediante la cual, según señala Rubio Correa (2009), la consecuencia de
una norma jurídica se aplica a un hecho distinto de aquel que considera el supuesto
de dicha norma, pero que le es semejante en sustancia. Por otro lado, los Principios
Generales del Derecho es otro método de integración jurídica, permitido en el
Derecho Tributario conforme la Norma IX del Título Preliminar 8.

Esta norma permite la aplicación de:

◼ Principios del Derecho Tributario

◼ Principios del Derecho Administrativo
◼ Principios Generales del Derecho

A continuación, se desarrollará brevemente cada uno de ellos:

1. Principios del Derecho Tributario

De acuerdo con Velásquez y Vargas (como se citó en Robles Moreno, 2008), los
principios del Derecho Tributario son la garantía de que gozan los contribuyentes
frente al Estado, cuyo poder tributario o capacidad jurídica para crear tributos se
encuentra limitada precisamente por estos principios.

De manera enunciativa, los principios tributarios se señalan en el artículo 74° de la

Constitución Política, que en su texto dice:

(…) El Estado, al ejercer la potestad tributaria, debe respetar los

principios de reserva de la ley, y los de igualdad y respeto de los

8
Cabe mencionar que conforme el numeral 9 del artículo 139 de la Constitución, uno de los principios de la función
jurisdiccional es aquel de inaplicabilidad por analogía de la ley penal y de las normas que restrinjan derechos.

Página 25
 derechos fundamentales de la persona. Ningún tributo puede tener
carácter confiscatorio. (…)

Sin embargo, a través de diversos pronunciamientos del Tribunal Constitucional

también se han definido otros de igual importancia.

1.1. Principio de Reserva de Ley

La Reserva de Ley se entiende como la remisión que realiza la Constitución para que
sea una ley y no otra norma jurídica la que regule la materia tributaria. Así toda
obligación tributaria deberá ser expresada en una ley. Cabe mencionar que esta
reserva de ley es relativa conforme el pronunciamiento del Tribunal Constitucional
a través de la STC N° 6626-2006-PA/TC.

Mediante la aplicación del Principio de Reserva de Ley se restringe la creación de

las obligaciones tributarias para el legislador, impidiendo que algún operador del
derecho extienda esta facultad; además, proscribe que en vía de interpretación se
amplíe tales facultades. Esta disposición la observamos en el artículo 74º de la
Constitución, y las normas IV y VIII del Título Preliminar del Código Tributario.

1.2. Principio de Igualdad

Para Robles Moreno (2004) el Principio de Igualdad manifiesta que los

contribuyentes con homogénea capacidad contributiva deben recibir el mismo trato
legal y administrativo frente al mismo supuesto de hecho tributario. Esta protección
se engloba en el término siguiente: “Igual (trato) a los iguales, y desigual a los
desiguales”.

1.3. Principio de Respeto de los Derechos Fundamentales

La imposición de las obligaciones tributarias debe de conservar el respeto de los

derechos fundamentales que goza el contribuyente para poder protegerse del
abuso del Estado. Un fin extrafiscal 9 no puede permitir la violación de los principios
del Derecho Tributario, pues su vulneración deslegitima las obligaciones exigidas.

1.4. Principio de No Confiscatoriedad

El Principio de No Confiscatoriedad informa y limita el ejercicio de la libertad

tributaria estatal, y garantiza que la ley tributaria no pueda afectar de manera
irrazonable y desproporcionada la esfera patrimonial de las personas.

Tiene una especial relación con el derecho fundamental a la propiedad, pues

tratándose de un tributo con una tasa irrazonable o de una excesiva presión
tributaria, los tributos pueden devenir en confiscatorios, limitando y restringiendo el
derecho a la propiedad, dado que el cumplimiento de las obligaciones tributarias
genera un desprendimiento de cierta parte de la propiedad del contribuyente.

1.5. Principio de Capacidad Contributiva

9
Como señala Orihuela (2017), la recaudación no es la única finalidad del tributo, puede conseguir, además, otros
objetivos extrafiscales en aras del interés público, los que pueden ser: redistribución de la riqueza, reasignación de
recursos, creación de empleo, estimulación del desarrollo económico de una determinada zona geográfica, fomentar
diversas actividades, entre otras.

Página 26
Este principio no se encuentra expresamente establecido en el artículo 74° de la
Constitución Política, sin embargo, ha sido desarrollado por el Tribunal
Constitucional.

Para el Tribunal Constitucional la capacidad contributiva limita al legislador y le

impide introducir regulaciones que puedan distorsionar la manifestación de riqueza
sometida a gravamen, porque la capacidad contributiva imposibilita y prohíbe que el
legislador implante alguna medida desproporcionada que pueda deformar dicha
riqueza y termine gravando otra diferente.

2. Principios del Derecho Administrativo

Los Principios del Derecho Administrativo se encuentran descritos en la Ley N°
27444, en su artículo IV del Título Preliminar. Sin embargo, esto no limita la aplicación
de otros de igual importancia que pueden desarrollarse en el transcurso del tiempo.

A continuación, se desarrollará brevemente algunos de ellos.

2.1. Principio de Legalidad

El Principio de Legalidad se dirige a regular la actuación de la Administración

Tributaria, la que tiene que sujetarse al sistema jurídico normativo: la Constitución, la
Ley, los Principios Generales del Derecho, las normas reglamentarias, los
precedentes administrativos y judiciales.

Para Morón Urbina (como se citó en Rios Diestro, 2016) mientras los sujetos de
derecho privado pueden hacer todo lo que no está prohibido, los sujetos de derecho
público solo pueden hacer aquello que le sea expresamente facultado. En este
caso, existe una relación de subordinación.

2.1. Principio del debido procedimiento

El debido procedimiento supone el cumplimiento de todas las garantías, requisitos

y normas de orden público que deben observarse en las instancias procesales de
todos los procedimientos, a fin de que las personas estén en condiciones de
defender adecuadamente sus derechos ante cualquier acto que pueda afectarlos 10.

Cassagne (como se citó en Ríos Diestro, 2016) reconoce en este principio 3 derechos
fundamentales que garantizan la defensa del administrado durante el procedimiento
administrativo: (i) derecho a ser oído, (ii) derecho a ofrecer y producir pruebas, (iii)
derecho a una decisión motivada o fundada.

El numeral 1.2. del artículo IV de la Ley N° 27444 menciona como tales a:

◼ Ser notificado
◼ Acceder al expediente
◼ Refutar los cargos imputados
◼ Exponer argumentos y a presentar alegatos complementarios
◼ Ofrecer y a producir pruebas
◼ Solicitar el uso de la palabra, cuando corresponda
◼ Obtener una decisión motivada, fundada en derecho, emitida por autoridad
competente, y en un plazo razonable

10
Así desarrolla el debido procedimiento el Tribunal Constitucional en su STC N° 04944-2011-PA/TC.

Página 27
 ◼ Impugnar las decisiones que lo afecten.

2.2. Principio de Impulso de Oficio

Conforme la Ley N° 27444, en su artículo IV, numeral 1.6, la Ley obliga a las
autoridades a dirigir e impulsar de oficio el procedimiento y ordenar la realización o
práctica de los actos que resulten convenientes para el esclarecimiento y resolución
de las cuestiones practicadas.

La Administración Tributaria debe desplegar toda la actividad procesal que sea

necesaria para la gestión adecuada del procedimiento, en aras del interés público, y
del administrado, sin necesidad de algún requerimiento por parte de este. Entre
algunas actividades que resaltan este principio se encuentre el artículo 126° y 127°
del Código Tributario.

2.3. Principio de Razonabilidad

Las decisiones administrativas deben adoptarse dentro de los límites de la facultad

atribuida y manteniendo la debida proporción entre los medios a emplear y los fines
públicos que deba tutelar. Se fundamenta en el criterio de justicia y es la garantía
de los administrados frente a la intervención de la Administración Tributaria, cuando
busca la persecución de un interés público general.

Ríos Diestro (2016) menciona que este principio comprende otros subprincipios: el
de idoneidad, el de adecuación y el de proporcionalidad.

2.4. Principio de Informalismo

El numeral 1.6 del artículo IV de la Ley N° 27444, se refiere al Principio de

Informalismo. Las normas del procedimiento deben ser interpretadas en forma
favorable a la admisión y decisión final de las pretensiones de los administrados, de
modo que sus derechos e intereses no sean afectados por la exigencia de aspectos
formales que puedan ser subsanados dentro del procedimiento, siempre que no se
afecte a terceros o el interés público.

2.5. Principio de Celeridad

La actuación debe ajustarse a la máxima dinámica posible, evitando actuaciones que

dificulten su actuación o de mero formalismo. Al referirse a la actuación, comprende
a todas las partes intervinientes en el procedimiento (autoridades, administrado,
representantes, abogados, asesores, peritos, entre otros).

Morón (como se citó en Ríos Diestro, 2016) sobre la celeridad menciona, induce al
funcionario, para que, entre varias alternativas procedentes, en cualquier momento
del procedimiento, opte por la que importe mayor celeridad y sencillez,
cumpliéndola en el menor tiempo posible. Pero también, la interdicción de las
dilaciones indebidas en el procedimiento, debiéndose actuar en los plazos, prevenir
retrasos y agotar los mecanismos para los tramites del proceso en el más breve
tiempo posible atendiendo a todas las circunstancias del caso.

2.6. Principio de Eficacia

Los sujetos del procedimiento deben hacer prevalecer el cumplimiento de la

finalidad del acto procedimental, sobre aquellos formalismos cuya realización no
incida en su validez, no determinen aspectos importantes en la decisión final, no

Página 28
disminuyan las garantías del procedimiento, ni causen indefensión a los
administrados.

2.7. Principio de Verdad Material

La Administración Tributaria debe verificar los hechos que sirven de motivo a sus
decisiones, debiendo adoptar todas las medidas probatorias que sean necesarias,
así no hayan sido presentadas por el administrado.

La Administración Tributaria debe buscar la verdad objetiva o material de los hechos,

hayan sido planteados o no por los administrados. Este principio puede observarse
en el artículo 126° del Código Tributario, referido a las pruebas de oficio, y al artículo
127°, con la facultad de reexamen.

2.8. Principio de Simplicidad

Conforme la Ley N° 27444, en su artículo IV, numeral 1.13, el Principio de Simplicidad

obliga la sencillez de los trámites, eliminando las complejidades innecesarias. Debe
existir razonabilidad y proporcionalidad en los requisitos que la Administración
Tributaria exija, para el cumplimiento de sus fines.

2.9. Principio de Predictibilidad o Confianza Legítima

La predictibilidad o confianza legítima está referida, conforme el numeral 1.15 del

artículo IV de la Ley N° 27444, a que la información veraz, completa y confiable sobre
cada procedimiento a cargo de la Administración Tributaria debe generar una
comprensión cierta sobre los requisitos, trámites, tiempo y resultados posibles en el
procedimiento.

La congruencia en la actuación de la Administración Tributaria debe generar una

expectativa legitima al administrado con respecto al proceder de la primera, salvo
que, por escrito y debidamente fundamentado, la Administración decida alejarse de
un criterio determinado.

2.10. Principio de Uniformidad

Conforme la Ley N° 27444, en su artículo IV, numeral 1.14, la Administración Tributaria

debe establecer requisitos similares para trámites similares. La diferenciación de los
requisitos y exigencias debe ser sustentada en criterios objetivos debidamente
fundamentados. Este principio se encuentra basado en la igualdad.

3. Principios Generales del Derecho

Según Rubio Correa (2009) son conceptos o proposiciones de naturaleza axiológica
o técnica, que informa la estructura, la forma de operación y el contenido mismo de
las normas, grupos normativos, subconjuntos, conjuntos y del propio Derecho como
totalidad. Pueden estar recogidos o no en la legislación, pero el que no lo estén no
es óbice para su existencia y funcionamiento.

Es tal su importancia, que el Tribunal Constitucional ha reconocido su valor para la

interpretación jurídica, además de ser indispensables en la aplicación de la
integración jurídica, no siendo menos importante en materia tributaria. Tanto es así
que el legislador establece la aplicación de estos principios generales en el Código
Tributario.

Página 29
UNIDAD 7 – VIGENCIA DE LAS NORMAS TRIBUTARIAS
Para el Tribunal Constitucional, la vigencia de una norma jurídica depende, prima
facie11, de que haya sido promulgada por los órganos competentes, y además de que
haya sido publicada conforme lo establece el artículo 51° de la Constitución.
Cumplido este procedimiento, se podrá considerar que la norma es eficaz.

En este sentido, de acuerdo con la Norma X del Título Preliminar, las leyes tributarias
rigen desde el día siguiente de su publicación en el Diario Oficial, salvo disposición
contraria de la misma ley que posterga su vigencia en todo o en parte.

A continuación, se exponen algunas consideraciones especiales para la vigencia de

las normas tributarias conforme la Norma X del Título Preliminar:

(i) Las normas que se refieran a tributos de periodicidad anual y a los

siguientes elementos, rigen desde el primer día del siguiente año calendario:
hecho generador de la obligación tributaria, la base imponible, la alícuota, el
acreedor tributario, y el deudor tributario.

(ii) Las normas sobre supresión de tributos y la designación de los agentes de

retención o percepción rigen desde la vigencia de la Ley, Decreto Supremo
o Resolución de Superintendencia.

(iii) Los reglamentos rigen desde la entrada en vigor de la ley reglamentada.

Cuando se promulguen con posterioridad a la entrada en vigor de la ley, rigen
desde el día siguiente al de su publicación, salvo disposición contraria del
propio reglamento.

Las resoluciones que contengan directivas o instrucciones de carácter

tributario de aplicación general deben ser publicadas en el Diario Oficial.

11
Locución latina que quiere decir “a primera vista o en principio”.

Página 30
UNIDAD 8 - ALCANCE DEL CÓDIGO TRIBUTARIO
De acuerdo con la Norma XI del Título Preliminar, están sometidos al cumplimiento
de las obligaciones establecidas en el Código Tributario, en las leyes y los
reglamentos tributarios:

(i) Domiciliados en el Perú:

◼ Las personas naturales12 o jurídicas13

◼ Las sociedades conyugales14
◼ Las sucesiones indivisas15 u otros entes colectivos16, nacionales o extranjeros

(ii) No domiciliados en el Perú17, sobre patrimonios, rentas, actos o contratos que

están sujetos a tributación en el país, entendiéndose como tal, si éstas generan
renta de fuente peruana18:

◼ Las personas naturales o jurídicas

◼ Las sociedades conyugales
◼ Las sucesiones indivisas u otros entes colectivos, nacionales o extranjeros

Se establece un sistema mixto, adoptando el criterio de vinculación del domicilio, en el

primer supuesto, y el criterio de ubicación territorial de la fuente en el segundo supuesto.

Comprende además a los sujetos, cuando la SUNAT deba prestar asistencia administrativa
mutua en materia tributaria a la autoridad competente con quien el Perú tenga un convenio
internacional referido a tal asistencia.

12
Referido a la persona humana, el Código Civil en su artículo 1° señala que la persona humana es sujeto de
derecho desde su nacimiento.
13
Es una institución creada artificialmente, que persigue un fin lucrativo o no. Su existencia, de acuerdo con
el artículo 78º del Código Civil es distinta a la de sus miembros.
14
Nace por la celebración del matrimonio entre marido y mujer, creando una sociedad en la que puede haber
bienes propios y comunes. El Código Tributario no menciona el tratamiento de las uniones de hecho.
15
Desde el momento de la muerte de una persona, los bienes, derechos y obligaciones que constituyen la
herencia se transmiten a los sucesores. En este supuesto, la masa hereditaria no ha sido repartida.
16
Conjunto de personas unidas por un interés común.
17
En este supuesto, se exige la constitución de domicilio en el país o nombrar representante con domicilio en
el país.
18
Para una mayor precisión sobre aquellas actividades que generan rentas de fuente peruana, se puede
consultar el artículo 9° y 10° de la Ley del Impuesto a la Renta.

Página 31
UNIDAD 9 - CÓMPUTO DE PLAZOS
De acuerdo con la Norma XII del Título Preliminar, respecto del cómputo de plazos
deberá considerarse lo siguiente:

◼ Los plazos expresados en meses o años se cumplen en el mes del vencimiento

y en el día de éste correspondiente al día de inicio del plazo. Si en el mes de
vencimiento falta tal día, el plazo se cumple el último día de dicho mes.
◼ Los plazos expresados en días se entenderán referidos a días hábiles.

En todos los casos, los términos o plazos que vencieran en día inhábil para la
Administración se entenderán prorrogados hasta el primer día hábil siguiente.

En aquellos casos en que el día de vencimiento sea medio día laborable se

considerará inhábil.

Página 32
UNIDAD 10 - CLÁUSULA ANTI ELUSIVA GENERAL –
NORMA XVI
La Norma XVI del Título Preliminar, propuesta a través del DL N° 1121, tiene como
objetivo principal el mejorar ciertos aspectos referidos a la actuación de la
Administración Tributaria frente a los administrados, mediante el perfeccionamiento
de las nomas que permitan combatir un mayor número de conductas elusivas.

Cabe mencionar las diferentes situaciones que propone Mares Ruiz (2013) sobre el
análisis de la elusión fiscal:

a) Elusión: quien, con el fin de no pagar impuestos, evita realizar la actividad gravada.

b) Evasión: quien con el fin de no pagar impuestos o pagar menos impuestos, oculta
total o parcialmente los hechos o actos que originan la obligación tributaria.

c) Si la acción para no pagar impuestos o pagar menos impuestos es, no realizar un

hecho o negocio, no gravado o menos gravado, para obtener un resultado
económico equivalente a aquél que la ley sí grava, se proponen dos situaciones:

◼ Fraude, quien cumple aparentemente con lo dispuesto en la norma, pero en

realidad vulnera su ratio legis.
◼ Economía de opción, quien sigue la forma más económica, fiscalmente
hablando, sin contravenir ningún precepto concreto.

Asimismo, se debe considerar además la simulación, como la manifestación de

voluntad de celebrar un negocio simulado pese a que las partes no tienen voluntad
real de celebrarlo (absoluta) o, tienen la voluntad de celebrar uno distinto (relativo).

Los párrafos 1 y 6 atacan los actos simulados relativos, en cambio los párrafos 2, 3, 4
y 5 son aplicables para los actos de elusión.

A partir de su dación, la Norma XVI generó preocupación por parte de los

contribuyentes, dado que podría crear un potencial supuesto de inseguridad jurídica,
por lo que es ineludible que esta potestad administrativa especial otorgada a la
Administración Tributaria sea cubierta por garantías a los contribuyentes quienes
estarán sometidos a las facultades de la Administración.

En este sentido, se dio la necesidad de modificar algunas normas del Código

Tributario y establecer los parámetros de fondo y forma para la aplicación de la
norma anti elusiva general. Estas normas se encuentran desarrolladas en el DS N°
145-2019-EF.

La aplicación de la Norma XVI del Título Preliminar no comprende los casos de

economía de opción y únicamente será llevado a cabo en procedimientos de
fiscalización definitiva, debiendo contar además con un Comité Revisor.

La Norma XVI es aplicable a los actos, hechos y situaciones producidas desde el

19.07.2012.

Página 33
Libro I – La
Obligación
Tributaria

Página 34
UNIDAD 1 - LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA
El artículo 1º del Código Tributario define a la obligación tributaria como la obligación
de derecho público, que vincula al acreedor y al deudor tributario, que tiene por
objeto el cumplimiento de la prestación tributaria, siendo exigible coactivamente.

Para Talledo Mazú (2004) la obligación tributaria se entiende como el deber a cargo
de un contribuyente o responsable de pagar un tributo a determinado acreedor
tributario, en caso de incumplimiento de la obligación tributaria, se generan intereses
moratorios.

Altamirano (como se citó en Aguayo Lopez, 2014) menciona 3 características de la

obligación tributaria:

a) Obligación ex lege, la obligación tributaria tiene su origen en la ley, en una

norma jurídica, y no nace de la voluntad de las partes.

b) Obligación de Derecho Público, la obligación tributaria tiene como una de

las partes al Estado y actúa como titular del poder de imperio frente a los
particulares.

c) Obligación de dar, consiste en la entrega de manera definitiva, de una

parte, de la riqueza que se posee.

La obligación tributaria es el vínculo jurídico originado por el tributo, nace de la ley,

y constituye un nexo entre el Estado (acreedor tributario) y el contribuyente (deudor
tributario). Esta obligación se manifiesta generalmente en una obligación de dar.

La facultad del Estado de imponer un determinado tributo (potestad tributaria) crea

una relación entre el contribuyente - quien realiza el hecho generador de la
obligación tributaria, y el Estado - quien impone dicha obligación, y
consecuentemente exige su cumplimiento.

1. Hipótesis de incidencia tributaria y hecho imponible

Zapata Cruz (2015, p. 98) se refiere a la hipótesis de incidencia tributaria como
aquella que describe los actos abstractos que, siempre y cuando acontezcan,
convierten al mandato en obligatorio. Asimismo, describe las cualidades de las
personas que deberán tener el comportamiento prescrito en el mandato.

La hipótesis de incidencia tributaria debe cubrir los siguientes aspectos:

a) El Aspecto Material, es la específica situación contemplada en la norma

donde se precisa qué se grava o se afecta. Se trata de un hecho, constituido
por la descripción del hecho generador de la obligación. Responde a la
pregunta ¿Qué grava?

b) El Aspecto Subjetivo, indicando quienes son los acreedores y deudores.

Considera al autor del hecho gravado. Responde a la pregunta ¿a quién
grava?

c) El Aspecto Temporal, señala el momento en el cual nace la obligación

tributaria. Responde a la pregunta ¿Cuándo?

Página 35
 d) El Aspecto Espacial, requiere determinar el ámbito donde ella rige. Señala
la dimensión territorial del hecho generador. Responde a la pregunta ¿en
dónde?

El hecho imponible es el presupuesto hipotético previsto en las normas tributarias

cuya efectiva realización en un determinado lugar y tiempo con respecto a una
persona, da pie al nacimiento de la obligación tributaria.

La hipótesis de incidencia es la descripción de lo que el legislador considera

gravable. Al ocurrir en el mundo real se configura el hecho imponible. En este
sentido, se entiende que la primera es un supuesto; el segundo acaece en la realidad
(Medrano Cornejo, 2004).

2. Nacimiento de la obligación tributaria

La obligación tributaria nace cuando se realiza el hecho previsto en la Ley, como
generador de dicha obligación. Esta definición se encuentra establecida en el
artículo 2° del Código Tributario.

La realización del hecho imponible determina el nacimiento de la obligación

tributaria. En este sentido, Soler (citado en Lay Lozano, 2016) menciona que no existe
ninguna obligación tributaria que no nazca de la realización de un hecho imponible.
(p. 268).

3. Exigibilidad de la obligación tributaria

De acuerdo con el artículo 3° del Código Tributario, la obligación tributaria es exigible
bajo los siguientes supuestos:

a) Si la determinación la realiza el deudor tributario

◼ Desde el día siguiente al vencimiento del plazo fijado por Ley o reglamento.
◼ A falta del plazo establecido por Ley o reglamento, a partir del décimo sexto día
del mes siguiente al nacimiento de la obligación.

b) Si está referido a tributos administrados por la SUNAT, y la determinación la

realiza el deudor tributario

◼ Desde el día siguiente al vencimiento del plazo fijado en el artículo 29º del
Código Tributario.
◼ En la oportunidad prevista en las normas especiales en el supuesto
contemplado en el inciso e) de dicho artículo, referido a los tributos que gravan
la importación. En este supuesto se paga de acuerdo con su normativa especial.

c) Si la determinación la realiza la Administración Tributaria

◼ Desde el día siguiente al vencimiento del plazo para el pago que figure en la
resolución que contenga la determinación de la deuda tributaria.
◼ A falta de este plazo, a partir del décimo sexto día siguiente al de su notificación.

Página 36
4. Transmisibilidad de la obligación tributaria
Conforme al artículo 25° del Código Tributario, la obligación tributaria se transmite a
los sucesores y demás adquirentes a título universal. En caso de herencia la
responsabilidad está limitada al valor de los bienes y derechos que se reciba.

Los herederos responden por la deuda tributaria. Sin embargo, esta no comprende
a las sanciones, pues su carácter personalísimo no posibilita su transmisión.

En esta situación, el nuevo (o nuevos obligados) es (o son) sustituto(s) del anterior,

por lo que, la obligación tributaria le es transmitida en la misma condición jurídica
que tenía el anterior sujeto.

La deuda que se transmite es la que corresponde al pago de los tributos y los

intereses, y es la generada por el causante como contribuyente y/o responsable.

Se debe agregar que los actos o convenios que transmiten la obligación tributaria a
un tercero carecen de eficacia frente a la Administración Tributaria. El deudor
tributario se encuentra sujeto a la obligación tributaria por mandato de la Ley; por lo
tanto, no procede su desvinculación a través de convenios entre particulares. En
este sentido, el acto entre particulares es ineficaz.

5. Extinción de la obligación tributaria

Si bien el Derecho Tributario ha adoptado algunas formas de la extinción de la
obligación del Derecho Civil, la naturaleza de la obligación tributaria impide que
todas estas le sean aplicables. Tal es el caso de la novación, transacción o mutuo
disenso.

De acuerdo con el artículo 27° del Código Tributario, la obligación tributaria se

extingue por:

◼ Pago
◼ Compensación
◼ Condonación
◼ Consolidación
◼ Resolución de la Administración Tributaria sobre deudas de cobranza dudosa o
de recuperación onerosa
◼ Otros que se establezcan por leyes especiales

Cabe mencionar que las formas de extinción de la obligación tributaria comprenden

también a la deuda tributaria: tributo, multa e intereses.

5.1. Pago

El pago es la forma natural o por excelencia de extinción de las obligaciones. En

este sentido, el Código Tributario menciona en el artículo 27° como primer
supuesto de la extinción de la obligación tributaria al pago.

Cuestión aparte de la discusión doctrinaria sobre la naturaleza del pago, este

medio de extinción de la obligación no varía en el supuesto que el deudor

Página 37
tributario lo realice voluntariamente o si, a través de un procedimiento de
cobranza coactiva, es requerido por la Administración Tributaria.

5.2. Compensación

El Código Civil en su artículo 1288° señala que por la compensación se extinguen

las obligaciones recíprocas, líquidas, exigibles y de prestaciones fungibles y
homogéneas, hasta donde respectivamente alcancen, desde que hayan sido
opuestas la una a la otra.

Por la compensación, la deuda tributaria se extingue aplicando contra ella los

créditos a favor del deudor que la ley reconozca. La extinción de la deuda se
produce hasta por el monto en que tenga lugar esa aplicación.

La compensación debe ser declarada por el órgano administrador del tributo

para surtir efectos cancelatorios. En esta línea, la declaración puede tener lugar
de oficio o a solicitud de deudor. Excepcionalmente, en la compensación
automática el efecto cancelatorio se produce sin necesidad de la previa
declaración de la Administración Tributaria, sin perjuicio de establecer su
improcedencia a través de una fiscalización.

El artículo 40° del Código Tributario regula la compensación de oficio o a

solicitud de parte, así como la compensación automática; sin embargo, se debe
considerar adicionalmente las normas siguientes:

◼ La Décimo Segunda Disposición Complementaria del DL N° 981, relativa a la

compensación del crédito por retenciones y percepciones del IGV no aplicadas.
◼ La RS N° 175-2007/SUNAT, que desarrolla las normas para la compensación a
solicitud de parte y la compensación de oficio.

5.2.1. Deudas y créditos compensables

La deuda tributaria podrá compensarse total o parcialmente con los créditos

por tributos, sanciones, intereses y otros conceptos pagados en exceso o
indebidamente, que correspondan a periodos no prescritos, que sean
administrados por el mismo órgano administrador y cuya recaudación
constituya ingreso de una misma entidad.

Sin embargo, no puede solicitarse la compensación de créditos y deudas por

tributos que son ingresos del Tesoro Público con deudas y créditos por
aportes a ESSALUD o a la ONP, ni entre estas dos últimas.

La deuda tributaria materia de compensación es la que se establece en el

numeral 5 del artículo 2° de la RS N° 175-2007/SUNAT.

La deuda tributaria susceptible de ser cancelada por compensación es

aquella de que se es deudor como contribuyente o responsable.

El crédito tributario compensable es el que un sujeto tiene como

contribuyente sin perjuicio de que el pago que le da origen haya sido
efectuado inclusive por un tercero responsable. Puede corresponder a un
pago indebido de tributos, multas o intereses moratorios, así como a un pago

Página 38
 en exceso de tributos. La definición de crédito tributario se encuentra en el
numeral 4 del artículo 2° de la RS N° 175-2007/SUNAT.

5.2.2. Compensación de oficio

Efectuada por la Administración Tributaria sin que medie la solicitud del

interesado, en cualquier situación en la que establezca la existencia de
deudas y créditos compensables.

En estos supuestos, puede impugnarse el acto de la administración a través

de una reclamación 19.

El artículo 40° menciona dos supuestos de compensación de oficio. El

primero, cuando la existencia de deudas y créditos compensables se
establezca en ocasión de una verificación o fiscalización de acuerdo con lo
establecido en el literal a) del numeral 2 del artículo 40° del Código Tributario.
El segundo, cuando de la información que contienen los sistemas de la
SUNAT sobre declaraciones y pagos se detecta un pago indebido o en
exceso y existe deuda tributaria pendiente de pago, de acuerdo con lo
establecido en el literal b) del numeral 2 del artículo 40° del Código Tributario.

En este supuesto se debe considerar lo establecido en la RS N° 175-

2007/SUNAT.

5.2.3. Compensación de oficio iniciada a consecuencia de una solicitud de

devolución

Este supuesto nace de la presentación de una solicitud de devolución, la que

es evaluada a través de una verificación o fiscalización.
Se encuentra regulada en el literal c) del artículo 39° del Código Tributario.

(…) c) En los casos en que la SUNAT determine reparos como

consecuencia de la verificación o fiscalización efectuada a partir
de la solicitud mencionada en el inciso precedente, deberá
proceder a la determinación del monto a devolver considerando los
resultados de dicha verificación o fiscalización.
Adicionalmente, si producto de la verificación o fiscalización antes
mencionada, se encontraran omisiones en otros tributos o infracciones,
la deuda tributaria que se genere por dichos conceptos podrá ser
compensada con el pago en exceso, indebido, saldo a favor u otro
concepto similar cuya devolución se solicita. (…)

En este supuesto se debe considerar lo siguiente:

◼ Los elementos configuradores del supuesto de hecho son:

o Exista una solicitud de devolución presentada por el contribuyente.
o A partir de la solicitud se inicie una verificación o fiscalización.

19
Considerado acto reclamable por tener relación directa con la determinación de la deuda tributaria: artículo 10° de la
RS N° 175-2007/SUNAT.

Página 39
 o A partir de la verificación o fiscalización se establezca la existencia de
créditos y deudas del contribuyente.
o La deuda a compensar se establezca a través de una resolución de
determinación, orden de pago o resolución de multa.
o La compensación será objeto de declaración mediante resolución que
se pronuncie sobre la devolución.
◼ La condición de la deuda compensada de oficio no necesita tener el carácter de
exigible.
◼ La deuda tributaria debe constar en la resolución de determinación, orden de
pago o resolución de multa, según corresponda. Estos actos pueden ser
impugnados por el contribuyente.

5.2.4. Compensación a solicitud de parte

El deudor puede solicitar que se declare la compensación de la deuda

tributaria iniciando un procedimiento no contencioso.

La RS N° 175-2007/SUNAT establece las reglas sobre la forma y requisitos de

la solicitud de compensación.

Conforme el artículo 5° de la RS, los requisitos son:

◼ Se presenta a través del Formulario N° 1648 por cada crédito materia de

compensación. Este formulario es virtual, y se debe acceder a él mediante SOL.
◼ Se debe identificar el formulario y el número de orden del crédito materia de
compensación.
◼ No tener algún procedimiento administrativo iniciado a petición de parte,
contencioso o no contencioso pendiente de resolución ni alguna declaración
rectificatoria que no hubiera surtido efectos conforme lo establecido en el
artículo 88° del Código Tributario. Caso contrario, se debe contar con la
resolución que acepta el desistimiento de los mencionados procedimientos.
◼ El crédito materia de compensación no debe haber sido materia de una
compensación o devolución anterior.
◼ La deuda compensable no debe estar incluida en un Procedimiento Concursal,
salvo lo autorice la Junta de Acreedores.
◼ El plazo de evaluación son 45 días hábiles.

5.2.5. Compensación automática

Surte efectos extintivos de la deuda sin necesidad de emitir un acto de la

Administración Tributaria. Procede únicamente en los casos establecidos en
la ley.

Algunos casos de compensación automática son:

◼ El saldo a favor materia de beneficio, conforme los artículos 34° y 35° de la Ley
del IGV, constituye un crédito por tributos, originado por un concepto distinto a

Página 40
 los pagos en exceso o indebidos, el cual puede ser arrastrado y, en su caso,
compensado automáticamente por el contribuyente que tiene la calidad de
exportador20.
◼ Las retenciones y percepciones del IGV, conforme el artículo 31° de la Ley del
IGV, constituyen créditos por pagos en exceso del IGV que pueden ser
arrastrados y, compensados automáticamente 21.
◼ El saldo a favor del Impuesto a la Renta a favor del contribuyente, conforme los
artículos 87° y 88° de la Ley del Impuesto a la Renta, constituye un crédito por
pago en exceso del Impuesto a la Renta, pudiendo ser arrastrado y compensado
automáticamente por el contribuyente22.

La Administración Tributaria, en ejercicio de sus facultades de fiscalización

puede revisar la compensación automática y declarar su improcedencia, este
pronunciamiento es un acto reclamable.

5.2.6. Imputación

El artículo 40° del Código Tributario remite al artículo 31° en el supuesto de la

compensación en el proceso de verificación o fiscalización, norma aplicable
también para el supuesto de la compensación a solicitud de parte, o aquella
que establece el literal b) del numeral 2 del referido artículo.

En caso el crédito hubiera generado interés en aplicación del artículo 38° del
Código Tributario, la aplicación del crédito a la deuda debe ser, en primer
lugar, al interés del crédito, y luego al monto de este, de acuerdo con el
penúltimo párrafo del artículo 40°.

5.2.7. Prescripción de la compensación

El artículo 43° del Código Tributario señala que la acción para solicitar la
compensación prescribe a los 4 años. Sigue los mismos supuestos de la
solicitud de devolución. El término prescriptorio se computará:

◼ Desde el 1 de enero siguiente a la fecha en que se efectuó el pago indebido o

en exceso o en que devino en tal, tratándose de la acción a que se refiere el
último párrafo del artículo anterior.
◼ Desde el 1 de enero siguiente a la fecha en que nace el crédito por tributos cuya
devolución se tiene derecho a solicitar, tratándose de las originadas por
conceptos distintos a los pagos en exceso o indebidos.

Los numerales 3 y 4 del artículo 45° del Código Tributario establece los
supuestos de suspensión e interrupción del plazo prescriptorio a efectos de
solicitar la compensación.

20
Cabe mencionar que puede solicitarse a través de una devolución.
21
Sin perjuicio además que puedan ser compensados a pedido de parte, o solicitarse a través de una devolución.
22
En este supuesto también es posible solicitar la devolución.

Página 41
 5.3. Condonación

La condonación es una de las formas de extinción de las obligaciones previstas

en el Código Civil. Condonar es perdonar la deuda, el artículo 1295° del Código
Civil exigen el común acuerdo entre el acreedor y el deudor.

En materia tributaria, la condonación de la deuda tributaria debe ser establecida

por norma expresa con rango de ley. Esta norma debe contener los sujetos
favorecidos, los tributos, los deberes formales y sanciones comprendidas y las
condiciones bajo la cual opera la condonación.

En el caso de los gobiernos locales, estos pueden condonar, con carácter

general, el interés moratorio y las sanciones, respecto de los impuestos que
administren. En el caso de las contribuciones y tasas, la condonación puede
alcanzar al tributo.

La condonación opera respecto a los tributos, y además las multas que nacen
como una sanción por la infracción cometida por el deudor tributario.

5.4. Consolidación

La consolidación o confusión es el acto por el cual concurren en una misma

persona las calidades de acreedor y deudor de una obligación. Es una de las
formas de extinción de las obligaciones que contempla el Código Tributario en
su artículo 42°. Esta norma señala que la consolidación ocurrirá cuando el
acreedor de la obligación tributaria se convierta en deudor de la misma como
consecuencia de la transmisión de bienes o derechos que son objeto del tributo.

5.5. Resolución sobre deudas de cobranza dudosa o de

recuperación onerosa

Deudas de cobranza dudosa, son aquellas resoluciones u órdenes de pago

respecto de las cuales se han agotado todas las acciones establecidas en el
procedimiento de cobranza coactiva. La publicación de la resolución que
declara la deuda como de cobranza dudosa se encuentra regulada en el artículo
104° incido d) del Código Tributario.

Deudas de recuperación onerosa, son aquellas deudas tributarias contenidas

en resoluciones u órdenes de pago, cuyos montos no justifican su cobranza. Se
incluye además aquellas autoliquidadas por el deudor tributario, cuyo saldo no
justifique la emisión de resolución u orden de pago. No se considera en este
supuesto, aquellas deudas contenidas en un aplazamiento y/o fraccionamiento.
La RS N° 047-2014/SUNAT ha establecido los criterios para declarar las deudas
tributarias como de recuperación onerosa y las deudas que no son susceptibles
de ser declaradas como tales.

6. Prescripción
La prescripción es un medio por el cual, el paso del tiempo modifica sustancialmente
una relación jurídica (Vidal Ramírez, 2009).

Página 42
El Código Tributario ha establecido la prescripción como el medio por el cual se
imposibilita la acción a la Administración Tributaria para la exigibilidad de la
obligación tributaria. La extinción de la acción nace por el transcurso de un plazo
determinado y la ausencia de actuación de la Administración Tributaria.

Sin embargo, es necesario mencionar que la prescripción no es un medio de

extinción de la obligación tributaria; tal es así, que el pago de la deuda tributaria
prescrita no es un pago indebido. La prescripción no extingue el vínculo obligacional
entre la Administración Tributaria y el deudor tributario, sino tan solo la facultad de
determinar la obligación tributaria, de aplicar sanciones y de cobrar las deudas:
ejercitar las facultades otorgadas por ley.

6.1. Plazos de prescripción

El artículo 43° del Código Tributario señala los plazos de prescripción:

◼ Plazo general, 4 años. Comprende además los casos en los que no existe
obligación de presentar la declaración jurada.
◼ Para quienes no hayan presentado las declaraciones juradas dispuestas por
ley, 6 años. En caso el contribuyente alegue que no estaba obligado a presentar
la declaración jurada, la Administración Tributaria debe probar esta obligación.
Comprende el supuesto de la determinación del impuesto por incremento
patrimonial no justificado.
◼ Para los agentes de retención o percepción de tributos que habiendo
recaudado el tributo no efectúen el pago correspondiente, 10 años.

Conforme el pronunciamiento del Tribunal Fiscal, la extensión del plazo del

término prescriptorio en el caso de no presentar la declaración jurada se debe
a la dificultad para que la Administración Tributaria tome conocimiento de la
existencia y cuantía de la deuda tributaria cuando hay una omisión en la
presentación de la declaración, por lo que resulta necesario otorgar un mayor
plazo para que mediante su facultad de fiscalización determine y exija su pago 23.

6.2. Prescripción de la facultad para determinar la obligación

tributaria

6.2.1. Cómputo de la prescripción

El inicio del plazo de prescripción de acuerdo con los numerales 1, 2 y 3 del

artículo 44° del Código Tributario se computa:

◼ Desde el 1 de enero del año siguiente a la fecha en que vence el plazo para la
presentación de la declaración anual respectiva.
o Este supuesto regula el cómputo de la prescripción de tributos
determinados por el obligado.

23
Ver RTF N° 09217-7-2007.

Página 43
 o Aplicable a cualquier tributo por el que exista obligación de presentar
declaración jurada anual, sea que incida en un hecho de realización
periódica o inmediata.
◼ Desde el 1 de enero siguiente a la fecha en que la obligación sea exigible,
respecto de tributos que deban ser determinados por el deudor tributario no
comprendidos en el supuesto de la declaración anual y de los pagos a cuenta
del Impuesto a la Renta.
o Este supuesto regula el cómputo de la prescripción de tributos
determinados por el obligado.
o Comprende los supuestos en que si las declaraciones deben
presentarse esporádicamente o con periodicidad inferior a la anual, o si
no existe obligación de presentarla.
◼ Desde el 1 de enero siguiente a la fecha de nacimiento de la obligación tributaria,
en los casos de tributos no comprendidos en los incisos anteriores.
o Este supuesto regula el cómputo de la prescripción de tributos
determinados por la Administración Tributaria.

En el caso del vencimiento del plazo, si el 1 de enero en que vence el plazo

resulta ser día inhábil, la prescripción se cumple el primer día hábil siguiente.
Este criterio se sustenta en la Norma XII del Título Preliminar.

6.2.2. Interrupción de la prescripción

Al interrumpirse la prescripción queda sin efecto el curso de ésta anterior a

ese hecho; por lo tanto, empieza a computarse un nuevo plazo prescriptorio.
En estos casos empieza a correr nuevamente el plazo a partir del día
siguiente a aquel en que tuvo lugar la interrupción, entendiéndose que es el
primer día calendario siguiente.

El inciso 1 del artículo 45° del Código Tributario señala los supuestos de
interrupción de la facultad de determinar la obligación tributaria:

El plazo de prescripción de la facultad de la Administración

Tributaria para determinar la obligación tributaria se interrumpe:
a) Por la presentación de una solicitud de devolución.
b) Por el reconocimiento expreso de la obligación tributaria.
c) Por la notificación de cualquier acto de la Administración Tributaria
dirigido al reconocimiento o regularización de la obligación tributaria o al
ejercicio de la facultad de fiscalización de la Administración Tributaria
para la determinación de la obligación tributaria, con excepción de
aquellos actos que se notifiquen cuando la SUNAT, en el ejercicio de la
citada facultad, realice un procedimiento de fiscalización parcial.
d) Por el pago parcial de la deuda.
e) Por la solicitud de fraccionamiento u otras facilidades de pago.

(i) Presentación de la solicitud de devolución, que comprende la

presentación de cualquier solicitud de devolución y no solo las de pagos

Página 44
 indebidos o en exceso. A pesar de que esta pretensión no reconoce deuda
tributaria alguna, se le otorga el efecto interruptorio.

(ii) Reconocimiento expreso de la obligación tributaria, que debe

entenderse como aquel acto por el que el deudor tributario admite la
existencia de una o más obligaciones tributarias a su cargo. En esta línea, no
supone necesariamente que la obligación haya sido previamente
determinada por la Administración Tributaria.
Comprende la presentación de declaraciones juradas determinativas. En el
caso de las declaraciones rectificatorias, aunque ella determine una menor
obligación, una mayor pérdida o un mayor saldo a favor, la interrupción se
produce al presentarse la declaración. No se considera el momento en que
la declaración surte efectos.
Además, se considera en este supuesto a las solicitudes de prescripción,
condonación, compensación, acogimiento al Sistema de Reactivación a
través del Sinceramiento de Deudas Tributarias – RESIT, acogimiento al
Beneficio de Regularización Tributaria – BERT, entre otras 24.
Cabe agregar que el efecto de interrupción del plazo de prescripción se
produce con la presentación de los documentos o solicitudes mencionadas,
sin importar la posterior calificación de la Administración Tributaria.

(iii) Notificación de actos de la Administración Tributaria, que comprende

las resoluciones de determinación, las órdenes de pago emitidas en los
supuestos de los incisos 2 a 5 del artículo 78° del Código Tributario, los actos
dirigidos a que el deudor reconozca o regularice su obligación tales como
cartas o esquelas, los requerimientos de fiscalización y los resultados de
dichos requerimientos, entre otros.
La notificación de los actos debe ser válidamente efectuada. Si en caso se
declara la nulidad, pierde los efectos interruptorios.

(iv) Pago parcial de la deuda, que se refiere al efectuado voluntariamente y

sin reservas u observaciones.

(v) Solicitud de fraccionamiento, el contribuyente reconoce la deuda y

asume un compromiso de pago en cuotas. En caso la solicitud de
fraccionamiento se solicita por un cónyuge, en aplicación del artículo 65º del
Código Procesal Civil, no necesita poder general del otro; por lo tanto,
interrumpe la prescripción.

6.2.3. Suspensión de la prescripción

El inciso 1 del artículo 46° del Código Tributario señala los supuestos de
suspensión de la facultad de determinar la obligación tributaria:

El plazo de prescripción de las acciones para determinar la

obligación y aplicar sanciones se suspende:
a) Durante la tramitación del procedimiento contencioso
tributario.

24
Se puede consultar los siguientes pronunciamientos del Tribunal Fiscal que desarrollan estos supuestos: RTF N°
07567-10-2013, 5179-2-2004, 09272-11-2014, 12895-10-2014 y 08048-2-2011.

Página 45
b) Durante la tramitación de la demanda contencioso-administrativa, del
proceso constitucional de amparo o de cualquier otro proceso judicial.
c) Durante el procedimiento de la solicitud de compensación o de
devolución.
d) Durante el lapso que el deudor tributario tenga la condición de no
habido.
e) Durante el plazo que establezca la SUNAT al amparo del presente
Código Tributario, para que el deudor tributario rehaga sus libros y
registros.
f) Durante la suspensión del plazo a que se refiere el inciso b) del tercer
párrafo del artículo 61° y el artículo 62°-A.

(i) Tramitación del procedimiento contencioso tributario, la suspensión de

la prescripción opera solo durante los plazos establecidos en el Código
Tributario para resolver la reclamación o apelación.

(ii) Tramitación de la demanda contencioso-administrativa o de cualquier

otro proceso judicial, en este caso la causal de suspensión se configura si en
él se cuestiona la determinación que haya quedado firme en el
procedimiento contencioso tributario, no así, si la controversia en dicho
proceso tiene un contenido ajeno a esa determinación. En el caso del
proceso constitucional de amparo, opera la suspensión si se discute en él, la
violación de un derecho fundamental durante el desenvolvimiento de la
fiscalización o del procedimiento contencioso tributario. De darse ese
supuesto, la sentencia de amparo podría ordenar que se realice una nueva
determinación con subsanación de la violación del derecho constitucional,
situación que justificaría la previsión de la causal.

(iii) Lapso que el deudor tributario tiene la condición de no habido,

debiendo la Administración Tributaria acreditar que se siguió el
procedimiento conforme al DS N° 041-2006-EF.

(iv) Plazo para rehacer los libros y durante la suspensión del plazo
establecido en los artículos 61º y 62º del Código Tributario. Esos supuestos
responden al impedimento que tiene la Administración Tributaria de realizar
la verificación o fiscalización correspondiente.

La suspensión de la prescripción en caso de declaración de nulidad de los

actos impugnados
En este supuesto, se debe considerar dos aspectos:

◼ La declaración de nulidad de la fiscalización o de la determinación en la vía

administrativa no enerva la suspensión de la prescripción, operando dicha
suspensión como límite hasta el vencimiento del plazo para resolver.
◼ La declaración de nulidad de la fiscalización o determinación en la vía judicial
tampoco enerva la suspensión de la prescripción, la que subsiste hasta el
agotamiento de esa vía.

Una vez concluido el lapso de suspensión de la prescripción, el plazo

continúa su curso, integrándose al desenvuelto hasta el inicio de la

Página 46
 suspensión. La suma de ambos representa el plazo transcurrido de la
prescripción. La continuación del curso de la prescripción tiene lugar desde
el día siguiente al cese de la suspensión.

6.3. Prescripción de la facultad para exigir el pago de la

obligación tributaria

6.3.1. Cómputo de la prescripción

El inicio del plazo de prescripción de la deuda establecida en una resolución

de determinación, de acuerdo con el numeral 7 del artículo 44° del Código
Tributario se computa:

◼ Desde el día siguiente de realizada la notificación de las resoluciones de

determinación o de multa, tratándose de la acción de la Administración
Tributaria para exigir el pago de la deuda contenida en ellas.

6.3.2. Interrupción de la prescripción

El inciso 2 del artículo 45° del Código Tributario señala los supuestos de
interrupción de la acción para exigir el pago de la obligación tributaria:

El plazo de prescripción de la acción para exigir el pago de la

obligación tributaria se interrumpe:
a) Por la notificación de la orden de pago.
b) Por el reconocimiento expreso de la obligación tributaria.
c) Por el pago parcial de la deuda.
d) Por la solicitud de fraccionamiento u otras facilidades de pago.
e) Por la notificación de la resolución de pérdida del aplazamiento y/o
fraccionamiento.
f) Por la notificación del requerimiento de pago de la deuda tributaria que
se encuentre en cobranza coactiva y por cualquier otro acto notificado al
deudor, dentro del Procedimiento de Cobranza Coactiva.

(i) Notificación de la resolución de pérdida del aplazamiento o

fraccionamiento, en este caso, el plazo prescriptorio que queda interrumpido
en virtud de esta causal es el que había corrido hasta el otorgamiento del
beneficio y que quedó en suspenso desde ese momento.
Una vez notificada la resolución de pérdida del beneficio, empieza a correr la
prescripción de la acción para cobrar la deuda establecida en esa resolución.

(ii) Notificación de los actos de la cobranza coactiva, en este supuesto se

debe tener en cuenta la RTFOO N° 11952-9-2011. Las notificaciones son de
todos aquellos actos de cualquier naturaleza. No es exclusivo de aquellos
vinculados al requerimiento de pago de la deuda tributaria.

6.3.3. Suspensión de la prescripción

El inciso 2 del artículo 46° del Código Tributario señala los supuestos de
suspensión de la acción para exigir el pago de la obligación tributaria:

Página 47
 El plazo de prescripción de la acción para exigir el pago de la
obligación tributaria se suspende:
a) Durante la tramitación del procedimiento contencioso
tributario.
b) Durante la tramitación de la demanda contencioso-administrativa, del
proceso constitucional de amparo o de cualquier otro proceso judicial.
c) Durante el lapso que el deudor tributario tenga la condición de no
habido.
d) Durante el plazo en que se encuentre vigente el aplazamiento y/o
fraccionamiento de la deuda tributaria.
e) Durante el lapso en que la Administración Tributaria esté impedida de
efectuar la cobranza de la deuda tributaria por una norma legal.

(i) Tramitación del procedimiento contencioso tributario, que evita que la

prescripción de esta acción se cumpla antes de que se haya efectuado la
cobranza, dado que mientras las resoluciones de determinación o multa sean
reclamadas, estas no son exigibles en cobranza coactiva. En el caso de la
orden de pago, la admisión a trámite de su reclamación causa la suspensión
de su cobranza.

(ii) Tramitación de la demanda contencioso-administrativa o de cualquier

otro proceso judicial. En este caso la interposición de la demanda
contenciosa administrativa o de amparo no causa la suspensión de la
cobranza. En estos casos la suspensión se produce únicamente en virtud de
una medida cautelar judicial que la ordene. Es así como la referencia de
cualquier otro proceso judicial debe entenderse hecha solo a aquellos en
los que los hechos controvertidos o que son materia de investigación judicial,
son los producidos en relación con el inicio o prosecución de la cobranza
coactiva.

(iii) Aplazamiento o fraccionamiento de la deuda tributaria. En este caso

opera desde el día hábil siguiente al de la notificación de la resolución
aprobatoria de la solicitud correspondiente.

La suspensión de la prescripción en caso de declaración de nulidad de los

actos impugnados.
En este supuesto existe una inafectación de la suspensión de la prescripción
en caso de nulidad de actos procesales. Así lo establece el artículo 46° del
Código Tributario. La suspensión que opera durante la tramitación del
procedimiento contencioso tributario o de la demanda contencioso-
administrativa, en tanto se dé dentro del plazo de prescripción, no es afectada
por la declaración de nulidad de los actos administrativos o del
procedimiento llevado a cabo para la emisión de estos.
Excepcionalmente, en casos de fraccionamiento o aplazamiento de la deuda,
al notificarse su pérdida no continúa sino se reinicia la prescripción de la
acción de cobranza de la deuda, pues esa notificación es acto interruptorio
de la prescripción.
Una vez concluido el lapso de suspensión de la prescripción, esta continúa
su curso, integrándose este al desenvuelto hasta el inicio de la suspensión.
La suma de ambos representa el plazo transcurrido de la prescripción. La

Página 48
 continuación del curso de la prescripción tiene lugar desde el día siguiente
al cese de la suspensión.

6.4. Prescripción de la facultad para aplicar sanciones

6.4.1. Cómputo de la prescripción

El inicio del plazo de prescripción de acuerdo con el numeral 4 del artículo

44° del Código Tributario se computa:

◼ Desde el 1 de enero siguiente a la fecha en que se cometió la infracción o,

cuando no sea posible establecerla, a la fecha en que la Administración
Tributaria detectó la infracción.

6.4.2. Interrupción de la prescripción

El inciso 3 del artículo 45° del Código Tributario señala los supuestos de
interrupción de la acción para aplicar sanciones:

El plazo de prescripción de la acción de aplicar sanciones se

interrumpe:
a) Por la notificación de cualquier acto de la Administración
Tributaria dirigido al reconocimiento o regularización de la infracción o al
ejercicio de la facultad de fiscalización de la Administración Tributaria
para la aplicación de las sanciones, con excepción de aquellos actos que
se notifiquen cuando la SUNAT, en el ejercicio de la citada facultad,
realice un procedimiento de fiscalización parcial.
b) Por la presentación de una solicitud de devolución.
c) Por el reconocimiento expreso de la infracción.
d) Por el pago parcial de la deuda.
e) Por la solicitud de fraccionamiento u otras facilidades de pago.

6.4.3. Suspensión de la prescripción

El inciso 1 del artículo 46° del Código Tributario señala los supuestos de
suspensión de la acción para aplicar sanciones, estos supuestos son los
mismos que los contemplados para las acciones de determinar la obligación
tributaria.

6.5. Efectos de la suspensión

Si bien es cierto la prescripción tiene como uno de sus fundamentos la omisión

o inacción del acreedor para solicitar la satisfacción del crédito durante un lapso
de tiempo determinado, cuando este se encuentra habilitado legalmente para
tal efecto, la suspensión opera justamente en la imposibilidad jurídica o en la
dificultad de hecho de ejercitar el derecho. Por lo tanto, la suspensión produce
el efecto de hacer que no corra la prescripción durante aquel tiempo en que el
impedimento subsiste. Coviella (citado en Caller Ferreyros, 2008).

Página 49
Es importante considerar lo establecido por el artículo 46° del Código Tributario,
que señala que la suspensión que opera durante la tramitación del
procedimiento contencioso tributario o de la demanda contencioso-
administrativa, en tanto se dé dentro del plazo de prescripción, no es afectada
por la declaración de nulidad de los actos administrativos o del procedimiento
llevado a cabo para la emisión de estos.

En el caso de la reclamación o la apelación, la suspensión opera sólo por los

plazos establecidos en el presente Código Tributario para resolver dichos
recursos, reanudándose el cómputo del plazo de prescripción a partir del día
siguiente del vencimiento del plazo para resolver respectivo.

6.6. Renuncia a la prescripción adquirida

El Tribunal Fiscal señala que el pago voluntario de la obligación implica la

renuncia de esta. En el supuesto del pago parcial, la renuncia alcanza solamente
el monto pagado parcialmente. Tanto es así, que el artículo 49° del Código
Tributario dispone que el pago voluntario de la obligación prescrita no da
derecho a solicitar la devolución de lo pagado.

6.7. Declaración de la prescripción

La prescripción solo puede ser declarada a pedido del deudor tributario. Aun
cuando no exista una exigibilidad de pago, el contribuyente puede ejercitar una
acción y solicitar la prescripción de la deuda.

Este ejercicio se encuentra contemplado como derecho del contribuyente en el

artículo 92° inciso o) del Código Tributario. Esta solicitud se tramita como una
solicitud no contenciosa y se encuentra regulada a través de la RS N° 178-
2011/SUNAT.

En relación con esta solicitud, según el D. Leg. N° 1528, vigente desde el 04 de

marzo de 2022, el solicitante podrá prescindir del formulario que figura como
anexo de la RS N° 178-2011/SUNAT, puesto que podrá presentar un escrito
simple, mediante el cual se solicite la prescripción señalando el tributo y/o
infracción y período de forma específica.

Con relación al párrafo anterior, es preciso señalar que, si el deudor tributario no

señala expresamente el tributo y/o infracción y período materia de sus pedidos
de forma específica, el órgano encargado de resolver requerirá la subsanación
de dicha omisión dentro del plazo de diez (10) días hábiles. Vencido dicho plazo
sin la subsanación requerida, se declara la improcedencia.

En caso existiera la exigencia de pago, el deudor puede oponer la prescripción

a modo de excepción. Así lo establece el artículo 48° del Código Tributario
cuando señala que la prescripción puede oponerse en cualquier estado del
procedimiento administrativo o judicial.

Con respecto a la prescripción se debe considerar lo siguiente:

◼ No corresponde que el ejecutor coactivo otorgue a la oposición de la

prescripción como trámite de solicitud no contenciosa o reclamación. Esta

Página 50
 derivación sin emitir pronunciamiento, vacía de contenido el artículo 48° del
Código Tributario.
◼ En caso exista un procedimiento no contencioso o contencioso tributario
referido al mismo tributo y periodo, que ha sido iniciado antes o después de
oponerla en el procedimiento de cobranza coactiva, no corresponde el
pronunciamiento del ejecutor coactivo.
◼ La prescripción puede ser alegada en la vía de queja. En este supuesto el
Tribunal Fiscal solo podrá pronunciarse si previamente se invocó la prescripción
ante el ejecutor coactivo, con el fin de suspender o concluir la cobranza, y
siempre que hubiere correspondido a este emitir pronunciamiento.
◼ En caso el deudor tributario no se encuentre conforme con el procedimiento
iniciado y con la resolución emitida en este, deberá plantear la nulidad en la vía
que corresponda.
Es importante señalar que, según lo dispuesto por el D. Leg. N° 1528, vigente desde
el 04 de marzo de 2022, si se solicita que se declare la prescripción en un
procedimiento no contencioso, no puede oponerse esta en un procedimiento
contencioso tributario en forma paralela, y viceversa.
De igual forma, en el caso que se encuentre en trámite un procedimiento en el que
se haya invocado la prescripción y se inicie uno nuevo respecto del mismo tributo
y/o infracción y período, se declarará la improcedencia del segundo procedimiento.

6.8. Prescripción de las contribuciones al ESSALUD y a la ONP

El artículo 5° del DS N° 003-2000-EF establece las normas para determinar el

plazo de prescripción de la acción para determinar la deuda tributaria por
concepto de contribuciones, infracciones y sanciones, la acción para exigir su
pago y aplicar sanciones. Deriva las normas del Código Tributario para
determinar los plazos de prescripción de las obligaciones exigibles e
infracciones cometidas o en su defecto detectadas a partir del 01 de enero de
1999.

Página 51
UNIDAD 2 – DEUDA TRIBUTARIA
De acuerdo con el artículo 28° del Código Tributario, la deuda tributaria comprende
el tributo, las multas y los intereses.

a) Tributo, que puede ser el impuesto, la contribución o la tasa.

b) Multa, consecuencia del incumplimiento de un deber tributario formal.

c) Intereses, con carácter indemnizatorio, porque reconstituye al fisco la demora en

el cumplimiento del pago. A excepción de los agentes de retención o percepción,
la mora en el pago no es infracción sancionable en el Código Tributario.

Los intereses comprenden el interés moratorio por el pago extemporáneo, el interés

moratorio aplicable a las multas, y el interés por aplazamiento y/o fraccionamiento
de pago.

En el caso de los intereses, se debe considerar lo siguiente:

(i) Interés moratorio, se genera por el monto del tributo no pagado dentro de los
plazos de pago que establece la Administración Tributaria. Se devengará un interés
equivalente a la Tasa de Interés Moratorio (TIM), la cual no podrá exceder del 10%
por encima de la tasa activa del mercado promedio mensual en moneda nacional
(TAMN) que publique la SBS el último día hábil del mes anterior.

En el caso de la SUNAT, la RS N° 053-2010/SUNAT establecía las tasas de interés

moratoria aplicables a los tributos administrados por la SUNAT.

No obstante, a causa de la pandemia del COVID 19, la reducción de la tasa de

referencia del Banco Central de Reserva y la paralización de la mayor parte de la
actividad económica en el país, la SUNAT a través de la RS N° 066-2020/SUNAT
modificó las tasas de interés aplicables a los tributos que administra y recauda. Las
tasas son las siguientes:

◼ Deuda en moneda nacional: 1% mensual, a partir del 01 de abril de 2020.

◼ Deuda en moneda extranjera: 0.50% mensual, a partir del 01 de abril 2020.

(ii) Aplicación del interés moratorio: se aplicará diariamente desde el día siguiente
a la fecha de vencimiento hasta la fecha de pago inclusive, multiplicando el monto
del tributo impago por la TIM diaria vigente. La TIM diaria vigente resulta de dividir
la TIM vigente entre treinta (30).

En el caso de los anticipos y pagos a cuenta no pagados oportunamente, el interés

moratorio se aplicará hasta el vencimiento o determinación de la obligación principal.
A partir de ese momento, los intereses devengados constituirán la nueva base para
el cálculo del interés moratorio.

Lo señalado en el párrafo anterior es aplicable incluso cuando, con posterioridad al

vencimiento o determinación de la obligación principal, se hubiese modificado la
base de cálculo del pago a cuenta o el coeficiente aplicable o el sistema utilizado
para su determinación, por efecto de la presentación de una declaración jurada
rectificatoria o de la determinación efectuada sobre base cierta por la
Administración.

Página 52
En el caso de la solicitud de fraccionamiento del pago con la SUNAT, el interés
moratorio se computa hasta la fecha de aprobación del fraccionamiento.

En el caso de las multas, conforme el artículo 181° del Código Tributario, el interés
moratorio se aplicará desde la fecha en que se cometió la infracción o, cuando no
sea posible establecerla, desde la fecha en que la Administración Tributaria detectó
la infracción.

(iii) Suspensión de la aplicación del interés moratorio: se suspenderá a partir del

vencimiento de los plazos máximos establecidos siguientes:

◼ Plazo para resolver la reclamación, de acuerdo con el artículo 142°. Deberá

considerarse el DS N° 024-2008-EF que regula el procedimiento de
actualización de la deuda tributaria en función del IPC de acuerdo con lo
establecido en el artículo 33° del Código Tributario.
◼ Plazo para resolver la apelación, de acuerdo con el artículo 150°, 152° y 156°.
Deberá considerarse el DS N° 362-2015-EF que regula el procedimiento de
actualización de la deuda tributaria y aduanera en función del IPC en el caso de
recursos de apelación de acuerdo con lo establecido en el artículo 33° del
Código Tributario y en el artículo 151° de la Ley General de Aduanas.

Esta suspensión inicia a partir del vencimiento de los plazos máximos para resolver
hasta la emisión de la resolución que culmine el procedimiento de reclamación o de
apelación.

Procede en el supuesto que el vencimiento del plazo fuera por causa imputable a
dichos órganos resolutores. Las dilaciones en el procedimiento por causa imputable
al deudor tributario no se tendrán en cuenta.

No procede la suspensión de intereses durante la tramitación de la demanda

contencioso-administrativa.

(iv) Entidad quien fija el interés: debiéndose considerar lo siguiente:

◼ La SUNAT fijará la TIM respecto a los tributos que administra o cuya recaudación
estuviera a su cargo.
◼ Los Gobiernos Locales fijarán la TIM respecto a los tributos que administra a
través de una Ordenanza Municipal, la misma que no podrá ser mayor a la que
establezca la SUNAT.
◼ Respecto a los tributos que otros órganos de la Administración Tributaria
administren, será la SUNAT quien fije la TIM, salvo que a través de una
Resolución Ministerial de Economía y Finanzas se disponga otra distinta.

1. Pago de la deuda tributaria

La Administración Tributaria es la encargada de señalar el lugar, la forma y el plazo
del pago. Por otro lado, el pago de la deuda tributaria puede ser realizado por el
deudor tributario, o sus representantes. En este caso, un tercero puede realizar el
pago, salvo se oponga el deudor tributario.

Para el pago de la deuda tributaria, se debe considerar lo siguiente:

Página 53
a) Lugar de pago

El lugar de pago es señalado por la Administración Tributaria mediante Resolución

de Superintendencia. En el caso de principales contribuyentes, el lugar fijado para
el pago de la obligación tributaria no es oponible el domicilio fiscal del contribuyente.
Sin embargo, debe encontrarse dentro del ámbito territorial de competencia de la
oficina fiscal correspondiente.

b) Plazo de pago

En este caso, se debe considerar los siguientes plazos:

Tributos que administra la SUNAT o cuya recaudación estuviera a su cargo:

Tabla N° 02

Tipo de tributo Plazo

De determinación anual que se devengue al 3 primeros meses del año
término del año gravable siguiente
De determinación mensual, los anticipos y 12 primeros días hábiles del mes
los pagos a cuenta mensuales siguiente
De hechos imponibles de realización 12 primeros días hábiles del mes
inmediata siguiente al del nacimiento de la
obligación tributaria
Tributos, los anticipos y los pagos a cuenta
no contemplados en los supuestos
De acuerdo con sus disposiciones
anteriores, las retenciones y las
percepciones
Que gravan la importación De acuerdo con su norma
especial
Fuente: Elaboración propia

La SUNAT podrá establecer cronogramas de pagos para que éstos se realicen

dentro de los 6 días hábiles anteriores o 6 días hábiles posteriores al día de
vencimiento del plazo señalado para el pago.

En el mismo sentido, se puede establecer cronogramas de pagos para las

retenciones y percepciones.

La norma permite a la Administración Tributaria, establecer una prórroga general

para el plazo del pago de la deuda tributaria.

c) Formas de pago

Se pueden utilizar los siguientes medios:

(i) Dinero en efectivo, en moneda nacional.

(ii) Cheques, deben expresarse en moneda nacional. Se producirá el efecto de pago,

siempre que se haga efectivo. Cuando los cheques bancarios no se hagan efectivos
por causas no imputables al deudor tributario o al tercero que cumpla la obligación
por aquel, no surtirán efecto de pago.

El deudor tributario debe considerar:

Página 54
 ◼ Si el pago fue realizado hasta el vencimiento de los plazos establecidos
conforme el artículo 29° del Código Tributario, la Administración Tributaria
requerirá el pago del tributo, aplicándose el interés moratorio a partir de la fecha
en que vence tal requerimiento.
◼ Si el pago se hubiera efectuado después del vencimiento de los plazos
establecidos en el artículo 29° del Código Tributario, la Administración Tributaria
no cobrará los intereses que se hubieran generado entre la fecha del pago y la
fecha en que vence el requerimiento.

(iii) Notas de Crédito Negociables25. Deben expresarse en moneda nacional.

(iv) Débito en cuenta corriente o de ahorros, en moneda nacional. El pago surtirá

efecto siempre que se acredite en la cuenta de la Administración Tributaria.

(v) Tarjeta de crédito, en moneda nacional. Está sujeto a los requisitos, formas,
procedimientos y condiciones que disponga la Administración Tributaria. El pago
surtirá efecto siempre que se acredite en la cuenta de la Administración Tributaria.

(vi) Otros medios que la Administración Tributaria apruebe. En este supuesto se

exige que se exprese en moneda nacional. Se puede considerar, en el caso de la
SUNAT, el pago de los tributos internos a través de SUNAT virtual o en los bancos
habilitados utilizando el número de pago SUNAT – NPS, regulado a través de la RS
N° 093-2012/SUNAT.

(vii) Pago en especie, que puede ser autorizado a través de Decreto Supremo
refrendado por el Ministro de Economía y Finanzas. La valorización de los bienes
estará sujeto al valor de mercado en la fecha en que se efectúe el pago.

Los Gobiernos Locales, mediante Ordenanza Municipal, pueden disponer que el

pago de sus tasas y contribuciones se realice en especie. La valorización estará
sujeta al valor de mercado en la fecha en que se efectúe el pago.

En el caso de impuestos municipales, se podrá permitir el pago en especie a través

de bienes inmuebles debidamente inscritos en la SUNARP, libres de gravámenes y
desocupados. En este caso, el valor del bien será el valor de autoavalúo del bien o
el valor de tasación comercial del bien efectuado por el Consejo Nacional de
Tasaciones, el que resulte mayor.

2. Imputación del pago

El pago parcial es aquel en que se paga un monto inferior al debido por el tributo, la
multa, o en su caso, el interés moratorio. El Código Tributario regula la aceptación
por parte de la Administración Tributaria y la imputación del pago.

Al momento de realizar el pago de la deuda tributaria, se debe considerar los

siguientes supuestos, de acuerdo con el artículo 31°:

a) Pago total. Esta se imputa en primer lugar al interés moratorio, luego al tributo o
multa. Se debe indicar el tributo o multa, y el periodo al que corresponda el pago.

25
Se debe mencionar, además, que gozan de valor cancelatorio de tributos: los bonos de reconocimiento de la deuda
agraria (DU N° 088-2000), y el Certificado inversión Publica Regional y Local – Tesoro Público – CIPRL (Ley N° 29230).

Página 55
b) Pago parcial

◼ Si corresponde a varios tributos o multas del mismo periodo, se imputa a la

deuda de menor monto.
◼ Si las deudas son de diferente vencimiento, el pago se atribuye en orden de
antigüedad del vencimiento de la deuda tributaria.

El órgano competente se encuentra obligado a recibir el pago, y no puede negarse

a admitirlo, así este no cubra la totalidad de la deuda tributaria. Por el monto
pendiente de pago, la Administración Tributaria puede iniciar un procedimiento de
cobranza coactiva.

Finalmente cabe señalar que conforme la Quincuagésimo Sexta Disposición Final

del Código Tributario, cuando al realizarse el pago de la deuda tributaria, se indique
erradamente el tributo o multa por el cual éste se efectúa, la SUNAT, a iniciativa de
parte o de oficio, verificará dicho hecho. En caso se determine la existencia de un
pago con error se tendrá por cancelada la deuda tributaria o realizado el pago parcial
respectivo en la fecha en que el deudor tributario ingresó el monto correspondiente.

3. Aplazamiento y/o fraccionamiento de deudas

tributarias
El aplazamiento permite diferir, retrasar o extender el plazo de pago de la deuda
tributaria, en el caso del fraccionamiento, permite dividir el pago de la deuda en
cuotas.

La concesión del aplazamiento y/o fraccionamiento tiene dos supuestos,

dependiendo del órgano que lo otorga:

◼ El aplazamiento y/o fraccionamiento, de acuerdo con las condiciones del Poder

Ejecutivo, se otorga de manera general. No se permite el aplazamiento y/o
fraccionamiento de tributos retenidos o percibidos.
◼ El aplazamiento y/o fraccionamiento, de acuerdo con las condiciones de la
Administración Tributaria, se otorga en casos particulares. No se permite el
aplazamiento y/o fraccionamiento de tributos retenidos o percibidos. En este
caso, es necesario cumplir con los requerimientos o garantías que la
Administración Tributaria exija a través de una Resolución de Superintendencia
o norma de rango similar.

Condiciones:

◼ Las deudas tributarias deben estar suficientemente garantizadas por carta

fianza bancaria, hipoteca u otra garantía. Excepcionalmente puede omitir
esta exigencia. En el caso del fraccionamiento particular otorgado por
SUNAT, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 11° de la RS N° 161-
2015/SUNAT sólo se permiten como garantías la Carta Fianza y la Hipoteca
de primer rango.

Página 56
 ◼ Las deudas tributarias no deben haber sido materia de aplazamiento y/o
fraccionamiento. Excepcionalmente, mediante Decreto Supremo se puede
establecer los casos en los cuales no se aplique este requisito.

◼ La Administración Tributaria deberá aplicar a la deuda materia de

aplazamiento y/o fraccionamiento un interés que no será inferior al 80% ni
mayor a la tasa de interés moratorio.

◼ El incumplimiento por parte del deudor tributario, de lo establecido en las

normas reglamentarias, dará lugar a la ejecución de las medidas de
cobranza coactiva, por la totalidad de la amortización e intereses
correspondientes que estuvieran pendientes de pago.

(i) Aplazamiento y/o fraccionamiento de la deuda tributaria por tributos internos

de la SUNAT

En el caso de la SUNAT, la RS N° 161-2015/SUNAT aprobó el Reglamento de

aplazamiento y/o fraccionamiento de la deuda tributaria por tributos internos. En el
caso del supuesto de garantías tipo hipoteca, se debe considerar la Directiva N° 005-
99/SUNAT que aprueba los modelos de contratos de hipoteca que deberán ser
utilizados a efectos de garantizar la deuda tributaria objeto de aplazamiento y/o
fraccionamiento.

Una de las condiciones para el otorgamiento de un fraccionamiento y/o

aplazamiento de deuda tributaria es la presentación de garantías, la que puede ser
una carta fianza, además del pago de una cuota de acogimiento como condición
para su aprobación.

(ii) Refinanciamiento de la deuda tributaria acogida en aplazamiento y/o

fraccionamiento de la SUNAT

En el supuesto de un aplazamiento y/o fraccionamiento vigente o con causal de

perdida, la SUNAT permite el refinanciamiento de la deuda acogida en aplazamiento
y/o fraccionamiento, sujetándose a las condiciones de la RS N° 190-2015/SUNAT.
Este refinanciamiento se otorga por una sola vez, por lo que, en caso de pérdida del
refinanciamiento vigente, la deuda será exigida coactivamente.

4. Pago indebido y devolución

Exigir la devolución de lo pagado indebidamente o en exceso es un derecho del
administrado contemplado en el artículo 92° del Código Tributario. Las condiciones
de la devolución de pagos indebidos o en exceso, así como las devoluciones de
tributos administrados por la SUNAT se encuentran regulados en los artículos 38° y
39° del Código Tributario.

En el caso de un pago indebido que nazca de una simulación para obtener un

beneficio obtenido ilegalmente, no procederá su devolución, tal como señala la
Primera Disposición Final del DL N° 953. En esta norma se indica que, en caso se
declare trabajadores a quienes no tienen esa calidad, no procederá la devolución de
las aportaciones al ESSALUD ni a la ONP que hayan sido pagadas respecto de dichos
sujetos.

Página 57
4.1. Modalidades

La devolución puede ser de oficio o a pedido de parte.

4.1.1. Devolución de oficio, de acuerdo con las siguientes circunstancias:

◼ Cuando se impugna extemporáneamente pagando el tributo o las sanciones

para hacer admisible a trámite la reclamación o apelación, y luego se declara
improcedente, todo o en parte, la acotación o las sanciones.
◼ En el caso del impuesto a la renta, cuando se acota sobre rentas omitidas en un
ejercicio y el contribuyente acredita haberlas declarado erróneamente por otro
ejercicio, caso en el que debe ordenarse, previa deducción del exceso
declarado, la devolución del pago indebido en dicho ejercicio.
◼ El monto cancelado vinculado a pruebas no presentadas y/o exhibidas por el
deudor tributario en primera instancia, cuando el Tribunal ha dejado sin efecto
la resolución que sustentaba el cobro de dicho monto.
◼ La devolución automática de los impuestos pagados o retenidos en exceso de
las personas naturales de acuerdo con la Ley N° 30734.

4.1.2. Devolución a pedido de parte, con respecto al pago indebido por

autoliquidación o el pago en exceso de una resolución de multa u orden de
pago. Se debe considerar el plazo prescriptorio.

4.2. Requisitos

La SUNAT puede establecer el monto mínimo para la presentación de

solicitudes de devolución, en caso sean menores a los fijados por la SUNAT,
podrá compensarlos de oficio o a solicitud de parte.

Los requisitos son aquellos que mencionan las siguientes normas:

◼ El DS N° 126-94-EF que establece el Reglamento de Notas de Crédito

Negociables
◼ El DS N° 039-2001-EF que aprueba el Reglamento de la Ley N° 27334 y establece
los alcances, periodos y otros aspectos sobre la administración de las
aportaciones a ESSALUD y ONP
◼ El DS N° 051-2008-EF que regula la devolución de pagos indebidos o en exceso
de deudas tributarias cuya administración está a cargo de la SUNAT mediante
órdenes de pago del sistema financiero
◼ La RS N° 059-2017/SUNAT que regula la devolución de saldos a favor del
impuesto a la renta de tercera categoría
◼ La RS N° 031-2015/SUNAT que regula la presentación a través de SUNAT virtual
de la solicitud de devolución de los saldos a favor del impuesto a la renta por
rentas de capital y/o rentas del trabajo.

Página 58
4.3. Procedimiento

La solicitud de devolución se plantea en vía de acción como procedimiento no

contencioso. Este procedimiento se encuentra regulado en el Libro III del
Código Tributario.

En el procedimiento puede realizarse una verificación o fiscalización. En el

supuesto que la SUNAT formule reparos, determinará el monto a devolver
considerando tales reparos, y si establece adeudos por otros tributos, efectuará
la compensación. En caso la SUNAT no apruebe la solicitud emitirá una
resolución declarando improcedente la devolución, por lo que corresponderá
al administrado, en caso lo considere, reclamar el acto administrativo.

La Ley N° 30734 regula las normas sobre la devolución de oficio (o automática)

de los pagos en exceso originados por las deducciones del artículo 46° de la Ley
del Impuesto a la Renta u otros motivos. En este supuesto no es exigible la
presentación de la declaración anual ni la solicitud de devolución por parte de
los contribuyentes perceptores de rentas del trabajo, considerando que la
SUNAT cuenta con la información necesaria y disponible en sus respectivos
sistemas. La devolución de oficio está sujeta a fiscalización posterior.

4.3.1. Moneda en que debe efectuarse la devolución

El artículo 38° del Código Tributario señala que la devolución de pagos

realizados indebidamente o en exceso se efectuarán en moneda nacional,
debiéndose agregar un interés fijado por la Administración Tributaria.

En el caso de convenios de estabilidad o normas legales vigentes que

permitan la declaración y pago en moneda extranjera, la devolución de pagos
indebidos o en exceso se efectuará en esa misma moneda, debiendo
considerar la Primera Disposición Transitoria del DL N° 953, modificada por el
DL N° 969.

4.3.2. Medio de devolución

El artículo 39° del Código Tributario establece que en el caso de los tributos
administrados por la SUNAT las devoluciones se efectuarán mediante:

◼ Cheques no negociables
◼ Documentos valorados denominados Notas de Crédito Negociables
◼ Giros
◼ Órdenes de pago del sistema financiero
◼ Abono en cuenta corriente o de ahorros.

En el caso de la devolución mediante notas de crédito negociables, el DS N°

126-94-EF contiene su reglamento en el Titulo II. En el caso de la devolución
mediante órdenes de pago del sistema financiero, se encuentra regulado en
el DS N° 051-2008-EF.

4.3.3. Intereses

A la devolución se debe agregar un interés fijado por la Administración

Tributaria, en el periodo comprendido entre el día siguiente a la fecha de pago
y la fecha en que se ponga a disposición del solicitante la devolución.

Página 59
 El artículo 38° del Código Tributario menciona lo siguiente:

(…) a) Tratándose de pago indebido o en exceso que resulte como

consecuencia de cualquier documento emitido por la
Administración Tributaria, a través del cual se exija el pago de
una deuda tributaria, se aplicará la tasa de interés moratorio (TIM) prevista
en el artículo 33°.
b) Tratándose de pago indebido o en exceso que no se encuentre
comprendido en el supuesto señalado en el literal a), la tasa de interés
no podrá ser inferior a la tasa pasiva de mercado promedio para
operaciones en moneda nacional (TIPMN), publicada por la
Superintendencia de Banca, Seguros y Administradoras Privadas de
Fondos de Pensiones el último día hábil del año anterior, multiplicada por
un factor de 1,20.
Los intereses se calcularán aplicando el procedimiento establecido en el
artículo 33°.

El interés aplicable para la SUNAT se encuentra establecido en la RS N° 066-

2020/SUNAT, salvo en el caso de las retenciones y percepciones del IGV no
aplicadas, que se encuentra regulado en la RS N° 296-2011/SUNAT.

Otras consideraciones en el caso de los intereses

La Directiva N° 008-2000/SUNAT precisa el periodo de cálculo de intereses

en las solicitudes de devolución de pagos indebidos o en exceso declaradas
procedentes, resueltas fuera de plazo y cuando el deudor no haya reclamado
la resolución denegatoria ficta.

En el caso de devoluciones indebidas o en exceso de aportaciones a ESSALUD

y a la ONP, la RM N° 085-99-EF/66 señala que las restituciones estarán sujetas
a la TIM fijada por la SUNAT.

4.4. Prescripción de la solicitud de devolución

El artículo 43° del Código Tributario señala que la acción para solicitar la
devolución prescribe a los 4 años, este plazo se computa de acuerdo con lo
siguiente:

◼ Desde el 1 de enero siguiente a la fecha en que se efectuó el pago indebido o

en exceso o en que devino en tal, tratándose de la acción a que se refiere el
último párrafo del artículo anterior.
◼ Desde el 1 de enero siguiente a la fecha en que nace el crédito por tributos
cuya devolución se tiene derecho a solicitar, tratándose de las originadas por
conceptos distintos a los pagos en exceso o indebidos. 26

26
A través de la Resolución del Tribunal Fiscal N.° 11538-1-2021, la cual constituye precedente de
observancia obligatoria, se ha dispuesto, de acuerdo con el contenido del artículo 154 del Texto Único
Ordenado del Código Tributario, el siguiente criterio: “La fecha de nacimiento del crédito por percepciones
y/o retenciones del Impuesto General a las Ventas, a efectos del inicio del cómputo del plazo de
prescripción de la acción para solicitar su devolución, corresponde al tercer mes computado desde el
período tributario en el que se produjo la percepción y/o retención no aplicada”.

Página 60
En el caso que el contribuyente no presente su declaración jurada anual, la
prescripción de la acción para solicitar la devolución de las retenciones sufridas
con carácter de pago a cuenta corre desde el 1 de enero del año siguiente a
aquel en que debió presentarse la declaración. En el caso se presente la
declaración, transcurrido el plazo prescriptorio, carecerá de efectos jurídicos.

4.4.1. Interrupción del plazo prescriptorio

El numeral 4 del artículo 45° del Código Tributario establece que el plazo de
prescripción de la acción para solicitar la devolución se interrumpe:

a) Por la presentación de la solicitud de devolución o de

compensación.
b) Por la notificación del acto administrativo que reconoce la
existencia y la cuantía de un pago en exceso o indebido u otro crédito.
c) Por la compensación automática o por cualquier acción de la
Administración Tributaria dirigida a efectuar la compensación de oficio.

4.4.2. Suspensión del plazo prescriptorio

El numeral 3 del artículo 46° del Código Tributario establece que el plazo de
prescripción de la acción para solicitar la devolución se suspende:

a) Durante el procedimiento de la solicitud de compensación o

de devolución.
b) Durante la tramitación del procedimiento contencioso
tributario.
c) Durante la tramitación de la demanda contencioso-administrativa, del
proceso constitucional de amparo o de cualquier otro proceso judicial.
d) Durante la suspensión del plazo para el procedimiento de fiscalización
a que se refiere el Artículo 62°-A.

El artículo 5° del DS N° 003-2000-EF establece que en los casos de los pagos

indebidos o en exceso de las contribuciones al ESSALUD y a la ONP, la solicitud
de devolución prescribe de acuerdo con las reglas del Código Tributario.

Página 61
4UNIDAD 3 - EL ACREEDOR TRIBUTARIO
El acreedor tributario es aquel en favor del cual debe realizarse la prestación
tributaria.

El Gobierno Central, los Gobiernos Regionales y los Gobiernos Locales son

acreedores de la obligación tributaria, así como las entidades de derecho público
con personería jurídica propia, cuando la ley les asigne esa calidad expresamente.

La concurrencia entre acreedores tributarios se regula de acuerdo con lo previsto

en el artículo 5° del Código Tributario, en el que se menciona que el Gobierno Central,
los Gobiernos Regionales, los Gobiernos Locales y las entidades de derecho público
con personería jurídica concurrirán en forma proporcional.

La concurrencia de acreedores para resolver la prioridad del crédito no es

competencia del Tribunal, conforme con lo dispuesto en el Acuerdo de Sala Plena
del 06.06.1996, vigente según el acuerdo al Acta de Sala Plena N° 2014-14.

Por otro lado, conforme con lo dispuesto en el artículo 6º del Código Tributario, en
general, las deudas por tributos gozan del privilegio general sobre todos los bienes
del deudor tributario y tendrán prelación sobre las demás obligaciones en el caso de
concurrencia de acreedores.

Sin embargo, se exceptúan las siguientes deudas, incluyendo los intereses y gastos
que se generen:

◼ Remuneraciones y beneficios sociales adeudados a los trabajadores.

◼ Aportaciones impagas al SPP y al SNP.
◼ Aportaciones impagas al Seguro Social de Salud – ESSALUD.
◼ Alimentos.
◼ Hipoteca o cualquier otro derecho real inscrito en el registro.

La preferencia de los créditos implica que unos excluyen a los otros según el orden
establecido en el Código Tributario.

La Administración Tributaria podrá solicitar a la SUNARP la inscripción de

Resoluciones de Determinación, Órdenes de Pago o Resoluciones de Multa, con lo
que obtiene la prioridad en el tiempo de inscripción que determina la preferencia de
los derechos que otorga el registro.

Los derechos de prelación pueden ser invocados y declarados en cualquier

momento.

Página 62
UNIDAD 4 - EL DEUDOR TRIBUTARIO
La obligación tributaria es el vínculo entre el acreedor y el deudor tributario. El
deudor tributario es la persona obligada al cumplimiento de la prestación tributaria
como contribuyente o responsable.

a) El contribuyente es aquél que realiza, o respecto del cual se produce el hecho

generador de la obligación tributaria. En este supuesto se debe observar el DL N°
943 y la RS N° 210-2004-SUNAT y sus modificatorias, normas que regulan el Registro
Único de Contribuyentes de la SUNAT.

b) El responsable es aquél que, sin tener la condición de contribuyente, debe

cumplir la obligación atribuida a éste.

◼ Agentes de retención o percepción son designados a través de la Ley, o

mediante Decreto Supremo. La designación sucede en razón a su actividad,
función o posición contractual, quienes están en la posibilidad de retener o
percibir tributos y entregarlos al acreedor tributario. La Administración Tributaria
puede designar como agentes de retención o percepción a aquellos sujetos que
considere puedan efectuar la retención o percepción de tributos.

En un mismo sujeto se pueden reunir las calidades de contribuyente y responsable;

sin embargo, las situaciones jurídicas derivadas de cada una de esas condiciones son
independientes.

En el supuesto que una misma obligación tributaria tenga varios deudores a título de
contribuyentes y/o responsables, su responsabilidad es solidaria.

1. Domicilio Fiscal
De acuerdo con el artículo 11° del Código Tributario, los sujetos obligados a
inscribirse ante la Administración Tributaria tienen la obligación de fijar y cambiar su
domicilio fiscal.

El domicilio fiscal es el lugar fijado dentro del territorio nacional para todo efecto
tributario.

El domicilio procesal, puede ser físico, en cuyo caso será un lugar fijo ubicado
dentro del radio urbano que señala la Administración Tributaria 27. En caso fuese
electrónico, será aquel habilitado para efectuar la notificación electrónica de los
actos administrativos. Cuando no sea posible realizar la notificación en el domicilio
procesal físico fijado por el sujeto obligado, la Administración Tributaria realizará las
notificaciones que correspondan en el domicilio fiscal.

En este supuesto, el sujeto obligado a inscribirse a la Administración Tributaria tiene

la facultad de señalar domicilio procesal en los procedimientos tributarios siguientes:

◼ Procedimiento de cobranza coactiva: En el caso de los procedimientos seguidos

ante la SUNAT, la facultad se ejerce por una vez y dentro de los 3 días hábiles

27
Ver RS N° 253-2012/SUNAT.

Página 63
 de notificada la resolución de ejecución coactiva. El domicilio procesal físico
está sujeto a aceptación28.
◼ Procedimiento contencioso tributario.
◼ Procedimiento no contencioso.

No tiene efecto el señalamiento del domicilio procesal físico en los siguientes casos:

◼ Cuando se establezca por resolución de superintendencia, que la notificación

de los actos administrativos emitidos por la SUNAT se realizará por medios
electrónicos, de acuerdo con el inciso b del artículo 104° del Código Tributario.
◼ Cuando se establezca por resolución ministerial, que la notificación de los actos
administrativos emitidos por el Tribunal Fiscal se realizará por medios
electrónicos, de acuerdo con el inciso b del artículo 104° del Código Tributario 29.

1.1. Modificación del domicilio fiscal

El domicilio fiscal se considera subsistente mientras su cambio no sea

comunicado a la Administración Tributaria 30. El plazo establecido por la SUNAT
es de 1 día hábil y se encuentra regulado en el Reglamento del RUC 31. La omisión
de esta comunicación constituye una infracción, de acuerdo con el artículo 173°,
inciso 5, del Código Tributario.

El cambio de domicilio se restringe en los siguientes supuestos:

◼ Verificación o fiscalización
◼ Procedimiento de cobranza coactiva
◼ El sujeto ostente, de acuerdo con la calificación efectuada por la SUNAT, el nivel
de cumplimiento más bajo de aquellos establecidos por la normativa
correspondiente, de acuerdo con el D. Leg. N° 1535, vigente desde el 20 de
marzo de 2022.

La restricción para el cambio de domicilio permanecerá hasta que concluya el

respectivo procedimiento de verificación, fiscalización o cobranza coactiva,
salvo que a criterio de la Administración Tributaria exista causa justificada, para
lo que se deberá considerar lo previsto en la Circular N° 023-2016/SUNAT.

De igual forma, para el tercer supuesto, el cambio de domicilio fiscal solo podrá
efectuarse si se cuenta con la autorización previa de la SUNAT conforme al
procedimiento que esta establezca.

La Administración Tributaria puede requerir que se fije un nuevo domicilio fiscal

en caso este dificulte el ejercicio de sus funciones 32. Este requerimiento no

28
En el caso del procedimiento de cobranza coactiva de la SUNAT, se puede consultar la RS N° 254-2012/SUNAT.
29
La RM N° 442-2017-EF-40 aprueba el Procedimiento para la Notificación Electrónica de los actos administrativos que
emite el Tribunal Fiscal.
30
De manera general, la comunicación del cambio de domicilio fiscal se realiza a través de SOL, salvo los siguientes
casos, en los que el trámite se realiza de manera presencial: i) en el caso el sujeto obligado se encuentre en el supuesto
de restricción domiciliaria, ii) en el caso el sujeto obligado tenga la condición de no hallado y se encuentre en el supuesto
de restricción domiciliaria, y iii) en el caso el sujeto obligado tenga la condición de no habido.
31 Ver RS N° 210-2004 y modificatorias.
32
En el caso de la SUNAT, la RS N° 096-96/SUNAT regula el establecimiento de nuevo domicilio fiscal y la procedencia

Página 64
 procede en los casos en que el domicilio fiscal corresponde a los siguientes
lugares:

◼ La residencia habitual, en caso de personas naturales.

◼ El lugar donde se encuentra la dirección o administración efectiva del negocio,
tratándose de personas jurídicas.
◼ El de su establecimiento permanente, en el caso de personas domiciliadas en
el extranjero.

Con respecto al requerimiento, si el sujeto obligado no efectúa el cambio de

domicilio en el plazo otorgado por la Administración Tributaria, se podrá
presumir como domicilio fiscal los siguientes lugares:

Domicilio fiscal de personas naturales

◼ El de su residencia habitual, presumiéndose ésta cuando exista permanencia en

un lugar mayor a 6 meses.
◼ Donde desarrolla sus actividades civiles, comerciales o aquel informado ante las
entidades de la administración pública en procedimientos vinculados a
autorizaciones, licencias, permisos o similares o en contratos con entidades
privadas.
◼ Donde se encuentran los bienes relacionados con los hechos que generan las
obligaciones tributarias.
◼ El declarado ante el Registro Nacional de Identificación y Estado Civil (RENIEC).
◼ El declarado ante la Superintendencia Nacional de Migraciones.
◼ El declarado ante el Ministerio de Relaciones Exteriores.

Domicilio fiscal de personas jurídicas

◼ Donde se encuentra su dirección o administración efectiva.

◼ Donde se encuentra el centro principal de su actividad.
◼ Donde se encuentran los bienes relacionados con los hechos que generan las
obligaciones tributarias.
◼ El domicilio de su representante legal, bajo los supuestos señalados para
determinar el domicilio fiscal de personas naturales.
◼ Aquel informado ante las entidades de la administración pública en
procedimientos vinculados a autorizaciones, licencias, permisos o similares o en
contratos con entidades privadas.

Domicilio fiscal de domiciliados en el extranjero

◼ Si tienen establecimiento permanente en el país, será aplicable el supuesto de

domicilio fiscal de personas naturales y jurídicas.
◼ En los demás casos, sin admitir prueba en contrario, el domicilio de su
representante.

de su cambio.

Página 65
 Domicilio fiscal para entidades que carecen de personalidad jurídica

◼ El domicilio de su representante, o el de cualquiera de sus integrantes.

Efectos del señalamiento del domicilio fiscal

Cuando la norma menciona que el domicilio fiscal es el lugar fijado para todo
efecto tributario, se entiende que en él deberán efectuarse las notificaciones de
determinación y el cumplimiento de las obligaciones formales; así también será
tomado en cuenta para la aplicación de la norma 29° del Código Tributario
referida al lugar, forma y plazo de pago de las obligaciones tributarias.
Excepción a esta regla es la que menciona a los principales contribuyentes
nacionales, domicilio fiscal que no será oponible al lugar del pago fijado por la
SUNAT.

2. Responsables y representantes
De acuerdo con el artículo 16º del Código Tributario, están obligados a pagar los
tributos y cumplir las obligaciones formales en calidad de representantes, con los
recursos que administren o que dispongan, las siguientes personas:

◼ Los padres, tutores y curadores de los incapaces.

◼ Los representantes legales y los designados por las personas jurídicas.
◼ Los administradores o quiénes tengan la disponibilidad de los bienes de los
entes colectivos que carecen de personería jurídica.
◼ Los mandatarios, administradores, gestores de negocios y albaceas.
◼ Los síndicos, interventores o liquidadores de quiebras y los de sociedades y
otras entidades.

Asimismo, los artículos 89°, 90° y 91° mencionan quienes están sujetos a cumplir las
obligaciones tributarias en el caso de las personas jurídicas, las entidades que
carecen de personería jurídica y de las sociedades conyugales y sucesiones
indivisas.

2.1. Responsabilidad solidaria

Cada responsable solidario responde por el íntegro de la deuda tributaria. Es

facultad del acreedor tributario exigir el pago de la deuda, en todo o en parte, a
cualquiera de los responsables solidarios, a algunos de ellos simultánea o
sucesivamente, o a todos ellos simultáneamente.

Los responsables tienen el derecho de exigir de los contribuyentes, el

reembolso de lo pagado. El derecho de repetición se rige por las reglas del
derecho común.

En materia tributaria, la responsabilidad solidaria ocurre bajo los siguientes

supuestos:

Página 66
Cuando por dolo, negligencia o abuso de facultades se dejan de pagar las
deudas tributarias:

◼ Los representantes legales y los designados por las personas jurídicas.

◼ Los administradores o quiénes tengan la disponibilidad de los bienes de los
entes colectivos que carecen de personería jurídica.
◼ Los mandatarios, administradores, gestores de negocios y albaceas.

Cuando por acción u omisión del representante se produce el

incumplimiento de las obligaciones tributarias del representado:

◼ Los padres, tutores y curadores de los incapaces.

◼ Los síndicos, interventores o liquidadores de quiebras y los de sociedades y
otras entidades.

2.2. Dolo, negligencia grave o abuso de facultades

La existencia del dolo, negligencia grave o abuso de facultades ocurre salvo

prueba en contrario, en los siguientes supuestos:

2.2.1. Lleva contabilidad o lleva dos o más juegos de libros o registros para
una misma contabilidad, con distintos asientos.

- No lleva contabilidad cuando los libros o registros que se encuentra

obligado a llevar no son exhibidos o presentados a requerimiento de la
Administración Tributaria, dentro de un plazo máximo de 10 días hábiles, por
causas imputables al deudor tributario.

2.2.2. Tenga la condición de no habido. En este supuesto se debe considerar el

DS N° 041-2006-EF que regula las condiciones de no hallado y de no habido
para efectos tributarios respecto de la SUNAT.

2.2.3. Emite y/u otorga más de un comprobante de pago, así como notas de
débito y/o crédito, con la misma serie y/o numeración.

2.2.4. No se ha inscrito ante la Administración Tributaria. En este supuesto se

debe observar a los obligados a inscribirse en el Registro Único de
Contribuyentes, de acuerdo con el DL N° 953 y el Reglamento del RUC.

2.2.5. Anota en sus libros y registros los comprobantes de pago que recibe u
otorga por montos distintos a los consignados en dichos comprobantes u
omite anotarlos, siempre que no se trate de errores materiales.

2.2.6. Obtiene, por hecho propio, indebidamente Notas de Crédito

Negociables, órdenes de pago del sistema financiero y/o abono en cuenta
corriente o de ahorros u otros similares, en los supuestos de devolución.

2.2.7. Emplea bienes o productos que gocen de exoneraciones o beneficios

en actividades distintas de las que corresponden.

2.2.8. Elabora o comercializa clandestinamente bienes gravados mediante la

sustracción a los controles fiscales; la utilización indebida de sellos, timbres,
precintos y demás medios de control; la destrucción o adulteración de estos;

Página 67
la alteración de las características de los bienes; la ocultación, cambio de
destino o falsa indicación de la procedencia de los mismos.

2.2.9. No ha declarado ni determinado su obligación en el plazo requerido por

la Administración Tributaria. En este supuesto, el plazo que otorga la
Administración Tributaria para la declaración y determinación de la obligación
es de 3 días hábiles.

2.2.10. Omite a uno o más trabajadores al presentar las declaraciones

relativas a los tributos que graven las remuneraciones de éstos.

2.2.11. Se acoge al NRUS o se incluye en el RER o en el REMYPE siendo un

sujeto no comprendido en dichos regímenes.

2.2.12. Omita presentar la declaración jurada informativa para el

cumplimiento de la asistencia administrativa mutua. Información relacionada
al beneficiario final.

2.2.13. Sea sujeto de la aplicación de los párrafos segundo al quinto de la

Norma XVI del Título Preliminar. En este supuesto, la responsabilidad se
atribuye a los representantes legales siempre que hayan colaborado con el
diseño o la aprobación o la ejecución de actos, situaciones o relaciones
económicas previstas en los párrafos segundo al quinto de la Norma XVI.

En los casos que no se encuentren comprendidos en los supuestos anteriores,

corresponde a la Administración Tributaria probar la existencia de dolo,
negligencia grave o abuso de facultades.

La existencia de dolo, negligencia grave o abuso de facultades debe ser

establecida objetivamente, a fin de apreciar la propia conducta del
representante, la situación financiera del representado y la índole del
incumplimiento o infracción.

En este sentido, la conducta torpe o descuidada del representante que dé lugar

a deuda tributaria no puede causar responsabilidad solidaria, considerando
además el tecnicismo, la complejidad y las modificaciones constantes de la
legislación tributaria.

El Tribunal Fiscal entiende estos supuestos de acuerdo con lo siguiente:

◼ Dolo: quien actúa con conciencia, voluntad e intención y deja de pagar la deuda
tributaria.
◼ Negligencia grave: quien omite el pago de la deuda debido a un
comportamiento carente de toda diligencia sin que exista justificación alguna
teniendo en consideración las circunstancias que rodean el caso en particular.
◼ Abuso de facultades: cuando los representantes realizan actos para los cuales
no han sido facultados o exceden tales atribuciones en provecho propio o de
terceros.

Página 68
2.3. Responsabilidad del Administrador de Hecho

El artículo 5° del DL N° 1121 incorpora al Código Tributario como responsable

solidario al administrador de hecho. Esta incorporación normativa nace, de
acuerdo con la exposición de motivos, por las siguientes situaciones:

◼ En las empresas del sector hidrocarburos, el socio de mayor participación

toma las decisiones del grupo económico, y los administradores formalmente
designados realizan funciones específicas de mero trámite. En este supuesto el
grupo tiene deudas que no pueden ser recuperadas con el patrimonio del
deudor tributario, ni con el patrimonio de sus representantes formales, al
carecer estos de patrimonio.

◼ En las empresas del rubro restaurantes, el fundador del negocio y de la marca

no asume ningún encargo de gestión formal; sin embargo, tiene en la práctica
la administración del negocio. Por otro lado, se designa formalmente como
administradores o representantes de las empresas a distintos familiares, sin un
poder real de gestión. En este caso, la recuperación de la deuda es difícil, pues
el responsable solidario no tiene respaldo patrimonial.

◼ En las empresas de asesoría contable, crean empresas vinculadas para la

generación de operaciones no reales o venta de facturas destinadas a
contribuyentes en actividad que buscan incrementar ficticiamente su crédito
fiscal para tributar menos. Quien organiza y maneja los movimientos financieros
es el promotor que ejerce la dirección y gestión; sin embargo, los representantes
legales de las empresas vinculadas son personas dependientes de las
empresas matrices, tales como los vigilantes, choferes, secretarias, o terceros.

Por lo que el legislador decide además aplicar los supuestos y condiciones del
artículo 16° del Código Tributario a los administradores de hecho, quienes gozan
de determinado poder de decisión y/o dirección con respecto del deudor
tributario, a pesar de no formalizar la asignación de los poderes y/ teniendo un
documento insuficiente.

2.4. Responsabilidad solidaria entre coagentes del hecho

imponible

De acuerdo con el artículo 19º del Código Tributario, están solidariamente

obligadas aquellas personas respecto de las cuales se verifique un mismo
hecho generador de obligaciones tributarias.

Este supuesto cobra importancia en el caso de entidades colectivas, quienes,

sin tener personalidad jurídica, asumen la condición de contribuyentes. Este es
el caso de las sociedades de hecho, consorcios, entre otros, los cuales llevan
contabilidad independiente de la de sus miembros. En estos casos adquieren la
condición de contribuyentes para fines del impuesto a la renta o del IGV, y

Página 69
aunque estos no resultan obligados como contribuyentes, si tienen interés
directo en la realización del hecho imponible.

En este sentido, la finalidad de la norma es hacer responsables solidarios del

cumplimiento de la obligación tributaria a quienes tienen interés económico
inmediato en las actividades, operaciones o patrimonios generadores de
obligaciones tributarias.

Este supuesto se observa en el último párrafo del artículo 18º que alude a las
sociedades de hecho y consorcios que, sin gozar de personalidad jurídica plena,
pueden ser sujetos de derechos y obligaciones como contribuyentes, cuando
llevan contabilidad independiente. En este caso, si durante el vínculo
contractual se han generado deudas tributarias a cargo de tales entidades, sus
integrantes serán responsables solidarios del pago de tales deudas. La misma
responsabilidad alcanza a los integrantes de tales entidades una vez disuelto el
vínculo contractual.

2.5. Herederos y legatarios

El artículo 17° del Código Tributario dispone como responsables solidarios en

calidad de adquirientes a los herederos y legatarios, hasta el límite del valor de
los bienes que reciban. Los herederos también son responsables solidarios por
los bienes que reciban en anticipo de legítima, hasta el valor de dichos bienes y
desde la adquisición de éstos.

a) Herederos:

Los herederos son responsables respecto a la deuda del causante que les ha
sido trasmitida conforme el artículo 25° del Código Tributario. En este supuesto,
el heredero que haya pagado en exceso de su participación en la herencia podrá
repetir de los demás solo por el exceso. En el supuesto de los anticipos de
legítima, se pretende evitar la disminución patrimonial del causante debido al
anticipo y así afectar la cobranza de la deuda tributaria.

b) Legatarios:

En el caso de los legatarios, la responsabilidad es solidaria con otros sucesores

a título universal o legatarios. En este caso se debe considerar la responsabilidad
por las deudas que pesan sobre el bien transferidos, así como sobre el
patrimonio del cual formó parte el bien. El artículo 25° del Código Tributario no
menciona la transmisión de la obligación tributaria al legatario; por ello, este
puede repetir de los herederos el íntegro de lo pagado por la deuda tributaria
del causante, salvo que sobre el bien legado pese un derecho real de garantía
por la deuda tributaria. En este caso se considera que el bien fue legado con el
gravamen.

c) Limitación de la responsabilidad

La limitación de la responsabilidad al valor de los bienes recibidos implica que

la solidaridad solo opera por las deudas correspondientes a hechos imponibles
realizados hasta que se produjo el anticipo o el fallecimiento del causante. La
deuda generada con dicha transferencia o con posterioridad, es imputable al
heredero o legatario como contribuyente. Para determinar el valor de los bienes

Página 70
recibidos no debe incluirse el de los frutos obtenidos con posterioridad a la
adquisición de los bienes.

d) Duración de la responsabilidad

La responsabilidad de los herederos cesa al vencimiento del plazo de

prescripción. Esta regla es aplicable inclusive al heredero que recibió bienes en
anticipo de legítima.

El artículo 17°, inciso b), del Código Tributario menciona que la responsabilidad
de los herederos caduca a los 2 años de efectuada la transferencia, si fue
comunicada a la Administración Tributaria dentro del plazo que señala esta, o
cuando prescriba la deuda, si no se hubiere comunicado la transferencia o se
hubiere comunicado vencido el plazo señalado a ese fin. Esta norma es
aplicable al legatario.

2.6. Adquirente de bienes de entes colectivos

De acuerdo con el artículo 17° del Código Tributario, son también responsables
solidarios los adquirentes del activo y/o pasivo de empresas o entes colectivos
con o sin personalidad jurídica. En los casos de reorganización de sociedades o
empresas, surgirá responsabilidad solidaria cuando se adquiera el activo y/o el
pasivo.

Este supuesto comprende la adquisición de alguno de los componentes

patrimoniales, o de ambos, cualquiera sea su organización jurídica, tengan lugar
a título universal o particular.

◼ A título universal, en el caso de herencia de una empresa unipersonal o de la

parte que correspondía al causante de una sociedad de hecho, o en una
reorganización de sociedades de acuerdo con la Ley General de Sociedades.
◼ A título particular, en el caso de donaciones o de compra venta, permuta,
aporte, adjudicación en pago u otras formas de disposición a título oneroso de
negocios de propiedad de personas naturales, así como de sociedades de
hecho, sucesiones indivisas, condóminos, entre otros.

En el supuesto de socios que reciban bienes por liquidación de sociedades u

otros entes colectivos de los que han formado parte, la responsabilidad solidaria
alcanza hasta el límite del valor de los bienes que reciban.

a) Duración de la responsabilidad

El artículo 17° menciona que, en los supuestos de reorganización de sociedades,

la responsabilidad cesa al vencer la prescripción. En los demás casos, a los 2
años de efectuada a la transferencia, si esta fue comunicada a la Administración
Tributaria dentro del plazo que señale. En caso contrario, cesará cuando
prescriba la deuda tributaria.

Página 71
2.7. Agentes de retención o percepción

El artículo 18° del Código Tributario señala como responsable solidario con el
contribuyente a los agentes de retención o percepción, cuando hubieren
omitido la retención o percepción a que estaban obligados. Efectuada la
retención o percepción, el agente es el único responsable ante la
Administración Tributaria.

En este supuesto cabe mencionar que legalmente no tienen la condición de

agentes de retención, y no están sujetos a estas reglas, aquellas personas que
por mero acuerdo con el contribuyente efectúan la retención del tributo. La
retención efectuada no libera al contribuyente en caso de que la otra persona
no pague el tributo. En esta línea, tampoco se podrá imputar infracción alguna,
por no tener legalmente la condición de responsable.

2.8. Otros responsables

El artículo 18° del Código Tributario, entre otros responsables, considera a:

◼ Las empresas porteadoras que transporten productos gravados con tributos, si

no cumplen los requisitos que señalen las leyes tributarias para el transporte de
dichos productos.
◼ Terceros notificados para efectuar un embargo en forma de retención hasta
por el monto que debió ser retenido:
o No comuniquen la existencia o el valor de créditos o bienes y entreguen
al deudor tributario o a una persona designada por éste, el monto o los
bienes retenidos o que se debieron retener, según corresponda.
o Nieguen la existencia o el valor de créditos o bienes, ya sea que
entreguen o no al tercero o a una persona designada por éste, el monto
o los bienes retenidos o que se debieron retener, según corresponda.
o Comuniquen la existencia o el valor de créditos o bienes, pero no
realicen la retención por el monto solicitado.
o Comuniquen la existencia o el valor de créditos o bienes y efectúen la
retención, pero no entreguen a la Administración Tributaria el producto
de la retención. En estos casos, la Administración Tributaria podrá
disponer que se efectúe la verificación que permita confirmar los
supuestos que determinan la responsabilidad. No existe responsabilidad
solidaria si el tercero notificado le entrega a la Administración Tributaria
lo que se debió retener.
◼ Los depositarios de bienes embargados, hasta por el monto de la deuda
tributaria en cobranza, incluidas las costas y gastos, cuando, habiendo sido
solicitados por la Administración Tributaria, no hayan sido puestos a su
disposición en las condiciones en las que fueron entregados por causas
imputables al depositario. En caso de que dicha deuda fuera mayor que el valor
del bien, la responsabilidad solidaria se limitará al valor del bien embargado.
Tratándose de deuda tributaria administrada por la SUNAT, la responsabilidad

Página 72
 solidaria del depositario se limita al monto de los tributos, multas e intereses en
cobranza.
◼ Acreedores vinculados con el deudor tributario, según el criterio establecido
en el artículo 12° de la Ley General del Sistema Concursal, que hubieran ocultado
dicha vinculación en el procedimiento concursal relativo al referido deudor. En
este supuesto no se menciona la extensión de la responsabilidad del acreedor.
◼ Sujetos miembros o los que fueron miembros de los entes colectivos sin
personalidad jurídica por la deuda tributaria que dichos entes generen y que
no hubiera sido cancelada dentro del plazo previsto por la norma legal
correspondiente, o que se encuentre pendiente cuando dichos entes dejen de
ser tales.

2.9. Efectos de la responsabilidad solidaria

Para que surta efectos la responsabilidad solidaria, la Administración Tributaria

debe notificar al responsable la resolución de determinación de atribución de
responsabilidad, en la que debe señalarse la causal de atribución de la
responsabilidad y el monto de la deuda objeto de la responsabilidad.

La atribución de responsabilidad solidaria tiene los siguientes efectos:

a) Exigibilidad de la deuda tributaria

La deuda tributaria puede ser exigida total o parcialmente a cualquiera de los

deudores tributarios o a todos ellos simultáneamente. La excepción a esta regla
lo constituyen las multas emitidas en los siguientes supuestos:

◼ Los herederos y legatarios, en el supuesto de ser responsables solidarios en

calidad de adquiriente.
◼ Las empresas porteadoras que transportan productos gravados con tributos.
◼ Los agentes de retención o percepción.
◼ Las personas respecto de las cuales se verifica un mismo hecho generador de
obligaciones tributarias.

b) Extinción de la deuda tributaria

La extinción de la deuda tributaria del contribuyente libera a todos los

responsables solidarios de la deuda a su cargo.

En este caso, la norma no menciona algún supuesto de excepción del medio

por el cual se extinga la deuda tributaria; sin embargo, se debe evaluar el
carácter personal del supuesto de condonación, que puede no tener efectos en
la liberación de la deuda tributaria para el contribuyente y los demás
responsables solidarios.

c) Prescripción de la deuda tributaria

La prescripción no es un medio extintivo de la deuda tributaria; sin embargo, si

la Administración Tributaria no puede ejercer las facultades de determinación,

Página 73
 sanción y recaudación hacia el contribuyente, tampoco podrá hacerlo respecto
de los responsables.

Los actos de interrupción de la prescripción efectuados por la Administración

Tributaria respecto del contribuyente surten efectos colectivamente para todos
los responsables solidarios.

Los actos de suspensión de la prescripción respecto del contribuyente o

responsables solidarios, referidos a la tramitación del procedimiento
contencioso tributario y durante el lapso en que la Administración Tributaria está
impedida de efectuar la cobranza de la deuda por una norma legal, tienen
efectos colectivamente. En los demás supuestos de suspensión de la
prescripción, estos solo operan respecto del deudor al que concierne la causal.

d) Recursos impugnatorios

La impugnación que se realice contra la resolución de determinación de

responsabilidad solidaria puede referirse tanto al supuesto legal que da lugar a
dicha responsabilidad como a la deuda tributaria respecto de la cual se es
responsable, sin que en la resolución que resuelve dicha impugnación pueda
revisarse la deuda tributaria que hubiera quedado firme en la vía administrativa.

e) Cobranza coactiva

La conclusión de la cobranza coactiva contra un responsable solidario alcanza

a los demás, salvo en el supuesto de la declaratoria de quiebra del deudor
tributario. Por aplicación de las normas concursales solo favorece a los
responsables solidarios si el concursado es el contribuyente, pero no es
aplicable en el caso el concursado fuera uno de los responsables solidarios.

La conclusión de la cobranza coactiva seguida al contribuyente alcanza a todos

los responsables solidarios, por lo que determina la conclusión de las seguidas
contra aquellos. La conclusión de la cobranza por seguirse contra persona
distinta a la obligada al pago no causa efecto respecto al contribuyente y los
responsables solidarios.

2.10. Capacidad tributaria y representación

Tienen capacidad tributaria las personas naturales33 o jurídicas, comunidades de

bienes, patrimonios, sucesiones indivisas, fideicomisos, sociedades de hecho,
sociedades conyugales u otros entes colectivos, aunque estén limitados o
carezcan de capacidad o personalidad jurídica según el derecho privado o
público, siempre que la Ley le atribuya la calidad de sujetos de derechos y
obligaciones tributarias.

En el caso de sujetos que carezcan de personería jurídica, corresponde la

representación a sus integrantes, administradores o representantes legales o
designados. En el caso de personas naturales que carezcan de capacidad
jurídica para obrar, corresponde la representación a sus representantes legales
o judiciales. Si tienen capacidad, pueden designar apoderados.

33
La capacidad de las personas naturales se rige por las normas del Código Civil.

Página 74
Los representados están sujetos al cumplimiento de las obligaciones tributarias
derivadas de la actuación de sus representantes. En este supuesto, la persona
que actúe en nombre del titular deberá considerar lo siguiente:

Debe acreditar la representación mediante poder por documento público o

privado con firma legalizada notarialmente o por fedatario designado por la
Administración Tributaria, o de acuerdo con las normas que regulan tales
facultades, para:

◼ Presentar declaraciones y escritos.

◼ Acceder a información de terceros independientes utilizados como
comparables en virtud de las normas de precios de transferencia.
◼ Interponer medios impugnatorios o recursos administrativos.
◼ Desistirse.
◼ Renunciar a derechos.
◼ Recabar documentos que contengan información protegida por la reserva
tributaria.

Debe acreditar la representación de acuerdo con las formas y condiciones

que establezca la SUNAT mediante Resolución de Superintendencia, en el
supuesto de la representación que no conste en documento público, o en el
supuesto de autorizar a tercero, para:

◼ Recoger las copias de los documentos.

◼ Enviar los documentos por sistemas electrónicos, telemáticos o, informáticos.
◼ Realizar actuaciones mediante sistemas electrónicos, telemáticos o,
informáticos.

La falta o insuficiencia del poder no impedirá que se tenga por realizado el

acto, a excepción de los procedimientos de aprobación automática, en los
siguientes supuestos:

◼ Cuando la Administración Tributaria pueda subsanarlo de oficio.

◼ Cuando el deudor tributario acompañe el poder o subsane el defecto dentro del
término de 15 días hábiles que deberá conceder la Administración Tributaria,
prorrogable a 15 días hábiles adicionales.
◼ En el caso de las quejas y solicitudes de corrección, ampliación o aclaración, el
plazo para presentar el poder o subsanar el defecto será de 5 días hábiles.

Página 75
Libro II – La
Administración
Tributaria, los
Administrados y la
Asistencia
Administrativa
Mutua en materia
tributaria

Página 76
UNIDAD 1 - LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA
La Administración Tributaria es la entidad de derecho público encargada por ley para
el desempeño de las funciones relacionadas con la aplicación y recaudación de un
determinado tributo. Puede ser o no el propio acreedor tributario.

En conformidad con el artículo 50° del Código Tributario, las funciones que ejerce la
Administración Tributaria son:

◼ Fiscalización
◼ Determinación
◼ Sanción
◼ Recaudación
◼ De resolución de asuntos contenciosos y no contenciosos
◼ De cobranza coactiva
◼ De denuncia

En el caso de la SUNAT, realiza las actuaciones y procedimientos que correspondan

para prestar y solicitar la asistencia administrativa mutua en materia tributaria a la
autoridad competente, según lo señalado en los convenios internacionales.

a) Tributos del Gobierno Central

La Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria, SUNAT,

es un organismo técnico especializado adscrito al Ministerio de Economía y Finanzas,
cuya finalidad es administrar los tributos internos, a excepción de los municipales y
los derechos arancelarios.

Es competente además para la realización de las actuaciones y procedimientos que

corresponda llevar a cabo a efecto de prestar y solicitar la asistencia administrativa
mutua en materia tributaria.

A partir de la fusión por absorción de la Superintendencia Nacional de Aduanas por

la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria, la SUNAT pasó a ser el
ente administrador de tributos internos y derechos arancelarios del Gobierno
Central.

En este sentido, los principales tributos que administra la SUNAT, entre otros, son los
siguientes:

◼ Impuesto General a las Ventas

◼ Impuesto a la Renta
◼ Régimen Mype Tributario
◼ Régimen Especial del Impuesto a la Renta
◼ Nuevo Régimen Único Simplificado
◼ Impuesto Selectivo al Consumo
◼ Impuesto Extraordinario para la Promoción y Desarrollo Turístico Nacional
◼ Impuesto Temporal a los Activos Netos
◼ Impuesto a las Transacciones Financieras
◼ Impuesto Especial a la Minería

Página 77
 ◼ Impuesto a los Juegos de Casinos y Máquinas Tragamonedas
◼ Derechos Arancelarios o Ad Valorem
◼ Derechos específicos aplicados a las mercancías de acuerdo con cantidades
especificas

b) Tributos de los Gobiernos Locales

De acuerdo con el artículo 52º del Código Tributario, los Gobiernos Locales
administran las contribuciones y tasas municipales, sean estas últimas derechos,
licencias o arbitrios, y por excepción los impuestos que la ley les asigne.

Entre los impuestos que actualmente administran los municipios se encuentran los
siguientes:

◼ Impuesto predial
◼ Impuesto a los espectáculos públicos no deportivos
◼ Impuesto de alcabala
◼ Impuesto al patrimonio vehicular
◼ Impuesto a las apuestas

c) Tributos de Organismos Descentralizados Autónomos, Instituciones Públicas

Descentralizadas e Instituciones Autónomas

Corresponde a la SUNAT administrar, fiscalizar y recaudar las aportaciones del

Seguro Social de Salud – ESSALUD y de la Oficina de Normalización Previsional –
ONP.

Determinados organismos descentralizados autónomos, instituciones públicas

descentralizadas e instituciones autónomas ejercen la administración de las
contribuciones y tasas que la ley les asigna por los servicios públicos que prestan o
las funciones que cumplen.

d) Órganos resolutores

Los órganos de resolución son competentes para conocer en la instancia que les
corresponde, de los procedimientos contenciosos y no contenciosos que en la vía
administrativa siguen los contribuyentes sobre cuestiones tributarias.

De acuerdo con el artículo 134º del Código Tributario, la competencia de los órganos
de reclamación no puede ser extendidas ni delegadas a otras entidades.

En los procedimientos contenciosos de reclamación, no puede haber más de dos

instancias antes de recurrir al Tribunal Fiscal, de acuerdo con el artículo 124º del
Código Tributario.

Página 78
UNIDAD 2 - FACULTADES DE LA ADMINISTRACIÓN
TRIBUTARIA

1. Facultad de Recaudación
Es función de la Administración Tributaria recaudar los tributos. En este sentido,
puede contratar los servicios de las entidades del sistema bancario y financiero y de
otras entidades para recibir el pago de las deudas tributarias.

La Administración Tributaria puede firmar convenios que permitan recibir y procesar

declaraciones y otras comunicaciones dirigidas a la Administración.

El artículo 55° del Código Tributario señala, además, que esta facultad alcanza la
recaudación en aplicación de la asistencia en el cobro de la asistencia administrativa
mutua en materia tributaria, y la recaudación de las sanciones de multa por la
comisión de las infracciones tipificadas en los artículos 176° y 177° derivadas del
incumplimiento de las obligaciones a la asistencia administrativa mutua en materia
tributaria.

Esta facultad también contempla la adopción de medidas cautelares para asegurar

el pago de la deuda, así como de efectuar la cobranza coactiva. Esta facultad se
encuentra regulada principalmente por los artículos 56°, 57° y 58° del Código
Tributario, así como por los artículos 14° y 15° del Reglamento del Procedimiento de
Cobranza Coactiva.

1.1. Medidas cautelares previas

El artículo 56° del Código Tributario señala que la Administración Tributaria

puede, en razón al comportamiento del deudor tributario, o en caso existe
razones que permitan presumir que la cobranza podría devenir en infructuosa,
antes de iniciado el procedimiento de cobranza coactiva, asegurar el pago de la
deuda tributaria y trabar medidas cautelares, aun cuando esta no sea exigible
coactivamente.

a) Supuestos para trabar la medida cautelar

El deudor tributario tiene un comportamiento que amerita trabar una medida
cautelar previa en los siguientes supuestos:

◼ Presentar declaraciones, comunicaciones o documentos falsos, falsificados o

adulterados que reduzcan total o parcialmente la base imponible.
◼ Ocultar total o parcialmente activos, bienes, ingresos, rentas, frutos o productos,
pasivos, gastos o egresos; o consignar activos, bienes, pasivos, gastos o egresos,
total o parcialmente falsos.
◼ Realizar, ordenar o consentir la realización de actos fraudulentos en los libros o
registros de contabilidad u otros libros y registros exigidos por ley, reglamento
o Resolución de Superintendencia, estados contables, declaraciones juradas e
información contenida en soportes magnéticos o de cualquier otra naturaleza
en perjuicio del fisco, tales como: alteración, raspadura o tacha de anotaciones,

Página 79
 asientos o constancias hechas en los libros, así como la inscripción o
consignación de asientos, cuentas, nombres, cantidades o datos falsos.
◼ Destruir u ocultar total o parcialmente los libros o registros de contabilidad u
otros libros o registros exigidos por las normas tributarias u otros libros o
registros exigidos por ley, reglamento o Resolución de Superintendencia o los
documentos o información contenida en soportes magnéticos u otros medios
de almacenamiento de información, relacionados con la tributación.
◼ No exhibir y/o no presentar los libros, registros y/o documentos que sustenten
la contabilidad, y/o que se encuentren relacionados con hechos susceptibles
de generar obligaciones tributarias que hayan sido requeridos en forma expresa
por la Administración Tributaria, en las oficinas fiscales o ante los funcionarios
autorizados, dentro del plazo señalado por la Administración en el
requerimiento en el cual se hubieran solicitado por primera vez.
◼ No exhibir y/o no presentar, los documentos relacionados con hechos
susceptibles de generar obligaciones tributarias, en las oficinas fiscales o ante
los funcionarios autorizados, en el caso de aquellos deudores tributarios no
obligados a llevar contabilidad. No se considerará aquel caso en el que la no
exhibición y/o presentación de los libros, registros y/o documentos antes
mencionados, se deba a causas no imputables al deudor tributario.
◼ No entregar al acreedor tributario el monto de las retenciones o percepciones
de tributos que se hubieren efectuado al vencimiento del plazo que para hacerlo
fijen las leyes y reglamentos pertinentes.
◼ Obtener exoneraciones tributarias, reintegros o devoluciones de tributos de
cualquier naturaleza o cualquier otro beneficio tributario simulando la existencia
de hechos que permitan gozar de tales beneficios.
◼ Utilizar cualquier otro artificio, engaño, astucia, ardid u otro medio fraudulento,
para dejar de pagar todo o parte de la deuda tributaria.
◼ Pasar a la condición de no habido.
◼ Haber demostrado una conducta de constante incumplimiento de
compromisos de pago.
◼ Ofertar o transferir sus activos, para dejar de pagar todo o parte de la deuda
tributaria.
◼ No estar inscrito ante la Administración Tributaria.
◼ Ostente cualquiera de los dos niveles de cumplimiento más bajos de aquellos
establecidos por el D. Leg. N° 1535, vigente desde el 20 de marzo de 2022.

Las medidas señaladas serán sustentadas mediante la correspondiente

resolución de determinación, resolución de multa, orden de pago o
resolución que desestima una reclamación, según corresponda; salvo
cuando corresponda emitir la medida cautelar previa antes de la emisión de
los actos administrativos antes señalados.

Si al momento de trabar una medida cautelar previa se afecta un bien de

propiedad de terceros, los mismos podrán iniciar la intervención excluyente
de propiedad.

Página 80
Las medidas cautelares trabadas antes del inicio del procedimiento de
cobranza coactiva únicamente podrán ser ejecutadas luego de iniciado dicho
procedimiento y vencido el plazo del mandato de pago y cancelación.

Si los bienes embargados fueran perecederos y el deudor tributario,

expresamente requerido por la SUNAT, no los sustituye por otros de igual
valor u otorgue carta fianza bancaria o financiera en el plazo que la
Administración Tributaria señale, ésta podrá rematarlos antes del inicio del
procedimiento de cobranza coactiva.

El monto obtenido en dicho remate deberá ser depositado en una Institución

Bancaria para garantizar el pago de la deuda dentro del procedimiento de
cobranza coactiva.

Con respecto al fundamento, es necesario considerar el Acuerdo de Sala

Plena del 14.11.1996, vigente de acuerdo con el Acta de Sala Plena N° 2014-14
que menciona que la SUNAT debe fundamentar cuales son las razones que
sustentan las medidas cautelares previas. El Tribunal Fiscal puede dejar sin
efecto dichas medidas, si es que considera que las citadas razones son
insuficientes, no obstante habérsele solicitado mediante proveído.

b) Plazos aplicables a las medidas cautelares previas

De acuerdo con el artículo 57° del Código Tributario, con respecto a las
medidas cautelares debe considerarse lo siguiente:

(i) Deudas no exigibles coactivamente:

◼ La medida cautelar se mantendrá durante 1 año, computado desde la fecha en

que fue trabada y si existiera resolución desestimando la reclamación del
deudor tributario, dicha medida se mantendrá por 2 años adicionales.
◼ En los casos en que la medida cautelar se trabe en base a una resolución que
desestima una reclamación, la medida cautelar tendrá el plazo de duración de
1 año, pero se mantendrá por 2 años adicionales.
◼ Vencidos los plazos, sin necesidad de una declaración expresa, la medida
cautelar caducará, por lo que la Administración Tributaria debe ordenar su
levantamiento. En este supuesto no puede trabar nueva medida cautelar, salvo
se trate de deuda tributaria distinta.
◼ En el caso de resolución favorable con anterioridad al vencimiento de los plazos,
la Administración Tributaria levantará la medida cautelar, devolviendo los bienes
afectados, de ser el caso.
◼ Si la deuda tributaria se vuelve exigible coactivamente, antes del vencimiento
de los plazos máximos, se inicia el procedimiento de cobranza coactiva. En este
supuesto la medida cautelar se vuelve definitiva.
◼ El levantamiento de la medida está sujeta a una carta fianza bancaria o financiera
que cubra el monto por el cual se trabó la medida, por un período de 12 meses,
debiendo renovarse sucesivamente por dos períodos de 12 meses dentro del
plazo que señale la Administración.

Página 81
◼ La carta fianza será ejecutada en el procedimiento de cobranza coactiva que
inicie la Administración Tributaria, o cuando el deudor tributario no cumpla con
renovarla dentro del plazo. El producto de la ejecución será depositado en una
Institución Bancaria para garantizar el pago de la deuda dentro del
procedimiento.
◼ Excepcionalmente, la Administración Tributaria levantará la medida si el deudor
tributario presenta alguna otra garantía que, a criterio de la Administración, sea
suficiente para garantizar el monto por el cual se trabó la medida.

(ii) Deudas exigibles coactivamente:

◼ La Resolución de Ejecución Coactiva, deberá notificarse dentro de los 45 días

hábiles de trabadas las medidas cautelares. Puede prorrogarse por 20 días
hábiles más si existe causa justificada. En el caso de las deudas exigibles
coactivamente, en caso no se produzca la notificación de la resolución de
ejecución coactiva en los plazos indicados, caduca la medida cautelar previa
trabada.

(iii) En los procesos de fiscalización o verificación:

◼ Si lo amerita, la Administración Tributaria, bajo responsabilidad, trabará las

medidas cautelares necesarias para garantizar la deuda tributaria, aun cuando
no hubiese emitido la resolución de determinación, resolución de multa u orden
de pago de la deuda tributaria.
◼ En este caso, debe presentarse cualquiera de los supuestos establecidos en el
artículo 56º del Código Tributario, referidos a los supuestos de medida cautelar
previa mencionados en párrafos anteriores.
◼ Se permite la sustitución de la medida, por carta fianza bancaria o financiera,
siempre que cubra el monto por el cual se trabó la medida, por un período de
doce (12) meses, debiendo renovarse sucesivamente por dos períodos de doce
(12) meses dentro del plazo que señale la Administración Tributaria.
◼ La carta fianza será ejecutada en el Procedimiento de Cobranza Coactiva que
inicie la Administración Tributaria, o cuando el deudor tributario no cumpla con
renovarla dentro del plazo señalado por la Administración Tributaria. En este
último supuesto, el producto de la ejecución será depositado en una Institución
Bancaria para garantizar el pago de la deuda dentro del Procedimiento de
Cobranza Coactiva.
◼ Adoptada la medida, la Administración Tributaria notificará las resoluciones u
órdenes de pago en el plazo de 30 días hábiles, prorrogables por 15 días hábiles
cuando se hubiera realizado la inmovilización o la incautación de libros, archivos,
documentos, registros en general y bienes, de cualquier naturaleza, incluidos
programas informáticos y archivos en soporte magnético o similares, que
guarden relación con la realización de hechos susceptibles de generar
obligaciones tributarias.
◼ En caso no se notifiquen los actos administrativos, la medida cautelar caduca.

Página 82
 ◼ Si se embargaran bienes perecederos que en el plazo de 10 días calendario
siguientes a la fecha en que se trabaron las medidas cautelares puedan ser
objeto de deterioro, descomposición, vencimiento, expiración o fenecimiento, o
bienes perecederos que por factores externos estén en riesgo de perderse,
vencer, fenecer o expirar pueden rematarse antes del inicio del Procedimiento
de Cobranza Coactiva. El monto obtenido en dicho remate deberá ser
depositado en una Institución Bancaria para garantizar el pago de la deuda
dentro del Procedimiento de Cobranza Coactiva.

2. Facultad de determinación
Lay Lozano (2016) señala que en la determinación de la obligación tributaria por
parte del sujeto pasivo se reconoce la existencia de un hecho generador que a él se
le atribuye. De esta manera cuantifica el importe de la deuda y lo comunica a la
Administración Tributaria por medio de una declaración y cancela dicho monto
conforme lo disponga la Administración.

Si al momento de liquidar la obligación esta se realiza con exactitud, y la

Administración Tributaria al revisar la declaración no encontrara observación alguna,
la determinación se vuelve exclusiva del deudor tributario. Caso contrario, si la
Administración Tributaria determina inconsistencias en la declaración del
contribuyente, se produce un acto de determinación.

En el caso de la determinación de la Administración Tributaria, esta tiene la

naturaleza de acto administrativo, por lo que exige condiciones de validez para su
plena eficacia jurídica.

El Código Tributario señala lo siguiente:

Por el acto de la obligación tributaria:

◼ El deudor tributario verifica la realización del hecho generador de la obligación

tributaria, señala la base imponible y la cuantía del tributo.
◼ La Administración Tributaria verifica la realización del hecho generador de la
obligación tributaria, identifica al deudor tributario, señala la base imponible y la
cuantía del tributo.

El artículo 60º del Código Tributario señala que la determinacion de la obligacion

tributaria se inicia:

◼ Por acto o declaracion del deudor tributario.

◼ Por la Administracion Tributaria, por propia iniciativa o denuncia de terceros.

En el caso de la denuncia de terceros, y de acuerdo con el artículo 116° de la Ley N°

27444, todo administrado está facultado para comunicar a la autoridad competente
aquellos hechos que conociera contrarios al ordenamiento, sin necesidad de
sustentar la afectación inmediata de algún derecho o interés legítimo, ni que por esta
actuación sea considerado sujeto del procedimiento.

Página 83
En el caso de la iniciativa de la Administración Tributaria, la determinación sucede a
través del procedimiento de fiscalización o verificación de la determinación de la
obligación tributaria efectuada por el deudor tributario. La omisión o inexactitud en
la información presentada podrá ser modificada emitiendo la resolución de
determinación.

3. Facultad de Fiscalización
La facultad de fiscalización es el poder del que goza la Administración Tributaria a
fin de comprobar el cumplimiento de las obligaciones y la procedencia de beneficios
tributarios.

3.1. Titularidad

Son titulares de la facultad de fiscalización únicamente las entidades señaladas

por el Código Tributario como órganos de la Administración Tributaria.
Excepcionalmente, las municipalidades pueden concesionar los servicios de
fiscalización de los tributos a su cargo, siempre que no se vulnere la reserva
tributaria, de acuerdo con las condiciones del artículo 93° del TUO de la Ley de
Tributación Municipal aprobado mediante DS N° 156-2004-EF.

3.2. Discrecionalidad

La facultad de fiscalización, de acuerdo con el artículo 62° del Código Tributario,

se ejerce en forma discrecional. Asimismo, la Norma IV del Título Preliminar
señala que la Administración Tributaria se encuentra facultada para actuar
discrecionalmente, por lo que optará por la decisión administrativa que
considere más conveniente para el interés público, dentro del marco que
establece la ley.

En materia tributaria la discrecionalidad otorga a la SUNAT la facultad de elegir

los mecanismos y actuaciones administrativas que estime idóneas, según el
caso en concreto. Además, comprende la persecución del fin patrimonial si este
ha sido omitido por el contribuyente, es decir si en el procedimiento de
fiscalización se han encontrado obligaciones tributarias impagas, estas deberán
ser exigidas por la Administración Tributaria mediante las resoluciones que ella
expida.

Alcances de la potestad discrecional de la Administración Tributaria

Durante el procedimiento de fiscalización, la Administración Tributaria está

facultada a solicitar documentación, evaluarla, analizarla, pronunciarse sobre
ella, plantear observaciones, requerir información y sustento, reiterar el pedido
de información, corregir sus errores, con la finalidad de formar una opinión
definitiva respecto del cumplimiento de las obligaciones tributarias del
contribuyente.

Estas actuaciones se encuentran descritas en el artículo 62º del Código

Tributario, considerando además en estricto, el respeto a los derechos del
administrado contenido en el artículo 92º de la referida norma.

Página 84
3.3. Facultades discrecionales de la Administración Tributaria

El artículo 62° del Código Tributario desarrolla las facultades de fiscalización de

la Administración Tributaria.

3.3.1. Facultad de exigir la exhibición y/o presentación de sus libros,

registros, informes, entre otros:

Son aplicables las normas de la Ley N° 27444, entre ellas los artículos 48° y
41°.

a) Con respecto a la documentación o información en poder de la

Administración Tributaria:

El artículo 48° de la Ley N° 27444 reconoce como derecho del administrado

no proporcionar los documentos ya presentados y que se encuentren en
poder de la Administración. Agrega además que, la entidad solicitante no
puede pedir a los administrados información o documentación que ella posea
o deba poseer en virtud de un trámite realizado por el administrado en
cualquiera de sus dependencias, o por haber sido fiscalizado por ellas
durante 5 años anteriores inmediatos, siempre que los datos no hubieren
sufrido variación ni haya vencido la vigencia del documento. Este supuesto
exige que se acredite la entrega de documento con el cargo de recepción
debidamente sellado y fechado por la entidad ante la cual hubiese sido
suministrada.

b) Con respecto a la información solicitada a cargo de un tercero y el

contribuyente afirma no tenerla o no haber sido recibida

No procede que la Administración exija al contribuyente la exhibición de

guías de remisión que debieron entregarle sus proveedores al enviarle los
productos objeto del servicio, y sin embargo, alega no haberlos recibido. El
Tribunal Fiscal señala que la SUNAT debe verificar si efectivamente se
emitieron, a través de un cruce de información.

c) Ámbito del requerimiento de información

La RTF N° 586-3-97 menciona que en la fiscalización de un ejercicio puede

solicitarse información sobre otro anterior no prescrito, si está referida a
operaciones que por su naturaleza guardan relación con las obligaciones
tributarias del periodo fiscalizado.

Otro pronunciamiento menciona que la Administración puede fiscalizar

inclusive ejercicios prescritos para determinar la obligación de un ejercicio no
prescrito; sin embargo, esta posición ha sido rechazada por la Corte Suprema
a través de la Casación N° 1136-2002.

Se puede solicitar, además, la información o documentación que fue

solicitada con anterioridad, para verificar el mismo periodo tributario, en caso
se pruebe la existencia de nuevos hechos.

3.3.2. Facultad de obtener información de terceros:

Página 85
La facultad de obtener información de terceros comprende cruces de
información a fin de obtener cualquier tipo de información respecto a las
actividades del deudor tributario que se encuentre en poder de terceros,
además la información que diversas entidades públicas puedan tener
respecto al deudor tributario, siempre que no se vulnere la reserva tributaria.

El cruce de información es obligatorio y no facultativo de la Administración

Tributaria, pues se exige una actuación diligente en el ejercicio de su facultad
fiscalizadora. Esta exigencia la expresa la Corte Suprema en la Casación N°
563-2015-Lima, en contraposición con diversos pronunciamientos del
Tribunal Fiscal (RTF N° 19094-2-1011, 9247-10-2013, 12011-10-2013 y 9227-5-
2014).

3.3.3. Facultad de solicitar la comparecencia del deudor o terceros para

recabar información:

A fin de desarrollar esta facultad se debe tener en cuenta la RTF N° 1682-Q-

2015.

En este supuesto, el Tribunal Fiscal menciona que se vulneran los derechos

del administrado y que la Administración Tributaria no respeta su propio
requerimiento y los datos que esta consigna con respecto a la fecha, lugar y
hora de exhibición o presentación de los libros, registros o documentos.

En caso esta no fuese posible, es necesario comunicar al administrado a

través de nuevo documento sobre la situación. El consentimiento del
administrado ocurre si, en caso la verificación no se lleve a cabo en la hora
programada, esta no es objetada por el contribuyente.

Las manifestaciones tomadas por la Administración, por sí solas no tienen

valor probatorio, debiendo ser valoradas con otros medios de prueba. Las
manifestaciones son merituables si previamente se ha cumplido con solicitar
la comparecencia de quien debe prestar la manifestación.

Por otra parte, el D. Leg. N° 1523, vigente desde el 19 de febrero de 2022, ha

establecido que las comparecencias podrán realizarse de manera remota, la
misma que se realizará conforme a lo que se establezca mediante decreto
supremo.

3.3.4. Facultad de efectuar tomas de inventarios de bienes, entre otros:

La posibilidad de realizar en forma inmediata la intervención, arqueos de caja,

toma de inventarios o control de ingresos, implica que no hay necesidad de
dar aviso previo de la intervención.

3.3.5. Facultad de inmovilizar documentos:

La prórroga del plazo establecido puede ser ordenada por la Administración.

En el supuesto de inmovilización, el contribuyente o responsable queda
impedido de modificar el estado de lo incautado o de desplazarlo a otro lugar.

Página 86
3.3.6. Facultad de incautar libros, documentos y bienes:

En este supuesto se debe considerar lo siguiente:

◼ La resolución judicial que autoriza la incautación no necesita ser notificada al

contribuyente, por lo que, no se produce violación del procedimiento.
◼ Al momento de la incautación, es necesaria la identificación del personal de la
Administración Tributaria, debiendo constar en el acta firmada por el
contribuyente.
◼ La norma no exige la presencia del representante del Ministerio Publico en la
diligencia de incautación.
◼ El descerraje autorizado por el juez constituye un acto de naturaleza
discrecional que puede ser utilizado por la Administración, a fin de cautelar el
interés fiscal.
◼ Con respecto al abandono de los bienes incautados, corresponde revisar la RS
N° 157-2004/SUNAT.

3.3.7. Facultad de practicar inspecciones:

Debe precisar que la inspección realizada por el auditor fiscal no está

condicionada a la autorización judicial. Esta únicamente procede en el caso
que los locales estuviesen cerrados o se tratara de domicilios particulares.

Por otra parte, según el D. Leg. N° 1523, vigente desde el 19 de febrero de

2022, se ha establecido que se podrán realizar inspecciones remotas, las
cuales deberán ser reguladas mediante decreto supremo. De ser el caso que
la SUNAT realice alguna inspección de forma remota y se solicite autorización
judicial, la ejecución del acto podrá ser programada y no inmediata.

3.3.8. Facultad de requerir el auxilio de la fuerza pública.

3.3.9. Facultad de solicitar información a las empresas del sistema

financiero:

Comprende la información sobre las operaciones pasivas con clientes. La

información debe ser requerida a través del juez. En el caso de otras
operaciones, se debe entregar la información conforme con las condiciones
de la Administración Tributaria. Esta información comprende aquella referida
a los beneficiarios finales.

3.3.10. Facultad de investigar los hechos que configuran infracciones

tributarias:

Comprende la identificación del infractor y reunir los medios de prueba que

acrediten la infracción.

3.3.11. Facultad de requerir a las entidades públicas o privadas para que

informe o comprueben el cumplimiento de obligaciones tributarias:

Página 87
La entrega de la información debe cumplirse conforme con las condiciones
de la Administración Tributaria. Esta información no podrá ser divulgadas a
terceros.

3.3.12. Facultad de solicitar a terceros informaciones técnicas o peritajes.

3.3.13. Facultad de dictas las medidas para erradicar la evasión tributaria.

3.3.14. Facultad de evaluar solicitudes y otorgar autorizaciones:

Se manifiesta como una modalidad de fiscalización preventiva, incluyendo en

la evaluación de las autorizaciones, los antecedentes y/o el comportamiento
tributario del contribuyente.

3.3.15. Facultad de autorizar libros de actas, registros y libros contables:

En concordancia con el numeral 4 del artículo 87° del Código Tributario

referido al deber de llevar los libros de contabilidad y otros registros de
acuerdo con los establecido por la Administración Tributaria.

3.3.16. Facultad de colocar sellos, carteles, con motivo del ejercicio de sus
funciones:

Esta facultad se encuentra regulada a través de la RS N° 144-2004/SUNAT.

3.3.17. Facultad de requerir al deudor tributario la designación de

representantes para acceder a información de terceros en la fiscalización
de precios de transferencia:

Se debe considerar el Informe N° 113-2009-SUNAT/2B0000.

3.3.18. Facultad de supervisar el cumplimiento de las obligaciones

realizadas por los deudores tributarios en lugares públicos a través de
grabaciones de video:

Según la última modificación realizada por el D. Leg. N° 1523, vigente desde

el 19 de febrero de 2022, tratándose de la SUNAT, esta acción también se
podrá realizar en entornos digitales, en la que podrán efectuarse grabaciones
de audio y/o de video, así como cualquier otra acción que permita
documentar dicha supervisión, conforme a lo que se establezca mediante
decreto supremo. La realización de dichas acciones se pone en conocimiento
del administrado antes de finalizar la actuación.

En cualquier supuesto no podrá divulgarse la información a terceros, bajo

responsabilidad.

3.3.19. Facultad de utilizar la información contenida en los libros, registros

y documentos que almacene, archive y conserve.

La SUNAT, en mérito de su facultad de fiscalización, puede realizar

actuaciones y procedimientos para prestar y solicitar asistencia administrativa
mutua en materia tributaria, así como en los de control de las obligaciones

Página 88
 formales vinculadas con la asistencia administrativa, por lo que, ninguna
persona o entidad pública o privada puede negarse a suministrar la
información que para dicho efecto solicite la SUNAT.

3.4. El Procedimiento de Fiscalización

El procedimiento de fiscalización es el conjunto de actos y actuaciones

realizados mediante el cual la Administración Tributaria verifica y determina la
situación jurídica de un deudor tributario respecto de un tributo y periodo
determinado.

Si bien el artículo 112° del Código Tributario menciona al procedimiento de

fiscalización como uno de los procedimientos tributarios del Libro III, su
desarrollo normativo se encuentra señalado en los artículos 61° y siguientes
contenidos en el Libro II del Código Tributario.

3.4.1. Objeto, ámbito, principios y modalidades

a) Objeto

El DS N° 085-2007-EF aprobó el Reglamento del Procedimiento de

Fiscalización de la SUNAT, modificado por el DS N° 207-2012-EF, el DS N°
049- 2016-EF y el DS N° 145-2019-EF34. Define en el artículo I literal e) lo
siguiente:

e) Procedimiento de Fiscalización: Al Procedimiento de

Fiscalización Parcial o Fiscalización Definitiva mediante el cual
la SUNAT comprueba la correcta determinación de la
obligación tributaria o de parte, uno o algunos de los elementos de ésta,
incluyendo la obligación tributaria aduanera, así como el cumplimiento
de las obligaciones formales relacionadas a ellas y que culmina con la
notificación de la Resolución de Determinación y de ser el caso, de las
Resoluciones de Multa que correspondan por las infracciones que se
detecten en el referido procedimiento.
No se encuentran comprendidas las actuaciones de la SUNAT dirigidas
únicamente al control del cumplimiento de obligaciones formales, las
acciones inductivas, las solicitudes de información a personas distintas al
Sujeto Fiscalizado, los cruces de información, las actuaciones a que se
refiere el artículo 78° del Código Tributario y el control que se realiza
antes y durante el despacho de mercancías.

En este sentido, el objeto de la fiscalización es la realización de los actos de

instrucción para la identificación, conocimiento y comprobación de la
información, en conformidad con la cual la Administración Tributaria debe
determinar la situación jurídica del deudor tributario respecto de un tributo y
periodo determinado.

b) Ámbito

34
En adelante, Reglamento del Procedimiento de Fiscalización.

Página 89
Los sujetos pasibles de fiscalización son quienes realicen operaciones
comprendidas en el ámbito de aplicación de los tributos, aun cuando se
encuentren exonerados, gocen de beneficios tributarios, o no estén inscritos
en el RUC.

En este último caso, la no inscripción en el RUC, o la condición de cese de

actividades no es impedimento para que la Administración Tributaria no
pueda fiscalizar ejercicios no prescritos, pues esta condición no
necesariamente determina la inexistencia de deuda tributaria.

En el supuesto que la persona se encuentra en un proceso penal, la

Administración Tributaria no está impedida de llevar a cabo el procedimiento
de la fiscalización, siempre que se tenga la finalidad de verificar el
cumplimiento de las obligaciones tributarias.

c) Principios

La Ley N° 27444 desarrolla los principios del procedimiento administrativo en

su artículo IV. Estos principios son de aplicación supletoria en los
procedimientos administrativos especiales en los aspectos no previstos y en
los no tratados expresamente. Entre estos tenemos:

◼ Principio de legalidad.
◼ Principio del debido procedimiento, que comprende el derecho a ofrecer y
producir pruebas, acceder al expediente, a refutar los cargos imputados, a
exponer argumentos, a presentar alegatos complementarios y a obtener una
decisión motivada.
◼ Principio de impulso de oficio.
◼ Principio de verdad material.

d) Modalidades

La fiscalización que realice la SUNAT puede ser definitiva o parcial. En la

fiscalización definitiva revisará cualquiera de los elementos de la obligación
tributaria, mientras que en la parcial revisará parte, uno o algunos de ellos.

La fiscalización parcial puede ser de 2 formas:

◼ De campo (presencial), en la que un agente fiscalizador se acerca a las oficinas

del contribuyente a requerir o revisar determinada información relacionada con
el elemento a fiscalizar, o
◼ Electrónica, en la que solo podrá realizarse cuando del análisis de la información
proveniente de las declaraciones del propio deudor tributario o de terceros o de
los libros, registros o documentos que la SUNAT almacene, archive y conserve
en sus sistemas electrónicos, se compruebe en parte, que uno o algunos de los
elementos de la obligación tributaria no ha sido correctamente declarado por el
deudor tributario.

Página 90
3.5. Fiscalización definitiva

Como bien señala el Tribunal Fiscal, la facultad de fiscalización de la

Administración Tributaria debe ejercerse excluyendo la posibilidad de una
actuación arbitraria, debiendo respetar los principios del debido procedimiento,
simplicidad, seguridad jurídica y predictibilidad. Además, deben observarse los
derechos de los administrados.

La fiscalización concluye con la emisión de una resolución de determinación,

que luego de su notificación, solo puede ser reabierta en los supuestos de los
incisos 1, 2 y 3 del artículo 108º del Código Tributario, que son los siguientes:

◼ Cuando se detecten los hechos contemplados en el numeral 1 del artículo 178°

del Código Tributario, así como los casos de connivencia entre el personal de la
Administración Tributaria y el deudor tributario. Los hechos contemplados en el
numeral 1 del artículo 178° del Código Tributario son:
o No incluir en las declaraciones ingresos y/o remuneraciones y/o
retribuciones y/o rentas y/o patrimonio y/o actos gravados y/o tributos
retenidos o percibidos, y/o aplicar tasas o porcentajes o coeficientes
distintos a los que les corresponde en la determinación de los pagos a
cuenta o anticipos.
o Declarar cifras o datos falsos u omitir circunstancias en las
declaraciones, que influyan en la determinación y el pago de la
obligación tributaria; y/o que generen aumentos indebidos de saldos o
pérdidas tributarios o créditos a favor del deudor tributario y/o que
generen la obtención indebida de Notas de Crédito Negociables u otros
valores similares.
◼ Cuando la Administración detecte que se han presentado circunstancias
posteriores a su emisión que demuestran su improcedencia o cuando se trate
de errores materiales, tales como los de redacción o cálculo.
◼ Cuando la SUNAT como resultado de un posterior procedimiento de
fiscalización de un mismo tributo y periodo tributario establezca una menor
obligación tributaria. En este caso, los reparos que consten en la resolución de
determinación emitida en el procedimiento de fiscalización parcial anterior
serán considerados en la posterior resolución que se notifique.

Concluido el procedimiento de fiscalización definitiva con la emisión y

notificación de la resolución de determinación, no puede iniciarse una nueva
fiscalización respecto del mismo tributo o periodo con la finalidad de iniciar una
nueva determinación de la obligación tributaria relativa a dicho tributo y periodo,
o a variar algún elemento de la determinación efectuada para hacer incidir esa
modificación en un periodo posterior.

Esta es la naturaleza de la fiscalización definitiva, es única e integral. Una

excepción es aquella que señala el Tribunal Fiscal, en el supuesto que la
resolución de determinación, o la resolución de multa, es declarada nula;
entonces el procedimiento de fiscalización no se tiene por concluido,
permanece abierto, y puede ser continuado por la Administración Tributaria.

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a) Documentación que emite la SUNAT

De acuerdo con el Reglamento de Fiscalización, la SUNAT emitirá cartas,

requerimientos, resultados del requerimiento y actas, entre otros. En este
dispositivo se establecen las normas del contenido mínimo, la notificación y
otros aspectos formales, así como las reglas particulares sobre su utilización.

La notificación se encuentra sujeta a lo dispuesto en los artículos 104º al 106º

del Código Tributario. En el caso de los requerimientos de la ampliación de la
fiscalización parcial, serán notificados juntamente con la carta de ampliación
de fiscalización.

Las actas no pierden su carácter de documento público ni se invalida su

contenido, aun cuando presenten observaciones, añadiduras, aclaraciones o
inscripciones de cualquier tipo, o cuando el sujeto fiscalizado manifieste su
negativa y/u omita suscribirla o se niegue a recibirla. Este supuesto es
aplicable para los demás documentos.

b) Plazo

El plazo del procedimiento de fiscalización definitiva es de 1 año, siendo

susceptible de prórroga. Este plazo debe entenderse como aquel para
requerir información en una fiscalización y no para determinar la deuda
tributaria.

El plazo para determinar la deuda es el de prescripción. Durante ese plazo

puede emitir y notificar valores en base a la información proporcionada con
anterioridad.

El plazo de 1 año no es aplicable para las fiscalizaciones efectuadas por

aplicación de las normas de precios de transferencia o en aquellos
procedimientos de fiscalización definitiva en los que corresponda remitir el
informe a que se refiere el artículo 62º-C del Código Tributario, al Comité
Revisor.

Esta excepción no significa de alguna manera que la fiscalización en estos

supuestos no se encuentra sujetas a plazo alguno, sin embargo, el plazo
indeterminado debe ser fijado por la Administración Tributaria de acuerdo
con las circunstancias de cada caso, sujetándose a los principios de
razonabilidad y proporcionalidad.

El cómputo del plazo en la fiscalización definitiva inicia a partir de la fecha en

que el deudor tributario entrega la totalidad de la información y/o
documentación que fuera solicitada por la Administración Tributaria, en el
primer requerimiento notificado en ejercicio de su facultad de fiscalización.
De presentarse la información y/o documentación solicitada parcialmente no
se tendrá por entregada hasta que se complete la misma.

Las causales para la prórroga del plazo de acuerdo con el artículo 62°-A,
numeral 2, del Código Tributario son las siguientes:

Página 92
◼ Exista complejidad de la fiscalización, debido al elevado volumen de
operaciones del deudor tributario, dispersión geográfica de sus actividades,
complejidad del proceso productivo, entre otras circunstancias.
◼ Exista ocultamiento de ingresos o ventas u otros hechos que determinen
indicios de evasión fiscal.
◼ Cuando el deudor tributario sea parte de un grupo empresarial o forme parte de
un contrato de colaboración empresarial y otras formas asociativas.

La prórroga del plazo de fiscalización por causales inherentes al

contribuyente debe estar sustentada en la explicación de las razones de
hecho que la justifican. No debe bastar señalar la diversidad de operaciones
del contribuyente o el volumen de sus operaciones.

El Tribunal Fiscal menciona que los supuestos de complejidad invocados por

la SUNAT no deben mostrar situaciones genéricas e imprecisas, debiendo
señalar la circunstancia concreta que revelará el grado de complejidad.

En este sentido, la comunicación a través de carta y la causal de prórroga

debidamente sustentada debe ser notificada al sujeto fiscalizado un mes
antes de cumplirse el año.

El cómputo del plazo se suspende de acuerdo con el numeral 6 del artículo

62°-A del Código Tributario en los siguientes casos:

◼ Durante la tramitación de las pericias. El plazo se suspende desde la fecha en

que surte efectos la notificación de la solicitud de la pericia hasta la fecha en
que la SUNAT reciba el peritaje.
◼ Durante el lapso que transcurra desde que la Administración Tributaria solicite
información a autoridades de otros países hasta que dicha información se remita.
El plazo opera desde la fecha en que se presenta la solicitud hasta la fecha en
que se reciba la totalidad de la información de las citadas autoridades.
◼ Durante el plazo en que por causas de fuerza mayor la Administración Tributaria
interrumpa sus actividades. La suspensión tendrá lugar sea que se presente un
caso fortuito o un caso de fuerza mayor, debiendo considerar lo dispuesto en el
artículo 1315° del Código Civil.
◼ Durante el lapso en que el deudor tributario incumpla con la entrega de la
información solicitada por la Administración Tributaria. Se suspende desde el día
siguiente a la fecha señalada para que el citado sujeto cumpla con lo solicitado
hasta la fecha en que se entregue la totalidad de la información.
◼ Durante el plazo de las prórrogas solicitadas por el deudor tributario.
Comprende las prórrogas otorgadas expresa o automáticamente por la SUNAT.
◼ Durante el plazo de cualquier proceso judicial, cuando lo que en él se resuelva
resulta indispensable para la determinación de la obligación tributaria o la
prosecución del procedimiento de fiscalización, o cuando ordena la suspensión
de la fiscalización.

Página 93
 ◼ Durante el plazo en que otras entidades de la Administración Pública o privada
no proporcionen la información vinculada al procedimiento de fiscalización que
solicite la Administración Tributaria. El supuesto de cruces de información con
el proveedor del contribuyente se encuentra dentro de este supuesto.

En caso haya concurrencia de causales, la suspensión se mantendrá hasta la

fecha en que culmine la última causal.

La comunicación de la suspensión del plazo deberá notificarse al sujeto

fiscalizado un mes antes de cumplirse el plazo.

Transcurrido el plazo del procedimiento de fiscalización no se podrá notificar

al deudor tributario otro acto de la Administración Tributaria por el que se le
requiera información o documentación adicional a la solicitada dentro del
plazo. Esto no impide que la Administración pueda realizar los demás actos
y elaborar información o recibirla de terceros, o que pueda notificar al
fiscalizado las conclusiones de la fiscalización y la resolución de
determinación o de multa dentro del plazo de prescripción.

Observe que, vencido el plazo de suspensión de la fiscalización, continua el

curso de la prescripción que quedó en suspenso al operar la suspensión de
la fiscalización.

c) Inicio

La fecha de inicio del procedimiento de fiscalización es la fecha en que surte

efectos la notificación al sujeto fiscalizado de la carta que presenta el Agente
Fiscalizador y el primer requerimiento. De notificarse los referidos
documentos en fechas distintas, el procedimiento se considerará iniciado en
la fecha en que surte efectos la notificación del último documento.

El Agente Fiscalizador se identificará ante el sujeto fiscalizado con el

documento de identificación institucional, o en su defecto, con su DNI.

d) Desarrollo y conclusión

El desarrollo de la fiscalización tiene lugar con la notificación de

requerimientos a través de los cuales se solicita al sujeto fiscalizado, la
exhibición o presentación de informes, análisis, libros de actas, registros y
libros contables y demás documentos o información, relacionados con
hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias.

La conclusión de la fiscalización definitiva tiene lugar con el resultado del

requerimiento, a través del cual la Administración Tributaria comunica al
contribuyente los reparos u observaciones detectadas a lo largo de la
fiscalización.

e) Aplicación de la Norma XVI del Título Preliminar

Página 94
 Conforme con la última reforma tributaria, y reglamentada la aplicación de
los párrafos segundo al quinto de la Norma XVI, corresponde su introducción
en los procedimientos de fiscalización definitiva, teniendo en cuenta las
siguientes consideraciones:

◼ Comité Revisor. Debe ser designado por la Administración Tributaria, y está

conformado por 3 funcionarios de la SUNAT. La aplicación de los párrafos
segundo al quinto de la Norma XVI se encuentran supeditados a su opinión
favorable. Para esto debe contar con el informe del fiscalizador y el expediente
de fiscalización. Debe, además, citar al sujeto fiscalizado, a fin de escuchar sus
razones respectos de las observaciones. Esta citación, según lo establecido por
el D. Leg. N° 1523, vigente desde el 19 de febrero de 2022, podrá realizarse de
manera remota conforme lo que disponga la resolución de superintendencia a
la que se refiere la sexta disposición complementaria final del D. Leg. N° 1422.

◼ El fiscalizador debe emitir informe que deberá adjuntarse al expediente de

fiscalización a fin de ser remitido al Comité Revisor. Se debe poner en
conocimiento del sujeto fiscalizado, el referido informe.
◼ El sujeto fiscalizado debe declarar ante quien realiza la fiscalización sobre los
datos de los involucrados en el diseño o aprobación o ejecución de los actos,
situaciones o relaciones económicas materia del informe. El incumplimiento de
la declaración genera la infracción prevista en el numeral 5 del artículo 177° del
Código Tributario. Además, debe acudir a la cita que realice el Comité Revisor,
a fin de obtener su declaración. La cita ante el Comité Revisor puede ser
prorrogada.
◼ Plazo. Dentro de los 30 días hábiles el Comité Revisor debe pronunciarse.
◼ Informe. Es vinculante para el fiscalizador y debe ser notificado al sujeto
fiscalizado. El informe no es acto administrativo impugnable y forma parte del
expediente de fiscalización.

3.6. Fiscalización parcial de campo

La fiscalización parcial de campo es aquella que se inicia con el objetivo de

revisar solo determinado o determinados elementos de la obligación tributaria
o solo parte de ellos.

En esta modalidad, el agente fiscalizador se desplaza al domicilio fiscal del

deudor tributario a fin de requerir la documentación a examinar.

Se encuentra regulada por el artículo 61° del Código Tributario; sin embargo, son
aplicables determinadas reglas de la fiscalización definitiva.

La SUNAT puede iniciar a un contribuyente más de una fiscalización parcial

respecto del mismo periodo o tributo. Si lo considera pertinente, puede ampliar
los aspectos a ser revisados en la fiscalización parcial, o puede disponer el inicio
de una fiscalización definitiva, haya concluido o no el procedimiento de
fiscalización parcial.

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En este caso la fiscalización parcial no es única. Puede realizarse más de una
respecto de un mismo tributo y periodo, siempre que comprenda materia
distinta de la anterior, aun cuando pueda estar referida al mismo elemento de la
obligación tributaria, pero es definitiva en el supuesto que lo determinado en
ella no es susceptible de ser revisado en otra fiscalización.

a) Plazo

El plazo del procedimiento de fiscalización parcial es de 6 meses.

El cómputo del plazo en la fiscalización parcial de campo inicia a partir de la

fecha en que el deudor tributario entrega la totalidad de la información y/o
documentación que fuera solicitada por la Administración Tributaria, en el
primer requerimiento notificado en ejercicio de su facultad de fiscalización.
De presentarse la información y/o documentación solicitada parcialmente no
se tendrá por entregada hasta que se complete la misma.

No existe prórroga del plazo en el procedimiento de fiscalización parcial

en los supuestos en los que se amplía a otros aspectos que no fueron materia
de la comunicación inicial, salvo se realice una fiscalización definitiva.

En el caso de las excepciones al plazo, es aplicable el numeral 3 del artículo

62º-A.

El cómputo del plazo se suspende de acuerdo con el numeral 6 del artículo

62°-A.

Transcurrido el plazo no se podrá notificar al deudor tributario otro acto de la

Administración Tributaria por el que se le requiera información o
documentación adicional a la solicitada respecto del mismo elemento
fiscalizado dentro del plazo.

b) Inicio

Se aplican las reglas del procedimiento de fiscalización definitiva. Debe

comunicarse al deudor tributario el carácter parcial de la fiscalización y los
aspectos que serán materia de revisión. Esta regla supone que la no
comunicación de este carácter hace entender que la fiscalización será
definitiva.

El artículo 61º del Código Tributario permite que, en el curso de una

fiscalización parcial, la SUNAT pueda realizar una revisión de otros aspectos
no comprendidos en la comunicación inicial; sin embargo, este se realiza
previa comunicación al contribuyente, sin lugar a ampliarse el plazo de 6
meses.

En el caso que el fiscalizador decida realizar una fiscalización definitiva, es

aplicable el plazo de 1 año, computado desde la fecha en que el deudor
tributario entregue la totalidad de la información y/o documentación
requerida.

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 La comunicación de la ampliación de la fiscalización parcial a una
fiscalización definitiva debe efectuarse antes de cumplirse los 6 meses del
plazo de fiscalización parcial.

c) Desarrollo y conclusión

El desarrollo de la fiscalización tiene lugar con la notificación de

requerimientos a través de los cuales se solicita al sujeto fiscalizado, la
exhibición o presentación de informes, análisis, libros de actas, registros y
libros contables y demás documentos o información, relacionados con
hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias.

La conclusión de la fiscalización parcial tiene lugar con el resultado del

requerimiento, a través del cual la Administración Tributaria comunica al
contribuyente los reparos u observaciones detectadas a lo largo de la
fiscalización y la emisión de la resolución de determinación y/o resolución de
multa cuando corresponda.

3.7. Fiscalización parcial electrónica

La fiscalización parcial electrónica es aquella que se realiza cuando del análisis

de la información provenientes de las declaraciones del propio deudor o de
terceros o de los libros, registros o documentos que la SUNAT almacene,
archive y conserve en sus sistemas electrónicos, se compruebe que parte, uno
o algunos de los elementos de la obligación tributaria no ha sido correctamente
declarado por el deudor tributario.

La fiscalización parcial electrónica es definitiva en lo determinado en ella, por lo

que no puede ser revisado en otra fiscalización. En esta modalidad no es
aplicable la suspensión, la prórroga ni la ampliación del plazo. En este sentido,
no puede iniciar una fiscalización definitiva.

a) Documentación que emite la SUNAT

Por su naturaleza no presencial, los documentos utilizados en esta modalidad

son la carta de inicio de fiscalización y la liquidación preliminar.

Además de estar supeditada al Reglamento de Fiscalización, se debe

considerar la RS N° 303-2016/SUNAT que aprobó las disposiciones para la
presentación de observaciones a la liquidación preliminar y del sustento de
dichas observaciones en el procedimiento de fiscalización parcial electrónica
de tributos internos.

b) Plazo

El plazo del procedimiento de fiscalización parcial electrónica es de 30

días hábiles.

El cómputo del plazo en la fiscalización parcial electrónica inicia a partir del

día hábil siguiente a aquel en que la SUNAT deposita la carta de
comunicación del inicio del procedimiento acompañada de la liquidación
preliminar, en el buzón electrónico del sujeto fiscalizado.

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Las prórrogas del plazo establecidas en el artículo 62°-A del Código
Tributario no son aplicables.

En el caso de solicitudes de prórroga por parte del contribuyente, conforme

la RS N° 303-2016/SUNAT, estas se considerarán como no presentadas. Si el
sujeto fiscalizado no puede cumplir con la subsanación o presentación de
observaciones y sustento por razones de caso fortuito o fuerza mayor
presentadas el último día del plazo, este se prorroga hasta el primer día hábil
siguiente al cese de dichas razones.

El cómputo de plazo no se suspende. En esta modalidad no es aplicable las

causales de suspensión establecidas en el artículo 62°-A.

c) Inicio

La SUNAT notifica una carta de comunicación de inicio de la fiscalización

parcial electrónica al deudor tributario a través de medios electrónicos,
acompañada de una liquidación preliminar del tributo a regularizar y los
intereses correspondientes, con el detalle de los reparos que originaron la
omisión y la información analizada que sustenta la propuesta de
determinación. La información mínima de la carta y la liquidación preliminar
está sujeta a lo establecido en el artículo 9°-B del Reglamento de
Fiscalización.

d) Desarrollo

El deudor tributario tiene el plazo de 10 días hábiles siguientes, contados a

partir del día hábil siguiente a aquel en que la SUNAT deposita en el buzón
electrónico la carta de inicio de la fiscalización parcial electrónica y la
liquidación preliminar, para subsanar los reparos notificados contenidos en la
liquidación preliminar o sustentar las observaciones de esta. Puede adjuntar
la documentación sustentatoria si considera necesario.

En este supuesto es necesario considerar que toda respuesta documentaria

a las observaciones de la liquidación preliminar deberá ser respondida a
través de SOL. En caso se presente documentación física esta se considera
no presentada. La información registrada deberá generar una constancia
descargable en formato PDF.

Hasta el último día hábil del plazo de 10 días hábiles, el sujeto fiscalizado
podrá sustituir, modificar, adicionar o eliminar información registrada. El
ingreso de información generara una nueva constancia de información
registrada. Se entiende como válida la información que conste en la última
constancia generada.

e) Conclusión

La SUNAT, dentro de los 20 días hábiles siguientes a la fecha en que vence

el plazo para que el contribuyente sustente sus observaciones o subsane los
reparos, notificará a través de SOL la resolución de determinación con la cual

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 se culmina el procedimiento de fiscalización, y de ser el caso, la resolución
de multa.

La resolución de determinación debe contener la evaluación sobre los

sustentos presentados por el deudor tributario, según corresponda.

3.8. Requerimiento

Uno de los aspectos más importantes de una fiscalización definitiva y una

fiscalización parcial de campo es el requerimiento.

Con el requerimiento se solicita al sujeto fiscalizado, la exhibición y/o

presentación de informes, análisis, libros de actas, registros y libros contables y
demás documentos y/o información relacionados con hechos susceptibles de
generar obligaciones tributarias o para fiscalizar inafectaciones, exoneraciones
o beneficios tributarios.

De acuerdo con el artículo 4° del Reglamento de Fiscalización, también será

utilizado para:

◼ Solicitar la sustentación legal y/o documentaria respecto de las observaciones

e infracciones imputadas durante el transcurso del procedimiento de
fiscalización;
◼ Comunicar las conclusiones del procedimiento de fiscalización indicando las
observaciones formuladas e infracciones detectadas en éste.

En este entendido, los requerimientos emitidos son actuaciones preparatorias

que no califican como actos administrativos. Su contenido no forma parte de
los fundamentos de la emisión del acto, carecen de efectos sobre el
contribuyente, y, por lo tanto, no procede su cuestionamiento.

a) Requisitos de validez

La exigencia del cumplimiento de los datos mínimos del requerimiento es

superlativa. En caso no se cumpla con algunos datos establecidos en el
reglamento se genera su nulidad. Estos requisitos se encuentran regulados en
el artículo 2° del reglamento.

b) Prórroga

La Administración Tributaria no está obligada a otorgar un plazo al contribuyente

para la exhibición de los libros y registros contables y de la documentación
sustentatoria. Sin embargo, si por razones justificadas el deudor requiere un
plazo para la exhibición o presentación, la Administración deberá otorgarle un
plazo no menor de 2 días hábiles.

c) Presentación de informes, plazo de oficio y prórroga

En el caso de presentación de informes y análisis relacionados con hechos

susceptibles de generar obligaciones tributarias, la Administración Tributaria
debe otorgar un plazo no menor de 3 días hábiles. El incumplimiento del plazo
acarrea la nulidad. La prórroga del plazo se encuentra regulada por el
Reglamento de Fiscalización, en el artículo 7°.

Página 99
 d) Cierre

El requerimiento debe ser cerrado en la fecha indicada por la Administración

para exhibir o presentar la totalidad de lo requerido si el sujeto fiscalizado no
presenta documentación o información alguna.

En caso se presente parcialmente la documentación o información requerida, la

Administración procederá a evaluarla a fin de determinar el cumplimiento o
incumplimiento de las obligaciones del administrado, produciéndose el cierre
del requerimiento cuando la evaluación culmine.

e) Resultado del requerimiento

El resultado del requerimiento debe precisar la identidad de los documentos

presentados, cuáles se presentaron y cuáles no.

Si el resultado del requerimiento no precisa cuáles fueron los documentos no

presentados por el contribuyente en la fiscalización o en la reclamación, en el
primer supuesto el Tribunal Fiscal declara la nulidad y ordena a la
Administración admitir y merituar la prueba presentada en la reclamación, y en
el segundo caso, el Tribunal admita admite la prueba presentada, se pronuncia
sobre ella y ordene a la Administración efectuar ese pronunciamiento.

Si en el resultado se limita a dejar constancia de la no presentación de

determinada documentación, se entiende que la demás documentación
requerida fue presentada, aun cuando no se mencione este hecho.

El resultado del requerimiento debe mencionar los reparos, caso contrario

vulnera el derecho de defensa del contribuyente, pues este conocería los
reparos una vez notificados los valores emitidos, y en este caso solo podría
contradecirlos en el procedimiento de reclamación. Este resultado debe ser
firmado por el contribuyente o su representante legal.

3.9. La queja contra las actuaciones irregulares de la

Administración Tributaria

A partir de la RTFOO 1918-Q-201635, el Tribunal Fiscal dispuso que no procedía

revisar las quejas contra las actuaciones de la Administración Tributaria dentro
del procedimiento de fiscalización. Este criterio tenía los siguientes
fundamentos:

◼ Los requerimientos, cartas, esquelas y demás documentos emitidos por la

Administración Tributaria durante la fiscalización forman parte de un conjunto
de actuaciones preparatorias que proveen medios de prueba que acreditan la
existencia de hechos generadores de obligaciones tributarias.
◼ Los requerimientos, cartas, esquelas y demás documentos por sí solos no
generan ningún perjuicio a los administrados, ni están destinados a producir
efectos jurídicos sobre sus intereses, obligaciones o derechos. Para ello se
emite un acto administrativo destinado a producir efectos jurídicos.

35
Quedando sin efecto la RTFOO N° 4187-3-2004.

Página 100
 ◼ El cuestionamiento de estas actuaciones podría devenir en un ejercicio inútil.

Con respecto a la inaplicación del artículo 11° del reglamento mencionaba, que
en virtud de la Décimo Tercera Disposición Complementaria Final del DL N° 981,
donde se dispone se dicten las normas reglamentarias y complementarias que
regulen el procedimiento de fiscalización, solamente estaba dirigido a la
reglamentación del procedimiento de fiscalización, mas no el de queja, por lo
que contraviene la Norma IV del Título Preliminar del Código Tributario.

Sin embargo, con posterioridad a la posición del Tribunal Fiscal, mediante el

artículo 5° del Decreto Legislativo N° 1311 publicado 30.12.2016 se incorpora en
el artículo 61° del Código Tributario el siguiente párrafo:

(…) En tanto no se notifique la resolución de determinación y/o de multa,

o resolución que resuelve una solicitud no contenciosa de devolución,
contra las actuaciones en el procedimiento de fiscalización o
verificación, procede interponer la queja prevista en el artículo 155°.

Por lo que, de conformidad con el artículo 154° del Código Tributario que señala que
las resoluciones emitidas por los Resolutores – Secretarios de Atención de Quejas
por asuntos materia de su competencia constituyen jurisprudencia de observancia
obligatoria para los órganos de la Administración Tributaria, mientras dicha
interpretación no sea modificada por el mismo Tribunal, por vía reglamentaria o por
Ley, correspondería que este pronunciamiento quede sin efecto, y por lo tanto, las
infracciones incurridas por la Administración Tributaria durante el procedimiento de
fiscalización, cualquiera sea su modalidad, pueden ser objeto de queja por parte del
contribuyente.

4. Determinación de la obligación tributaria sobre

base cierta y base presunta
Conforme al artículo 63° del Código Tributario, se establecen dos modalidades de
determinación de la obligación tributaria por parte de la Administración Tributaria:

Durante el período de prescripción, la Administración Tributaria

podrá determinar la obligación tributaria considerando las bases
siguientes:
1. Base cierta: tomando en cuenta los elementos existentes que permitan
conocer en forma directa el hecho generador de la obligación tributaria
y la cuantía de esta.
2. Base presunta: en mérito a los hechos y circunstancias que, por
relación normal con el hecho generador de la obligación tributaria,
permitan establecer la existencia y cuantía de la obligación.

El Tribunal Fiscal menciona que la diferencia entre ambos procedimientos radica en

que, mientras en la determinación sobre base cierta se conoce la realización del
hecho generador de la obligación tributaria, el periodo al que corresponde y la base
imponible, en la determinación sobre base presunta no se cuenta con estos datos,

Página 101
los mismos que se obtienen mediante estimaciones efectuadas sobre hechos ciertos
vinculados al nacimiento de obligaciones tributarias.

a) Determinación sobre base cierta

Esta determinación debe estar sustentada en la información y documentación que

permita conocer en forma directa la realización del hecho generador de la obligación
tributaria y su cuantía. No proceden los indicios reveladores de la obtención de
ingresos gravados.

b) Determinación sobre base presunta

La aplicación procede solo si se ha configurado alguna de las causales previstas en

el artículo 64° del Código Tributario, y debe darse de acuerdo con el procedimiento
establecido legalmente.

La sola información del proveedor en discrepancia con la declaración, registros y

documentación del contribuyente no facultan a la Administración Tributaria a la
determinación sobre base presunta. La discrepancia debe ser confirmada por
verificaciones adicionales que debe efectuar la SUNAT.

(i) Consideraciones

Para la aplicación de las causales sobre base presunta se debe tener en cuenta:

◼ El periodo respecto del cual procede la determinación sobre base presunta.

Algunas causales no pueden ser vinculadas a determinados meses del ejercicio,
y a otros sí.
o Faltantes de inventario: procede a todo el ejercicio.
o Omisión de emisión de comprobantes de pago: procede con respecto
al periodo (mes) en que se configuró la causal.
◼ Solo es aplicable en el tiempo que la causal se encontraba vigente.
◼ En ejercicio de la facultad de reexamen no puede dejarse la causal aplicada en
el procedimiento de determinación, pues no se puede modificar el fundamento
de la resolución.

(ii) Causales

El artículo 64° del Código Tributario establece las causales por las que la
Administración Tributaria puede realizar una determinación sobre base
presunta.

Estas causales consisten en situaciones específicas de hecho, cuya

configuración no se presta a discusión. La causal del inciso 2 es una situación
de hecho genérica y puede abarcar hipótesis de distinto tipo; además, es la
causal de más frecuente configuración. A continuación, una breve mención de
algunas causales:

◼ No se hubieran presentado las declaraciones, dentro del plazo en que la

administración se lo hubiere requerido.
◼ La declaración presentada o la documentación sustentatoria o complementaria
ofreciera dudas:

Página 102
 o Respecto a su veracidad o exactitud
o No incluya los requisitos y datos exigidos
o Existiere dudas sobre la determinación o cumplimiento que haya
efectuado el deudor tributario.
◼ No cumpla dentro del plazo establecido con el requerimiento expreso a
presentar y/o exhibir sus libros, registros y/o documentos que sustenten la
contabilidad, y/o que se encuentren relacionados con hechos generadores de
obligaciones tributarias, en las oficinas fiscales o ante los funcionarios
autorizados. En el caso de aquellos no obligados a llevar contabilidad, cuando
no cumplan el requerimiento de la documentación exigida por la
Administración.
◼ Se oculte activos, rentas, ingresos, bienes, pasivos, gastos o egresos o consigne
pasivos, gastos o egresos falsos.
◼ Se verifiquen discrepancias u omisiones entre el contenido de los
comprobantes de pago y los libros y registros de contabilidad, del deudor
tributario o de terceros.
◼ Se detecte el no otorgamiento de los comprobantes de pago por las ventas o
ingresos realizados o cuando éstos sean otorgados sin los requisitos de ley.
◼ Se verifique la falta de inscripción ante la administración tributaria.
◼ El deudor tributario omita llevar los libros de contabilidad, otros libros o registros
exigidos por ley, o no se encuentren legalizados o se lleven con un atraso mayor
al permitido. Se incluye los sistemas, programas, soportes portadores de
microformas grabadas, soportes magnéticos y demás antecedentes
computarizados de contabilidad que sustituyan a los libros o registros.
◼ No se exhiba libros y/o registros contables u otros libros o registros exigidos por
la ley aduciendo la pérdida, destrucción por siniestro, asaltos y otros.
◼ Se detecte la remisión o transporte de bienes sin el comprobante de pago, guía
de remisión y/u otro documento que sustente la remisión o transporte, o con
documentos que no reúnen los requisitos y características para ser
considerados comprobantes de pago o guías de remisión, u otro documento
que carezca de validez.
◼ Tener la condición de no habido.
◼ Se detecte el transporte terrestre público nacional de pasajeros sin el
correspondiente manifiesto de pasajeros.
◼ Se utilice un número diferente de máquinas tragamonedas al autorizado; usa
modalidades de juego, modelos de máquinas tragamonedas o programas de
juego no autorizados o no registrados; explota máquinas tragamonedas con
características técnicas no autorizadas; utilice fichas o medios de juego no
autorizados; así como cuando se verifique que la información declarada ante la
autoridad competente difiere de la proporcionada a la administración tributaria
o que no cumple con la implementación del sistema computarizado de
interconexión en tiempo real dispuesto por las normas que regulan la actividad
de juegos de casinos y máquinas tragamonedas.

Página 103
 ◼ El deudor tributario omitió declarar y/o registrar a uno o más trabajadores por
los tributos vinculados a las contribuciones sociales o por renta de quinta
categoría.
◼ Las normas tributarias lo establezcan de manera expresa.

(iii) Presunciones

El artículo 65° del Código Tributario enumera las presunciones, que pueden ser
aplicadas por la Administración Tributaria para determinar las ventas o ingresos
del contribuyente. Los artículos 66º al 72º-B del Código Tributario describen los
procedimientos de estimación de los ingresos o rentas netas bajo las distintas
presunciones. El artículo 73º del Código Tributario señala que no es posible la
acumulación de presunciones; en este caso la Administración Tributaria debe
aplicar la que arroje el mayor monto de base imponible o de tributo.

La prueba en contrario es admitida sobre la veracidad de los hechos contenidos

en los supuestos del artículo 65º del Código Tributario, que habilitan la
aplicación de los procedimientos de determinación sobre base presunta, pero
no admite prueba sobre la presunción: base imponible presunta que resulta de
la debida aplicación de dichos procedimientos.

El procedimiento aplicado y su validez depende de que se haya configurado el

supuesto que habilita y de que su desarrollo tenga lugar según lo previsto en la
norma.

(iv) Efectos de la aplicación de presunciones

El artículo 65º-A del Código Tributario establece los efectos de la aplicación de

presunciones. De manera general se dice que los ingresos presuntos
determinados se integran a la base imponible del tributo y algunos aspectos
complementarios.

5. Fin de la fiscalización
Concluido el procedimiento de fiscalización se emite la resolución de determinación,
la resolución de multa u orden de pago, los que podrán tener anexos.

Antes de esta actuación, la Administración Tributaria puede comunicar las

conclusiones y las observaciones formuladas en el procedimiento de fiscalización,
así como las infracciones que se imputan al sujeto fiscalizado.

Esta comunicación se encuentra contemplada en el artículo 75° del Código

Tributario, debiendo considerar que esta comunicación es a criterio de la
Administración.

Se otorga un plazo no menor de 3 días hábiles para que el contribuyente formule las
observaciones debidamente sustentadas a los cargos presentados. La
documentación presentada fuera de ese plazo no será merituada en el proceso de
fiscalización o verificación.

Conforme con algunos pronunciamientos del Tribunal Fiscal, la comunicación no es

obligatoria por parte de la Administración Tributaria; por tanto, no vulnera el principio
al debido procedimiento, en caso la Administración Tributaria no comunique las
observaciones a los contribuyentes en virtud del artículo 75° del Código Tributario.

Página 104
5.1. Resolución de Determinación

Posterior al nacimiento de la obligación tributaria con la realización del hecho

imponible, debe determinarse la cuantía. La resolución de determinación es el
acto por el cual la Administración Tributaria pone en conocimiento del deudor
tributario el resultado de su labor de verificación y/o fiscalización, que busca
controlar el cumplimiento de las obligaciones tributarias y establece la
existencia del crédito o deuda tributaria.

La emisión de la resolución de determinación tiene reglas específicas en el

Código Tributario:

◼ La determinación de la obligación tributaria por la Administración Tributaria se

hace por su propia iniciativa o denuncia de terceros. El hecho imponible es
puesto en conocimiento de la Administración por declaración del obligado.
◼ La determinación del obligado está sujeta a fiscalización o verificación.
◼ Si la declaración no se presenta o no es posible su fiscalización por causas
imputables al obligado, o padece de graves irregularidades, la Administración
puede determinar el tributo sobre base presunta.
◼ Las declaraciones de los obligados son de carácter reservado y son
rectificables.
◼ La determinación que realice la Administración debe reunir las formalidades
previstas en la Ley.
◼ La resolución de determinación solo puede ser modificada si operan las
causales establecidas en los incisos 1 y 2 del artículo 108º del Código Tributario.
◼ La Administración Tributaria puede formular órdenes de pago.

5.1.1. Requisitos específicos

La emisión de la Resolución de Determinación se encuentra supeditada al

cumplimiento de requisitos específicos establecidos en el artículo 77º del
Código Tributario, que menciona lo siguiente:

La Resolución de Determinación será formulada por escrito y

expresará:
1. El deudor tributario.
2. El tributo y el período al que corresponda.
3. La base imponible.
4. La tasa.
5. La cuantía del tributo y sus intereses.
6. Los motivos determinantes del reparo u observación, cuando se
rectifique la declaración tributaria. La resolución de determinación que se
notifique al sujeto fiscalizado como resultado de la aplicación de la
Norma XVI del Título Preliminar expresa, adicionalmente, la descripción
del acto, situación o relación económica que genera su aplicación, el
detalle de la norma que se considera aplicable y las razones que
sustentan la aplicación de la referida Norma XVI.
7. Los fundamentos y disposiciones que la amparen.

Página 105
8. El carácter definitivo o parcial del procedimiento de fiscalización.
Tratándose de un procedimiento de fiscalización parcial expresará,
además, los aspectos que han sido revisados.

Con respecto a los requisitos, se debe tener en cuenta:

o La resolución de determinación puede ser formulada a nombre del

causante por obligaciones a su cargo y notificada a los herederos, en
aplicación de la transmisión de la obligación tributaria.
o La ausencia de algunos de los elementos formales del acto de
determinación lo hacen anulable. Declarada su nulidad por el órgano
de resolución superior debe considerarse que no se ha producido
ninguno de los efectos que se ocasionan al notificarse una
determinación formal.

5.1.2. Reapertura de la determinación

El artículo 108º del Código Tributario señala los supuestos por los que el acto
administrativo puede ser revocado, modificado, sustituido o complementado.

[Link]. Se detecten los hechos contemplados en el numeral 1 del artículo

178º, así como los casos de connivencia entre el personal de la
Administración Tributaria y el deudor tributario

Comprende los casos en que la Administración Tributaria puede haber sido

inducida a engaño por el contribuyente o a error por causa imputable a él. La
jurisprudencia señala que comprende situaciones o circunstancias nuevas
respecto de las que dieron lugar al inicio de la fiscalización ya culminada, caso
contrario se afectaría el principio de seguridad jurídica. Este inciso señala dos
supuestos:

◼ Supuesto que configura infracción de acuerdo con el inciso 1 del artículo 178ª
del Código Tributario, y que supone alguna irregularidad en la documentación
y registros del contribuyente. Este articulo describe dos irregularidades:
o Omisiones y falsedades en las declaraciones.
o Aplicación de tasas o coeficientes incorrectos al determinar los
anticipos.
◼ Supuesto de connivencia entre el contribuyente y el fiscalizador.
o En este supuesto la declaración no la realiza quien emite el acto sino el
superior jerárquico del área emisora del acto.

[Link]. Como resultado de un posterior procedimiento de fiscalización de

un mismo tributo y periodo tributario establezca menor obligación
tributaria

Permite a la SUNAT que pueda revocar, modificar, sustituir o complementar

la determinación efectuada en una fiscalización parcial cuando como
resultado de un posterior procedimiento de fiscalización de un mismo tributo

Página 106
 y periodo tributario establezca una menor obligación tributaria. La deuda que
hubiere determinado en la resolución emitida al concluir la fiscalización
parcial queda sin efecto, siendo sustituida por la determinación posterior, sin
perjuicio de la integración del reparo formulado en ella en la nueva
determinación.

Este supuesto es aplicable si la determinación parcial no se encuentra

impugnada en la vía administrativa o en la judicial.

La declaración será expedida por el superior jerárquico del área emisora del
acto.

5.2. Resolución de Multa

La resolución de multa es el documento por el que se comunica al deudor

tributario (infractor), la infracción cometida y la sanción que corresponde.

Conforme al artículo 77° del Código Tributario, la resolución de multa debe

expresar el infractor, los fundamentos y disposiciones legales que la sustenten,
la infracción, el monto de la multa y los intereses moratorios.

En caso la multa se calcule en función al tributo omitido, no retenido o no

percibido, no pagado, monto aumentado indebidamente, y que se notifiquen
como resultado de una fiscalización parcial, deben contener los aspectos
revisados en ese procedimiento.

Las resoluciones de multa emitidas por la SUNAT por el incumplimiento de las

obligaciones de los administrados vinculadas a la normativa de asistencia
administrativa mutua en materia tributaria, deben señalar, en lugar del deudor
tributario, a los administrados que deben cumplir con dichas obligaciones.

El último párrafo del artículo 77° señala que se podrá emitir en un solo
documento las resoluciones de determinación y de multa, las cuales podrán
impugnarse conjuntamente, siempre que la infracción este referida a un mismo
deudor tributario, tributo y periodo.

5.3. Orden de Pago

El artículo 78º del Código Tributario define a la orden de pago como el acto en
virtud del cual la Administración exige al deudor tributario la cancelación de la
deuda tributaria, sin necesidad de emitirse previamente la Resolución de
Determinación.

La orden de pago nace de la mera constatación de una obligación exigible, con

certeza en la cuantía. Se trata entonces de una obligación cierta.

Esta naturaleza de la orden de pago significa que su exigibilidad opera desde el

día siguiente de su notificación; en cambio, la resolución de determinación solo
será exigible si no se contradice a través de un recurso de reclamación
presentado dentro del plazo establecido.

5.3.1. Procedencia de la Orden de Pago

La norma señala los siguientes casos:

Página 107
◼ Por tributos autoliquidados por el deudor tributario.
o La orden de pago debe respetar la autoliquidación, salvo que medien
errores de redacción o calculo.
◼ Por anticipos o pagos a cuenta exigidos de acuerdo con ley.
o La orden de pago debe notificarse antes de la presentación de la
declaración jurada anual o del vencimiento del plazo para la tener
presentación.
o Posterior a la presentación de la declaración jurada anual, o el
vencimiento del plazo solo podrá como materia los intereses por los
pagos a cuenta omitidos.
◼ Por tributos derivados de errores materiales de redacción o de cálculo en las
declaraciones, comunicaciones o documentos de pago.
o Si para efecto de los pagos a cuenta del impuesto a la renta se usa un
coeficiente o porcentaje que no ha sido determinado en virtud de la
información declarada por el deudor tributario en periodos anteriores.
o Al comunicar la pérdida arrastrable.
◼ En el caso de deudores tributarios que no declararon ni determinaron su
obligación o que no efectuaron la determinación de la deuda, por uno o más
periodos tributarios, previo requerimiento: la Administración Tributaria practica
una determinación de oficio.
◼ Cuando la Administración Tributaria realice una verificación de los libros y
registros contables de deudor tributario y encuentre tributos no pagados. La
modificatoria normativa introducida mediante el [Link]. 1540, que entra en
vigencia el 01 de julio de 2024, incluye aquella verificación que se realice
respecto de los registros llevados de forma electrónica que la SUNAT pueda,
conforme a la normativa vigente, generar por el deudor tributario y/o en los que
pueda anotar por este.
o La verificación no puede consistir en una fiscalización, solo es la
constatación del adeudo en base a los registros del contribuyente.
◼ La modificatoria normativa introducida mediante el [Link]. 1540, que entró en
vigencia el 27 de marzo de 2022, incorporó el siguiente caso: procede emitir una
orden de pago cuando la Administración Tributaria encuentre un pago a cuenta
no pagado producto de la verificación de los comprobantes de pago, las notas
de débito y de crédito emitidos y de la información brindada por el deudor
tributario perceptor de rentas de cuarta categoría respecto de dichos
documentos, siempre que este haya informado la fecha de percepción del
ingreso respectivo.4

5.3.2. Requisitos específicos

Según el artículo 78° del Código Tributario, los requisitos de las órdenes de
pago son los mismos que la resolución de determinación, salvo los motivos
determinantes del reparo u observación.

Página 108
 5.3.3. Efectos de la emisión y notificación de la orden de pago

La deuda contenida en una orden de pago emitida conforme a ley es exigible,

y puede ser objeto de cobranza coactiva. La reclamación de este acto
administrativo está sujeta al pago previo, salvo que existan circunstancias que
evidencien que la cobranza podría ser improcedente.

6. Asistencia Administrativa Mutua en Materia

Tributaria
Con el fin de adecuar los estándares y recomendaciones internacionales emitidas
por la OCDE sobre la asistencia administrativa mutua en materia tributaria, el DL N°
1315 incorpora el Titulo VIII al Libro Segundo.

La SUNAT tiene competencia para la realización de las actuaciones y

procedimientos que corresponda llevar a cabo a efectos de prestar y solicitar la
asistencia administrativa mutua en materia tributaria.

En estos artículos (102º-A al 102º-H del Código Tributario) se regulan las formas de
intercambio de información, asistencia de cobro de la deuda y notificación de
documentos entre administraciones tributarias.

A partir del 01 de enero de 2017 la SUNAT presta y solicita asistencia administrativa

mutua en materia tributaria a la autoridad competente extranjera según lo señalado
en convenios internacionales. Además, proporciona la información solicitada,
cuando carezca de interés fiscal.

Los convenios internacionales son los tratados internacionales o las decisiones de la

Comunidad Andina de Naciones suscritos por Perú. Los Convenios de Doble
Imposición suscritos con Chile, Canadá, Brasil, México, Corea, Portugal, Suiza, así
como la Decisión 578 contienen cláusulas de intercambio de información. Cabe
agregar que se tiene un intercambio de información tributaria con los Estados
Unidos.

En este supuesto son aplicables la facultad de fiscalización establecida en el artículo

62º del Código Tributario y la de recaudación establecida en el artículo 55º de la
mencionada norma.

La información o documentación que se proporcione puede ser utilizada por la

SUNAT como medio probatorio para efecto de los procedimientos tributarios o
procesos judiciales.

Si la SUNAT se dirige a la autoridad competente extranjera debe considerar los

plazos de prescripción establecidos en el artículo 43º del Código Tributario, por lo
que no será posible realizar alguna actuación vinculada a la asistencia administrativa
mutua si el tributo se encuentra prescrito.

a) Formas de Asistencia Administrativa Mutua: La asistencia administrativa mutua

se da de las siguientes formas:

◼ Intercambio de información, que puede ser:

o A solicitud de parte
o Espontáneo
o Automático

Página 109
 o Por medio de fiscalizaciones simultáneas y en el extranjero
◼ Asistencia en el cobro de la deuda, incluyendo el establecimiento de
medidas cautelares. En este supuesto no procede el procedimiento
contencioso tributario, la prescripción, la compensación o la devolución. La
opción de adoptar medidas cautelares procede solo a solicitud expresa de la
autoridad competente, siempre que el pedido se fundamente en razones que
permitan presumir que la cobranza podría devenir en infructuosa. La SUNAT
puede solicitar la asistencia en el cobro de la deuda a la autoridad competente
extranjera. En este supuesto el plazo de prescripción para exigir el pago de la
deuda se interrumpe con la presentación de la solicitud.
◼ Notificación de documentos. La SUNAT puede solicitar a la autoridad
competente extranjera la notificación de documentos que hubiere emitido. En
el caso que la SUNAT realice la notificación de documentos en virtud de los
convenios internaciones podrá aplicar las formas de notificación del artículo
104º y 105º del Código Tributario. Los documentos serán notificados en el
idioma en que sean recibidos, salvo disposición diferente establecida en los
convenios internacionales.

6.1. Obligaciones del administrado y terceros

6.1.1. Obligaciones del administrado

Con respecto a la asistencia administrativa mutua, los administrados se

encuentran sujetos a las obligaciones establecidas en el artículo 87º, numeral
15.

6.1.2. Obligaciones de las empresas del sistema financiero nacional

En el caso de las empresas del sistema financiero nacional y otras entidades,

deberán presentar periódicamente la información sobre las cuentas y los
datos de identificación de sus titulares referentes al nombre, denominación o
razón social, nacionalidad, residencia, fecha y lugar de nacimiento o
constitución y domicilio, entre otros datos.

En este supuesto se debe tener en cuenta la Ley General del Sistema

Financiero y del Sistema de Seguros y Orgánica de la Superintendencia de
Banca y Seguros, y en especial su artículo 143º.

El DS N° 256-2018-EF establece la información financiera que se debe

suministrar a la SUNAT para que realice el intercambio automático de
información conforme a lo acordado en los tratados internacionales y en las
Decisiones de la Comisión de la Comunidad Andina.

6.1.3. Obligaciones de las personas o entes jurídicos de informar la

identificación de los beneficiarios finales

El DL N° 1372 regula la obligación de las personas jurídicas y/o entes jurídicos

de otorgar información de la identificación de los beneficiarios finales.

Página 110
 El objetivo de la norma, de acuerdo con el artículo 2º, es otorgar a las
autoridades competentes acceso oportuno a información precisa y
actualizada sobre el beneficiario final de la persona jurídica y/o ente jurídico,
a fin de fortalecer la lucha contra la evasión y elusión tributaria, garantizar el
cumplimiento de las obligaciones de asistencia administrativa mutua en
materia tributaria, así como la lucha contra el lavado de activos y el
financiamiento del terrorismo.

La información del beneficiario final podrá ser utilizada por la SUNAT para los
siguientes supuestos:

◼ Cumplir con la asistencia administrativa mutua en materia tributaria de acuerdo

con lo establecido en los tratados internacionales, las Decisiones de la Comisión
de la Comunidad Andina y para intercambiar información entre las
administraciones tributarias extranjeras.
◼ Cumplir las funciones de control del cumplimiento de obligaciones tributarias y
lucha contra la evasión y elusión tributaria.

El DS N° 003-2019-EF aprobó el reglamento del DL N° 1372, que regula la

obligación de las personas jurídicas y/o entes jurídicos de informar la
identificación de los beneficiarios finales.

6.1.4. Obligaciones de miembros del Poder Judicial y del Ministerio Publico,

funcionarios y servidores públicos, notarios, fedatarios y martilleros

Cabe agregar que los miembros del Poder Judicial y del Ministerio Publico,
los funcionarios y servidores públicos, notarios, fedatarios y martilleros
públicos comunicarán y proporcionarán a la SUNAT la información necesaria
para prestar y solicitar asistencia administrativa mutua en materia tributaria.
Caso contrario se aplica una multa equivalente al 50% de la UIT.

6.2. Convención sobre Asistencia Administrativa Mutua

A través de la Resolución Legislativa N° 30774 se aprueba la Convención sobre

Asistencia Administrativa Mutua en Materia Fiscal adoptada el 25 de enero de
1988, enmendada el 27 de mayo de 2010, en vigor internacionalmente desde el
1 de junio de 2011 y suscrita por el Perú el 25 de octubre de 2017.

Esta convención es aplicable para los siguientes impuestos:

◼ Impuesto a la renta
◼ Contribuciones a la seguridad social – ESSALUD
◼ Aportaciones al Sistema Nacional de Pensiones – ONP
◼ Impuesto general a las ventas
◼ Impuesto selectivo al consumo
◼ Impuesto a las embarcaciones de recreo
◼ Impuesto a las transacciones financieras
◼ Impuesto temporal a los activos netos

Página 111
El Perú se reserva el derecho de no prestar asistencia administrativa en relación
con:

◼ Los impuestos de otras partes, salvo los incluidos en el anexo A de la

Convención.
◼ El cobro de créditos tributarios o de multas administrativas, con respecto a
cualquier clase de impuestos, en aplicación de los artículos 11 al 16 de la
Convención.
◼ Cualquier crédito fiscal que exista en la fecha de entrada en vigor de la
Convención con respecto al Perú o, en el caso de que se haya formulado
anteriormente una reserva con arreglo al inciso a) o b) del párrafo 1 del artículo
30, en la fecha de retiro de dicha reserva en relación con los impuestos de la
categoría que se trate.
◼ La notificación o traslado de documentos, con respecto a cualquier clase de
impuestos, en aplicación del artículo 17 de la Convención.
◼ De no permitir la notificación o la transferencia de documentos a través del
correo de acuerdo con lo previsto en el párrafo 3 del artículo 17 de la
Convención.

Página 112
UNIDAD 3 - OBLIGACIONES DE LA ADMINISTRACIÓN
TRIBUTARIA
A partir del artículo 83° del Código Tributario y siguientes se establecen las
obligaciones de la Administración Tributaria.

Legalidad en la actuación de la Administración Tributaria

Es necesario principalmente atender el artículo 86º del Código Tributario, que

establece que los funcionarios y servidores que laboren en la Administración
Tributaria al aplicar los tributos, sanciones y procedimientos que corresponda, se
sujetarán a las normas de la materia, observando las normas del Código Tributario y
en lo que corresponda, lo establecido en la Ley N° 27444. Como se puede apreciar,
la norma hace referencia al Principio de Legalidad establecido en el Título Preliminar
de la Ley N° 27444.

La norma además prohíbe que los funcionarios de la Administración presten asesoría

tributaria particular; caso contrario, corresponde la sanción con suspensión o
destitución, de acuerdo con la gravedad de la falta.

Facilitación en los procedimientos a través de SOL

Para efectos de las actuaciones o procedimientos tributarios de la SUNAT a través

de sistemas electrónicos, telemáticos e informáticos, esta debe:

◼ Asignar la clave SOL que permita acceder al buzón electrónico a todos los
sujetos obligados a inscribirse al registro de contribuyentes.
◼ Almacenar, archivar y conservar los documentos que formen parte del
expediente electrónico, de acuerdo con la resolución de superintendencia que
se aprueba. Se debe garantizar el acceso de los interesados.

Elaboración de proyectos

A fin de ejecutar sus funciones conforme a norma, tienen a su cargo la función de

preparar los proyectos de reglamentos de las leyes tributarias de su competencia.

Orientación al contribuyente

La Administración Tributaria además debe proporcionar orientación, información

verbal, educación y asistencia al contribuyente. Comprende además el desarrollo
de medidas administrativas para orientar al contribuyente sobre conductas elusivas
perseguibles.

La Reserva Tributaria

Finalmente cabe mencionar que la información que obtenga la Administración

Tributaria con respecto a las obligaciones e información presentada por los
contribuyentes son parte de la reserva tributaria.

De acuerdo con el artículo 85° del Código Tributario, la cuantía y la fuente de las
rentas, los gastos, la base imponible o, cualesquiera otros datos relativos a ellos,
cuando estén contenidos en las declaraciones e informaciones que obtenga por
cualquier medio de los contribuyentes, responsables o terceros, así como la
tramitación de las denuncias tienen el carácter de información reservada, y

Página 113
únicamente puede ser utilizada por la Administración Tributaria para sus fines
propios.

Sin embargo, esta misma norma establece 10 excepciones a la reserva tributaria, las
que siguen a continuación:

◼ Las solicitudes de información, exhibiciones de documentos y declaraciones

tributarias ordenadas por el Poder Judicial, el Fiscal de la Nación, o las
Comisiones investigadoras del Congreso, con acuerdo de la comisión respectiva
y siempre que se refiera al caso investigado.
◼ Los expedientes de procedimientos tributarios con resolución consentida,
siempre que sea con fines de investigación o estudio académico y sea
autorizado por la Administración Tributaria. Debiéndose cumplir lo establecido
en la RS N° 140-2006/SUNAT.
◼ La publicación que realiza la Administración Tributaria de los datos estadísticos
con carácter global y que no permita la individualización de declaraciones,
informaciones, cuentas o personas.
◼ La información de los terceros independientes utilizados como comparables por
la Administración Tributaria en la aplicación de las normas de precios de
transferencia.
◼ Las publicaciones sobre Comercio Exterior que efectúe la SUNAT, respecto a la
información contenida en las declaraciones referidas a los regímenes y
operaciones aduaneras.
◼ La información que solicite el Gobierno Central respecto de sus propias
acreencias, pendientes o canceladas, por tributos cuya recaudación se
encuentre a cargo de la SUNAT. La necesidad será establecida por norma con
rango de Ley o Decreto Supremo.
◼ La información reservada que intercambien los órganos de la Administración
Tributaria, y que requieran para el cumplimiento de sus fines propios.
◼ La información reservada que se intercambie con las Administraciones
Tributarias de otros países en cumplimiento de lo acordado en convenios
internacionales.
◼ La información que requiera el Ministerio de Economía y Finanzas, para evaluar,
diseñar, implementar, dirigir y controlar los asuntos relativos a la política
tributaria y arancelaria.
◼ La información que requieran las entidades públicas a cargo del otorgamiento
de prestaciones asistenciales, económicas o previsionales, cuando dicho
otorgamiento se encuentre supeditado al cumplimiento de la declaración y/o
pago de tributos cuya administración ha sido encargada a la SUNAT.

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UNIDAD 4 - OBLIGACIONES DE LOS ADMINISTRADOS
Los administrados están obligados a facilitar las labores de fiscalización y
determinación que realice la Administración Tributaria, así como facilitar las labores
que la SUNAT realice para prestar y solicitar asistencia administrativa mutua en
materia tributaria. Estas obligaciones de hacer y no hacer son obligaciones formales
que se encuentran contenidas en el artículo 87° del Código Tributario.

Por otro lado, el artículo 88° establece la obligación de la declaración tributaria,

vinculada a la determinación de la obligación tributaria.

El Código Tributario designa a los responsables del cumplimiento de las

obligaciones tributarias, estableciendo lo siguiente:

En el caso de personas jurídicas, los representantes legales.

En el caso de entidades sin personalidad jurídica, quien administre los

bienes, o en su defecto, por cualquiera de los integrantes de la entidad, sean
personas naturales o jurídicas.

En el caso de sociedades conyugales y sucesiones indivisas,

representantes legales, administradores, albaceas, o en su defecto, por
cualquiera de los interesados.

En el caso de sociedades conyugales bajo el régimen de la sociedad de

gananciales, cualquiera de los cónyuges, si los deberes corresponden a
tributos que inciden en el patrimonio social.

1. Obligaciones formales
El artículo 87° del Código Tributario establece como principales obligaciones las
siguientes:

Tabla N° 03

Inscripción en el Registro Único del Contribuyente

Inscribirse en los registros de la Administración Tributaria: brindar los datos
necesarios y actualizarlos conforme a Ley.
Obtener la clave SOL y consultar el buzón periódicamente.
Modificar el domicilio fiscal en los supuestos del artículo 11° del Código Tributario.
Acreditar la inscripción cuando se requiera y consignar el número de identificación
o inscripción en los documentos respectivos.
Fuente: Elaboración propia

Tabla N° 04

Comprobantes de pago
Emitir y/u otorgar, con los requisitos formales establecidos y en los casos
previstos, los comprobantes de pago o los documentos complementarios a estos.
Portarlos o facilitar a la SUNAT, a través de cualquier medio, y en la forma y
condiciones que esta señale, la información que permita identificar los
documentos que sustentan el traslado.

Página 115
 El remitente debe entregar el comprobante de pago o guía de remisión
correspondiente para el traslado de los bienes que se realice.
Sustentar la posesión de los bienes mediante los comprobantes de pago que
permitan sustentar costo o gasto, que acrediten su adquisición y/u otro
documento previsto por las normas para sustentar la posesión.
Fuente: Elaboración propia

Tabla N° 05

Libros y registros contables

Llevar los libros de contabilidad u otros libros y registros o los sistemas,
programas, soportes portadores de microformas grabadas, soportes magnéticos
y demás antecedentes computarizados de contabilidad que los sustituyan,
registrando las actividades u operaciones que se vinculen con la tributación.
Los libros y registros deben ser llevados en castellano y expresados en moneda
nacional, salvo aquellos que efectúen inversión extranjera directa en moneda
extranjera.
Indicar a la SUNAT el lugar donde se llevan los libros de contabilidad u otros libros
y registros o los sistemas, programas, soportes portadores de microformas
grabadas, soportes magnéticos y demás antecedentes computarizados de
contabilidad que sustenten la contabilidad.
Almacenar, archivar y conservar los libros y registros, llevados de manera manual,
mecanizada o electrónica: 5 años.
Comunicar a la Administración Tributaria en un plazo de 15 días hábiles, la pérdida,
destrucción por siniestro, asaltos y otros, de los libros y registros. Debiendo
rehacerse en los plazos que señale la Administración.
Fuente: Elaboración propia

Tabla N° 06

Labores de control y verificación de la Administración Tributaria

Permitir el control por la Administración Tributaria.
Presentar o exhibir, en las oficinas fiscales o ante los funcionarios autorizados, las
declaraciones, informes, libros de actas, registros y libros contables y demás
documentos relacionados con hechos susceptibles de generar obligaciones
tributarias, en la forma, plazos y condiciones que le sean requeridos, así como
formular las aclaraciones que le sean solicitadas.
Proporcionar los datos necesarios para conocer los programas y los archivos en
medios magnéticos o de cualquier otra naturaleza, además de la de proporcionar
los perfiles de acceso al sistema de procesamiento electrónico de datos con el
que el deudor tributario sujeto a fiscalización o verificación registra sus
operaciones contables siempre que el referido sistema cuente con dicha opción.
Proporcionar o facilitar la obtención de copias de las declaraciones, informes,
libros de actas, registros y libros contables y demás documentos relacionados con
hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias, las mismas que deberán
ser refrendadas por el sujeto fiscalizado o, de ser el caso, su representante legal.
Los sujetos exonerados o inafectos deberán presentar las declaraciones
informativas en la forma, plazo y condiciones que establezca la SUNAT.
Proporcionar a la Administración Tributaria la información que ésta requiera, o la
que ordenen las normas tributarias, sobre las actividades del deudor tributario o

Página 116
 de terceros con los que guarden relación, de acuerdo con la forma, plazos y
condiciones establecidas.
Permitir la instalación de los sistemas informáticos, equipos u otros medios
utilizados para el control tributario proporcionados por SUNAT con las condiciones
o características técnicas establecidas por ésta.
Fuente: Elaboración propia

Tabla N° 07

Conservación de la información
Almacenar, archivar y conservar los documentos y antecedentes de las
operaciones o situaciones que constituyan hechos susceptibles de generar
obligaciones tributarias o que estén relacionadas con ellas o que sustenten el
cumplimiento de los procedimientos de debida diligencia que respalden las
declaraciones juradas informativas para la asistencia administrativa mutua en
materia tributaria o aquellos que contengan la información del beneficiario final: 5
años.
Mantener en condiciones de operación los sistemas de programas electrónicos,
soportes magnéticos y otros medios de almacenamiento de información utilizados
en sus aplicaciones que incluyan datos vinculados con la materia imponible o que
sustenten el cumplimiento de los procedimientos de debida diligencia que
respalden las declaraciones informativas para la asistencia administrativa mutua
en materia tributaria o aquellos que contengan la información del beneficiario final:
5 años.
Comunicar a la Administración cualquier hecho que impida cumplir con la
obligación de mantener en condiciones los sistemas de programas electrónicos,
soportes magnéticos y otros medios de almacenamiento de información utilizados
en sus aplicaciones que incluyan datos vinculados con la materia imponible o que
sustenten el cumplimiento de los procedimientos de debida diligencia que
respalden las declaraciones informativas para la asistencia administrativa mutua
en materia tributaria o aquellos que contengan la información del beneficiario final:
15 días hábiles.
Mantener activos los sistemas electrónicos, informáticos y demás tecnologías
digitales mientras se desarrollan las actuaciones que se realizan a través de estos.
Fuente: Elaboración propia

Tabla N° 08

Requerimiento de la Administración Tributaria

Concurrir a las oficinas de la Administración Tributaria, de manera presencial o
remota, cuando su presencia sea requerida por ésta para el esclarecimiento de
hechos vinculados a obligaciones tributarias.
Tratándose de administrados distintos a una persona natural, la obligación a que
se refiere el presente numeral se cumple a través del representante legal.
Fuente: Elaboración propia

Tabla N° 09

Reserva de la información

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 Guardar absoluta reserva de la información a la que hayan tenido acceso,
relacionada a terceros independientes utilizados como comparables en la
aplicación de las normas de precios de transferencia.
Prohibición de divulgar, bajo cualquier forma, o usar, sea en provecho propio o de
terceros, la información de comparables relacionados a las normas de precios de
transferencia, y es extensible a los representantes que se designen bajo las
normas de precios de transferencia reguladas en el numeral 18° del artículo 62°.
Fuente: Elaboración propia

Tabla N° 10

Comunicación a la Administración Tributaria

Comunicar a la SUNAT si tienen en su poder bienes, valores y fondos, depósitos,
custodia y otros, así como los derechos de crédito cuyos titulares sean aquellos
sujetos en cobranza coactiva que la SUNAT les indique.
Fuente: Elaboración propia

Tabla N° 11

Asistencia administrativa mutua

Permitir que la SUNAT realice las acciones que corresponda a las diversas formas
de asistencia administrativa mutua.
Presentar o exhibir, en las oficinas fiscales o ante los funcionarios autorizados, las
declaraciones, informes, libros de actas, registros y libros contables y cualquier
documento, inclusive los que sustenten el cumplimiento de los procedimientos
de debida diligencia que respalden las declaraciones juradas informativas que se
presentan a la SUNAT, en la forma, plazos y condiciones en que sean requeridos,
así como, cuando corresponda, sus respectivas copias, las cuales deben ser
refrendadas por el sujeto o por su representante legal; y de ser el caso, realizar las
aclaraciones que le soliciten.
Esta obligación incluye la de proporcionar los datos necesarios para conocer los
programas y archivos en medios magnéticos o de cualquier otra naturaleza, así
como la de proporcionar los perfiles de acceso al programa correspondiente con
el que el administrado registra sus operaciones contables, siempre que el referido
sistema cuente con dicha opción.
Proporcionar los datos necesarios para conocer los programas y archivos en
medios magnéticos o de cualquier otra naturaleza. De no contarse con los
elementos necesarios para permitir el acceso a la Administración Tributaria, se
debe probar el cumplimiento de los procedimientos de debida diligencia.
Concurrir a las oficinas de la SUNAT, de manera presencial o remota, cuando su
presencia sea requerida, de acuerdo con lo dispuesto en el numeral 4 del artículo
62°, para efecto de esclarecer o proporcionar la información que le sea solicitada
en cumplimiento de la normativa de asistencia administrativa mutua en materia
tributaria.
Tratándose de administrados distintos a una persona natural, la obligación a que
se refiere el párrafo anterior se cumple a través del representante legal.
Presentar a la SUNAT las declaraciones informativas para el cumplimiento de la
asistencia administrativa mutua, en la forma, plazo y condiciones que esta
establezca. Incluye a las personas jurídicas, entes jurídicos y la información que
se establezca mediante decreto supremo.

Página 118
 Realizar, cuando corresponda de acuerdo con las normas respectivas, los
procedimientos de debida diligencia que respalden las declaraciones juradas
informativas que se presentan a la SUNAT.
En el caso de las Empresas del Sistema Financiero nacional y otras entidades,
deberán presentar periódicamente la información sobre las cuentas y los datos de
identificación de sus titulares referentes a nombre, denominación o razón social,
nacionalidad, residencia, fecha y lugar de nacimiento o constitución y domicilio,
entre otros datos.
Fuente: Elaboración propia

2. Declaración tributaria
El artículo 88° del Código Tributario define a la declaración tributaria como la
manifestación de hechos comunicados a la Administración Tributaria en la forma y
lugar establecidos por Ley, Reglamento, Resolución de Superintendencia o norma
de rango similar, la cual podrá constituir la base para la determinación de la
obligación tributaria.

Esta manifestación de hecho es necesaria, dado que resulta difícil que la

Administración Tributaria pueda conocer la realización de hechos generadores, por
lo que corresponde al deudor tributario, o en algunos casos a terceros, informar
sobre la realización del presupuesto de hecho, la base imponible, y otros elementos
necesarios vinculados al tributo.

Las características más importantes de la declaración tributaria son:

◼ Carácter formal, los contribuyentes están obligados a presentar o exhibir ante

la Administración Tributaria las declaraciones en la forma, plazo y condiciones
que se sean requeridos.
o La presentación puede realizarse por cualquier medio que señala la
Administración Tributaria.
o La información contenida en la declaración debe ser correcta y
sustentada, de acuerdo con los datos solicitados por la Administración
Tributaria.
o La presentación de declaraciones que no cumplan las condiciones
indicadas constituye infracción formal.
◼ Carácter de declaración jurada, se presume sin admitir prueba en contrario que
toda declaración tributaria es jurada.
◼ De obligatoria recepción, la Administración Tributaria no puede negarse a
recibir las declaraciones de los obligados.
o Procede interponer la queja en caso de que la Administración Tributaria
se niegue a recibir la declaración presentada en el formulario y lugar
debido.
◼ Carácter reservado, conforme con el artículo 85° del Código Tributario la
información de la cuantía, la fuente de las rentas, los gastos, la base imponible
y otros datos relativos de la declaración tributaria están protegidos por la reserva
tributaria.
◼ Modificable por el contribuyente, de acuerdo con las condiciones establecidas
en el artículo 88° del Código Tributario.

Página 119
 ◼ Sujeto a fiscalización por parte de la Administración Tributaria, de acuerdo
con las condiciones establecidas en el Libro II del Código Tributario.

2.2. Efectos de la declaración tributaria

La presentación de la declaración tiene fuerza vinculante para el obligado y la

Administración Tributaria, salvo que sea modificada por el contribuyente a
través de una sustitución o rectificación, o por una determinación realizada por
la Administración Tributaria:

◼ Para el sujeto que determina la obligación, es exigible el pago pendiente en caso

no se realice pasado el vencimiento.
◼ Para la Administración Tributaria en los supuestos para reconocer
compensaciones por pagos en exceso, pérdidas arrastrables o crédito fiscal,
entre otros.

2.3. Declaración tributaria sustitutoria y rectificatoria

El Código Tributario regula la modificación de la declaración, estableciendo la

diferencia entre la sustitución y la rectificación, reguladas en el artículo 88° del
Código Tributario.

a) Sustitución

Ocurre dentro del plazo de presentación de la declaración. No origina sanción

alguna y surte efectos de inmediato, en el sentido de que la declaración
sustitutoria se considera como la única presentada por el obligado. Se debe
hacer referencia en la declaración, el carácter sustitutorio, con mención a la
declaración sustituida.

b) Rectificación

Ocurre vencido el plazo de presentación de la declaración hasta el plazo de

prescripción, y siempre que no haya sido notificada mediante resolución de
determinación. Los efectos de una rectificación son las siguientes:

◼ Si determina una obligación igual o mayor surte efecto de inmediato.

Comprende además aquella que determine un menor beneficio, crédito o saldo
a favor del contribuyente, así como la que corrige errores materiales o de
cálculo.
◼ Si determina una menor obligación o, por extensión, un mayor beneficio, crédito
o saldo a favor, surtirá efecto si en un plazo de 45 días hábiles siguientes a la
presentación de la declaración rectificatoria, la Administración no emitiera
pronunciamiento sobre la veracidad y exactitud de los datos contenidos en ella,
sin perjuicio de la facultad de la Administración Tributaria de efectuar la
verificación o fiscalización posterior. En el caso de aquellos deudores tributarios
que ostenten (de acuerdo con la calificación o perfil asignado por la SUNAT)
cualquiera de los dos niveles de cumplimiento más bajos de aquellos

Página 120
 establecidos por la normativa correspondiente, el plazo para el
pronunciamiento antes referido es de noventa (90) días hábiles.

En este sentido, la SUNAT debe dejar sin efecto las órdenes de pago emitidas
en base a la declaración original, si posterior a la notificación del contribuyente,
éste presenta declaración rectificatoria determinando una menor obligación y
ha transcurrido el plazo legal.

En la declaración rectificatoria presentada antes del vencimiento del plazo

del artículo 75° del Código Tributario o antes de culminada la fiscalización
parcial o definitiva se aplican las mismas reglas que en el supuesto de la
rectificatoria presentada sin que medie una fiscalización conforme el tercer
párrafo del numeral 88.2 del artículo 88° del Código Tributario.

En la declaración rectificatoria presentada después de culminada una

fiscalización parcial de un tributo y periodo se aplican las mismas reglas que
en el supuesto de la rectificatoria presentada sin que medie una fiscalización,
conforme el tercer párrafo del numeral 88.2 del artículo 88° del Código
Tributario en los aspectos no revisados en la fiscalización parcial. Si rectifica
aspectos que han sido motivo de verificación o fiscalización, la rectificación no
surte efectos, salvo que determine una mayor obligación, conforme el cuarto y
sexto párrafo del numeral 88.2.

Es importante mencionar que, de acuerdo con el D. Leg. N° 1535, vigente desde

el 20 de marzo de 2022, en el caso de aquellos deudores tributarios que
ostenten (de acuerdo con la calificación o perfil asignado por la SUNAT)
cualquiera de los dos niveles de cumplimiento más bajos, de aquellos
establecidos por la normativa correspondiente, el plazo para el
pronunciamiento antes referido es de noventa (90) días hábiles.

En la declaración rectificatoria presentada vencido el plazo del artículo 75º

del Código Tributario o culminada la fiscalización definitiva de un tributo y
periodo no surte efectos, salvo que determine una mayor obligación, conforme
el cuarto y sexto párrafo del numeral 88.2 del Código Tributario.

Página 121
UNIDAD 5 - DERECHOS DE LOS ADMINISTRADOS
El artículo 92° del Código Tributario señala los derechos que corresponden a los
administrados. Se debe considerar que estos no excluyen los derechos conferidos
por la Constitución y otras leyes específicas.

a) Ser tratados con respeto y consideración por el personal al servicio de la

Administración Tributaria.

b) Exigir la devolución de lo pagado indebidamente o en exceso.

◼ Incluye a los herederos y causahabientes del deudor tributario.

◼ Las personas naturales que perciban rentas de cuarta y/o quinta categorías
tienen derecho a la devolución de oficio conforme las normas de la Ley del
Impuesto a la Renta.
c) Sustituir o rectificar sus declaraciones juradas, conforme al artículo 88º del Código
Tributario.

d) Interponer reclamación, apelación, demanda contencioso-administrativa y

cualquier otro medio impugnatorio establecido en el Código Tributario.

e) Conocer el estado de tramitación de los procedimientos en que sea parte, así

como la identidad de las autoridades de la Administración Tributaria encargadas de
éstos.

◼ Sujeta a reserva tributaria en el caso de información de terceros.

◼ En los procedimientos verificación o fiscalización, el acceso al expediente
ocurre al término del procedimiento.
f) Solicitar la ampliación de lo resuelto por el Tribunal Fiscal conforme el artículo 153º
del Código Tributario.

g) Solicitar la no aplicación de intereses, de la actualización en función al Índice de

Precios al Consumidor, de corresponder, y de sanciones en los casos de duda
razonable o dualidad de criterio establecido en el artículo 170º del Código Tributario.

h) Interponer queja por omisión o demora en resolver los procedimientos tributarios

o por cualquier otro incumplimiento a las normas establecidas en el Código
Tributario.

i) Formular consultas institucionales y consultas particulares, y obtener la debida

orientación respecto de sus obligaciones tributarias.

(i) Las consultas institucionales permiten que las entidades representativas de

las actividades económicas, laborales y profesionales, así como entidades del
Sector Público Nacional puedan formular consultas motivadas sobre el sentido
y alcance de las normas tributarias.

◼ Se presentan por escrito ante el órgano competente de la Administración

Tributaria.
◼ El órgano competente debe dar respuesta en un plazo no mayor de 90 días
hábiles computados desde el día hábil siguiente a su presentación. Salvo en los
casos que sea necesaria la opinión de otras entidades externas a la
Administración Tributaria.

Página 122
 ◼ La falta de contestación no implica la aceptación de los criterios expresados en
el escrito de la consulta.
◼ El pronunciamiento será de obligatorio cumplimiento para los distintos órganos
de la Administración Tributaria.
◼ Si la importancia lo amerita se emitirá una resolución de superintendencia o
norma de rango similar, respecto de la consulta, y será publicada en el Diario
Oficial.
◼ En caso de deficiencia o falta de precisión normativa no son aplicables las reglas
de consulta institucional, debiendo la SUNAT elaborar el proyecto de ley o
disposición reglamentaria que corresponda.

(ii) La consulta particular es el procedimiento mediante el cual el deudor

tributario con interés legítimo y directo consulta a la SUNAT sobre el régimen
jurídico aplicable a hechos o situaciones concretas, referidas al mismo deudor
tributario.

Está vinculado con tributos cuya obligación tributaria no hubiera nacido al

momento de la presentación de la consulta. En el caso de materia aduanera,
esta puede ser presentada respecto de aquellos por los que no se haya iniciado
el trámite de manifiesto de carga o la numeración de la declaración aduanera
de mercancías.

No procede la consulta, en caso exista opinión previa por la SUNAT.

El DS N° 253-2015-EF estableció las normas para la presentación de la consulta

particular y regulan los criterios para la implementación progresiva por la
SUNAT.

◼ No procede el pronunciamiento si la Administración detecta que el hecho o la

situación materia de consulta se encuentra dentro de un procedimiento de
fiscalización o impugnación en vía administrativa o judicial, aunque referido a
otro deudor tributario.
◼ Es posible la comparecencia, presencial o remota, del deudor tributario o
tercero, en un plazo de 5 días hábiles (en el caso de que la comparecencia
solicitada sea presencial se le añade el término de la distancia, de corresponder).
◼ Los efectos vinculantes para los distintos órganos de la SUNAT son únicamente
con respecto del consultante.
◼ No procede la impugnación de la consulta particular.
◼ La información que obtenga la SUNAT puede ser utilizada para el cumplimiento
de su función fiscalizadora.

(iii) Orientación al contribuyente conforme lo establece el artículo 84° del

Código Tributario. Comprende la orientación, información verbal, educación y
asistencia al contribuyente. Puede además desarrollar medidas administrativas
sobre conductas elusivas perseguibles.

j) La confidencialidad de la información proporcionada a la Administración Tributaria

en los términos de la reserva tributaria.

Página 123
k) Solicitar copia de las declaraciones o comunicaciones por él presentadas a la
Administración Tributaria.

l) No proporcionar los documentos ya presentados y que se encuentran en poder de

la Administración Tributaria.

m) Contar con el asesoramiento particular que considere necesario, cuando se le

requiera su comparecencia, así como a que se le haga entrega de la copia del acta
respectiva, luego de finalizado el acto y a su sola solicitud verbal o escrita.

De acuerdo con el D. Leg. N° 1523, vigente desde el 19 de febrero de 2022, en caso

de que la comparecencia se realice de manera remota, debe informarse de manera
previa a su realización quiénes participarán para brindar el referido asesoramiento.

n) Solicitar aplazamiento y/o fraccionamiento de deudas tributarias conforme el

artículo 36° del Código Tributario y reglamentos que correspondan.

o) Solicitar la prescripción de las acciones de la Administración Tributaria, incluso

cuando no hay deuda pendiente de cobranza, debiendo considerar los artículos 43°
y siguientes del Código Tributario, y poniendo atención a los supuestos de
interrupción y suspensión establecidos.

p) Tener un servicio eficiente de la Administración y facilidades necesarias para el

cumplimiento de sus obligaciones tributarias.

q) Designar hasta 2 representantes durante el procedimiento de fiscalización, con el

fin de tener acceso a la información de los terceros independientes utilizados como
comparables por la Administración Tributaria como consecuencia de la aplicación
de las normas de precios de transferencia.

r) De acuerdo con el D. Leg. N° 1523, vigente desde el 19 de febrero del 2022, el

contribuyente también podrá solicitar y obtener de la Administración Tributaria la
información que requiera para poder acceder a los sistemas electrónicos,
telemáticos, informáticos o tecnologías digitales con ocasión de las actuaciones que
se realicen con aquella.

Página 124
UNIDAD 6 - OBLIGACIONES DE TERCEROS
(i) Poder Judicial, Ministerio Público, servidores públicos, notarios y fedatarios

De acuerdo con el artículo 96° del Código Tributario, los miembros del Poder Judicial,
Ministerio Público, servidores públicos, notarios y fedatarios comunicarán y
proporcionarán a la Administración Tributaria la información relativa a hechos
susceptibles de generar obligaciones tributarias.

En este supuesto también se encuentran comprendidas las acciones vinculadas a la

asistencia administrativa mutua en materia tributaria, de la que tengan conocimiento
en el ejercicio de sus funciones.

De igual forma se encuentran obligados a cumplir con lo solicitado expresamente

por la Administración Tributaria, así como a permitir y facilitar el ejercicio de sus
funciones.

(ii) Compradores, usuarios, destinatarios y transportistas

De acuerdo con el artículo 97° del Código Tributario se establecen las siguientes
obligaciones:

◼ En el caso de compradores, exigir el comprobante de pago por las compras

efectuadas o por los servicios recibidos, así como los documentos relacionados.
El comprobante puede ser impreso o electrónico.
◼ En el caso de quienes presten el servicio de transporte de bienes, exigir al
remitente los comprobantes de pago, las guías de remisión y/o los documentos
que correspondan a los bienes.
o Si el comprobante es físico, deben portarlos durante el traslado.
o Si el comprobante es electrónico, se debe facilitar a la SUNAT la
información que permita identificar en su base de datos, los documentos
que sustentan el traslado, durante este o incluso después de haberse
realizado el mismo.
◼ En cualquiera de los supuestos, se debe exhibir los comprobantes, guías de
remisión y /o documentos a los funcionarios de la Administración Tributaria o,
de ser el caso, facilitar la información que permita identificar los documentos
que sustentan el traslado.

Página 125
UNIDAD 7 - TRIBUNAL FISCAL
Conforme el artículo 143° del Código Tributario, el Tribunal Fiscal es el órgano
encargado de resolver en última instancia administrativa las impugnaciones sobre
materia tributaria, general y local, inclusive la relativa a las aportaciones a ESSALUD
y a la ONP, así como las apelaciones sobre materia de tributación aduanera.

El Código Tributario, con respecto al Tribunal Fiscal regula los siguientes aspectos:

◼ Competencia
◼ Órganos que conforman e integran el Tribunal Fiscal y las condiciones para el
ejercicio del cargo.
◼ Nombramiento de los vocales, periodo de ratificación y causales de remoción.
◼ Casos de abstención
◼ Periodicidad de reunión de las salas, requisitos para su funcionamiento y para
adoptar resoluciones y materia de resolución por los vocales como órganos
unipersonales

El Tribunal Fiscal está conformado por:

◼ La Presidencia del Tribunal Fiscal, quien representa al Tribunal Fiscal.

◼ La Sala Plena, conformada por todos los vocales del Tribunal Fiscal.
Encargado de establecer los acuerdos de Sala Plena, los procedimientos del
Tribunal Fiscal y la unificación de criterios.
◼ La Vocalía Administrativa, integrada por un Vocal Administrativo encargado de
la función administrativa.
◼ Las Salas Especializadas, conformada por 3 vocales cada una.
◼ La Oficina de Atención de Quejas, integrada por resolutores secretarios de
Atención de Quejas.

1. Competencia
Las atribuciones del Tribunal Fiscal, según el artículo 101° del Código Tributario son:

◼ Conocer y resolver en última instancia administrativa las apelaciones contra

Ordenes de Pago, Resoluciones de Determinación, Resoluciones de Multa, otros
actos administrativos que tengan relación directa con la determinación de la
obligación tributaria, así como contra las Resoluciones que resuelven solicitudes
no contenciosas vinculadas a la determinación de la obligación tributaria, y las
correspondientes a las aportaciones al ESSALUD y a la ONP.
o En este supuesto se considera que la atribución se ejerce respecto de
reclamaciones sobre tributos administrados por cualquier entidad.
o La aplicación de sanciones debe derivar de infracciones tributarias y no
de las relativas a otras disposiciones administrativas.
◼ Conocer y resolver en última instancia administrativa las apelaciones contra las
Resoluciones de Multa que se apliquen por el incumplimiento de las

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 obligaciones relacionadas con la asistencia administrativa mutua en materia
tributaria.
◼ Conocer y resolver en última instancia administrativa las apelaciones contra las
Resoluciones que expida la SUNAT, sobre los derechos aduaneros,
clasificaciones arancelarias y sanciones previstas en la Ley General de Aduanas,
su reglamento y normas conexas.
◼ Conocer y resolver en última instancia administrativa las apelaciones respecto
de la sanción de comiso de bienes, internamiento temporal de vehículos y cierre
temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes, así
como las sanciones que sustituyan a esta última de acuerdo con lo establecido
en el artículo 183° del Código Tributario.
◼ Resolver las cuestiones de competencia que se susciten en materia tributaria.
◼ Atender las quejas que presenten los administrados contra la Administración
Tributaria, cuando existan actuaciones o procedimientos que los afecten
directamente o infrinjan lo establecido en el Código Tributario, las que se
interpongan de acuerdo con la Ley General de Aduanas, su reglamento y
disposiciones administrativas en materia aduanera.
◼ Resolver en vía de apelación las tercerías que se interpongan con motivo del
procedimiento de cobranza coactiva.

El artículo 122° del Código Tributario menciona que el Tribunal Fiscal es

incompetente para conocer si se ha cumplido el procedimiento coactivo conforme
a la ley, así como para declarar la nulidad del procedimiento. Sin embargo, sí puede
pronunciarse en la vía de la queja sobre la prescripción, cuando la deuda tributaria
se encuentre en cobranza coactiva.

Para el funcionamiento de las salas es necesario la concurrencia de 3 vocales, y para

adoptar las resoluciones es necesario 2 votos conformes.

En materia de menor complejidad, puede resolver un vocal como órgano

unipersonal, debiéndose establecer a través de un acuerdo de sala tales materias.

En todos los casos, conforme el artículo 102º del Código Tributario, el Tribunal Fiscal
al resolver debe aplicar la norma de mayor jerarquía. En este caso, la resolución
debe tener carácter de jurisprudencia de observancia obligatoria.

Página 127
Libro III –
Procedimientos
Tributarios

Página 128
UNIDAD 1 – ASPECTOS GENERALES DE LOS
PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS
Las normas del libro tercero del Código Tributario desarrollan los procedimientos
tributarios. De manera supletoria, deberán complementarse con las normas de la Ley
del Procedimiento Administrativo General, de acuerdo con el artículo II del Título
Preliminar que dice:

1. La presente Ley contiene normas comunes para las

actuaciones de la función administrativa del Estado y, regula
todos los procedimientos administrativos desarrollados en las
entidades, incluyendo los procedimientos especiales.
2. Las leyes que crean y regulan los procedimientos especiales no podrán
imponer condiciones menos favorables a los administrados que las
previstas en la presente Ley.
3. Las autoridades administrativas, al reglamentar los procedimientos
especiales, cumplirán con seguir los principios administrativos, así como
los derechos y deberes de los sujetos del procedimiento, establecidos
en
la presente Ley.

La Ley del Procedimiento Administrativo General en su artículo 29° señala que el

procedimiento administrativo es el conjunto de actos y diligencias tramitados en las
entidades, conducentes a la emisión de un acto administrativo. Este acto produce
efectos jurídicos individuales o individualizables sobre interés, obligaciones o
derechos de los administrados.

La transcendencia de los efectos es tal, que es necesario que el acto administrativo

tenga una debida motivación, y la notificación se realice de acuerdo a ley, en aras de
salvaguardar el derecho del administrado para poder contradecirlo.

En este sentido, la Administración Tributaria, al momento de emitir los actos

administrativos y llevar a cabo cada procedimiento administrativo, debe conducirse
procurando el respeto de los derechos del administrado, y además alcanzar el fin
público que persigue cada actuación.

El Código Tributario desarrolla los requisitos de los actos de la Administración

Tributaria en los artículos 77°, 78°, 103°, 111° y 129°, las consecuencias del
incumplimiento se desarrollan en los artículos 109° y 110°.

1. Acto Administrativo
El Código Tributario no define el concepto de acto administrativo; sin embargo, la
Ley del Procedimiento Administrativo General lo desarrolla en su artículo 1° que
señala:

1.1 Son actos administrativos, las declaraciones de las entidades

que, en el marco de normas de derecho público, están
destinadas a producir efectos jurídicos sobre los intereses,

Página 129
 obligaciones o derechos de los administrados dentro de una situación
concreta.

1.1. Requisitos sustantivos

Los actos administrativos deben observar los requisitos de validez establecidos

en el artículo 3° de la Ley del Procedimiento Administrativo General en cuanto
a:

◼ Competencia, debiendo ser emitido por el órgano facultado en razón de la

materia, territorio, grado, tiempo o cuantía. En el caso de órganos colegiados,
debe cumplir con los requisitos de sesión, quórum y deliberación.
◼ Objeto o contenido, el acto administrativo debe expresar su objeto. De esta
manera puede determinarse sus efectos jurídicos. El contenido se debe ajustar
al ordenamiento jurídico, debe ser lícito, preciso, posible física y jurídicamente,
y comprender las cuestiones surgidas de la motivación.
◼ Finalidad pública, entendido como el interés público, que no permita habilitar
siquiera de manera encubierta alguna finalidad personal de la autoridad
administrativa, a favor de tercero, u otra finalidad pública distinta.
◼ Motivación, en proporción al contenido y conforme al ordenamiento jurídico.
◼ Procedimiento regular, debiendo cumplir lo previsto por las normas que
desarrollan el procedimiento administrativo correspondiente.

Los requisitos establecidos en la norma mencionada son exigibles a los actos

administrativos emitidos por la Administración Tributaria. El Código Tributario
en su artículo 103° señala que el acto de la Administración Tributaria debe ser
motivado.

1.2. Requisitos formales

Los actos administrativos deben cumplir las formalidades establecidas en el

artículo 4° de la Ley del Procedimiento Administrativo General y al artículo 103°
del Código Tributario.

En el caso del artículo 4°, este señala lo siguiente:

4.1 Los actos administrativos deberán expresarse por escrito,

salvo que, por la naturaleza y circunstancias del caso, el
ordenamiento jurídico haya previsto otra forma, siempre que
permita tener constancia de su existencia.
4.2 El acto escrito indica la fecha y lugar en que es emitido, denominación
del órgano del cual emana, nombre y firma de la autoridad interviniente.
4.3 Cuando el acto administrativo es producido por medio de sistemas
automatizados, debe garantizarse al administrado conocer el nombre y
cargo de la autoridad que lo expide.
4.4 Cuando deban emitirse varios actos administrativos de la misma
naturaleza, podrá ser empleada firma mecánica o integrarse en un solo

Página 130
 documento bajo una misma motivación, siempre que se individualice a
los
administrados sobre los que recae los efectos del acto. Para todos los
efectos subsiguientes, los actos administrativos serán considerados
como actos diferentes.

En el caso del artículo 103° del Código Tributario que dispone que los actos
constarán en los respectivos instrumentos o documentos, se debe considerar el
artículo 111° del referido código, que permite a la Administración Tributaria,
utilizar para sus actuaciones y procedimientos, sistemas electrónicos,
telemáticos, informáticos, mecánicos y similares. Agrega que se reputarán
legítimos, salvo prueba en contrario, los actos de la Administración Tributaria
realizados mediante la emisión de tales sistemas.

2. Revocación, modificación, sustitución o

complementación
Los actos de la Administración Tributaria pueden ser revocados, modificados o
sustituidos por otros, antes de su notificación. En el caso de la SUNAT, esta facultad
puede ser ejercitada por la misma área que emitió el acto administrativo.

Después de la notificación, la revocación, modificación, sustitución o

complementación de los actos de la Administración Tributaria procede solo:

◼ Cuando se detecten los hechos contemplados en el numeral 1 del artículo 178º

del Código Tributario, así como los casos de connivencia entre el personal de la
Administración Tributaria y el deudor tributario.
◼ Cuando la Administración detecte que se han presentado circunstancias
posteriores a su emisión que demuestran su improcedencia o cuando se trate
de errores materiales, tales como los de redacción o cálculo.
◼ Cuando la SUNAT como resultado de un posterior procedimiento de
fiscalización de un mismo tributo y período tributario establezca una menor
obligación tributaria. En este caso, los reparos que consten en la resolución de
determinación emitida en el procedimiento de fiscalización parcial anterior
serán considerados en la posterior resolución que se notifique.

2.1. Circunstancias posteriores a la emisión que demuestran su

improcedencia

Este supuesto está referido a que la Administración Tributaria haya examinado

situaciones o circunstancias nuevas respecto de las que dieron lugar a la
emisión del acto administrativo.

A través de la RS N° 002-97/SUNAT se establece el procedimiento de

comunicación de la existencia de errores materiales o circunstancias posteriores
a la emisión de actos de la Administración Tributaria. En su artículo 1° menciona
las causales por las cuales procede a revocar, modificar, sustituir o

Página 131
 complementar las órdenes de pago, resoluciones de determinación o
resoluciones de multa con posterioridad a su notificación.

Estas situaciones corresponden a errores de la SUNAT al emitir el acto, o no se

ha considerado un hecho del contribuyente que extingue o modifica la
obligación. No son circunstancias posteriores, sino anteriores o simultáneas al
acto, pero que se determinan o establecen luego de la notificación del acto
administrativo.

El contribuyente, cuando es notificado de un acto administrativo y observe

alguna de las causales establecidas en la RS N° 002-97/SUNAT, o alguna de las
causales de anulabilidad del acto establecido en el artículo 109º del Código
Tributario, puede presentar el Formulario N° 194 – Comunicación, modificación,
sustitución, complementación o convalidación de actos administrativos. Este
formulario tiene carácter de reclamación especial de acuerdo con la RTFOO N°
01743-3-2005.

2.2. Existencia de errores materiales en el acto

El Tribunal Fiscal señala que el error material de redacción ocurre cuando se

consigna erróneamente un dato pero que de lo actuado o del contenido de los
documentos fluye la información correcta, y que el error material de cálculo
constituye una equivocación en alguna operación aritmética que conlleva a una
cifra inexacta. En el caso de errores materiales como la redacción o cálculo,
este no es posible que sea corregido en etapa de apelación, conforme la RTFOO
N° 815-1-2005. Sin perjuicio de lo mencionado, los contribuyentes pueden
impugnar el acto administrativo en caso de errores materiales o circunstancias
posteriores a su emisión.

3. Nulidad del acto administrativo

3.1. Causales de nulidad y anulabilidad contenidas en el Código

Tributario

El artículo 109° del Código Tributario menciona los casos de nulidad y

anulabilidad de los actos de la Administración Tributaria. Ambos supuestos
generan la posibilidad de que el acto quede sin efecto desde que se dictó, una
vez declarada la existencia de la correspondiente causal, de acuerdo con el
artículo 12° de la Ley del Procedimiento Administrativo General.

Los vicios de anulabilidad pueden ser subsanados. Si ocurre, da lugar a que el

acto se considere definitivamente válido y se mantengan sus efectos. Los vicios
de nulidad no son subsanables. En sustitución del acto nulo, tras su declaración
de nulidad deberá emitirse otro que sea válido, cuyos efectos serán los únicos
a considerar.

Las causales de anulabilidad de acuerdo con el artículo 109° del Código

Tributario son:

a) Son dictados sin observar lo previsto en el artículo 77°; y

Página 132
 b) Tratándose de dependencias o funcionarios de la Administración
Tributaria sometidos a jerarquía, cuando el acto hubiere sido emitido sin
respetar la referida jerarquía.

Lo previsto en el artículo 77° del Código Tributario son los requisitos de

contenido que deben cumplir las resoluciones de determinación y de multa.
Conforme el artículo 109°, los actos anulables serán válidos siempre que sean
convalidados por la dependencia o el funcionario al que le correspondía emitir
el acto.

Las causales de nulidad de acuerdo con el artículo 109° del Código Tributario
son:

1. Los dictados por órgano incompetente, en razón de la materia.

Para estos efectos, se entiende por órganos competentes a los
señalados en el Título I del Libro II del presente Código;
2. Los dictados prescindiendo totalmente del procedimiento legal
establecido, o que sean contrarios a la ley o norma con rango inferior;
3. Cuando por disposición administrativa se establezcan infracciones o se
apliquen sanciones no previstas en la ley; y,
4. Los actos que resulten como consecuencia de la aprobación
automática o por silencio administrativo positivo, por los que se adquiere
facultades o derechos, cuando son contrarios al ordenamiento jurídico o
cuando no se cumplen con los requisitos, documentación o trámites
esenciales para su adquisición.

La causal de nulidad de más frecuente aplicación en la jurisprudencia son

aquellas previstas en el numeral 2 del mencionado artículo.

3.2. Declaración de nulidad

Según el artículo 110° del Código Tributario, la Administración Tributaria, en

cualquier estado del procedimiento administrativo, podrá declarar de oficio la
nulidad de los actos que haya dictado o de su notificación. Salvo que sobre ellos
hubiera recaído resolución definitiva del Tribunal Fiscal o del Poder Judicial.

En el caso de los contribuyentes, la nulidad se plantea mediante el

procedimiento contencioso tributario o la impugnación establecida en el
artículo 163° del Código Tributario, referida a la impugnación de procedimiento
no contencioso, según corresponda.

Se puede deducir la nulidad o anulabilidad de los actos de la Administración

Tributaria. La nulidad se puede plantear aun vencido el plazo para interponer el
recurso impugnatorio. En el supuesto de anulabilidad, alternativamente al
recurso de reclamación, puede presentarse el formulario 194.

En el caso de la nulidad del remate de bienes embargados en el procedimiento

de cobranza coactiva, el plazo es de 3 días calendario de realizado el remate de
los bienes embargados.

a) Efectos y alcances de la declaración de nulidad

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 Los efectos y alcances de la declaración de nulidad se encuentran reguladas en
los artículos 12° y 13° de la Ley del Procedimiento Administrativo General.
Declarada la nulidad del acto administrativo, este se tiene por no emitido, su
notificación no efectuada y los efectos propios de la declaración contenida en
él, como no producidos.

La jurisprudencia procesal ha determinado que para la nulidad del acto

administrativo no rigen las reglas sobre presentación oportuna de recursos. Se
declara la nulidad aun cuando el recurso impugnatorio haya sido presentado de
manera extemporánea 36, por lo que no procede declarar la inadmisibilidad del
recurso.

El alcance de la nulidad, de acuerdo con el artículo 109° del Código Tributario

es total o parcial. Se entiende la nulidad parcial del acto administrativo, cuando
no alcanza a las otras partes del acto que resulten independientes a la parte
nula, salvo que sea su consecuencia o se encuentren vinculados, ni impide la
producción de efectos para los cuales, el acto pueda ser idóneo, salvo norma
en contrario.

b) Ejecutoriedad del acto administrativo

Los actos administrativos se presumen válidos y son eficaces desde el día

siguiente de su notificación; y lo declarado en ellos es obligatorio, conforme el
artículo 203° de la Ley del Procedimiento Administrativo General.

4. Notificación del Acto Administrativo

El acto de notificación se vincula estrechamente a la eficacia del acto administrativo.
La condición de eficaz se logra al ser notificado a través de cualquiera de las
modalidades que establece el Código Tributario. La notificación como fin pretende
dar a conocer la decisión o declaración de la Administración Tributaria y que los
administrados tengan conocimiento de esta.

Llerena Ccasani (2013) menciona que el acto de notificación efectuado por la

Administración Tributaria es una manifestación o expresión de la puesta en práctica
del principio del debido procedimiento consagrado en el artículo IV de la Ley del
Procedimiento Administrativo General, y el derecho de defensa, y permite al
contribuyente, al momento de conocer la decisión de la Administración Tributaria,
proponer los recursos impugnatorios o de defensa que considere mejor para
proteger su derecho.

Con respecto a las notificaciones, la regulación sobre estas en el Código Tributario

prima sobre la Ley del Procedimiento Administrativo General, las que son de
aplicación supletoria.

En el caso de notificaciones de actos que afecten a una generalidad de

contribuyentes, el artículo 105° del Código Tributario permite la notificación a través
de la página web de la Administración Tributaria y en el Diario Oficial o en el diario
de la localidad encargado de los avisos judiciales, o en su defecto en uno de los
diarios de mayor circulación de dicha localidad.

36
Siendo nulo el acto, sus efectos son inexigibles.

Página 134
4.1. Formas de notificación

El artículo 104° del Código Tributario contempla 6 formas de notificación. Las

tres primeras formas de notificación son principales y pueden ser empleadas
indistintamente.

En caso de que ninguna de estas formas pueda ser utilizada, la notificación

podrá tener lugar en alguna de las formas que restan. Estas formas de
notificación son subsidiarias, y no pueden ser actuadas de manera indistinta.
Solo se acude a ellas en los supuestos que señale la norma.

A continuación, las formas de notificación que establece el Código Tributario:

◼ Por correo certificado o mensajero en el domicilio fiscal del notificado, con

acuse de recibo o certificación de la negativa a la recepción. Se utiliza de
manera indistinta.
◼ Por comunicación electrónica, con confirmación de la entrega de la notificación.
Se utiliza de manera indistinta.
◼ Por constancia administrativa, con entrega de la notificación en las oficinas de la
Administración. Se utiliza de manera indistinta.
◼ Mediante entrega personal al notificado o a su representante, en el lugar en que
se le encuentre, con acuse de recibo o certificación de la negativa a la recepción.
Se utiliza subsidiariamente, no se permite su actuación indistinta y cabe en
los supuestos que señala la ley.
◼ Mediante publicación. Se utiliza subsidiariamente, no se permite su actuación
indistinta y cabe en los supuestos que señala la ley.
◼ Por cedulón, con acuse de la notificación realizada de esa forma. Se utiliza
subsidiariamente, no se permite su actuación indistinta y cabe en los
supuestos que señala la ley.

4.1.1. Notificación por correo certificado o mensajero en el domicilio fiscal

del notificado, con acuse de recibo o certificación de la negativa a la
recepción correo certificado o mensajero

El domicilio fiscal es el de la persona a la que concierne el acto notificado. No

es válida la notificación hecha en el domicilio fiscal del representante del
interesado, a excepción de los supuestos de los artículos 13° inciso d), 14°
inciso b) y 15° del Código Tributario.

4.1.2. Notificación electrónica, con confirmación de la entrega de la

notificación

La SUNAT estableció las normas y los actos que pueden notificarse por
medio electrónico, y se encuentran reguladas en la RS N° 014-2008/SUNAT.
El medio de notificación es a través del buzón electrónico de SOL, el mismo
que debe ser consultado periódicamente por el contribuyente. La lista de
actos administrativos se encuentra en el anexo de la resolución.

Página 135
En el caso que el deudor tributario haya señalado un domicilio procesal
electrónico, y no corresponde que el acto administrativo sea notificado por
medios electrónicos, la notificación se realizará utilizando la forma que
corresponde a dicho acto.

Con respecto a la notificación electrónica:

◼ En el caso de resoluciones notificadas a empresas del Sistema Financiero, la RS

N° 234-2010/SUNAT extiende el uso de notificaciones SOL para comunicar a los
deudores tributarios las resoluciones notificadas a las empresas del sistema
financiero a través del Sistema de Embargo por medios telemáticos. En este
supuesto no es necesaria la afiliación a notificaciones SOL que señala el artículo
7° de la RS N° 014-2008/SUNAT.
◼ La notificación electrónica de los actos administrativos que emite el Tribunal
Fiscal es regulada a través de la Resolución Ministerial N° 442-2017-EF/40.

4.1.3. Notificación por constancia administrativa, con entrega de la

notificación en las oficinas de la Administración Tributaria

Si bien el artículo 24° de la Ley del Procedimiento Administrativo General

establece un plazo para efectuar la notificación, la Quinta Disposición Final
del DL N° 953 señala que este plazo no es aplicable en este supuesto.

Cabe mencionar que esta forma de notificación sí exige la notificación al

administrado o a su representante legal.

4.1.4. Notificación mediante entrega personal al notificado o a su

representante, en el lugar en que se le encuentre, con acuse de recibo o
certificación de la negativa a la recepción

Esta forma de notificación es exclusiva de aquellos que tengan la condición

de no hallado o no habido, o cuando el domicilio del representante de un no
domiciliado fuera desconocido.

Se permite en este supuesto la notificación mediante publicación, por medio

de sistemas de comunicación electrónica o por cedulón.

La condición y levantamiento del domicilio no hallado y no habido se

encuentran reguladas por el DS N° 041-2006-EF, y de manera
complementaria en la RS N° 157-2006/SUNAT.

a) Condición de domicilio no hallado

El contribuyente adquiere la condición de domicilio no hallado si al momento

de notificar los actos administrativos de la SUNAT o al efectuar la verificación
del domicilio fiscal, se presenta alguna de las siguientes situaciones:

o Negativa de recepción de la notificación o negativa de recepción de la

constancia de verificación del domicilio fiscal.

Página 136
 o Ausencia de persona capaz en el domicilio fiscal o este se encuentra
cerrada, o la dirección declarada como domicilio fiscal no existe.

En los dos primeros casos, para que se adquiera la condición de no hallado,

las situaciones mencionadas deben producirse en 3 oportunidades en días
distintos.

b) Condición de domicilio no habido

La SUNAT procede a requerir a los contribuyentes con la condición de no

hallados, a fin de confirmar o modificar su domicilio fiscal, bajo apercibimiento
de declarar el domicilio no habido.

El requerimiento se efectúa mediante publicación en la página web de la

SUNAT, hasta el décimo quinto día calendario de cada mes. Los
contribuyentes requeridos tienen hasta el último día hábil del mes que se
efectuó la publicación, para modificar o confirmar el domicilio fiscal.

Adquieren la condición de domicilio no habido aquellos contribuyentes que,

transcurrido el plazo, no modificaron o confirmaron el domicilio fiscal.

4.1.5. Notificación mediante publicación

Esta forma de notificación comprende tres supuestos:

◼ Casos de extinción de la deuda tributaria por ser considerada de cobranza

dudosa o recuperación onerosa.
◼ Cuando se tenga la condición de no hallado o no habido, o cuando el domicilio
del representante de un no domiciliado fuera desconocido.

En el caso de la extinción de la deuda, la publicación se realiza en la página

web de la Administración Tributaria. En su defecto se podrá optar por publicar
en el Diario Oficial o en el diario de la localidad encargado de los avisos
judiciales, o en su defecto, en uno de mayor circulación de dicha localidad.

En el caso de las notificaciones a aquellos que tengan la condición de no

hallado o no habido, o el domicilio del representante legal de un no
domiciliado fuera desconocido, corresponde la publicación en la página web
de la SUNAT, o en el Diario Oficial o en el diario de la localidad encargado de
los avisos judiciales, o en su defecto, en uno de mayor circulación de dicha
localidad.

Según lo dispuesto por el D. Leg. N° 1523, vigente desde el 19 de febrero de

2022, tratándose de la SUNAT, los actos que esta lleve a cabo en ejercicio de
su facultad de controlar el cumplimiento de las obligaciones tributarias de
sujetos que no cuenten con número de RUC e incluso las actas que resulten
de dicho control, podrán notificarse conforme a lo establecido en el inciso d
del artículo 104 del Código Tributario.

Para dicho efecto, la publicación debe contener el nombre, denominación o

razón social de la persona notificada, el número del documento de identidad

Página 137
 que corresponda, la numeración del documento que se notifica, así como la
mención a su naturaleza, el tipo de tributo o multa, el monto de estos y el
período o el hecho gravado, de corresponder; así como las menciones a otros
actos a que se refiere la notificación.

4.1.6. Notificación por cedulón, con acuse de la notificación realizada de

esa forma

Esta forma de notificación comprende a aquellos supuestos en los que en el

domicilio fiscal no hubiera persona capaz alguna o estuviera cerrado. Los
documentos a notificarse se dejarán en sobre cerrado, bajo puerta, en el
domicilio fiscal.

El cedulón deberá fijarse en el domicilio donde se debe notificar, lo cual

deberá indicarse de forma expresa, además de los datos de identificación del
deudor tributario y del documento(s) que se notifica(n), y que este (o estos)
ha(n) sido dejado(s) en sobre cerrado bajo puerta, la fecha de la notificación y
el número del cedulón. En los casos en que no se cumpla con este
procedimiento, la notificación incurrirá en causal de nulidad.

4.1.7. Notificación tácita

La notificación tácita se genera cuando no habiéndose verificado notificación

alguna o esta se hubiere realizado sin cumplir con los requisitos legales, la
persona a quien ha debido notificarse una actuación efectúa cualquier acto o
gestión que demuestre o suponga su conocimiento.

En este caso la fecha de notificación será aquella en que se practique el acto

o gestión.

4.2. Notificación en el domicilio procesal

En el caso de la notificación en el domicilio procesal electrónico se debe atender

la naturaleza del acto administrativo a notificarse, en caso no corresponda la
notificación a través de sistemas de comunicación electrónicos, el acto
administrativo se notificará conforme la forma que le corresponda a dicho acto.

En el caso de la notificación en el domicilio procesal físico, esta notificación debe

ser realizada por correo o por mensajero, no procede la notificación por cedulón.
En este caso se dejará en el domicilio procesal una constancia de la visita
efectuada y se procederá a notificar en el domicilio fiscal.

La negativa a la recepción no determina que la notificación se tenga por

efectuada, sino que debe notificarse en el domicilio fiscal.

4.3. Plazo para efectuar la notificación

Salvo los casos de la notificación mediante constancia administrativa, o cuando

resulte procedente la notificación realizada en forma personal al deudor o su
representante en el lugar en que se les encuentra, la Administración Tributaria
deberá efectuar la notificación dentro de un plazo de 15 días hábiles contados a

Página 138
partir de la fecha en que emitió el documento materia de la notificación, más el
término de la distancia.

Este plazo no aplica a la resolución de ejecución coactiva que se refiere el

artículo 57º numeral 2 del Código Tributario sobre medidas cautelares previas.

4.4. Momento desde el cual surten efecto las notificaciones

Según el artículo 106º del Código Tributario, las notificaciones surtirán efectos
de acuerdo con las siguientes reglas:

◼ Notificación por correo certificado o mensajero, o en el caso de la negativa a

la recepción: desde el día hábil siguiente al de su recepción.
◼ Notificación por comunicación electrónica: desde el día hábil siguiente de la
confirmación de la entrega por la misma vía o del depósito del correo
electrónico.
Es importante señalar que, desde el 01 de marzo de 2023, según el D. Leg. N°
1523, en este caso, la notificación se considerará efectuada en la fecha del
depósito del mensaje de datos o documento.
De igual forma, el decreto antes citado, señala que, en el caso de expedientes
electrónicos, la notificación de los actos administrativos se efectuará bajo la
forma prevista en el inciso b del artículo 104° del Código Tributario; salvo en
aquellos casos en que se notifique un acto que deba realizarse en forma
inmediata y cuya ejecución solo pueda realizarse de forma presencial, supuesto
en el cual se empleará la forma de notificación establecida en el artículo que
corresponda.
◼ Notificación mediante constancia administrativa: desde el día hábil siguiente
al de recepción de la notificación.
◼ Notificación mediante cedulón: desde el día hábil siguiente al de entrega de la
notificación.
◼ Notificación mediante entrega al notificado o su representante en el lugar en
que se encuentre, o en el caso de la negativa a la recepción: desde el día hábil
siguiente al de entrega de la notificación.
◼ Notificación mediante publicación en la página web de la Administración: a
partir del día hábil siguiente a su incorporación en dicha página.
◼ Notificación mediante publicación en diario: desde el día hábil siguiente al de
la publicación. En el caso de actos administrativos que afecten a una
generalidad de deudores tributarios de una localidad o zona, desde el día hábil
siguiente al de la última publicación.

En el caso de resoluciones que ordenen trabar y levantar medidas cautelares,

requerimientos de exhibición de libros, registros y documentación sustentatoria
de operaciones y adquisiciones y ventas que se deban llevar conforme a las
disposiciones pertinentes, la notificación surtirá efecto al momento de su
recepción.

Página 139
 En caso los actos hayan sido notificados defectuosamente, el artículo 27º de la
Ley del Procedimiento Administrativo General señala que surte efectos legales
desde la fecha en que el interesado manifiesta haber recibido la notificación.
Este supuesto solo procede en los casos en que no existe duda respecto a que
la notificación se produjo, pero la fecha de esta no ha sido esclarecida.

Por otra parte, según el D. Leg. N° 1523, vigente desde el 01 de marzo de 2023,
por excepción, las notificaciones surtirán efecto al momento de su recepción,
entrega o depósito cuando se notifiquen resoluciones que ordenan trabar y
levantar medidas cautelares, requerimientos de exhibición de libros, registros y
documentación sustentatoria de operaciones de adquisiciones y ventas que se
deban llevar conforme a las disposiciones pertinentes y en los demás actos que
se realicen en forma inmediata de acuerdo con lo establecido en el Código
Tributario.

5. Expediente administrativo
El artículo 112°-A del Código Tributario permite a la Administración Tributaria utilizar
para sus actuaciones y procedimientos, sistemas electrónicos, telemáticos,
informáticos, mecánicos y otros similares.

Estos en principio serán legítimos, salvo prueba en contrario, siempre que, sin
necesidad de llevar firmas originales, contengan datos e informaciones necesarias
para la comprensión del contenido del acto y del origen de este.

Se permite además la emisión automatizada del acto, debiéndose indicar el nombre

y cargo de la autoridad que lo expide. Se debe garantizar, además, la identificación
de los órganos o unidades orgánicas competentes responsables de dicha actuación
y de quienes resolverán las impugnaciones.

Las actuaciones de los administrados y terceros a través de sistemas electrónicos,

telemáticos e informáticos tienen la misma validez y eficacia jurídica que las
realizadas por medios físicos.

La implementación del expediente electrónico debe garantizar la accesibilidad e

igualdad, y garantizar la protección de los datos personales, así como el
reconocimiento de los documentos emitidos por el sistema electrónico, en este
sentido el artículo 112°B del Código Tributario refiere:

◼ Los documentos electrónicos gozan de la misma eficacia y validez que los

documentos físicos.
◼ Las impresiones del documento electrónico tienen validez ante cualquier
entidad siempre que se pueda asegurar su identificación como representación
del original.
◼ La elevación o remisión del expediente o documento puede ser sustituida por
la puesta a disposición del expediente o documento electrónicos.
◼ En caso se inicie el procedimiento en el Tribunal Fiscal, los documentos, la
remisión del expediente u otra actuación puede ser sustituida por la utilización
de sistemas electrónicos, telemáticos e informáticos. En este supuesto
comprende además los requerimientos que la Administración Tributaria o el
Tribunal Fiscal realice a los administrados.

Página 140
 ◼ En caso deba exhibir o presentar información, esta se cumplirá si es remitida a
la dirección o sitio electrónico que la Administración Tributaria indique como
canal de comunicación.

A través de la RS N° 084-2016/SUNAT, la SUNAT aprobó el Sistema Integrado del

Expediente Virtual para el llevado de los expedientes electrónicos del
procedimiento de cobranza coactiva.

A partir de la RS N° 262-2019/SUNAT se incorpora al Sistema Integrado del

Expediente Virtual, los expedientes electrónicos de los procedimientos de
fiscalización definitiva y parcial distinto al regulado en el artículo 62°-B del Código
Tributario (fiscalización parcial electrónica), de los cruces de información, así como
para la presentación de escritos y solicitudes electrónicas relativos a estos.

La SUNAT genera el expediente electrónico asignándole una numeración única. En

caso existan documentos en soporte de papel, deberán digitalizarse para su
incorporación al expediente.

La condición para que se generen los expedientes electrónicos de los

procedimientos de fiscalización y de los cruces de información es que el sujeto que
sea parte del procedimiento o de la actuación cuente con número de RUC y clave
SOL en el momento que se efectúa la notificación de la carta de presentación del
agente fiscalizador.

Página 141
UNIDAD 2 - PROCEDIMIENTO DE COBRANZA
COACTIVA
El procedimiento de cobranza coactiva comprende los actos de coerción de la
Administración Tributaria, con el fin de obtener el cobro o la ejecución forzosa de l a
obligación tributaria.

La cobranza coactiva de la deuda tributaria es una facultad de la Administración

Tributaria reconocida en el artículo 114° del Código Tributario. En el desarrollo del
procedimiento se deben observar las normas del Título II del Libro III del Código
Tributario y la RS N° 216-2004/SUNAT que contiene el Reglamento del
Procedimiento de Cobranza Coactiva de la SUNAT (RPCC).

La facultad de cobranza coactiva se ejerce a través del Ejecutor Coactivo, con la

colaboración de los auxiliares coactivos.

El artículo 114° del Código Tributario señala los requisitos para acceder al cargo de
Ejecutor Coactivo. Este goza de las facultades de los incisos 1 al 14 del artículo 116°
y 117° del Código Tributario, así como los comprendidos en el artículo 5° del
Reglamento.

Las normas permiten al Ejecutor Coactivo gozar de todas las facultades necesarias
para ordenar medidas cautelares y realizar la cobranza coactiva, salvo algunas
limitaciones del Código Tributario.

1. Inicio del procedimiento de cobranza coactiva

De conformidad con los artículos 115° y 119° del Código Tributario, la cobranza
coactiva solo puede iniciarse si se cumplen con los siguientes requisitos:

◼ La deuda no esté extinguida por cualquier de los medios de extinción de la

obligación tributaria.
◼ La deuda sea exigible
o Resolución de Determinación o de Multa, en una Resolución de Pérdida
de Fraccionamiento y las no reclamadas en el plazo. En el caso de la
pérdida de fraccionamiento, es exigible a pesar de la reclamación, si
este no continúa con el pago de las cuotas mensuales.
o La impugnación fuera de plazo que no cumpla con la presentación de
la Carta Fianza conforme lo dispuesto en el artículo 137° y 146° del
Código Tributario.
o Las resoluciones no apeladas dentro del plazo.
o La Orden de Pago.

1.1. Reglas generales

◼ Las notificaciones se encuentran sujetas a lo regulado en el artículo 104° del

Código Tributario y al artículo 8° del RPCC.

Página 142
 ◼ El Ejecutor Coactivo no admitirá escritos que entorpezcan o dilaten el
procedimiento, bajo su responsabilidad.
◼ Es factible el apoyo de autoridades policiales o administrativas de manera
inmediata, bajo sanción de destitución.

1.2. La Resolución de Ejecución Coactiva

La Resolución de Ejecución Coactiva contiene un mandato de cancelación de

órdenes de pago o resoluciones en cobranza.

El artículo 13° del RPCC define a la Resolución de Ejecución Coactiva como

aquella que contiene un mandato de cancelación de las Ordenes de Pago,
Resoluciones, Liquidaciones de Declaraciones Únicas de Importación u otro
documento que contenga deuda tributaria o aduanera materia de cobranza,
dentro de 7 días hábiles contados a partir del día hábil siguiente de realizada la
notificación, bajo apercibimiento de dictarse medidas cautelares o de iniciarse
la ejecución forzada de las mismas, en caso que éstas ya se hubieran trabado.

Antes de la emisión de la resolución, el Ejecutor Coactivo debe verificar la

exigibilidad de la deuda tributaria.

Para su emisión debe considerar lo siguiente:

◼ La información contenida en la resolución debe considerar la información que

señala el artículo 117° del Código Tributario y el artículo 7° del RPCC. El
incumplimiento del artículo 117° del Código Tributario genera la nulidad de la
resolución.
◼ La notificación de la resolución de ejecución coactiva debe observar las
condiciones señaladas en el artículo 104° del Código Tributario y el artículo 8°
del RPCC.

2. Medidas cautelares
Conforme el artículo 118° del Código Tributario, vencido el plazo de 7 días, el Ejecutor
Coactivo podrá disponer se traben medidas cautelares que considere necesarias. Se
permite además la adopción de otras medidas que aseguren el pago de la deuda
tributaria.

Se notificarán las medidas cautelares, las que surtirán efectos desde el momento de
su recepción y señalará cualesquiera de los bienes y/o derechos del deudor
tributario, aun cuando se encuentren en poder de un tercero.

De esta manera se evita que los deudores tributarios y terceros notificados frustren
las medidas cautelares disponiendo de los bienes afectados antes de que las
medidas surtan efecto.

La norma en estricto no señala qué bienes estarán sujetos a medidas cautelares, y

tampoco se señala el monto hasta por el cual pueden ser trabadas, salvo la mención
de que deben asegurar el pago de la deuda tributaria. Sin embargo, cada una de
sus formas establece algunos bienes que podrán o no ser objeto de la medida de
embargo.

Página 143
2.1. Formas de embargo

a) En forma de intervención en recaudación, en información o en

administración de bienes

El embargo en forma de intervención en recaudación afecta directamente los

ingresos del deudor en el lugar en el cual estos se perciben, con la finalidad de
hacer efectiva la cobranza de la deuda.

El embargo en forma de intervención en información consiste en el

nombramiento de uno o varios interventores informadores para que en un plazo
determinado recaben información y verifiquen el movimiento económico del
deudor y su situación patrimonial, con el fin de hacer efectiva la cobranza de la
deuda.

El embargo en forma de intervención en administración de bienes consiste en

nombrar uno o varios interventores administradores con la finalidad de recaudar
los frutos o utilidades que pudieran producir los bienes embargados.

b) En forma de depósito, con o sin extracción de bienes

Este embargo afecta los bienes muebles o inmuebles no registrados de

propiedad del deudor, nombrándose un depositario para la conservación y
custodia de los bienes al deudor, a un tercero o a la SUNAT.

c) En forma de inscripción

La SUNAT afecta bienes muebles o inmuebles registrados, inscribiéndose la

medida por el monto total o parcialmente adeudado en los registros, siempre
que sea compatible con el título ya inscrito.

d) En forma de retención

Consiste en la retención y posterior entrega de bienes, valores, fondos en

cuentas corrientes, depósitos, custodia y otros, así como la retención y posterior
entrega de los derechos de crédito de los cuales el deudor sea titular y que se
encuentren en poder de terceros.

Con respecto a esta forma de retención se deben tener en cuenta las siguientes
normas:

◼ El DL N° 931 que establece el procedimiento para el cumplimiento tributario de

los proveedores de las entidades del Estado y su reglamento contenido en el
DS N° 073-2004-EF.
◼ El DL N° 932 que establece la implementación del sistema de comunicación por
vía electrónica, para que la SUNAT notifique los embargos en forma de
retención y actos vinculados a las empresas del sistema financiero nacional y su
reglamento establecido en el DS N° 098-2004-EF.
◼ La RS N° 174-2013/SUNAT que aprueba las normas para la implementación del
nuevo sistema de comunicación por vía electrónica, a fin de que la SUNAT
notifique los embargos en forma de retención y actos vinculados a las empresas
del sistema financiero nacional.

Página 144
 ◼ La RS N° 281-2016/SUNAT que aprueba el nuevo sistema para embargos en
forma de retención por medios telemáticos.
◼ La RS N° 149-2009/SUNAT que dicta las disposiciones para la implementación
del sistema de embargo por medios telemáticos ante grandes compradores.
◼ La RS N° 344-2010/SUNAT que dicta las disposiciones para la implementación
del sistema de embargo por medios telemáticos ante las empresas que
desempeñan el rol adquiriente en los sistemas de pago mediante tarjetas de
crédito y/o débito.

2.2. Retenciones indebidas en el procedimiento de cobranza

coactiva

Conforme los pronunciamientos del Tribunal Fiscal, mediante las RTF N° 10499-
3-2008 y 8879-4-2009, si se determina que la cobranza coactiva se ha iniciado
indebidamente, el Tribunal Fiscal, en caso se interponga una queja, puede
ordenar la devolución del dinero embargado en forma de retención. La
Administración Tributaria debe emitir la resolución que corresponda y entregar
al administrado el monto indebidamente embargado y los intereses aplicables.

2.3. Caducidad y sustitución de la medida cautelar

La medida cautelar contemplada en el procedimiento de cobranza coactiva no

está sujeta a plazo de caducidad, conforme el literal c) del artículo 118° del
Código Tributario. Esta misma regla aplica para la medida cautelar previa
convertida a definitiva dentro del plazo de caducidad.

La finalidad última del procedimiento de cobranza coactiva es el pago de la

deuda tributaria, por lo que, una vez iniciado el procedimiento, las medidas
cautelares no pueden ser sustituidas por garantías ofrecidas por el deudor
tributario o tercero.

No obstante, en el embargo en forma de depósito es posible que el deudor

tributario ofrezca otros bienes o garantías que sean suficientes para cautelar el
pago de la deuda tributaria. Las condiciones de la carta fianza o garantía se
encuentran establecidas en el artículo 41° del RPCC.

3. Intervención excluyente de propiedad

Conocida también como tercería de propiedad, es la acción que corresponde al
propietario de un bien que resulta afectado por una medida cautelar o de ejecución
dictada para hacer efectiva una obligación ajena y, tiene como finalidad la
desafectación del bien 37.

El procedimiento de cobranza coactiva, y la ejecución de medidas cautelares, no

pueden ser ajenos a esta acción, es por eso que se incorpora el artículo 120° del
Código Tributario, a fin de cautelar el derecho de propiedad de terceros que puedan
verse afectados por el embargo de bienes.

37
Definición del Poder Judicial que se puede consultar en la CAS N° 991-98-Huanuco.

Página 145
Las condiciones de la intervención excluyente de propiedad son las siguientes:

¿Quiénes son los terceros?

Únicamente el propietario de los bienes embargados podrá interponer intervención

excluyente de propiedad.

Admisibilidad y trámite

La propiedad debe ser acreditada con documento privado de fecha cierta,

documento público u otro documento, que, a juicio de la Administración Tributaria,
acredite fehacientemente la propiedad de los bienes antes de ordenarse la medida
cautelar.

El Código Tributario no ha establecido el plazo máximo para presentar pruebas por

parte del tercero que pretende acreditar el derecho de propiedad del bien
embargado, en este sentido, todos los medios probatorios presentados hasta el
momento de la emisión de la resolución coactiva deben ser merituados por la
Administración Tributaria.

La información, en caso no esté conforme a la realidad supone una infracción para

el tercero tipificada en el numeral 6 del artículo 177° del Código Tributario.

Al admitirse la intervención excluyente de propiedad, el ejecutor coactivo suspende

el remate de los bienes y remite el escrito al ejecutado para su pronunciamiento en
un plazo no mayor a 5 días hábiles. En el caso de bienes perecibles se ordenará el
remate, consignando el monto obtenido en el Banco de la Nación hasta el resultado
de la intervención excluyente de propiedad.

Con o sin la respuesta del deudor tributario, el Ejecutor Coactivo emite su

pronunciamiento en un plazo no mayor de 30 días hábiles. Esta resolución es
apelable en el plazo de 5 días hábiles.

Competencia del Tribunal Fiscal

El Tribunal Fiscal conoce en segunda instancia la resolución del Ejecutor Coactivo

que se pronuncia sobre la intervención excluyente de propiedad.

El Tribunal Fiscal debe resolver en un plazo máximo de 20 días hábiles, contados a

partir del ingreso de los actuados al Tribunal.

Procede el uso de la palabra siempre que el apelante lo solicite en el recurso de

apelación. La Administración Tributaria puede solicitar el uso de la palabra al
momento de elevar los actuados.

Lo resuelto por el Tribunal Fiscal puede ser cuestionado en la vía contencioso-

administrativa.

Levantamiento de la medida cautelar

El artículo 23° numeral 3 del RPCC dispone que en caso se declare fundada la
intervención excluyente de propiedad respecto de un bien inscrito sobre el cual se
hubiera trabado embargo en forma de inscripción, será de cargo de la SUNAT el
pago de las tasas registrales u otros derechos exigidas para la anotación y/o
levantamiento de la medida cautelar.

Página 146
4. Tasación y remate de los bienes embargados
El artículo 121° del Código Tributario establece las normas generales de la tasación y
remate de los bienes embargados, y el Capítulo II del RPCC.

De acuerdo con lo establecido en estas normas, se debe considerar:

Respecto de la tasación

◼ La tasación se efectuará por un perito perteneciente a la Administración

Tributaria o designado por ella.
◼ Con respecto a la tasación:
o No es necesaria aquella cuando se trate de dinero o de bienes
cotizables en bolsa, además de las materias primas o productos
primarios de exportación cotizables según valores del mercado local o
de la bolsa de productos.
o La tasación convencional exige la suscripción de un acta en la que
acuerdan el valor del bien.
o La tasación pericial es ordenada mediante resolución coactiva y debe
contener la información de los bienes y el plazo para la tasación.
◼ El informe pericial puede ser sujeto a observaciones por parte del deudor y el
ejecutor.
◼ El ejecutor aprobará o desaprobará la tasación. Si en caso la desaprueba se
ordena una nueva tasación.

Respecto del remate

◼ Aprobada la tasación o siendo innecesaria esta, el ejecutor ordena el remate de

los bienes.
◼ El remate lo realiza:
o El martillero público o el ejecutor cuando el remate se realiza por medio
de sistema de postura a viva voz o por medio del sistema de oferta en
sobre cerrado.
o El Agente de bolsa o corredor de valores o productos, cuando los bienes
sean negociables en la Bolsa de Valores de Productos y la SUNAT opte
por rematar los bienes en dichas bolsas.
o La SUNAT en caso del remate por internet.
◼ Los sistemas de remate son:
o Sistema de postura a viva voz.
o Sistema de oferta en sobre cerrado.
o Sistema de remate por internet.
◼ No puede ser postor:
o El deudor.
o Los trabajadores de la SUNAT, cónyuges y familiares hasta el segundo
grado de afinidad y cuarto de consanguinidad.

Página 147
 o Los peritos, el Martillero Público y aquellos que hubiesen intervenido en
el proceso.
o Aquellos declarados adjudicatarios y no hayan cumplido con pagar el
saldo del precio en el plazo.
◼ En la exhibición se informa el estado de los bienes y se realiza en días hábiles.
◼ El precio base debe ser:
o En primera convocatoria, equivalente a las 2/3 del valor de tasación más
el IGV e IPM, o el IVAP.
o En segunda convocatoria, se reduce en 15%.
o En tercera convocatoria, no se señala precio base.
◼ El remanente que se origine después del remate se entregará al ejecutado.
◼ En la tercera convocatoria, en caso no haya postores y previa evaluación del
Ministerio de Economía y Finanzas, el Ejecutor Coactivo puede adjudicar el bien
inmueble al Gobierno Central representado por la Superintendencia de Bienes
Nacionales, por el valor del precio base de la tercera convocatoria.
o El monto total de la deuda tributaria debe ser mayor o igual al precio
base de la tercera convocatoria.
o El bien inmueble debe estar inscrito en la SUNARP.
o El bien inmueble debe estar libre de gravámenes.
◼ En el supuesto de no encontrar postores en la tercera convocatoria, el Ejecutor
Coactivo, sin levantar el embargo dispondrá de una nueva tasación y remate.

4.1. Bienes abandonados

El artículo 121°-A del Código Tributario regula el supuesto del abandono de

bienes muebles embargados y los efectos del abandono.

El abandono se produce al transcurrir 30 días hábiles y no son retirados de los

almacenes de la Administración Tributaria:

◼ Cuando han sido adjudicados y cancelados, pero el adjudicatario no los retira

del lugar en que se encuentren.
◼ Cuando se hubieran levantado las medidas cautelares trabadas y el ejecutado
o el tercero que tenga derecho sobre los bienes no los retire del lugar donde se
encuentran.

El abandono se configura por el mandato de la ley, y no necesita acto

administrativo que declare esta situación, notificación o aviso alguno por parte
de la Administración Tributaria.

Transcurrido el plazo, los bienes en abandono pueden ser rematados o

destruidos, de acuerdo con el estado en que se encuentren. En el caso de
realizarse un remate y no haberse realizado la venta, los bienes serán destinados
a entidades públicas o donados por la Administración a instituciones
reconocidas sin fines de lucro, dedicadas a actividades asistenciales,
educacionales o religiosas.

Página 148
5. La suspensión en el procedimiento de cobranza
coactiva
Conforme el artículo 119° del Código Tributario, ninguna autoridad ni órgano
administrativo, político, ni judicial podrá suspender el procedimiento de cobranza
coactiva, salvo el ejecutor coactivo en los siguientes supuestos:

◼ En una acción de amparo que disponga la medida cautelar de suspensión de la

cobranza, conforme el Código Procesal Constitucional.
◼ Cuando una ley o norma con rango de ley lo ordene expresamente.
◼ Existan circunstancias que evidencien la improcedencia de la cobranza. En este
supuesto se condiciona la reclamación dentro del plazo, debiendo la
Administración Tributaria admitir y resolver la reclamación en el plazo de 90 días
hábiles.

La solicitud de suspensión debe ser solicitada directamente al ejecutor coactivo. En

el caso se hubiera trabado medida cautelar y el procedimiento de cobranza coactiva
se encuentre suspendido temporalmente, es posible sustituir la medida, si se ofrece
garantía suficiente o bienes libres a ser embargados por el ejecutor coactivo cuyo
valor sea igual o mayor al monto de la deuda reclamada.

6. La conclusión en el procedimiento de cobranza

coactiva
Conforme el artículo 119° del Código Tributario, el Ejecutor Coactivo deberá dar por
concluido el procedimiento, levantar los embargos y ordenar el archivo de los
actuados cuando:

◼ Se hubiera presentado oportunamente la reclamación o apelación de la

resolución de determinación o la resolución de multa, o la resolución que
declara la pérdida de fraccionamiento y continúe pagando sus cuotas.
◼ La deuda haya quedado extinguida, por cualquiera de los medios de extinción
de la obligación tributaria. En el caso de la compensación, esta debe ser
aprobada por la Administración Tributaria. Si se encuentra en evaluación, es
posible solicitar la suspensión del procedimiento.
◼ Se declare la prescripción de la deuda puesta en cobranza. Si se encuentra en
evaluación, es posible solicitar la suspensión del procedimiento 38.
◼ La acción se siga contra persona distinta a la obligada al pago.
◼ Exista resolución de aplazamiento y/o fraccionamiento de pago.
◼ Las órdenes de pago, resoluciones de multa o determinación hayan sido
declaradas nulas, revocadas o sustituidas después de la notificación de la
resolución de ejecución coactiva.
◼ Cuando la persona obligada haya sido declarada en quiebra.
◼ Cuando una ley o norma con rango de ley lo ordene expresamente.

38
Al respecto, se puede revisar lo previsto en la RTFOO N° 216-Q-2016 y en el Acuerdo de Sala Plena N° 01-2016.

Página 149
 ◼ Cuando se impugna la deuda a través de una reclamación o apelación, a pesar
del vencimiento, pero se presenta Carta Fianza.

La suspensión o conclusión del procedimiento de cobranza coactiva de los

deudores tributarios sujetos a procedimiento concursal se rige por las normas de la
materia.

La calidad de deuda exigible se mantiene aun cuando se apele la resolución de

inadmisible del recurso de reclamación interpuesto fuera de plazo.

7. Impugnación del procedimiento de cobranza

coactiva
Solo después de terminado el procedimiento de cobranza coactiva, el ejecutado
podrá interponer recurso de apelación ante la Corte Superior dentro de un plazo de
20 días hábiles de notificada la resolución que pone fin al procedimiento de cobranza
coactiva.

La Corte Superior solo examinará si se ha cumplido el procedimiento conforme a ley,

sin poder analizar el fondo del asunto o la procedencia de la cobranza.

Esta norma pretende eliminar aquellas prácticas que entorpecen el procedimiento

de cobranza coactiva. Sin embargo, es posible que aquellas actuaciones de los
ejecutores coactivos que puedan afectar el procedimiento de cobranza coactiva
sean revisadas mediante la queja ante el Tribunal Fiscal, tal como señala el artículo
34° del Reglamento.

Es posible, además, conforme señala el Tribunal Constitucional, que, agotada la vía

previa, pueda interponer una acción de amparo, en el supuesto de la existencia de
una infracción de orden constitucional.

Página 150
UNIDAD 3 - PROCEDIMIENTO CONTENCIOSO –
TRIBUTARIO
Es un procedimiento administrativo mediante el cual los deudores tributarios
pueden cuestionar los actos emitidos por la Administración Tributaria que afecten
derechos e intereses en materia tributaria.

El objeto del procedimiento contencioso es ventilar la legalidad del acto impugnado,

en este sentido se debe examinar:

◼ Si el acto administrativo fue emitido válidamente,

◼ Si se aplicó la norma debida
◼ Si se ha configurado el supuesto de hecho previsto en ella,
◼ Si se ha aplicado debidamente su consecuencia jurídica.

Para Chau (como se citó en Sorogaustúa y Aliaga, 2016), el procedimiento

contencioso es el conjunto de actos y diligencias tramitados por los administrados
ante la Administración Tributaria y/o el Tribunal Fiscal, que tienen por objeto
cuestionar una decisión de la Administración Tributaria con contenido tributario y
obtener la emisión de un acto administrativo por parte de los órganos con
competencia resolutoria que se pronuncie sobre la controversia.

1. Jurisdicción Administrativa
El procedimiento contencioso tributario está a cargo de:

(i) La Administración Tributaria

Quien resuelve la reclamación en primera instancia, de acuerdo con el artículo

133° del Código Tributario:

◼ Superintendencia Nacional de Aduanas y Administración Tributaria, respecto a

los tributos que administre y a las Resoluciones de Multa que se apliquen por el
incumplimiento de las obligaciones relacionadas con la asistencia administrativa
mutua en materia tributaria.
◼ Gobiernos Locales, competente para la administración de las contribuciones y
tasas municipales, y por excepción los impuestos que la Ley les asigne.

(ii) El Tribunal Fiscal

Según las atribuciones descritas en el artículo 101° del Código Tributario, en

concordancia con el artículo 143°.

Principios en el Procedimiento Contencioso Tributario

Actúan como garantías para el contribuyente dentro del procedimiento contencioso

tributario, para que su desarrollo se realice de acuerdo con la ley, fluyendo de
manera simplificada, eliminándose requisitos o actuaciones innecesarias o
complejas y se alcance la satisfacción de la pretensión en el tiempo oportuno.

Página 151
Los principios del procedimiento contencioso tributario son:

◼ Principio de Legalidad
◼ Principio del Debido Procedimiento
◼ Principio de Impulso de Oficio
◼ Principio de Razonabilidad
◼ Principio de Informalismo
◼ Principio de Celeridad
◼ Principio de Eficacia
◼ Principio de Verdad Material
◼ Principio de Simplicidad
◼ Principio de Predictibilidad o Confianza Legítima
◼ Principio de Uniformidad

2. Aspectos generales del procedimiento contencioso

tributario

2.1. Etapas del Procedimiento Contencioso Tributario

El artículo 124° del Código Tributario desarrolla las etapas del procedimiento
contencioso tributario, las que se detalla a continuación:

Figura N° 01
Reclamación Ante la Administración Resolución de la Administración
Tributaria Tributaria

Fin de la primera instancia

Apelación Ante el Tribunal Fiscal Resolución del Tribunal Fiscal

Fin de la segunda instancia

Fuente: Elaboración propia

2.2. Medios Probatorios

Los medios probatorios son aquellos medios de convicción que tienen por
objeto la demostración de un hecho, de su existencia o inexistencia.

2.2.1. Tipos de medios de probatorios

De acuerdo con el artículo 125° del Código Tributario, los medios probatorios
que pueden actuarse en la vía administrativa son los documentos, la pericia
y la inspección del órgano encargado de resolver.

Página 152
No se admiten como medios probatorios las confesiones y los testimonios.
No obstante, las manifestaciones tomadas por la Administración Tributaria
por sí solas no tienen valor probatorio, debiendo ser valoradas con los medios
probatorios que prevé dicha norma en los procedimientos específicos.

El análisis de las pruebas deberá realizarse de manera conjunta, sin

valoraciones aisladas de cada uno de los medios probatorios actuados
durante el procedimiento contencioso.

Se permite al órgano encargado de resolver, en cualquier estado del

procedimiento, ordenar de oficio las pruebas que juzgue necesarias y solicitar
los informes necesarios para el mejor esclarecimiento de la cuestión a
resolver.

a) El Documento

De acuerdo con los artículos 233° y 234° del Código Procesal Civil, el
documento es todo escrito u objeto que sirve para acreditar un hecho.
Pueden ser los escritos públicos o privados, los impresos, fotocopias, facsímil
o fax, planos, cuadros, dibujos, fotografías, radiografías, cintas
cinematográficas, microformas tanto en la modalidad de microfilm como en
la modalidad de soportes informáticos, y otras reproducciones de audio o
video, la telemática en general y demás objetos que recojan, contengan o
representen algún hecho, o una actividad humana o su resultado.

b) La Pericia

Según el artículo 262° del Código Procesal Civil, la pericia procede cuando la
apreciación de los hechos controvertidos requiere de conocimientos
especiales de naturaleza científica, tecnológica, artística u otra análoga. La
Administración Tributaria encarga a terceras personas, un pronunciamiento
técnico especializado de una determinada materia. El costo de la pericia
estará a cargo de la Administración Tributaria en caso está la solicite. En el
caso que sea requerida por el Tribunal Fiscal, los costos serán asumidos por
montos iguales entre la Administración Tributaria y el apelante.
Supletoriamente se debe aplicar el artículo 176° de la Ley del Procedimiento
Administrativo General.

c) La Inspección

La inspección procede cuando el órgano encargado de resolver debe

apreciar personalmente los hechos relacionados con los puntos
controvertidos. De manera supletoria debe aplicarse lo establecido en los
artículos 272° y siguientes del Código Procesal Civil.

d) El Informe

De acuerdo con el artículo 183° de la Ley del Procedimiento Administrativo

General, se solicita informes que sean preceptivos en la legislación o aquellos
que juzguen absolutamente indispensables para el esclarecimiento de la

Página 153
cuestión a resolver. La solicitud debe indicar con precisión y claridad las
cuestiones sobre las que se estime necesario su pronunciamiento.

2.2.2 Plazos en los medios probatorios

De acuerdo con el artículo 125° del Código Tributario, los plazos para ofrecer
las pruebas y actuarlas son las siguientes:

Procedimiento General: 30 días hábiles, contados a partir de la fecha en que

se interpone el recurso de reclamación o apelación.

Precios de Transferencia o Norma XVI del Título Preliminar: 45 días hábiles,

contados a partir de la fecha en que se interpone el recurso de reclamación
o apelación.

Sanciones de comiso de bienes, internamiento temporal de vehículos y

cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales
independientes, y las multas que las sustituyan: 5 días hábiles, contados a
partir de la fecha en que se interpone el recurso de reclamación o apelación.

Según lo establecido en el D. Leg. N° 1528, vigente desde el 04 de marzo de

2022, en aquellos casos en los que se revoque la declaración de
inadmisibilidad de la reclamación efectuada antes del vencimiento del plazo
probatorio, el cómputo de este se reinicia, por los días que originalmente
restaban, a partir del día siguiente a aquel en que surte efecto la notificación
de la resolución que revoca dicha inadmisibilidad.

El vencimiento del plazo de ofrecimiento de medios probatorios no requiere

declaración expresa.

No es necesario que la Administración Tributaria requiera la actuación de las

pruebas ofrecidas por el deudor tributario.

Para la presentación de medios probatorios, el requerimiento del órgano

encargado de resolver será formulado por escrito, otorgando un plazo no
menor de 2 días hábiles.

2.2.3 Medios Probatorios de Oficio

Conforme el artículo 126° del Código Tributario, el órgano encargado a

resolver podrá, para el mejor esclarecimiento de la cuestión a resolver, en
cualquier estado del procedimiento:

◼ Ordenar de oficio las pruebas que juzgue necesarias.

◼ Solicitar los informes necesarios
◼ Solicitar la pericia a costo de la Administración Tributaria. En el caso el mandato
sea del Tribunal Fiscal, el costo asumido será dividido en partes iguales entre la
Administración Tributaria y el apelante.

En concordancia con la Ley del Procedimiento Administrativo General, la

pericia debe solicitarse a las Universidades Públicas de preferencia.

2.2.4 Medios Probatorios Extemporáneos

Página 154
a) Etapa de Reclamación

De acuerdo con el artículo 141° del Código Tributario, no se admite, bajo

responsabilidad, como medio probatorio, el que habiendo sido requerido por
la Administración Tributaria durante el proceso de verificación o fiscalización
no ha sido presentado y/o exhibido, salvo que el deudor tributario:

◼ Pruebe que la omisión no se generó por su causa; o,

◼ Acredite la cancelación del monto reclamado vinculado a las pruebas
presentadas actualizado a la fecha de pago; o,
◼ Presente carta fianza bancaria o financiera u otra garantía por dicho monto que
la Administración Tributaria establezca por Resolución de Superintendencia.

Carta Fianza Bancaria o Financiera en la etapa de reclamación

Con respecto a la garantía, esta debe estar actualizada, teniendo en cuenta

los siguientes plazos:

◼ Procedimiento general, hasta por 9 meses.

◼ Precios de Transferencia, hasta por 12 meses.
◼ Resoluciones de multa que sustituyan a las sanciones de comiso de bienes,
internamiento temporal de vehículos y cierre temporal de establecimiento u
oficina de profesionales independientes, hasta por 20 días hábiles.

La vigencia de la carta fianza bancaria o financiera u otra garantía se mantiene

durante la apelación, de acuerdo con las condiciones establecidas en el
artículo 148° del Código Tributario.

La carta fianza será ejecutada si el Tribunal Fiscal confirma o revoca en parte

la resolución apelada, o si ésta no hubiese sido renovada. Si existiera algún
saldo a favor, será devuelto de oficio.

b) Etapa de Apelación

De acuerdo con el artículo 148° del Código Tributario, no se admite ante el

Tribunal Fiscal, la documentación que, habiendo sido requerida en primera
instancia, no hubiera sido presentada y/o exhibida por el deudor tributario
salvo que:

◼ Demuestre que la omisión no se generó por su causa; o,

◼ Acredite la cancelación del monto impugnado vinculado a las pruebas no
presentadas y/o exhibidas por el deudor tributario en primera instancia, el cual
debe encontrarse actualizado a la fecha de pago, o
◼ Presente carta fianza bancaria o financiera por dicho monto.

Tampoco podrán actuarse aquellos medios de prueba que no hubieran sido

ofrecidos en primera instancia, salvo los vinculados a aspectos incorporados

Página 155
 por la propia Administración Tributaria al momento de resolver el reclamo, de
acuerdo con el artículo 147° del Código Tributario.

Carta Fianza Bancaria o Financiera en la etapa de apelación

Con respecto a la garantía, esta debe estar actualizada, teniendo en cuenta

los siguientes plazos:

◼ Procedimiento general, hasta por 12 meses.

◼ Precios de Transferencia, hasta por 18 meses.
◼ Resoluciones de multa que sustituyan a las sanciones de comiso de bienes,
internamiento temporal de vehículos y cierre temporal de establecimiento u
oficina de profesionales independientes, hasta por 20 días hábiles.

En cualquiera de las dos etapas del procedimiento, la condición del pago o

carta fianza, u otra garantía no es aplicable si no se ha determinado importe a
pagar en el acto administrativo impugnado, por lo que no corresponde exigir
la cancelación del monto reclamado, ni la presentación de carta fianza, ni que
se pruebe que la omisión no se generó por su causa.

2.2.5. Principio de Preclusión de plazos en materia probatoria

Para Ríos Diestro (2016, p. 32), el principio de preclusión es una expresión del
principio de celeridad, principio que tiene por objeto dotar de máximo
dinamismo al procedimiento administrativo de modo tal que la decisión se
adopte en el plazo razonable y tiempo oportuno, sin dilaciones innecesarias.

En el caso del procedimiento contencioso tributario, el artículo 141° y 148° del

Código Tributario recogen el principio de preclusión. El derecho de prueba,
expresión del derecho constitucional al debido procedimiento administrativo
encuentra sus límites. Este límite permite equilibrar adecuadamente los
derechos del administrado, como es el derecho al debido procedimiento, y,
por otro lado, la Administración Tributaria pueda alcanzar la finalidad del
procedimiento, que es la protección del interés público.

2.3. Facultad de reexamen

El órgano encargado de resolver está facultado para hacer un nuevo examen

completo de los aspectos del asunto controvertido, hayan sido o no planteados
por los interesados, llevando a efecto cuando sea pertinente nuevas
comprobaciones.

El reexamen es una facultad del órgano encargado de resolver, y no un derecho

del administrado. El recurrente no puede valerse de la facultad de reexamen
del órgano de resolución para impugnar una determinación sin fundamentar su
reclamación.

Al tratarse de un reexamen de asuntos controvertidos, es ejercitable en el

procedimiento contencioso, mas no en el procedimiento no contencioso; sin
embargo, el objeto de la solicitud de un procedimiento no contencioso se
convierte en materia del asunto controvertido cuando se reclama la denegación
de lo solicitado.

Página 156
De acuerdo con el artículo 127° del Código Tributario, los conceptos
modificables son:

◼ Reparos efectuados en la etapa de fiscalización o verificación que hayan sido

impugnados para incrementar el monto del reparo impugnado.
◼ Reparos efectuados en la etapa de fiscalización o verificación que hayan sido
impugnados para disminuir el monto del reparo impugnado.

El reparo es la observación o cuestionamiento que la Administración Tributaria

formula a la determinación realizada por el deudor tributario o ante el
incumplimiento de esa determinación.

En los procedimientos contenciosos relativos a la aplicación del tributo, el

reparo viene a ser la materia, aquello sobre lo que versa el asunto controvertido.

Para Talledo Mazú (2018, p. 127), en el reparo se pueden distinguir tres

elementos:

(i) La materia, es el aspecto de la determinación sobre el que recae el reparo,

el ingreso no reconocido, el gasto deducido, la tasa aplicada, la exoneración
aplicada, el costo o valor computado. Sobre una misma materia puede incidir
más de un reparo.

(ii) El fundamento, es la razón de hecho o de derecho por la que se formula

el reparo. El fundamento del reparo es su elemento esencial.

(iii) La cuantía, es el monto por el que se formula el reparo. No hay reparo sin
cuantía. Sin embargo, la variación de la cuantía no afecta la identidad del
reparo.

La facultad de reexamen está vinculada al fundamento y la cuantía. Sin

embargo, dado que, en ejercicio de esa facultad, el órgano de resolución solo
puede ampliar el monto del reparo, se infiere entonces, que no está facultado
para modificar el fundamento.

En este sentido, la facultad de reexamen tampoco permite imponer nuevas

sanciones. Por lo tanto, el órgano de resolución no puede imputar la comisión
de infracciones distintas a la que es materia en la reclamación. Esta regla
comprende imponer una nueva infracción a la imputada en el procedimiento de
fiscalización, así como la sustitución de la infracción impuesta por otra nueva.

El ejercicio en exceso de la facultad de reexamen causa la nulidad de la

resolución que resuelve la reclamación, por la violación del principio del debido
procedimiento, conforme al artículo 109° del Código Tributario.

En el caso se incrementa el monto del reparo o reparos impugnados:

En contraparte de la facultad de reexamen de la Administración Tributaria, es

esta quien debe comunicar al impugnante el incremento del reparo impugnado.
El Código Tributario otorga protección al derecho de defensa del recurrente
ante el incremento del reparo.

Cuando la Administración Tributaria no comunica al recurrente la ampliación del

monto del reparo a fin de ejercer el derecho de defensa, el Tribunal Fiscal

Página 157
declara la nulidad de la ampliación por violación del procedimiento
administrativo, y ordena a la Administración, realizar esa comunicación.

Teniendo en conocimiento el incremento del reparo, el impugnante puede:

◼ Formular los alegatos correspondientes, debiendo presentarlos en el plazo de

20 días hábiles siguientes.
◼ A partir del día de la presentación de los alegatos, se puede ofrecer y actuar
los medios probatorios, teniendo un plazo de 30 días hábiles.

La Administración Tributaria debe resolver el reclamo en un plazo no mayor a 9

meses contados a partir de la fecha de presentación de la reclamación.

Contra la resolución que resuelve el recurso de reclamación incrementando el

monto de los reparos impugnados sólo cabe interponer el recurso de apelación.

2.4. Contenido de las resoluciones

De acuerdo con el artículo 129° del Código Tributario, las resoluciones

expresarán los fundamentos de hecho y de derecho que les sirven de base, y
decidirán sobre todas las cuestiones planteadas por los interesados y cuantas
suscite el expediente.

A partir del DL N° 1263, se deberá además considerar la aplicación del artículo

150° Código Tributario, norma que dispone el pronunciamiento del Tribunal
Fiscal, sobre aspectos no examinados y resueltos en primera instancia.

La fundamentación fáctica y legal de las resoluciones garantiza el debido

procedimiento y el derecho del administrado. En este sentido, se debe evitar la
mera citación de normas legales y analizar cada uno de los extremos del recurso
de reclamación y apelación que se presente.

2.5. Desistimiento

El desistimiento es el acto jurídico procesal por el que, a solicitud de una de las

partes, se eliminan los efectos jurídicos de un proceso, de algún acto jurídico
procesal realizado en su interior, o de la pretensión procesal.

En el procedimiento contencioso tributario se debe considerar los siguientes

criterios:

◼ El desistimiento se presenta en cualquier etapa del procedimiento, es

incondicional e implica el desistimiento de la pretensión.
◼ La formalidad del escrito de desistimiento solamente exige que tenga la firma
legalizada ante Notario Público o autenticada ante fedatario de la
Administración Tributaria.
◼ Es potestativo del órgano encargado de resolver aceptar el desistimiento.
◼ Supletoriamente se debe aplicar los artículos 200° y 201° de la Ley del
Procedimiento Administrativo General.

Página 158
 En el caso de presentarse el desistimiento de una reclamación interpuesta
contra una resolución ficta denegatoria de devolución o de una apelación
interpuesta contra dicha resolución ficta, la Administración Tributaria debe
pronunciarse sobre la devolución o la reclamación considerada denegada.

3. La Reclamación
El recurso de reclamación es la primera etapa del procedimiento contencioso
tributario.

Es la primera instancia administrativa y se interpone ante el mismo órgano que

expide el acto administrativo materia de controversia a fin de que este sea revisado.
Este supuesto se sustenta en que la Administración Tributaria tiene el deber de
revisar su propio acto.

3.1. Titulares del derecho de reclamación

De acuerdo con el artículo 132° del Código Tributario, los deudores tributarios
directamente afectados por los actos de la Administración Tributaria tienen la
facultad de interponer reclamaciones.

Son inadmisibles los recursos impugnatorios interpuestos colectivamente, sea

por grupos de personas o por entidades que se atribuyen la representación de
los contribuyentes.

Es posible la interposición del recurso de reclamación a aquellos directamente

afectados por una determinación tributaria, aunque esta no se haya formulado
a su nombre o le haya sido notificada.

Excepcionalmente, puede un tercero interponer el recurso de reclamación,

siempre que acredite el interés legítimo en el procedimiento contencioso
tributario.

3.2. Actos reclamables

Según el artículo 135° del Código Tributario, los actos reclamables son los
siguientes:

◼ Resolución de determinación
◼ Resolución de multa
◼ Resolución ficta denegatoria de una solicitud no contenciosa
◼ Resolución de una solicitud de devolución
◼ Orden de pago
◼ Actos con relación directa con la deuda tributaria
◼ Liquidación de Cobranza
◼ Resolución de comiso de bienes, internamiento temporal de vehículos y cierre
temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes, y las
multas que las sustituyan
◼ Resolución de pérdida de fraccionamiento

Página 159
 ◼ Resolución por sanción administrativa referida a la Ley N° 28008, Ley del Delitos
Aduaneros

En el caso de los actos que tengan relación directa con la deuda tributaria, no
importará la denominación del acto administrativo, mientras que este sea un
acto directamente relacionado con la deuda tributaria, y siempre que cumplan
con lo dispuesto en la RTFOO N° 00539-4-2003. Entre ellos tenemos:

◼ El acto administrativo de oficio que declara de baja de oficio del código de

contribuyente relacionado al impuesto predial (RTF N° 04671-7-2018 y 08835-7-
2017).
◼ El acto administrativo que deja sin efecto la aplicación en forma indefinida del
beneficio de deducción de 50 UIT de la base imponible del Impuesto Predial
(RTF N° 09822-7-2016).
◼ El acto administrativo de oficio que deja sin efecto la inafectación del impuesto
predial (RTF N° 01505-11-2011).
◼ El acto administrativo que dispuso la reestructuración del convenio de
fraccionamiento de la deuda por impuesto predial (RTF N° 06194-7-2017).

Actos no reclamables

Expresamente el Código Tributario señala en el artículo 62°-C que la opinión del

Comité Revisor sobre la existencia o no de elementos suficientes para aplicar el
párrafo segundo al quinto de la Norma XVI del Título Preliminar no constituye
un acto susceptible de ser impugnado, y forma parte del expediente.

3.3. Reclamación contra resoluciones de diversa naturaleza

De acuerdo con el artículo 139° del Código Tributario, el deudor debe interponer
recursos independientes.

Excepcionalmente, el deudor tributario podrá interponer reclamación

conjuntamente de valores de diversa naturaleza, así como de otros actos que
tengan relación directa con la determinación de la deuda tributaria, siempre que
estos tengan vinculación entre sí.

La aplicación de esta norma permite interponer un recurso de reclamación

contra una resolución de determinación y, junto a ella, la resolución de multa
impuesta por la infracción del artículo 178° numeral 1 del Código Tributario, la
que puede tener relación directa.

En caso el deudor tributario interponga un recurso de reclamación contra

resoluciones de distinta naturaleza que no cumplan con el supuesto del párrafo
anterior, implica la inobservancia de un requisito de admisibilidad, por lo que, de
acuerdo con el artículo 140° del Código Tributario, la Administración Tributaria
debe requerir la subsanación del error.

Página 160
3.4. El pago previo para interponer reclamaciones: “Solve et
Repete”

El Código Tributario en su artículo 136° establece como requisito el pago previo

de la orden de pago actualizada hasta la fecha en que realice el pago.

En base a la naturaleza de las órdenes de pago emitidas, las que nacen sobre la
base del tributo auto declarado, la Administración Tributaria tiene la facultad de
exigir el pago que el contribuyente ha reconocido como deuda.

Excepcionalmente no se requiere el pago en el caso de las órdenes donde

medien circunstancias que evidencien que la cobranza podría ser improcedente
y siempre que la reclamación se hubiera interpuesto dentro del plazo de 20 días
hábiles de notificada la orden de pago.

No se requiere el pago previo en el caso de las resoluciones de determinación

y resoluciones de multa, por la parte que constituye motivo de la reclamación;
pero para la aceptación, se debe realizar el pago de la parte de la deuda no
reclamada.

3.5. Requisitos de admisibilidad

Los requisitos de admisibilidad son las condiciones de carácter formal que

deberán observar los contribuyentes cuando opten por presentar el Recurso de
Reclamación.

De acuerdo con el artículo 137° del Código Tributario, los requisitos de

admisibilidad son los siguientes:

3.5.1. Escrito

En el que se identifique el acto reclamable materia de impugnación, los

fundamentos de hecho y, cuando sea posible, los de derecho.

Debe considerarse el artículo 124° (Requisitos de los escritos) de la Ley del

Procedimiento Administrativo General.

En relación con lo estipulado en el primer párrafo, según el D. Leg. N° 1528,

vigente desde el 04 de marzo de 2022, será aplicable a las solicitudes no
contenciosas, reclamaciones y apelaciones presentadas a partir de la entrada
en vigor de la citada norma; en consecuencia, no son aplicables a los
procedimientos pendientes de calificación para su admisión a trámite, ni a los
que se hubieren elevado al Tribunal Fiscal.

3.5.2. Plazo de interposición del recurso de reclamación

De acuerdo con el artículo 137° del Código Tributario, uno de los requisitos
del recurso de reclamación es el plazo de presentación, el que difiere
dependiendo del tipo de acto impugnado.

Tabla N° 12

Página 161
 Reclamo
Reclamo sin pago o
Tipo de acto impugnado extemporáneo con
garantía
pago o carta fianza
Resolución de Determinación 20 días hábiles Vencido el plazo
y Resolución de Multa
Orden de Pago Por excepción: 20 días Pago previo, excepto
hábiles, siempre que manifiesta
existan circunstancias que improcedencia
evidencien que la
cobranza podría ser
improcedente
Resolución de solicitudes de 20 días hábiles Hasta 4 años
devolución
Resolución de comiso, 05 días hábiles No aplicable por
internamiento, cierre y multas caducidad, salvo
sustitutorias para multas
sustitutorias de
comiso o cierre.
Resolución firme.
Resolución denegatoria ficta Vencido el plazo para No
de devolución resolver la solicitud de 45
días hábiles
Acto vinculado con la 20 días hábiles Caducidad
determinación de la
obligación tributaria o
resolución de pérdida de
fraccionamiento
Fuente: Elaboración propia

En concordancia con el artículo 136° del Código Tributario, la presentación del

recurso de reclamación dentro del plazo no condiciona el pago de la deuda,
salvo en el caso de las órdenes de pago.

En este sentido, la reclamación de la orden de pago no tiene plazo señalado,

y puede interponerse en cualquier momento dado que supone, en principio,
el pago previo de la deuda.

Sin embargo, vencido el plazo para presentar la reclamación, deberá

acreditarse el pago de la totalidad de la deuda que se reclama, actualizada
hasta la fecha de pago. Alternativamente se puede presentar carta fianza
bancaria o financiera por el monto de la deuda tributaria actualizada.

3.5.3. Pago o Carta Fianza

Conforme el numeral 3 del artículo 136° del Código Tributario, vencido el

plazo impugnatorio, en el caso de resoluciones de determinación y
resoluciones de multa, se exigirá el pago de la totalidad de la deuda tributaria
reclamada actualizada hasta la fecha de pago, o se debe presentar carta
fianza bancaria o financiera por el monto de la deuda actualizada.

a) Vigencia de la Carta Fianza:

Página 162
 Procedimiento General: Deuda actualizada hasta 9 meses posteriores a la
fecha de interposición de la reclamación, con una vigencia de 9 meses,
pudiendo renovarse según requerimiento de la Administración Tributaria.

Precios de Transferencia: Deuda actualizada hasta 12 meses posteriores a la

fecha de interposición de la reclamación, con una vigencia de 12 meses.

Sanciones de multa que sustituyan sanciones de comiso de bienes,

internamiento temporal de vehículos y cierre temporal de establecimiento
u oficina de profesionales independientes: Deuda actualizada hasta 20 días
hábiles posteriores a la fecha de interposición de la reclamación, con una
vigencia de 20 días hábiles.

b) Condiciones de la Carta Fianza:

Se debe mantener la vigencia de la carta fianza durante la apelación por el

monto de la deuda actualizada, y por los plazos y períodos señalados en el
artículo 146° del Código Tributario.

La carta fianza será ejecutada si el Tribunal Fiscal confirma o revoca en parte

la resolución apelada, o si ésta no hubiese sido renovada de acuerdo con las
condiciones señaladas por la Administración Tributaria.

Si existiera algún saldo a favor del deudor tributario, como consecuencia de

la ejecución de la carta fianza, será devuelta de oficio.

Las condiciones de la carta fianza, así como el procedimiento para su

presentación se regulan mediante la RS N° 098-97-SUNAT.

¿Qué sucede si no se cumplen los requisitos de admisibilidad?

Se notificará al reclamante mediante requerimiento, a fin de subsanar las

omisiones que pudieran existir, considerando los plazos siguientes:

◼ Procedimiento General y Precios de Transferencia: Dentro del término de 15

días hábiles.
◼ Sanciones de comiso de bienes, internamiento temporal de vehículos y cierre
temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes, y las
multas que las sustituyan: Dentro del término de 5 días hábiles.

Vencido el plazo sin la subsanación, se declara inadmisible el recurso de

reclamación.

En caso la deficiencia no sea sustancial, la Administración Tributaria puede

subsanarlas de oficio y puede efectuarse antes del vencimiento del plazo
probatorio.

Se admite a trámite en parte, una reclamación vinculada a dos o más

resoluciones de la misma naturaleza, declarando la inadmisibilidad de aquella
que no cumpla con los requisitos de admisibilidad o no sea subsanada en el
plazo otorgado.

Página 163
 3.6. Plazo para resolver la Reclamación

La Administración Tributaria resolverá las reclamaciones teniendo en cuenta

los siguientes plazos:

◼ Procedimiento General: 9 meses.

◼ Precios de Transferencia: 12 meses.
◼ Sanciones de comiso de bienes, internamiento temporal de vehículos y cierre
temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes, y las
multas que las sustituyan: 20 días hábiles.
◼ Denegatoria ficta de devolución: 2 meses.

Este plazo incluye el plazo probatorio, contado a partir de la fecha de

presentación del recurso de reclamación.

Tratándose de reclamaciones que sean declaradas fundadas o de cuestiones

de puro derecho, la Administración Tributaria podrá resolver las mismas antes
del vencimiento del plazo probatorio.

Cuando la Administración Tributaria requiera al interesado para que dé

cumplimiento a un trámite, el cómputo de los referidos plazos se suspende,
desde el día hábil siguiente a la fecha de notificación del requerimiento hasta la
de su cumplimiento.

¿Qué sucede si la Administración Tributaria no notifica su decisión sobre la

reclamación dentro del plazo previsto?

De acuerdo con el artículo 144° del Código Tributario, el recurrente puede

considerar que su recurso ha sido desestimado (silencio administrativo negativo)
a efecto de presentar el recurso de apelación contra la resolución denegatoria
ficta de su reclamo.

Conforme el artículo 33° del Código Tributario, la aplicación de los intereses

moratorios se suspenderá a partir del vencimiento del plazo máximo para
resolver la reclamación establecido en el artículo 142° del Código Tributario, la
suspensión será hasta la emisión de la resolución que culmine el procedimiento
de reclamación ante la Administración Tributaria.

Este supuesto es aplicable solo en el caso que la demora fuera por causa
imputable a la Administración Tributaria.

Durante el periodo de suspensión la deuda será actualizada en función del IPC.

No es aplicable la suspensión de los intereses en el caso las dilaciones en el

procedimiento sean por causas imputables al deudor tributario.

4. Apelación
Una vez resuelta la reclamación a través de una resolución debidamente motivada
que contenga un pronunciamiento sobre todos los aspectos controvertidos, el
recurrente podrá optar por iniciar la siguiente etapa del procedimiento contencioso
tributario.

Página 164
El recurso de apelación es la segunda y última instancia administrativa del
procedimiento contencioso tributario.

Tiene sus fundamentos en el principio de pluralidad de instancias establecido en el

artículo 139.6° de la Constitución Política y el debido proceso. Su finalidad es verificar
o comprobar las conclusiones obtenidas por la Administración Tributaria.

De acuerdo con el artículo 124° y 143° del Código Tributario, el órgano encargado de
su resolución es el Tribunal Fiscal.

4.1. Actos apelables ante el Tribunal Fiscal

A continuación, podemos revisar los actos apelables ante el Tribunal Fiscal:

◼ Resolución que resuelve la reclamación, de acuerdo con el artículo 143° del

Código Tributario.
◼ Resolución ficta denegatoria de la reclamación, de acuerdo con el artículo 144°
del Código Tributario.
◼ Resolución aduanera sobre derechos aduaneros, clasificaciones arancelarias y
sanciones según la Ley General de Aduanas, de acuerdo con el artículo 143° del
Código Tributario.
◼ Resolución de solicitud no contenciosa vinculada a la determinación de la
obligación tributaria, salvo denegatoria de devolución, conforme el artículo 163°
del Código Tributario.
◼ Actos de la Administración Tributaria, cuando la controversia es de puro
derecho, de acuerdo con el artículo 151° del Código Tributario.
◼ Resolución que deniega la apelación.
◼ Resolución de inadmisibilidad de una reclamación.
◼ Resolución de cobranza coactiva en el caso de intervención excluyente de
propiedad, conforme el artículo 120° del Código Tributario.
◼ Resolución de cumplimiento, de acuerdo con el artículo 156° del Código
Tributario.

4.2. Requisitos de admisibilidad

De acuerdo con el artículo 146° del Código Tributario, los requisitos de

admisibilidad son los siguientes:

◼ Escrito
◼ Plazo de presentación
◼ Afiliación a la notificación por medio electrónico del Tribunal Fiscal
◼ Pago o carta fianza de corresponder

Es importante considerar que solo procede discutir aspectos reclamados, salvo

los incorporados por la Administración Tributaria en el resultado de la
reclamación.

4.2.1. Escrito

Página 165
En el escrito se expresan el acto apelable materia de impugnación, los
fundamentos de hecho y, cuando sea posible, los de derecho. Al escrito
deben adjuntarse los medios de prueba, de corresponder, y la constancia de
afiliación a la notificación por medio electrónico del Tribunal Fiscal.

Debe considerarse el artículo 124° de la Ley del Procedimiento Administrativo

General.

4.2.2. Plazo para interponer la apelación

De acuerdo con el artículo 146° del Código Tributario, uno de los requisitos
del recurso de reclamación es el plazo de presentación, el que difiere
dependiendo del tipo de acto impugnado, para un mejor entendimiento se
desarrollarán los plazos de acuerdo con el acto apelado.

Resolución que resuelve una reclamación:

◼ Procedimiento General: Dentro del término de 15 días hábiles a aquel en que

se efectuó la notificación.
◼ Precios de Transferencia: Dentro del término de 30 días hábiles a aquel en que
se efectuó la notificación.
◼ Sanciones de comiso de bienes, internamiento temporal de vehículos y cierre
temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes, y las
multas que las sustituyan: Dentro del término de 5 días hábiles a aquel en que
se efectuó la notificación.

Resolución denegatoria ficta de una reclamación:

◼ Procedimiento General, Precios de Transferencia, Sanciones de comiso de

bienes, internamiento temporal de vehículos y cierre temporal de
establecimiento u oficina de profesionales independientes, y las multas que
las sustituyan: Vencido el plazo según el artículo 142° del Código Tributario, en
lo que corresponda cada caso.

Apelación de puro derecho:

◼ Procedimiento General y Precios de Transferencia: 20 días hábiles siguientes

a la notificación de los actos de la Administración Tributaria.
◼ Sanciones de comiso de bienes, internamiento temporal de vehículos y cierre
temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes, y las
multas que las sustituyan: 10 días hábiles siguientes a la notificación de los
actos de la Administración Tributaria.

Resolución de solicitud no contenciosa:

◼ Procedimiento General: Dentro del término de 15 días hábiles a aquel en que

se efectuó la notificación.

Página 166
 Intervención excluyente de propiedad:

◼ Procedimiento General: Dentro del término de 5 días hábiles, de acuerdo con

el artículo 120° del Código Tributario.

Resolución de cumplimiento:

◼ Procedimiento General: Dentro del término de 15 días hábiles, de acuerdo con

el artículo 156° del Código Tributario.

Se debe considerar que, transcurrido el plazo de 6 meses desde la

notificación de la resolución, sin haber interpuesto el recurso de apelación
contra el acto administrativo, este quedará firme.

Por lo que, si este es admitido a trámite, corresponde al Tribunal Fiscal

declarar nulo el concesorio de la apelación.

4.2.3. Pago o Carta Fianza

Conforme el artículo 146º del Código Tributario, la apelación será admitida

vencido el plazo y hasta por el término de 06 meses contados a partir del día
siguiente, siempre que se acredite el pago de la totalidad de la deuda
tributaria apelada hasta la fecha de pago, o presente carta fianza bancaria o
financiera por el monto de la deuda actualizada.

a) Vigencia de la Carta Fianza

Procedimiento General: Deuda actualizada hasta 12 meses posteriores a la

fecha de interposición de la apelación, con una vigencia de 12 meses,
pudiendo renovarse según requerimiento de la Administración Tributaria.

Precios de Transferencia: Deuda actualizada hasta 18 meses posteriores a la

fecha de interposición de la apelación, con una vigencia de 18 meses.

Sanciones de comiso de bienes, internamiento temporal de vehículos y

cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales
independientes, y las multas que las sustituyan: Deuda actualizada hasta 20
días hábiles posteriores a la fecha de interposición de la reclamación, con una
vigencia de 20 días hábiles.

b) Condiciones de la Carta Fianza

La carta fianza será ejecutada si el Tribunal Fiscal confirma o revoca en parte

la resolución apelada, o si ésta no hubiese sido renovada de acuerdo con las
condiciones señaladas por la Administración Tributaria.

Las condiciones de la carta fianza, así como el procedimiento para su

presentación se regulan mediante la RS N° 098-97-SUNAT.

¿Dónde se presenta el recurso de apelación?

El recurso de apelación deberá presentarse ante el órgano que dictó la

resolución apelada.

Página 167
Dicho órgano únicamente se encargará de verificar si la apelación cumple con
los requisitos de admisibilidad. Una vez verificado ello, procederá a elevar el
expediente al Tribunal Fiscal.

El plazo para la elevación del expediente al Tribunal Fiscal, de acuerdo con el

artículo 145° del Código Tributario es el que sigue:

◼ Procedimiento general y Precios de transferencia: 30 días hábiles siguientes a

la presentación de la apelación.
◼ Sanciones de comiso de bienes, internamiento temporal de vehículos y cierre
temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes, y las
multas que las sustituyan: 15 días hábiles siguientes a la presentación de la
apelación.
◼ Intervención excluyente de propiedad: 10 días hábiles siguientes a la
presentación de la apelación, de acuerdo con el artículo 120° del Código
Tributario.

La apelación se dirige y presenta al mismo órgano que expidió la resolución

apelada, en este caso la SUNAT es quien debe elevar junto con los actuados al
Tribunal Fiscal, teniendo en cuenta los plazos mencionados líneas arriba.

En caso en que la apelación es presentada por error directamente ante el

Tribunal Fiscal, este puede disponer que se remita el recurso al órgano
correspondiente para la concesión de la apelación.

¿Qué sucede si no se cumplen los requisitos de admisibilidad?

Conforme el segundo párrafo del artículo 146º del Código Tributario, la

Administración Tributaria notificará al apelante un requerimiento de
admisibilidad a fin de subsanar las omisiones que pudieran existir cuando no se
cumpla con los requisitos para la admisión a trámite.

El apelante debe considerar los siguientes plazos:

◼ Procedimiento General y Precios de Transferencia: Dentro del término de 15

días hábiles.
◼ Sanciones de comiso de bienes, internamiento temporal de vehículos y cierre
temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes, y las
multas que las sustituyan: Dentro del término de 5 días hábiles.

Si vence el plazo otorgado por la Administración Tributaria, y el apelante no

cumple con la subsanación, la apelación será declarada Inadmisible. La
inadmisibilidad se expresa en una resolución de la Administración Tributaria,
siendo esta apelable ante el Tribunal Fiscal.

¿Puedo apelar la inadmisibilidad?

Sí es posible. El Tribunal Fiscal se avocará únicamente a verificar si el apelante

cumplió con los requisitos previstos en el Código Tributario y, de no ser así, si se
le otorgó el plazo debido para subsanar las omisiones. En este supuesto se
debe considerar los artículos 101º, 124º y 144º del Código Tributario.

Página 168
No obstante, en casos donde se evidencia una manifiesta improcedencia de la
cobranza, el Tribunal Fiscal podría, de considerarlo pertinente, emitir
pronunciamiento respecto al asunto de fondo materia de controversia. Esto
último en aplicación del principio de economía procesal.

4.3. Uso de la Palabra en el Tribunal Fiscal

Conforme el artículo 150º del Código Tributario, el apelante puede solicitar el

uso de la palabra únicamente al interponer el recurso de apelación.

En el caso de la Administración Tributaria, solamente puede hacerlo en el

documento mediante el que eleva el expediente de apelación, debiendo el
Tribunal Fiscal señalar una misma fecha y hora para el informe de ambas partes.

Según lo establecido por el D. Leg. N° 1523, vigente desde el 19 de febrero del

2022, el informe oral puede realizarse de forma remota, haciendo uso de
tecnologías digitales, o, de forma presencial conforme a lo que se disponga
mediante el acuerdo de sala plena respectivo.

Casos en que el Tribunal Fiscal no concede el uso de la palabra

De acuerdo con el artículo 150° del Código Tributario, el Tribunal Fiscal no

concede el uso de la palabra en los casos siguientes:

◼ Apelaciones de puro derecho que no califican como tales

◼ Si declara la nulidad del concesorio de la apelación
◼ Quejas
◼ Solicitudes de corrección, ampliación o aclaración
◼ Apelaciones contra las resoluciones de cumplimiento

4.4. Alegatos

Conforme el penúltimo párrafo del artículo del artículo 150º del Código
Tributario, las partes pueden presentar alegatos, debiendo considerar los
siguientes plazos:

◼ Procedimiento general y precios de transferencia: Dentro de los 3 días

posteriores a la realización del informe oral.
◼ Sanciones de comiso de bienes, internamiento temporal de vehículos y cierre
temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes, y las
multas que las sustituyan, y la intervención excluyente de propiedad: Dentro
de 1 día posterior a la realización del informe oral.

Los escritos presentados con posterioridad solamente son evaluados si

habiendo transcurrido 20 días hábiles desde que se llevó a cabo el informe oral,
no se ha emitido la resolución correspondiente.

De exceder el plazo o en los expedientes de apelación en los que no se ha

llevado a cabo informe oral, se consideran para resolver los alegatos escritos
presentados hasta los 5 días hábiles anteriores a la fecha de emisión de la
resolución que resuelve la apelación.

Página 169
4.5. Plazo para resolver

Cuando el Tribunal Fiscal constate la existencia de vicios de nulidad, además de

la declaración de nulidad debe pronunciarse sobre el fondo del asunto, de
contarse con los elementos suficientes para ello, salvaguardando los derechos
de los administrados.

Cuando no sea posible pronunciarse sobre el fondo del asunto, se dispone la

reposición del procedimiento al momento en que se produjo el vicio de nulidad.

El Tribunal Fiscal resolverá las apelaciones teniendo en cuenta los plazos

establecidos en los artículos 150º, 152º y 156º del Código Tributario:

En el caso de una apelación que resuelve un recurso de reclamación:

◼ Procedimiento General: 12 meses contados a partir de la fecha de ingreso de

los actuados al Tribunal Fiscal.
◼ Precios de Transferencia: 18 meses contados a partir de la fecha de ingreso de
los actuados al Tribunal Fiscal.
◼ Sanciones de comiso de bienes, internamiento temporal de vehículos y cierre
temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes, y las
multas que las sustituyan: 20 días hábiles contados a partir de la fecha de
ingreso de los actuados al Tribunal Fiscal.

En el caso de la denegatoria ficta de una reclamación:

◼ Procedimiento General: 12 meses contados a partir de la fecha de ingreso de

los actuados al Tribunal Fiscal.
◼ Precios de Transferencia: 18 meses contados a partir de la fecha de ingreso de
los actuados al Tribunal Fiscal.

Apelación de puro derecho:

◼ Procedimiento General: 12 meses contados a partir de la fecha de ingreso de

los actuados al Tribunal Fiscal.
◼ Precios de Transferencia: 18 meses contados a partir de la fecha de ingreso de
los actuados al Tribunal Fiscal.
◼ Sanciones de comiso de bienes, internamiento temporal de vehículos y cierre
temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes, y las
multas que las sustituyan: 20 días hábiles contados a partir de la fecha de
ingreso de los actuados al Tribunal Fiscal.

Resolución de solicitud no contenciosa:

◼ Procedimiento General: 12 meses contados a partir de la fecha de ingreso de

los actuados al Tribunal Fiscal.
◼ Precios de Transferencia: 18 meses contados a partir de la fecha de ingreso de
los actuados al Tribunal Fiscal.

Página 170
Intervención excluyente de propiedad:

◼ Procedimiento General: 20 días hábiles, de acuerdo con el artículo 120° del

Código Tributario.

Resolución de cumplimiento:

◼ Procedimiento general: 6 meses contados a partir de la fecha de ingreso de los

actuados al Tribunal Fiscal

4.6. Apelación de puro derecho

Se trata de un tipo de apelación, que reúne especiales características

determinadas por el Código Tributario en su artículo 151º.

Estamos frente a una apelación de este tipo cuando no existe controversia sobre
los hechos (no existen hechos por probar), entendiendo que se encuentra de
acuerdo con la Administración Tributaria respecto de los mismos.

Este tipo de apelación permite al interesado evitar la instancia de reclamación e

iniciar su controversia directamente ante el Tribunal Fiscal.

Requiere la calificación como apelación de puro derecho, por parte del Tribunal
Fiscal; caso contrario se considera interpuesto como reclamación,
devolviéndose los actuados a la Administración Tributaria a fin de que le otorgue
el trámite correspondiente. Se debe verificar además que no haya reclamación
en trámite sobre la misma materia.

4.7. Solicitud de corrección, aclaración o ampliación

De acuerdo con el artículo 153° del Código Tributario, contra lo resuelto por el
Tribunal Fiscal no cabe recurso alguno en vía administrativa.

De oficio o a solicitud de parte podrá corregir errores materiales o numéricos,

ampliar su fallo sobre puntos omitidos o aclarar algún concepto dudoso de la
resolución.

El Código Tributario establece las siguientes condiciones:

◼ La solicitud se presenta dentro de los 10 días hábiles contados a partir del día
siguiente de efectuada la notificación. Este plazo corresponde a la
Administración Tributaria, así como al deudor tributario.
◼ No se puede alterar el contenido sustancial de la resolución.
◼ No interrumpe la ejecución de los actos o resoluciones del Tribunal Fiscal.
◼ No procede la solicitud de corrección, ampliación o aclaración de resoluciones
que resuelven estas solicitudes.
◼ El plazo para resolver la solicitud es de cinco días hábiles de presentada la
solicitud, no computándose dentro del mismo, el que se haya otorgado a la
Administración Tributaria para que dé respuesta a cualquier requerimiento de

Página 171
 información o el plazo que se otorgue al deudor tributario para que se afilie a la
notificación por medio electrónico del Tribunal Fiscal, en caso de estar obligado
a ello conforme a lo establecido mediante resolución ministerial del Sector
Economía y Finanzas.
◼ La presentación de solicitudes al amparo del presente artículo no interrumpe
la ejecución de los actos o resoluciones de la Administración Tributaria.

4.8. Jurisprudencia de Observancia Obligatoria

Son jurisprudencia de observancia obligatoria, de acuerdo con el artículo 154°

del Código Tributario:

◼ Las resoluciones del Tribunal Fiscal que interpreten de modo expreso y con
carácter general el sentido de normas tributarias.
◼ Las resoluciones emitidas en virtud del artículo 102° del Código Tributario.
◼ Las resoluciones en virtud de un criterio recurrente de las Salas Especializadas
o de la Oficina de Atención de Quejas.
◼ Las resoluciones emitidas por los Resolutores - Secretarios de Atención de
Quejas por asuntos materia de su competencia.

En caso se presenten casos nuevos o fallos contradictorios entre sí, el

Presidente del Tribunal Fiscal somete a debate en Sala Plena y decide el criterio
que debe prevalecer.

Es de observancia obligatoria para los órganos de la Administración Tributaria,

mientras dicha interpretación no sea modificada.

Se debe señalar en la resolución que esta constituye jurisprudencia de

observancia obligatoria y se dispondrá la publicación en el diario oficial El
Peruano.

En los casos de resoluciones que establezcan jurisprudencia obligatoria, la

Administración Tributaria no podrá interponer demanda contencioso-
administrativa.

4.9. Resolución de Cumplimiento

Conforme el artículo 156º del Código Tributario, las resoluciones del Tribunal
Fiscal son cumplidas por los funcionarios de la Administración Tributaria, bajo
responsabilidad.

En el caso se requiera emitir una resolución de cumplimiento, se deben

considerar los siguientes plazos de expedición y tramitación:

4.9.1. Procedimiento Contencioso Tributario

◼ El plazo máximo para expedir la resolución de cumplimiento o emitir el informe

es de 90 días hábiles de notificado el expediente a la Administración Tributaria.

Página 172
 ◼ Se debe iniciar la tramitación de la resolución de cumplimiento dentro de los 15
primeros días hábiles del referido plazo, bajo responsabilidad, salvo que el
Tribunal Fiscal señale plazo distinto.

4.9.2. Queja

◼ El plazo máximo para expedir la resolución de cumplimiento o emitir el informe

es de 20 días hábiles de notificado el expediente a la Administración Tributaria.
◼ Se debe iniciar la tramitación de la resolución de cumplimiento dentro de los 5
primeros días hábiles del referido plazo, bajo responsabilidad, salvo que el
Tribunal Fiscal señale plazo distinto.

La resolución de cumplimiento es apelable. Solo se puede cuestionar si no se

ha dado estricto cumplimiento a lo ordenado por el Tribunal Fiscal. En caso
contrario, la apelación se considera como no presentada.

El plazo de interposición del recurso es de 15 días hábiles siguientes a aquel en

que se efectuó su notificación.

El Tribunal Fiscal resolverá la apelación dentro del plazo de 6 meses contados

a partir de la fecha de ingreso de los actuados al Tribunal Fiscal.

4.10. Conclusión del procedimiento contencioso tributario

Con el acto administrativo resolutivo que emite el Tribunal Fiscal, se pone fin a
la instancia administrativa.

Después de notificada, la deuda es exigible al deudor tributario, y la

Administración Tributaria da inicio al procedimiento de cobranza coactiva.

Al agotarse la vía administrativa, el deudor tributario tiene el derecho a iniciar la

etapa judicial a través de la interposición de la demanda contencioso-
administrativa.

5. Queja
La queja es un medio expeditivo para corregir los defectos de tramitación. La queja
no tiene por finalidad dejar sin efecto, revocar o anular los actos administrativos
recurridos. El campo de acción de la queja se reduce a corregir actuaciones dentro
del procedimiento administrativo.

Para el Tribunal Fiscal y el Tribunal Constitucional, la queja constituye un remedio

procesal, que permite corregir las actuaciones que generen afectación o vulneración
de los derechos o intereses del deudor tributario, pudiéndose cuestionar toda la
actuación de la Administración Tributaria en cualquier clase de procedimiento.

De acuerdo con el artículo 155° del Código Tributario, la queja se presenta cuando
existan actuaciones o procedimientos que afecten directamente o infrinjan lo
establecido en el Código Tributario, en la Ley General de Aduanas, su reglamento y
disposiciones administrativas en materia aduanera; así como en las demás normas
que atribuyan competencia al Tribunal Fiscal.

Página 173
Se debe considerar que la admisión a trámite de la queja exige que sea suscrita y
presentada por el deudor tributario; en caso sea presentada por persona distinta,
esta deberá acreditar su representación. Se debe agregar que, de acuerdo con el
Tribunal Fiscal, la interposición de la queja colectiva no procede.

¿En qué supuestos procede la queja?

A lo largo del artículo 155° no se define específicamente aquellos escenarios en las

cuales procede la queja; sin embargo, a través de variada jurisprudencia del Tribunal
Fiscal, se ha podido establecer aquellas situaciones en las que procede la queja. A
continuación, algunas de ellas:

En el procedimiento de fiscalización

◼ Irregularidad de los requerimientos durante el procedimiento de fiscalización o

verificación, en la medida que el defecto en el que hubiera incurrido la
Administración Tributaria y que motiva el cuestionamiento del requerimiento
puede ser subsanado por ésta (RTF N° 10710-1-2008).
◼ Ilegalidad de un punto de un requerimiento reiterativo (RTF N° 10733-8-2012).
◼ Acceso a documentos de la fiscalización (RTF N° 253-5-2007).
◼ Falta de verificación de la alegación de pérdida de libros cuya exhibición se ha
solicitado (RTF N° 6048-3-2004).
◼ Requerimientos notificados después de concluido el plazo de la fiscalización
parcial (RTF N° 407-Q-2017).

En la calificación de escritos

◼ Calificación de escritos presentados por los administrados (RTF N° 8862-2-

2004).

Exigencia de requisitos indebidos

◼ Derecho de petición y rechazo en mesa de partes (RTF N° 282-5-96).

◼ Recalificación de recursos por la Administración Tributaria, en tanto la actuación
pueda representar una infracción al procedimiento tributario (RTF N° 8862-2-
2004).
◼ Exigencia de documentos originales en el procedimiento de suspensión de
cobranza coactiva (RTF N° 5090-3-2004).
◼ Negativa a recepcionar el pago parcial efectuado por el contribuyente (RTF N°
747-Q-2017).
◼ Negativa de la Administración Tributaria de recibir la documentación presentada
por un tercero autorizado por el contribuyente (RTF N° 1011-Q-2017).

Irregularidades en las notificaciones

◼ Referidas a la notificación en el domicilio fiscal, cuando se ha señalado domicilio

procesal (RTF N° 1823-2-2005); se notifique en domicilio presunto sin haber
acreditado la Administración Tributaria que el domicilio designado está incurso

Página 174
 en los supuestos del artículo 13° del Código Tributario (RTF N° 92-1-2007); la
constancia de notificación presenta borrones y datos contradictorios (RTF N°
122-4-2007); la notificación se efectúa en domicilio de un tercero y no del deudor
tributario (RTF N° 2387-5-2009); entre otros.
◼ Notificación de valores y resoluciones en cobranza coactiva (RTF N° 1380-1-
2006).
◼ Solicitud de copias de constancias de notificación (RTF N° 62-4-2001).

Irregularidades en el procedimiento de reclamación

◼ La calificación indebida de un recurso de apelación como de puro derecho por

parte de la Administración Tributaria, negándose a elevar el expediente al
Tribunal Fiscal (RTF N° 878-3-1996).
◼ El expediente de reclamación que no se eleva al superior (RTF N° 4314-2-2004).

Por el incumplimiento de lo resuelto por el Tribunal Fiscal

◼ Cuando el órgano recurrido no cumple con emitir el nuevo pronunciamiento que

le ha ordenado el Tribunal Fiscal, a solicitud del interesado, el Tribunal Fiscal
reitera su orden y hace presente al órgano recurrido la responsabilidad en que
incurre de acuerdo con el artículo 156° del Código Tributario (RTF N° 6446-1-
2004).

En el procedimiento de cobranza coactiva

◼ No existe fehaciencia en cuanto al acto de notificación que da inicio al

procedimiento de ejecución coactiva, por no consignar la fecha de notificación
(RTF N° 1020-3-1997).
◼ Exigir el pago de una deuda tributaria amparándose en una supuesta
responsabilidad solidaria, sin considerar que para que exista esta, primero se
debe atribuir la calidad mediante el correspondiente acto administrativo e
imputarse la deuda (RTF N° 4809-5-2002).
◼ Por no suspender el procedimiento de cobranza coactiva, ni levantar las
medidas de embargo, ni haber dispuesto la devolución de los bienes a pesar de
existir un compromiso de pago respecto a deudas sujetas a cobranza, aceptada
por la Administración Tributaria (RTF N° 2542-4-2004).
◼ Acceso a la lectura y copias del expediente coactivo (RTF N° 7681-11-2012).
◼ Legalidad del procedimiento de cobranza coactiva en el que se ha producido la
ejecución de medidas cautelas o cuando se produzca la extinción de la deuda
por pago efectuado en el marco de dicho procedimiento, antes de notificada la
resolución que concluye el procedimiento de cobranza coactiva (RTF N° 20904-
1-2012).

Página 175
 5.1. Órganos resolutores

De acuerdo con el artículo 155° del Código Tributario, son dos los órganos
resolutores de las quejas. Esto dependerá de la entidad sujeta a queja.

◼ La Oficina de Atención de Quejas del Tribunal Fiscal, en el caso de la queja

presentada contra la Administración Tributaria.
◼ El Ministro de Economía y Finanzas 39, en el caso de la queja presentada contra
el Tribunal Fiscal.

5.2. Plazos de resolución de la queja

El plazo de resolución para ambas entidades es de 20 días hábiles.

De acuerdo con el D. Leg. N° 1528, vigente desde el 04 de marzo de 2022,

excepcionalmente, el plazo es de treinta (30) días hábiles en caso se emita
pronunciamiento sobre la prescripción al resolverse la queja.

No se computará dentro del plazo el que se haya otorgado a la Administración

Tributaria o al quejoso para atender cualquier requerimiento de información o el
plazo que se otorgue a este último para que se afilie a la notificación por medio
electrónico del Tribunal Fiscal, en caso de estar obligado a ello conforme a lo
establecido mediante resolución ministerial del Sector Economía y Finanzas.

En conformidad con el artículo 150° del Código Tributario, en el procedimiento

de la queja no se permite el uso de la palabra.

Se permite la presentación de documentación y/o alegatos hasta la fecha de

emisión de la resolución.

5.3. Queja en resoluciones de cumplimiento

En conformidad con el artículo 156º del Código Tributario, en caso se requiera

expedir resolución para dar cumplimiento a lo ordenado por el Tribunal Fiscal
en la vía de queja, la Administración Tributaria cumplirá lo ordenado en el plazo
máximo de 20 días hábiles.

En el caso de las resoluciones de cumplimiento, la tramitación se inicia dentro

de los 5 primeros días hábiles del referido plazo, bajo responsabilidad.

39
En el caso de quejas contra el Tribunal Fiscal, mediante DS N° 136-2008-EF se reglamenta el procedimiento a seguir.

Página 176
UNIDAD 4 - DEMANDA CONTENCIOSO –
ADMINISTRATIVA ANTE EL PODER JUDICIAL
La Resolución del Tribunal Fiscal podrá impugnarse mediante el proceso
contencioso administrativo. El proceso se encuentra regulado por los artículos 157°
al 159º del Código Tributario, y supletoriamente por el Texto Único Ordenado de la
Ley Nº 27584, Ley que regula el proceso contencioso administrativo aprobado
mediante Decreto Supremo Nº 011-2019-JUS (LPCA).

a) Sujetos legitimados

En principio, se presenta por el deudor tributario.

La Administración Tributaria no tiene legitimidad para obrar activa. De modo

excepcional, podrá impugnar la resolución del Tribunal Fiscal que agota la vía
administrativa en los casos en que la resolución incurra en alguna de las causales de
nulidad previstas en el artículo 10° de la Ley del Procedimiento Administrativo
General.

b) Competencia funcional

Son competentes para conocer el proceso contencioso administrativo el Juez

Especializado y la Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo, en primer y
segundo grado. En lugares donde no exista juez o sala especializada, es competente
el juez en lo civil o el juez mixto, o la sala civil correspondiente.

c) Plazo de presentación de la demanda

La demanda podrá ser presentada dentro del término de 3 meses computados a

partir del día siguiente de efectuada la notificación de la resolución debiendo
contener peticiones concretas.

En el caso de silencio administrativo negativo, de acuerdo con el artículo 199° de la

Ley del Procedimiento Administrativo General, no inicia el cómputo de plazos ni
términos para su impugnación. En este supuesto, carece de eficacia el
pronunciamiento de la Administración una vez que es notificada con la demanda.

La presentación de la demanda no interrumpe la ejecución de los actos o

resoluciones de la Administración Tributaria.

d) Requisitos de admisibilidad de la demanda

Según el artículo 158° del Código Tributario, es indispensable que la demanda se

presente en el plazo de 3 meses.

Se debe considerar además los requisitos dispuestos en los artículos 424° y 425° del
Código Procesal Civil.

e) Medidas cautelares

El administrado puede solicitar una medida cautelar que suspenda o deje sin efecto
cualquier actuación del Tribunal Fiscal o de la Administración Tributaria.
Comprende, además, aquellas ordenadas en el procedimiento de cobranza coactiva
y/o limitar cualquier de sus facultades. Las reglas se encuentran contenidas en el
artículo 159° del Código Tributario.

Página 177
f) Medios probatorios

El Código Tributario no establece norma referida a los medios probatorios en la

etapa contenciosa administrativa. Supletoriamente es de aplicación lo dispuesto en
los artículos 29° al 33° de la LPCA. En lo que corresponda se debe observar lo
previsto en el Código Procesal Civil.

g) Recursos impugnatorios

Durante el proceso contencioso administrativo, conforme el artículo 34° de la LPCA,

proceden los siguientes recursos:

◼ El recurso de reposición contra los decretos a fin de que el Juez los revoque.
◼ El recurso de apelación contra las siguientes resoluciones:
o Las sentencias, excepto las expedidas en revisión.
o Los autos, excepto los excluidos por ley.
◼ El recurso de casación contra las siguientes resoluciones:
o Las sentencias expedidas en revisión por las Cortes Superiores;
o Los autos expedidos por las Cortes Superiores que, en revisión, ponen
fin al proceso.

g) Ejecución de la demanda

Las resoluciones judiciales deben ser cumplidas por el personal al servicio de la

Administración Pública, sin que estos puedan calificar su contenido o sus
fundamentos, restringir sus efectos o interpretar sus alcances, bajo responsabilidad
civil, penal o administrativa 40. Se encuentran obligados a realizar todos los actos para
la completa ejecución de la resolución judicial.

40
Gozan de protección conforme el inciso 2 del artículo 139° de la Constitución y el artículo 4° de la Ley Orgánica del
Poder Judicial.

Página 178
UNIDAD 5 - PROCEDIMIENTO NO CONTENCIOSO
El artículo 162º del Código Tributario y siguientes establece las consideraciones
generales a aquellas solicitudes no contenciosas. En estos casos se dividen en
aquellas vinculadas a la determinación de la obligación tributaria y aquellas que no.

Aquellas solicitudes vinculadas con la determinación de la obligación tributaria son

las iniciadas para alcanzar una pretensión que implica un pronunciamiento sobre la
existencia o cuantía de la obligación tributaria. Entre ellos tenemos:

◼ Solicitud de devolución de pagos indebidos o en exceso.

◼ Solicitud de compensación o prescripción.
◼ Reconocimiento o declaración de una inafectación o exoneración.
◼ Acogimiento de un beneficio tributario.

Para estos supuestos se debe considerar lo siguiente:

Tabla Nº 13

Vinculadas a la
Otras solicitudes no
determinación de la
contenciosas
obligación tributaria
Plazo de 45 días hábiles o en el plazo Según la LPAG:
resolución y establecido para resolver 30 días para resolver
notificación previsto en otras normas 5 días para notificar
Impugnación Apelable ante el Tribunal Reconsideración y apelación
Fiscal (15 días hábiles)
Salvo la devolución:
reclamable (20 días hábiles)
Denegatoria Excedido el plazo de Supuesto de silencio
ficta resolución, puede reclamar la administrativo: artículo 38º
denegatoria de la solicitud LPAG.
(20 días hábiles).
Fuente: Elaboración propia

Página 179
Libro IV -
Infracciones,
Sanciones y Delitos

Página 180
UNIDAD 1 - INFRACCIONES Y SANCIONES
ADMINISTRATIVAS
Conforme la Guía Práctica sobre el Procedimiento Administrativo Sancionador del
Ministerio de Justicia y Derechos Humanos, la Constitución Política no reconoce el
derecho administrativo sancionador de manera expresa. Sin embargo, esta es
necesaria a fin de no recargar al Poder Judicial en su rol de impartir justicia, generar
mayor eficacia al aparato represivo e inmediación de la autoridad sancionadora.

Es importante mencionar además, que el derecho administrativo sancionador tiene

una finalidad de prevención, sancionando fundamentalmente el incumplimiento de
deberes formales. Por eso se dice que la sanción administrativa trata de disuadir los
daños, no de compensarlos. En este sentido, el derecho penal y el derecho
administrativo sancionador se diferencian por la intensidad de protección del bien
jurídico.

Entre las principales diferencias tenemos:

Tabla Nº 14

Infracción tributaria Delito tributario

Se determina de forma objetiva, no Se determina de forma subjetiva,
requiere intencionalidad. requiere intencionalidad (dolo).
Generalmente vinculada al Relacionada al incumplimiento de
incumplimiento de obligaciones obligaciones sustanciales.
formales.
Infractor Autor y/o partícipes
Sancionado por la Administración Sancionado por el Poder Judicial,
Tributaria según competencia.
El procedimiento culmina con la El proceso culmina con la sentencia
emisión de un acto administrativo, impugnable en sede judicial.
impugnable en sede administrativa y
judicial.
Fuente: Elaboración propia

1. Facultad sancionadora
Adicionalmente al cumplimiento de la obligación tributaria, la norma ordena al
administrado el cumplimiento de deberes de carácter formal. El incumplimiento de
la obligación tributaria genera la exigencia de la deuda tributaria de forma coactiva,
exigiendo además el pago de los intereses generados el vencimiento. Por otro lado,
el incumplimiento de los deberes formales tiene como consecuencia la
determinación de una infracción y la aplicación de una sanción.

Conforme el artículo 166° del Código Tributario, la Administración Tributaria tiene la

facultad discrecional de determinar y sancionar administrativamente las infracciones
tributarias.

De esta manera se otorga a la Administración Tributaria la facultad sancionadora que

le permite la aplicación de una sanción administrativa, condicionada siempre al
respeto de la Constitución, los principios constitucionales y a la observancia de los
derechos fundamentales.

Página 181
 1.1. Principios de la facultad sancionadora

La facultad sancionadora de ningún modo puede permitir una actuación

arbitraria por parte de la Administración Tributaria. Debe más bien responder a
determinados criterios rectores o postulados, tales como los que señala el
artículo 171º del Código Tributario. Esta norma señala que esta facultad deberá
ser ejercida considerando los principios de legalidad, tipicidad, non bis in ídem,
proporcionalidad, no concurrencia de infracciones y otros aplicables 41.

a) Principio de Legalidad

Este principio debe ser interpretado como el principio de reserva de ley. Las
infracciones y las sanciones tributarias deben estar establecidas en la ley o
norma de rango similar. Por lo que no se admite en el ordenamiento tributario
sanciones que no se encuentren en dichos dispositivos, en concordancia con el
artículo VI del Título Preliminar del Código Tributario.

La Constitución no contempla que las infracciones y sanciones puedan

efectuarse por vía reglamentaria. En este ámbito el principio de reserva de ley
opera de manera absoluta, por lo que la ley debe establecer los elementos
esenciales para la configuración de la infracción, naturaleza y límites de la
sanción aplicable.

Este principio se encuentra desarrollado en el artículo 248º numeral 1 de la Ley

del Procedimiento Administrativo General.

b) Principio de Tipicidad

En materia tributaria, la tipicidad es la adecuación de una conducta determinada

en la descripción que hace una ley como punible. De esta manera, para que los
hechos cometidos por los deudores tributarios sean sancionados
administrativamente deben estar descritos previamente en la norma tributaria.

En este sentido, no es admitida la interpretación extensiva o la analogía.

c) Principio Non Bis In Idem

Este principio se encuentra desarrollado en el artículo 248º numeral 11 de la Ley

del Procedimiento Administrativo General, que señala que no se podrá imponer
sucesiva o simultáneamente una pena y una sanción administrativa por el
mismo hecho en los casos en que se aprecie la identidad del sujeto, hecho y
fundamento, lo que en el derecho se denomina la triple identidad.

Este principio tiene una acepción procesal y material. En el sentido procesal se

refiere a que nadie puede ser juzgado dos veces por los mismos hechos. Un
mismo hecho no puede ser objeto de dos procesos distintos, o no pueden iniciar
dos procesos con el mismo objeto. En el sentido material este principio expresa
la imposibilidad de que una persona sea sancionada o castigada 2 veces por una
misma infracción cuando exista identidad de sujeto, hecho y fundamento.

La doctrina menciona a este principio dentro del debido proceso reconocido en

el artículo 139° de la Constitución.

41
Se entiende como aquellos establecidos en la Ley del Procedimiento Administrativo General, de aplicación
complementaria y desarrollada en su artículo 248º.

Página 182
 d) Principio de Proporcionalidad

La aplicación de sanciones tributarias debe guardar relación con el hecho que

constituye infracción, evitando un exceso en la punición, y que sea establecida
de manera razonable, evitando del mismo modo la arbitrariedad.

e) Principio de no Concurrencia de Infracciones

Este principio se aplica en las situaciones en las cuales un solo hecho da lugar
a más de una infracción. En este caso se deberá aplicar la sanción más grave.

El artículo 248º numeral 6 de la Ley del Procedimiento Administrativo General

desarrolla el principio de concurso de infracciones, por el que cuando una
misma conducta califique como más de una infracción se aplicará la sanción
prevista para la infracción de mayor gravedad, sin perjuicio que puedan exigirse
las demás responsabilidades que establezcan las leyes.

2. Infracción tributaria
El incumplimiento del deber tributario formal genera una infracción tributaria, que de
manera consecuente debe de ser penalizada bajo una sanción. Estas sanciones se
encuentran establecidas en la Tabla de Infracciones y Sanciones del Código
Tributario.

Conforme el artículo 164º del Código Tributario, la infracción tributaria es toda acción
u omisión que importa la violación de normas tributarias, siempre que se encuentren
establecidas en el Código Tributario, o en otros dispositivos de la materia.

2.1. Elementos de la infracción tributaria

Los elementos de la infracción tributaria son:

a) Elemento sustancial o de antijuricidad: Incumplimiento de una obligación,

legalmente establecida, a través de una acción u omisión.

b) Elemento formal o de tipicidad: La conducta infractora debe estar

definida en la ley como infracción, fijándose una determinada sanción.
Sujetándose en estricto al principio de legalidad.

c) Elemento objetivo: La responsabilidad se atribuye por el solo

incumplimiento. No considera la intencionalidad del sujeto infractor.
Conforme el artículo 165° del Código Tributario, la infracción se determina en
forma objetiva, no entiende del dolo o culpa, solo basta que se acredite la
comisión de la infracción.

2.2. Causales eximentes de sanción e intereses

Conforme el artículo 170° del Código Tributario, no procede la aplicación de

intereses y de sanciones en los siguientes casos:

◼ La interpretación equivocada de la norma. En este supuesto se exige:

o Debe existir una norma posterior aclaratoria o de interpretación.

Página 183
 o No se hubiese pagado monto alguno por concepto de deuda. En caso
del pago parcial, se entiende que no había duda sobre la obligación.
o La norma aclaratoria debe mencionar la aplicación de este supuesto.
◼ La dualidad de criterio.
o El criterio vertido por la Administración Tributaria o el Tribunal Fiscal
respecto de la interpretación de la norma, o de la apreciación de los
procedimientos habituales seguidos por el contribuyente o de la
situación jurídica de este.
o Aquellos que actuaron conforme el criterio anterior quedan liberados de
sanciones por haber sido inducidos a error.
o En el caso de la Administración Tributaria el criterio puede estar
contenido en resoluciones de determinación, reclamación, absolución
de consultas, de procedimientos no contenciosos o avisos públicos.
o No está comprendido el cambio de criterio producido por una
disposición legal o reglamentaria debidamente publicada.

Si el cambio de criterio se ha producido a nivel de informes de la SUNAT, la

inaplicación de sanciones opera desde la publicación del informe erróneo
hasta el día anterior a la publicación del informe rectificatorio o a su
notificación formal al contribuyente.

Si el cambio de criterio se ha producido por un acto administrativo, distinto a

una RTF, referido a un contribuyente en particular, solo surte efecto respecto
de ese contribuyente.

La fuerza mayor o el caso fortuito son determinantes para el cumplimiento de

algunas obligaciones formales. El artículo 1315° del Código Civil describe a tales
eventos como causa no imputable, consistente en un evento extraordinario,
imprevisible e irresistible, que impide la ejecución de la obligación o determina
su cumplimiento parcial, tardío o defectuoso.

El artículo 170° del Código Tributario no incluye esa causal como eximente de
sanciones o intereses, sin embargo, en aplicación de su facultad discrecional la
SUNAT incorpora estos supuestos para la inaplicación de sanciones 42.

En este supuesto se puede agregar la RSNATI N° 008-2020-SUNAT/700000,

que dispone la aplicación de la facultad discrecional de no sancionar
administrativamente las infracciones tributarias en que incurran los deudores
tributarios durante el Estado de Emergencia Nacional declarado por el DS N°
044-2020-PCM, incluyendo las infracciones cometidas o detectadas entre el 16
de marzo y 18 de marzo de 2020, la que tiene carácter temporal.

El hecho imputable a la Administración Tributaria tampoco está comprendido

en el artículo 170° del Código Tributario; sin embargo, a través de la Directiva N°
007-2000/SUNAT se establece la instrucción de que no son sancionables las
infracciones tributarias cuya comisión se hubiera debido a hechos imputables a
la Administración Tributaria.

42
Se puede consultar la RSNAO N° 039-2016/SUNAT.

Página 184
 2.3. Tipos de infracciones tributarias

Conforme el artículo 172° del Código Tributario, las infracciones tributarias se

originan por el incumplimiento de las siguientes obligaciones:

Tabla Nº 15

Obligación Infracción
Inscribirse.
Artículo 173° numerales 1 al 7 (desde el
Actualizar o acreditar la inscripción
01 de julio de 2023, entrarán en vigencia
o de solicitar que se acredite la
los numerales 8 y 9)
inscripción o de publicitar el
Excepción: 3, 4 y 6 derogados.
número de registro asignado
Emitir, otorgar y exigir Artículo 174° numerales 1 al 16.
comprobantes de pago y/u otros Excepción: 6 y 7 derogados.
documentos
Llevar libros y/o registros o contar Artículo 175° numerales 1 al 10.
con informes u otros documentos.
Presentar declaraciones y Artículo 176° numerales 1 al 8.
comunicaciones. Excepción: 3, 5, 6 y 7 derogados.
Permitir el control de la
Artículo 177° numerales 1 al 28.
Administración Tributaria, informar y
Excepción: 25 derogado.
comparecer ante ella.
Otras obligaciones tributarias. Artículo 178° numerales 1 al 9.
Excepción: 5 derogado.
Fuente: Elaboración propia

En relación con la infracción del artículo 173°, la modificatoria normativa

introducida mediante el D. Leg. 1524, que entra en vigencia el 01 de julio de 2023,
establece que también se considera infracción: incumplir con la obligación de
solicitar que se acredite la inscripción o de publicitar el número de registro
asignado.

Con respecto a las infracciones establecidas en el Código Tributario, a

continuación, algunos comentarios:

2.3.1. Infracciones relacionadas con la obligación de inscribirse, actualizar o

acreditar la inscripción en los registros de la Administración o de solicitar que
se acredite dicha inscripción o de publicitar el número de registro asignado:
artículo 173º

Numeral 1: No inscribirse en los registros de la Administración Tributaria,

salvo aquellos en que la inscripción constituye condición para el goce de un
beneficio.

Se puede detectar la infracción en una fiscalización o verificación, o mediante

una intervención u operativo a través de fedatarios fiscalizadores. 43 Se debe
consultar el literal a) artículo 4 del Reglamento del Fedatario Fiscalizador (DS
N° 086-2003-EF)..

Numeral 2: Proporcionar o comunicar la información, incluyendo la requerida

por la Administración Tributaria, relativa a los antecedentes o datos para la

43
Debe cumplirse con lo establecido en el Reglamento del Fedatario Fiscalizador (DS N° 086-2003-EF).

Página 185
 inscripción, cambio de domicilio, o actualización en los registros, no conforme
con la realidad.

La SUNAT debe acreditar fehacientemente que los datos proporcionados no

son conformes con la realidad. No corresponde la infracción cuando el sujeto
obligado a la inscripción proporciona información incompleta.

Numerales 3 y 4: Derogados.

Numeral 5: No proporcionar o comunicar a la Administración Tributaria

informaciones relativas a los antecedentes o datos para la inscripción, cambio
de domicilio o actualización en los registros o proporcionarla sin observar la
forma, plazos y condiciones que establezca la Administración Tributaria.

La intervención de los fedatarios fiscalizadores en la detección de esta

infracción se establece en el literal a) artículo 4 del Reglamento del Fedatario
Fiscalizador (DS N° 086-2003-EF).

Numeral 6: Derogado.

Numeral 7: No proporcionar o comunicar el número de RUC en los

procedimientos, actos u operaciones cuando las normas tributarias así lo
establezcan.

Basta que el contribuyente no cumpla con proporcionar el número de RUC

cuando este le sea requerido.

Adicionalmente, la modificatoria normativa introducida mediante el D. Leg.

1524, que entra en vigencia el 01 de julio de 2023, incorpora los siguientes
numerales:

Numeral 8: No solicitar o no verificar el número de RUC en los

procedimientos, actos u operaciones que la normativa tributaria establezca.

Numeral 9: No consignar el número de RUC en la documentación mediante

la cual se oferte bienes y/o servicios conforme a lo que la normativa tributaria
establezca.

2.3.2. Infracciones relacionadas con la obligación de emitir, otorgar y exigir

comprobantes de pago y/u otros documentos, así como de facilitar, a través
de cualquier medio, que señale la SUNAT, la información que permita
identificar los documentos que sustentan el traslado: artículo 174°

Numeral 1: No emitir y/o no otorgar comprobantes de pago o documentos

complementarios a estos, distintos a la guía de remisión, o emitir y/u otorgar
documentos no previstos como comprobantes de pago por la legislación
vigente, o emitir y/u otorgar documentos cuya impresión y/o importación se
hubiera realizado sin cumplir con lo dispuesto en las normas vigentes, o emitir
y/u otorgar documentos que no cumplen con las condiciones de emisión
para ser considerados documentos electrónicos que soportan los
comprobantes de pago electrónicos y documentos complementarios a estos.

A partir del DL N° 1420 se introducen los siguientes supuestos de infracción:

◼ Cuando el contribuyente no otorga el comprobante de pago o documento

complementario, en formato físico o la representación impresa del

Página 186
 comprobante de pago electrónico, salvo que haya convenido con el cliente el
envío del documento electrónico a su correo electrónico.
◼ Cuando se otorgue documentos tales como notas de venta, proformas,
comandas, cotizaciones, “vouchers”, vales de consumo, entre otros. Estos
documentos no se encuentran dentro de los supuestos establecidos como
comprobantes de pago de acuerdo con el artículo 2° del Reglamento de
Comprobantes de Pago.
◼ Cuando se otorgue un comprobante de pago impreso que consigne los datos
exigidos por el Reglamento de Comprobantes de Pago, y sin embargo, no se ha
tramitado la autorización de impresión ante la SUNAT. O cuando se otorga
tickets o cintas emitidas por máquinas registradoras no autorizadas por la
SUNAT. En este supuesto comprende también cuando se otorgue un
comprobante de pago en contingencia, sin contar con la autorización de
impresión ante la SUNAT.
◼ Cuando el sujeto no cumple con las condiciones de emisión electrónica
conforme las normas que regulan el sistema de emisión electrónica. En este
supuesto la infracción se podrá detectar únicamente al verificar las constancias
de recepción de estado rechazadas que regula el sistema de emisión
electrónica.

Numeral 2: Emitir y/u otorgar documentos cuya impresión y/o importación

se hubiera realizado cumpliendo lo dispuesto en las normas legales o
cumpliendo las condiciones de emisión, pero que no reúnen los requisitos y
características para ser considerados como comprobantes de pago o como
documentos complementarios a éstos, distintos a la guía de remisión.

A partir del DL N° 1420 esta infracción comprende cuando se incumpla los

requisitos y características establecidas únicamente en los artículos 8° y 9° del
Reglamento del Comprobantes de Pago.

En este sentido, comprende el supuesto de emitir un comprobante de pago

físico, cuando corresponde emitir un comprobante de pago electrónico, o
cuando se emita un comprobante de pago electrónico en un sistema de
emisión electrónica distinta a la que la norma le obliga.

Se debe considerar los siguientes pronunciamientos:

◼ RTFOO N° 04336-9-2014
◼ Informe N° 053-2017-SUNAT/7T0000

Numeral 3: Emitir y/u otorgar comprobantes de pago o documentos

complementarios a éstos, distintos a la guía de remisión, que no
correspondan al régimen del deudor tributario, al tipo de operación realizada
o sin respetar límites establecidos, de conformidad con las leyes,
reglamentos o Resolución de Superintendencia de la SUNAT.

A partir del DL N° 1420 esta infracción comprende:

Página 187
 ◼ Cuando un sujeto del NRUS emite facturas u otros comprobantes de pago que
no le corresponde, o cuando un sujeto afecto a renta de 3° categoría otorga
recibos por honorarios, o cuando un sujeto afecto a renta sin negocios emite
boletas de venta o facturas, entre otros.
◼ Cuando se realiza una operación como usuario final y se otorga una factura.
◼ Cuando se emite una liquidación de compra electrónica, y corresponde que el
vendedor se inscriba en el registro de la Administración Tributaria.

Se puede consultar las RTF N° 02157-3-2004 y 06593-1-2004.

Numeral 4: Transportar bienes y/o pasajeros sin portar el correspondiente

comprobante de pago, guía de remisión, manifiesto de pasajeros y/u otro
documento previsto por las normas para sustentar el traslado o no facilitar a
través de los medios señalados por la SUNAT, la información que permita
identificar la guía de remisión electrónica, el comprobante de pago
electrónico y/u otro documento emitido electrónicamente que sustente el
traslado de bienes, durante dicho traslado.

Comprende el transporte sin guía de remisión en toda situación en que el

obligado a emitir la guía de remisión para sustentar el traslado es el
transportista.

El agente de la infracción es el transportista, quien presta el servicio de

transporte por cuenta propia en vehículos de su propiedad o sobre los que
tiene derecho de posesión.

Se debe considerar la RTFOO N° 1608-9-2011 referida a la acreditación de la

infracción.

Numeral 5: Transportar bienes y/o pasajeros portando documentos que no

reúnen los requisitos y características para ser considerados como
comprobantes de pago o guías de remisión, manifiesto de pasajeros y/u otro
documento que carezca de validez o transportar bienes habiéndose emitido
documentos que no reúnen los requisitos y características para ser
considerados como comprobantes de pago electrónicos, guías de remisión
electrónicas y/u otro documento emitido electrónicamente que carezca de
validez.

La intervención de los fedatarios fiscalizadores en la detección de esta

infracción se establece en el literal a) artículo 4 del Reglamento del Fedatario
Fiscalizador (DS N° 086-2003-EF).

Con respecto a la configuración de la infracción, considerar el Informe N° 058-

2016-SUNAT/5D0000.

Numerales 6 y 7: Derogados.

Numeral 8: Remitir bienes sin portar el comprobante de pago, la guía de

remisión y/u otro documento previsto por las normas para sustentar la
remisión; remitir bienes sin haberse emitido el comprobante de pago
electrónico, la guía de remisión electrónica y/u otro documento emitido
electrónicamente previsto por las normas para sustentar la remisión, cuando
el traslado lo realiza un sujeto distinto al remitente o no facilitar, a través de

Página 188
 los medios señalados por la SUNAT, la información que permita identificar
esos documentos emitidos electrónicamente, durante el traslado, cuando
este es realizado por el remitente.

Trata las situaciones en que quien encarga el transporte, como propietario o

poseedor de los bienes, está en condiciones de emitir el documento que
sustente el traslado de los bienes.

La guía de remisión puede ser emitida por la Agencia de Aduanas a la que el

propietario o consignatario le haya otorgado mandato para despachar 44.

Numeral 9: Remitir bienes portando documentos que no reúnan los requisitos

y características para ser considerados como comprobantes de pago, guías
de remisión y/u otro documento que carezca de validez o remitir bienes
habiéndose emitido documentos que no reúnen los requisitos y
características para ser considerados como comprobantes de pago
electrónicos, guías de remisión electrónicas y/u otro documento emitido
electrónicamente que carezca de validez.

El TUO de la Ley de Impulso al Desarrollo Productivo y al Crecimiento

Empresarial aprobado mediante DS N° 013-2013-PRODUCE dispone el
acompañamiento tributario por el que, aquellos inscritos en el REMYPE no
será aplicable este numeral durante 3 ejercicios contados desde su
inscripción, siempre que la subsane dentro del plazo que fije la SUNAT.

2.3.3. Infracciones relacionadas con la obligación de llevar libros y/o

registros o contar con informes u otros documentos: artículo 175°

Numeral 2: Llevar los libros de contabilidad, u otros libros y/o registros

exigidos por las leyes, reglamentos o por Resolución de Superintendencia de
la SUNAT, el registro almacenable de información básica u otros medios de
control exigidos por las leyes y reglamentos; sin observar la forma y
condiciones establecidas en las normas correspondientes.

Se debe considerar el Informe N° 161-2015-SUNAT/5D0000.

Numeral 3: Omitir registrar ingresos, rentas, patrimonio, bienes, ventas,

remuneraciones o actos gravados, o registrarlos por montos inferiores.

Se debe considerar el Informe N° 135-2007-SUNAT/2B0000.

Numeral 5: Llevar con atraso mayor al permitido por las normas vigentes, los
libros de contabilidad u otros libros o registros exigidos por las leyes,
reglamentos o por Resolución de Superintendencia de la SUNAT, que se
vinculen con la tributación.

Corresponde únicamente a infracciones referidas a libros físicos.

Para revisar los máximos plazos de atraso se debe consultar la RS N° 234-

2006/SUNAT.

Numeral 10: No registrar o anotar dentro de los plazos máximos de atraso,

ingresos, rentas, patrimonio, bienes, ventas, remuneraciones o actos
gravados, o registrarlos o anotarlos por montos inferiores en el libro y/o
registro electrónico que se encuentra obligado a llevar de dicha manera de

44
Conforme el artículo 18° del Reglamento de Comprobantes de Pago.

Página 189
 conformidad con las leyes, reglamentos o Resolución de Superintendencia
de la SUNAT.

Para revisar los máximos plazos de atraso se debe consultar la RS N° 379-

2013/SUNAT en el caso de libros y registros electrónicos.

Numeral incorporado por el artículo 4° del DL N° 1420 y vigente desde

14.09.2018. A partir de la incorporación de esta infracción, se diferencia la
infracción del retraso en libros físicos (numeral 5) y el retraso en los libros
electrónicos.

Es aplicable el Régimen de Gradualidad, modificado para estos efectos por

la RS N° 226-2019/SUNAT.

Con respecto a la configuración de la infracción, consultar los Informes N° 115-

2019-SUNAT/7T0000 y 013-2020-SUNAT/7T0000.

2.3.4. Infracciones relacionadas con la obligación de presentar declaraciones

y comunicaciones: artículo 176°

Numeral 1: No presentar las declaraciones que contengan la determinación

de la deuda tributaria dentro de los plazos establecidos.

La infracción comprende la no presentación de la declaración y la

presentación fuera de plazo 45.

El TUO de la Ley de Impulso al Desarrollo Productivo y al Crecimiento

Empresarial aprobado mediante DS N° 013-2013-PRODUCE dispone el
acompañamiento tributario por el que, aquellos inscritos en el REMYPE no
será aplicable este numeral durante 3 ejercicios contados desde su
inscripción, siempre que la subsane dentro del plazo que fije la SUNAT.

Se debe considerar la RTFOO N° 09217-7-2007.

Con respecto a la configuración de la infracción, consultar el Informe N° 001-

2017-SUNAT/5D0000.

Asimismo, esta infracción y la establecida en el numeral 2 estás sujetas a la

facultad discrecional establecidas en las RSNAO N° 006-2016/SUNAT y 039-
2016/SUNAT.

Numeral 2: No presentar otras declaraciones o comunicaciones dentro de los

plazos establecidos.

Si la entidad empleadora no cumple con declarar a sus trabajadores o

pensionistas en la forma, plazo y condiciones se configura la infracción (art. 2°
DS N° 003-2000-EF).

El incumplimiento de la publicación de los medios de pago conforme el DS

N° 047-2004-EF artículo 4°-A configura la infracción.

Numeral 3: Derogado.

Numerales 5, 6 y 7: Derogados.

45
El pago fuera de plazo no genera infracción, solo el cobro de intereses moratorios.

Página 190
2.3.5. Infracciones relacionadas con la obligación de permitir el control de la
Administración, informar y comparecer ante la misma: artículo 177°

Numeral 1: No exhibir los libros, registros, u otros documentos que ésta

solicite.

Se debe considerar los siguientes pronunciamientos:

◼ La RTFOO N° 04794-1-2005
◼ El Informe N° 035-2008-SUNAT/2B0000
◼ El Informe N° 171-2008-SUNAT/2B0000
◼ El Informe N° 162-2006-SUNAT/2B0000

Numeral 4: Reabrir indebidamente el local, establecimiento u oficina de

profesionales independientes sobre los cuales se haya impuesto la sanción
de cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales
independientes sin haberse vencido el término señalado para la reapertura
y/o sin la presencia de un funcionario de la Administración.

La intervención de los fedatarios fiscalizadores en la detección de esta

infracción se establece en el literal a) artículo 4 del Reglamento del Fedatario
Fiscalizador (DS N° 086-2003-EF).

Numeral 5: No proporcionar la información o documentos que sean

requeridos por la Administración sobre sus actividades o las de terceros con
los que guarde relación o proporcionarla sin observar la forma, plazos y
condiciones que establezca la Administración Tributaria, incluyendo el no
proporcionar la información a que se refiere el segundo párrafo del artículo
62-C o proporcionarla sin cumplir con la forma y condiciones establecidas
mediante resolución de superintendencia.

Se configura cuando la Administración Tributaria exige información que el

contribuyente debe elaborar y este no cumple.

No se debe confundir con la infracción del numeral 1: RTF N° 12189-3-2009.

El numeral 1 nace por el incumplimiento en la exhibición de los libros y
registros que el deudor tributario tiene que llevar por Ley; en cambio el
numeral 5 exige la elaboración de documentación o información.

Numeral 6: Proporcionar a la Administración Tributaria información no

conforme con la realidad.

No se configura la infracción si se declara un gasto que resulta no ser

deducible y su reparo no da lugar a un mayor impuesto sino a una menor
pérdida. La información debe estar fuera de la declaración.

Numeral 7: No comparecer ante la Administración Tributaria o comparecer

fuera del plazo establecido para ello.

No se configura la infracción con respecto a las personas jurídicas: Informe N°

090-2005-SUNAT/2B0000.

Cabe mencionar que a través de la RS N° 048-2019-SUNAT/700000 se deja

sin efecto la RSNAO 040-2016/SUNAT, por lo que la infracción cometida o
detectada en acciones inductivas por el numeral 1 y 7 del artículo 177° del

Página 191
 Código Tributario es aplicable a partir del 15.10.2019 (a excepción de sujetos
del NRUS, pues la facultad discrecional se mantiene).

Numeral 10: No exhibir, ocultar o destruir sellos, carteles o letreros oficiales,

señales y demás medios utilizados o distribuidos por la Administración
Tributaria.

Incluye aquellos carteles que dicen: “embargado” o “clausurado”.

Numeral 11: No permitir o no facilitar a la Administración Tributaria, el uso de

equipo técnico de recuperación visual de microformas y de equipamiento de
computación o de otros medios de almacenamiento de información para la
realización de tareas de auditoría tributaria, o no proporcionar los perfiles de
acceso al sistema de procesamiento electrónico de datos con el que el
deudor tributario registra sus operaciones contables, cuando se hallaren bajo
fiscalización o verificación.

Numeral 12: Violar los precintos de seguridad, cintas u otros mecanismos de

seguridad empleados en las inspecciones, inmovilizaciones o en la ejecución
de sanciones.

La intervención de los fedatarios fiscalizadores en la detección de esta

infracción se establece en el literal a) artículo 4 del Reglamento del Fedatario
Fiscalizador (DS N° 086-2003-EF).

Numeral 13: No efectuar las retenciones o percepciones establecidas por

Ley, salvo que el agente de retención o percepción hubiera cumplido con
efectuar el pago del tributo que debió retener o percibir dentro de los plazos
establecidos.

Se configura la infracción aun en el supuesto que el pagador de la renta haya

asumido el impuesto, por pacto con el beneficiario de la renta y mantiene su
condición de agente de retención.

Numeral 25: Derogado.

2.3.6. Infracciones relacionadas con el cumplimiento de las obligaciones

tributarias: artículo 178°

Numeral 1: No incluir en las declaraciones ingresos y/o remuneraciones y/o

retribuciones y/o rentas y/o patrimonio y/o actos gravados y/o tributos
retenidos o percibidos, y/o aplicar tasas o porcentajes o coeficientes distintos
a los que les corresponde en la determinación de los pagos a cuenta o
anticipos, o declarar cifras o datos falsos u omitir circunstancias en las
declaraciones, que influyan en la determinación y el pago de la obligación
tributaria; y/o que generen aumentos indebidos de saldos o pérdidas
tributarios o créditos a favor del deudor tributario y/o que generen la
obtención indebida de Notas de Crédito Negociables u otros valores
similares.

A partir del 31.12.2016, solo existe infracción si la irregularidad cometida ha

determinado el pago de un tributo menor en el periodo declarado,
debiéndose tomar en cuenta para tal caso los saldos, créditos o pérdidas de
periodos anteriores 46.

46
Aplicable a las infracciones cometidas mediante las declaraciones presentadas a partir del 31.12.2016, aun cuando

Página 192
 Si no existe un tributo por pagar no se configura la infracción.

A partir del 31.12.2016 se ha previsto la extinción de sanciones por error de

transcripción: incorrecto traslado de la información de documentos fuente a
una declaración en que hubieran incurrido las personas naturales y las micro,
pequeñas y medianas empresas, siempre que:

◼ La infracción haya sido cometida entre el 06.02.2004 hasta el 30.12.2016.

◼ El error no haya causado que en el periodo respectivo se haya dejado de pagar
todo o parte del impuesto en el periodo correspondiente. El saldo, crédito u
otro concepto similar o pérdida indebidamente declarada no hubiera sido
arrastrada o aplicada a los siguientes periodos o ejercicios.
◼ La multa no sea firme.
◼ El error de transcripción sea posible determinar de la simple observación de los
documentos fuente pertinentes.
◼ Aplicable a personas naturales y a micro, pequeñas y medianas empresas.

Con respecto a la modificación de este numeral, se debe considerar de

relevancia el ultimo pronunciamientos de la SUNAT (Informe N° 022-2019-
SUNAT/7T0000), así como el pronunciamiento del Tribunal Fiscal respecto a
la aplicación de la gradualidad (RTFOO N° 0222-1-2020).

Mención aparte, algunos pronunciamientos de la SUNAT respecto a la

infracción.

◼ Informe N° 016-2017-SUNAT/5D0000
◼ Informe N° 037-2016-SUNAT/5D0000
◼ Informe N° 036-2016-SUNAT/5D0000
◼ Informe N° 014-2016-SUNAT/5D0000
◼ Informe N° 0180-2015-SUNAT/5D0000
◼ Informe N° 127-2014-SUNAT/5D0000

Numeral 4: No pagar dentro de los plazos establecidos los tributos retenidos

o percibidos.

Se debe considerar la RTFOO N° 7646-4-2005.

3. Sanciones
Como parte de la facultad sancionadora de la Administración Tributaria, determinada
la infracción, esta será sancionada administrativamente.

Pacci (citado en Yacolca et al, 2010) define a las sanciones como los castigos que se
imponen a los deudores tributarios y/o terceros por la violación de las normas
tributarias.

Conforme el artículo 165° del Código Tributario, la aplicación de las sanciones

comprende la aplicación gradual de las mismas, las que deberán ser establecidas

corresponda a periodos anteriores.

Página 193
mediante resolución de superintendencia, teniendo en consideración la forma,
condiciones, parámetros, criterios objetivos y tramos menores al monto de la
sanción.

Esta gradualidad solo procederá hasta antes que se interponga el recurso de

apelación ante el Tribunal Fiscal contra las resoluciones que resuelvan la
reclamación de las resoluciones que establezcan sanciones.

Las sanciones tributarias se extinguen conforme lo establecido en el artículo 27° del

Código Tributario referido a las formas de extinción de la obligación tributaria.

En el caso de la muerte del infractor, la sanción no se transmite a los herederos o

legatarios, conforme lo establece el artículo 167° del Código Tributario.

3.1. Características de la sanción tributaria

3.1.1. Legalidad: La sanción tributaria debe establecerse solo por ley o norma
con rango de ley.

3.1.2. Intransmisibilidad: La sanción tributaria tiene un carácter

personalísimo, por lo que no es posible que se transmita a los herederos y
legatarios del infractor, conforme al artículo 167° del Código Tributario.

3.1.3. Irretroactividad: Las leyes tributarias en general no son retroactivas, por

lo que la sanción tributaria contenida en una ley no es retroactiva, y tampoco
es posible la aplicación de retroactividad benigna, conforme el artículo 168°
del Código Tributario.

3.1.4. Finalidad represiva: La finalidad de la imposición de una sanción

tributaria es mantener el orden jurídico tributario y garantizar la recaudación
tributaria.

3.1.5. Administrativo: Las sanciones tributarias son impuestas en el campo

administrativo, y la única entidad facultada para imponer sanciones es la
Administración Tributaria.

3.2. Tipos de sanciones tributarias

El artículo 180° del Código Tributario señala como tipos de sanciones a la multa,
el internamiento temporal de vehículos, el cierre de establecimientos u oficinas
de profesionales independientes o el comiso de bienes.

3.2.1. Multa: Es una sanción real. Es una pena pecuniaria aplicada en contra
de los deudores tributarios por la comisión de determinadas infracciones
tributarias, e implica el desembolso de una suma de dinero.

La sanción puede ser determinada en función a la Unidad Impositiva

Tributaria (UIT) vigente a la fecha en que se cometió la infracción, o puede ser
determinadas en función a los ingresos netos (total de ventas netas y/o
ingresos por servicios y otros ingresos gravables y no gravables), los ingresos,
el tributo omitido y el monto no entregado, conforme el artículo 180° del
Código Tributario.

Página 194
Al pago de la multa debe agregarse los intereses que correspondan
conforme el artículo 33°, aplicándose desde la fecha en que se cometió la
infracción o, desde la fecha en que la Administración detectó la infracción.

La multa puede ser aplicada como:

◼ Sanción única, en este caso la única sanción prevista es la multa.

◼ Sanción concurrente, en el supuesto en que la multa es aplicada juntamente
con otra sanción. Se encuentra contemplado en el artículo 184° del Código
Tributario, cuando se menciona que la sanción de comiso supone además el
pago de una multa para recuperar los bienes comisados.
◼ Sanción alternativa, es este supuesto la infracción está sujeta a multa u otra
sanción que puede ser internamiento del vehículo, cierre o comiso.
◼ Sanción sustitutoria, supuesto en que la SUNAT puede reemplazar la sanción
original por una multa al no ser posible aplicar la primera.

3.2.2. Internamiento temporal de vehículos: Es una sanción real. Esta

sanción no pecuniaria afecta los derechos de posesión o propiedad del
infractor sobre el vehículo que se encuentra en infracción. Implica que estos
sean ingresados a los depósitos o establecimientos que designe la SUNAT
por el plazo de ley. Es aplicable la RS N° 158-2004/SUNAT que aprueba el
Reglamento de la Sanción de Internamiento de Vehículos.

El artículo 182° establece las siguientes condiciones con respecto a la

infracción:

Detectada la infracción, la SUNAT levantará el acta probatoria en la que

conste la intervención.

La sanción puede ser sustituida por una multa equivalente a 4 UIT.

Es posible el retiro del vehículo con la presentación de una Carta Fianza

equivalente a 4 UIT.

El infractor debe declarar la propiedad del vehículo, es posible también que

sea declarado por un tercero no infractor. En caso no se acredite la
propiedad, el vehículo será declarado en abandono, puesto en remate,
destinado a entidades públicas o puesto en donación.

3.2.3. Cierre de establecimiento u oficina de profesionales independientes:

Es una sanción personal. En este caso se impide temporalmente continuar
con el desarrollo de sus actividades económicas. Esta sanción no pecuniaria
afecta el derecho de apertura del establecimiento.

En caso no se pueda aplicar el cierre temporal, la SUNAT adoptará las

medidas necesarias para impedir el desarrollo de la actividad que dio lugar a
la infracción.

La SUNAT puede requerir el auxilio de la fuerza pública.

Página 195
 La sanción puede ser sustituida por una multa equivalente al 5% del importe
de los ingresos netos de la última declaración jurada mensual presentada a
la fecha en que se cometió la infracción, sin que pueda exceder de las 8 UIT.
También puede ser sustituida por la suspensión de las licencias, permisos,
concesiones o autorizaciones vigentes.

3.2.4. Comiso de bienes: Es una sanción no pecuniaria. Esta sanción despoja

de los bienes muebles al infractor poseedor o propietario. Esta sanción afecta
la propiedad de bienes, el propietario o poseedor de los bienes quien pierde
la posición de estos, y son trasladados para su depósito en el local señalado
por la SUNAT.

Se puede consultar la RS N° 157-2004/SUNAT que dispone el Reglamento

de la sanción de comiso de bienes prevista en el Código Tributario.

Es necesario el levantamiento del acta probatoria. El detalle de los bienes

podrá constar en un anexo del acta. El acta acredita la comisión de la
infracción.

Se debe acreditar la propiedad de los bienes, pudiendo el infractor recuperar

los bienes si además cancela la multa equivalente al 15% del valor de los
bienes.

Caso contrario, los bienes podrán ser rematados, destinados a entidades

públicas o ser donados, a pesar de interponer recurso impugnatorio. Este
supuesto también es aplicable en el caso del tercero propietario no infractor.

La sanción puede sustituirse con la aplicación de una multa, en los supuestos

que la naturaleza del bien lo amerite o sea necesario depósitos especiales
para la conservación y almacenamiento de los bienes comisados.

No corresponde el reintegro del valor del bien en el caso de comiso de bienes

contrarios a la soberanía nacional, a la moral, a la salud pública, al medio
ambientes, los no aptos para el uso o consumo, los adulterados, o cuya venta,
circulación, uso o tenencia se encuentre prohibida de acuerdo a la
normatividad nacional. En estos casos procede la destrucción de los bienes.

La SUNAT aplica las sanciones conforme las tablas que forman parte del Código
Tributario. Las tablas se encuentran divididas de acuerdo con el sujeto infractor:

◼ Tabla I, que corresponde a personas y entidades generadores de renta de

tercera categoría incluidas las del Régimen MYPE Tributario.
◼ Tabla II, que corresponde a personas naturales que perciben renta de cuarta
categoría, personas acogidas al Régimen Especial de Renta y otras personas y
entidades no incluidas en las Tablas I y III.
◼ Tabla III, que corresponde a personas y entidades que se encuentren en el
Nuevo Régimen Único Simplificado.

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3.3. Régimen de Gradualidad aplicable a infracciones del
Código Tributario

Conforme el artículo 166º del Código Tributario, la facultad de determinar y

sanciones las infracciones tributarias es discrecional, y bajo esta potestad se
puede aplicar las sanciones gradualmente, en la forma y condiciones que la
Administración Tributaria.

En virtud de esta facultad, la SUNAT a través de la RS N° 063-2007/SUNAT

aprobó el Reglamento del Régimen de Gradualidad aplicable a infracciones del
Código Tributario.

El cambio normativo de algunas infracciones establecidas en el Código

Tributario, sin embargo, ha generado algunas modificaciones, las que se
encuentran establecidas en las siguientes resoluciones:

◼ RS N° 226-2019/SUNAT: respecto de las infracciones de los numerales 1, 2 y 3

del artículo 174° y el numeral 10 del artículo 175° del Código Tributario.
◼ RS N° 106-2018/SUNAT: respecto de las infracciones vinculadas con la
obligación de llevar libros y/o registros o contar con informes u otros
documentos.
◼ RS N° 180-2012-SUNAT: respecto de las infracciones de los numerales 1, 4 y 5
del artículo 178° del Código Tributario.

La gradualidad de las sanciones solo procede hasta antes de que se interponga

el recurso de apelación ante el Tribunal Fiscal contra las resoluciones que
resuelvan la reclamación de resoluciones que establezcan sanciones, o de las
que resuelven la reclamación de órdenes de pago o resoluciones de
determinación, en los casos que estas últimas tuvieran vinculadas con
sanciones de multas aplicadas.

Con respecto a la gradualidad establecida por la SUNAT se debe tener en

cuenta:

Tabla N° 16

Supuesto Definición
Criterios de - La acreditación
Gradualidad - La autorización expresa
- La frecuencia
- El momento en que comparece
- El peso bruto vehicular
- El pago
- La subsanación
- La cancelación del tributo
- El fraccionamiento aprobado
Frecuencia Es el número de oportunidades en que el infractor incurre
en una misma infracción.
- Deben tener la misma tipificación.
- Las infracciones anteriores deberán contar con
resoluciones firmes y consentidas en la vía administrativa.
A mayor frecuencia, menor es la rebaja.
se debe consultar la RTFOO N° 169-1-2008.

Página 197
 Pago Es la cancelación total de la multa rebajada que
corresponda más los intereses generados hasta el día en
que se realiza la cancelación.
Se debe considerar el monto del pago y los efectos de la
notificación para la aplicación del pago del monto mínimo.
En todos los supuestos es indispensable hacer el pago de
la multa con la rebaja que corresponda.
Se debe tener en cuenta el Informe N° 102-2010-
SUNAT/2B0000.
Subsanación Es la regularización de la obligación incumplida en la
forma y momento establecidos, la que puede ser
voluntaria o inducida.
La subsanación voluntaria se aplica a aquellas infracciones
que se configuran antes de ser detectadas por la SUNAT.
La subsanación inducida se aplica a aquellas infracciones
que se configuran con la intervención de la SUNAT.
Si no hay subsanación no hay rebaja.
Cancelación Es el pago del íntegro del monto consignado por el deudor
del tributo tributario en el casillero de la declaración jurada
rectificatoria denominado importe a pagar, el mismo que
para la aplicación de los porcentajes de rebaja debe incluir
el total del saldo a pagar a favor del fisco derivados de los
datos rectificados y los intereses respectivos calculados
hasta la fecha de la cancelación.
Se debe considerar la RTFOO N° 00222-1-2020 para la
infracción del artículo 178° numeral 1.
Momento Solo se aplican hasta antes de que se interponga el
hasta el cual recurso de apelación ante el Tribunal Fiscal.
procede Con respecto a las infracciones del artículo 178º del
aplicar la Código Tributario se debe tener presente el Informe N°
gradualidad 039-2013-SUNAT/4B0000.
Con respecto a las rebajas aplicables después del
vencimiento del plazo para reclamar se debe tener
presente los Informes N° 110-2013-SUNAT/4B0000 y 056-
2013-SUNAT/4B0000.
Fuente: Elaboración propia

4. Sanciones a funcionarios de la Administración

Pública y otras entidades
Los funcionarios y servidores públicos de la Administración Pública que por acción
u omisión infrinjan lo establecido en los artículos 85°, 86° y 96° del Código Tributario
serán sancionados con suspensión o destitución, de acuerdo con la gravedad de la
falta.

En caso se detecte la infracción, corresponde al funcionario o servidor formular la

denuncia administrativa.

Los miembros del Poder Judicial y del Ministerio Publico que infrinjan lo establecido
en el artículo 96° del Código Tributario, que no cumplan con lo solicitado
expresamente por la Administración Tributaria o dificulten el ejercicio de las
funciones de esta, serán sancionados conforme lo previsto en la Ley Orgánica del
Poder Judicial y en la Ley Orgánica del Ministerio Público.

Página 198
La denuncia será presentada por el Ministro de Economía y Finanzas.

Los Notarios y Martilleros Públicos que infrinjan lo establecido en el artículo 96° sean
sancionados conforme a las normas vigentes.

Página 199
UNIDAD 2 - DELITOS
En el caso de delitos tributarios, el Código Tributario conforme el artículo 189° remite
este proceso a la justicia penal ordinaria.

En el Perú, hasta la emisión de la Ley Penal Tributaria, los delitos tributarios se

encontraban comprendidos en el Código Penal. La especialidad y la mistura de
materias jurídicas que intervienen en estos supuestos (háblese del Derecho Penal y
el Derecho Tributario) fueron causa justificada para que el legislador desarrolle en
una norma distinta los delitos tributarios, ubicándolos como ley penal especial.

El ejercicio de la acción penal tiene las siguientes consideraciones:

◼ No procede cuando se regularice la situación tributaria, en relación con las

deudas originadas por la realización de algunas de las conductas constitutivas
de delito tributario, antes que se inicie la correspondiente investigación.
◼ La improcedencia alcanza a las posibles irregularidades contables y otras
falsedades instrumentales que se hubieran cometido.
◼ La regularización comprende el pago de la totalidad de la deuda tributaria o la
devolución del reintegro, saldo a favor o cualquier beneficio tributario obtenido
indebidamente, incluye el tributo, los intereses y las multas.

Con respecto a los delitos tributarios, se debe considerar lo siguiente:

Tabla N° 17

Delitos Tributarios
Ejercicio de la acción Ministerio Público
penal No procede:
- Si se regulariza la situación tributaria, en relación con
las deudas originadas por la realización de algunas de
las conductas constitutivas de delito tributario.
Regularización de Totalidad de la deuda tributaria o la devolución del
pago reintegro, saldo a favor o cualquier otro beneficio
tributario obtenido indebidamente.
Incluye el tributo, los intereses y las multas.
Aplicación de las Se aplican sin perjuicio del cobro de la deuda tributaria
penas y la aplicación de las sanciones administrativas.
Reparación civil No procede la reparación civil cuando la Administración
Tributaria haya hecho efectivo el cobro de la deuda
tributaria.
Promoción de la Cualquier persona puede denunciar ante la
acción penal - Administración Tributaria.
denuncia penal Los funcionarios y servidores públicos de la
Administración Tributaria en ejercicio de sus funciones
están obligados a informar de la existencia de hechos
que puedan presumiblemente constituir delitos
tributarios.
La Administración Tributaria en el curso de sus
actuaciones administrativas.

Página 200
 Inicio del proceso Iniciado el proceso penal, el Fiscal, el Juez, o el
penal presidente de la Sala Superior debe notificar al órgano
administrador del tributo todas las actuaciones que se
tramiten en el proceso.
Parte Civil La parte agraviada es la Administración Tributaria.
Informe de Peritos Los informes técnicos o contables emitidos por los
funcionarios de la SUNAT que realizaron la investigación
administrativa tienen valor de pericia legal institucional.
Fuente: Elaboración propia

Página 201
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