NORMAS CONSTITUCIONALES EN

MATERIA TRIBUTARIA

La Constitución Política del Estado y La Tributación

INTRODUCCIÓN

La Constitució n Política del Perú es la norma jurídica de mayor jerarquía, y es la

base de todas las demá s.
En la Constitució n Política del Perú se establecen los principios generales bá sicos
que norman la política tributaria y presupuestaria del Estado.
A la Constitució n en orden de jerarquía le sigue la ley ordinaria (o decreto
legislativo), luego el decreto supremo, norma jurídica que expide el Presidente de
la Repú blica bajo la aprobació n del Consejo de Ministros; la Resolució n Suprema, y
a continuació n las de menor rango, como las resoluciones Ministeriales,
Resoluciones Administrativas, etc. Con Decreto Supremo se reglamentan las leyes
tributarias.
Es necesario resaltar que las normas constitucionales son disposiciones
heterogéneas que no tienen la misma naturaleza ni idéntico nivel de eficacia.
Muchos de los preceptos constitucionales son normas de significado abierto,
abstractas, con efectos jurídicos distintos por razó n de su propia estructura con
mayor grado de generalidad y abstracció n, que cualquier norma legal ordinaria.
Por ello, no obstante, se proclama el cará cter vinculante de las disposiciones
constitucionales como normas de obligatorio cumplimiento para todos, se
reconoce la existencia de otros conceptos de diferentes funciones.
Se considera a Grecia, Esparta y Roma como los primeros pilares de
constitucionalidad e Inglaterra el país donde se expidió la primera constitució n en
el mundo. La Constitució n má s só lida de todo el orbe es la de Estados Unidos de
Norteamérica, promulgada en 1 787; la misma que ha servido de modelo a muchas
constituciones.

La Constitució n Política del Perú recoge los conceptos sustanciales sobre

tributació n que consagran las bases que regulan los sistemas tributarios
nacionales, es ella la que organiza políticamente la nació n y así se fija la extensió n
de soberanía estatal en materia tributaria.
En ese orden de ideas, el legislador al crear la ley tributaria deberá proceder
respetando las normas constitucionales.
Los principios constitucionales en materia tributaria, tienen como objetivo limitar
el poder tributario garantizando el respeto a los derechos fundamentales de la
persona. Solo en una democracia, es concebible que el propio Estado establezca
normas que controlen su poder, a los efectos que éste ejerza en forma racional
protegiendo el interés pú blico, permitiéndose que la legalidad de sus actos pueda
ser revisada en sede jurisdiccional si el afectado considera que éstos no se ajustan
al marco constitucional.
Los principios constitucionales en materia tributaria, está n contenidos en el
artículo 74º de la Constitució n, los cuales son:
a. Principio de reserva de la Ley
b. Principio de igualdad
c. Principio de no confiscatoriedad y
d. Respeto a los derechos fundamentales de la persona.
Por el principio de Reserva de Ley, determinadas normas jurídicas deben estar
contenidas en una Ley, es decir son de exclusividad del Congreso de la Repú blica,
sin embargo, de acuerdo a lo normado por el Artículo 104º de la Constitució n del
Estado, el Poder Legislativo está facultado a otorgar facultades legislativas al Poder
Ejecutivo para que legisle a través de Decretos Legislativos en determinadas
materias, entre ellas las materias tributarias.

NORMAS CONSTITUCIONALES CON INCIDENCIA

TRIBUTARIA

Artículo 1º :

La defensa de la persona humana y el respeto de su dignidad son el fin

supremo de la sociedad y el Estado.

El texto de este artículo en la Constitució n de 1 979, era el siguiente: “La

persona humana es el fin supremo de la sociedad y del Estado. Todos tienen la
obligació n de respetarla y protegerla.”
Esta norma pone énfasis y resalta a la persona humana, considerá ndola como el
centro de la sociedad, por lo cual sus derechos y la defensa de los mismos orientan
el interés fundamental del Estado, en ese sentido, el respeto de los derechos de
cada persona se torna en exigencia bá sica que rige la conducta social de los
miembros del Estado.
Podemos afirmar que muchas normas tributarias se aprueban sin tener en
cuenta este precepto constitucional, para analizar este artículo de la Constitució n
en el contexto de un sistema tributario nacional, debemos acudir al principio de
capacidad contributiva, que plantea que só lo las manifestaciones de riqueza de los
contribuyentes, son los que deben generan obligaciones tributarias.
 Las manifestaciones de riqueza son aquellas que satisfacen necesidades
secundarias o superfluas; de modo que cuando el artículo 1º hace referencia al
respeto de la dignidad humana, debemos relacionarlo con el derecho a su
desarrollo integral, en sus tres dimensiones: materia, espíritu e intelecto, en la
medida que los ciudadanos destinen sus ingresos a satisfacer las necesidades que
les permita su desarrollo físico, espiritual e intelectual, reconocidas como
necesidades bá sicas, de modo que el excedente que lo destinen a la satisfacció n de
otras necesidades es lo que se reconoce como capacidad contributiva y es la que
debe afectarse con tributos.

Una forma de cuantificar el monto que se destina a satisfacer necesidades

bá sicas es a través de los controles que realiza el Instituto Nacional de Estadística e
Informativa (INEI) para determinar el valor de la canasta familiar, que está
conformada entre otros por alimentos, bebidas, salud, educació n, vivienda,
vestidos y transportes, de acuerdo a la informació n de este añ o el monto asciende
aproximadamente a S/ 3 000,oo esto significa que, só lo las personas naturales que
sus ingresos superan este monto, deben pagar tributos.

Si por razones del segmento social al que pertenece el contribuyente destina un

monto mayor al valor de la canasta familiar, es decir tienen posibilidades
econó micas para hacerlo, siempre se debe tener cuenta los indicadores
econó micos del organismo oficial, es decir lo determinado por el INEI para
determinar tributos.

En el Perú desde el añ o 1 994, las personas naturales ya no tributan sobre la

renta que se destina a manifestaciones de riqueza, debido a que de ese añ o el
Presidente Fujimori que gobernaba el país aplicó una política tributaria
recaudatoria que tuvo como objetivo aumentar la recaudació n, sin tener en cuenta
la capacidad contributiva, el motivo fue la baja presió n tributaria que llegó al nivel
del 7% del producto bruto interno (PBI). Era la época en la que el país vivía una de
las má s severas crisis econó micas con una hiperinflació n que tuvo serias
consecuencias sociales, al aumentar la pobreza y la extrema pobreza por la pérdida
del poder adquisitivo de la moneda.

Con la nueva legislació n del Impuesto a la Renta, las personas naturales

tributaban sobre un porcentaje de sus ingresos sin tener en cuenta su capacidad
contributiva, no cabe duda que fue una legislació n de emergencia, porque en el
nivel de las empresas se dispuso que pagaran por concepto de impuesto a la renta
como mínimo el 2 % de los activos netos, sin tener en cuenta si obtuvieron
utilidades o no.

La situació n de la economía nacional en la actualidad es distinta, sin embargo,

la legislació n tributaria se mantiene con los mismos objetivos políticos de la
década del noventa.

La pobreza y la extrema pobreza se han reducido considerablemente, el

Producto Bruto Interno sigue creciendo, por lo tanto, la legislació n tributaria debe
ser revisada y corregida para que no se convierta en una barrera de desarrollo,
má s aú n si tenemos en cuenta la actividad economía nacional tiene como
competencia la actividad econó mica mundial por vivir en un mundo globalizado.

Artículo 2º : Derechos de la Persona

Inc. 2º
A la igualdad ante la ley, nadie debe ser discriminado por motivo de
origen, raza, sexo, idioma, religión, opinión, condición económica o de
cualquier otra índole.
El principio de igualdad se estudia teniendo en cuenta tres aspectos
sustanciales, la igualdad en la ley, ante la ley y al aplicar la ley.

La igualdad en la ley significa que el legislador al aprobar una ley tributaria,

debe considerar en ella a todos los que realizan las mismas actividades
econó micas y tienen la misma capacidad contributiva, es decir la igualdad debe ser
horizontal, aplicable a todas las actividades econó micas generadoras de la
obligació n y vertical para obligar a todos de acuerdo a su capacidad contributiva,
en ese sentido el principio de igualdad se reduce a la siguiente expresió n: a igual
capacidad contributiva, igual tributo.

En el Impuesto a la Renta de quinta categoría se aprecia desigualdad en la ley,

debido a que los contribuyentes tributan sobre sus remuneraciones, sin tener en
cuenta si tienen o no carga familiar, para la Ley del Impuesto a la Renta el
trabajador que percibe remuneraciones mayores a 7 UIT al añ o debe pagar
impuesto a la renta, sin tener en cuenta su situació n personal, por ejemplo, dos
trabajadores que ganan mensualmente S/ 3 000,oo, deben pagar el impuesto a la
renta sin tener en cuenta su situació n personal, es decir su condició n de soltero o
casado y con hijos, no cabe duda que en estos casos la capacidad contributiva no es
la misma.

En la legislació n del Impuesto a la Renta, se debe considerar el nivel de las

personas naturales de acuerdo a sus rentas y la satisfacció n de sus necesidades
bá sicas, por ello, la renta que se debe gravar es la que constituye el excedente
después de haber destinado sus ingresos a satisfacer las necesidades bá sicas
personales y familiares, luego establecer porcentajes progresivos aplicables a la
renta obtenida de acuerdo a su significació n.

La igualdad en la ley, también se aprecia, cuando se aprueban leyes especiales

que establecen regímenes especiales de tributació n, un hecho anecdó tico ocurrió
en el país cuando se aprobó una ley estableciendo un régimen especial para las
empresas del sector agrario que incluía a los avicultores que utilizaban maíz
amarillo duro nacional para el alimento de las aves, en un proceso constitucional
promovido por una demanda de amparo presentada por una empresa avícola que
utilizaba maíz amarillo duro importado, el Tribunal Constitucional se pronunció
por la inconstitucionalidad de la norma al vulnerar el principio de igualdad
consagrada en la Constitució n, debido a que el legislador no había tenido en cuenta
que en el Perú las empresas avícolas utilizan maíz amarillo duro importado porque
el nacional só lo satisface el 20 % del consumo de este producto por los avicultores,
por lo tanto no estaba en la voluntad de las empresas la importació n del maíz, sino
que era una consecuencia de la baja producció n agrícola nacional; actualmente se
ha modificado la Ley incluyendo a todas las empresas avícolas sin excepció n.

La igualdad ante la ley significa que todos los que reú nen las mismas
características de los señ alados en la ley tienen los mismos derechos y obligaciones
frente a ella, excepto aquellos a quienes se les ha otorgado un régimen especial
con dispositivo legal de la misma jerarquía, por ejemplo la Ley del Impuesto a la
Renta señ ala que las empresas deben pagar el 29,5% de sus utilidades, sin
embargo por Ley especial se ha establecido que las empresas del sector agrario
paguen el 15 % de sus utilidades, para la dació n de una ley especial se requiere de
una causa justificada de cará cter econó mico o social. En el primer caso cuando la
intenció n es promover el desarrollo acelerado de un determinado sector
econó mico o regió n y en el segundo caso, cuando por razones de capacidad
contributiva, existen contribuyentes que no pueden soportar la carga tributaria
general.

La igualdad al aplicar la ley es uno de los grandes problemas de la tributació n

nacional, en el país cerca del 50% de las empresas son informales, es decir no son
controladas por la administració n tributaria y no cumplen con sus obligaciones
tributarias, esto significa que la ley tributaria no se aplica a todos los que fueron
considerados en ella, los gobernantes vienen aplicando una serie de normas
orientadas a controlar la evasió n, sin embargo aú n no han dado sus frutos
habiendo causado perjuicio a las empresas formales al adicionarles mayores
obligaciones tributarias relacionadas con el cobro de los tributos a través de los
regímenes de retenció n, percepció n y detracció n del Impuesto General a las
Ventas. Este es un tema de mucha discusió n en el contexto de los profesionales del
Derecho, la Contabilidad y la Economía.

Inc. 5º
A solicitar, sin expresión de causa, la información que requiera y a
recibirla de cualquier entidad pública, en el plazo legal, con el costo
que suponga el pedido. Se exceptúan las informaciones que afectan la
intimidad personal y las que expresamente se excluyan por razones
de seguridad nacional.
El secreto bancario y la reserva tributaria pueden levantarse a
pedido del Juez, del Fiscal de la Nación, o de una comisión
investigadora del Congreso con arreglo a la ley y siempre que se
refiera al caso investigado.
El texto de esta norma en la Constitució n de 1 979 agregaba que la
informació n debe ser por escrito.
Este precepto constitucional se basa en el derecho a la informació n que
tiene toda persona, en el caso materia de este comentario, se refiere al derecho
de solicitar informació n a la Administració n Tributaria que no sea parte de la
reserva tributaria, sobre el particular el Có digo Tributario ( Art. 85º ), señ ala
que la cuantía, la fuente de rentas, los gastos, la base imponible o, cualquier
otro dato relativo a ellos, cuando estén contenidos en declaraciones e
informaciones que obtengan de los contribuyentes, responsables o terceros
tendrá n cará cter de informació n reservada (reserva tributaria ).
La Administració n Tributaria debe reestructurar su sistema de informació n
al contribuyente con garantía para el informado sobre las respuestas obtenidas,
má s aun si se trata de procedimientos para determinar obligaciones tributarias.
Es importante regular el elemento vinculante de la orientació n
proporcionada por la administració n tributaria otorgada en aplicació n de lo
establecido por el artículo 84º del TUO del Có digo Tributario el mismo que
señ ala: La administració n proporcionará orientació n, informació n verbal,
educació n y asistencia al contribuyente.
La asistencia y orientació n proporcionada por el funcionario de la
administració n tributaria se debe hacer asumiendo responsabilidad de los
efectos de la orientació n, no hay mejor manera de asumir esta responsabilidad
cuando la orientació n se hace por escrito, una informació n verbal, no garantiza
al informado sobre los efectos de dicha informació n.

Con respecto al secreto bancario la Ley 26702 denominada Ley del Sistema
Financiero en su artículo 140º prohíbe a las empresas del Sistema Financiero
así como a sus directores y trabajadores, suministrar informació n sobre las
operaciones pasivas de sus clientes, a menos que medie autorizació n escrita de
estos.

Para el tema tributario, el numeral 10 del artículo 62º del Có digo Tributario
dispone que “La Administració n Tributaria podrá solicitar informació n a las
empresas del sistema financiero sobre: Operaciones pasivas con sus clientes, en
el caso de aquellos deudores sujetos a fiscalizació n. La informació n sobre
dichas operaciones deberá ser requerida por el Juez a solicitud de la
Administració n Tributaria.

Actualmente las entidades bancarias informan a la Administració n

Tributarias, el movimiento de ingresos y salidas de los contribuyentes a través
del Impuesto a las Transacciones Financieras, con lo que se estaría vulnerando
el derecho al secreto bancario consagrado en la Constitució n.

Finalmente con respecto a la Reserva tributaria el Tribunal Constitucional

se ha pronunciado en la Sentencia NO. 004-2004-AI/TC de 21-09-04 que “El
cará cter econó mico del derecho a la intimidad se materializa en la reserva
tributaria , el mismo que busca preservar una dimensió n de la vida privada de
los ciudadanos, que estriba en la informació n econó mica susceptible de
constituir una biografía econó mica del individuo, que de no hallarse
debidamente tutelada pondría en riesgo no só lo el derecho a la intimidad del
individuo, sino otros bienes de igual importancia como su seguridad e
integridad”, actualmente la administració n tributaria informa a las centrales de
riesgo a los contribuyentes morosos que constituye un tema de discusió n con
respecto a la reserva tributaria.

Sobre el particular la RTF. No. 9151-1-2008 de observancia obligatoria ha

declarado que “La Administració n Tributaria se encuentra facultada a registrar
en las Centrales de Riesgos la deuda exigible coactivamente,

Inc. 9º
A la inviolabilidad del domicilio. Nadie puede ingresar en el ni
efectuar investigaciones o registros sin autorización de la persona
que lo habita o sin mandato judicial, salvo flagrante delito o muy
grave peligro de su perpetración.
La excepciones por motivos de sanidad o de grave riesgo son
regulados por ley.
El artículo 33º del Có digo Civil señ ala: El domicilio se constituye por la
residencia habitual de la persona en un lugar, y a decir de la doctrina es un
elemento que sirve para la identificació n de la persona, en cuanto aquel viene a
ser, con respecto a la ú ltima como el punto o centro espacial de imputació n
jurídica. Se trata, pues de la determinació n de la sede jurídica de la persona,
tanto individual como colectiva.

El artículo 62º, inc. 8 del Có digo Tributario señ ala que la Administració n
Tributaria puede discrecionalmente practicar inspecciones en locales
ocupados, bajo cualquier título, por deudores tributarios. Debe entenderse que
constituye una obligació n del contribuyente ( Art. 87º inc. 5 ) permitir el
control por parte de la Administració n, para lo cual deberá dejar ingresar al
funcionario a realizar su labor; sin embargo será siempre el contribuyente
quien deba dar la autorizació n respectiva, sin perjuicio de la infracció n
tributaria que virtualmente cometería.

Observamos en el mismo artículo que en el caso de inspecciones de locales

que estuvieran cerrados o cuando se trate de domicilio de particulares, se
requiere una autorizació n judicial, por cuanto se trata de un local que
probablemente no pertenece al deudor tributario. En este supuesto se entiende
porque el particular no tiene obligació n alguna con la Administració n, como si
la tiene el contribuyente.

Inc. 10º
“ … Los libros, comprobantes y documentos contables y
administrativos están sujetos a inspección o fiscalización de la
autoridad competente, de conformidad con la ley. Las acciones que
al respecto se tomen no pueden incluir su sustracción o
incautación, salvo por orden judicial. ”
El numeral 5º del artículo 87º del Có digo Tributario establece como
obligació n de los administrados : Permitir el control por la Administració n
Tributaria, así como presentar o exhibir, en las oficinas fiscales o ante los
funcionarios autorizados, segú n señ ale la Administració n, las declaraciones,
informes, libros contables, registros y demá s documentos relacionados con
hechos generadores de obligaciones tributarias, en la forma y condiciones que
le sean requeridos, así como formular las aclaraciones que le sean solicitadas.
La sustracció n o incautació n de los libros contables de un contribuyente de
acuerdo a la Constitució n se efectú a previa orden judicial, sin embargo en el
Có digo Tributario se ha normado que la Administració n Tributaria está
facultada a exigir se exhiba en sus oficinas los libros de contabilidad.
Documento contable es aquel documento mercantil de naturaleza mixta
(entendiéndose privado y pú blico) a través del cual se sustenta los hechos
econó micos que promueven las variaciones patrimoniales que se registran
contablemente y se prepara la informació n econó mica y financiera de las
empresas.
El Có digo Tributario, en el artículo 62º, numeral 7, señ ala que la
administració n tributaria cuando presuma la existencia de evasió n tributaria,
podrá practicar incautaciones de libros, archivos, documentos, registros en
general y bienes, de cualquier naturaleza, que guarden relació n con los hechos
imponibles, por un plazo que no exceda de 15 días, prorrogables por el mismo
término y que podrá proceder a la incautació n, previa autorizació n judicial.

Inc. 11º
A elegir el lugar de su residencia, a transitar por el territorio
nacional y a salir de él y entrar en él, salvo limitaciones por
razones de sanidad o
por mandato judicial o por aplicación de las leyes de extranjería.
El artículo 11º segundo pá rrafo del Có digo Tributario indica que los
deudores tributarios tienen la obligació n de fijar y cambiar su domicilio fiscal,
conforme lo establezca la Administració n Tributaria. El texto de este pá rrafo
debe ser modificado debido a que si bien hay obligació n de fijar domicilio fiscal,
no puede haber obligació n de cambiar de domicilio, lo que debió decir la norma
fue que los deudores tributarios tienen la obligació n comunicar a la
administració n tributaria el cambio de su domicilio.
Caso distinto sería si cambia de domicilio y no comunica el hecho a la
administració n tributaria, con lo cual sí entorpecería la labor del ente
recaudador del tributo.
Otra situació n que se viene presentando es la limitació n al derecho de
cambiar de lugar de residencia, por cuanto la administració n tributaria en
aplicació n de lo señ alado en el artículo 11º tercer pá rrafo: “El domicilio fiscal
fijado por el deudor tributario se considera subsistente mientras su cambio no
sea comunicado a la Administració n Tributaria en la forma establecida por esta.
En aquellos casos en que la Administració n Tributaria haya notificado al
deudor tributario a efectos de realizar una verificació n, fiscalizació n o haya
iniciado el procedimiento de cobranza coactiva, éste no podrá efectuar el
cambio de domicilio fiscal, hasta que éste concluya, salvo que a juicio de
la Administración exista causas justificadas para tal cambio.” No puede
haber organismo pú blico que autorice el ejercicio de un derecho reconocido
constitucionalmente.

Inc. 24º
No hay prisión por deudas. Este principio no limita el mandato
judicial por incumplimiento de deberes alimentarios
Nadie está obligado a hacerlo que la ley no manda ni impedido de
hacer lo que ella no prohíbe.
Si pretendemos analizar este precepto constitucional y su relació n con las
normas tributarias, debemos hacerlo teniendo en cuenta la Ley Penal
Tributaria, la frase evasió n tributaria, ha dado lugar a extensos debates
doctrinarios, donde el concepto que se defendía, estaba íntimamente
relacionado a los diferentes puntos de vista con que se enfocaba el problema:
Jurídico, econó mico, financiero, administrativo, etc. Nuestro interés es, en
términos generales definir qué se entiende por evasió n tributaria.
Del repaso de mú ltiples definiciones se pueden distinguir dos extremos,
unas muy amplias donde se considera evasió n a todo hecho que como
resultado lleve a que el gobierno pierda ingresos, incluyéndose por lo tanto no
só lo los actos ilegítimos, sino también los legítimos, tales como la elusió n fiscal.

Este tipo de definició n es entre otras la adoptada por Seligman, Sampaio

Doria, aú n cuando en todos los casos cabe advertir que se reconoce la
existencia de una evasió n ilegal (evasió n propiamente dicha) de una legal
(elusió n o evitació n de gravá menes). En otro extremo ubicamos aquellas
definiciones que só lo consideran evasió n el no pago de los impuestos, que se
logra como fruto de una acció n fraudulenta, que son las posiciones adoptadas
por ejemplo por Amoró s Rica y Panteleoni.

De acuerdo a nuestra legislació n, só lo hay evasió n cuando se produce un

ilícito tributario (delito tributario).

A partir de agosto del añ o 2012 se encuentra vigente la Norma XVI del

Título Preliminar del Có digo Tributario, denominada Norma Antielusiva, con la
que se ha otorgado a la SUNAT la facultad de calificar los hechos econó micos
para evitar la elusió n tributaria, sin embargo, la norma antes mencionada ha
señ alado que es la SUNAT quien debe sustentar a actitud antielusiva del
contribuyente.

Artículo 19º :
Las universidades, institutos superiores y demás centros educativos
constituidos conforme a la legislación en la materia gozan de
inafectación de todo impuesto directo e indirecto que afecte los
bienes, actividades y servicios propios de su finalidad educativa y
cultural. En materia de aranceles de importación, puede establecerse
 un régimen especial de afectación para determinados bienes, según
lo estable el Artículo 19º de la Constitución.
Concordancia con legislación tributaria:
Decreto Legislativo Nº 882 Ley de Promoció n de la inversió n en Educació n.
Reglamento D.S. 047-97-EF
Incidencia Tributaria en el Sector Educació n

Impuesto a la Renta
De acuerdo con el Art. 19º de la Constitució n Política del Perú , las instituciones
educativas se encuentran inafectas del Impuesto a la Renta.
Sin embargo, la Constitució n delega al legislador para que tratá ndose de
Instituciones Educativas privadas pueda establecerse la aplicació n del Impuesto a
la Renta.
Con el Decreto Legislativo Nº 882 Ley de Promoció n de la Inversió n en la
educació n se reguló aspectos vinculados al Impuesto a la Renta para las
Instituciones educativas privadas, también reguló el beneficio de crédito por su
inversió n. Al respecto el artículo 13º de este dispositivo dispuso que “Las
Instituciones Educativas particulares, constituidas en el país, tendrá n derecho a un
crédito tributario por reinversió n equivalente al porcentaje del Impuesto a la
Renta sobre el monto reinvertido.”
Es decir, pueden reinvertir en sí mismas o en otras instituciones educativas
particulares. Por lo tanto, se trata de dos modalidades de programas de
reinversió n: reinversió n propia y reinversió n para otras instituciones.

Este beneficio actualmente ya no se encuentra vigente.

Impuesto General al as Ventas, e ISC

De acuerdo con lo antes indicado, las instituciones pú blicas y privadas, está n
inafectas al Impuesto General a las Ventas entre otros impuestos. Cabe señ alar que
las ventas y servicios que no estén amparados por dicha inafectació n, son aquellas
que no son propios de su finalidad educativa, en la medida que exista habitualidad
en dichas operaciones.
En concordancia a lo señ alado en el pá rrafo precedente el inciso g) del Artículo
2 de la ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto selectivo al Consumo,
establece que no está gravada con el IGV la transferencia o importancia de bienes y
prestació n de servicios que efectú en las Universidades, Institutos Superiores y
demá s Centros educativos, exclusivamente para sus fines propios; añ adiéndose
que dicho tratamiento será de aplicació n a los Centros Culturales, siempre que
éstos cumplan con los requisitos de la Ley y Reglamento de la materia.
Como se puede apreciar, la inafectació n prevista en el artículo 19º de la
Constitució n Política del Perú opera ú nicamente cuando las Universidades, los
Centros Educativos actú an en calidad de sujetos del impuesto, es decir, cuando
efectú en operaciones de venta de bienes afectos, presten servicios afectos y/o
realicen importaciones, exclusivamente como consecuencia de la realizació n de sus
fines propios, estando, por lo tanto gravadas todas aquellas operaciones que no
correspondan al desarrollo de sus actividades educativas y culturales.
Cabe señ alar que de acuerdo al artículo 38º de la Ley del Impuesto General a las
Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, el comprador del bien o el usuario,
incluyendo a los arrendatarios y subarrendatarios, está n obligados a aceptar el
traslado del Impuesto, vale decir, a soportar la carga econó mica del mismo.
En tal sentido, las Universidades y los Centros Educativos que actú en como
consumidores o usuarios finales, deberá n aceptar la carga econó mica del IGV que
les traslade el vendedor o quien presta el servicio.

Este es un tema de permanente debate, debido a que, por tratarse de un

derecho de la persona, la educació n no debe estar sujeta a impuestos, por el
contrario, se debe garantizar la calidad de la misma.

Artículo 32º : REFERÉNDUM

Pueden ser sometidas a Referéndum.
1. La reforma total o parcial de la Constitución
2. La aprobación de normas con rango de ley
3. Las ordenanzas municipales
4. Las materias relativas al proceso de descentralización no pueden
someterse a referéndum la supresión o disminución de los
derechos fundamentales de la persona ni las normas de carácter
tributario y presupuestales ni los tratados de la nación.
El artículo señ ala que las normas de cará cter tributario no pueden ser
sometidas a referéndum lo cual es explicable, por su cará cter es impopular,
difícilmente serian aprobadas.
De acuerdo a la ley 26300, el referéndum es un derecho de los ciudadanos.
La Constitució n establece que las normas tributarias, no pueden ser sometidas
a referéndum debido a la existencia de una actitud defensiva del contribuyente
hacia la administració n tributaria y por ende al pago de tributos.

En consecuencia, es necesario que las normas tributarias aprobadas sean

técnicas y viables que no se generen por circunstancias de orden político, sino de
orden econó mico y social.

Artículo 44º :
Son deberes primordiales del Estado: defender la soberanía nacional;
garantizar la vigencia de los derechos humanos; proteger a la
población de las amenazas contra su seguridad; y promover el
 bienestar general que se fundamentan en la justicia y en el desarrollo
integral y equilibrado de la Nación.

Asimismo, es deber del estado establecer y ejecutar la política de

frontera y promover la integración, particularmente
latinoamericana, así como el desarrollo y la cohesión de las zonas
fronterizas, en concordancia con la política exterior.
De acuerdo a este artículo, el Estado necesita de los recursos necesarios para
invertirlos en obras que tengan como principal propó sito el bienestar general y el
desarrollo integral de la Nació n.
Sin embargo, desde un enfoque estrictamente tributario, podríamos decir que,
el Estado al exigir los recursos tributarios no debe afectar la economía de los
contribuyentes, al respecto el artículo 74º señ ala las limitaciones del poder
tributario que má s adelante comentaremos.

Artículo 51º :
La Constitución prevalece sobre toda norma legal, sobre las normas
de inferior jerarquía y así sucesivamente. La publicidad es esencial
para la vigencia de toda norma del estado.
Esta norma resalta en primer lugar la prevalencia que tiene la Constitució n
sobre cualquier otra norma legal de inferior jerarquía, segú n la pirá mide de Kelsen,
a la Constitució n aprobada por Asamblea Constituyente, elegida por el pueblo, le
sigue la ley aprobada por el Poder Legislativo, los decretos supremos aprobados
por el Poder Ejecutivo, las resoluciones supremas ministeriales y directorales, las
resoluciones administrativas, etc.

Para el tema tributario, las leyes se reglamentan con Decretos Supremos, y se

establecen procedimientos administrativos con Resoluciones Administrativas, la
gran tarea es identificar normas de inferior jerarquía que corresponden a normas
de mayor jerarquía para deducir su ilegalidad.

Finalmente el Artículo 51º hace referencia al principio de publicidad como

“esencial” para la vigencia de las normas del Estado, en mi opinió n, má s que una
recomendació n al legislador, es un mandato constitucional, en algunos casos esta
norma no se aprecia en la prá ctica legislativa, cuando se publican dispositivos de
orden tributarios para que estén vigentes desde el día siguiente de su publicació n
sin tener en cuenta el limitado tiraje del Diario Oficial El Peruano y las distancias
que debe recorrer para llegar a los contribuyentes del país.

Artículo 56º :
Los tratados deben ser aprobados por el Congreso antes de su
ratificación por el Presidente de la república, siempre que versen
sobre las siguientes materias:
1. Derechos Humanos
2. Soberanía, Dominio o Integridad del Estado
 3. Defensa Nacional
4. Obligaciones Financieras del Estado

También deben ser aprobados por el Congreso los tratados que crean,
modifican o suprimen tributos; los que exigen modificación o
derogación de alguna ley y los que requieren medidas legislativas
para su ejecución.
Los tratados internacionales son los acuerdos celebrados entre el Perú y otros
países, que regulan materia tributaria. Sin embargo, no basta que dichos acuerdos
o tratados internacionales sean suscritos por representantes del Perú encargados
de la negociació n y conclusió n del mismo, sino que, como cualquier tratado que
postula al Sistema Jurídico Peruano, debe ser aprobado por el Poder Legislativo y
luego ratificado por el Poder Ejecutivo, tal como se encuentra expresado en el Art.
56º de la Constitució n Política del Perú (con las excepciones establecidas en el Art.
52º).

En el tema tributario, los tratados internacionales tienen como objetivo evitar

la doble imposició n, al respecto el Perú tiene celebrado Convenios para evitar la
doble imposició n con Canadá , Chile, Brasil y los países de la Comunidad Andina de
Naciones (Perú , Bolivia, Colombia y Ecuador) entre otros países.

Artículo 74º :
Los tributos se crean, modifican o derogan, o se establece una
exoneración, exclusivamente por ley o decreto legislativo en caso de
delegación de facultades, salvo aranceles y tasas, los cuales se
regulan mediante Decreto Supremo

Los Gobiernos Regionales y los Gobiernos Locales pueden crear,

modificar y suprimir contribuciones y tasas, o exonerar de estas,
dentro de su jurisdicción y con los límites que señala la ley. El Estado
al ejercer la potestad tributaria, debe respetar los principios de
reserva de ley, y los de igualdad y respeto de los derechos
fundamentales de la persona. Ningún tributo puede tener carácter
confiscatorio.

Las leyes de presupuesto y los decretos de urgencia no pueden

contener normas sobre materia tributaria. Las leyes relativas a
tributos de periodicidad anual rigen a partir del primero de enero del
año siguiente a su promulgación.

No surten efecto las normas tributarias dictadas en violación de lo

que establece el presente artículo.

Este es el texto del Art. 74º modificado por la Ley 28390 publicado en el Diario
Oficial El Peruano el 17-11-04, lo que significa que a partir del 18-11-04, la
Constitució n reconoce a tres niveles de gobierno como titulares del poder
tributario: el Gobierno Nacional, los Gobiernos Regionales y los Gobiernos Locales.

La principal novedad de esta norma es que se está otorgando potestad

tributaria a los Gobiernos Regionales en las mismas condiciones que los Gobiernos
Locales, es decir que los Gobiernos Regionales pueden crear, modificar, suprimir o
establecer exoneraciones solo de dos tipos de tributos: Contribuciones y Tasas
dentro de los límites de la Ley. De acuerdo a la Ley Orgá nica de los Gobiernos
Regionales, el instrumento normativo se ejercerá a través de las Ordenanzas
Regionales.

Se mantiene la prohibició n al ejecutivo de regular materia tributaria a través de

los Decretos de Urgencia, a que se refiere el inciso 19) del Art. 188º de la
Constitució n. En el gobierno del Presidente se aprobaron Decretos de Urgencia, de
los cuales un importante porcentaje estuvo referido a la materia tributaria.

Con relació n a la tributació n municipal la intervenció n legislativa que permite

el segundo pá rrafo del Art. 74º de la Constitució n no debe servir de pretexto para
que por esa vía el Congreso o el Ejecutivo; afecten los caracteres bá sicos del poder
tributario atribuido por la Constitució n a las Municipalidades. La legitimidad
democrá tica directa de la que gozan las instancias de gobierno descentralizado
determina que la Constitució n consagre la autonomía municipal, entendida ésta
como la garantía de un nú cleo jurisdiccional independiente sin limitació n alguna
por parte del legislador.

El Art. 74º reduce la lista de principios rectores de la tributació n que contempló

el Art. 139º de la Constitució n de 1979; porque suprime algunos como el de
justicia, publicidad, obligatoriedad y certeza; y só lo conserva tres: el de reserva de
ley, de igualdad y el de los derechos fundamentales de a persona.

De acuerdo al principio de Reserva de Ley, las obligaciones tributarias deben

ser reguladas por Ley o norma de igual jerarquía.

De acuerdo al principio de igualdad todos los contribuyentes deben recibir el

mismo trato tributario frente a un hecho econó mico teniendo en cuenta la
capacidad contributiva de los contribuyentes.

Por el respeto de los derechos fundamentales de la persona, el sistema

tributario debe tener en cuenta no só lo la capacidad contributiva, sino los derechos
a la intimidad personal y familiar, el secreto bancario, el secreto profesional, el
derecho a la inviolabilidad del domicilio y los documentos privados.

Finalmente, con respecto al principio de no confiscatoriedad no se puede

gravar los aspectos sustantivos de renta ni aprobar tasas altas en los impuestos
indirectos por afectar regresivamente a los má s pobres del país.

Se debe tener en cuenta que en el país las empresas que cuentan con má s de 20
trabajadores deben soportar por concepto de participació n de utilidades a los
trabajadores má s el impuesto a la renta un porcentaje mayor al cuarenta por
ciento, si tenemos en cuenta que las obligaciones se calculan sobre rentas
tributarias y no reales.

Artículo 103º :
Pueden expedirse leyes especiales porque así lo exige la naturaleza de
las cosas, pero no por razón de la diferencia de las personas.

La ley desde su entrada en vigencia, se aplica a las consecuencias de

las relaciones y situaciones jurídicas existentes y no tiene fuerza ni
efectos retroactivos; salvo en materia penal, cuando favorece al reo.

La ley sólo se deroga por otra ley. También queda sin efecto por
sentencia que declara su inconstitucionalidad.

La Constitución no ampara el abuso del derecho.

Este artículo fue sustituido por el Art. 2º de la Ley 28389 vigente a partir del 18
de noviembre del 2004, establece una serie de principio jurídicos, como son: la
generalidad y condiciones de igualdad en la expedició n de las leyes; la
irretroactividad de la ley; la derogació n de las normas en virtud a principios
constitucionales ineludibles; y, la prohibició n del abuso del derecho.

El primer pá rrafo se refiere a la exigencia de que se expidan leyes especiales

por la naturaleza de las cosas y no por la diferencia de personas, pues si se
consintiera este extremo la ley concedería privilegios de cará cter personal.

La incorporació n sustancial en el nuevo texto es lo referido a su aplicació n “a

las consecuencias de las relaciones y situaciones jurídicas existentes…”, esto
significa que la norma se aplica a hechos nuevos y no a los efectos de hechos que se
originaron antes de su vigencia.

El dispositivo bajo aná lisis se refiere también a la irretroactividad de la ley. Una

ley só lo tiene efectos a futuro. Sin embargo, pueden existir algunas excepciones,
como es el caso de las leyes penales. La constitució n de 1993 establece
retroactividad benigna en materia penal, es decir, el procesado o condenado puede
invocar la retroactividad benigna cuando una ley posterior lo favorece en la
reducció n de la condena.

Esta regulació n permite evitar posibles beneficios que pudo traer al

contribuyente una norma de retroactividad benéfica en materia tributaria.

Consideramos que la sociedad civil organizada debe actuar para verificar el uso
de poder con las limitaciones constitucionales.

Así mismo debe elegir a sus representantes má s idó neos y conocedores de la

realidad, con la finalidad de que puedan legislar en materia tributaria de acuerdo a
la capacidad contributiva y dar al tributo el destino constitucional que le
corresponde.

Artículo 104º :
El Congreso puede delegar en el Poder Ejecutivo la facultad de
legislar, mediante decretos legislativos, sobre la materia específica y
por plazo determinado estableciendo en la ley autoritativa.

No pueden delegarse las materias que son indelegables a la Comisión

Permanente.

Los decretos legislativos están sometidos, en cuanto a su

promulgación publicación, vigencia y efecto, a las mismas normas
que rigen para la ley.

El Presidente de la República da cuenta al Congreso o a la Comisión

Permanente de cada Decreto Legislativo.

Gracias a la evolució n experimentada en la teoría constitucional, se acepta que

el Congreso comparta con el ejecutivo la atribució n de dar leyes. Casi todas las
constituciones modernas contienen dispositivos que señ alan los requisitos, modos,
plazos materias y procedimientos que permitan al Congreso cumplir con sus
funciones legislativas. No obstante, por razones de orden político, econó mico o
social puede delegar esta funció n en el Ejecutivo. Sin embargo, la delegació n
deberá siempre otorgarse con estricta sujeció n a los requisitos establecidos en la
Constitució n.

El Constitucionalista Domingo García Belaunde, sostiene que la delegació n de

facultades legislativas en el ejecutivo se implanta en América Latina con relativa
facilidad, especialmente a partir del constitucionalismo de la segunda post guerra.
Con una nueva realidad a cuestas, “El Estado requiere para su adecuado manejo
una mano no só lo eficiente, sino rá pida y altamente tecnificada, y esto, como es
ló gico suponer, no puede estar en manos de grupos numerosos, deliberantes en
extremo y con tendencia a la dispersió n y a la lentitud”. Desde esta perspectiva, es
obvio que la facultad delegada en el ejecutivo proviene de una flexibilizació n de la
teoría liberal, clá sica, en razó n de la complejidad de las sociedades industriales
modernas y de los requerimientos legales de cará cter técnico y especializado que
en ellas se plantean.

La capacidad legislativa del ejecutivo siempre nace por delegació n expresa del
Congreso.

La delegació n de facultades es una facultad excepcional para dar leyes en fondo

y forma, que el poder legislativo solo puede derogar o modificar mediante otra ley.

Por otra parte, cada vez que el Ejecutivo hace uso de facultades delegadas está
obligado a dar cuenta de ellas al Poder Legislativo. Esta dació n de cuentas no
puede entenderse como un acto meramente administrativo y estadístico. El
Parlamento no só lo recupera el pleno de su capacidad sobre la materia específica
delegada, sino que ademá s debe evaluar el cumplimiento de la delegació n
otorgada. Si se constatara abusos o excesos el Gobierno incluso quedaría sujeto a
responsabilidad política.

Por lo que ha ocurrido en el Perú no se ha cumplido correctamente este

mandato constitucional, muchas normas tributarias contenidas en Decretos
Legislativos son inconstitucionales, sin embargo, el Poder Legislativo no las ha
observado a través de normas modificatorias o derogatorias.

Artículo 109º :
La Ley es obligatoria desde el día siguiente de su publicación, salvo
disposición contraria de la misma Ley que posterga su vigencia en
todo o en parte.

La publicació n es el ú ltimo e imprescindible trá mite en la elaboració n de toda

Ley. La formula recogida por el presente artículo es una copia casi textual del Art.
132º de la Constitució n de 1993. La carta de 1979 reformó equivocadamente en
nuestra opinió n el plazo de veinticuatro horas y lo extendió el decimosexto día. Las
razones que sustentaron los contribuyentes de 1978, en especial el Dr. Chirinos
Soto, se basaban en la imposibilidad material de difundir el diario oficial “El
Peruano” por nuestro extenso territorio.

Empero, creemos que extender en demasía el plazo de publicació n de una ley

atenta contra su eficacia y objetivos. Así lo sostiene, en su puridad, la ciencia del
derecho, pues de lo que se trata es de defender la sustancia de una ley, su sentido
ordenador y evitar su escamoteo. Por lo demá s, el mismo Dr. Chirinos Soto
modifica su planteamiento por el artículo bajo comentario.

El Có digo Tributario recogiendo el mandato constitucional establece en la

Norma X, del Título Preliminar que las leyes rigen desde el día siguiente de su
publicació n en el Diario Oficial, salvo disposició n contraria de la misma ley que
posterga su vigencia en todo o en parte.

Tratá ndose de elementos contemplados en el inciso a) de la norma IV de este

Título, las leyes referidas a tributos de periodicidad anual rigen desde el primer día
del siguiente añ o calendario, a excepció n de la supresió n de tributos y de la
designació n de los agentes de retenció n o percepció n, de las cuales rigen desde la
vigencia de la Ley, Decreto Supremo o la Resolució n de Superintendencia, de ser el
caso.

Los reglamentos rigen desde la entrada en vigencia de la ley reglamentada.

Cuando se promulguen con posterioridad a la entrada en vigencia de la ley, rigen
desde el día siguiente al de su publicació n, salvo disposició n contraria del propio
reglamento.
 Las resoluciones que contengan directivas o instrucciones de cará cter
tributario que sean de aplicació n general, deben ser publicadas en el Diario Oficial.

En nuestra opinió n, toda la ley debe ser publicitada y explicada con la debida
antelació n; a fin de evitar errores de interpretació n que puedan originar que los
contribuyentes cometan errores o infracciones sin desearlo.

Muchas veces la publicació n de leyes en el ú ltimo minuto, traen consigo

confusiones de interpretació n y sobre todo de aplicació n.

Artículo 118º :

Inciso. 8:
“… Ejercer la potestad de reglamentar las leyes sin transgredirlas ni
desnaturalizarlas; y, dentro de tales límites, dictar decretos y
resoluciones”.

Corresponde al Poder Ejecutivo dar curso efectivo a las leyes aprobadas por el
Legislativo, vía normas reglamentarias. Toda ley sigue una secuencia ló gica: se
discute y aprueban en el Congreso y el presidente la promulga y ordena su
cumplimiento.

Pero hay normas que requieren ser reglamentadas para su mejor aplicació n,
por lo que se autoriza al Presidente a que lo haga, pero como lo establece la
Constitució n sin transgredir ni modificar su contenido. Debe quedar claramente
establecido que dicho inciso no obliga a reglamentar todas las leyes; del mismo
modo debe afirmarse que no todas las leyes requieren reglamentació n para su
vigencia efectiva.

Son varias las oportunidades en que las normas reglamentarias han resultado
opuestas a la Constitució n, quizá s la manifestació n má s clara de dicha afirmació n la
encontraremos en la vulneració n de éste inciso, ya que está referido a la facultad
del poder ejecutivo de reglamentar las leyes sin transgredirlas ni desnaturalizarlas.

En el caso del Impuesto General a las Ventas, se ha señ alado como operació n
afecta a las ventas de bienes, sin embargo, el Reglamento de la ley del IGV, en los
numerales 3 y 4 de su Art. 3º, establece la afectació n a los contratos de arras de
retractació n que, por su cará cter de contrato preparatorio, no es una venta y no
debiera estar gravado con el impuesto.

Inciso 19 :
“… Dictar medidas extraordinarias, mediante decretos de urgencia
con fuerza de ley, en materia económica y financiera, cuando así lo
requiere el interés nacional y con cargo de dar cuenta al Congreso. El
Congreso puede modificar o derogar los referidos decretos de
urgencia”.
 Dicho inciso está referido a los decretos de urgencia para tratar las medidas
extraordinarias que el presidente puede dictar en materia econó mica y financiera.
En realidad lo que la Constitució n reconoce, es la facultad del gobierno para dictar
medidas de cará cter extraordinario cuando así lo requiere una situació n
econó mica financiera de especial urgencia.

Este inciso tiene concordancia con el Art. 74º de la Constitució n en su tercer

pá rrafo, que establece que los decretos de urgencia no pueden contener materia
tributaria, norma saludable porque los tributos deben tener racionalidad y no
depender de los vientos políticos y las crisis que ocurran de improviso.

En el gobierno del Presidente Fujimori se dictaron muchos Decretos de

Urgencia que contenían materia tributaria, como es el caso del tratamiento de los
tributos de las empresas agrarias azucareras y el primer régimen de detracciones.

Artículo 192º:

Los gobiernos regionales promueven el desarrollo y la economía

regional, fomentan las inversiones, actividades y servicios públicos de
su responsabilidad, en armonía con las políticas y planes nacionales y
locales de desarrollo.

Son competentes para:

1. Aprobar su organización interna y su presupuesto.

2. Formular y aprobar el plan de desarrollo regional concertado
con las municipalidades y la sociedad civil.
3. Administrar sus bienes y rentas.
4. Regular y otorgar las autorizaciones, licencias y derechos sobre
los servicios de su responsabilidad.
5. Promover el desarrollo socio-económico regional y ejecutar los
planes y programas correspondientes.
6. Dictar las normas inherentes a la gestión regional.
7. Promover y regular actividades y/o servicios en materia de
agricultura, pesquería, industria, agroindustria, comercio,
turismo, energía, minería, vialidad, comunicaciones, educación,
salud y medio ambiente, conforme a ley.
8. Fomentar la competitividad, las inversiones y el financiamiento
para la ejecución de proyectos y obras de infraestructura de
alcance e impacto regional.
9. Presentar iniciativas legislativas en materias y asuntos de su
competencia.
10. Ejercer las demás atribuciones inherentes a su función, conforme
a ley.

Este artículo fue modificado por la Ley 27680 del 07-03-02 con la finalidad de
otorgarle base constitucional a los gobiernos regionales, sin embargo se aprecia
que no se le otorga potestad tributaria, debido a que en el añ o 2002 el artículo 74º
no contemplaba potestad tributaria para los gobiernos regionales, recién en el añ o
2004 se incorpora en el Art. 74º con la ley 28390, la potestad tributaria a los
gobiernos regionales, pero só lo para crear contribuciones y tasas dentro de su
jurisdicció n y de acuerdo a Ley.

Artículo 195º:

Los gobiernos locales promueven el desarrollo y la economía local, y

la prestación de los servicios públicos de su responsabilidad, en
armonía con las políticas y planes nacionales y regionales de
desarrollo.

Son competentes para:

1. Aprobar su organización interna y su presupuesto.

2. Aprobar el plan de desarrollo local concertado con la sociedad
civil.
3. Administrar sus bienes y rentas.
4. Crear, modificar y suprimir contribuciones, tasas, arbitrios,
licencias y derechos municipales, conforme a ley.
5. Organizar, reglamentar y administrar los servicios públicos
locales de su responsabilidad.
6. Planificar el desarrollo urbano y rural de sus circunscripciones,
incluyendo la zonificación, urbanismo y el acondicionamiento
territorial.
7. Fomentar la competitividad, las inversiones y el financiamiento
para la ejecución de proyectos y obras de infraestructura local.
8. Desarrollar y regular actividades y/o servicios en materia de
educación, salud, vivienda, saneamiento, medio ambiente,
sustentabilidad de los recursos naturales, transporte colectivo,
circulación y tránsito, turismo, conservación de monumentos
arqueológicos e históricos, cultura, recreación y deporte,
conforme a ley.
9. Presentar iniciativas legislativas en materias y asuntos de su
competencia.
10. Ejercer las demás atribuciones inherentes a su función,
conforme a ley.

Dicho artículo está referido a las funciones inherentes de las municipalidades.

Los dos primeros incisos son expresió n de autonomía de la municipalidad.

Por el inciso 3º, debemos entender que la atribució n no es autó noma. Esta
norma debe complementarse con el 1er y 2do Pá rrafo del artículo 74, que
establecen los principios de legalidad y de reserva tributaria autorizando la
creació n, modificació n o derogació n de tributos por los gobiernos locales dentro de
los límites de la ley expresa y dentro del á mbito de su jurisdicció n.