Efectos Fiscales de la Aplicación
de las Normas Internacionales de
Información Financiera (NIIF)
AUDIT / TAX
Haydeé de Chau, Socia
Héctor Castillo, Socio
Kuldip Singh, Socio
Luis Laguerre, Socio
22 de noviembre de 2005
Contenido
Normativa fiscal en materia contable
Diferencias entre las normas fiscales y las NIIF
2
Normativa Fiscal en Materia
Contable
3
Contabilidad de Ingresos y Gastos
El contribuyente computará sus ingresos, costos y gastos en el año
fiscal en base a registros de contabilidad que utilicen el sistema
de devengado sobre la base de las Normas Internacionales de
Información Financiera o NIIF. El sistema deberá ser homogéneo
para los ingresos, costos y para los gastos
La DGI puede autorizar por resolución la utilización del sistema de
caja según la actividad económica del contribuyente.
Solo los contribuyentes que ejerzan profesiones liberales y las
micro empresas pueden utilizar el sistema de caja sin autorización
previa.
4
Contabilidad de Ingresos y Gastos (cont…)
Las entidades bancarias reguladas por el decreto ley 9 de 1998,
pueden adoptar como normas técnicas de contabilidad para sus
registros contable las NIIF o las US-GAAP
Los mismos deberán indicar con anticipación a la DGI a cual de
estos sistemas se acogen
El contribuyente que desea utilizar sistemas magnéticos para su
contabilidad no requiere autorización de la DGI, siempre que
cumpla con los requisitos anteriores.
Art. 9 D/143 (reforma el art. 20 del DE 170 de 1993)
5
Conclusiones Preliminares
Las normas fiscales exigen la utilización de las NIIFS aplicables a
la República de Panamá.
A partir de los períodos fiscales que inicien en el año 2005.
Las NIIF deben ser el conjunto de normas de referencia primaria
para la determinación del impuesto sobre la renta, en aquellas
áreas que no están reguladas de manera específica.
Un cambio en la determinación de la utilidad producto de la
adopción de las NIIF, debiera trasladarse para la determinación
de la renta gravable.
6
NIIF: Las Normas Internacionales de Información Financiera
son las normas e interpretaciones adoptadas por el Consejo de
Normas Internacionales de Contabilidad (IASB). Esas normas
comprenden las NIIF, NIC y las interpretaciones de las Normas
Internacionales de Información Financiera IFRIC y las SIC aún
vigentes.
Diferencias Conceptuales
Normas Contables Normas Fiscales
Presentación de información Determinar la ganancia
financiera consistente para sujeta al impuesto por los
todos los agentes contribuyentes
económicos En muchos casos la forma
Prelación de la sustancia determina las consecuencias
sobre la forma fiscales de las transacciones
Los usuarios de la Los usuarios son entes
información financiera son recaudadores o relacionados
de distinta naturaleza con las cuentas nacionales
Los directores son los El contribuyente, en la
responsables de la persona del representante
información financiera legal, es el responsable de
la información fiscal
8
NIIF 1 Adopción por Primera Vez de las NIIF
Balance de apertura en la fecha de transición a las NIIF
Ej. 1º. De enero de 2004 (fecha de transición)
Se requieren estados financieros comparativos (ej.
2004)
Ajustes por adopción de NIIF por primera vez se llevan
a las utilidades retenidas iniciales a la fecha de
transición (1º. de enero de 2004 y al 31 de diciembre de
2004)
9
NIIF 1 Adopción por Primera Vez de las NIIF
(cont…)
NIIF 1 Normas Fiscales
Ajustes por adopción por Los ingresos y los gastos
primera vez de NIIF se deben reconocerse en el
llevan a las utilidades período en que se
iniciales en la fecha de ganan/incurren
transición y al cierre del Incremento en patrimonio
estado financiero no justificado son
comparativo gravables
Ajustes por adopción Los ajustes se consideran
modifican los resultados a través de declaraciones
del período comparativo rectificativas
10
NIC 1 Presentación de Estados Financieros
Base contable de acumulación
Ingresos cuando se ganan
Costos y gastos cuando se incurren
Presentación razonable
11
NIC 1 Presentación de Estados Financieros
(cont…)
NIC 1 Normas Fiscales
Base contable de Base de acumulación
acumulación excepto:
NIIF De acuerdo al tipo de
NIIF / USGAAP actividad mediante
(entidades bancarias) resolución
Profesiones liberales
Microempresas
Sistema de efectivo
Ingresos cuando se
cobran
Costos y gastos
cuando se pagan
12
NIC 2 Inventarios
Se establecen diferentes fórmulas para la
determinación del costo de los inventarios que son:
PEPS, costo promedio ponderado y otros permitidos.
El importe de cualquier rebaja de valor, hasta alcanzar
el valor neto realizable, así como todas las pérdidas en
los inventarios serán reconocidas como gasto en el
período en que ocurra la rebaja o pérdida.
13
Inventarios (cont…)
NIC 2 Normas Fiscales
Valor neto realizable Se reconoce la pérdida
Pérdidas no realizadas cuando se
y la obsolescencia se venda/disponga del
reconocen en el inventario
período No reconocen
provisiones por
obsolescencia hasta
que se destruya el
inventario
14
NIC 8 Políticas Contables, Cambios en las
Estimaciones Contables y Errores
Determina el tratamiento de los cambios como sigue:
Cambios en políticas contables se ajustan
retrospectivamente (se modifican los estados
financieros comparativo)
Utilidades retenidas al inicio
Resultados del período
Cambios en estimaciones se ajustan prospectivamente
(se incluyen el período del cambio y en adelante)
Resultados del período y en adelante
Errores se ajustan retrospectivamente (se modifican los
estados financieros comparativo)
Utilidades retenidas al inicio
Resultados del período 15
NIC 8 Políticas Contables, Cambios en las
Estimaciones Contables y Errores
NIC 8 Normas Fiscales
Ingresos y gastos deben La deducción de gastos
ser incluidos en el período está restringida a las
respectivo reglas de documentación
Se permiten cambios en y objetivo de los gastos
las estimaciones Las estimaciones no son
Los cambios en políticas aceptadas, excepto las
contables y errores se que expresamente
informan ajustando el autoriza la legislación
saldo inicial de utilidades fiscal
retenidas Los errores se informan a
través de una declaración
rectificativa (no considera
cambios en políticas
contables) 16
NIC 11 Contratos de Construcción
Los ingresos, costos y gastos que resulten de un
contrato de construcción deberán reconocerse en el
período que se den bajo el método de porcentaje de
terminación (avance de obra).
Una pérdida esperada en un contrato de
construcción debería ser reconocida como un gasto
inmediatamente.
17
Contratos de Construcción
NIC 11 Normas Fiscales
El tratamiento Se permiten varios
preferente es el sistemas para la
reconocimiento de determinación del
ingresos bajo el método ingreso:
de porcentaje de porcentaje de
terminación ganancia
porcentaje de
terminación
obra terminada
18
NIC 16 Propiedad, Planta y Equipo
Esta norma indica el momento del reconocimiento de
los activos, la determinación de sus valores en libros y
los cargos por depreciación que deben ser
reconocidos en relación con ellos, y la determinación
y tratamiento contable de otras disminuciones en los
valores en libros.
Permite como tratamiento alternativo la revaluación de
los activos de propiedad, planta y equipo a su valor
razonable.
19
Propiedad, Planta y Equipo (cont…)
NIC 16 Normas Fiscales
Se permite No se admite la
alternativamente la revaluación de activos
revaluación de activos La vida útil de un bien
La depreciación considera mueble no puede ser
el monto revaluado inferior a tres años ni
El período de menor a 30 en el caso de
depreciación está bienes inmuebles
determinado por la vida No considera cargo por
útil del activo deterioro. Se requiere el
Deterioro de activos descarte del activo contra
cuando sea aplicable y resultados.
reversible de acuerdo a
las circunstancias 20
NIC 17 Arrendamientos
Aplica a los convenios que transfieran el derecho de
uso de activos.
Se establece la diferencia entre el arrendamiento
financiero y arrendamiento operativo.
Los arrendamientos financieros deben reconocerse
como activos y pasivos en el balance y en el estado de
resultados se reconoce el cargo financiero que forma
parte de los pagos mensuales del arrendamiento.
21
Arrendamientos (cont…)
NIC 17 Normas Fiscales
El arrendador reconoce El arrendador deprecia
como activo el valor el activo en el período
presente del contrato de arrendamiento
de arrendamiento (operativo)
El arrendatario El arrendatario no
reconoce como pasivo registra activos ni
el valor presente del pasivos (operativo)
contrato de La ley fiscal permite, sin
arrendamiento embargo, un
El arrendatario deprecia tratamiento similar a la
el activo bajo NIC 17
arrendamiento
22
NIC 18 Ingresos Ordinarios
La norma es aplicable en el reconocimiento del ingreso que
se origina de las transacciones y eventos siguientes:
la venta de bienes o mercancías
la prestación de servicios
el uso por parte de otros de activos que rinden interés,
regalías y dividendos.
Criterio de reconocimiento
Transferencia de riesgos y beneficios al comprador
Ingresos y costos asociados pueden ser medidos
confiablemente
No se retiene el control del bien
Beneficios económicos de la transacción
23
Ingresos Ordinarios (cont…)
NIC 18 Normas Fiscales
Cumplimiento del Generalmente, la
criterio de emisión de la factura
reconocimiento determina el
Ingresos por servicios reconocimiento del
de acuerdo al método ingreso
de porcentaje de
avance de obra
Sustancia sobre forma
La forma legal no es
suficiente
24
NIC 19 Beneficios a los Empleados
Se debe reconocer:
un pasivo cuando un empleado ha prestado servicios
que deben pagarse en el futuro
un gasto cuando la empresa consume el beneficio
económico que se origina del servicio prestado
Los beneficios a empleados incluyen los siguientes
conceptos:
beneficios a corto plazo, tales como salarios
beneficios post-empleo, tales como pensiones
otros beneficios a largo plazo
beneficios por terminación
beneficios por compensación de capital
25
Beneficios a los Empleados (cont…)
NIC 19 Normas Fiscales
Se reconoce el pasivo El pasivo debe
laboral por antigüedad constituirse en efectivo
Fondos de pensiones (fondo de cesantía) para
privados se reconocen que sea admitido
Se reconoce el pasivo por Deben estar constituidos
planes formales de en fideicomisos
terminación laboral por administrados por
liquidación de acuerdo a entidades fiduciarias
ciertos requisitos autorizadas por ley
El gasto por terminación
laboral son deducibles
cuando se pagan.
26
NIIF 3 Combinaciones de Negocios
Requiere que todas las combinaciones se contabilicen
bajo el método de compra.
Los activos y pasivos adquiridos se reconocen a su
valor razonable
La plusvalía originada no se amortiza y está sujeta
prueba de deterioro anual
Las fusiones intra-grupo no se consideran reguladas
por la norma
27
Combinaciones de Negocios (cont…)
NIIF 3 Normas Fiscales
Activos y pasivos El valor en libros de los
adquiridos a su valor activos y pasivos de la
razonable empresa adquirida se
La plusvalía no se traslada a la empresa
amortiza. adquiriente (sumatoria)
Deterioro La plusvalía se amortiza o
se castiga directo al
gasto, pero solo es
deducible si el ingreso
para la otra parte fue
gravable.
No considera cargos por
deterioro.
28
NIC 36 Deterioro del Valor de los Activos
Una empresa debe establecer a la fecha del balance
general si existen indicios de que un activo se haya
deteriorado en su valor. De existir tal indicio, la
empresa debe estimar el valor recuperable de dicho
activo.
29
Deterioro del Valor de los Activos (cont…)
NIC 36 Normas Fiscales
El deterioro de un El deterioro de un
activo debe activo es reconocido en
reconocerse y revelarse el momento en que se
en los estados realiza (por destrucción,
financieros hurto o robo),
cumpliendo con los
requisitos exigidos por
ley. Art.17/143.
30
NIC 37 Provisiones, Activos Contingentes
y Pasivos Contingentes
Esta norma permite el reconocimiento de una
provisión si se cumplen con los criterios
establecidos
La entidad tiene una obligación presente (legal o
implícita) como resultado de un suceso pasado
Es probable el desembolso para cancelar la
obligación
Se puede estimar la deuda confiablemente
Los activos contingentes y los pasivos contingentes
no se registran
31
Provisiones, Activos Contingentes y Pasivos
Contingentes (cont…)
NIC 37 Normas Fiscales
Se debe reconocer una Las provisiones sólo son
provisión si se cumple admitidas dentro de los
con los requisitos de la límites establecidos en la
NIC ley
Ejemplo: Para cuentas
malas se reserva solo el
1% de las ventas crédito
hasta un límite del 10%
de las cuentas por
cobrar.
Prima de antigüedad
(fondo de cesantía)
32
NIC 38 Activos Intangibles
No debe reconocerse un activo intangible por costos de
investigación
Los costos de desarrollo pueden dar lugar a activos intangibles,
si cumple requisitos
Se permite la revalorización de un activo intangible bajo ciertas
circunstancias
La amortización de un activo intangible debe comprender su vida
útil estimada
Activos intangibles de vida indefinida no se amortizan, están
sujetos a prueba de deterioro
33
Activos Intangibles (cont…)
NIC 38 Normas Fiscales
No debe reconocerse un Pueden ser cargados a
activo intangible por costos gastos o amortizados en
de investigación cinco años
Los costos de desarrollo No se admite la
pueden dar lugar a activos revalorización de activos
intangibles intangibles
Se permite la revalorización En el caso de regalías por
de un activo intangible bajo tiempo indefinido, el activo
ciertas circunstancias intangible asociado se
La amortización de un activo deprecia en diez años
intangible debe comprender
su vida útil estimada
Activos intangibles de vida
indefinida no se amortizan
(deterioro)
34
NIC 39 Instrumentos Financieros:
Reconocimiento y Medición
Un instrumento financiero es cualquier contrato que
de lugar, simultáneamente, a un activo financiero en
una entidad y a un pasivo financiero en otra entidad.
Los activos financieros se clasifican en:
Activos para negociar al valor razonable con cargo a resultados
Inversiones mantenidas hasta su vencimiento (costo amortizado)
Préstamos y partidas por cobrar (costo amortizado)
Activos financieros disponibles para la venta (valor razonable
contra
patrimonio)
Pasivos financieros (valor razonable / costo amortizado)
35
Instrumentos Financieros: Reconocimiento y
Medición (cont…)
NIC 39 Normas Fiscales
Activos para negociar a Son gravables/deducibles
valor razonable contra solo cuando se venda o
resultados disponga del activo
Activos disponibles para financiero (excepto los
la venta reconocidos al que están en la bolsa)
valor razonable con cargo Provisión para cuentas
a patrimonio incobrables de acuerdo a
Ganancia o pérdidas no los límites exigidos por la
realizadas a patrimonio ley o cargo directo.
Préstamos y cuentas por
cobrar a costo amortizado
36
Principales Diferencias en las
Compañías de Seguro
37
Comparació
Comparación de las Normas Financieras con la Ley de Seguros y Reaseguros y con la Reglamentació
Reglamentación Fiscal
Origen de las Principales Diferencias
Norma Financiera Norma Fiscal / Legal
Provisiones y contingencias Artículo 27 (ley de seguros)
(NIC 37) Reservas Técnicas e Inversiones
Ingresos (NIC 18) a-Primas no devengadas
35% y 10% de primas netas
retenidas
b-Previsión para desviaciones
estadísticas y riesgos
catastróficos
1% hasta 2 1/2% de primas
netas retenidas
c-Otras reservas indicadas por
la Superintendencia de Seguros
Artículo 44 Decreto Ley 170 de
1993 (gastos deducibles)
Límites
38
Origen de las Principales Diferencias (cont…)
Norma Financiera Norma Fiscal/Legal
Provisiones y contingencias Artículo 28 (ley de seguros)
(NIC 37) Fondo de reserva
Ingresos (NIC 18) 20% de utilidades netas
antes del impuesto sobre la
renta hasta B/. 2 millones y
en adelante 10%
Artículo 27 Ley de Seguros
Estos son los límites de
deducción de gasto para
constituir fondos de reservas
39
Otras Diferencias (cont…)
Normas Financieras Normas Legales/Fiscales
Provisión para primas La reglamentación indica
incobrables cuáles son los requisitos
Provisión para reaseguros para que una cuenta sea
/otras cuentas incobrables considerada incobrable y
también los requisitos para
que la constitución de una
reserva para cuentas
incobrables sea deducible
(se hace distinción entre
bancos y otras
instituciones financieras y
el resto de las compañías)
40
Otras Diferencias (cont…)
Normas Financieras Normas Fiscales/Legales
Inversiones a valores La reglamentación indica
razonables con que las ganancias o
contrapartida patrimonio pérdidas para efectos
Instrumentos financieros fiscales se originan al
(activos/pasivos) a valores momento de la enajenación
razonables a través de (las ganancias podrían ser
ganancias o pérdidas gravadas al 10% o al 30%)
41
Otras Diferencias (cont…)
Norma Financiera Norma Legal/Fiscal
Activos intangibles La reglamentación indica
cuándo pueden ser
deducibles las
amortizaciones de los
derechos de llave,
Propiedades de inversión concesiones, marcas, etc.)
revaluados La reglamentación indica que
Propiedad, planta y equipo no se admitirá depreciación
revaluados sobre revaluaciones
Deterioros de activos La reglamentación indica
cuándo las pérdidas por
deterioro en bienes muebles
pueden ser deducibles (debe
comprobarse la existencia
del daño y reportarse el
hecho)
La reglamentación tiene
reglas especiales para la
enajenación de bienes
inmuebles.
42
Otras Diferencias (cont…)
Norma Financiera Norma Fiscal
Beneficios de empleados La ley indica cuándo es
Otras provisiones deducible la prima por
antigüedad y cuándo son
deducibles los pagos por
liquidación o terminación de
los empleados, además de las
pensiones
La reglamentación especifica
las provisiones que son
deducibles para efectos del
impuesto sobre la renta
43
Efecto de las diferencias entre las NIIF y las
Normas Fiscales
Impuesto diferido activo Impuesto diferido pasivo
Menor activo financiero vs fiscal Mayor activo financiero vs fiscal
Efecto: Efecto:
Menos gastos deducibles Más gastos deducibles
Mayor impuesto corriente Menor impuesto corriente
Ej. Más provisiones para efectos
Ej. Provisiones para efectos fiscales (deducibles)
financieros (no deducibles)
Cuentas malas
Cuentas malas
Obsolescencia Obsolescencia
Deterioro Depreciación acelerada
Ingresos diferidos
Registro:
Dr. Impuesto diferido activo
Cr. Impuesto diferido (disminuye Registro:
el Dr. Impuesto diferido gasto
I S/R en resultados) (aumento el I S/R en
resultados)
Cr. Impuesto diferido pasivo
44
Otros
Decreto Ejecutivo 143:
El art.42 en la solicitud de no aplicación del cálculo
alternativo de ISR, en su numeral 8 establece que
debe presentar la nota de conciliación de los
resultados financieros y fiscales de los EFs,
describiendo diferencias permanentes de ingresos no
gravables y gastos no deducibles.
NIC 12:
Medir los efectos del impuesto de las diferencias
temporales deducibles, incluyendo los arrastres de
pérdidas.
¿PREGUNTA?
¿Y las diferencias temporales no contempladas en el
Art.42.?
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