DESARROLLADO POR:

Año 2 Edición Febrero-Marzo 2021

Impuesto
Sobre
la Renta
-ISR-

Firmas, Despachos y Profesionales

en Impuestos de Guatemala 61
Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021
Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021
Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021
4 Directorio

Equipo Editor:
Walfred Alexander Corado Contreras Director General
Saúl Donado Rodríguez Director Editorial
Leyslee Alexa Roca Contreras Directora Administrativa
Cecilia González Alvarez Directora de Arte y Diseño

Colaboradores:
COLABORADORES NACIONALES COLABORADORES INTERNACIONALES
Dra. Guadalupe Laparra Dra. Martha Ochoa
M.A. Mario Archila
Lic. Juan Luis Fortuny
M.A. David Erales
Dr. Juan Carlos Casellas
MSc. Walfred Corado

Equidad y Justicia Tributaria. La revista electró-

nica de derecho fiscal, tributario y aduanero; editada
y publicada por Cultura de Educación y Capa-
citación, S.A. Los autores de los artículos de la
revista son responsables de los mismos y lo que en
ellos plasmen conforme a su preparación académi-
ca y experiencia profesional, y no necesariamente
refleja la postura de la revista; así mismo, el lector de-
berá consultar sus propias leyes o bien asesorarse
de un profesional experto de la materia para el aná-
lisis de su caso en concreto. La postura o análisis
de los autores pueden ser o no compartidos por la
administración tributaria, tribunales jurisdiccionales o
cualquier otro intérprete de la materia fiscal, tributaria
y aduanera.

Revista Equidad y Justicia Tributaria

[email protected]
Revista Equidad y Justicia Tributaria

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021

5 Editorial

E
n esta tercera edición de Justicia y Equi- conforme la ley, se requiere
dad Tributaria y primera del año 2021, se de una adecuada asesoría,
tratan temas de singular importancia para entendida esta como aque-
contribuyentes y asesores tributarios en el lla que aconseja, con conoci- Dr. Saúl Donado
SOCIO DIRECTOR BIZINTAX
Impuesto Sobre la Renta, tales como: la Re- miento y experiencia, cómo [email protected]
caudación Fiscal, la Fiscalización Digital, la se deben pagar adecuada-
Contabilidad y Cierre Fiscal: Proceso Crítico de Éxito Empre- mente los tributos, de acuer-
sarial, los Ajustes más Comunes al Impuesto Sobre la Renta, do con la norma que esta-
las Prácticas Fiscales más comunes de los Contribuyentes, blece el hecho generador,
que conducen a Objeciones o Ajustes en el Impuesto Sobre sus deducciones y demás
la Renta, el COVID-19 y su Impacto en Materia de Precios de bases de recaudación, y no
Transferencia, y un tema de Derecho Tributario Internacional aquella asesoría que nos indica como podemos pagar menos
interesante como lo es la Responsabilidad del Asesor Fiscal y o eludir las obligaciones tributarias con una interpretación
la Revelación de Esquemas Reportables de Planeación Fiscal. empírica o antitécnica, que a la larga nos pondría en situa-
Si bien estos artículos en su mayoría están más enfocados al ción de alta contingencia fiscal y eventual riesgo de incurrir
Impuesto Sobre la Renta, no dejan de ser aplicables al resto en defraudación Tributaria.
de los tributos que componen nuestro sistema Tributario y
también permiten tomar el pulso de a dónde va o cómo se Además de lo indicado, también debemos estar atentos a
enfoca en este nuevo año el que hacer tributario propio de las tendencias no sólo en materia de contabilidad, y abor-
los contribuyentes y sus asesores, como también de la Admi- daje legal de los fenómenos económicos de los que derivan
nistración Tributaria. hechos generadores y eventuales cambios legislativos, sino
que también de las actividades del ente recaudador en ma-
No debemos olvidar, tanto contribuyentes y asesores fiscales, teria de recaudación y fiscalización, así como de las nuevas
tener presente y analizar o reconsiderar la forma en que se
han registrado contablemente los ingresos como los gastos,
y su tratamiento a la luz de la normativa legal que contiene al
Impuesto Sobre la Renta, considerando más su substancia o “No es propio del Estado de Derecho una
naturaleza jurídica, tanto en su forma como el fondo, aunque Administración Tributaria obstinada en blandir
sin dejar de lado sus formalidades de cómo se debe docu- la espada flamígera de la justicia tributaria al
mentar, así como su respectiva documentación contable y margen de la ley. Y lo mismo cabe decir del
legal pertinente de respaldo.
poder judicial.”
Además de estos aspecto, también debemos tener claridad Cesar García Novoa.
en cuanto a que, para optimizar el pago de los impuestos

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021

6 Editorial

herramientas de recaudación, vía cambios a formularios, cri- principios tales como capacidad de pago, no confiscación,
terios tributarios, que pueden variar los requisitos a cumplir, justicia y equidad, y los derechos y garantías del Contribu-
la forma de declarar, acreditar impuestos o concebir ciertas yente, conferidos también por el resto de la legislación, tanto
deducciones; así como los nuevos planes y programas de fis- general como tributaria, en cuanto a la audiencia y defensa,
calización o formas fiscalizar, que debemos conocer y anali- la adecuada motivación o razonamiento de sus resoluciones,
zar de antemano, porque pueden afectarnos en la forma de con amplitud o explicación suficiente para su comprensión,
cumplir y que pueden incidir en el costo de cumplimiento que haga posible la defensa de sus derechos, ante los órga-
tributario. nos revisores administrativos y judiciales, para hacer efectivo
el Debido Proceso y Defensa en Juicio, para a alcanzar con
Otro tema a considerar en este nuevo año para un adecuado apego una adecuada interpretación y aplicación de la ley, un
cumplimiento tributario, es saber cuáles son los ajuste más verdadero Estado de Derecho.
comunes que formula la Administración Tributaria, esto para
anticiparnos y tratar de no incurrir en ciertas conductas que Todos los temas anteriores y otros más, podremos encon-
pueden ser consideradas lesivas o generar dudas en cuan- trarlos muy bien desarrollados en los diversos artículos de la
to al debido cumplimiento, conductas en las que a veces se revista, elaborados con un enfoque técnico por profesiona-
incurre por desconocimiento, por descuido o por una plani- les reconocidos en la temática tributaria, que nos darán un
ficación fiscal de los contribuyentes que puede ser evaluada conocimiento amplio del Impuesto Sobre la Renta, y así am-
o considerada por la Administración Tributaria como muy pliar nuestras capacidades de anticiparnos a contingencias
agresiva o fuera del marco legal. en este impuesto, para alcanzar un adecuado cumplimiento
tributario con Justicia y Equidad Tributaria.
Por lo anterior, debemos estar al tanto de los temas relacio-
nados con la bancarización en materia tributaria, el venci-
miento de la vigencia de la factura, el manejo de los inven-
tarios, la deducción de intereses por no demostrar el destino
del préstamo, la inadecuada, insuficiencia o la falta de do-
cumentación legal de respaldo, la utilidad, la necesidad, la
pertinencia o la indispensabilidad del gasto, y el adecuado
cumplimiento de obligaciones formales, entre otros.

No obstante que los criterios emitidos por parte de la Ad-

ministración Tributaria pueden orientarnos sobre su opinión
en materia tributaria, también debemos estar sabidos que
ésta tiene límites legales, por lo que los ajustes o criterios de
fiscalización que aplique, siempre tienen que ser apegados
a la Constitución Política de la República, respetando sus

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021
8 Sumario
Derecho Tributario Guatemalteco
Página 5
Editorial Dr. Saúl Augusto Donado Rodriguez

Página 10
Recaudación Fiscal del ISR Dra. Guadalupe Laparra

Página 19
Fiscalización Digital del ISR M.A. Mario Archila

Página 25
La Contabilidad y Cierre Fiscal:
Proceso crítico de éxito empresarial Lic. Juan Luis Fortuny

Página 30
Ajustes comunes al ISR M.A. David Erales Jop

Página 37
Las Prácticas Fiscales más comunes de los
Contribuyentes, que conducen a Objeciones o
Ajustes en el Impuesto Sobre la Renta Dr. Juan Carlos Casellas

Página 42
Guías sobre las implicaciones en
Materia de Precios de Transferencia
relacionadas con la Pandemia
y su impacto en el ISR MSc. Walfred Alexander Corado

Derecho Tributario Internacional

Página 50
“Responsabilidad del ASESOR FISCAL y la revelación
de ESQUEMAS REPORTABLES de planeación fiscal” Dra. Martha Ochoa

Página 61
Directorio de Firmas y Profesionales
en Impuestos de Guatemala
Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021
Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021
10 Derecho Tributario Guatemalteco

RECAUDACIÓN “El Impuesto Sobre la Renta es un

impuesto directo que grava, las ren-
FISCAL DEL ISR tas que obtenga el obligado tributa-
rio. La recaudación de este impues-
to para el año 2020 fue de Q. 16,749
millones de quetzales que represen-
tan un 37% del total de los ingresos
percibidos con concepto de tributos
internos y un 27% del monto total
de lo recaudado en el año”

Dra.María Guadalupe
Laparra Hernández
Laparra Hernández & Asociados

[email protected]

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021

11 Derecho Tributario Guatemalteco

“Desde su entrada en vigor ha sufri- realizar las modificaciones necesarias para modernizar el sistema
tributario guatemalteco.1
do dos modificaciones, la primera,
II. Introducción
poco menos de un año desde su El Impuesto Sobre la Renta es un impuesto directo2 que grava, tal
entrada en vigencia mediante el como su nombre lo indica y de acuerdo con lo establecido en su
artículo primero, las renta obtenidas por aquel que reúne las ca-
Decreto 19-2013 del Congreso de la racterísticas para ser considerado sujeto pasivo, considerando para
República, publicado el 20 de di- el efecto, las características establecidas para cada tipo de renta,
reconociendo como tales: 1. Las rentas de las actividades lucrati-
ciembre del año 2013, y cuyos cam- vas, 2. Las rentas del trabajo y 3. Las rentas de capital y ganancias
bios fueron aplicables a partir del 01 de capital.3 De manera general, todas las rentas estarán afectas,
siempre que las mismas sean obtenidas dentro del territorio nacio-
de enero del año 2014” nal4 y de acuerdo a los parámetros establecidos para el efecto en
cada categoría.

Lo anterior da como resultado el que un mismo obligado tributario

pueda estar afecto a las tres categorías de renta detalladas, que-
I. Antecedentes:
dando con ello, obligado a presentar tres declaraciones del ISR, tal
El actual Impuesto Sobre la Renta esta contenido en el Libro I de la
es el caso de aquel contribuyente que tiene inscrito un estableci-
Ley de Actualización Tributaria, Decreto 10-2012 del Congreso de
miento comercial cuyos ingresos corresponderían a rentas de acti-
la República de Guatemala, emitido el 16 de febrero del año 2012,
vidades lucrativas, que a la vez preste servicios como empleado en
publicado en el Diario de Centroamérica el 5 de marzo de 2012 y
relación de dependencia percibiendo un sueldo de manera men-
vigente positivo a partir del 01 de enero del año 2013.
sual y cuyos ingresos estarían afectos a una retención por parte del
patrono al ser considerados como rentas de trabajo y que, realice la
Desde su entrada en vigor ha sufrido dos modificaciones, la prime-
venta de algún activo, propiedad de su empresa, obteniendo una
ra, poco menos de un año desde su entrada en vigencia mediante
ganancia que, para efectos del ISR es considerada una ganancia de
el Decreto 19-2013 del Congreso de la República, publicado el 20
capital.
de diciembre del año 2013, y cuyos cambios fueron aplicables a
partir del 01 de enero del año 2014 y, la segunda reforma mediante
Tal y como se observa, se hace indispensable para el obligado tribu-
el Decreto del Congreso 2-2020, publicado el 10 de febrero del año
tario conocer con precisión los hechos generadores para cada una
2020 y cuyos cambios son aplicables a partir del 01 de enero del
de las categorías descritas a manera de que pueda tener certeza
2021.
de la forma y momento de pago del ISR que le corresponde pagar.

Con la entrada en vigencia del Decreto 10-2012, se derogó en su

III. De la recaudación
totalidad el Decreto 26-92 del Congreso de la República de Gua-
La recaudación del impuesto le corresponde a la Superintendencia
temala, que estuvo vigente desde mayo del año 1992 hasta el 31
de Administración Tributaria, quien tendrá en sus manos la facul-
de diciembre de 2012 modificando, desde la forma en la que nos
tad para verificar su adecuado cumplimiento haciendo uso de las
referimos al impuesto, toda vez que hoy no hablamos de una Ley
herramientas que en ley le estén permitidas.
del Impuesto Sobre la Renta como tal, sino de la Ley de Actuali-
zación Tributaria que en su Libro I contiene el Impuesto Sobre la
1. “(…) En ese sentido, mediante el Decreto10-2012, el Congreso de la República aprobó la Ley de Actua-
Renta, hasta la estructura y la segmentación de las diferentes rentas lización Tributaria que, entre otros, en el Libro I, contiene el Impuesto Sobre la Renta que empezó a regir a
partir del uno de enero de dos mil trece. La estructura del Libro está dividida por Títulos, los que a su vez se
obtenidas por el obligado tributario, estableciendo para cada cate- subdividen en Capítulos, y éstos, a su vez, en Secciones. En cada una de esas partes, se establecen y desa-
rrollan los elementos de cuantificación de los distintos regímenes del referido impuesto. (…)”.
goría: el hecho generador, la renta bruta, renta imponible, exencio- 2. Un impuesto es directo cuando grava la renta, el patrimonio de un ciudadano. La mayoría de estos
impuestos son establecidos de forma progresiva, es decir, que su importe varía en función a la renta y el
nes, deducciones, tipos impositivos, entre otros y que, tal como lo patrimonio del obligado tributario.

establecen sus considerandos, fue modificado en cumplimiento a 3. Artículo 2 LAT

4. Véase el Artículo 142. CPRG.
los compromisos del pacto fiscal, el cual incluía, entre otras cosas,
Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021
12 Derecho Tributario Guatemalteco
De acuerdo con los datos estadísticos de la propia Administración, el ISR es el impuesto interno que
más ingresos genera para la Administración en los últimos años:

Tal como se observa, para el

año 2020 el monto total recau-
dado en concepto de ISR fue de
Q. 16,749 millones de quetzales
que representan un 37% del
total de los ingresos percibi-
dos con concepto de tributos
internos y un 27% del monto
total de lo recaudado en el año.
El IVA doméstico,5 ocupa el se-
gundo lugar con un 36% y 26%
respectivamente.

Ahora bien, de acuerdo con las

categorías de renta, el régimen
de actividades lucrativas, que
incluye los ingresos percibidos
por los contribuyentes inscritos
en el régimen sobre utilidades
y en el régimen opcional sim-
plificado sobre ingresos, es el
que representa el mayor por-
centaje, para el año 2020 el 61
61.34%, las rentas del trabajo
11.66% y, las rentas de capital
6 y ganancias de capital repre-

sentan el 27.00%.

5. Es decir, sin incluir los ingresos de IVA generado por importaciones.

6. Que incluye el rubro de “otros ingresos”, el Impuesto de Productos Financieros y Rentas de Capital” y los
ingresos por Retenciones a no Domiciliados”

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021

13 Derecho Tributario Guatemalteco

IV. De los ajustes y aspectos a considerar

No obstante lo establecido dentro
Dentro de los considerandos de la LAT se establece que dentro de de dichos considerandos, cuánta
las principales razones para modificar el Decreto 26-92 del Congre-
so de la República de Guatemala estaba el modernizar el sistema
razón tenia Albert Einstein al expre-
tributario, considerando la necesidad de adecuar y sistematizar las sar durante una cena a su contador
normas tributarias, buscando con ello que las mismas sean aplica-
das de manera simplificada, que permitan el mayor conocimiento
que “lo más difícil de entender en el
por parte del contribuyente y que permitan a la Administración mundo es el Impuesto Sobre la Ren-
Tributaria ser más eficiente en la administración, control y fiscaliza-
ción de los impuestos. ta”
No obstante lo establecido dentro de dichos considerandos, cuán-
bras diríamos: RI = RB – (RE + CyG deducibles) + CYGRE, nótese que
ta razón tenia Albert Einstein al expresar durante una cena a su con-
dentro de esta formula el legislador dejó fuera los costos y gastos
tador que “lo más difícil de entender en el mundo es el Impuesto
no deducibles y esto representa una debilidad cuando el fisco pre-
Sobre la Renta”, y es que, el pago del impuesto implica, en primer
tenda ajustar un costo y gasto que a su juicio se considere no de-
lugar, identificar claramente el régimen al que corresponden la ren-
ducible, toda vez que, la formula no determina que hacer con ellos.
ta que estará afecta al pago del impuesto, en segundo lugar, co-
nocer cómo se determina la renta imponible para tal categoría, el
En cuanto a los costos y gastos que de acuerdo con la ley son con-
tipo impositivo y forma de pago de pago, lo cual, sin duda alguna
siderados como deducibles, es el artículo 21 de la LAT el que los
puede dar origen a errores por parte del contribuyente y que pue-
desarrolla, sin embargo, estos pueden ser objeto de ajuste por par-
den ser objeto de ajustes por parte de la Administración Tributaria,
te de la AT, razón por la cual, se detallan a continuación algunos
que dicho sea de paso, establece criterios con efectos groseros para
aspectos que deben considerarse, tomando en cuenta algunos de
el contribuyente.
los criterios y ajustes recientes:

Dicho esto, se detallan a continuación algunos de los errores más

1. En tema de costos, identificar con precisión aquellos que deben
comunes por parte del contribuyente que son objeto de ajuste por
ser considerados como costos, atendiendo a la técnica contable a
parte de la Administración Tributaria.
manera de no cometer el error de clasificar gastos como costos que
en algún momento pueden modificar el margen de utilidad y gene-
a) En el régimen de Actividades Lucrativas.
rar obligaciones de pago de ISO.
Este régimen, corresponde, tal como ya se ha hecho referencia, a
la primera categoría de renta de acuerdo con lo establecido en el
Debe tenerse también el cuidado con las notas de crédito que res-
artículo 2 de la LAT y sus bases de recaudación se desarrollan en el
palden devoluciones sobre compras, en ocasiones, están son emi-
Titulo II de la misma ley7.
tidas con fechas del periodo siguiente, pero corresponden al perio-
do anterior y deben ser reportadas, para efectos del impuesto en el
A su vez, el régimen se subdivide en: Régimen sobre Utilidades de
período en el que se hay efectuado la compra.
Actividades Lucrativas8 y en Régimen Opcional Simplificado Sobre
Ingresos de Actividades Lucrativas. 9
2. Para el tema de los gastos deducibles, el artículo 21 menciona
como características indispensables el que estos sean útiles, nece-
En la práctica, es esta primera sub división, sobre utilidades, la que
sarios, pertinentes e indispensables para la generación de renta y,
presenta mayor dificultades y esto debido a la complejidad en
el artículo 22, el que el titular de la deducción hay cumplido con la
cuanto a la determinación de la renta imponible, misma que, según
obligación de retener y de pagar el impuesto cuando corresponda,
el artículo 19 de a LAT, es obtenida deduciendo de la renta bruta
las rentas exentas y los costos y gastos deducibles y sumando los
costos y gastos para la generación de rentas exentas, en otras pala- 7. De manera específica, del artículo 10 al artículo 67 de la LAT.
8. Sección III. Del artículo 18 al artículo 42
9. Sección IV. Del artículo 43 al artículo 49

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021

14 Derecho Tributario Guatemalteco
sin embargo, de acuerdo con criterios establecidos por la Adminis-
tración Tributaria, es importante tener en cuenta:

En cuanto a lo reportado en concepto de SUELDOS Y SALARIOS,

estos serán deducibles cuando se cuente con las planillas de suel-
dos y salarios correspondiente, cuando se haya cumplido con la
obligación de retener el ISR en concepto de rentas de trabajo,
en aquellos casos que corresponda y se haya hecho efectivo el
pago al Instituto Guatemalteco de Seguridad Social cuando co-
rresponda y, corresponde cuando el patrono persona, individual o
jurídica ocupe tres o más trabajadores Así también, los patronos
que se dediquen a la actividad económica de transporte terres-
tre de carga, de pasajeros o mixto (carga y pasajeros), utilizando
para el efecto vehículos motorizados, están obligados a inscribirse
cuando ocupen los servicios de uno (1) o más trabajadores10 y las
personas individuales que tengan la representación del patrono
y que ejerzan a nombre de éste funciones dirección o de admi-
nistración, tales como gerentes, directores, administradores, entre o varios sindicados de patronos con el objeto de reglamentar las
otros, que estén legítimamente autorizadas por el patrono, se con- condiciones en que el trabajo debe prestarse y las demás materias
sideran trabajadores afiliados y deben aparecer reportados como relativas a éste. El referido pacto tiene carácter de ley profesional
tales en las Planillas de Seguridad Social.11 y a sus normas deben adaptarse todos los contratos individuales o
colectivos existentes o que luego se realicen en las empresas, in-
Es así mismo importante recalcar que la deducción máxima por dustrias o regiones que afecte. El pacto, para ser válido debe estar
sueldos pagados a socios o consejeros de sociedades civiles y mer- autorizado conforme al Código de Trabajo y homologado por el Mi-
cantiles, cónyuges, así como a sus parientes dentro de los grados nisterio de Trabajo y Previsión Social, según corresponda.
de ley, se limitan a un monto total anual del 10% sobre la renta
bruta. Las PRIMAS DE SEGUROS DE VIDA para cubrir riesgos exclusiva-
mente en caso de muerte, serán consideradas como gastos dedu-
En el criterio 6-2018, además de hacer referencia a lo indicado en cibles, siempre que el contrato de seguro no incluya devolución
los párrafos anteriores en cuando a la documentación que res- alguna por concepto de retorno, reintegro o rescate, para quien
palda la deducibilidad de los sueldos y salarios, la Administración contrate el seguro o para el sujeto asegurado. También se puede
Tributaria concluye que los sueldos y salarios serán considerados deducir las primas por concepto de seguro por accidente o por en-
deducibles del ISR cuando los trabajadores figuren en la planilla fermedad del personal empleado por el contribuyente, por la parte
presentada al IGSS, ahora bien, si estos no están obligados a ha- que le corresponda pagar al empleador, durante la vigencia de la
cerlo podrán deducir del ISR los sueldos y salarios que paguen a relación laboral. Estas deducciones sólo son aplicables si el seguro
sus trabajadores si cumplen con los documentos y medios de res- se contrata en beneficio exclusivo del empleado o trabajador o los
paldo que acrediten el pago del sueldo y salario, dentro de ellos, familiares de éste.
los libros de sueldos o planillas debidamente habilitados por el
Ministerio de Trabajo. En el caso de los ARRENDAMIENTOS, se recomienda que los mis-
mos están respaldados con contrato debidamente protocolizado
En cuanto a la deducibilidad del AGUINALDO Y LA BONIFICACIÓN adicional a la factura. En el caso de ARRENDAMIENTOS EN BIENES
ANUAL PARA TRABAJADORES DEL SECTOR PÚBLICO Y PRIVADO ARRENDADOS, las mejoras que se le incorporen al bien arrendado
(BONO 14), el numeral 5 del artículo 21 objeto de estudio, estable- y siempre que no sean pagadas por los arrendantes, serán deduci-
ce que esta corresponderá hasta el 100% del salario mensual, sal- bles en el plazo del contrato.
vo lo establecido en pactos colectivos de condiciones de trabajo y
este último debe entenderse como aquel que se celebra entre uno
o varios sindicatos de trabajadores y uno o varios patronos o uno 10. Acuerdo número 1123 emitido por la Junta Directiva del IGSS, Reglamento de Inscripción de Patronos
en el Régimen de Seguridad Social artículo 2.
11. Artículo 15. Ídem.

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021

15 Derecho Tributario Guatemalteco
Para el tema de DEPRECIACIONES de activos no corrientes, es nece- Para que proceda la deducción de los gastos cubiertos con viáticos
sario que los mismos cuenten con la documentación que respalda dentro del país, deben ser comprobados con las facturas corres-
dichos montos. Es conveniente llevar un inventario de estos y un pondientes emitidas según la legislación nacional. En caso de los
detalle que permita establecer con precisión el momento exacto gastos incurridos fuera del país, para que proceda la deducción se
en el que el activo empieza a depreciarse y el momento en el que deberá demostrar y documentar: a) la salida y entrada a Guatema-
se encuentre totalmente depreciado. Esto también permitirá esta- la, esto puede hacerse a través del pasaporte de la persona que via-
blecer con precisión el valor en libros de los bienes que, en caso de jó, b) la actividad en la cual se participó, este puede documentarse
ser objeto de una venta, pueda establecerse sin inconveniente la con la invitación o afiche de la capacitación asistida o un reporte en
ganancia o pérdida según corresponda. el que se detalle las actividades realizadas y c) los boletos del medio
de transporte utilizado. Es importante no olvidar que el monto total
En cuanto a HONORARIOS, comisiones o pagos de gastos deduci- de estas deducciones no debe exceder el 3% de la RB.
bles por servicios profesionales, asesoramiento técnico, financiero
o de otra índole prestado en el país o desde el exterior. Lo impor- 3. En cuanto a las cuentas de balance, es importante que las mis-
tante en este rubro es lo referente a la definición que se le da al mas se encuentren debidamente respaldadas, principalmente los
asesoramiento, el cual se entiende como todo dictamen, consejo rubros de:
o recomendación de carácter técnico o científico, presentados por
escrito y resultantes del estudio pormenorizado de los hechos o BANCOS. Mediante las conciliaciones bancarias y estados de cuen-
datos disponibles, de una situación o problemas planteados, para ta al 31 de diciembre y su registro y descripción respectiva en el
orientar la acción o el proceder en un sentido determinado. Si no Libro de Inventarios a la luz de lo establecido en el artículo 368 bis
se cuenta con el documento por escrito, la Administración Tribu- del Código de Comercio.
taria ajustará el monto reportado en este concepto. La deducción
total por los conceptos citados, si éstos son prestados desde el ex- CLIENTES. Debe contarse con la integración correspondiente y la
terior, no debe exceder del 5% de la renta bruta. documentación de respaldo.

Los VIATICOS comprobables y otorgados para cubrir gastos incurri- INVENTARIOS. Indispensable cerciorarse que el monto que conste
dos dentro o fuera del país, que se asignen o paguen a los dueños en los Estados Financieros cuadre con el monto que se reportó en la
únicos de empresas, socios, miembros de directorios, consejos u herramienta de inventarios al 31 de diciembre.
otros organismos directivos y a funcionarios o empleados del con-
tribuyente. Asimismo, los gastos de transporte de las mismas per- PROVEEDORES. Esta cuenta ha llamado la atención del fisco y el
sonas, como también los incurridos por la contratación de técnicos no contar con la documentación que respalda el monto reportado
para trabajar en el país, o por el envío de empleados del contribu- ha sido considerado como un ilícito tributario. Es importante que la
yente a especializarse al exterior. En todos los casos, siempre que misma cuente con la documentación que respalda el monto repor-
tales gastos sean indispensables para obtener rentas gravadas. tado y que se efectúen cruces de información con los proveedores
a manera de tener certeza de los montos reportados.

CUENTAS POR PAGAR. Cuando estas no cuentan con la documen-

“Lo importante en este rubro es lo tación de respaldo, el fisco efectuá el ajuste por omisión de ingre-
sos o, en el peor de los casos puede encuadrarlos como defrauda-
referente a la definición que se le da ción tributaria.
al asesoramiento, el cual se entien-
PRESTAMOS. Es indispensable revisar los contratos que respaldan
de como todo dictamen, consejo o los montos declarados. El fisco, en ocasiones no quiere hacer dedu-

recomendación de carácter técnico cible los intereses cuando el objeto no guarda relación con el giro
del negocio.
o científico”
Otro aspecto importante con relación a los préstamos es la forma

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021

16 Derecho Tributario Guatemalteco
en la que estos se reportan en
la contabilidad del contribu-
yente, el fisco ha sido del cri-
terio, que los mismos deben ir
detallados dentro del libro de
inventarios de la misma ma-
nera en la que se detallan las
cuentas que integran el rubro
de bancos y el no hacerlo, a su
criterio es considerado resis-
tencia a la acción fiscalizadora a
la luz del artículo 93 numeral 5
del Código Tributario y 368 bis
del Código de Comercio.

Finalmente, es importante
considerar que todos los cos-
tos y gastos sobre los que se
pretenda la deducción es in-
dispensable que los mismos
se encuentren debidamente
contabilizados toda vez que,
aun cuando los costos y gastos
tengan la documentación de respaldo, sino están contabilizados la La Administración Tributaria es del criterio que, aun cuando el em-
AT ha mantenido el criterio, juntamente con el Tributa de no reco- pleado haya hecho efectivo el pago del impuesto en el tiempo y
nocer la deducibilidad del gasto. forma establecida en la ley, el patrono no cumplió con retener y
efectuá el ajuste aceptando como deducible únicamente el monto
b) En el régimen de rentas de trabajo del sueldo que sea equivalente a la retención efectuada por parte
El régimen de rentas de trabajo se encuentra en el Titulo III de la del patrono, razón por la cual, se recomienda al patrono, revisar las
LAT, del artículo 68 a artículo 82 y, lo más importante a tomar en retenciones por lo menos cada tres meses a manera de que el mon-
cuenta en esta categoría es la responsabilidad que tiene el patrono to retenido sea porporcional a los ingresos del empleado.
como agente de retención del impuesto y, para dar cumplimiento
a esto, debe realizar su declaración proyectada a inicio de año, rea- c) En el régimen de rentas de capital y ganancias de capital.
lizar las actualizaciones cuando los sueldos varíen durante todo el
año y realizar la declaración definitiva al final. 1. UTILIDADES NO DISTRIBUIDAS12.
Este rubro ha dado lugar a mucha discusión. El artículo 84 de la LAT
Los ajustes más comunes de la Administración Tributaria a este en su numeral 2, literal d) establece como hecho generador, en con-
régimen, se dan por que el patrono, cumple con la obligación de cepto de rentas de capital mobiliario la distribución de dividendos,
realizar una declaración proyectada a inicios de año, calcular la re- ganancias y utilidades, independientemente de la denominación o
tención que corresponderá y hacerla efectiva durante los doce me- contabilización que se les de.
ses siguientes, sin embargo, cuando los sueldos están establecidos
en base a comisiones, varían mes con mes y esto puede hacer que Una sociedad puede, cuando así lo disponga, pagar dividendos a
al final del año la retención no haya sido suficiente para cubrir el sus socios en base a las utilidades que estén pendientes de distri-
impuesto a pagar y el empleado debe, de acuerdo a lo establecido buir, o bien, capitalizarlas para aumentar su capital social. En ese
en el artículo 81, presentar una declaración jurada a más tardar el
31 de marzo para realizar el pago del impuesto no retenido.
12. Criterio Tributario Institucional No. 14-2018.

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021

17 Derecho Tributario Guatemalteco

sentido, la distribución constituirá el hecho generador del ISR y se

estará afecto al pago del impuesto en la forma y plazo establecido
“El ajuste por parte de la Administra-
en ley, de esto no nos queda duda, el conflicto se da, por que la ción Tributaria se ha dado cuando
Administración Tributaria asume que ha existido una capitalización
de utilidades, cuando el monto que se encuentra pendiente de dis-
comprueba que si se ha tenido un
tribuir no se ve reflejado en las cuentas de bancos de la sociedad, valor real”
sin embargo, deben analizarse dos puntos importantes: El primero,
es que para que las utilidades acumuladas se consideren capitaliza-
das, debe existir una entrega de acciones a los socios en proporción
a las utilidades que les correspondería recibir y, en segundo lugar,
el artículo 90 de la LAT, establece como elemento temporal del ISR
en concepto de Rentas de Capital se da en el momento en el que se
ABREVIATURAS
efectúa el pago, acreditamiento o abono en dinero o en especie al
Dentro del desarrollo del presente escrito y con el fin de hacer más
beneficiario de la renta, es decir, si este momento no se ha dado, no
ágil y practica su lectura, se encuentran las siguientes abreviaturas:
nacerá la obligación de pago del impuesto.

CPRG = Constitución Política de la República de Guatemala

2. REVALUACIONES DE ACTIVOS FIJOS.
CT = Código Tributario
La revaluación de bienes inmuebles no está sujeta a ISR sobre ga-
ISR = Impuesto Sobre la Renta
nancias de capital, en virtud que la Corte de Constitucionalidad por
IVA = Impuesto al Valor Agregado
medio del expediente número 293-2013 de fecha 17-04-2013 sus-
LAT = Ley de Actualización Tributaria
pendió provisionalmente el castigo del 10% que se pretendía, sus-
pensión que quedó definitiva, por lo que fue expulsada del orde-
namiento jurídico la obligación de pago. En otras palabras, el tipo
impositivo de la revaluación es 0%, como una medida desgravadora
en virtud que el bien, únicamente ostentaría un valor de mercado
más no real. El ajuste por parte de la Administración Tributaria se
ha dado cuando comprueba que si se ha tenido un valor real. Ejem-
plo de ello es cuando una persona individual es propietaria de un
inmueble que revalúa, sin estar afecta al pago del impuesto, pero
que luego es aportado a una sociedad, al momento de la aporta-
ción obtienen el valor real, el cual se ve reflejado en x cantidad de
acciones y donde nace la obligación de pago del impuesto. En tal
sentido, debe tenerse presente el momento en el que es oportuno
realizar la revaluación del bien inmueble.

V. CONCLUSIONES
Después de lo expuesto, le doy la razón a Einstein y es por ello que
aquel que calcula y paga el impuesto, debe conocer de la materia,
debe estar en constante capacitación, debe estar atento a los cri-
terios de SAT, que aunque no siempre son correctos ni debemos
aplicarlos, si nos permiten conocer las posturas y tomar las acciones
que se consideren necesarias o simplemente saber el tipo de ajuste
que tendrá que defenderse.

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021
19 Derecho Tributario Guatemalteco

FISCALIZACIÓN
DIGITAL DEL ISR
M.A. Mario Estuardo
Archila
“Todas las herramientas electrónicas que la propia Ad-
Socio Archila & Asociados
mario.archila
ministración Tributaria pone a disposición del contri-
@impuestosychocolate.com
buyente deberían implicar que el contribuyente no
deba proporcionar esa información al momento de
ser fiscalizado. Sin embargo, seguimos siendo objeto
de requerimientos de información que incluyen pre-
sentar toda la información que se produce o archiva
electrónicamente en los propios servidores de SAT:
declaraciones, escrituras, hasta impresión del RTU”

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021

20 Derecho Tributario Guatemalteco

E
stamos en una era distinta. El tiempo en el que actuación administrativa a todo tipo de información en forma de
el impuesto principal era el de sellos o estampi- comunicación electrónica, por el sólo hecho que se trate de una
llas fiscales ha quedado casi en el olvido. comunicación electrónica, ni en razón de no haber sido presentado
La fiscalización también ha variado de ser una en su forma original.
movilización de personal a devorar los libros
contables y las cajas de facturas de los contri- En otras palabras, la ley abarca ya a la Administración Pública, com-
buyentes, a realizar con herramientas de inteligencia artificial, al- pleta, lo que incluye a la Administración Tributaria. La exhibición
goritmos, cruce de información electrónica. El olor a tinta, las tiras de documentos con requisitos de forma específicos, como sello y
mágicas de impresora -esas que con el calor y el tiempo se borran- firma de un Banco en una hoja de papel es una burda ilegalidad y
los volcanes de papel, los dedos pinchados por grapas, todo quedó excusas para incumplir deberes o reconocer derechos, según sea
atrás… bueno, casi. Porque todavía, ahora, en pleno siglo XXI, la para negar devoluciones de crédito o gastos deducibles.
Administración Tributaria de Guatemala pide que las facturas elec- De la misma manera, todas las herramientas electrónicas que la
trónicas se impriman, se hagan certificaciones contables, incluso propia Administración Tributaria pone a disposición del contribu-
de las declaraciones presentadas electrónicamente a la propia SAT. yente deberían implicar que el contribuyente no deba proporcio-
nar esa información al momento de ser fiscalizado.
El Régimen Jurídico Guatemalteco para documentos electrónicos
Sin embargo, seguimos siendo objeto de requerimientos de infor-
Guatemala tiene desde el año 2008 un régimen jurídico que da va- mación que incluyen presentar toda la información que se produce
lidez legal a las firmas electrónicas y las comunicaciones electró- o archiva electrónicamente en los propios servidores de SAT: decla-
nicas. Sin embargo, este marco jurídico ha sido desatendido por raciones, escrituras, hasta impresión del RTU.
la Administración Tributaria, hasta la fecha. Es común ver requeri-
mientos o resoluciones de la Administración Tributaria denegando La Administración Tributaria, si bien ha hecho esfuerzos importan-
solicitudes de crédito fiscal, por ejemplo, aduciendo que los esta- tes en generar herramientas electrónicas, tanto los AsisteLibros, ISR
dos de cuenta bancarios no iban firmados y sellados por el banco. e IVA, la Agencia Virtual, Declaraguate y demás, no ha llevado esos
Esto, a pesar de que el Decreto 47-2008 del Congreso de la Repú- esfuerzos de la Intendencia de Recaudación a las prácticas y políti-
blica establece en su artículo
5 que no se negarán efectos
jurídicos, validez o fuerza obli-
gatoria a una comunicación o
a un contrato por la sola razón
de que esa comunicación o ese
contrato estén en forma de co-
municación electrónica y que
nada de lo dispuesto en dicha
ley obligará a que una comu-
nicación o un contrato tengan
que hacerse o probarse de al-
guna forma particular y, refuer-
za la ley, en su artículo 11 que
las comunicaciones electróni-
cas serán admisibles como me-
dios de prueba y no se negará
eficacia, validez o fuerza obli-
gatoria y probatoria en toda

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021

21 Derecho Tributario Guatemalteco

cas de fiscalización, las que, a pesar de existir leyes que los susten- “Esta mentalidad de sello de hule y
tan, siguen basándose en fiscalizaciones sobre papel.
papel que predomina en nuestros
Esta mentalidad de sello de hule y papel que predomina en nues- funcionarios y empleados de la Ad-
tros funcionarios y empleados de la Administración Tributaria y,
peor aún, en profesionales liberales que exigen “papel, sellos y fir- ministración Tributaria y, peor aún,
mas” no tiene sustento legal. En este momento, desde la entrada en profesionales liberales que exigen
en vigencia del decreto 47-2008 del Congreso, TODOS los contri-
buyentes, TODOS los comerciantes de Guatemala están autoriza- “papel, sellos y firmas” no tiene sus-
dos para conservar TODA SU DOCUMENTACIÓN, INCLUSO los do-
cumentos de soporte contable en medios electrónicos. El artículo
tento legal”
13 del Decreto 47-2008 del Congreso claramente indica que “(c)
uando cualquier norma jurídica requiera que ciertos documentos, nada regulación que implica, básicamente, ser sancionado por el
registros o informaciones sean conservados, ese requisito quedará transcurso del tiempo. Es así que sigue viéndose kilométricos re-
satisfecho mediante la conservación de las comunicaciones elec- querimientos de información que, hemos concluido, busca única-
trónicas, siempre que se cumplan las condiciones siguientes: mente que el contribuyente fiscalizado no pueda cumplir, de ma-
a) Que la información que contengan sea accesible para su poste- nera que se logre la imposición de una sanción equivalente al 1%
rior consulta; de los ingresos anuales del contribuyente sancionado. Para fines de
b) Que la comunicación electrónica sea conservada en el formato recaudar sin esfuerzo es una norma perfecta. Esta perfección radi-
en que se haya generado, enviado o recibido o con algún formato; ca en colocar incentivos perversos en las unidades de fiscalización
c) Que permita demostrar que reproduce con exactitud la informa- para poder aplicar el artículo, imponer la sanción y cerrar la audi-
ción generada, enviada o recibida; y, toría sin concluirla siquiera. Es la explicación lógica a que se pidan
d) Que se conserve, de haber alguna, toda información o dato que copias certificadas por el contador de cada uno de los documentos
permita determinar el origen, el destino del mensaje, la fecha y la de soporte, cheques certificados por el banco bajo pena de no ser
hora en que fue enviado o recibido. aceptados, estados de cuenta con el sello y firma del banco emisor
y un innumerable grupo de otros documentos que podrían ser en-
No estarán sujetos a la obligación de conservación, los documen- tregados electrónicamente sin violar ninguna ley.
tos, registros o informaciones que tenga por única finalidad facilitar
el envío o recepción de la comunicación electrónica. Los libros y Esperamos que los criterios judiciales logren darle el matiz adecua-
papeles podrán ser conservados en cualquier medio tecnológico do a esta infracción, requiriendo la demostración del dolo como
que garantice su reproducción exacta.” (Resaltados propios). elemento tipificante para su sanción. Mientras tanto, aún con los
Totalmente claro, entonces, que el artículo 376 del Código de Co- adelantos tecnológicos del siglo XXI y el marco legal que permite
mercio, cuando indica que los comerciantes, sus herederos o suce- al presentación de la documentación de manera electrónica, la Ad-
sores, conservarán los libros o registros del giro en general de su ministración Tributaria insiste en llenarse de papel y hacer trabajar
empresa por todo el tiempo que ésta dure y hasta la liquidación de a los departamentos contables por días sin parar para obtener esa
todos sus negocios y dependencias mercantiles, lo podrán hacer en información que pudo ser un archivo .zip enviado por correo elec-
medios electrónicos y SAT está obligada a aceptarlo. trónico. Ah, perdón, no está autorizado el servidor de la Administra-
Los vicios en las fiscalizaciones ción Tributaria para abrir archivos .zip.

Por ello concluimos, quizás injustamente, que la Administración Fiscalización digital

Tributaria exige documentos en papel, con sellos y firmas, y cer- En esta materia, aunque se pretenda hacer dicha fiscalización digi-
tificaciones contables con firma del contador en cada hoja, como tal, pareciera que del cruce de información no se pasa a la acción
mecanismo para lograr la imposición de la sanción, no con el fin de
cumplir su labor de verificar el correcto cumplimiento de las obliga-
1. Citamos los primeros dos párrafos que son los que contienen la tipificación general: “ARTICULO 93.
ciones tributarias de los contribuyentes. RESISTENCIA A LA ACCIÓN FISCALIZADORA DE LA ADMINISTRACION TRIBUTARIA.
Constituye resistencia cualquier acción u omisión que obstaculice o impida la acción fiscalizadora de la
El artículo 93 del Código Tributario1 contiene una muy desafortu- Administración Tributaria, después de vencido el plazo improrrogable de tres (3) días, contados a partir
del día siguiente de la notificación del requerimiento hecho llegar al contribuyente para presentar la docu-
mentación o información de carácter tributario, contable o financiero.

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22 Derecho Tributario Guatemalteco

directa por esa información. Claro, esto es por una deficiencia en toridad.
nuestro sistema legal de verificaciones, según mi particular opi- 5. Derivado de la información proporcionada, la autoridad puede
nión. Es por ello que en Guatemala, a pesar que se hacen los cruces hacer un segundo requerimiento y el contribuyente cuenta con 10
de información y luego las comunicaciones con el contribuyente días para responder.
para tratar de obtener un cumplimiento voluntario -así como es vo- 6. A partir de que la información esté completa, la autoridad dis-
luntario entregar el celular al motorista que lo pide amablemente pone de 40 días hábiles para emitir y notificar la resolución fiscal.
con la punta del cañón del revolver 38- del contribuyente, siempre 7. Corregir su situación fiscal, presentar sus declaraciones y realizar
se hace algún tipo de requerimiento de información y presencia los pagos adeudados.
fiscal, ya que no contamos con regulación que permita a la Admi- 8. Tramitar un acuerdo conclusivo a través de la Procuraduría de la
nistración Tributaria la aplicación automática de la información que Defensa del Contribuyente.
tiene en su poder. Importantes puntos a comentar para que Guatemala llegue a po-
der realizar fiscalizaciones electrónicas.
Si comparamos con nuestro vecino del norte, vemos que allá existe
una regulación bastante más clara para este tipo de actuaciones El primer paso es la notificación. Es una notificación que el informa
administrativas. Según el portal del Servicio de Administración Tri- que está siendo fiscalizado. En Guatemala preferimos el oscuran-
butaria de México, la fiscalización electrónica se compone de los tismo y la clandestinidad procedimental, como lo es la forma de
siguientes pasos2: requerir información bancaria a un juez de instancia penal. Luego
1. El Buzón Tributario envía un mensaje al correo electrónico del el contribuyente tiene 15 días hábiles para aportar pruebas. Esto es
contribuyente para informarle que tiene una notificación. para darle contexto a la información que la Administración podría
2. Formas de Notificación si los documentos enviados por la auto- ya tener en su poder. Algo tan simple como compras de cierto pro-
ridad son abiertos dentro de los tres días siguientes se entiende ducto que no integró la totalidad el inventario, pues es un producto
hecha la notificación; si no, al cuarto día la notificación electrónica que también se compra para consumo propio del contribuyente y
se tiene por realizada. sus empleados o la recepción de fondos que son préstamos o anti-
3. Con la notificación se inicia el acto de fiscalización el contribu-
2. https://www.sat.gob.mx/tramites/94609/fiscalizacion-electronica consultada el 1 de febrero de 2021.
yente tiene 15 días hábiles para aportar pruebas. También constituye resistencia a la acción fiscalizadora de la Administración Tributaria, cualquier acción u
omisión que le obstaculice o impida el acceso inmediato a los libros, documentos y archivos, o al sistema
4. Aportar documentación pruebas o información para aclarar las informático del contribuyente que se relacionan con el pago de impuestos, así como la inspección o ve-
rificación de cualquier local, establecimiento comercial o industrial, oficinas de depósitos, contenedores,
cajas registradoras y medios de transporte, en los casos en que la Administración Tributaria deba requerir
presuntas irregularidades y desvirtuar las observaciones de la au- el acceso inmediato, para evitar el riesgo de la alteración o destrucción de evidencias…”

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021

23 Derecho Tributario Guatemalteco

“La Administración Tributaria sigue

considerando confidenciales los ele-
mentos de fiscalización, los manua-
les, los papeles de trabajo, los infor-
mes y demás elementos que genera
dentro de un expediente de fiscaliza-
ción”.

cipos y no ingresos por ventas, para mencionar algunos ejemplos.

Luego, vemos la “nobleza” del procedimiento, el SAT podrá hacer
un segundo requerimiento y el contribuyente contará con otros 10
días para responder y dar sus argumentos y pruebas. El siguiente
paso es algo que me parece vital, tanto para las fiscalizaciones elec-
trónicas como para las tradicionales: un plazo para emitir y notificar
la resolución fiscal. Este acto conclusivo, en nuestro país, no existe
si no hay resolución confirmando ajustes o, en caso de presencia
fiscal, no hay un plazo para que se pronuncie SAT a dar a conocer
las resultas de la auditoría.

En México, como puede intuirse del procedimiento, esta fiscaliza- Por el momento, sin embargo, la Administración Tributaria sigue
ción no inhibe al contribuyente de presentar las declaraciones rec- considerando confidenciales los elementos de fiscalización, los ma-
tificativas y corregir la situación, suponemos que con algunas san- nuales, los papeles de trabajo, los informes y demás elementos que
ciones, pero permite, también, la participación de la Procuraduría genera dentro de un expediente de fiscalización. Esta poca trans-
de la Defensa del Contribuyente como un mecanismo adicional de parencia es un obstáculo a poder realizar las reformas adecuadas
defensa. Si bien este último punto es un paso lejano para nuestro para incorporar un procedimiento electrónico de fiscalización. Re-
país y su idiosincracia gubernamental en la que el contribuyente cordemos que los actos de la Administración Pública nunca podrán
es casi un delincuente, sí considero que es indispensable se regle ser confidenciales y el contenido íntegro de un expediente, bajo
el procedimiento de fiscalización electrónico, cuando menos, en lo ninguna circunstancia, podrá ser ocultado al contribuyente a quien
siguiente: se refiere.

1. Debe ser obligatorio que SAT informe del inicio de una revisión Conclusión
interna y electrónica sobre las declaraciones de un contribuyente. Nuestra legislación permite la conservación de todos los documen-
2. Se establezca un plazo máximo para realizar los análisis de la in- tos de un contribuyente, incluso la contabilidad y sus soportes, de
formación. manera electrónica. Es una tara interpretativa en SAT que impide el
3. De encontrar cualquier indicio de cumplimiento irregular, se le ejercicio de estos derechos. La realización de fiscalizaciones elec-
notifique y otorgue un plazo específico y materialmente suficiente trónicas tiene aún limitaciones jurídicas por la falta de existencia de
al contribuyente para proporcionar la información necesaria. un procedimiento que otorgue certeza a las partes en cuanto a sus
4. Luego se formulen los ajustes concediendo audiencia o se noti- elementos, facultades de SAT y derechos del contribuyente cuando
fique del cierre sin repercusión tributaria dentro de un plazo espe- se le someta a uno.
cífico y perentorio.
5. El proceso de audiencia ya seguirá conforme el artículo 146.

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021
25 Derecho Tributario Guatemalteco
LA CONTABILIDAD Y CIERRE FISCAL:
Proceso crítico
de éxito empresarial
“La contabilidad y el cierre fiscal, deben ser abordados y
entendidos como un proceso crítico de los negocios,
esencial para lograr el éxito empresarial, que va más allá
de mostrar unos resultados de operación favorables en
Lic. Juan Luis Fortuny el período que se cierra, sino que además deben superar
Fortuny S.A.
el eventual escrutinio de las autoridades fiscales en algún
[email protected]
momento futuro”

M
e refiero en
esta opor-
tunidad a
la contabili-
dad y cierre
fiscal como
un proceso crítico de todo ne-
gocio, del que en buena parte
depende el éxito empresarial
que tanto necesitamos global-
mente en este momento, para
superar los efectos de la pan-
demia mundial provocada por
las cepas de Coronavirus (Co-
vid -19), que siguen cobrando
vidas y que han evidenciado la
vulnerabilidad y fragilidad de la
raza humana ante sistemas bio-
lógicos y microorganismos más
complejos y potentes. Es un
gran desafío presente y futuro,
e indiscutiblemente, el control
de las finanzas y la contabilidad
de los Estados, de las empresas
y de cada individuo, son bases
primordiales del sostenimien-

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021

26 Derecho Tributario Guatemalteco

to mundial. Los contadores tenemos un rol importante que des-

empeñar y un aporte valioso que dar con nuestras propuestas y el
“La contabilidad y los impuestos que
ejercicio de una práctica profesional integra y digna, los máximos sobre esta se determinan, tienen
órganos de las entidades deben comprender la principalidad de la
contabilidad dentro de sus organizaciones para la consecución de
siglos de existir, han sido y serán la
sus objetivos, a los Estados y sus autoridades les corresponde velar parte vital de la plataforma base de
por la seguridad jurídica, el debido proceso, la reserva de ley y la
creación de un sistema tributario justo y equitativo.
la sociedad y del Estado.”
En principio pareciera que no merece discusión que la contabilidad
y el cierre fiscal son un proceso crítico del éxito de los negocios, ro, organizado socialmente o no, que tiene ánimo de ser sostenible
sin embargo, esa premisa tiene lugar a cuestionamiento y reflexión y trascender, el no actuar de la forma regulada por las leyes y es-
para entender conscientemente el porqué de tal proposición, y es perada por la sociedad y el Estado; y en ello es deber realizar sus
que las inconsistencias contables pueden resultar en señalamien- operaciones cognitivamente conforme a:
tos de defraudación con dolo si existe una voluntad deliberada, 1. Una Superintendencia de Administración Tributaria -SAT-
como la intención de engaño en detrimento de la recaudación renovada, cada vez más profesionalizada y tecnificada informática-
pública, o dentro del ámbito de la negligencia, imprudencia o im- mente, a un nivel de lo que Miguel Zapata Olvera llamó en su obra
pericia, cuando no hay coincidencia entre lo querido y lo realizado “Versión, Estudio y Arreglo al Español Sobre la Obra Original de Fra.
por el autor, pero en cualquier caso puede verse lesionado el patri- Luca Paciolli, un “genoma conductual” que vendría a ser un tipo de
monio de la entidad por la vía de las multas y recargos que podrían “ADN” que permitirá abordar la recaudación y fiscalización sobre la
computarse, o de los pagos indebidos o en exceso, efectos que de base del patrón o comportamiento de los diferentes tipos de nego-
ocurrir, en definitiva, son contrarios al ánimo de lucro y a la gene- cios, a partir de: a) el registro tributario electrónico de los contribu-
ración de utilidades que motiva cualquier forma de organización yente; b) las declaraciones electrónicas de impuestos y en materia
social mercantil. aduanera; c) la factura electrónica en línea; d) la tramitología desde
el portal web y uso de herramientas utilitarias virtuales; e) el control
La contabilidad y los impuestos que sobre esta se determinan, tie- de la presa y procesos de solicitud del Impuesto al Valor Agregado
nen siglos de existir, han sido y serán la parte vital de la plataforma -IVA-; f ) entre otros.
base de la sociedad y del Estado. En Guatemala, desde finales de 2. Un sistema de instituciones del Estado integrado y en
la década de los noventa se inició un proceso de modernización intercambio de información constante, en lo que se pueden men-
del sistema tributario y la institución administrativa a cargo de la cionar el Ministerio Público a cargo de la averiguación de la verdad,
relación fisco-contribuyente, algunos aún guardamos el recuerdo el Instituto Guatemalteco de Seguridad Social, la Intendencia de
de aquellas extenuantes colas en Edificio del Ministerio de Finanzas Verificación Especial de la Superintendencia de Bancos, el Ministe-
Públicas en la extinta Dirección de Rentas Internas. rio de Economía, entre otras;
3. Un conjunto de normas tributarias modernizado y com-
En los últimos veinte a veinticinco años, guardo en mi memoria, plementado por leyes penales para sancionar tipos antijurídicos,
por cierto, sin discriminación de tamaño de empresa, despacho imputables y punibles, que buscar la perseverancia e institución de
contable, giro de negocio, o cualquier otra variable, escándalos de la transparencia;
talla mundial, como algunos recientes acontecidos en Guatemala, 4.Juzgados tributarios especializados en el ámbito penal;
todos que oscilaron de una u otra forma en torno a las informacio- 5.La integración a un entorno de fiscalidad mundial por
nes contables y fiscales, de entidades que pretendieron esconder medio de Administraciones Tributarias organizadas e informadas
su realidad financiera en afectación de terceros y de la recaudación para prevenir prácticas abusivas de tributación, que puedan ero-
de los Estados, que evidenciaron un iter criminis, es decir, el camino sionar la recaudación de los países;
del delito desde la génesis de la conducta antisocial y antijurídica 6.La judicialización de la investigación de informaciones
hasta la culminación de los hechos punibles. bancarias con efectos de detectar y operaciones sospechosas en el
ámbito de los delitos económico tributario y de Lavado de Dinero y
En pleno 2021, es cerca de imperdonable al comerciante verdade- Otros Activos;

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021

27 Derecho Tributario Guatemalteco

7. El control y requisitos de cumplimiento como personas

obligadas ante la Intendencia de Verificación Especial -IVE- de la
Superintendencia de Bancos, de diferentes entidades, entre los que
se encuentran los Contadores Públicos y Auditores;
Teniendo en cuenta lo anterior, la contabilidad y el cierre fiscal, de-
ben ser abordados y entendidos como un proceso crítico de los ne-
gocios, esencial para lograr el éxito empresarial, que va más allá de
mostrar unos resultados de operación favorables en el período que
se cierra, sino que además deben superar el eventual escrutinio de
las autoridades fiscales en algún momento futuro.

Es necesario para las empresas, y a guardarse como un estandarte

y que deben ser un sí o sí, los siguientes pilares de funcionamiento:

a) Consolidar una entidad suficiente y adecuadamente infor-

mada y con conocimiento a todo nivel de los asuntos de impuestos
pertinentes a casa operación, ya que, en todas los procesos de una
entidad intervienen los efectos de las normas tributarias, y claro, sin
irrespetar la jerarquía de las mismas, también resultan importantes:
las resoluciones de la SAT, los criterios institucionales, los reglamen-
tos, la instrucciones e informaciones para el uso de las herramientas
electrónicas de tributación, y las consultas de orientación jurídicas a) Llevar la contabilidad de forma organizada, entendiendo
de la SAT; por mencionar algunas. que ésta no es un departamento, ni responsabilidad única del Con-
tador General y su departamento, ni un software, sino es un proce-
b) Instaurar una dirección y alta gerencia de criterios de ape- so esencial dentro de un ambiente de control interno, conformado
go y cumplimiento a las normas legales vigentes y positivas regula- por personas en las que deben medirse y adecuarse competencias
doras de las bases tributarias; no solo técnicas sino éticas, procesos, procedimientos, políticas,
evaluación de riesgos, actividades de monitoreo y evaluación de
c) Establecer y ejecutar prácticas de anticorrupción, inde- respuesta al riesgo, y la implementación de canales formales de co-
pendencia y ética, en las actuaciones que diligencian funcionarios municación e información, que inician con un evento financiero y
de las empresas en cualesquiera procesos administrativos, evitan- económico que debe registrarse históricamente, y que terminarán
do cualquier tipo de tramitología discrecional o anómala dentro de eventualmente con los derechos de la Administración Tributaria a
la relación fisco-contribuyente (la que de ocurrir por defecto podría fiscalizar dentro del plazo de la prescripción como se regula en el
rayar en automático en un indicio de tipo delictivo), velando por el decreto 6-91, Código Tributario;
irrestricto respeto del debido proceso instituido por las leyes.
Aspectos de la contabilidad y cierre fiscal a tener importantemente b) Utilizando el sistema de partida doble que impone que
en consideración, y que son parte de la estructura vertebral para un todo cargo debe tener un abono, que permite al final el balance de
cierre fiscal exitoso, previniendo ratios de riesgo ocultos o no reve- las cuentas, según Miguel Zapata Olvera, “desde tiempos de la con-
lados en las utilidades, y que pueden disminuir las probabilidades tabilidad clásica latina documentada en la Summa de Arithmetica
de riesgos futuros, son: geometria. Proportioni : et Proportionalita, de Fra. Luca Pacioli pu-
blicada en 1494 (Compendio. Aritmética geometría. Proporciones y
1. Cumplir con las obligaciones contables del comerciante, proporcionalidad)”;
como se regulan en los artículos del 368 al 381, del decreto 2-70,
Código de Comercio, y que en suma implica en mi interpretación: c) Que permita su análisis y fiscalización. Sin más, no pue-
de ser la contabilidad una abstracción de la realidad o valladar de

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021

28 Derecho Tributario Guatemalteco “…Y la tierra giró,
vimos por gracia
de Dios el sol bri-
tener que buscar información debajo de la tierra, o de tener que llar al alba y con-
descifrar un truco de magia, y que no permita entrar en un examen b) Que los costos y gastos se templamos el
minucioso de los eventos acontecidos, sino todo lo contrario, debe encuentren debidamente con-
ser clara, precisa razonablemente y verificable, soportada de ma- tabilizados, condición que es
atardecer, el cielo
nera suficiente y adecuada, es decir, con la cantidad y calidad de esencial también para el reco- se oscureció…
información que permita su convalidación; nocimiento del crédito fiscal
del Impuesto al Valor Agrega-
el tiempo no se
d) Registrando la totalidad de las cuentas bancarias e inversiones, do, procesos de recuperación detuvo, la vida es
que permita dar el cuanto y el tanto, relacionado con el patrimonio de este impuesto y para los efímera, ¡siempre
de la entidad en los bancos y financieras, en Guatemala o en el ex- procesos de restitución cuando
tranjero, en otras palabras, simplemente, el peso, número y medi- corresponda de conformidad es el mejor mo-
da, de lo que se tiene, se tuvo y se dio, en bancos e inversiones, así con el Código Tributario; mento para ac-
como la documentación de soporte de cada transacción y la conci-
liación con un cierre cuando menos mensual entre la contabilidad c) Observar los límites a la de-
tuar haciendo lo
y los saldos bancarios; ducibilidad de los costos y gas- esperado, lo que
tos;
e) Mantener libros y registros autorizados, operados cronológica-
es integro!”
mente, lo que implica asegurar su preservación física y digital en d) Cumplir en retener y enterar (Lic. Juan Luis Fortuny).
el tiempo, de conformidad con lo regulado en el mismo Código los impuestos, cuando corres-
de Comercio y en el Código Tributario, para fines del ejercicio en ponda;
un determinado momento futuro, de los derechos tanto de la SAT
como de los contribuyentes; e) Documentar los costos y gastos conforme a las leyes tributarias;

2. Que la contabilidad haya sido operada acorde a la realidad, con f ) Otras situaciones particulares incluidas en las bases legales cita-
veracidad y claridad, que demuestre la situación financiera de for- das.
ma razonable y que pueda comprobarse fehacientemente, en cuyo
caso diferente, podría fácilmente encuadrarse un comerciante en 4. Declarar la totalidad de los ingresos obtenidos de las operacio-
una o varias acciones u omisiones típicas, antijurídicas, imputables, nes contables de la entidad, incluidas no solo las rentas afectas y
sancionables económicamente y punibles en cuanto a la libertad, gravadas, sino también las rentas no afectas y las exentas, lo que
por las leyes penales. Desde luego, en todo caso siempre habrá un en todo caso debe dar razón y cuenta del origen de los recursos
debido proceso en caso de duda razonable, pero debe serse obje- que en determinado momento fueron provistos a la entidad, y que
tivo y tajante en cuanto a no incurrir ni consentir conductas recha- deben declarase conforme a la Ley de Actualización Tributaria;
zables.
5. Cumplir con informar las relaciones con partes relacionados y sus
3. Cumplir con las disposiciones reguladoras de la deducibilidad de efectos en la determinación de la renta imponible.
los gastos, entro otras, las reguladas en los artículos del 21 al 28 Como corolario, la contabilidad es un proceso crítico para el éxito
del decreto 10-2012, Ley de Actualización Tributaria, de lo que no empresarial y de todo negocio, materializado cada año en el cierre
entro en detalle por haber ya abundante información disponible fiscal, y es a su vez una herramienta de mejora continua si es enten-
en redes sociales, plataformas virtuales, podcasts, y en general en dida hacia el futuro de una manera diferente de cómo fue percibi-
la world wide web, pero que podrían resumirse las principales, en: da por viejos paradigmas ahora obsoletos e inútiles en la carrera
contra el tiempo y sin cuartel, sino para rescatar, cuando menos,
a) Que los costos y gastos sean útiles, necesarios, pertinentes o prolongar la existencia de nuestra sociedad, de la raza humana, de
indispensables para producir o conservar la fuente productora de nuestro planeta.
rentas gravadas;

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021
30 Derecho Tributario Guatemalteco

AJUSTES COMUNES
AL ISR

E
l Impuesto Sobre la Renta (en adelante indistin-
tamente ISR) es de los impuestos más importan-
M.A. David Erales Jop tes en la región. En Guatemala, en el año 2020,
Consortium Legal solo este impuesto representó el 37.40% de los
[email protected] ingresos tributarios internos1.

El Impuesto Sobre la Renta se encuentra regulado en el Libro I de

la Ley de Actualización Tributaria, contenida en el Decreto 10-2012
del Congreso de la República (en adelante simplemente como LAT).
En relación a este se debe tener en cuenta que existen tres cate-
“En el Régimen Sobre las Utilidades de gorías sobre las cuales se reparte el tributo: rentas de actividades
lucrativas, rentas del trabajo y las rentas de capital y ganancias de
Actividades Lucrativas es que surgen capital. En el presente artículo me referiré exclusivamente a las pri-
gran cantidad de ajustes por parte de meras.

la Administración Tributaria, debido a Para este tipo de rentas la ley2 prevé dos regímenes de tributa-
que, al desconocer la deducibilidad de ción: a) Régimen Sobre las Utilidades de Actividades Lucrativas; y,
b) Régimen Opcional Simplificado Sobre Ingresos de Actividades
un costo o gasto, se genera el efecto de Lucrativas. La diferencia entre uno y otro, explicado en forma resu-
tener que pagar más impuesto que el mida y sencilla, radica en que, en el régimen Opcional Simplificado

declarado” 1. Superintendencia de Administración Tributaria. https://portal.sat.gob.gt/portal/estadisticas-tributa-

rias-sat/#1506903647232-dff79679-679a
2. Artículo 14 de la Ley de Actualización Tributaria, Decreto 10-2012 y sus reformas.

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31 Derecho Tributario Guatemalteco
el contribuyente paga un porcentaje determinado al fisco sobre
sus ingresos totales, sin deducir de dichos ingresos monto alguno.
“Es común ver casos en los cuales la
Mientras que el Régimen Sobre las Utilidades permite al contribu- Superintendencia de Administración
yente deducir de sus ingresos brutos los costos y gastos deduci-
bles, ello con el objeto de poder calcular la renta imponible sobre la
Tributaria ajusta el ISR a un contribu-
cual debe pagar el impuesto. En el régimen opcional el porcentaje yente, debido a que este no pudo
a pagar es menor en comparación al de utilidades de actividades
lucrativas, ello puesto que se hace sobre los ingresos totales que
documentar o demostrar su cance-
el contribuyente tenga (ingresos brutos) mientras que en el de las lación y/o pago de las facturas que
utilidades se paga un porcentaje mayor, en atención a que el pago
se hace sobre la renta neta, es decir ya restados de los ingresos los sirven de soporte al costo o gasto.”
costos y gastos, presumiéndose entonces que se paga solo sobre la
real utilidad generada por el contribuyente.

En cuanto al Régimen Sobre las Utilidades de Actividades Lucrati- se individualice a quien venda los bienes o preste los servicios ob-
vas es que surgen gran cantidad de ajustes por parte de la Admi- jetos del pago.
nistración Tributaria, debido a que, al desconocer la deducibilidad
de un costo o gasto, se genera el efecto de tener que pagar más De dicha norma se debe entender que no se limita o prohíbe la
impuesto que el declarado. Entre los ajustes más comunes cabe posibilidad de que las facturas que respaldan los costos y gastos
mencionar, entre otros, los formulados por falta de bancarización deducibles sean pagadas por un tercero, por cuenta del obligado,
en materia tributaria, que las facturas que documenten el costo o por lo que, de acuerdo con la garantía de libertad de acción, esta-
gasto se encuentren vencidas, porque no se logra comprobar el blecida en el artículo 5 de la Constitución Política de la República
destino de los fondos obtenidos por los préstamos que generan de Guatemala, el contribuyente puede realizar los pagos a sus pro-
los intereses deducidos, por la falta de documentación y medios de veedores a través de un tercero, pues la ley no lo prohíbe. Lo ante-
respaldo y, además, porque los costos o gastos no resulten, a crite- rior es congruente con el artículo 1380 del Código Civil.
rio del fisco, útiles, necesarios, pertinentes o indispensables para la Sin embargo, con el objeto de evitar estos ajustes se recomien-
actividad generadora de renta gravada o conservar la fuente pro- da: a) Tratar de hacer siempre pago directo entre contribuyente y
ductora de rentas. proveedor, por los medios que faciliten los bancos del sistema; b)
si el pago se hace por medio electrónico indicar en el medio de
1. De la Bancarización en Materia Tributaria. pago la factura que se paga y el nombre del proveedor; c) en caso
Es común ver casos en los cuales la Superintendencia de Admi- el contribuyente tenga un contrato de pago por cuenta ajena o fi-
nistración Tributaria (en adelante la SAT) ajusta el ISR a un contri- deicomiso, se recomienda analizar la viabilidad de mantener dichos
buyente, debido a que este no pudo documentar o demostrar su instrumentos.
cancelación y/o pago de las facturas que sirven de soporte al costo
o gasto. En estos casos se ajusta la deducción practicada, en virtud 2. Por vencimiento de la vigencia de la factura
que no se logró demostrar el pago, puesto que fue realizado por La SAT ajusta al contribuyente el costo o gasto respaldado con una
un tercero y no el contribuyente, en atención a un contrato como factura cuya fecha de vigencia se encuentra vencida, desconocien-
fideicomiso, pago por cuenta ajena, entre otros. do en consecuencia la deducibilidad de dicho gasto.
El artículo 22 de la LAT establece que para que sean deducibles
Estos ajustes no tienen su asidero legal en la Ley de Actualización los costos y gastos indicados en el artículo 21 de dicha norma, se
Tributaria (LAT), sino que, en el artículo 20 del Decreto 20-2006 del debe cumplir, entre otros, con tener los documentos y medios de
Congreso de la República, Disposiciones Legales para el Fortaleci- respaldo, entre ellos las facturas autorizadas por la Administración
miento de la Administración Tributaria, que establece que los pa- Tributaria (numeral 4º incisos a) y b)).
gos que realicen los contribuyentes para respaldar costos y gastos
deducibles a partir de Q.30,000.00 en adelante, deben realizarse Estos documentos (facturas) deben cumplir ciertos requisitos for-
por cualquier medio que faciliten los bancos del sistema, en el que males indicados en la Ley del Impuesto al Valor Agregado —IVA—

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32 Derecho Tributario Guatemalteco

(artículo 18, literal a)), dentro del cual se puede resaltar que cuen- Por otro lado, se da la violación al principio de legalidad administra-
ten con autorización de emisión por parte de la SAT. No obstante, tiva (artículos 152 y 154 CPRG) debido a que la Administración Tri-
no estar contemplado el plazo de vigencia en la Ley, el Reglamento butaria no cuenta con un fundamento legal que la faculte a negar
del IVA en el artículo 29, establece el plazo de vigencia para las fac- el derecho de deducción a los contribuyentes por estar vencida una
turas en soporte de papel, que actualmente es de apenas 6 meses. factura. Es de recordar que los funcionarios públicos, únicamente,
El criterio del fisco en resumidas cuentas es que, el costo o gasto pueden realizar los actos para los cuales estén facultados conforme
debe estar respaldado con una factura, la cual para ser considerada a la ley.
como valida, debe estar autorizada por la SAT, requisito que estima
el fisco no se cumple cuando la fecha de autorización de la resolu- También puede considerarse se da la violación del principio de jus-
ción de la factura ya venció, por lo que, en su criterio esta resulta en ticia y equidad tributaria (239 y 243 CPRG) puesto que el fisco en es-
un documento no autorizado. tos casos, sin fundamento legal pretende desconocer el derecho a
la deducción de un costo o un gasto, el que por ley les corresponde
En estos casos se debe tener en cuenta que no existe una disposi- a los contribuyentes, sin considerar que estos cumplen con todos
ción legal que regule la pérdida de validez de una factura por no es- los requisitos legales para su reconocimiento.
tar vigente, tampoco que faculte al fisco a desconocer la deducción
de un costo o gasto por tal motivo, menos aun cuando tal situación La única consecuencia jurídica aplicable, que establece la ley, para
únicamente es reprochable al proveedor que vendió los bienes o el caso de facturas emitidas después del plazo de vigencia estable-
prestó los servicios al contribuyente. cido en el Reglamento, es la tipificación de la infracción a los debe-
res formales al emisor de la factura, de acuerdo con el artículo 94,
En estos ajustes se da una violación al principio de legalidad tribu- inciso 8) del Código Tributario, infracción la cual puede sancionarse
taria (art 239 de la Constitución Política de la República de Guate- única y exclusivamente al emisor de la factura y no a quien la re-
mala —CPRG— y el artículo 3 del Código Tributario) puesto que se cibió, pues no es imputable a este último el cumplimiento de una
hace tomando como fundamento legal, el incumplimiento de un obligación formal que recae en el emisor de la factura.
requisito formal en las facturas, que se encuentra regulado en una
disposición reglamentaria. Es de recordar que en materia tributaria Cabe resaltar que, en el mes de julio de 2020, la Intendencia de
los reglamentos se concretarán a normar lo relativo al cobro admi- Asuntos Jurídicos de la SAT3 emitió dictamen en el cual, entre otros,
nistrativo del tributo y establecer los procedimientos que faciliten analiza estos ajustes, indicándole su opinión a la Intendencia de
su recaudación. En consecuencia, el plazo de vigencia de las factu- Fiscalización, en el sentido de que dichos ajustes no proceden, en-
ras no constituye un requisito legal para el reconocimiento de una
deducción a la renta bruta. 3 Dictamen DIC-SAT-IAJ-160-2020 de fecha 23 de julio de 2020 emitido por la Intendencia de Asuntos
Jurídicos de la Superintendencia de Administración Tributaria.

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33 Derecho Tributario Guatemalteco

tre otros, debido a las violaciones constitucionales antes señaladas. pertinentes o indispensables para producir o conservar la fuente
Dicho dictamen dio paso a la emisión del Criterio Tributario Insti- productora de rentas gravadas, en aquellos casos cuando el contri-
tucional de la SAT4 en el cual, reconoce que los ajustes al ISR por buyente no logra comprobar el destino de los préstamos que gene-
dicho motivo resultan improcedentes. En este nuevo escenario, de raron el pago de los intereses.
conformidad con el artículo 98, inciso 12) del Código Tributario, la
SAT debe adecuar su actuar y resoluciones a los criterios adminis- En estos casos se debe tener en cuenta que no todos los intere-
trativos firmes y, siendo congruente con su propio criterio institu- ses pagados son deducibles, sino, solo aquellos que se derivan de
cional, en estos casos, desvanecer los ajustes a nivel administrativo. préstamos otorgados y cuyos fondos se destinan a la producción
La misma suerte deberían seguir los ajustes que se encuentran en de rentas o a la conservación de la fuente productora, es decir, en
discusión en lo contencioso administrativo, debiendo la SAT, ade- esencia para capital de trabajo, compra de activos necesarios para
cuar su actuación procesal a dicho criterio y en consecuencia, no el funcionamiento de la empresa, pago de deudas, entre otros.
impugnar lo resuelto por los tribunales en sentencia, la cual se es-
peraría fuere favorable a los contribuyentes, ya que la Sala debería Si a pesar de que los prestamos cumplan dichos requisitos y de to-
considerar que si el propio fisco a reconocido la evidente ilegalidad das maneras el gasto es ajustado, se puede considerar que el ajus-
de dichos ajustes, no existe razonabilidad que estos fuesen confir- te es contrario al principio de justicia y equidad tributaria (art. 243
mados en sentencia de lo contencioso administrativo. CPRG) pues se limita su deducibilidad en forma arbitraria, lo cual no
se permite depurar la base imponible, con lo cual también se vulne-
A pesar de existir suficientes argumentos de defensa y criterios de ra la capacidad de pago del contribuyente. En especial en aquellos
la propia SAT que indican la improcedencia de dichos ajustes, lo casos en los que la SAT considera que los documentos presentados
más recomendable es evitarlos. Para ello, se recomienda verificar (contratos, pagares, etc) no son medios de prueba suficiente para
las facturas previo a recibirlas, y en caso se reciba una factura con demostrar el uso que se le da a los fondos del préstamo, sin em-
fecha vencida, pedir el cambio por una con fecha vigente al pro- bargo, al no existir un fundamento legal que establezca cuáles son
veedor. los medios de prueba pertinentes para demostrar dicho extremo,
el ajuste en estos casos resulta arbitrario y carece de sustento legal.
3. Ajuste a la deducción de intereses por no demostrar el destino
del préstamo. Para evitar caer en una ajuste de este tipo se recomienda: a) solo
El artículo 21 de la LAT (inciso 16) reconoce la deducibilidad de los deducir aquellos intereses que realmente estén vinculados a la pro-
intereses pagados por el contribuyente por préstamos o cualquier ducción de rentas o a la conservación de la fuente productora; b)
tipo de operaciones de crédito o de financiamiento que se obten- al momento de acordar el préstamo, en Asamblea de Accionistas o
gan, siempre y cuando estos se originen para la realización de ope- Sesión de Consejo de Administración, indicar en el acta el destino
raciones que generen renta gravada. de los fondos; c) en el contrato indicar el destino de los fondos; d)
si el préstamo se documenta en pagaré o cualquier otro título de
La Administración Tributaria formula el ajuste por intereses no de- crédito, aun sin ser requisito legal de los mismos, indicar en estos el
ducibles que no generan rentas gravadas, por considerar que los destino de los fondos, puesto que tampoco es prohibido indicarlo
intereses pagados no son deducibles por no ser útiles, necesarios, en los mismos; e) al solicitar o comunicar al banco o entidad finan-
ciera la necesidad del préstamo, indicar el destino de los fondos; y,
f ) por último, en lo posible, registrar en una cuenta contable apar-
“La Administración Tributaria formula te, el ingreso de los fondos, así como los diversos destinos que del
el ajuste por intereses no deducibles mismo se da, debiéndose en todo caso siempre documentar dichas
operaciones.
que no generan rentas gravadas, por
considerar que los intereses pagados 4. De la Falta de documentación legal de respaldo.
Otra causa común de ajuste al ISR es cuando se deducen costos o
no son deducibles por no ser útiles”
4. Criterio Tributario Institucional No. 1-2021 de fecha 18 de enero de 2021. Superintendencia de Admi-
nistración Tributaria.

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34 Derecho Tributario Guatemalteco

gastos sin contar con el debido respaldo documental necesario. Al anterior se debe considerar como un costo o gasto útil aquel que
efecto el artículo 22, incisos 3 y 4, de la LAT, establece cuáles son los sea provechoso para la actividad generadora de rentas. Necesario
documentos con los que debe contar el contribuyente para gozar de acuerdo con la RAE es todo aquello que hace falta indispensa-
de la deducción correspondiente, en atención a los diversos gastos blemente para algo. Indispensable de acuerdo con la RAE significa
indicados en el artículo 21 de la LAT. que no se puede dispensar, que es necesario. En estos casos resulta
entonces que necesario e indispensable vienen siendo similares
Se debe tener en cuenta que, previo a deducir un costo o gasto, el en su acepción, razón por la cual se debe considerar como tales
contribuyente debe cerciorarse de contar precisamente con los do- aquellos costos o gastos sin los cuales la actividad productora de
cumentos de respaldo necesarios que exige la ley, ya que en caso rentas no se pueda realizar. Por último, Pertinente de acuerdo con
contrario será ajustado, por tal situación. la RAE significa perteneciente o correspondiente a algo, es decir,
En todo caso se recomienda que, previo a declarar como deducible que puede aplicarse a algo, en cuanto a los costos o gastos se debe
determinado costo o gasto, se verifique si se cuenta con la docu- entender entonces como aquellos que resulta razonable su utiliza-
mentación necesaria para respaldar el mismo y, en caso de duda, ción para la producción de rentas gravadas o el mantenimiento de
asesorarse con un experto que pueda establecer los requisitos que la fuente productora.
se deben cumplir y así evitar ajustes innecesarios, lo cual apareja el
pago adicional de una multa e intereses. Como corolario de lo anterior, se recomienda que al momento de
discernir sobre si se declara o no como deducible un costo o gasto,
5. De la utilidad, necesidad, pertinencia o indispensabilidad del se realice el ejercicio de ponderar si el costo o gasto cumple con
gasto. cualquiera de los cuatro supuestos antes relacionados y, además,
Otro aspecto que resulta importante al momento de establecer la establecer si existe razonabilidad del mismo en la actividad produc-
deducibilidad del gasto es determinar si este es útil, necesario, per- tora de rentas o en el mantenimiento de la fuente productora.
tinente e indispensable para la producción de rentas gravas o para Ello implica, de ser necesario, asesorarse de expertos en distintas
mantener la fuente generadora de rentas. Este requisito se encuen- ramas (recursos humanos, mercadeo, economía y finanzas, logís-
tra en los artículos 21 y 22 de la LAT, en los cuales, se indica que, tica, informática, ingeniería en producción, etc.). Lo anterior en
para que sea deducible un gasto debe cumplir con cualquiera de virtud que, muchos gastos que son ajustados resultan razonables,
los cuatro supuestos. pero los tribunales de justicia al no contar con un respaldo proba-
torio optan por no reconocer dicha deducibilidad. Por lo tanto, lo
Útil de acuerdo con el diccionario de la Real Acade- ideal en estos casos sería contar con una opinión formal o dictamen
mia Española (RAE)5 es todo aquello que trae o pro- técnico en el que se explique como el costo o gasto se vincula a
duce provecho, comodidad, fruto o interés. Que
puede servir y aprovechar en alguna línea. De lo
5. Real Academia Española. Diccionario de la lengua española. https://dle.rae.es/

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35 Derecho Tributario Guatemalteco

la producción de rentas o permite mantener la fuente productora,

brindando de esa manera el respaldo necesario ante un eventual
en beneficio para la empresa,
puesto que estos desarrollan
“Al realizar activi-
ajuste. de mejor manera sus labores y dades recreativas
mejoran su desempeño laboral,
Lo anterior se puede ejemplificar con los gastos en que se incurren lo cual puede reflejarse en el
que permiten la
en los convivios en las empresas. En realidad, no es un gasto super- debido desenvolvimiento del interacción entre
fluo, ya que existe una ciencia atrás de ello. De no ser así se podría negocio o incluso mejorarlo
pensar que los propios convivios llevados a cabo por las dependen- (mantenimiento de la fuente
los colaborado-
cias del Estado e inclusive los realizados por la propia SAT, serían productora). res y sus familias,
gastos superfluos que deberían ser eliminados de los presupuestos
estatales y sancionada su celebración por parte de la Contraloría De esa cuenta, al contar con mejora el sentido
General de Cuentas. Muchas veces la deducción de estos gastos es una opinión previa del geren- de pertenencia
ajustada a los contribuyentes puesto que, se presume no están vin- te de recursos humanos o una
culados a la generación de rentas ni al mantenimiento de la fuente empresa especializada en la hacia la empresa
productora, dado que se enfocan en la convivencia de los traba- materia, permite al contribu- por parte de los
jadores. Sin embargo, de acuerdo con la Psicología Industrial se yente discernir de mejor mane-
puede establecer que, las diversas actividades en beneficio del tra- ra en cuanto a la deducibilidad colaboradores”
bajador, tales como los convivios, conllevan a la motivación de los de dicho gasto.
empleados, lo cual resulta útil ya que de esa manera estos realizan
de una mejor manera sus labores lo cual redunda en un beneficio De lo anterior se resalta la im-
económico para la empresa (generación de rentas). portancia de realizar este tipo
de asesoramiento previo en los gasto por criterios propios del
Al realizar actividades recreativas que permiten la interacción entre gastos más importantes en las contador de la empresa, sin
los colaboradores y sus familias, mejora el sentido de pertenencia empresas y con ello fortalecer contar con respaldo técnico de
hacia la empresa por parte de los colaboradores, convirtiéndose en su postura frente un potencial la utilidad, necesidad, pertinen-
los mejores prescriptores y embajadores de la marca. Lo cual re- ajuste por parte de la SAT, ya cia o indispensabilidad de los
dunda en que, si un trabajador está motivado, lo anterior resulta que muchas veces se declara costos o gastos.
como deducible un costo o
Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021
Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021
37 Derecho Tributario Guatemalteco

LAS PRÁCTICAS FISCALES MÁS COMUNES DE

LOS CONTRIBUYENTES,
QUE CONDUCEN A OBJECIONES O AJUSTES
EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA
“No hay mejor defensa frente a un ajuste de la Adminis-
tración Tributaria, que aquel que no llega a formularse,
debido a que cuando el auditor tributario comprueba el
debido cumplimiento de las obligaciones tributarias del
contribuyente, se encuentra con que todo se encuentra
en regla y todas las obligaciones se han cumplido con
Dr. Juan Carlos
arreglo a la legalidad vigente, quedando por consiguiente,
Casellas Gálvez
Socio Mayora & Mayora
completamente desarmada su pretensión recaudatoria”
[email protected]

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38 Derecho Tributario Guatemalteco

I. Planteamiento II. La falta de coincidencia en-

Quizás, no haya época más idónea para exponer los puntos que tre las realidades económica,
“Lo sorprendente
nos proponemos desarrollar en este estudio, que ahora. En efecto, jurídica y contable. de todo esto, es
al tiempo que se escriben estas líneas, el hecho generador del Im- Con mucho razón nos enseñan
puesto Sobre la Renta, en lo sucesivo ISR, esta devengado y su ges- nuestros amigos y colegas con- que la gran ma-
tión, según la Ley que lo contiene, se encuentra en lo que en otras tadores, que la sustancia pre- yoría de las veces,
jurisdicciones se denomina como periodo voluntario de cumpli- valece antes que la forma, para
miento. Actualmente, pues, la obligación tributaria dimanante del evidenciar que lo que cuenta al estas prácticas
ISR es una obligación constituida pero que aún no es exigible, pues momento de evaluar y registrar
pueden evitar-
como manda el primer párrafo del artículo 38 del Código tributario, las transacciones u operaciones
el pago de este impuesto debe efectuarse en el lugar, fecha, plazo comerciales, es la esencia de se con una ade-
y forma que la Ley indique; y ocurre que la Ley de Actualización Tri-
butaria, concede al contribuyente hasta el 31 de marzo de cada año,
las mismas, más allá de cómo
se hayan documentado. Y esto
cuada asesoría y
para que cumpla con la presentación de su autodeterminación. que vemos en la práctica, tiene consultoría fiscal”
mucho que ver con este prin-
Entonces, es ahora que los contribuyentes y sus asesores fiscales cipio de contabilidad gene-
deben estar lo más atentos posible, para tratar de no incurrir en ralmente aceptado, pues con
prácticas fiscales que, con arreglo al pulso que hemos podido to- mucha frecuencia nos encon-
mar a la aplicación de este impuesto en los últimos tiempos, pue- tramos frente a situaciones en
den conducir a que la Administración tributaria formule objeciones las que la relación jurídica esta-
o ajustes, a las autodeterminaciones que presenten. blecida en un contrato (forma),
Entonces, para evitar este tipo
es una, pero la que ocurre en
de problemas, es importante
Lo sorprendente de todo esto, es que la gran mayoría de las ve- realidad es otra completamen-
que la realidad jurídica, conta-
ces, estas prácticas pueden evitarse con una adecuada asesoría y te diferente (sustancia), por lo
ble y económica se encuentren
consultoría fiscal. Como siempre hemos dicho, y este lugar no será que quien termina realizando
alineadas, en el sentido que si
la excepción, no hay mejor defensa frente a un ajuste de la Admi- los pagos, no es quien resulta
una relación jurídica se estable-
nistración Tributaria, que aquel que no llega a formularse, debido a obligado contractualmente,
ce entre dos comerciantes, con
que cuando el auditor tributario comprueba el debido cumplimien- sino un tercero, que probable-
independencia de cuál sea, las
to de las obligaciones tributarias del contribuyente, se encuentra mente es incluso ajeno a la re-
prestaciones dimanantes de la
con que todo se encuentra en regla y todas las obligaciones se han lación mercantil.
misma, se ejecuten entre ellos,
cumplido con arreglo a la legalidad vigente, quedando por consi-
de suerte que quien le tenga
guiente, completamente desarmada su pretensión recaudatoria. Así, cuando un auditor en el
que entregar algo a alguien lo
contexto de una revisión fiscal,
entregue, o si debe hacer algo
Sin que lo que pasamos a exponer, aspire a erigirse en el manual de se enfrenta a este tipo de situa-
para alguien, lo haga de igual
soluciones prácticas a todos los problemas que los contribuyentes ciones, tiene el terreno fértil
forma. Se trata, como decimos,
pueden enfrentar en su autogestión del ISR, constituye lo que po- para objetar cualquier minora-
de ser congruentes y asertivos
dría calificarse como la “Separata” de la charla titulada “Los 7 errores ción, derecho o beneficio que
con las relaciones jurídicas que
del Contribuyente. ¿Cómo evitar Ajustes Tributarios en el 2021?” la legislación fiscal conceda al
se han elegido para establecer-
que impartiera en noviembre pasado, en el ya tradicional Congreso contribuyente, pues en situa-
se, asignándoles a cada una las
Anual de Tributación Empresarial Guatemalteco, que exitosamente ciones como esta, no podrá ni
implicaciones legales y fiscales
organizó por cuarta ocasión la entidad Cultura de Educación y Ca- siquiera trazar con claridad los
que le correspondan con arre-
pacitación, S.A., a la cual desde ya agradecemos por el espacio que pagos, pudiendo por tal, obje-
glo a la Ley. .
nos brinda en esta oportunidad, para hacer nuevamente por acá y tar la transacción para efectos
por escrito nuestros planteamientos. fiscales, por incumplimiento de
la regla de la bancarización.

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021

39 Derecho Tributario Guatemalteco

III. Los incumplimientos de prestaciones tri-

butarias objetivas de hacer.
Uno de los ejes sobre los cuales descanse
la gestión de los tributos modernos, es que
las actividades de declaración y liquidación
tributaria, las encomienda la Ley tributaria
al contribuyente, asignándole, como regla
general, a la Administración tributaria una ac-
tuación de comprobación expost. Así, ocurre
que para que a muchos actos o negocios ju-
rídicos, se les reconozcan los efectos fiscales
que la Ley tributaria les predica, es necesario
que los contribuyentes, en el cumplimiento
de aquellas actividades, realicen o cumplan
determinadas prestaciones de dar o hacer.
ciones impropias, el aprovechamiento de una minoración, se deba-
Se trata en última instancia, de deberes que cumplen o no los con- te a caballo entre tener o no tener el documento de soporte, lo cual
tribuyentes, sin que exista margen para la subjetividad, por lo que hemos descubierto que es el terreno más fértil para que los audi-
si no los cumplen, no tendrán derecho a las consecuencias fiscales tores de la Administración tributaria puedan formular un ajuste. Es
que la Ley tributaria, le reconoce a determinados actos o nego- más, nos parece que del que hablamos, es el tipo de ajuste que a
cios jurídicos (escudos fiscales). Entre nosotros, este es el caso, por ellos les gusta formular, pues como decíamos antes, no hay ningún
ejemplo, de aquellos gastos que no pueden aprovecharse como margen para la subjetividad, de suerte que si se tiene el documento
deducibles para efectos del ISR, debido a que no están debidamen- de soporte, el gasto será deducible o generará el derecho al crédito
te documentados (sanciones impropias como los llama algún sec- fiscal.
tor de la doctrina). Así, en nuestra experiencia hemos visto como la
Administración tributaria ha objetado la deducibilidad de un gasto, Ahora bien, en justicia debemos mencionar, que en fechas muy re-
por meras cuestiones objetivas, que van desde no tener la docu- cientes, la Administración Tributaria ha emitido el Criterio Institucio-
mentación legal de soporte, generalmente una factura, hasta que nal número 1-2021, “Tratamiento Tributario respecto de la validez
el plazo de vigencia de la misma esta vencido. jurídica y efectos de factura que contienen errores formales o que
fueron emitidas en una fecha en que su autorización ya estaba ven-
En realidad, dada la objetividad con la que se establecen estas san- cida” , en el que asumiría una postura radicalmente distante a la que
ha venido asumiendo, que es con relación a la que hemos efectua-
do aquí nuestras consideraciones, la cual, en la medida que existen
“Se trata en úl- ajustes formulados por estos motivos, cuya legalidad está siendo
discutida, resultan total y absolutamente vigentes y aplicables.
tima instancia,
de deberes que En todo caso, según este criterio institucional “No procede ajuste
al crédito fiscal al adquiriente de bienes y servicios amparados con
cumplen o no facturas vencidas o con errores formales, si el auditor actuante pue-
los contribuyen- de determinar que el contribuyente que utilizó esos documentos
efectivamente pagó esas facturas, cumplió con sus obligaciones tri-
tes, sin que exis- butarias sustantivas, utilizó lo adquirido en su actividad económica

ta margen para y oportunamente registró la adquisición en su contabilidad”. Como

vemos, aunque el criterio señala que en estos casos no procede el
la subjetividad” ajuste al crédito fiscal por estos motivos, en nuestra opinión, pone

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021

40 Derecho Tributario Guatemalteco
“Es evidente entonces que para veri- miento de un requisito formal del crédito fiscal, lo cual, en nuestra
opinión, no resulta jurídicamente viable, pues en tanto tienen dis-
ficar si una determinada adquisición, tinto origen o naturaleza, los elementos de fiscalización que deben
se encuentra vinculada o no con el emplearse para comprobar uno y otro no pueden ser los mismos.

proceso productivo o de comerciali- Y esto es así, no porque lo digamos nosotros, sino porque como es
zación del contribuyente, el auditor sabido, las actividades económicas que llevan a cabo los contribu-
yentes, envuelven un conjunto de procesos y subprocesos, que di-
tributario no puede limitarse a revisar fícilmente pueden expresarse o relacionarse en espacios tan cortos,

el texto de una factura” como los que ofrecen las facturas para describir en forma precisa, la
adquisición que se ha efectuado. Es evidente entonces que para ve-
rificar si una determinada adquisición, se encuentra vinculada o no
en evidencia como al momento de aplicar la Ley tributaria, se sigue con el proceso productivo o de comercialización del contribuyente,
confiriendo un alto grado de discrecionalidad al auditor tributario, el auditor tributario no puede limitarse a revisar el texto de una fac-
tanto que dependerá, absolutamente de su criterio, la calificación tura, debiendo por el contrario salir de la comodidad de su cubículo
de si una adquisición se encuentra o no relacionada con su activi- y efectuar actuaciones de control y fiscalización de campo.
dad económica, lo cual como hemos podido atestiguar en el ámbi-
to de la aplicación de los tributos, se constituye como una discre- Por todo lo antes considerado y analizado, somos de la opinión
cionalidad exorbitante de la Administración tributaria, que por tal, que al momento de aprovechar un gasto como deducible o crédito
es arbitraria y contraría a la Ley, la razón y la justicia. fiscal, el contribuyente debe tener presente situaciones objetivas
como a las que nos hemos referido aquí, pues de su cumplimiento
En efecto, es harto frecuente que para determinar si una adquisi- dependerá que pueda o no aprovechar un escudo fiscal.
ción se encuentra o no vinculada con el proceso productivo o de
comercialización del contribuyente, para efectos del Impuesto al
Valor Agregado, en lo sucesivo
IVA, los auditores tributarias
no consulten más elemento
de fiscalización que la factura
que documenta la adquisición,
pues consideran que a partir
del concepto que deben cal-
zar, deberían poder establecer
si la misma se encuentra o no
vinculada con los citados pro-
cesos del contribuyente. Como
hemos dicho antes en las ta-
blas que atentamente nos ha
ofrecido la entidad Cultura de
Educación y Capacitación, S.A.,
cuando un auditor tributario
procede en este sentido, infrin-
ge la Ley y el Derecho, ya que
pretende verificar el cumpli-
miento de un requisito mate-
rial del crédito fiscal, mediante
la comprobación del cumpli-

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021

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Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021
42 Derecho Tributario Guatemalteco

GUÍAS SOBRE LAS

IMPLICACIONES EN
Materia de Precios
de Transferencia
relacionadas con la
Pandemia
y su impacto en el ISR

MSc.
Walfred Alexander
Corado Contreras
“El 18 de diciembre de 2020, el Comi- DIRECTOR DE IMPUESTOS Y
PRECIOS DE TRANSFERENCIA
EXPERTOS TRIBUTARIOS, S.A
té de Asuntos Fiscales de la Organiza- director
@expertostributarios.com
ción para la Cooperación y Desarrollo
Económico publicó las Guías sobre las
Implicaciones en Materia de Precios I. Precios de Transferencia
de Transferencia relacionadas con La Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos
(OCDE) los define de la siguiente manera: “Los precios de transfe-
la pandemia provocada por el CO- rencia son los precios a los que una empresa transmite bienes ma-
VID-19, con la finalidad de aclarar as- teriales y activos intangibles o presta servicios a empresas asocia-
das”.
pectos prácticos en la aplicación del
principio de libre competencia” Por otro lado, Hernández Santoyo y Vásquez Sánchez, citan la defi-
nición de Cruz Camacho “El término precio de transferencia denota
el precio pactado entre dos o más divisiones que pertenecen a un
mismo grupo de empresas, sea éste multinacional”

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021

43 Derecho Tributario Guatemalteco
Por su parte, las autoridades tributarias de cada jurisdicción bus-
can comprobar por medio de fiscalizaciones si las operaciones
realizadas entre partes relacionadas se han valorado de acuerdo
al “principio de libre competencia”; caso contrario, efectúa ajustes
correspondientes cuando la valoración acordada entre las partes
resultare en una menor tributación en el país o un diferimiento de
imposición.

Como herramienta de planeamiento tributario internacional, los

grupos de empresas multinacionales, manipulan sus precios de
Precios de Transferencia son aquellos “precios que pactan empre- transferencia, trasladando sus utilidades a jurisdicciones con tasas
sas relacionadas para transferir bienes y servicios”; dichos precios impositivas menores o de nula tributación (paraísos fiscales), si-
deben pactarse a “precio de mercado” o conforme el “principio de li- tuación por la cual los países latinoamericanos se han visto en la
bre competencia”, este principio establece que los obligados tribu- necesidad de implementar en sus normativas, disposiciones que
tarios afectos al régimen de precios de transferencia deben valorar les permitan a sus administraciones tributarias aplicar medidas an-
sus transacciones como si se fuesen entidades independientes en tielusiorias, con el objetivo que dichas empresas paguen impuestos
circunstancias comparables. Gran parte de las legislaciones tribu- en el país residente.
tarias y los convenios para evitar la doble tributación de América
Latina se basan en este principio. II. Principio de Libre Competencia

Las empresas al pactar sus precios de transferencia con sus vincu- En términos generales, el principio de libre competencia busca
ladas o asociadas establecen estrategias, las cuales entre algunas asignar a dos o más entidades la porción de utilidades o pérdidas
pueden ser: (es decir, la riqueza) que en justicia les corresponda en la medida en
• Oportunidad a los Complejos transnacionales de manipu- que cada entidad participó en la generación de dichas utilidades o
lar sus utilidades a países de menores o nulos niveles de tributación pérdidas. El principio de libre competencia debe ser cumplido por
mediante la manipulación de precios. todas las entidades involucradas en la generación de utilidades.
• Menores precios de venta de bienes enajenados a las em-
presas asociadas radicadas en países de baja o nula tributación. Para dar cumplimiento al principio de libre competencia, los go-
• Mayores precios de compra de los productos adquiridos biernos deben crear un cuerpo de leyes internas que le permitan a
a esas mismas compañías por el resto de los miembros del grupo cada jurisdicción reclamar en justicia la porción de la riqueza gene-
corporativo. rada por sus residentes.

En caso de que las entidades que sean partes relacionadas, el prin-

cipio de libre competencia se cumple cuando dichas partes rela-
cionadas lleven a cabo sus transacciones utilizando valores razo-
nablemente similares a los que utilizan o utilizarían con partes no
relacionadas en transacciones comparables. Dichos valores se co-
nocen comúnmente como “Precios de Transferencia”.

A fin de dar cumplimiento con el principio de libre competencia,

el Congreso de la República de Guatemala publicó en 2012 la nor-
mativa de precios de transferencia por medio del Decreto No. 10-
2012, con vigencia a partir del 1 de enero de 2013. Sin embargo, la
normativa de precios de transferencia fue suspendida para el año
2014, entrando en vigor nuevamente en 2015, conforme al artículo
27 del Decreto No. 19-2013 del Congreso de la República de Guate-
mala, con vigencia a partir del 21 de diciembre de 2013.
Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021
44 Derecho Tributario Guatemalteco

“Las Guías an-

tes menciona-
das reconocen
que la pandemia
presenta retos
prácticos para
la aplicación del
principio de in-
dependencia
efectiva”

El artículo 54 establece que por principio de libre competencia se ferencia relacionadas con la Pandemia provocada por el CO-
entiende al precio o monto para una operación determinada que VID-19
partes independientes habrían acordado en condiciones de libre El ejercicio fiscal de 2020 ha sido un año un año lleno de cambios
competencia, en operaciones comparables a las realizadas. y retos, donde se efectuaron diversos ajustes en nuestra forma de
vida, así como la forma en que operan los negocios.
El artículo 55 establece que la Administración Tributaria puede
comprobar si las operaciones realizadas entre partes relacionadas Considerando lo anterior, el 18 de diciembre de 2020, el Comité de
se han realizado de acuerdo a las condiciones de libre competencia. Asuntos Fiscales de la Organización para la Cooperación y Desarro-
llo Económico publicó las Guías sobre las Implicaciones en Materia
Así mismo, el contribuyente afecto a normativa de precios de trans- de Precios de Transferencia relacionadas con la pandemia provoca-
ferencia al momento de presentar la declaración jurada anual del da por el COVID-19, con la finalidad de aclarar aspectos prácticos en
impuesto sobre la renta, debe tener la información y el análisis la aplicación del principio de libre competencia.
suficiente para demostrar y justificar la correcta determinación de
los precios, montos de las contraprestaciones o los márgenes de Las Guías antes mencionadas reconocen que la pandemia presenta
ganancia en sus operaciones con partes relacionadas; dicha infor- retos prácticos para la aplicación del principio de independencia
mación se revela o plasma en un “Estudio de Precios de Transferen- efectiva, como es el caso de situaciones nuevas que magnifican la
cia”; adicionalmente, el contribuyente deberá presentar un “anexo complejidad de algunos temas de precios de transferencia (como
a la declaración jurada anual del impuesto sobre la renta” el cual se lo pudieran ser los efectos de programas de asistencia guberna-
encuentra de forma electrónica en la agencia virtual de cada con- mental o la disponibilidad de información comparable confiable).
tribuyente obligado. Sin embargo, el COVID-19 al ser caracterizado como un riesgo, tie-
ne diversas implicaciones para los contribuyentes, como el riesgo
de mercado, operacional y financiero.
III. Guías sobre las Implicaciones en Materia de Precios de Trans-

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021

45 Derecho Tributario Guatemalteco

Asimismo, el documento se en-

cuentra dividido en 4 secciones
que abarcan los temas priorita-
rios de apoyo para los contribu-
yentes y las administraciones
fiscales:

1.Análisis de comparabilidad
Toda vez que la situación en
el mercado se ha visto afecta-
da, el primer punto a tomar en
cuenta es que la información
histórica de comparables ex-
ternos pudiese no ser la mejor
alternativa en muchos casos, al
no reflejar adecuadamente la
situación actual de la entidad Finalmente, las Guías antes mencionadas incluyen una recomen-
analizada. dación en este apartado acerca de eliminar estas partidas extraor-
dinarias en la información financiera, con la finalidad de mantener
En este sentido, las Guías recomiendan el buscar enfoques prácti- una consistencia contable al momento de estar analizando la ren-
cos de ajustes de comparabilidad adicionales que sean consisten- tabilidad de una operación vinculada, tanto de la parte analizada
tes con la política de precios de transferencia elegida por el contri- como de las empresas potencialmente seleccionadas como com-
buyente, considerando elementos tales como los siguientes: parables.

- Variaciones en volúmenes de venta 3. Programas de asistencia gubernamental

- Cambios en la capacidad instalada Las Guías antes mencionadas reconocen que los apoyos guber-
- Incremento en gastos extraordinarios namentales tanto en la parte analizada como en los comparables,
- Información macroeconómica o de la industria de la par- sean estos monetarios o no monetarios, pueden distorsionar la
te analizada comparabilidad entre entidades.
2. Aplicación de pérdidas y la asignación de gastos específicos de
COVID-19 Al respecto, resulta vital el analizar la forma en que dichos apoyos
El COVID-19 ha generado pérdidas en diversos grupos multinacio- gubernamentales afectan a la transacción sujeta a análisis, con la
nales, dada la caída de la demanda de productos y servicios, la falta finalidad de aislar sus efectos. Asimismo, es necesario revisar el im-
de una oferta de productos y/o servicios, o como resultado de gas- pacto de los mismos en el análisis funcional de la transacción, toda
tos extraordinarios y no recurrentes. vez que este pudiera verse modificado considerando un nuevo per-
fil de riesgo de la entidad sujeta a análisis.
En este sentido, las Guías plantean de forma constante si las entida-
des de riesgos limitados pudieran tener un componente de pérdi- Un ejemplo de lo anterior podría verse reflejado en operaciones de
da asignado en este periodo. Al respecto, esta es una cuestión que financiamiento, donde la solvencia del deudor puede verse favore-
debe revisarse caso por caso. No obstante, es posible asumir que cida dada la existencia de apoyos gubernamentales, que modifica-
el hecho de ser catalogado como entidad de riesgos limitados no rían positivamente su perfil de riesgo.
significa que no puedan materializarse riesgos que impacten a la
empresa y que las entidades con funciones simples y/o bajos ries- 4. Acuerdos Anticipados de Precios (APAs)
gos no tendrían que generar pérdidas por periodos prolongados Toda vez que han existido alteraciones en las condiciones económi-
de tiempo. cas y de mercado, los Acuerdos Anticipados de Precios celebrados

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021

46 Derecho Tributario Guatemalteco

por transacciones específicas entre los contribuyentes y las autori- En suma, el contribuyente previo a la presentación de la declara-
dades fiscales, pudieran estar basados en circunstancias y condicio- ción jurada anual del impuesto sobre la renta del período fiscal
nes que ya no se encuentren vigentes. 2020, deberá realizar un análisis con el objetivo de verificar si le es
aplicable la normativa de precios de transferencia contenida en el
Por lo anterior, las Guías recomiendan que pudiera realizarse una Decreto No. 10-2012; posteriormente, observar las guías sobre las
revisión, cancelación o revocación de los Acuerdos Anticipados de implicaciones en materia de precios de transferencia relacionadas
Precios, al ya no estar basados en las condiciones económicas que con la pandemia provocada por el COVID-19, y otras guías relacio-
imperan en el mercado. nadas; y por último, contar con la documentación comprobatoria
conforme la Ley de Actualización Tributaria.
Considerando todo lo anterior, contar con documentación com-
probatoria en materia de precios de transferencia conforme a lo
establecido por la Ley de Actualización Tributaria vigente, resulta
cada vez más relevante.

Adicionalmente, dicha documentación comprobatoria permite a la *Catedrático de Derecho Tributario en la Maestría de Derecho Tributario de la Universidad de
San Carlos de Guatemala. Miembro Académico del Instituto Guatemalteco de Derecho Tributario
administración del contribuyente el obtener información adicional (IGDT) y del Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario (ILADT).

acerca de la industria en la que se desenvuelve, logrando con ello

facilitar la toma de decisiones.

Inicio Diagrama del Estudio

de Precios de Transferencia

Existe (n) Tiene Determinar

parte (s) Si operaciones Si características de Si Selección mejor
con la o las método
relacionad cada operación
partes Si
a (s)
relacionadas

No
Desarrollo del
No
método

Tereminar
Terminar Realizar ajuste de
Determinar
PT al ISR
ajustes a
comparables
Seleccionar fuentes
Documentación de
No de información para
soporte, Estudio de
comparables
Precios de
Transferencia Esta dentro del
Si Seleccionar
Si rango de
comparables
mercado
Presentar DJAISR
y Anexo de PT

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021
 Sobre la Firma
Mayora & Mayora, S.C. es una firma de abogados y notarios con más
de 50 años de trayectoria profesional en Centroamérica, aportan-
do soluciones en todos asuntos legales relacionados a las diversas
áreas de una empresa a nivel regional.
La firma cuenta con cuatro oficinas en la región: Guatemala, Hon-
duras (Tegucigalpa y San pedro Sula) y El Salvador. Su fundador,
Eduardo Mayora Dawe, creó el despacho en 1966 con el objetivo de
ser la primera firma institucionalizada del país.
El equipo de Mayora & Mayora está especializado en diferentes
áreas del derecho, tales como: administrativo, bancario, civil, cor-
porativo, financiero, migratorio, laboral, tributario y de litigios, en-
tre otros, y sus abogados son reconocidos por su excelencia, ética
y cercanía.

La firma es miembro exclusivo en Guatemala desde los años ochen-

ta de la red más grande de firmas privadas en el mundo: LEX MUN-
DI.

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021

 Sobre el Area de
Práctica Fiscal
La responsabilidad y estrategia tributarias son esenciales en cual-
quier industria para cualquier negocio. Nuestro experimentado
equipo de expertos tributarios sabe cómo navegar las situaciones
tributarias más complejas y defender contra impuestos cobrados
ilegítimamente.

Nuestros expertos fiscales han trabajado en las autoridades tribu-

tarias nacionales y Eduardo Mayora A. ha sido miembro de su Di-
rectorio. Esto significa que nuestros abogados conocen las normas
tanto como las autoridades que las aplican.

La firma es el miembro para Guatemala, Honduras y El Salvador de

LATAXNET (una red regional en cooperación con WTS), una renom-
brada red latinoamericana de bufetes jurídicos enfocados en asun-
tos de impuestos y precios de transferencia.
A través de la región, hemos ahorrado a nuestros clientes millones
de dólares en responsabilidades fiscales, por lo que tienen más ca-
pital para invertir en otros lados.

Nuestro enfoque en esta área de práctica se centra principalmente

en los siguientes asuntos:
1. Planificación fiscal
2. Estrategia fiscal
3. Política fiscal
4. Resolución de controversias fiscales
5. Implicaciones fiscales transfronterizas
6. Precios de transferencia
7. Aduanas
8. Comercio internacional
9. IVA/Impuesto indirecto

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021

50 Derecho Tributario Internacional

Dra. Martha

“Responsabilidad del
Ochoa
DOCENTE MAESTRÍAS DERECHO
FISCAL, DEFENSA DEL
CONTRIBUYENTE

ASESOR FISCAL y
Y DERECHO ADMINISTRATIVO DE
LA UNIVERSIDAD MSNH

[email protected]

la revelación de
ESQUEMAS REPORTABLES
de planeación fiscal”
“La Responsabilidad del Asesor Fiscal en el ejercicio de
sus actividades pueden afectar tres ámbitos: El de la Res-
ponsabilidad Fiscal o Tributaria, Responsabilidad Penal y
Responsabilidad Civil frente a sus clientes por los daños
que se pudieron haber causados con motivo de un ase-
soramiento defectuoso”
Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021
51 Derecho Tributario Internacional

L “En función de
os Esquemas Reportables, como la Responsabili- ordenamiento, que establecen
dad del Asesor, son temas por demás delicados, la regulación aplicable a estos
provocadas por las presiones que se han ejer- esquemas reportables. ello, se estable-
cido, en un mundo globalizado, que debemos
tratar con cuidado ya que son uno de los tantos Además que las autoridades fis-
ce para el 2020
cambios que se han venido dando desde el 2020, cales en el ejercicio de sus facul- la obligación de
pero que iniciaran aplicar en México, para este ejercicio fiscal 2021. tades han detectado, diversos
actos o actividades realizadas
que los asesores
Estos esquemas, así como las obligaciones que han de surgir con por los contribuyentes, que son fiscales que de-
estas implementaciones, específicamente para aquellos que nos producto de una indebida pla-
encontramos relacionados con la materia fiscal; de sobremanera neación fiscal, los cuales han berán reportar
para los que encuentran ligados directamente con la asesoría, la tenido la finalidad de evadir o los esquemas de
estrategia, la planeación, etc., establecen de alguna manera la “Res- eludir el cumplimiento de las
ponsabilidad del Asesor Fiscal”2, como también para aquellos con- obligaciones fiscales, funda- operación que
tribuyentes que aplican en cualquiera de estos esquemas regulados mentalmente las sustantivas, puedan implicar
estratégicamente por la ley. referidas estas a los elementos
escenciales del impuesto como una lesión o dis-
Como sabremos todos, esta reforma ha tenido bastante eco, pues se
trata de una tranformación presentada en el año 2019, misma que
son el sujeto, objeto, base, tasa o
tarifa, es decir, las que están rela-
minución a la ha-
en su momento amenazaba con comenzar a ser aplicada a partir cionadas con los montos de las cienda pública”
del presente año 2020, sin embargo se pospuso que a partir del año contribuciones a pagar.
2021 es cuando entraría en vigor esta reforma al Código Fiscal de
la Federación… es precisamente que en torno a este tema es que En función de ello, se establece para el 2020 la obligación de que los
han surgido muchas preguntas pero por parte de la autoridad muy asesores fiscales que deberán reportar los esquemas de operación
pocas respuestas, de ahí la necesidad de analizar más a fondo este que puedan implicar una lesión o disminución a la hacienda públi-
tema. ca. Es por ello que con las obligaciones derivadas de lo que son los
esquemas reportables, en el ya tan mencionado título VI, paralela-
Cabe señalar que esta reforma entre muchas otras que ya han entra- mente a este encontramos los artículos 82-A a 82-D del mismo or-
do en vigor, viene como resultado de las recomendaciones emitidas denamiento, en donde se establecen las infracciones y multas por el
por la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos incumplimiento de las obligaciones fiscales inherentes a este nuevo
(OCDE)3 y el Grupo de los 20 (G-20) contra el BEPS, que habla so- Título, las cuales pueden ir desde $ 50,000.00 hasta $ 2,000,000.00,
bre la erosión de la Base Gravable y el traslado de beneficios que dependiendo el tipo y la gravedad de la infracción.
maneja la Acción 12, por lo cuál esto aplica a todos sus miembros
en atención a que se ha concluido que el oportuno conocimiento Pareciera ilógico que se establezca la obligación de reportarle a la
de los esquemas de planeación fiscal agresivo permitirían un mayor autoridad hacendaria las “estrategias fiscales” sabiéndose de ante-
control y manejo, lo que admitiría cumplir con el objetivo de que la mano que se trata de prácticas fiscales indebidas. En realidad, las
recaudación de los Estados, sea mayor, más eficiente, independien- disposiciones no tienen de fondo la finalidad de que se le reporten,
temente de si se aplican o no los recursos de la manera correcta. sino de establecer una responsabilidad solidaria al asesor fiscal, con
ello inhibir que estás se implementen. Resulta entonces también
Debido a la necesidad que tienen los paises, en el mundo de lograr ilógico, que se suponga que si un contribuyente realiza una práctica
una mayor recaudación de ingresos, específicamente el Estado fiscal indebida, sabiendo que lo es, se la vaya a reportar a la autori-
mexicano que ha establecido ya diversas medidas de control fiscal, dad exactora4.
publicando en el Diario Oficial de la Federación el decreto por el que 2. Principales funciones del asesor fiscal son: asesoramiento o consultoría, asistencia técnica en el cumpli-
se adiciona al Código Fiscal de la Federación un nuevo título sexto miento de sus obligaciones fiscales y la defensa de los contribuyentes ante las Autoridades Administrativas.
3. Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos: es una organización internacional cuya mi-
sión es diseñar mejores políticas para una vida mejor. Nuestro objetivo es promover políticas que favorezcan
denominado: “De la revelación de esquemas reportables”, que va la prosperidad, la igualdad, las oportunidades y el bienestar para todas las personas
4. La verdadera intención de que se obligue a asesores fiscales a revelar esquemas reportables, Posted
del articulo 197 al 202, dichos preceptos que encontramos en este on enero 10, 2020 by Notas Fiscales https://notasfiscales.com.mx/la-verdadera-intencion-de-que-se-obli-
gue-a-asesores-fiscales-a-revelar-esquemas-reportables/

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021

52 Derecho Tributario Internacional

“Se entiende por asesor fiscal cual- motivo de alguna limitante, pero deberá tener un establecimien-
to permanente en el territorio nacional para tener validez, además
quier persona física o moral que, en deberán de contar con el registro correspondiente ante el Servicio
de Administración Tributaria (SAT), es decir, bajo el régimen, con la
el curso ordinario de su actividad actividad de asesoría y asistencia fiscal. No cualquier profesionista
realice actividades de asesoría fiscal, podrá realizar dicha actividad, aun siendo un contador, por ejem-
plo, si no se encuentra dado de alta con el registro correspondien-
y sea responsable o esté involucra- te, este deberá limitarse a la realización de su trabajo hasta donde
da en el diseño, comercialización, se le tenga permitido6.

organización, implementación o ad- A manera de ejemplo, en atención a lo anterior entonces podemos

ministración de la totalidad de un decir que algunas de las prácticas que pueden realizar los consul-
tores fiscales son entre otras, las siguientes:
esquema reportable o quien pone a a. Asesoramiento en cuestiones de administración y gestión
disposición la totalidad de un esque- de la empresa.
b. Asesoramiento de emprendedores.
ma reportable, para su implementa- c. Alta y baja de las actividades ante el SAT.

ción por parte de un tercero” d.

e.
Encargarse del manejo de nóminas y salarios.
Auditorias de cuentas.
f. Contabilidad y facturación, entre otras.

Cabe mencionar, que no existe una disposición legal en donde esti-

Empecemos pues analizando el primero de los seis artículos que pule que es obligatoria la contratación de un asesor fiscal para rea-
componen dicho título; el artículo 197 del CFF de la federación, lizar las actividades anteriormente señaladas, pero verdad es que,
está diferenciando dos tipos de esquemas reportables a saber: ge- para poder realizar un informe detallado y correcto es necesario
neralizados y personalizados, básicamente se refiere a cualquier
esquema que caiga en los diferentes supuestos que más adelan-
te señalaremos, que de manera generalizada significara que estos
esquemas pueden aplicar para cualquier tipo de contribuyente, ya
sean personas fiscas y/o morales, es decir cualquier tipo de contri-
buyente que este dentro de cierto sector por eso sería de manera
generalizada y no universal.

Asimismo señala que los asesores fiscales se encuentran obligados

a revelar los esquemas reportables generalizados y personalizados,
señala además que se debe entender por un asesor fiscal:

…“Se entiende por asesor fiscal cualquier persona física o moral

que, en el curso ordinario de su actividad realice actividades de
asesoría fiscal, y sea responsable o esté involucrada en el diseño,
comercialización, organización, implementación o administración
de la totalidad de un esquema reportable o quien pone a disposi-
ción la totalidad de un esquema reportable, para su implementa-
ción por parte de un tercero.5”
… 5. CFF 2021, Artículo 197 segundo parrafo
6. Ancheyta y Asociados, Asesor Fiscal, Ancheyta y Asociados. Recuperado el 10 de Diciembre 2020, de:
Precisa además que la nacionalidad de un asesor fiscal no será https://www.asfiscal.com/2019/11/26/reforma-laboral-la-contratacion-colectiva/

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021

53 Derecho Tributario Internacional

disponer de las funciones de un profesionista, por lo cual, el acto • Copia de la declaración informativa a través de la cual se
de contratar o disponer de los servicios de uno, es responsabilidad revelo el esquema reportable.
más moral que legal de los contratistas. • Copia del acuse de recibo de dicha declaración
• Certificado donde se asigne el número de identificación
Es aquí precisamente en donde debemos prestar mayor atención del esquema.
a este cambio importante que se avecina, pues el mismo artículo También se establece que el hecho de que se revelen los esquemas
señala que es una obligación para los estrategas fiscales revelar a reportables no constituye para el asesor fiscal una violación a la
la autoridad fiscal el esquema de trabajo que se ha de seguir en obligación de guardar una secreto conocido al amparo de alguna
cuanto a la planeación fiscal del contribuyente que le ha confiado profesión, por lo que los asesores fiscales tendrán la obligación
su contabilidad y manejo fiscal, esto sin importar la residencia fis- de presentar una declaración informativa en el mes de febrero de
cal del contribuyente, pues basta con que este último se encuentre cada año, precisando ciertos datos de los contribuyentes como lo
obteniendo un beneficio fiscal en México para que el asesor fiscal es los nombres, denominaciones o razones sociales, clave de RFC,
tenga que revelar al fisco el esquema de operación a utilizar por su etc.
contratante.
El mismo artículo contempla Ahora bien, el artículo 198 del CFF señala que los contribuyentes,
“Si se trata de en su desarrollo las bases para es decir la persona física o moral que este siendo asesorada, se va
un asesor fiscal, realizar el correspondiente re- a encontrar con que tiene la obligación de revelar los esquemas

siendo una per- porte a la autoridad, nos señala

que cuando varios asesores fis-
reportables en los siguientes supuestos que me permito transcribir
como sigue:
sona fisíca que cales se encuentren obligados I. “ Cuando el asesor fiscal no le proporcione el número de
presta servicios a revelar un miso esquema se identificación del esquema reportable emitido por el Servicio de
de asesoría fiscal considerará que se habrá satis- Administración Tributaria, ni le otorgue una constancia que señale
fecho dicha obligación si uno que el esquema no es reportable.
a través de una de ellos, a nombre y por cuenta II. Cuando el esquema reportable haya sido diseñado, or-
persona moral, de todos revela dicho esquema. ganizado, implementado y administrado por el contribuyente. En
no está obligado estos casos, cuando el contribuyente sea una persona moral, las

a revelar los es- Si se trata de un asesor fiscal,

siendo una persona fisíca que
personas físicas que sean los asesores fiscales responsables del es-
quema reportable que tengan acciones o participaciones en dicho
quemas, siempre presta servicios de asesoría fis- contribuyente, o con los que mantenga una relación de subordina-
que la persona cal a través de una persona mo- ción, quedarán excluidas de la obligación de revelar siempre que
moral revele el ral, no está obligado a revelar se cumpla con lo dispuesto en la fracción II del artículo 200 de este
los esquemas, siempre que la Código.
esquema repor- persona moral revele el esque- III. Cuando el contribuyente obtenga beneficios fiscales en
table, por lo que ma reportable, por lo que la México de un esquema reportable que haya sido diseñado, comer-
la persona moral persona moral es considerada cializado, organizado, implementado o administrado por una per-

es considerada un asesor fiscal. sona que no se considera asesor fiscal conforme al artículo 197 de
este Código.
un asesor fiscal” Ahora bien, cuando existan va- IV. Cuando el asesor fiscal sea un residente en el extranjero
rios asesores fiscales, el asesor sin establecimiento permanente en territorio nacional de confor-
fiscal deberá emitir una cons- midad con la Ley del Impuesto sobre la Renta, o cuando teniéndo-
tancia a los demás asesores fis- lo, las actividades atribuibles a dicho establecimiento permanente
cales a fin de que sean liberados de la obligación en los términos no sean aquéllas realizadas por un asesor fiscal conforme al artícu-
de la Resolución Miscelánea Fiscal, en la que se indique que se ha lo 197 de este Código.
revelado el esquema reportable y deberán anexarse además los si- V. Cuando exista un impedimento legal para que el asesor
guientes documentos:

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021

54 Derecho Tributario Internacional
fiscal revele el esquema reportable.

VI. Cuando exista un acuerdo entre el asesor fiscal y el contri-

buyente para que sea este último el obligado a revelar el esquema
reportable.7”

Entonces, una vez que se ha establecido quienes tienen la obliga-

ción de revelar estos esquemas reportables, es fundamental para
el desarrollo de este artículo, el debido análisis que es un esquema
reportable en estricto sentido y para ello atendemos a la definición
que el propio artículo 199 del CFF señala, pues precisa que se con-
sidera un esquema reportable cualquier plan, proyecto, propuesta,
asesoría, instrucción o recomendación externada de forma expresa
o tácita con el objeto de materializar una serie de actos jurídicos,
que generen, directa o indirectamente, la obtención de un benefi-
cio fiscal en México.

Como se ha venido diciendo, está figura anteriormente no se tenía

contemplada del todo, por lo cual en el año del 2015 las autori-
dades tributarias, buscaron la manera de obtener más información
por medio de un informe final, el cual permitiría que se obtuvie-
ra mayor número de datos sobre las actividades que se hubieran
realizado. Con el paso de los años esta figura fue evolucionando II. Evite la aplicación del artículo 4-B o del Capítulo I, del Títu-
hasta encontrarnos actualmente con el hoy denominado Esquema lo VI, de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
Reportable, dejando como antecedente el Informe Final. III. Consista en uno o más actos jurídicos que permitan trans-
mitir pérdidas fiscales pendientes de disminuir de utilidades fisca-
Es importante puntualizar que básicamente están obligados a reali- les, a personas distintas de las que las generaron.
zar este reporte cualquier contribuyente, por sí mismo o por medio IV. Consista en una serie de pagos u operaciones interconec-
de su asesor fiscal, que genere o pueda generar directa o indirec- tados que retornen la totalidad o una parte del monto del primer
tamente la obtención de un beneficio fiscal en México y además pago que forma parte de dicha serie, a la persona que lo efectuó o
tenga alguna de las siguientes características: alguno de sus socios, accionistas o partes relacionadas.
V. Involucre a un residente en el extranjero que aplique un
I. “Evite que autoridades extranjeras intercambien infor- convenio para evitar la doble imposición suscrito por México, res-
mación fiscal o financiera con las autoridades fiscales mexicanas, pecto a ingresos que no estén gravados en el país o jurisdicción
incluyendo por la aplicación del Estándar para el Intercambio Au- de residencia fiscal del contribuyente. Lo dispuesto en esta fracción
tomático de Información sobre Cuentas Financieras en Materia también será aplicable cuando dichos ingresos se encuentren gra-
Fiscal, a que se refiere la recomendación adoptada por el Consejo vados con una tasa reducida en comparación con la tasa corporati-
de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico va en el país o jurisdicción de residencia fiscal del contribuyente.
que datan del 15 de julio de 2014, así como otras formas de inter- VI. Involucre operaciones entre partes relacionadas en las
cambio de información similares. En el caso del referido Estándar, cuales:
esta fracción no será aplicable en la medida que el contribuyente
haya recibido documentación por parte de un intermediario que a) Se trasmitan activos intangibles difíciles de valorar de
demuestre que la información ha sido revelada por dicho interme- conformidad con las Guías sobre Precios de Transferencia para las
diario a la autoridad fiscal extranjera de que se trate. Lo dispuesto Empresas Multinacionales y las Administraciones Fiscales, apro-
en esta fracción incluye cuando se utilice una cuenta, producto fi-
nanciero o inversión que no sea una cuenta financiera para efectos
del referido Estándar o cuando se reclasifique una renta o capital en 7. https://portal.sat.gob.gt/portal/transparencia-fiscal-gobernanza-sat/articulo-23-metas-recaudacion-tri-
butaria-plan-anual-recaudacion/
productos no sujetos a intercambio de información.
Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021
55 Derecho Tributario Internacional

badas por el Consejo de la Organización para la Cooperación y el

pérdidas fiscales y dichas operaciones le generan una deducción
Desarrollo Económicos en 1995, o aquéllas que las sustituyan. Se
autorizada al contribuyente que generó las pérdidas o a una parte
entiende por intangible difícil de valorar cuando en el momento en
relacionada.
que se celebren las operaciones, no existan comparables fiables o
XII. Evite la aplicación de la tasa adicional del 10% prevista en
las proyecciones de flujos o ingresos futuros que se prevé obtener
los artículos 140, segundo párrafo; 142, segundo párrafo de la frac-
del intangible, o las hipótesis para su valoración, son inciertas, por
ción V; y 164 de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
lo que es difícil predecir el éxito final del intangible en el momento
XIII. En el que se otorgue el uso o goce temporal de un bien y
en que se transfiere;
el arrendatario a su vez otorgue el uso o goce temporal del mismo
b) Se lleven a cabo reestructuraciones empresariales, en las
bien al arrendador o una parte relacionada de este último.
cuales no haya contraprestación por la transferencia de activos,
XIV. Involucre operaciones cuyos registros contables y fiscales
funciones y riesgos o cuando como resultado de dicha reestruc-
presenten diferencias mayores al 20%, exceptuando aquéllas que
turación, los contribuyentes que tributen de conformidad con el
surjan por motivo de diferencias en el cálculo de depreciaciones” 8.
Título II de la Ley del Impuesto sobre la Renta, reduzcan su utilidad
de operación en más del 20%. Las reestructuras empresariales son
Además, para los efectos de lo dispuesto en el citado numeral se
a las que se refieren las Guías sobre Precios de Transferencia para
deberán considerar los conceptos siguientes:
las Empresas Multinacionales y las Administraciones Fiscales, apro-
Esquema: cualquier plan, proyecto, propuesta, asesoría, instruc-
badas por el Consejo de la Organización para la Cooperación y el
ción o recomendación externada de forma expresa o tácita con el
Desarrollo Económicos en 1995, o aquéllas que las sustituyan;
objeto de materializar una serie de actos jurídicos. No se considera
c) Se transmitan o se conceda el uso o goce temporal de bie-
un esquema, la realización de un trámite ante la autoridad o la de-
nes y derechos sin contraprestación a cambio o se presten servicios
fensa del contribuyente en controversias fiscales.
o se realicen funciones que no estén remunerados;
Esquemas Reportables generalizados: aquéllos que buscan co-
d) No existan comparables fiables, por ser operaciones que
mercializarse de manera masiva a todo tipo de contribuyentes o
involucran funciones o activos únicos o valiosos, o
a un grupo específico de ellos, y aunque requieran mínima o nula
e) Se utilice un régimen de protección unilateral concedido
adaptación para adecuarse a las circunstancias específicas del con-
en términos de una legislación extranjera de conformidad con las
tribuyente, la forma de obtener el beneficio fiscal sea la misma.
Guías sobre Precios de Transferencia para las Empresas Multinacio-
nales y las Administraciones Fiscales, aprobadas por el Consejo de
la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos en
1995, o aquéllas que las sustituyan.
VII. Se evite constituir un establecimiento permanente en Mé-
xico en términos de la Ley del Impuesto sobre la Renta y los trata-
dos para evitar la doble tributación suscritos por México.
VIII. Involucre la transmisión de un activo depreciado total o
parcialmente, que permita su depreciación por otra parte relacio-
nada.
IX. Cuando involucre un mecanismo híbrido definido de con-
formidad con la fracción XXIII del artículo 28 de la Ley del Impuesto
sobre la Renta.
X. Evite la identificación del beneficiario efectivo de ingresos
o activos, incluyendo a través del uso de entidades extranjeras o
figuras jurídicas cuyos beneficiarios no se encuentren designados o
identificados al momento de su constitución o en algún momento
posterior.
XI. Cuando se tengan pérdidas fiscales cuyo plazo para reali-
zar su disminución de la utilidad fiscal esté por terminar conforme
a la Ley del Impuesto sobre la Renta y se realicen operaciones para
8. https://www.prensalibre.com/economia/sat-define-plan-de-control/. Consultado el 2 de noviembre
obtener utilidades fiscales a las cuales se les disminuyan dichas del 2020.

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56 Derecho Tributario Internacional
Esquemas Reportables personalizados: aquéllos que se diseñan, deberá indicar su clave en el registro federal de contribuyentes y en
comercializan, organizan, implementan o administran para adap- caso de no tenerla, cualquier dato para su localización.
tarse a las circunstancias particulares de un contribuyente especí-
fico. VI. Descripción detallada del esquema reportable y las dispo-
Beneficio fiscal: Cualquier valor monetario derivado de cualquiera siciones jurídicas nacionales o extranjeras aplicables. Se entiende
de los supuestos señalados en el quinto párrafo del artículo 5o-A por descripción detallada, cada una de las etapas que integran el
del CFF, como son las deducciones, exenciones, no sujeciones, no plan, proyecto, propuesta, asesoría, instrucción o recomendación
reconocimiento de una ganancia o ingreso acumulable, acredita- para materializar la serie de hechos o actos jurídicos que den ori-
miento de contribuciones, etc. gen al beneficio fiscal.

La revelación de cualquiera de los dos esquemas reportables debe VII. Una descripción detallada del beneficio fiscal obtenido o
incluir determinada información dependiendo claro, de la circuns- esperado.
tancia en específico de que se trate y dicha información se encuen-
tra enlistada en el artículo 200 del mismo Código Fiscal de la Fede- VIII. Indicar el nombre, denominación o razón social, clave en
ración y es lo siguiente: el registro federal de contribuyentes y cualquier otra información
I. “Nombre, denominación o razón social, y la clave en el re- fiscal de las personas morales o figuras jurídicas que formen parte
gistro federal de contribuyentes del asesor fiscal o contribuyente del esquema reportable revelado. Adicionalmente, indicar cuáles
que esté revelando el esquema reportable. En caso que el asesor de ellas han sido creadas o constituidas dentro de los últimos dos
fiscal revele el esquema reportable a nombre y por cuenta de otros años de calendario, o cuyas acciones o participaciones se hayan ad-
asesores fiscales en términos del párrafo quinto del artículo 197 de quirido o enajenado en el mismo periodo.
este Código, se deberá indicar la misma información de éstos.
IX. Los ejercicios fiscales en los cuales se espera implementar
II. En el caso de asesores fiscales o contribuyentes que sean o se haya implementado el esquema.9”
personas morales que estén obligados a revelar, se deberá indicar
el nombre y clave en el registro federal de contribuyentes de las Hasta aquí se ha expuesto de forma puntual las bases sobre las que
personas físicas a las cuales se esté liberando de la obligación de ha de operar la revelación de los esquemas reportables y es necesa-
revelar de conformidad con el párrafo quinto del artículo 197 y frac- rio puntualizar que específicamente el CFF en su numeral 201 seña-
ción II del artículo 198 de este Código. la claramente que determinado esquema, en su calidad de repor-
table no implica en ningún momento la aceptación o denegación
III. Nombre de los representantes legales de los asesores del mismo por parte de la autoridad fiscal, pues esta obligación úni-
fiscales y contribuyentes para fines del procedimiento previsto en camente se basa, precisamente, en la obligación de reportarlo a la
este Capítulo. autoridad mas no así para una calificación del mismo; simplemente
debe ser reportado para cumplir con la obligación y que la autori-
IV. En el caso de esquemas reportables personalizados que dad tenga el conocimiento de los esquemas que han de aplicarse,
deban ser revelados por el asesor fiscal, se deberá indicar el nom- esto desde luego desde el marco legal del país, es decir no rebasar
bre, denominación o razón social del contribuyente potencialmen- la delgada línea que divide lo legal de la elusión fiscal porque de ser
te beneficiado por el esquema y su clave en el registro federal de así entonces si estaríamos cayendo en algún ilícito.
contribuyentes. En caso que el contribuyente sea un residente en
el extranjero que no tenga una clave en el registro federal de con- Así mismo cabe señalar que la información presentada ya sea por
tribuyentes, se deberá indicar el país o jurisdicción de su residencia el contribuyente o por el mismo asesor fiscal en ningún caso podrá
fiscal y constitución, así como su número de identificación fiscal y ser utilizada por la autoridad como antecedente de una investiga-
domicilio fiscal, o cualquier dato de localización. ción por la posible comisión de algún delito fiscal, salvo tratándose
de los delitos previstos en los artículos 113 y 113 Bis del mismo có-
V. En el caso de esquemas reportables que deban ser revela- digo, esto hasta ahora; sin embargo no se pierda de vista que al fi-
dos por el contribuyente, se deberá indicar el nombre, denomina-
ción o razón social de los asesores fiscales en caso de que existan.
En caso que los asesores fiscales sean residentes en México o sean 9.https://elperiodico.com.gt/economia/2020/09/29/sat-presenta-planes-para-la-recuperacion-de-im-
puestos/. Consultado el 2 de noviembre del 2020.
10.https://www.publinews.gt/gt/noticias/2020/07/30/ocho-aspectos-del-plan-de-fiscaliza-
establecimientos permanentes de residentes en el extranjero, se cion-en-aduanas.html. Consultado el 2 de noviembre del 2020.

Equidad y Justicia Tributaria Febrero/Marzo 2021

57 Derecho Tributario Internacional

nal del día la autoridad ya contará con toda la información y que de apartados correspondientes.
ser necesario en cualquier otra etapa de alguna investigación por III. La información y documentación que se presente deberá
la posible comisión de una infracción o delito fiscal podría utilizarla cumplir con lo dispuesto en los instructivos y en los formatos guía
en contra del mismo contribuyente. que para tal efecto se publiquen en el portal del SAT.
IV. La fecha de presentación de la declaración será aquella en
En efecto, con fundamento en el mismo numeral, la autoridad fiscal la que el SAT reciba efectivamente la información correspondiente,
podrá solicitar información adicional a los asesores fiscales o contri- lo cual se acreditará con el correspondiente acuse de recibo de la
buyentes que hayan presentado alguna de las declaraciones infor- declaración y con el certificado donde conste el número de identi-
mativas de esquemas reportables. Si así lo creyera necesario para ficación del esquema, mismo que será enviado por el SAT al buzón
esclarecer alguna duda. tributario del contribuyente.
V. En caso de que la información reportada sea modificada,
No obstante, el asesor fiscal o contribuyente a quien le haya sido se deberá indicar el número de la identificación del esquema y la
solicitada información adicional contará con un plazo de 30 días fecha de presentación de la declaración original.
hábiles posteriores a la notificación del requerimiento para propor-
cionar dicha información. Si no se atiende dicho requerimiento, se En definitiva, toda la información que corresponda al contribu-
hace de forma incompleta o extemporánea, se procederá a la san- yente y al asesor fiscal deberá ser conocida por la autoridad fiscal;
ción correspondiente conforme a este Código a proporcionar dicha dicho de otra forma le mostraremos el juego al oponente, casi ase-
información.10 gurando una perdida para las opciones del contribuyente, pues es
mostrarle a la autoridad cuales son los recovecos que aún existen
Paralelamente, para los efectos de lo dispuesto en los artículos 197 en la ley para que en lo sucesivo estos sean perfeccionados a favor
y 198 del CFF, a partir del 1 de enero del 2021, los obligados a reve- de la recaudación.
lar los esquemas reportables deberán realizarlo en la forma y térmi-
nos previstos por el Servicio de Administración Tributaria (SAT), de Se plantea entonces el hecho de que cada revelación de esquemas
conformidad con lo siguiente: reportables a la autoridad traerá consigo la asignación de un nú-
I. La declaración deberá ser presentada a través del Portal mero de identificación esto con fundamento en el numeral 202 del
del SAT. CFF y además obliga a todo aquel asesor fiscal que haya revelado
II. En la declaración se capturarán los datos generales del
10. Gobierno de México, Secretaría de Hacienda y Crédito Público, Esquema Reportable, solicitud de
declarante, así como la información solicitada en cada uno de los información adicional. Recuperado de: http://omawww.sat.gob.mx/EsquemasReportables/Paginas/
solicitud_informacion.html ; el 21 de diciembre de 2020

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58 Derecho Tributario Internacional

un esquema reportable, a proporcionar el dicho número a cada

“La Responsabilidad del Asesor Fis-
uno de los contribuyentes que tengan la intención de implementar cal en el ejercicio de sus actividades
dicho esquema.
pueden afectar tres ámbitos: El de la
Cuando se implemente un esquema reportable, el contribuyente Responsabilidad Fiscal o Tributaria,
que lo haga deberá incluir ese mismo número de identificación en
su declaración anual correspondiente, sin embargo un tópico im-
Responsabilidad Penal y Responsa-
portante es que se obliga al contribuyente y asesor fiscal, según sea bilidad Civil frente a sus clientes”
el caso, a reportar cualquier esquema reportable que tenga efectos
fiscales en 2018, 2019 y 2020 a partir del año 202111.

En caso de que existiera alguna modificación a la información re- de los delitos relativos a la Hacienda Pública es el contribuyente, el
portada, se deberá hacer la precisión ante el SAT dentro del término asesor fiscal puede también ser considerado como tal. Su responsa-
de 20 días siguientes a dicha modificación. bilidad penal depende de la naturaleza como las características del
fraude fiscal y su concreta intervención en el diseño o ejecución del
De forma simultánea, también se modificó el “Titulo Cuarto. De plan, siempre y cuando exista dolo, cuando su intervención resul-
las Infracciones y Delitos Fiscales”, esto para estar en condiciones ta imprescindible para la comisión del delito. Los asesores fiscales
de establecer los supuestos de infracción de los asesores fiscales y desempeñan un papel importante ayudando a los contribuyentes
contribuyentes, así como las sanciones correspondientes en caso a entender para cumplir con sus obligaciones fiscales; pero algunos
de que se omita cumplir con esta nueva obligación de revelar los de ellos, son también diseñadores y promotores de planeaciones
esquemas reportables o hacerlo de forma incorrecta o incompleta, fiscales agresivas que impactan negativamente en el sistema tri-
a partir del 1 de enero de 2021. Generan un foco de atención las butario. El Código Fiscal Federal12 tipifica como delito la actividad
multas tan altas que son impuestas a los asesores fiscales pues van de los profesionistas o consejeros que sean considerados respon-
de 50 mil a 20 millones de pesos, mientras que para el contribuyen- sables de la comisión de un delito fiscal con motivo del desarrollo
te de 50 mil a 2 millones de pesos, lo que debe ser alarmante para de su actividad profesional, particularmente cuando propongan,
todos aquellos que de manera directa o indirecta nos desempeña- lleven a cabo, actos, operaciones o prácticas, de cuya ejecución de-
mos en esta labor de la planeación fiscal. rive la comisión de un delito fiscal. Ello cobra relevancia por que
actualmente se discuten en el Poder Legislativo mexicano iniciati-
La Responsabilidad del Asesor Fiscal en el ejercicio de sus activi- vas para hacer frente a las prácticas de evasión fiscal: la posibilidad
dades pueden afectar tres ámbitos: El de la Responsabilidad Fiscal de considerar los delitos fiscales como delincuencia organizada,
o Tributaria, Responsabilidad Penal y Responsabilidad Civil frente además de enfrentar prisión preventiva oficiosa durante los proce-
a sus clientes por los daños que se pudieron haber causados con dimientos penales, sin poder gozar de los beneficios relativos a los
motivo de un asesoramiento defectuoso. acuerdos reparatorios, ni la suspensión condicional.

La Responsabilidad Fiscal o Tributaria, aunque en México el artí- Algunos países han adoptado medidas para que el asesor y el con-
culo 26 del CFF no la prevee como tal, la Ley General Tributaria de tribuyente sean corresponsables de reportar a las autoridades fis-
España, prevé en su artículo 42.1.a) que son responsables solidaria- cales las estructuras de planeación fiscal agresivas a través de los
mente de las deudas tributarias las personas que colaboren activa- Esquemas Reportables, en donde se deberán identificar tanto a
mente en la realización de una infracción tributaria, extendiéndose los promotores, como a los contribuyentes que aceptaron imple-
la responsabilidad también a la sanción, esto sí la encontramos en mentar dichas estrategías; a fin de contar con información que les
el “Titulo Cuarto. De las Infracciones y Delitos Fiscales”, en donde se permita reaccionar oportunamente, de manera eficiente para com-
establece una responsabilidad Fiscal que puede llegar a ser tam-
bien Penal.
11. A. Gabriel, Cárdenas González, Revelación de esquemas reportables. Artículos 197 al 202 del CFF. Co-
legio de Contadores Públicos de México. Recuperado de: https://www.ccpm.org.mx/avisos/2018-2020/
La responsabilidad penal, a pesar de que el responsable penal revelacion-esquemas-reportables-articulos.pdf, el 10 de Diciembre, 2020.
12. CFF 2021, articulo 95

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59 Derecho Tributario Internacional

batir este tipo de prácticas, lo que implicará para el asesor dilemas FUENTES DE CONSULTA
en su práctica profesional asumiendo la responsabilidad en cuatro Legislación:
vertientes: la ética, la fiscal, la civil y la penal. El reto legislativo es Código Fiscal de la Federación 2021
implementarlas acorde a la legislación internacional vigente, que Resolución Miscelánea Fiscal 2021
ello se traduzca en una mejoría para las actividades de los contribu-
yentes, pilar de la economía nacional, como una simplificación en Cibernéticas:
la tramitología tributaria13 .
Ancheyta y Asociados, Asesor Fiscal, Ancheyta y Asociados. Recu-
En materia de responsabilidad civil, el asesor fiscal responde frente perado el 10 de Diciembre del 2020 de: https://www.asfiscal.
a su cliente por los daños que se causen en consecuencia de un com/2019/11/26/reforma-laboral-la-contratacion-colectiva/
asesoramiento que sea defectuoso, con dolo o erróneo. Ahora bien,
sí se prueba dicha negligencia o error no obliga al pago de todas A. Gabriel, Cárdenas González, Revelación de esquemas reporta-
las cantidades que tenga que pagar su cliente a la Administración bles. Artículos 197 al 202 del CFF. Colegio de Contadores Públicos
Tributaria, sino aquellas que constituyeron un perjuicio y deriven de México. Recuperado el 10 Diciembre 2020 de: https://www.
de la actuación manifiesta del asesor fiscal14. ccpm.org.mx/avisos/2018-2020/revelacion-esquemas-reporta-
bles-articulos.pdf
CONCLUSIÓN
Finalmente, tenemos que los esquemas reportables no deben im- Diario Oficial de la Federación. http://www.dof.gob.mx/
plicar un dolor de cabeza, pues si es que nos encontramos funcio- Gobierno de México, Secretaría de Hacienda y Crédito Público, Es-
nando de forma legal, no hay nada a que temerle. No se trata de quema Reportable, solicitud de información adicional. Recuperado
un nuevo medio de fiscalización como tal o una aprobación por de: http://omawww.sat.gob.mx/EsquemasReportables/Paginas/
parte de la autoridad para utilizar los esquemas que se han venido solicitud_informacion.html el 21 de Diciembre del 2020.
empleando, simplemente se busca que sea un medio que permita
a la autoridad un mayor control sobre todas aquellas estrategias La Jornada Opinión, José de Jesús Gómez Cotero, 29 de agosto
fiscales y que consecuentemente traigan como resultado una ma- 2019, México, “Responsabilidad Penal de los Asesores” https://jor-
yor recaudación; donde asesores fiscales como contribuyentes no nada.com.mx/2019/08/29/opinion/039a1soc Recuperado el 4 de
hagan uso de estrategias fuera del marco legal. Enero 2021
Esta implementación facilitará a la autoridad fiscal el correcto pago
de contribuciones y de esa forma se estaría además coadyuvando Econtables 20 de abril de 2017, Patricia Ramírez, España, https://
con la economía internacional y a la par de otras estrategias se me- www.econtables.es/responsabilidad-exigir-asesor Recuperado el
nor la evasión de impuestos, entre otros ilícitos. 4 de Enero 2021,fiscal/#:~:text=En%20materia%20de%20respon-
Basta hacer hincapié a los profesionistas del área, especialmente sabilidad%20civil,un%20asesoramiento%20defectuoso%20o%20
a Contadores como Abogados que las responsabilidades vienen err%C3%B3neo.
con más fuerza por lo tanto haciendo uso de la creatividad que nos
distingue se invita a cumplir con estas nuevas disposiciones, desde
luego seguir formándonos y actualizándonos para no ser sanciona-
dos por esta novedosa estrategia fiscal.

13. Recuperado el 4 de Enero 2021, https://jornada.com.mx/2019/08/29/opinion/039a1soc

14. Recuperado el 4 de Enero 2021, https://www.econtables.es/responsabilidad-exigir-asesor fiscal/#:~:-
text=En%20materia%20de%20responsabilidad%20civil,un%20asesoramiento%20defectuoso%20o%20
err%C3%B3neo.

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61 Firmas de Guatemala

DIRECTORIO de
Firmas y Profesionales
en Impuestos de Guatemala

L
a revista electrónica en Derecho Fiscal, Tribu-
tario y Aduanero “Equidad y Justicia Tributaria”
®️ tiene el honor y compromiso de difundir de
forma ética, profesional y académica lo relacio-
nado a la materia del Derecho Fiscal, Tributario
y Aduanero, con especialistas que aportan de
forma estratégica y de crítica constructiva a la
cultura tributaria guatemalteca; conforme sus años de experiencia
en su campo profesional y del litigio tributario; así como, de su pre-
paración académica nacional y extranjera.

Así mismo, incluimos una sección dedicada al Derecho Tributario

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62 Firmas de Guatemala

internacional, pues es necesario ac-

tualizar los conocimientos de forma
selecta, novedosa y de vanguardia que
en el derecho comparado se han discutido y
que en algún momento pueda tener impacto en
la legislación tributaria doméstica.

Durante el transcurso de los último años Cultura de Educa-

ción y Capacitación, S.A. por medio de su marca C-EDUCA ®️ ha
innovado la capacitación tributaria, pasando de un formato anti-
guo de cumplimiento a temas de análisis e investigación que apor-
tan y agregan valor al que hacer tributario en el ámbito profesional
y empresarial; y es así, como a nivel internacional se ha reconocido
el trabajo académico que se lleva acabo, donde se han realizado di-
versos seminarios, talleres, congresos, conversatorios, foros, mesas
de debate, etc. con temas selectos y de vanguardia en el derecho
tributario (material y formal), procesal tributario, administrativo tri-
butario, constitucional tributario, penal tributario e internacional
tributario con maestros nacionales y extranjeros que desempeñan
cargos de socios y ejecutivos en sus despachos profesionales, así
como en la docencia para distintas universidades. Agradecimiento
especial a profesionales invitados de distintas entidades de Gobier-
no que han aportado académicamente en temas de la tributación
en diversos eventos llevados a cabo en el transcurso de los años.

En el seguimiento constante de la investigación académica C-EDU-

CA creo como medio de difusión la revista antes mencionada que a
la presente fecha es su tercera edición. Así mismo, para esta edición
inicial del año 2021 incluye el DIRECTORIO DE FIRMAS y PROFESIO-
NALES EN IMPUESTOS DE GUATEMALA -DIRECTORIO- como una
herramienta para promover los servicios más eficaces y eficientes
que pueden encontrarse en nuestro país.

Es preciso mencionar que con este DIRECTORIO no pretendemos

abarcar a todas las firmas y profesionales en impuestos de Guate-
mala, pues desde ya les hacemos la atenta y cordial invitación a que
se sumen a este DIRECTORIO para su próxima edición.

En este 2021 reiteramos nuestro compromiso académico impar-

tiendo capacitaciones con temas selectos y de vanguardia en el
Derecho Tributario y Aduanero, que agreguen valor al quehacer
profesional y empresarial. Esperamos contar con su valiosa partici-
pación en este nuevo año de retos y resiliencia.

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