Serie Política Fiscal 39

LA EVASION
TRIBUTARIA

JorgeCosulichAyala

PROVECTO REGIONAL DE POLITICA FISCAL

CEPAL-PNUD

NACIONES UNIDAS
COMISION ECONOMICA PARA AMERICA LATINA Y EL CARIBE
Santiago de Chile, 1993
 LC/L.787
Noviembre de 1993

Este trabajo fue preparado por el señor Jorge Cosulich Ayala, Secretario Ejecutivo del CIAT, en el marco del
Proyecto Regional de Política Fiscal CEPAL/PNUD.
Las opiniones expresadas en este trabajo, que no ha sido sometido a revisión editorial, son de la exclusiva
responsabilidad del autor y pueden no coincidir con las de la Organización.
 INDICE

Pág.

PREFACIO 5

INTRODUCCION . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7

l. CONCEPTO E IMPORTANCIA DE LA EVASION TRIBUTARIA . . . 9

11. CAUSAS DE LA EVASION . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 11

III. TIPOS DE EVASION . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 13

l. Contribuyentes que no declaran o dejan de declarar . . . . . . . . . . . 13

2. Contribuyentes que no declaran correctamente . . . . . . . . . . . . . . . 14
3. Morosidad en el pago de los impuestos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 15

IV. MEDICION DE LA EVASION 17

V. FORTALECIMIENTO DE LA ADMINISTRACION TRIBUTARIA .. 21

VI. CONCLUSIONES . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 23
 PREFACIO

La Serie Política Fiscal tiene el propósito de divulgar los resultados de trabajos impulsados
por el Proyecto Regional de Política Fiscal CEP AL/PNUD y por el Proyecto Regional sobre
Descentralización Fiscal CEPAL/GTZ. Ambos Proyectos operan de manera coordinada, con
objetivos y actividades que cubren una vasta gama de temas relativos a las finanzas públicas
y a la política fiscal de los países de América Latina y el Caribe.

El trabajo aquí presentado se inscribe dentro del campo de actividades desarrolladas

por el Proyecto Regional de Política Fiscal CEPAL/PNUD. Se trata de una contribución
al V Seminario Regional de Política Fiscal, efectuado en la sede de CEPAL, en Santiago
de Chile, entre el 25-28 de Enero de 1993. Este tipo de Seminario hace parte del plan de
trabajo de dicho Proyecto y su realización esta programada para la última semana de Enero
de cada año. El tema central del V Seminario Regional fue la evasión fiscal, vista desde la
perspectiva de las economías de la región y con un enfoque que buscó integrar sus
principales componentes, esto es, la evasión tributaria, la evasión aduanera y la evasión en
las contribuciones a la seguridad social.

El documento fue presentado por el Sr. Jorge Cosulich Ayala, Secretario Ejecutivo
del CIA T, y su foco esta dirigido al tema de la evasión tributaria. El trabajo se inicia
conceptualizando la materia bajo examen y destacando los efectos negativos de la evasión,
no solo para los ingresos fiscales y la correspondiente prestación de servicios públicos, sino
también, para la preservación de patrones mínimos de equidad vertical y horizontal. Luego
de examinar los principales tipos y formas de evasión impositiva, el autor trata el tema de
la medición, para finalmente cerrar enfatizando la necesidad e importancia de fortalecer las
administraciones tributarias nacionales a fin de prevenir y reducir los niveles de evasión.
Este último punto, reiterado en las intervenciones de la mayor parte de los participantes del
V Seminario Regional de Política Fiscal, realza y ratifica la relevancia de las actividades
desarrolladas por el CIAT en los países de América Latina y el Caribe.

Es de esperar que la presente publicación contribuya a una amplia divulgación de

estas materias, tanto entre autoridades responsables por la formulación, diseño e
implementación de la política fiscal, como entre investigadores, docentes y especialistas en
finanzas públicas del sector público y privado.

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 INTRODUCCION

Como todos sabemos, el objetivo fundamental de la Administración Tributaria es

conseguir la aplicación efectiva del sistema tributario estatal a todos los ciudadanos
obligados dentro del marco legal establecido, buscando lograr el máximo de recaudación
con el mínimo costo. Un objetivo adicional, implícito en el anterior, consiste en promo-
ver el máximo cumplimiento voluntario de sus obligaciones por parte de los contribuyen-
tes. El cumplimiento de estos objetivos implica la existencia de una administración
tributaria eficiente y efectiva.

El reto fundamental que enfrenta la administración de impuestos es la evasión

fiscal. La complejidad natural del sistema tributario, la presión fiscal y la sofisticación
que pueden alcanzar las transacciones comerciales, unido al ambiente socio-económico
de un país, son factores importantes que determinan una tendencia hacia la evasión de
los impuestos. Es obvio que en todo el mundo han surgido expertos que se dedican
específicamente a encontrar fórmulas para organizar y desarrollar entidades, lugares y
transacciones dirigidas fundamentalmente a la elusión, cuando no a la llana evasión de
los impuestos. La natural resistencia al pago de los impuestos contribuye igualmente a
incentivar la evasión.

Frente a ese panorama real, la administración tributaria se encuentra muchas

veces en desventaja y llega con soluciones tardías a enfrentar problemas concretos de
evasión. Esta realidad estimula aún más el proceso de evasión en cuanto el contribuyen-
te deja de tomar conciencia del riesgo o costo de la evasión.

Ante ello nos encontramos adicionalmente, con la presión de los gobiernos por
incrementar la recaudación de sus impuestos de modo de enfrentar el déficit fiscal, la
necesidad de cumplir con la prestación de servicios públicos y el pago de sus obligacio-
nes y la dificultad de acceder a fuentes de crédito. Nunca como antes, en los últimos
años la administración tributaria se ha enfrentado a un desafío de tanta trascendencia.
Su mayor efectividad y eficiencia constituyen exigencias urgentes de parte del gobierno
y de sus ciudadanos.

Si bien el tema de la evasión tributaria ha sido siempre un asunto de relevancia a

nivel doctrinario y práctico, es evidente que ha alcanzado una gran significación
especialmente a partir de la década del sesenta. -La Encíclica Mater et Magister y la
Alianza para el Progreso constituyen dos documentos de diferente origen pero de
enorme resonancia, surgidos a comienzos de la referida década, que de forma expresa
condenan la evasión y resaltan la necesidad de que los impuestos se paguen en forma

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correcta+. Existen asimismo, acontecimientos de naturaleza política y económica que han
acentuado la importancia del asunto. Como consecuencia de la crisis de la deuda externa
acaecida a comienzos de la década del ochenta, los países en desarrollo se encontraron
frente a una difícil encrucijada. Prácticamente casi todos ellos dejaron de cumplir sus
obligaciones de pago y como consecuencia comenzaron a padecer la falta de una
corriente de fondos externos necesarios para financiar su crecimiento y desarrollo. Las
fórmulas para solucionar la mencionada crisis y sus efectos, determinaron compromisos
de deudores y acreedores, con intervención de organismos internacionales. Entre los
compromisos de los países deudores se cuentan su entera responsabilidad en movilizar
de la mejor manera sus recursos internos y sanear sus finanzas públicas. Ello ha· implica-
do, políticas y medidas dirigidas a fortalecer los ingresos gubernamentales, caracterizadas
especialmente por la aprobación de reformas tributarias y el combate a la evasión
tributaria, así como a la racionalización de los gastos públicos.

En ese contexto, la evasión tributaria ha pasado a tener un real significado,

tanto para las autoridades públicas como para los particulares. Y como es lógico se ha
dado particular cobertura al tratamiento conceptual y práctico del tema, principalmente
a nivel de estudiosos, de hombres públicos y de organismos internacionales. Por ello, el
presente trabajo pretende exponer de manera resumida el estado actual de la evasión
tributaria, a la luz de la experiencia que hemos recogido en el CIAT.

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 I. CONCEPTO E IMPORTANCIA DE LA EVASION TRIBUfARIA

En términos generales la evasión tributaria puede definirse como la falta de cumpli-

miento de sus obligaciones por parte de los contribuyentes. Esa falta de cumplimiento
puede derivar en pérdida efectiva de ingresos para el fisco (por ejemplo, casos de
morosidad, de omisión de pago, de defraudación y contrabando) o no (por ejemplo, un
contribuyente que no presenta o presenta fuera del plazo una declaración de impuesto
sin tener que liquidar y pagar impuesto). Es evidente que ambas implican una modalidad
de evasión, aun cuando con efectos diferentes.

Una clasificación de la evasión que se ha venido dando con mucha notoriedad

es ia de evasión y elusión o evitación. Existe una opinión generalizada en cuanto que
existe evasión cuando se violan las normas jurídicas establecidas (aun cuando ello
como se ha dicho no siempre tiene efectos directos sobre la recaudación de los tributos),
en tanto que existe elusión cuando se elude el cumplimiento de las obligaciones acudien-
do a medios lícitos (en este sentido, existe elusión por ejemplo, cuando se elude el pago
de un impuesto a la cerveza dejando de consumir dicha bebida o cuando se consiguen
resultados económicos a través de una transacción no contemplada como hecho gravado
por la ley). Generalmente, la elusión está relacionada con la vaguedad o laguna de la
norma jurídica y ocurre sin violación de la ley. Se reconoce que muchas veces existe una
frontera no muy nítida entre ambas figuras.

La Comisión Real de Tributación del Reino Unido, definía en 1955 la evasión

como toda actividad a través de la cual una persona no paga el impuesto exigido por la
legislación vigente (citada por Oldman y Holland en un trabajo presentado en la
Asamblea del CIAT cumplida en 1971 en Brasil). Esta definición reafirma el concepto
de evasión vinculado a la violación de las normas jurídicas. En rigor, para los hombres
públicos y para la administración tributaria en particular, el problema central es el de
la evasión. La elusión tiene relevancia en cuanto que a través de la misma se burla la
intención del legislador y la correcta aplicación de la norma jurídica y por lo tanto, lo
que corresponde es modificar la legislación para impedir esa situación, tarea que no es
responsabilidad directa del administrador tributario.

La evasión tributaria asume generalmente un carácter encubierto y derivado de

una conducta consciente y deliberada. Sin embargo, puede darse el caso de evasión en
forma abierta (por ejemplo, vendedores ambulantes) y que se deriva de un acto incon-
ciente (error o falta). La intención o voluntad del infractor es un elemento importante
en todas las legislaciones al momento de configurar la objetividad o subjetividad de la
infracción y para efectos de determinar las sanciones que puedan corresponder.

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 La evasión tributaria no solo significa generalmente una pérdida de ingresos
fiscales con su efecto consiguiente en la prestación de los servicios públicos, sino que
implica una distorsión del sistema tributario, fracturando la equidad vertical y horizontal
de los impuestos. La importancia de la carga fiscal y su influencia en los costos de
producción y comercialización y de la prestación de servicios, hace que el contribuyente
evasor goce de ventajas significativas frente al contribuyente cumplidor. Cuando por
ejemplo, la alícuota del IVA en muchos países oscila entre el 10% y el 20%, es obvio
que evadir su pago puede tener una enorme repercusión en el precio de venta del
producto o servicio. Por otra parte, cuando existe en vigor por ejemplo, un régimen de
incentivo a una determinada actividad o sector económico, el hecho de que un contribu-
yente se beneficie indebidamente de la ventaja impositiva, determina que no se logren
los objetivos establecidos y que el Estado no reciba los ingresos en compensación.

En los últimos años ha adquirido especial importancia y preocupación el proble-

ma de la llamada economía subterránea o economía informal, en cuanto el desarrollo
de ella tiene como una de sus causas principales el peso de los impuestos y como una
de sus consecuencias naturales la evasión de los mismos.

Por ello, prevenir y reprimir la evasión constituye hoy en día una misión funda-
mental, desde el punto de vista ético, jurídico, económico y social. Tomando en cuenta
las causas o razones de la misma, tal como veremos enseguida, como sus efectos antes
referidos, esa misión es una responsabilidad colectiva, que involucra a toda la colectivi-
dad en su conjunto.
 11. CAUSAS DE LA EV ASION

La bibliografía es abundante en cuanto a estudiar las causas y razones para la evasión.

Por ello, y recogiendo todos los antecedentes autorizados existentes a continuación
reseñaremos lo que podríamos llamar causas básicas vigentes de la evasión.

En resumen, podemos agrupar dichas causas en tres grupos: inexistencia de una

conciencia tributaria en la población; complejidad y limitaciones de la legislación
tributaria; ineficiencia de la administración tributaria.

Se dice que existe una íalta de conciencia tributaria en la población. A nadie

le agrada pagar impuestos y eso es históricamente válido en el tiempo y en el espacio.
Sin embargo, la falta de conciencia tributaria es una consecuencia lógica de la íalta de
conciencia social. En general, son pocos los que satisfacen voluntariamente con puntua-
lidad y corrección sus obligaciones, cualquiera sea la naturaleza de las mismas. Por
supuesto, que tratándose de la obligación tributaria en particular, esa resistencia asume
características más agudas y se vincula generalmente con la imagen del gobierno y la
percepción que los individuos se hacen de la forma en que el gobierno gasta el dinero.
Esta situación está entonces relacionada obviamente con el carácter individualista del
ser humano, lo que ha desarrollado con fuerza su sentimiento de egoísmo y su afán de
lucro. La solución de este problema es responsabilidad de todos los componentes de la
sociedad y deberá comprender un cambio en los sistemas educativos a todos los niveles.
Por supuesto, que es una tarea que deben encarar primordialmente las autoridades
gubernamentales y ha de llevar tiempo. Entretanto le cabe fundamentalmente a dichas
autoridades, establecer fórmulas jurídicas y procedimientos administrativos para prevenir
y reprimir la evasión.

Cuando nos referimos a la complejidad y limitaciones de la legislación tributa-

ria, incluimos en dicho concepto una gama amplia de situaciones. Las normas jurídicas
tributarias son complejas por su propia naturaleza técnica. Esa complejidad está confir-
mada por ejemplo, en la existencia de normas que regulan la misma base imponible y
los contribuyentes, la existencia de exoneraciones amplias o condicionadas, la vigencia
de regímenes de fomento o incentivos con procedimientos muy detallados y confusos,
el alcance no siempre claro en cuanto a las facultades y deberes de la administración
tributaria y de los contribuyentes. También incluimos en estas menciones, la frecuente
aprobación de sistemas de condonación o amnistía tributaria, que premian al contribu-
yente incumplidor en perjuicio del cumplidor y afectan por ende la conciencia tributaria.
 Finalmente nos referimos la ineficiencia de la administración tributaria como
un elemento clave en el desarrollo de la evasión. Dentro de la concepción individualista
y de lucro del ser humano a que antes nos referimos, la decisión de evadir los impuestos
implica muchas veces que el contribuyente efectúe un cálculo económico, valorando los
beneficios y costos de la evasión. Así, por ejemplo, el contribuyente mide los beneficios
en términos de mayor renta disponible vis a vis los costos que derivan de ser descubierto
y las sanciones a las que puede ser afecto. En ese cálculo, si el contribuyente. percibe
que las probabilidades de ser detectado o sometido a inspección es nula o casi nula, su
decisión de evadir se acrecienta. En un país donde la probabilidad de que un contribu-
yente evasor sea detectado y pague sus impuestos es baja, el mismo asume normalmente
el riesgo de evadir, aun cuando las sanciones sean muy altas. Lo que al final cuenta
entonces, es cómo los contribuyentes perciben a la Administración Tributaria. La imagen
del riesgo es fundamental.

Considerando al evasor como un individuo racional que actúa exclusivamente en

base a valoraciones lucro económico, producir el máximo de renta neta, podemos
afirmar que las posibilidades de evasión son tanto mayores cuanto más incierta o remota
para el contribuyente es la probabilidad de ser identificado como tal y de ser inspeccio-
nado en forma competente y eficaz. En efecto una pena futura e incierta, bien sea
pecuniaria o de otra naturaleza, se valora, en el momento que la evasión se pone en
marcha, según un factor que podríamos denominar de descuento que reduce la relevan-
cia y valor efectivo de la misma para el contribuyente evasor.

Este factor de descuento dependerá no solamente de la probabilidad de ser

identificado como evasor y las penas que le impondrán, si no también de la forma en
que la Administración realiza la inspección o verificación. Entonces, el contribuyente
valorará la conveniencia de evadir en función de la eficiencia efectiva de las oficinas de
impuestos.

Al final como dijimos antes, lo que verdaderamente cuenta es como ve el

contribuyente a la Administración en términos: del sistema tributario; la complejidad de
las leyes y su comprensión de las mismas; la equidad del sistema; la presencia de la
Administración y su efectividad en la aplicación de la ley y por último, algo muy impor-
tante, como ve el contribuyente a los funcionarios tributarios, en términos de su compe-
tencia, idoneidad y sobre todo su integridad profesional.

Por lo anterior, en un medio de bajo nivel de cumplimiento tributario, los

sistemas de control deben estar dirigidos a crear un verdadero riesgo, deben ser efectivos
y deben inducir al contribuyente a un mejor cumplimiento. En ese sentido entonces, es
fundamental la existencia de una Administración Tributaria eficiente y efectiva, dentro
de un marco jurídico que permita la ejecución de medidas ejemplificadoras (como por
ejemplo, un régimen de sanciones realista). Todo ello ha de conducir naturalmente a un
cambio paulatino del comportamiento del contribuyente, para lo cual adicionalmente
debe dársele al mismo la oportunidad de rectificar su conducta en cualquier momento
luego de detectado el incumplimiento, de modo que las sanciones sean también gradua-
das de acuerdo con dicha conducta.
 111. TIPOS Y FORMAS DE EVASION

Los tipos de evasión pueden resumirse en:

- falta de inscripción en los registros fiscales

- falta de presentación de declaraciones

- falta de pago del impuesto declarado o liquidado (omisión de pago, morosidad)

- declaración incorrecta (ocultamiento base imponible, defraudación, centraban-
do).

En cuanto a las formas específicas que puede adoptar la evasión, dentro de los
distintos tipos antes identificados, seguidamente nos referiremos a las más comunes.

1. Contribuyentes que no declaran o dejan de declarar

Esta es una de las formas mas comunes de evasión. No declarantes de impuestos se

encuentran en todas las actividades económicas y en todos los tramos de ingresos.
Algunas de las personas que no presentan declaración se mantienen durante la mayor
parte de su vida activa fuera del sistema tributario, mientras que otros dejan repenti-
namente de declarar después de haber cumplido durante muchos años.

Las administraciones tributarias tradicionalmente no le han prestado la debida

atención a este problema. Sin embargo en muchos países del CIAT en los que en los
últimos años se han implantado sistemas de control de Grandes Contribuyentes, donde
la identificación de este incumplimiento es totalmente automático, los resultados han
sido sorprendentes, tanto por la magnitud del problema identificado como por la
respuesta positiva de los contribuyentes a este control.

Limitaciones en los sistemas de registro de contribuyentes y sistemas automatiza-

dos de procesamiento de declaraciones y control tributario, fundamentales para identifi-
car este incumplimiento, son unas de las causas fundamentales para la dificultad de
identificar los no declarantes y de estimar las consiguientes pérdidas de ingresos para la
Administración por esta forma de evasión.

Un grave problema en muchos países miembros del CIAT es la falta de presenta-

ción/pago de declaraciones por los Retenedores de impuestos retenidos por salarios
pagados a sus empleados o impuestos devengados sobre sus ventas. En épocas de
rápidos incrementos de precios y tasas de interés elevadas, las empresas tienen grandes
alicientes para usar con propios fines los recursos obtenidos por concepto de retención
de impuestos sobre la renta y cotizaciones de seguridad social de sus empleados o por
impuestos sobre las ventas.

En los últimos años, la eliminación de la necesidad de presentar declaraciones

a los asalariados así como la utilización de la red bancaria para la recepción de las
declaraciones y su procesamiento, ha permitido dedicar más recursos de la Administra-
ción a este problema, demostrando la magnitud e importancia del mismo.

2. Contribuyentes que no declaran correctamente

Esta es otra de las formas de evasión comúnmente utilizada por los contribuyentes. La
presentación de informaciones inexactas en la declaración por los contribuyentes, dando
por resultado la incorrecta determinación del impuesto, puede tener las siguientes
formas: disminución de la base imponible, aumento indebido de las deducciones,
exenciones y los créditos por impuestos pagados, y traslación de la base imponible.

a) Disminución de la base imponible

La declaración de una base imponible inferior a la real es uno de los métodos

más utilizados por los contribuyentes para reducir o eliminar sus obligaciones tributarias.
Generalmente la ley requiere que la Administración demuestre la existencia de ingresos
no declarados.

Esta forma de incumplimiento generalmente toma la forma del ocultamiento de

ingresos brutos para los efectos de los impuestos sobre la renta y ventas.

Al ocultar los ingresos brutos, los contribuyentes reducen la base imponible del
impuesto sobre las ventas y la del impuesto sobre la renta. Las empresas suelen reducir
considerablemente sus impuestos mediante el procedimiento de ocultar tanto compras
como ventas. De esta forma no solo se reduce el IVA, sino que también disminuye la
base imponible del impuesto sobre la renta, permitiendo a los contribuyentes evadir tasas
marginales altas.

b) Aumento indebido de las deducciones. exenciones y créditospor impuestos pagados

Esta es otra forma de evasión muy utilizada. Los contribuyentes suelen disminuir
su carga tributaria incrementando indebidamente sus deducciones, exenciones y créditos
por impuestos pagados. Como éstos hechos normalmente deben ser declarados por el
contribuyente, y en muchos casos deben presentarse los comprobantes correspondientes,
la Administración está en condiciones de poder verificar dichas rebajas, aunque desde
luego la efectividad de tal verificación dependerá de los recursos de auditoría de que se
dispongan.
 Los créditos del IV A producto de exportaciones dan lugar a muchos problemas
y en los últimos años ha sido una fuente importante de evasión pues los contribuyentes
recurren a una gran variedad de técnicas con el fin de obtener reembolsos por impuestos
que nunca se han pagado o exportaciones que nunca han salido del país.

e) Traslación de la base imponible

Mediante el traslado de las utilidades de una empresa a otra, los contribuyentes

logran someter, al menos una parte de su base imponible, a una tasa menor. Con este
fin las empresas trasladan parte o el total de la base imponible a una empresa afiliada
que está exenta de tributación o está sujeta a tasas relativamente bajas. La traslación de
base imponible se la tiene que estudiar desde la óptica de la tributación internacional
como dentro del mismo país, "traslación interna".

El método más utilizado para trasladar utilidades entre empresas afiliadas se basa
en la manipulación de los precios de transferencia, es decir, el establecimiento de precios
artificiales para los bienes y servicios que se compran y venden entre empresas afiliadas,
los precios se manipulan a fin de minimizar los impuestos totales pagaderos por la
empresa. La evasión basada en la manipulación de los precios de transferencia constitu-
ye un problema cada vez más serio, tanto en los países desarrollados como en desarrollo.

3. Morosidad en el pago de los impuestos

Por definición, la morosidad en el pago de los impuestos tiene lugar cuando los contri-
buyentes no pagan un impuesto determinado, en el plazo establecido por ley.

La falta de acción de las Administraciones sobre las cuentas morosas se debe

normalmente a la ineficacia de los sistemas de procesamiento de datos y deficiencias de
los sistemas de cuenta corriente incapaces de producir información correcta y oportuna
para actuar sobre la deuda morosa y a la falta de una decisión política para cobrar la
deuda morosa.
 IV. MEDICION DE LA EVASION TRIBUTARIA

La preocupación por la evasión ha traído consigo el interés de medir su dimensión o

alcance. Conocer el grado y características de la misma es fundamental para aplicar
correctivos yestablecer programas para reducirla yconstituye un antecedente igualmente
valioso para proyectar reformas tributarias y cambios legislativos. La evasión distorsiona
sin duda las cifras relacionadas con el denominado esfuerzo tributario de un país. En
efecto, una determinada relación de presión tributaria debe necesariamente ser
depurada, a los fines de determinar si dicha relación es por ejemplo, consecuencia de
impuestos bajos o si está influida por la evasión. Asimismo, conocer cifras de evasión
puede ser un factor estratégico para solicitar recursos con la finalidad de combatirla y
evaluar racionalmente la efectividad de la administración de los impuestos. Es obvio que
existe una relación directa entre la evasión y el grado de eficiencia y efectividad de la
administración tributaria. Por ello, también se ha puesto mucho énfasis en los últimos
años a la creación de procedimientos y métodos para medir dicha eficiencia y efectivi-
dad.

La literatura especializada en la materia clasifica a los métodos empleados en la

medición de la evasión en dos tipos principales: macroeconómicos y microeconómicos.

Los métodos macroeconómicos se basan y utilizan datos de los grandes agregados

económicos, como pueden ser las cuentas nacionales, variables monetarias, correlaciones
de la recaudación con ciertos insumos utilizados en la producción, etc. Estos métodos
son de naturaleza global, pues se refieren al total del universo de contribuyentes de un
impuesto y normalmente son utilizados por economistas fiscales responsables del diseño
de las políticas fiscales de un país.

Por su parte, los métodos microeconómicos se refieren a programas especiales

de auditoría o controles especiales que tratan de medir la evasión para una muestra de
contribuyentes considerada representativa. Los resultados obtenidos son luego extrapola-
dos con el fin de generalizar acerca de los tipos y montos de evasión. Estos métodos son
los normalmente utilizados por las administraciones tributarias.

Un ejemplo de un método macroeconómico puede verse en un trabajo de Silvani

y Medina que aparece publicado en la obra "La Administración Tributaria en los países
del CIAT" (Instituto de Estudios Fiscales, Madrid, 1992). Dicha metodología está
diseñada para medir la evasión del IV A y la misma puede resumirse en la siguiente
forma:

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a) Se estiman las ventas gravadas y las compras netas que generan crédito de
impuesto (incluyendo las inversiones). Con los datos anteriores se estima la base
imponible y la recaudación potencial aplicando la tasa general sobre la base
imponible (si existen varias tasas, la base imponible se desglosa según las tasas).

b) Las ventas gravadas se estiman según el valor de la oferta total (producción

bruta más importaciones), menos las exoneraciones, exportaciones y la variación
de existencias.

e) Las compras totales se definen como el consumo intermedio computado en las

cuentas nacionales. Las compras netas que generan crédito IVA, resultan de
restar del total de compras las compras de insumos gravados destinados a la
producción de bienes y servicios exentos (ya que al no estar gravado el bien o
servicio producido, el contribuyente no puede recuperar el IV A pagado por sus
insumos). Las inversiones netas en capital fijo que generan crédito del IVA, se
estiman a partir de los valores de la formación bruta de capital fijo de las
cuentas nacionales menos las inversiones exentas y las inversiones gravadas
destinadas a la producción de bienes y servicios exentos.

d) La base imponible teórica se obtiene restando de las ventas gravadas las compras
netas y las inversiones netas.

e) La recaudación potencial o teórica se calcula aplicando la tasa general a la base

imponible teórica

t) La pérdida de recaudación (evasión) resulta de restar de la recaudación poten-

cial la recaudación real. La recaudación real se obtiene restando a lo efectiva-
mente recaudado la devolución a los exportadores.

Recientemente, la Subdirección de Estudios del Servicio de Impuestos Internos

de Chile, utilizando una metodología similar, elaboró un interesante trabajo para medir
la evasión del IV A. Tomando en cuenta los ingresos efectivos y las proyecciones de las
Cuentas Nacionales, determinó que la evasión de dicho impuesto ha venido disminuyen-
do desde un 21 % en 1988 hasta un 16.5% estimado en 1992.

Otros métodos muy utilizados en países como Estados U nidos es el de las

encuestas de actitud a fin de identificar los factores que influyen en el cumplimiento
voluntario. Entre los factores identificados, según un trabajo de Lantonio presentado en
la Asamblea del CIA T cumplida en 1984 en Cartagena, se cuentan el ambiente legal,
la complejidad de las leyes tributarias, la comprensión y aceptación por parte de los
contribuyentes de las obligaciones legales y la efectividad de aplicación de la ley. En el
referido trabajo se citan algunos factores circunstanciales que influyen en la conducta
del contribuyente, tales como el nivel de ingresos, la tasa de desempleo, las tasas de los
impuestos, la eficiencia de la administración tributaria, la extensión de los sistemas de
retención y la inflación.

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 Entre los llamados métodos microeconómicos, puede citarse de manera especial
la llamada función discriminante, utilizada por el Servicio de Rentas Internas desde
1969. Se trata de una técnica matemática que consta de fórmulas diseñadas para
identificar declaraciones con alta probabilidad de error. Estas fórmulas se desarrollan en
base a una muestra al azar de declaraciones examinadas. Las declaraciones de la muestra
son sometidas a una auditoría detallada y el resultado global indica desviaciones o la
evasión del grupo seleccionado, lo que puede ser extendido con carácter general al
universo de declaraciones. El procedimiento constituye asimismo, un instrumento idóneo
para la selección de casos para auditoría.

Otro ejemplo de aplicación de métodos microeconómicos para la medición de

la evasión son el Sistema ARCO (Análisis Referencial del Contribuyente) utilizado en
Chile, el sistema SAF (Sistema de Apoyo a Fiscalización), utilizado en Honduras y el
Sistema ARCOE desarrollado en Ecuador. Estos dos últimos Sistemas están inspirados
y son en realidad una adaptación y complementación del Sistema ARCO de Chile a las
realidades de Honduras y Ecuador. Estos métodos permiten medir la evasión relativa y
también inferir la evasión absoluta por sectores económicos.

Me referiré muy brevemente al Sistema ARCOE, desarrollado en Ecuador por

el Proyecto BID/CIAT. El Sistema ARCOE permite obtener una fuerte presunción de
la evasión a nivel individual, al validar los datos de todas y cada una de las declaraciones
de los impuestos de IVA, renta, retenciones en la fuente y específicos al consumo,
mediante más de 90 cruces de información tanto interna como de terceros.

Los cruces corresponden a un proceso de confrontación contable y económica

entre todos los tipos de declaraciones correspondientes a un contribuyente por un
período de 5 años. De cada uno de estos cruces se puede determinar individualmente
un nivel de evasión pues el universo de diferencias aritméticas, lógicas tributarias se han
dividido, según su cuantía en 10 percentiles de magnitudes de gravedad. Basta entonces
sumar las "gravedades de cada cruce"para obtener una buena aproximación de los
montos evadidos por cada contribuyente.

Por otra parte a cada contribuyente se le calculan dinámicamente 6 indicadores

relacionados con la calidad de su comportamiento económico, 3 de los cuales son
absolutos y los restantes relativos. En todos los casos es perfectamente estimable la
presunta evasión asociada a cada comportamiento, siendo los indicadores relativos
comparables con los promedios estadísticos sectoriales, o al nivel de actividad, a fin de
objetivar la cuantificación.

Para estimar las evasiones regionales y sectoriales, el Sistema ARCOE provee

de un modelo de selección estadística que permite analizar el comportamiento de los
contribuyentes de cualquier actividad o tamaño en diferentes sectores de la economía
y/o regiones del país, de suerte que es perfectamente inferible partir de la casuística
grupal de cumplimientos formales y adecuados y revisables, el comportamiento potencial
de los contribuyentes a nivel sectorial.

19
 El Sistema ARCOE utiliza los mecanismos de detección de evasión para
seleccionar científicamente los casos más rentables de acción fiscal y a su vez permite
cuantificar detalladamente la esperanza de producción de auditorías, buscando controlar
el trabajo de los auditores.

20
 V. FORTALECIMIENTO DE LA ADMINISTRACION TRIBUf ARIA

De acuerdo a lo señalado anteriormente, un factor fundamental para prevenir la evasión

tributaria lo constituye el fortalecimiento de la administración de impuestos. Ello
determinará un aumento del costo o riesgo de la evasión y un estímulo al cumplimiento
voluntario. Adicionalmente, deberá existir un marco jurídico adecuado para tales propó-
sitos, que sirva para asegurar debidamente las facultades de la administración y proteja
los legítimos intereses de los contribuyentes.

El impresionante desarrollo y disponibilidad de la tecnología constituye una de

las extraordinarias posibilidades que se ofrecen a la administración tributaria para
mejorar su eficiencia y efectividad. Una experiencia que hemos adquirido en el CIAT
es la necesidad de identificar la tecnología disponible apropiada y aplicarla en las
funciones de la administración tributaria. Ese concepto de tecnología, lo hemos entendi-
do no solo referido a la informática, sino también a la aplicación de principios reconoci-
dos de administración y al desarrollo de un marco jurídico realista para facilitar la
gestión de la administración tributaria.

Con base en la experiencia acumulada y el apoyo de sus países miembros, el

CIAT ha desarrollado una .estrategia para promover el mejoramiento de la eficiencia y
efectividad de la administración tributaria. La referida estrategia se centra en el estable-
cimiento de un Sistema de Información Tributaria en la administración de impuestos.
El Sistema apoyado en la estructuración de un Registro de Contribuyentes, de una
Cuenta Corriente y de una Base de Datos, proporciona la información necesaria para
controlar con precisión las antes mencionadas principales obligaciones de los contribu-
yentes (inscripción en los registros fiscales, presentación de declaraciones, pago puntual
de las deudas declaradas o liquidadas, declaración correcta). El Sistema cuenta con el
soporte de tecnología informática, un instrumento fundamental para asegurar el manejo
oportuno y preciso de datos masivos, como es el caso de las declaraciones y papeles que
los contribuyentes y terceros hacen llegar a la administración. Adicionalmente, se están
incorporando en los países regímenes jurídicos apropiados para fortalecer las facultades
de la administración y estimular el cumplimiento de los contribuyentes, incluyendo
sistemas realistas de infracciones y sanciones.

En el sentido anterior, la exigencia de administrar una masa importante de

contribuyentes potenciales y las conocidas limitaciones que enfrentan las administracio-
nes tributarias, ha determinado la conveniencia de ensayar, inicialmente, sistemas
aplicables para el control de las obligaciones de un núcleo reducido de aquellos y en
base a la experiencia adquirida extender paulatinamente dichos sistemas al resto de los

21
contribuyentes, perfeccionando simultáneamente el marco jurídico de dicho control,
sobre todo en las áreas de facultades de las administraciones y los regímenes de infrac-
ciones y sanciones.

La experiencia de los últimos años, muestra que prácticamente todos los países
americanos están empeñados en importantes procesos de reformas dirigidas a mejorar
la eficiencia y efectividad de las administraciones tributarias y como consecuencia a
reducir la evasión. En la Asamblea del CIAT cumplida en Washington D.C. en 1991
hubo amplia oportunidad para conocer ese proceso de reformas y evaluar sus positivos
resultados.

22
 VI. CONCLUSIONF.S

Ciertamente existen muchas interrogantes a problemas conceptualmente difíciles sobre

este fenómeno de evasión que esperamos puedan ser tratados y analizados en este
seminario. Seguramente que nos interesará saber, por ejemplo:

¿Cómo medir la brecha de cumplimiento, la diferencia entre los ingresos

tributarios que se han obtenido y los potenciales, y cómo varia esa brecha entre los
diferentes sectores de contribuyentes y su efecto en la equidad horizontal del sistema
tributario?, ¿cuáles son los sectores de contribuyente y actividades económicas de mayor
evasión o mejor cumplimiento? ¿cómo perciben los contribuyentes la acción de la
Administración contra la evasión y si de verdad constituye el evadir un riesgo y cómo
se puede cuantificar este riesgo?, ¿cuál es el impacto de la presencia de la Administra-
ción en el cumplimiento voluntario?, etc.

Respuestas a estas y muchas otras preguntas, igualmente importantes para quien

diseña la política tributaria como para quien la administra, estoy seguro que las encon-
traremos en este Seminario que orientará mejor nuestra labor en el tratamiento de este
fenómeno de tanta significación.

23
 SERIE POLITICA FISCAL"

NQ Titulo:

1 "UN MARCO ANALITICO-CONTABLE PARA LA EVALUACION DE LA POLITICA

FISCAL EN AMERICA LATINA" (LC/L.489)

2 "AMERICA LATINA: LA POLITICA FISCAL EN LOS AÑOS OCHENTA"

(LC/L.
490)

3 "LA POLITICA FISCAL EN AMERICA LATINA: TOPICOS DE

INVESTIGACION" (LC/L.529)

4 "EL DEFICIT DEL SECTOR PUBLICO Y LA POLITICA FISCAL EN CHILE,

1978-1987" (LC/L.563)

5 "POLITICAS DE REDUCCION DE LA EVASION TRIBUTARIA:LA

EXPERIENCIA CHILENA, .1976-1986" (LC/L. 567)

6 "AJUSTE MACROECONOMICO Y FINANZAS PUBLICAS CHILE: 1982-1988"

(LC/L.566)

7 "LA POLITICA FISCAL Y LOS SHOCKS EXTERNOS" (LC/L.568)

8 "EL DEFICIT DEL SECTOR PUBLICO Y LA POLITICA FISCAL EN

URUGUAY" (Periodo 1978-1987) (LC/L.579)

9 "DETERMINANTES DEL DEFICIT DEL SECTOR PUBLICO EN BOLIVIA" (Pe-

riodo 1980-1987) (LC/L.582 y LC/L.582/Add.l)

10 "EL DEFICIT DEL SECTOR PUBLICO Y LA POLITICA FISCAL EN MEXICO"

( 1980-1989) (LC/L. 622)

11 "DETERMINANTES DEL DEFICIT Y POLITICA FISCAL EN EL ECUADOR"

(1979-1987) (LC/L.624 y LC/L.624 Add.l)

12 "EL DEFICIT DEL SECTOR PUBLICO Y LA POLITICA FISCAL EN

ARGENTI- NA" ( 1978-1987) (LC/L. 625)

13 "EL DEFICIT PUBLICO Y LA POLITICA FISCAL EN VENEZUELA" (1980-

1990) (LC/L.635 y LC/L.635/Add.l)

14 "O DEFICIT DO SETOR PUBLICO E A POLITICA FISCAL NO BRASIL,

1980-
1988" (LC/L.636)

El lector interesado en números anteriores de la Serie

Politica Fiscal, puede solicitarlo dirigiendo su correspondencia a:

25
Proyecto Regional de Politica Fiscal CEPAL/PNUD, CEPAL, Casilla 179-
D, Santiago, Chile.

26
15 "CASOS DE EXITO NA POLITICA FISCAL BRASILEIRA" (LC/L.641)

16 "LA POLITICA FISCAL EN COLOMBIA" (LC/L.642)

17 "LECCIONES DE LA POLITICA FISCAL COLOMBIANA" (LC/L.643)

18 "EL DEFICIT CUASIFISCAL: ASPECTOS TEORICOS, CONCEPTUALES Y

METODOLOGICOS" (selección de trabajos) (LC/L.646)

19 "EL DEFICIT CUASIFISCAL DE LA BANCA CENTRAL EN COSTA RICA:

1985-
1989" (LC/L.647)

20 "EL DEFICIT CUASIFISCAL EN BOLIVIA: 1986-1990" (LC/L.648)

21 "MACROECONOMIA DE LAS OPERACIONES CUASIFISCALES EN CHILE"

(LC/L.649)

22 "EL DEFICIT DEL SECTOR PUBLICO CONSOLIDADO CON EL BANCO

CENTRAL: LA EXPERIENCIA MEXICANA DE 1980 A 1989" (LC/L.650)

23 "UNA APROXIMACION AL DEFICIT CUASIFISCAL EN EL PERU: 1985-

1990" (LC/L.651)

24 "EL DEFICIT CUASIFISCAL EN EL PARAGUAY: 1982-1989" (LC/L.654)

25 "EL DEFICIT CUASIFISCAL EN ECUADOR (1979-1987)" (LC/L.659)

26 "EL DEFICIT CUASIFISCAL EN VENEZUELA: 1980-1990" (LC/L.660)

27 "DEFICIT CUASIFISCAL: EL CASO ARGENTINO ( 1977-1989)" (LC/L.

661)

28 "O DEFICIT QUASE-FISCAL BRASILEIRO NA DECADA DE 80" (LC/L.662)

29 "EL DEFICIT PARAFISCAL EN URUGUAY: 1982-1990" (LC/L.719)

30 "REFORMA FISCAL PROVINCIAL EN ARGENTINA: EL CASO DE MENDOZA,

1987-1991" (LC/L.741)

31 "LA POLITICA FISCAL EN CHILE: 1985-1991" (LC/L.742)

32 "POLITICA FISCAL, EQUILIBRIO MACROECONOMICO Y DISTRIBUCION DEL

INGRESO EN VENEZUELA: 1985-1991" (LC/L.745)

33 "INCIDENCIA MACROECONOMICA Y DISTRIBUTIVA DE LA POLITICA

FISCAL EN COLOMBIA: 1986-1990" (LC/L.746)

34 "LA POLITICA FISCAL EN BOLIVIA Y SU RELACION CON LA POLITICA

ECONOMICA: 1986-1990" (LC/L.750)

35 "LA POLITICA FISCAL EN ECUADOR: 1985-1991" (LC/L.753)

26
36 "POLITICA FISCAL, AJUSTE Y REDISTRIBUCION: EL CASO URUGUAYO,
1985-1991" (LC/L.759)

37 "LA ARMONIZACION TRIBUTARIA EN EL MERCOSUR" (LC/L.785)

38 "TAX EVASION: CAUSES, ESTIMATION METHODS, ANO PENALTIES A

FOCUS ON LATIN AMERICA" (LC/L.786)

39 "LA EVASION TRIBUTARIA" (LC/L.787)

27