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TEMA 25

EL IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO (II): DEVENGO. BASE IMPONIBLE. TIPOS DE

GRAVAMEN. DEUDA TRIBUTARIA. LIQUIDACIÓN. DEDUCCIONES: REQUISITOS.
RÉGIMEN DE DEDUCCIONES EN SECTORES DIFERENCIADOS. REGLA DE PRORRATA.
DEDUCCIONES ANTERIORES AL COMIENZO DE LA ACTIVIDAD. DEVOLUCIONES.

1. EL IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO: DEVENGO.

1.1. ENTREGAS DE BIENES Y PRESTACIONES DE SERVICIOS. Art. 75 LIVA

Uno. Se devengará el Impuesto:

1.º En las entregas de bienes, cuando tenga lugar su puesta a disposición del adquirente o, en
su caso, cuando se efectúen conforme a la legislación que les sea aplicable
.2.º En las prestaciones de servicios, cuando se presten, ejecuten o efectúen las operaciones
gravadas., o en su caso ,cuando tenga lugar la puesta a disposición de los bienes sobre los
que recaiga..
3.º En las transmisiones de bienes entre el comitente y comisionista efectuadas en virtud de
contratos de comisión de venta, cuando el último actúe en nombre propio, en el momento en
que el comisionista efectúe la entrega de los respectivos bienes.

4.º En las transmisiones de bienes entre comisionista y comitente efectuadas en virtud de

contratos de comisión de compra, cuando el primero actúe en nombre propio, en el momento
en que al comisionista le sean entregados los bienes a que se refieran.
5.º En los supuestos de autoconsumo, cuando se efectúen las operaciones gravadas.
6.º En los arrendamientos, en los suministros y, en general, en las operaciones de tracto
sucesivo o continuado, en el momento en que resulte exigible la parte del precio que
comprenda cada percepción.

1.2. ADQUISICIONES INTRACOMUNITARIAS DE BIENES. Art. 76 LIVA

El impuesto se devengará en el momento en que se consideren efectuadas las entregas de

bienes similares de conformidad con lo dispuesto en el art. 75, salvo en el caso de operaciones
que originen pagos anticipados.

1.3. IMPORTACIONES. Art. 77 LIVA

El devengo del impuesto se producirá en el momento en que hubiera tenido lugar el

devengo de los derechos de importación, de acuerdo con la legislación aduanera.

2. BASE IMPONIBLE.

2.1. ENTREGAS DE BIENES Y PRESTACIONES DE SERVICIOS.

Según el art. 78 LIVA la base imponible está constituida por el importe total de la
contraprestación de las operaciones sujetas. En particular:
1. Los gastos de comisiones, portes y transporte, seguros, primas por prestaciones
anticipadas y cualquier otro crédito efectivo a favor de quien realice la entrega o preste
el servicio, derivado de la prestación principal o de las accesorias a la misma. No
obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, no se incluirán en la contraprestación los
intereses por el aplazamiento en el pago del precio en la parte en que dicho
aplazamiento corresponda a un período posterior a la entrega de los bienes o la
prestación de los servicios.
2. Las subvenciones vinculadas directamente al precio de las operaciones sujetas al
impuesto.
3. Los tributos y gravámenes de cualquier clase que recaigan sobre las mismas
operaciones gravadas, excepto el propio Impuesto sobre el Valor Añadido. Lo
dispuesto en este número comprenderá los impuestos especiales que se exijan en

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 [Link] [Link] [Link] [Link] pacocasadotorres ENERO 2018 2

relación con los bienes que sean objeto de las operaciones gravadas, con excepción
del impuesto especial sobre determinados medios de transporte.
4. Las percepciones retenidas con arreglo a derecho por el obligado a efectuar la
prestación en los casos de resolución de las operaciones sujetas al impuesto.
5. El importe de los envases y embalajes, incluso los susceptibles de devolución, cargado
a los destinatarios de la operación, cualquiera que sea el concepto por el que dicho
importe se perciba.
6. El importe de las deudas asumidas por el destinatario de las operaciones sujetas como
contraprestación total o parcial de las mismas.
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No obstante, no se incluirán en la base imponible:

1. Las cantidades percibidas por razón de indemnizaciones que, por su naturaleza y función,
no constituyan contraprestación o compensación de las entregas de bienes o prestaciones
de servicios.
2. Los descuentos y bonificaciones que se justifiquen por cualquier medio de prueba admitido
en derecho y que se concedan previa o simultáneamente al momento en que la operación
se realice y en función de ella.
3. Las sumas pagadas en nombre y por cuenta del cliente, en virtud de mandato expreso del
mismo.
4. SUPRIMIDO LEY 9/2017 de contratos del Sector Público (Las subvenciones no
vinculadas al precio de las operaciones, no considerándose como tales, los importes
pagados por un tercero en contraprestación de dichas operaciones.)

Si bien, el art. 79 LIVA recoge las siguientes reglas especiales:

1. En operaciones cuya contraprestación no consista en dinero, la base imponible será el

importe, expresado en dinero, que se hubiera acordado entre las partes.
2. En el autoconsumo de bienes, el coste de adquisición o producción de los bienes.
3. En el autoconsumo de servicios, el coste de prestación de los mismos, incluida la
amortización de los bienes cedidos.
4. Cuando exista vinculación entre las partes que intervengan en una operación, su base
imponible será su valor normal de mercado. La vinculación podrá probarse por cualquier
medio admitido en derecho.
5. En operaciones con contraprestación fijada en moneda extranjera, la fijación del valor en
moneda española se efectuará aplicando el tipo de cambio vendedor fijado por el Banco
Central Europeo del día del devengo.
6. En transmisiones de bienes del comitente al comisionista en contratos de comisión de
venta en el que el comisionista actúa en nombre propio, la contraprestación convenida por
el comisionista menos el importe de la comisión.
7. En transmisiones de bienes del comisionista al comitente en contratos de comisión de
compra en el que el comisionista actúa en nombre propio , la contraprestación convenida
por el comisionista más el importe de la comisión.

Por último, el art. 80 LIVA establece que la base imponible se reducirá en las cuantías
siguientes:

1. El importe de los envases y embalajes susceptibles de reutilización que hayan sido objeto
de devolución.
2. Los descuentos y bonificaciones otorgados con posterioridad al momento en que la
operación se haya realizado siempre que sean debidamente justificados.
3. Cuando por resolución firme, judicial o administrativa o con arreglo a Derecho o a los usos
de comercio, queden sin efecto total o parcialmente, las operaciones gravadas o se altere
el precio después del momento en que la operación se haya efectuado.
4. La base imponible podrá reducirse cuando el destinatario de las operaciones sujetas al
Impuesto no haya hecho efectivo el pago de las cuotas repercutidas y siempre que, con
posterioridad al devengo de la operación, se dicte auto de declaración de concurso. La
modificación, en su caso, no podrá efectuarse después de transcurrido dos meses desde el
fin del plazo máximo fijado en el número 5 del apartado 1 del artículo 21 de la Ley 22/2003,

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de 9 de julio, Concursal.

Solo cuando se acuerde la conclusión del concurso por las causas expresadas en el
artículo 176.1, apartados 1.º, 4.º y 5.º de la Ley Concursal, el acreedor que hubiese
modificado la base imponible deberá modificarla nuevamente al alza mediante la emisión,
en el plazo que se fije reglamentariamente, de una factura rectificativa en la que se
repercuta la cuota procedente.

5. Cuando los créditos correspondientes a las cuotas repercutida por las operaciones
gravadas sean total o parcialmente incobrables.

Artículo 81. Determinación de la base imponible.

1. Con carácter general, la base imponible se determinará en régimen de estimación directa,

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sin más excepciones que las establecidas en esta Ley y en las normas reguladoras del régimen
de estimación indirecta de las bases imponibles.

2.2. ADQUISICIONES INTRACOMUNITARIAS DE BIENES. Art. 82 LIVA

La base imponible se determinará de acuerdo con lo establecido en esta Ley para las
entregas de bienes.

2.3. IMPORTACIONES. Art. 83 LIVA

La base imponible resultará de adicionar al valor en aduana:

a) Los impuestos, derechos, exacciones y demás gravámenes devengados fuera del territorio
de aplicación del impuesto, así como los que se devenguen con motivo de la importación,
con excepción del IVA.
b) Los gastos accesorios, como comisiones y gastos de embalaje, transporte y seguro que se
produzcan hasta el primer lugar de destino en el interior de la Comunidad. Se entenderá
por primer lugar de destino el que figure en la carta de porte o en cualquier otro documento
que ampare la entrada de los bienes en el interior de la Comunidad. De no existir esta
indicación, se considerará que el primer lugar de destino es aquél en que se produzca la
primera desagregación de los bienes en el interior de la Comunidad.

3. TIPOS DE GRAVAMEN. Sólo he puesto ejemplos, pero hay que estudiar bien para
pregunta corta. Cuidado con los que han cambiado de tipo

Señala el art. 90 LIVA que el impuesto se exigirá al tipo del 21%, salvo lo dispuesto en el
artículo siguiente.
El tipo impositivo aplicable a cada operación será el vigente en el momento del devengo.

Así, el art. [Link] LIVA establece el tipo reducido del 10% ) aplicable, entre otras, a las
siguientes operaciones:

1. Las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de:

a) Las sustancias o productos, cualquiera que sea su origen, que por sus características,
aplicaciones, componentes, preparación y estado de conservación, sean susceptibles
de ser habitual e idóneamente utilizados para la nutrición humana o animal, excepto las
bebidas alcohólicas y el tabaco.
b) Los animales, vegetales y demás productos susceptibles de ser utilizados habitual e
idóneamente para la obtención de los productos de la letra anterior.
c) Las aguas aptas para la alimentación humana o animal o el riego .
d) Medicamentos para uso veterinario.
e) Los aparatos y complementos destinados a suplir las deficiencias físicas del hombre o
los animales.

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f) Las viviendas, excepto las que tributan al tipo del 4%.

g) Las flores, plantas vivas de carácter ornamental, semillas, bulbos, esquejes y otros
productos de origen exclusivamente vegetal susceptibles de ser utilizados en su
obtención.
h) Importaciones de objetos de arte, antigüedades y objetos de colección.

2. La prestación de los siguientes servicios:

a) Los transportes de viajeros y sus equipajes.

b) Los servicios de hostelería, acampamento, balneario y restaurante.
c) Los servicios necesarios para el desarrollo de actividades agrícolas, forestales o
ganaderas..
d) Los servicios de limpieza de vías públicas, parques y jardines públicos.
e) La entrada a bibliotecas,archivos ,centros de documentación, museos galerías de arte
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,pinacotecas, teatros, circos, conciertos y demás espectáculos culturales en vivo (ley

3/2017)

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f) Los espectáculos deportivos de carácter aficionado.
g) Las exposiciones y ferias de carácter comercial.

h) Las ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, consecuencia de

contratos formalizados directamente entre promotor y contratista, para la construcción o
rehabilitación de edificios destinados principalmente a viviendas con determinados
requisitos.

Por último, el art. [Link] LIVA señala que se aplicará el tipo del 4% a las siguientes
operaciones:

1. Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de:

a) El pan común, la masa de pan común congelada y el pan común congelado, harinas
panificables, leche, quesos, huevos, frutas, verduras, hortalizas, legumbres, tubérculos
y cereales.
b) Los libros, periódicos y revistas.
c) Los medicamentos para uso humano, así como las formas galénicas, fórmulas
magistrales y preparados oficinales.
d) Los vehículos para personas con movilidad reducida y las sillas de ruedas para uso
exclusivo de las mismas.
e) Las viviendas calificadas administrativamente como de protección oficial de régimen
especial o de promoción pública cuando se entreguen por sus promotores.
f) Prótesis,òrtesis e implantes internos para personas con minusvalía
g) Sillas de ruedas, vehículos para minusválidos con los requisitos establecidos
legalmente- incluso si han de ser conducidos por un tercero. Minusvalía más del
33%.Letras f) y g) introducidas RDL 1/2014 I
2. Los servicios de reparación de vehículos especiales para minusválidos.

4. DEUDA TRIBUTARIA.

Señala el art. 99 LIVA que en las declaraciones-liquidaciones correspondientes a cada

período de liquidación, los sujetos pasivos podrán deducir globalmente el montante total de las
cuotas deducibles soportadas en dicho período del importe total de las cuotas del IVA
devengadas durante el mismo en el territorio de aplicación del impuesto, como consecuencia
de las entregas de bienes, adquisiciones intracomunitarias de bienes o prestaciones de
servicios por ellos realizadas.
Cuando la cuantía de las deducciones supere el importe de las cuotas devengadas en el
mismo período de liquidación, el exceso podrá ser compensado en las declaraciones-
liquidaciones posteriores dentro del plazo de los cuatro años siguientes. No obstante, el sujeto
pasivo podrá optar por la devolución del saldo existente a su favor cuando proceda en virtud de
lo dispuesto en esta Ley.

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Artículo 100. Caducidad del derecho a la deducción.

El derecho a la deducción caduca cuando el titular no lo hubiera ejercitado en los plazos y

cuantías señalados en el artículo 99 de esta Ley.

No obstante, en los casos en que la procedencia del derecho a deducir o la cuantía de la

deducción esté pendiente de la resolución de una controversia en vía administrativa o
jurisdiccional, el derecho a la deducción caducará cuando hubiesen transcurrido cuatro años
desde la fecha en que la resolución o sentencia sean firmes.

5. LIQUIDACIÓN.

Regulada en los arts. 167 a 169 LIVA y arts. 71 y ss. RIVA, destacan las siguientes
cuestiones:

1. El período de liquidación coincidirá con el trimestre natural, salvo para los empresarios o
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profesionales recogidos en el art. 71 RIVA, que coincidirá con el mes natural.

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a) La declaración-liquidación se presentará durante los 20 primeros días naturales del
mes siguiente al correspondiente período de liquidación mensual o trimestral, excepto
la correspondiente al último período del año, durante los 30 primeros días naturales del
mes de enero.

2. Los sujetos pasivos deberán formular una declaración-resumen anual en el lugar, forma,
plazos e impresos que apruebe el Ministro de Economía y Hacienda.
3. Los órganos de gestión tributaria podrán girar la liquidación provisional que proceda de
acuerdo con lo dispuesto en la LGT.

6. DEDUCCIONES: REQUISITOS.

Según el art. 92 LIVA los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas devengadas por las
operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en el mismo
territorio, hayan soportado por repercusión directa o satisfecho por entregas de bienes,
prestaciones de servicios realizadas por otro sujeto pasivo del impuesto, adquisiciones
intracomunitarias e importaciones y las entregas de bienes y prestaciones de servicios
comprendidas en los artículos 9.1.° c) y d); [Link].2.° y 4.º, y 140 quinque, todos ellos de la
presente Ley .

A su vez, dispone el art. 93 LIVA que podrán hacer uso del derecho a deducir los sujetos
pasivos del impuesto que tengan la condición de empresarios o profesionales y hayan iniciado
la realización habitual de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a
sus actividades.

En cuanto a las operaciones cuya realización origina el derecho a la deducción, el art. 94

LIVA señala que serán deducibles las cuotas del IVA en la medida en que los bienes o
servicios adquiridos o importados se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las
siguientes operaciones:

a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del IVA.

b) Las prestaciones de servicios cuyo valor esté incluido en la base imponible de las
importaciones de bienes.
c) Las operaciones exentas en virtud de los arts. 21 a 25 de esta Ley.
d) Los servicios prestados por agencias de viajes exentos del impuesto.
e) Las operaciones realizadas fuera del territorio de aplicación del impuesto que originarían el
derecho a la deducción si se hubieran efectuado en el interior del mismo.
f) Las operaciones de seguro, bancarias o financieras, que estarían exentas si se hubiesen
realizado en el territorio de aplicación del impuesto.

Si bien, habrá de tenerse en cuenta las limitaciones recogidas en el art. 95 LIVA y las
exclusiones y restricciones del derecho a deducir señaladas en el art. 96 de la misma.

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Por su parte, el art. 97 LIVA establece que sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción
los sujetos pasivos que estén en posesión del documento justificativo de su derecho

Por último, el art. 98 LIVA señala que el derecho a la deducción nace en el momento en que
se devengan las cuotas deducibles, salvo en las entregas de medios de transporte nuevos
realizadas ocasionalmente y la adquisición o importación de los objetos de arte, antigüedades y
objetos de colección a que se refiere el art. 135. Dos de esta Ley.

7. RÉGIMEN DE DEDUCCIONES EN SECTORES DIFERENCIADOS.

Conforme a lo dispuesto en el art. 101 LIVA, los sujetos pasivos que realicen actividades
económicas en sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional deberán aplicar
separadamente el régimen de deducciones respecto de cada uno de ellos. La aplicación de la
regla de prorrata especial podrá efectuarse independientemente respecto de cada uno de los
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sectores diferenciados, salvo que se trate de regímenes especiales, que se regirá por sus
reglas.

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La Administración puede autorizar la aplicación de un régimen de deducción común a los
sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo determinados
únicamente por aplicación de lo dispuesto en el art. 9.1º.c) a’) de esta Ley (las actividades
económicas realizadas y los regímenes de deducción aplicables son distintos).
La autorización no surtirá efectos en el año en que el montante total de las cuotas
deducibles por la aplicación del régimen de deducción común exceda en un 20% al que
resultaría de aplicar con independencia del régimen de deducciones respecto de cada sector
diferenciado.

8. REGLA DE PRORRATA.

Se regula en los arts. 102 a 110 LIVA, señalando el primero que la regla de prorrata será de
aplicación cuando el sujeto pasivo, en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional,
efectúe conjuntamente entregas de bienes o prestaciones de servicios que originen el derecho
a la deducción y otras operaciones de análoga naturaleza que no habiliten para el ejercicio del
citado derecho.

Según el art. 103 LIVA existen dos clases de prorrata:

1. Prorrata especial.

Será aplicable en los siguientes supuestos:

a) Cuando los sujetos pasivos opten por su aplicación en los plazos y forma que se
determinen reglamentariamente.
b) Cuando el montante total de las cuotas deducibles en un año natural por aplicación de
la regla de prorrata general exceda en un 10% del que resultaría por aplicación de la
regla de prorrata especial.

Según el art. 106 LIVA, el ejercicio del derecho a deducir en esta prorrata se ajustará a las
siguientes reglas:

a) Las cuotas impositivas soportadas a la adquisición o importación de bienes o servicios

utilizados exclusivamente en la realización de operaciones que originen el derecho a la
deducción, podrán deducirse íntegramente.
b) Las cuotas impositivas soportadas a la adquisición o importación de bienes o servicios
utilizados exclusivamente en la realización de operaciones que no originen el derecho a
la deducción, no podrán deducirse.
c) Las cuotas impositivas soportadas a la adquisición o importación de bienes o servicios
utilizados sólo en parte en la realización de operaciones que originen el derecho a la
deducción, podrán deducirse en la proporción resultante de aplicar a su importe global
el porcentaje de la prorrata general.

2. Prorrata general.

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Se aplicará cuando no se den las circunstancias que determinan la aplicación del régimen
de prorrata especial, recogiéndose su régimen y procedimiento en los arts. 104 y105 LIVA,
señalando el primero que, en los casos de aplicación de esta regla sólo será deducible el
impuesto soportado en cada período de liquidación en un porcentaje que se determinará
multiplicando por 100 el resultante de una fracción en cuyo numerador debe figurar el importe
total anual de las entregas de bienes y prestaciones de servicios que originan el derecho a la
deducción y en el denominador el importe total anual de las entregas de bienes y prestaciones
de servicios realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o
profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda, incluidas las que no
originen el derecho a deducir.

Por último, dispone el art. 107 LIVA que las cuotas deducibles por la adquisición o
importación de bienes de inversión deberán regularizarse durante los 4 años naturales
siguientes a aquel en que los sujetos pasivos realicen las citadas operaciones.
También se aplicará cuando los sujetos pasivos hubiesen realizado, durante el año de
adquisición de los bienes de inversión, exclusivamente operaciones que originen derecho a
deducción o exclusivamente operaciones que no origina tal derecho y, posteriormente se
modificase esta situación.
Tratándose de terrenos o edificaciones, las cuotas deducibles deberán regularizarse durante
los 9 años naturales siguientes a la correspondiente adquisición.

9. DEDUCCIONES ANTERIORES AL COMIENZO DE LA ACTIVIDAD.

Reguladas en los arts. 111 a 113 LIVA, señala el art. 111 que quienes no viniesen
desarrollando con anterioridad actividades empresariales o profesionales y adquieran la
condición de empresario o profesional por efectuar adquisiciones o importaciones de bienes o
servicios con la intención de destinarlos a la realización de actividades de tal naturaleza,
podrán deducir las cuotas que, con ocasión de dichas operaciones, soporten o satisfagan antes
del momento en que inicien la realización habitual de las entregas de bienes o prestaciones de
servicios correspondientes a dichas actividades, de acuerdo con lo dispuesto en este artículo y
en los arts. 112 y 113.
Lo anterior también será aplicable a quienes, teniendo ya la condición de empresario o
profesional, inicien una nueva actividad empresarial o profesional que constituya un sector
diferenciado respecto de las actividades que venían desarrollando con anterioridad.

10. DEVOLUCIONES.

Se regulan en los arts. 115 a 119 LIVA, estableciendo el primero que los sujetos pasivos
que no hayan podido efectuar las deducciones originadas en un período de liquidación por
exceder las cuotas soportadas de las cuotas devengadas, tendrán derecho a solicitar la
devolución del saldo a su favor existente a 31 de diciembre de cada año en la autoliquidación
correspondiente al último período de liquidación de dicho año.
En estos supuestos, la Administración procederá, en su caso, a practicar liquidación
provisional dentro de los seis meses siguientes al término del plazo previsto para la
presentación de la autoliquidación en que se solicite la devolución.
Cuando de la autoliquidación o, en su caso, liquidación provisional, resulte cantidad a
devolver, la Administración Tributaria procederá a su devolución de oficio, sin perjuicio de la
práctica de las ulteriores liquidaciones provisionales o definitivas que procedan.

Por su parte, señala el art. 116 LIVA que los sujetos pasivos podrán optar por solicitar la
devolución del saldo a su favor existente al término de cada período de liquidación, que
coincidirá con el mes natural, con independencia del volumen de operaciones.

Por último, solo mencionar que los arts. 117 y 119 LIVA, respectivamente, regulan las
devoluciones a exportadores en régimen de viajeros y las devoluciones a determinados
empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto.

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