CORTE SUPERIOR DE JUSTICIA LIMA - Sistema de

Notificaciones Electronicas SINOE

SEDE TRIBUTARIOS,
Juez:SIERRA MIGUEL Indalecia FAU 20159981216 soft
Fecha: 28/10/2020 02:48:11,Razón: RESOLUCIÓN JUDICIAL,D.Judicial:
CORTE SUPERIOR DE JUSTICIA DE LIMA LIMA / LIMA,FIRMA DIGITAL
DECIMO NOVENO JUZGADO ESPECIALIZADO EN LO CONTENCIOSO
ADMINISTRATIVO CON SUBESPECIALIDAD EN TEMAS TRIBUTARIOS Y
ADUANEROS
CORTE SUPERIOR DE JUSTICIA
LIMA - Sistema de Notificaciones
Electronicas SINOE

SEDE TRIBUTARIOS,
Secretario:VERA CARRION LUIS SENTENCIA
FERNANDO /Servicio Digital -
Poder Judicial del Perú
Fecha: 28/10/2020 10:11:19,Razón:
RESOLUCIÓN
JUDICIAL,D.Judicial: LIMA /
EXPEDIENTE : 02182-2019-0-1801-JR-CA-19
LIMA,FIRMA DIGITAL
DEMANDANTE : SOCIEDAD MINERA CERRO VERDE S.A.A.
DEMANDANDOS : TRIBUNAL FISCAL Y SUNAT
MATERIA : NULIDAD DE RESOLUCION ADMINISTRATIVA
JUEZ : INDALECIA SIERRA MIGUEL

Sumilla: No se aprecia que la Ley General de Sociedades haya

establecido una formalidad para acreditar que el Directorio delegue a la
Junta General de Accionistas la facultad de elegir a los gerentes de la
empresa, por lo que, el Tribunal Fiscal debió pronunciarse respecto a este
argumento, el cual era el punto de partida para poder analizar si la
designación de PHELPS DODGE fue conforme a Ley, merituando los
medios probatorios presentados por la parte demandante, siendo que,
como se ha señalado antes, la Ley General de Sociedades no establece
que la reserva para la elección del gerente de la empresa cuente con una
formalidad de cumplimento obligatorio para que sea reconocida.

RESOLUCIÓN NÚMERO DOCE

Lima, veintiocho de octubre de dos mil veinte.-

I. PARTE EXPOSITIVA

I.1 SOCIEDAD MINERA CERRO VERDE S.A. (en adelante, la empresa), interpone
demanda contenciosa administrativa (folios 551 a 652), subsanada mediante
escrito de fecha 12 de marzo de 2019 (folios 657 y 658) contra el TRIBUNAL
FISCAL y la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración
Tributaria- SUNAT (en adelante la Administración Tributaria o la SUNAT)
teniendo como pretensiones las siguientes:

Primera pretensión principal:

Se declare la nulidad total de la Resolución del Tribunal Fiscal N° 10093-2-
2018, y la nulidad parcial de la Resolución del Tribunal Fiscal N° 08470-2-
2018, en los extremos que confirman la Resolución de Intendencia N° 055-
014-0001662/SUNAT respecto a los reparos referidos a: i) las Resoluciones de
Determinación N°s 0520030007988 a 0520030007999 y 0 520030008024 a
0520030008035 por deducción del débito fiscal en la fecha de emisión de
notas de crédito y no en la fecha de recepción por el cliente, ventas dentro del
territorio nacional, reparo al crédito fiscal por aplicación de las normas sobre
realidad económica según la Norma VIII del Título Preliminar del Código
Tributario, ii) Resoluciones de Determinación N°s 0 520030008012 a

1
0520030008023, relacionadas a la modificación del coeficiente, iii)
Resoluciones de Determinación N°s 0520030008000 a 0 520030008011
vinculados a los intereses pagados o acreditados en el exterior, asistencia
técnica y retención de fletes, iv) Resoluciones de Determinación N°s
0520030008036 a 0520030008046, referida a la tasa adicional del Impuesto a
la Renta de enero a diciembre de 2007; y, v) Las Resoluciones de Multa N°s
0520020005029 a 0520020005040, emitidas por la infracción tipificada en el
numeral 13 del artículo 177° del Código Tributario; debido a que en todos estos
reparos se afectaron los principio de debido procedimiento, por lo que se
solicita al Juzgado que se ordene al Tribunal Fiscal emitir un nuevo
pronunciamiento que respete las garantías del debido procedimiento.

Pretensión accesoria a la primera pretensión principal: Se ordene a la

Administración Tributaria la restitución de los montos pagados por la deuda
imputada, más los intereses legales correspondientes, conforme lo dispuesto
en el artículo 38° del Código Tributario.

Pretensión subordinada a la primera pretensión principal:

Solicita que por plena jurisdicción, al amparo del numeral 2 del artículo 5° de la
Ley del Procedimiento Contencioso Administrativo, se anulen y revoquen las
Resoluciones del Tribunal Fiscal N°s 08470-2-2018 y 10093-2-2018 y como
consecuencia lógica y necesaria se dejen sin efecto la Resolución de
Intendencia N° 0550140001662/SUNAT, las Resolucione s adoptadas por la
SUNAT que hubiera tenido como objeto de cobro de los importes a que se
refieren las resoluciones y se reconozca que: i) Impuesto General a las Ventas:
Los ajustes al débito fiscal mediante las notas de crédito N°s 003527, 003533,
003553, 003555, 003575, 003576, 003579, 003551 y 003580 emitidas por
operaciones con la empresa CENTELSA PERU S.A.C., Conductores y Cables
del Perú S.A.C. e INDECO S.A., se efectuaron de conformidad con el artículo
26° de la Ley del Impuesto General a las Ventas; la operación señalada en la
factura N° 003005556 corresponde a una exportación definitiva de dos anillos
de desgaste de carcasa y un impulsor con anillo a favor de IIT FLUID
TECHNOLOGY S.A., en ese sentido esa exportación no se encontraba
gravada con el Impuesto General a las Ventas, de conformidad con el artículo
54° de la Ley General de Aduanas y el artículo 33° de la Ley del Impuesto
General a las Ventas; No corresponde que la Administración Tributaria aplique
lo dispuesto en la Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario para
recalificar el servicio de gerenciamiento prestado por la minera PHELPS
DODGE DEL PERU S.A.C. ii) Pagos a cuenta: No se generan intereses
moratorios ni sanciones cuando los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta
que han sido cancelados de forma oportuna- de conformidad con el criterio
establecido en la Sentencia de Casación N° 4392-201 3 que constituye
precedente vinculante para todos los órganos administrativos y judiciales. iii)
Impuesto a la Renta de No Domiciliados: el préstamo efectuado por entidades
financieras no domiciliadas a favor de la empresa no esconde una operación
entre partes vinculadas, por lo que los intereses pagados a favor de las
entidades no domiciliadas estaban sujetas al Impuesto a la Renta no

2
 domiciliados con una tasa de 4.99% de conformidad con el literal g) del artículo
56° de la Ley del Impuesto a la Renta; que en el ca so de los servicios de
asistencia técnica prestados a favor de la compañía corresponda aplicar la
tasa del 15% por concepto de Impuesto a la Renta de no domiciliados prevista
en el literal f) del artículo 56° de la Ley del Imp uesto a la Renta; y se reconozca
que la compañía acreditó durante el ejercicio 2007 que las líneas peruanas
que operaron en los países bajos estaban exoneradas del Impuesto a la
Renta, de conformidad con el literal d) del artículo 48° de la Ley del Impuesto a
la Renta.

Pretensión accesoria a la pretensión subordinada a la primera pretensión

principal: Se ordene a la Administración Tributaria la restitución de los montos
pagados por la deuda imputada, más los intereses legales correspondientes,
conforme lo dispuesto en el artículo 38° del Código Tributario.

I.2 Por Resolución dos de fecha 01 de abril de 2018 (folios 665 a 666), se admite a
trámite la demanda en la vía del Proceso Especial.

I.3 Mediante escrito de fecha 17 de abril del 2019, el Procurador Público Adjunto de la
Superintendencia Nacional de Administración Tributaria- SUNAT se apersonó al
proceso (folios 671 y 672) y por medio de escrito de la misma fecha contestó la
demanda (folios 677 a 704, del mismo modo, mediante escrito de fecha 22 de abril
de 2019 (folios 707 a 786), el Procurador Adjunto a cargo de los asuntos judiciales
del Ministerio de Economía y Finanzas se apersonó al proceso y contestó la
demanda.

I.4 Por Resolución tres de fecha 06 de mayo de 2019 (folios 791 y 792), se tuvo por
contestada la demanda por parte del Tribunal Fiscal y la administración Tributaria.

I.5 Mediante la Resolución cuatro, de fecha 12 de agosto de 2019, esta judicatura

consideró que existía una relación jurídica procesal válida y declaró saneado el
proceso, se fijó los puntos controvertidos y se admitieron los medios probatorios,
asimismo se prescindió de la realización de audiencia y se dispuso que se traigan
los autos a despacho para emitir sentencia una vez vencido el plazo para solicitar
informe oral.

I.6 Mediante Resolución cinco de fecha 19 de agosto de 2019 (folio 818), se

programó la diligencia de Informe Oral, la cual fue reprogramada por medio de la
Resolución seis, de fecha 27 de julio de 2020, que se llevó a cabo con la
asistencia de los abogados de la demandante y de la SUNAT, conforme lo
señalado por la constancia de folio 847.

I.7 Mediante Resolución nueve de fecha 27 de agosto de 2020 (folio 851) se

dispuso que se deje el expediente en despacho para sentenciar.

II. PARTE CONSIDERATIVA

II.1 Materia de controversia:

3
Del análisis de los antecedentes administrativos, escrito de demanda y
contestaciones, es materia de controversia lo siguiente:

1. Si corresponde declarar la Nulidad total de la Resolución del Tribunal

Fiscal N° 10093-2-2018 y la Nulidad parcial de la Resolución del
Tribunal Fiscal N° 08470-2 2018, en el extremo que confirmó la
Resolución de Intendencia N° 055-014-0001662, resp ecto de las
Resoluciones de Determinación N° 052-003-0007988 a 052-003 0007999 y
052-003-0008024 a 0524-003-0008035, 052-003-0008012 a 052-003-
0008023, 052-003-0008000 a 052-003-0008011, 052-003-0008036 a 052-
003-0008046, y Resoluciones de Multa N° 052-002-000 5029 a 052-002-
0005040, por vulneración a la debida motivación, igualdad procesal,
predictibilidad y legalidad; y consecuentemente, se ordene al Tribunal
Fiscal emita un nuevo pronunciamiento que respete las garantías del
debido procedimiento.

2. En caso se desestime la pretensión señalada en el punto 1, por

Plena Jurisdicción, se reconozca que:

IGV

• Los ajustes al débito fiscal mediante las notas de crédito Nos.

003-527, 003-533, 003-553, 003-555, 003-575, 003-576. 003-579, 003-
551 y 003-580, emitidas por operaciones con CENTELSA PERU
S.A.C., CONDUCTORES Y CABLES DEL PERU S.A.C. e INDECO S.A., se
efectuaron de conformidad con el artículo 26° de la Ley del IGV. La
operación señalada en la Factura No. 003-005556 corresponde a una
exportación definitiva de dos anillos de desgaste de carcasa y un
impulsor con anillo a favor de IIT FLUID TECHNOLOGY S.A. En
ese sentido, la exportación de los mencionados bienes no está
gravada con el IGV, de conformidad con el artículo 54° de la Ley
General de Aduanas y el artículo 33° de la Ley del IGV.

• No corresponde que la SUNAT aplique lo dispuesto en la Norma VII del

Título Preliminar del Código Tributario para recalificar el servicio
de gerenciamiento prestado por MINERA PHELPS DODGE DEL
PERU S.A.C.

PAGOS A CUENTA DEL IR

• No se generan intereses moratorios ni sanciones cuando los pagos a

cuenta del IR que han sido cancelados de forma oportuna, de
conformidad con el criterio establecido en la Sentencia de
Casación No. 4392-2013 que constituye precedente vinculante para
todos los órganos administrativos y judiciales.

IR NO DOMICILIADOS

4
 • El préstamo efectuado por entidades financieras no domiciliadas
a favor de nuestra Empresa no esconde una operación entre partes
vinculadas. En ese sentido, los intereses pagados a favor de las
entidades no domiciliadas estaban sujetos al IR No Domiciliados con
una tasa de 4.99%, de conformidad con el literal g) del artículo 56° de la
Ley del Impuesto a la Renta.

• En el caso de los servicios de asistencia técnica prestados a favor de

la Empresa, corresponde aplicar la tasa del 15% por concepto de IR No
Domiciliados prevista en el literal f) del artículo 56° de la Ley del IR.

• La Empresa acreditó que durante el ejercicio 2007 las líneas

peruanas que operaron en los Países Bajos estaban exoneradas del IR
de conformidad con el literal d) del artículo 48° d e la Ley del IR.

3. Como consecuencia de ampararse lo pretendido en los puntos 1 y 2, si

corresponde ordenar a la Administración Tributaria que proceda, de ser
el caso, a la restitución de los montos pagados, más intereses.

II.2 Antecedentes del Caso:

II.2.1. Con fecha 21 de junio de 2011, de folios 197 del tomo 36 del expediente
administrativo, la Administración Tributaria emitió la Carta N° 110051307920-
01 SUNAT, en la que comunicó a la demandante el inicio del procedimiento de
fiscalización de los periodos enero a diciembre de 2007 de los tributos
Impuesto a la Renta de Tercera Categoría e Impuesto General a las Ventas.
Del mismo modo, mediante el Requerimiento N° 0521110000645, de la
misma fecha (folios 240 a 241 del tomo 36 del expediente administrativo) la
SUNAT solicitó a la demandante diversa documentación referida los impuestos
fiscalizados como el análisis de liquidación, análisis de alquileres, regalías,
franquicias, marcas, etc.; reinversiones efectuadas, libros de actas de junta de
accionistas y de directorio, libros contables, entre otros.

II.2.2 Finalizado el procedimiento de fiscalización la Administración Tributaria efectuó

diversos reparos al Impuesto General a las Ventas y al Impuesto a la Renta del
ejercicio 2007 y emitió los siguientes valores:

Respecto al Impuesto General a las Ventas de enero a diciembre

de 2007

Resoluciones de
Impuesto Periodo folio expediente administrativo
Determinación
256 del tomo 39 del expediente
520030007988 IGV ene-07
administrativo
257 del tomo 39 del expediente
520030007989 IGV feb-07
administrativo
258 del tomo 39 del expediente
520030007990 IGV mar-07
administrativo
259 del tomo 39 del expediente
520030007991 IGV abr-07
administrativo
260 del tomo 39 del expediente
520030007992 IGV may-07
administrativo

5
 261 del tomo 39 del expediente
520030007993 IGV jun-07
administrativo
262 del tomo 39 del expediente
520030007994 IGV jul-07
administrativo
263 del tomo 39 del expediente
520030007995 IGV ago-07
administrativo
264 del tomo 39 del expediente
520030007996 IGV sep-07
administrativo
265 del tomo 39 del expediente
520030007997 IGV oct-07
administrativo
266 del tomo 39 del expediente
520030007998 IGV nov-07
administrativo
267 del tomo 39 del expediente
520030007999 IGV dic-07
administrativo

Resoluciones de
Impuesto Periodo folio expediente administrativo
Determinación
292 del tomo 39 del expediente
520030008024 IGVICP ene-07
administrativo
01 del tomo 38 del expediente
520030008025 IGVICP feb-07
administrativo
02 del tomo 38 del expediente
520030008026 IGVICP mar-07
administrativo
03 del tomo 38 del expediente
520030008027 IGVICP abr-07
administrativo
04 del tomo 38 del expediente
520030008028 IGVICP may-07
administrativo
05 del tomo 38 del expediente
520030008029 IGVICP jun-07
administrativo
06 del tomo 38 del expediente
520030008030 IGVICP jul-07
administrativo
07 del tomo 38 del expediente
520030008031 IGVICP ago-07
administrativo
08 del tomo 38 del expediente
520030008032 IGVICP sep-07
administrativo
09 del tomo 38 del expediente
520030008033 IGVICP oct-07
administrativo
10 del tomo 38 del expediente
520030008034 IGVICP nov-07
administrativo
11 del tomo 38 del expediente
520030008035 IGVICP dic-07
administrativo

Respecto a los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de enero a

diciembre 2007 por la modificación de coeficiente para
determinar los pagos a cuenta

Resoluciones de
Impuesto Periodo folio expediente administrativo
Determinación
280 del tomo 39 del expediente
520030008012 p/c IR ene-07
administrativo
281 del tomo 39 del expediente
520030008013 p/c IR feb-07
administrativo
282 del tomo 39 del expediente
520030008014 p/c IR mar-07
administrativo
283 del tomo 39 del expediente
520030008015 p/c IR abr-07
administrativo
284 del tomo 39 del expediente
520030008016 p/c IR may-07
administrativo

6
 285 del tomo 39 del expediente
520030008017 p/c IR jun-07
administrativo
286 del tomo 39 del expediente
520030008018 p/c IR jul-07
administrativo
287 del tomo 39 del expediente
520030008019 p/c IR ago-07
administrativo
288 del tomo 39 del expediente
520030008020 p/c IR sep-07
administrativo
289 del tomo 39 del expediente
520030008021 p/c IR oct-07
administrativo
290 del tomo 39 del expediente
520030008022 p/c IR nov-07
administrativo
291 del tomo 39 del expediente
520030008023 p/c IR dic-07
administrativo

Respecto a las retenciones del Impuesto a la Renta de No

Domiciliados de enero a diciembre de 2007

Resoluciones de
Impuesto Periodo folio expediente administrativo
Determinación
IR No 268 del tomo 39 del expediente
520030008000 ene-07
domiciliado administrativo
IR No 269 del tomo 39 del expediente
520030008001 feb-07
domiciliado administrativo
IR No 270 del tomo 39 del expediente
520030008002 mar-07
domiciliado administrativo
IR No 271 del tomo 39 del expediente
520030008003 abr-07
domiciliado administrativo
IR No 272 del tomo 39 del expediente
520030008004 may-07
domiciliado administrativo
IR No 273 del tomo 39 del expediente
520030008005 jun-07
domiciliado administrativo
IR No 274 del tomo 39 del expediente
520030008006 jul-07
domiciliado administrativo
IR No 275 del tomo 39 del expediente
520030008007 ago-07
domiciliado administrativo
IR No 276 del tomo 39 del expediente
520030008008 sep-07
domiciliado administrativo
IR No 277 del tomo 39 del expediente
520030008009 oct-07
domiciliado administrativo
IR No 278 del tomo 39 del expediente
520030008010 nov-07
domiciliado administrativo
IR No 279 del tomo 39 del expediente
520030008011 dic-07
domiciliado administrativo

Resoluciones de Determinación referidas a la Tasa Adicional del

Impuesto a la Renta de enero a diciembre de 2007

Resoluciones de folio expediente

Impuesto Periodo
Determinación administrativo
12 del tomo 38 del
520030008036 tasa adicional IR ene-07
expediente administrativo
13 del tomo 38 del
520030008037 tasa adicional IR mar-07
expediente administrativo
14 del tomo 38 del
520030008038 tasa adicional IR abr-07
expediente administrativo
15 del tomo 38 del
520030008039 tasa adicional IR may-07
expediente administrativo

7
 16 del tomo 38 del
520030008040 tasa adicional IR jun-07
expediente administrativo
17 del tomo 38 del
520030008041 tasa adicional IR jul-07
expediente administrativo
18 del tomo 38 del
520030008042 tasa adicional IR ago-07
expediente administrativo
19 del tomo 38 del
520030008043 tasa adicional IR sep-07
expediente administrativo
20 del tomo 38 del
520030008044 tasa adicional IR oct-07
expediente administrativo
21 del tomo 38 del
520030008045 tasa adicional IR nov-07
expediente administrativo
22 del tomo 38 del
520030008046 tasa adicional IR dic-07
expediente administrativo

Resoluciones de Multa

folio del tomo 38 del expediente

Resoluciones de Multa Infracción
administrativo

520020005029 23
520020005030 24
520020005031 25
520020005032 26
520020005033 27
520020005034 28
520020005035 29
520020005036 30
520020005037 31
520020005038 32
520020005039 33
520020005040 34
520020005041 35
520020005042 36
520020005043 37
520020005044 38
520020005045 Numeral 13, artículo 39
520020005046 177° y numeral 1 del 40
artículo 178° del
520020005047 Código Tributario 41
520020005048 42
520020005049 43
520020005050 44
520020005051 45
520020005052 46
520020005053 47
520020005054 48

8
 520020005055 49
520020005056 50
520020005057 51
520020005058 52
520020005059 53
520020005060 54
520020005061 55
520020005062 56
520020005063 57
520020005064 58

II.2.3 No encontrándose conforme con los valores emitidos, la empresa demandante

interpuso recurso de reclamación de fecha 26 de enero de 2011, obrante de
folios 195 a 252 del tomo 38 y 1 a 10 del tomo 37 del expediente
administrativo, el cual fue resuelto por medio de la Resolución de
Intendencia N° 055-014-0001662/SUNAT , emitida por la Intendencia Regional
de Arequipa, de fecha 27 de setiembre de 2012, obrante de folios 74 a 193
del tomo 41 del expediente administrativo, la cual declaró fundada en parte la
reclamación interpuesta por la demandante.

II.2.4 Con fecha 05 de noviembre de 2012, de fojas 223 a 251 del tomo 42 y 41 a
62 del tomo 41 del expediente administrativo, la parte demandante presentó
recurso de apelación contra la Resolución de Intendencia N° 055-014-
0001662/SUNAT, la cual fue resuelta mediante la Resolución del Tribunal
Fiscal N° 08470-2-2018, de fecha 30 de octubre de 2018, de folios 382 a 460
del tomo 45 y 1 a 14 del tomo 44 del expediente administrativo, el cual revocó
la Resolución de Intendencia N° 055-014-0001662/SUN AT en el extremo
vinculado a los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de enero y febrero de
2007 y las multas sustentadas en ellos, en la parte que excedían de la sumas
que resulten de aplicar el coeficiente fijado y la confirmó en todo lo demás que
ésta contenía.

Con fecha 04 de diciembre de 2018, la demandante presentó solicitud de

ampliación de la Resolución del Tribunal Fiscal N° 08470-2-2018 (folios
284 a 287 del tomo 45 del expediente administrativo) para que el Tribunal
precise las razones que justificaban la aplicación o inaplicación del criterio de
la Resolución N° 03508-3-2016, solicitud que fue re suelta por la Resolución
del Tribunal Fiscal N° 10093-2-2018, de fecha (folios 280 a 282 del tomo 45
del expediente administrativo) que la declaró infundada.

II.3 Pronunciamiento sobre la Primera Pretensión Principal de la demanda:

II.3.1 Marco Legal aplicable

II.3.1.1 Respecto al Principio de motivación de los actos administrativos

9
 Respecto al derecho a la motivación de las resoluciones administrativas, el
Tribunal Constitucional, ha establecido en el fundamento 4 de la Sentencia
recaída en el Expediente N.° 00744-2011-AA/TC, que:

“(…) {E]l derecho a la motivación en las resoluciones administrativas es de

especial relevancia. Consiste en el derecho a la certeza, el cual supone la
garantía de todo administrado a que las sentencias estén motivadas, es
decir, que exista un razonamiento jurídico explícito entre los hechos y las
leyes que se aplican (…)
La motivación de la actuación administrativa, es decir, la fundamentación con
los razonamientos en que se apoya, es una exigencia ineludible para todo
tipo de actos administrativos, imponiéndose las mismas razones para exigirla
tanto respecto de los actos emanados de una potestad reglada como
discrecional (…)”.

El Tribunal Constitucional agrega que la motivación del acto administrativo es

clave en el ordenamiento jurídico-administrativo y debe ser objeto central de
control por el juez constitucional; asimismo indica que la debida motivación
en el ámbito administrativo constituye una exigencia o condición impuesta
para la vigencia efectiva del principio de legalidad, presupuesto ineludible de
todo Estado de derecho. A ello, se debe añadir la estrecha vinculación que
existe entre la actividad administrativa y los derechos de las personas. Es
indiscutible que la exigencia de motivación suficiente de sus actos es
una garantía de razonabilidad y no arbitrariedad de la decisión
administrativa. (Los resaltados son nuestros).

II.3.1.2 Agregado a ello, el Tribunal Constitucional ha establecido en la Sentencia

recaída en el Expediente N° 7022-2006-PA/TC, que ex iste una necesidad de
que las resoluciones en general estén debidamente motivadas, por ser éste
un principio básico que informa el ejercicio de la función jurisdiccional y
administrativa; y al mismo tiempo un derecho de los justiciables a obtener de
los órganos judiciales y administrativos una respuesta razonada, motivada y
congruente con las pretensiones oportunamente propuestas. De conformidad
con ello, la falta de motivación o su insuficiencia constituye una arbitrariedad
e ilegalidad, en la medida en que es una condición impuesta por la Ley N°
27444 y frente a la existencia de vicios sustanciales que distorsionan el orden
jurídico y sus valores (orden público, seguridad jurídica, certeza, justicia y
equidad) y que como es evidente están por encima de los intereses de las
partes, cualquier órgano jurisdiccional, por el sólo hecho de serlo, tiene lo que
en doctrina se llama potestad nulificante del juzgador y que ha sido recogido
en el último párrafo del artículo 176° del Código P rocesal Civil aplicable
supletoriamente, entendida como aquella facultad de declarar la nulidad si
considera que el acto viciado puede alterar substancialmente los fines
abstracto y concreto del proceso.

II.3.1.3 En ese mismo sentido, el Tribunal Constitucional en la Sentencia recaída en

los Expedientes N°s 03943-2006-PA/TC y 03433-2013-PA/TC ha establec ido
el contenido constitucional garantizado del derecho a la debida motivación de
las resoluciones judiciales, cabe señalar que este derecho resulta exigible en
el procedimiento administrativo por ser una garantía del debido procedimiento

10
 administrativo1. En el fundamento jurídico 4.4.4 de la Sentencia recaída en el
Expediente N° 03433-2013-PA/TC, se establece que el contenido
constitucionalmente garantizado de este derecho queda delimitado en los
siguientes supuestos:

“a) Inexistencia de motivación o motivación aparente.

b) Falta de motivación interna del razonamiento, que se presenta en una
doble dimensión; por un lado, cuando existe invalidez de una inferencia a
partir de las premisas que establece previamente el Juez en su decisión; y,
por otro, cuando existe incoherencia narrativa, que a la postre se presenta
como un discurso absolutamente confuso incapaz de transmitir, de modo
coherente, las razones en las que se apoya la decisión. Se trata, en ambos
casos, de identificar el ámbito constitucional de la debida motivación
mediante el control de los argumentos utilizados en la decisión asumida por
el juez o tribunal, ya sea desde la perspectiva de su corrección lógica o
desde su coherencia narrativa.
c) Deficiencias en la motivación externa; justificación de las premisas, que
se presenta cuando las premisas de las que parte el Juez no han sido
confrontadas o analizadas respecto de su validez fáctica o jurídica.
d) La motivación insuficiente, referida básicamente al mínimo de motivación
exigible atendiendo a las razones de hecho o de derecho indispensables
para asumir que la decisión está debidamente motivada. Si bien, como ha
establecido este Tribunal, no se trata de dar respuestas a cada una de las
pretensiones planteadas, la insuficiencia, vista aquí en términos generales,
sólo resultará relevante desde una perspectiva constitucional si es que la
ausencia de argumentos o la “insuficiencia” de fundamentos resulta
manifiesta a la luz de lo que en sustancia se está decidiendo.
e) La motivación sustancialmente incongruente. El derecho a la tutela
judicial efectiva y, en concreto, el derecho a la debida motivación de las
sentencias, obliga a los órganos judiciales a resolver las pretensiones de las
partes de manera congruente con los términos en que vengan planteadas,
sin cometer, por lo tanto, desviaciones que supongan modificación o
alteración del debate procesal (incongruencia activa). Desde luego, no
cualquier nivel en que se produzca tal incumplimiento genera de inmediato
la posibilidad de su control mediante el proceso de amparo. El
incumplimiento total de dicha obligación, es decir, el dejar incontestadas las
pretensiones, o el desviar la decisión del marco del debate judicial
generando indefensión, constituye vulneración del derecho a la tutela judicial
y también del derecho a la motivación de la sentencia (incongruencia
omisiva)”.

II.3.1.4 Acorde con lo establecido por el Tribunal Constitucional también corresponde

recurrir a la legislación de la Ley del Procedimiento Administrativo General -
Ley N° 27444 2, en cuyo inciso 1.2 del numeral 1 del artículo IV de su Título
Preliminar3, señaló que los administrados gozan de los derechos y garantías
implícitos al debido procedimiento administrativo como obtener una decisión
motivada, fundada en derecho, emitida por una autoridad competente, y en
un plazo razonable.

1
Sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente N° 03355-2012-PA/TC, fundamento jurídico
2.3.5
2
Publicada el 11 de abril de 2001.
3
Artículo modificado por el artículo 2° del Decreto Legislativo N° 1272, publicado el 21 de diciembre de 2016.

11
 Asimismo, en el numeral 4 del artículo 3° de la men cionada Ley N° 27444
establece como requisito de validez de los actos administrativos a la
motivación, señalando que el acto administrativo debe estar debidamente
motivado en proporción al contenido y conforme al ordenamiento jurídico. De
igual mono el artículo 6° de la normativa analizada 4 indica lo siguiente:
“Artículo 6°.- Motivación del acto administrativo
6.1 La motivación debe ser expresa, mediante una relación concreta y directa
de los hechos probados relevantes del caso específico, y la exposición de las
razones jurídicas y normativas que con referencia directa a los anteriores
justifican el acto adoptado.
6.2 Puede motivarse mediante la declaración de conformidad de
fundamentos y conclusiones de anteriores dictámenes, decisiones o informes
obrantes en el expediente, a condición de que se identifique de modo certero,
y que por esta situación constituyan parte integrante del respectivo acto.(…).
6.3 No son admisibles como motivación, la exposición de fórmulas generales
o vacías de fundamentación para el caso en concreto o aquellas fórmulas
que por su oscuridad, vaguedad, contradicción o insuficiencia no resulten
específicamente esclarecedoras para la motivación del acto.
No constituye causal de nulidad el hecho de que el superior jerárquico de la
autoridad que emitió el acto que se impugna tenga una apreciación distinta
respecto de la valoración de los medios probatorios o de la aplicación o
interpretación del derecho contenida en dicho acto. (…)”.

II.3.1.5 De conformidad con lo señalado anteriormente, se aprecia que el principio a

la debida motivación es parte del principio al debido procedimiento y que por
éste los administrados tienen derecho a que las resoluciones o actos
administrativos emitidos por los órganos administrativos sean debidamente
motivados, entiéndase ello como una relación concreta y directa de los
hechos probados relevantes del caso específico, y la exposición de las
razones jurídicas y normativas que con referencia directa a los anteriores
justifican el acto adoptado; del mismo modo, es importante señalar que el
propio Tribunal Constitucional ha determinado que motivar no se trata
de dar respuestas a cada una de las pretensiones planteadas por los
administrados, en el caso de la motivación insuficiente, la insuficiencia
sólo resultará relevante desde una perspectiva constitucional si es que
la ausencia de argumentos o la “insuficiencia” de fundamentos resulta
manifiesta a la luz de lo que en sustancia se está decidiendo.

II.3.1.7 Respecto al Principio de Legalidad

Respecto al Principio de Legalidad en materia tributaria, el Tribunal

Constitucional, en la Sentencia recaída en el expediente N° 02835-2010-AA
indica que el Principio de legalidad “se traduce en el aforismo [nullum
tributum sine lege], consistente en la imposibilidad de requerir el pago de un
tributo si una ley o norma de rango equivalente no lo tiene regulado. Este
principio cumple una función de garantía individual al fijar un límite a las
posibles intromisiones arbitrarias del Estado en los espacios de libertad de
los ciudadanos, y cumple también una función plural, toda vez que se
4
Artículo modificado por el artículo 2° del Decreto Legislativo N° 1272, publicado el 21 de diciembre de 2016.

12
 garantiza la democracia en los procedimientos de imposición y reparto de la
carga tributaria (…)”.

De igual manera, el Tribunal Constitucional ha establecido en la Sentencia

recaída en el expediente N° 0042-2004-AI/TC que el principio de legalidad en
sentido general se entiende como la subordinación de todos los poderes
públicos a leyes generales y abstractas que disciplinan su forma de ejercicio
y cuya observancia se halla sometida a un control de legitimidad por jueces
independientes.

En concordancia con la jurisprudencia del Tribunal Constitucional,

doctrinariamente se ha señalado que el Principio de legalidad implica que
la Administración debe ajustar su actuación a lo que establece la ley,
sin apartarse de ella ni disponer su inaplicación bajo ninguna
circunstancia5; así como que el mencionado principio se refiere al
sometimiento de los poderes públicos al mandato o imperio de la Ley6.

II.3.2 Análisis del caso en concreto

Reparo a la base imponible por deducción del débito fiscal en la fecha de

emisión de notas de crédito y no en la fecha de emisión por el cliente

La demandante sostiene que el Tribunal Fiscal no emitió pronunciamiento

respecto a unos de sus argumentos en base a la incorrecta aplicación del
artículo 147° del Código Tributario, lo cual afectó a su derecho a la debida
motivación, también alega una vulneración a los Principio de igualdad,
predictibilidad y legalidad.

Al respecto, se advierte que con fecha 10 de agosto de 2018, de manera

anterior a la emisión de la Resolución del Tribunal Fiscal N° 08470-2-2018, la
demandante presentó un escrito de alegatos al Presidente de la Sala 2 del
Tribunal Fiscal, de folios 29 a 60 del tomo 44 del expediente administrativo, en
el cual señaló que respecto a la deducción del débito fiscal en la fecha de
emisión de las notas de crédito y no en la fecha de recepción por el cliente,
existía un caso idéntico al que era materia controvertida en el que la SUNAT
reparó el débito fiscal por notas de crédito emitidas en diciembre de 2003 y
recibidas por los clientes en enero de 2004 y en el cual el Tribunal Fiscal dio la
razón a la empresa al concluir que el ajuste de la operación debía efectuarse
en el mes en que se produzcan las rectificaciones, devoluciones o anulaciones
y que la recepción de las notas de crédito por parte de los clientes, sólo

5
LANDA ARROYO, César. Principios rectores y derechos fundamentales del administrado en el marco de la
Constitución económica de 1993. Revista Circulo de Derecho Administrativo. N° 3. Lima: 2007. Artículo
revisado el día 23 de agosto de 2019 en la siguiente página web:

<< http://revistas.pucp.edu.pe/index.php/derechoadministrativo/article/view/16314/16724>>
6
SEVILLANO CHAVEZ, Sandra. Lecciones de Derecho Tributario: Principios Generales y Código Tributario.
Fondo Editorial de la Pontificia Universidad Católica del Perú. Lima: 2014, pp. 99.

13
 constituye un medio de prueba de dicho ajuste, mas no un requisito de validez
de las operaciones.

Con fecha 30 de octubre de 2018 se emitió la Resolución N° 08470-2-2018, la

cual es materia controvertida en el presente proceso, en la que respecto al
reparo mencionado anteriormente se confirmó la observación efectuada por la
Administración Tributaria y el Tribunal Fiscal no se pronunció respecto al
alegato de la demandante. Por lo que con fecha 04 de diciembre de 2018, ésta
presentó una solicitud de ampliación de la Resolución N° 08470-2-2018 (folios
284 a 287 del tomo 45 del expediente administrativo) en la que requirió que el
Tribunal Fiscal amplíe la Resolución N° 08470-2-201 8 y precise las razones
que justifican la aplicación o inaplicación del criterio de la Resolución N°
03508-3-2016 al presente caso.

Con fecha 07 de diciembre de 2018 se emitió la Resolución del Tribunal Fiscal

N° 10093-2-2018, “Ampliación de Resolución”, la cua l también es materia de
controversia en el presente proceso (folios 280 a 282 del tomo 45 del
expediente administrativo), en ella se indicó que: “(…) como se ha señalado en
múltiple jurisprudencia de este Tribunal, no es obligación de esta instancia, ni
de alguna autoridad, pronunciarse sobre todos los argumentos o alegatos
planteados por los contribuyentes, ya que su obligación se limita a resolver la
controversia y fundamentar su posición, lo que en ningún caso la obliga a
responder cada una de las alegaciones que las partes pudieran hacer, máxime
si estas no cumplen los parámetros del artículo 147° del Código Tributario,
criterio que también ha sido establecido por este Tribunal en las Resoluciones
N° 02326-1-2006 y N° 03187-1-2007, entre otras, por lo que lo alegado en
contrario carece de fundamentos”. Asimismo, indicó que el Tribunal Fiscal y
cualquier entidad de la Administración solo se encuentra obligada a
pronunciarse sobre los aspectos en controversia planteados por los
contribuyentes, así como a fundamentar sus pronunciamientos. Agregó que en
la Resolución N° 08470-2-2018, el Tribunal Fiscal r esolvió la controversia y
sustentó la posición tomada, lo que en ningún caso implica responder todos y
cada uno de los argumentos presentados, por lo que no existía ningún punto
omitido que corresponda ser ampliado.

II.3.3 Es importante señalar que el análisis que esta judicatura efectuará en la

resolución de la primera pretensión principal de la demanda, corresponde a
determinar si la Resolución del Tribunal Fiscal N° 10093-2-2018 y la
Resolución del Tribunal Fiscal N° 08470-2-2018 incu rren en vicios que acareen
su nulidad por haber afectado el derecho a la debida motivación de la
demandante y no pronunciarse por los temas de fondo.

Siendo así, se advierte que los argumentos de la demandante para alegar la

vulneración a su derecho a la motivación corresponden a la Resolución del
Tribunal Fiscal N° 10093-2-2018, es decir que la de mandante cuestiona el
hecho de que el Tribunal Fiscal, en la Resolución N° 10093-2-2018, haya
interpretado erróneamente el artículo 147° del Códi go Tributario para

14
 desestimar su solicitud de aclaración de la Resolución N° 08470-2-2018, en
ese sentido, el análisis de la motivación respecto a dicho reparo será según lo
argumentado por el Tribunal Fiscal en la Resolución N° 10093-2-2018.

II.3.4 De lo expuesto se aprecia que el Tribunal Fiscal señaló que no se encontraba

obligado a responder a todos los alegatos planteados por los contribuyentes
sobre todo si éstos no cumplían los parámetros del artículo 147° del Código
Tributario.

De acuerdo a ello, el artículo 147° de dicho Código señala: “Al interponer

apelación ante el Tribunal Fiscal, el recurrente no podrá discutir aspectos que
no impugnó al reclamar, a no ser que, no figurando en la Orden de Pago o
Resolución de la Administración Tributaria, hubieran sido incorporados por
ésta al resolver la reclamación”.

Como puede observarse en este punto, el Tribunal Fiscal, en la Resolución N°

10093-2-2018, incurre en error al citar al artículo 147° del Código Tributario,
puesto que no se encontraba en una situación regulada por el artículo 147° del
Código Tributario, debido a que en el escrito de alegatos presentado por la
parte demandante- el 10 de agosto de 2018- no se presentaron nuevos
alegatos o nuevos argumentos a los señalados en los recursos de reclamación
y apelación, sino que la demandante buscaba fortalecer éstos argumentos
presentando un criterio del Tribunal Fiscal (Resolución N° 03508-3-2016) que
le era favorable, asimismo, la demandante no pretendía discutir aspectos no
impugnados al reclamar, ya que el reparo impugnado era el mismo; en ese
sentido, citar lo previsto en el artículo 147° por el Tribunal Fiscal resultaba
incorrecto.

II.3.5 Sin perjuicio de lo señalado anteriormente y de acuerdo al análisis completo de

la Resolución del Tribunal Fiscal, se observa que como argumento principal
para desestimar la solicitud de ampliación de la demandante, el órgano
administrativo indicó que no era obligación del Tribunal Fiscal pronunciarse
sobre todos los argumentos o alegatos planteados por los contribuyentes, ya
que su obligación se limitaba a resolver la controversia y fundamentar su
posición, lo que en ningún caso la obligaba a responder cada una de las
alegaciones que las partes pudieran hacer, este enunciado resulta conforme a
derecho para esta judicatura, puesto que el mismo Tribunal Constitucional ha
señalado en diversa jurisprudencia que no es necesario que los órganos
resolutores se pronuncien o respondan todos y cada uno de los argumentos
planteados por las partes, añadido a ello, debe recordarse lo señalado por el
artículo 6° de la Ley del Procedimiento Administrat ivo General- Ley N° 27444
en el cual se prevé que la motivación debe ser expresa, mediante una relación
concreta y directa de los hechos probados relevantes del caso específico, y la
exposición de las razones jurídicas y normativas que con referencia directa a
los anteriores justifican el acto adoptado, en dicho sentido no se refiere a que
el ente administrativo se encuentre supeditado a responder sobre todo
argumento esgrimido por los administrados, máxime si en el caso en concreto,
la demandante solicitaba que se aplique el mismo criterio de una Resolución

15
 del Tribunal Fiscal anterior que había sido emitida unos años antes de la
resolución N° 08470-2-2018, la cual no se constituy e como un precedente de
observancia obligatoria, según lo previsto por el artículo 154° del Texto Único
Ordenado del Código Tributario, aprobado mediante Decreto Supremo N° 133-
2013-EF, en adelante, el Código Tributario7, por lo que no puede alegarse que
el Tribunal Fiscal se encontraba en la obligación de seguir el criterio esbozado
en dicha resolución ya que esta era una facultad de la entidad, asimismo
tampoco se encontraba obligado a emitir pronunciamiento respecto al criterio
de una sala diferente.

II.3.6 Conforme a lo establecido en el punto anterior, tampoco es estimable el

argumento presentado por la demandante referido a que se vulneró el derecho
de igualdad procesal y el Principio de Predictibilidad; ya que la demandante
solo se refiere a una Resolución del Tribunal Fiscal con un criterio diferente al
resuelto en el caso de autos, la cual como se ha concluido anteriormente, no
resultaba jurisprudencia reiterada del Tribunal Fiscal, ni un precedente de
observancia obligatoria que evidencie una vulneración a la igualdad procesal o
la predictibilidad; siendo ello así, si bien se observa que el Tribunal Fiscal se
remitió de manera inexacta a un artículo del Código Tributario, no es menos
verdad que el argumento principal para desestimar la ampliación a la
resolución N° 08470-2-2018, es un argumento válido y se encuentra
debidamente motivado, por lo tanto, no se advierte que el Tribunal Fiscal haya
vulnerado el derecho a la motivación de las resoluciones administrativas ni el
Principio de Igualdad Procesal y de Predictibilidad, como sostiene la parte
demandante.

II.3.7 La empresa demandante también sostiene que la actuación del Tribunal Fiscal
es contraria a Ley y por tanto vulnera el Principio de Legalidad, puesto que la
normativa del Impuesto General a las Ventas, no contempla como periodo para
la deducción del débito fiscal la fecha de recepción de la nota de crédito,
siendo que el Tribunal Fiscal pretende subsumir un supuesto en una norma
que posee un ámbito de aplicación completamente distinto.

El inciso a) del artículo 1° del Texto Único Ordena do de la Ley del Impuesto
General a las Ventas, aprobado mediante el Decreto Supremo N° 055-99-EF 8-

7
Primer párrafo modificado por el artículo 15° de la Ley N° 30264, publicada el 16 de noviembre de 2014:
“Artículo 154°.- JURISPRUDENCIA DE OBSERVANCIA OBLIGATORIA

Las resoluciones del Tribunal Fiscal que interpretan de modo expreso y con carácter general el sentido de
normas tributarias, las emitidas en virtud del artículo 102°, las emitidas en virtud a un criterio recurrente de las
Salas Especializadas, (…) constituirán jurisprudencia de observancia obligatoria para los órganos de la
Administración Tributaria, mientras dicha interpretación no sea modificada por el mismo Tribunal, por vía
reglamentaria o por Ley. En este caso, en la resolución correspondiente el Tribunal señalará que constituye
jurisprudencia de observancia obligatoria y dispondrá la publicación de su texto en el diario oficial El Peruano
(…)”
8
Publicado el 15 de abril de 1999.

16
 en adelante la Ley del Impuesto General a las Ventas- establece que la venta
en el país de bienes muebles se encuentra gravada con el Impuesto General a
las Ventas. Asimismo el numeral 11 de la Ley citada señala que el impuesto a
pagar se determina mensualmente deduciendo del Impuesto Bruto de cada
periodo el crédito fiscal.

Aunado a ello, el artículo 12° de la Ley del Impue sto General a las Ventas
establece que el impuesto bruto que corresponde a cada operación gravada es
el monto resultante de aplicar la tasa del impuesto sobre la base imponible, se
agrega que el impuesto bruto correspondiente al contribuyente por cada
periodo tributario, es la suma de los impuestos brutos determinados conforme
al párrafo precedente por las operaciones gravadas de ese periodo. El artículo
13° de la citada Ley 9 indicó que la base imponible estaba constituida por el
valor de venta en las ventas de bienes.

El artículo 26° de la Ley del Impuesto General a la s Ventas10 señaló en su

literal a) que del monto del impuesto bruto resultante del conjunto de las
operaciones realizadas en el periodo que corresponda, se deduciría el monto
del impuesto bruto correspondiente al importe de los descuentos que el sujeto
del impuesto hubiere otorgado con posterioridad a la emisión del comprobante
de pago que respalde la operación que los originaba y el literal b) establecía
que se deducía el monto del impuesto bruto proporcional a la parte del valor de
venta o de la retribución del servicio restituido, agregó que tratándose de la
anulación total o parcial de ventas de bienes o de prestación de servicios, la
anulación de las ventas o servicios estaba condicionada a la
correspondiente devolución de los bienes y de la retribución efectuada.
Por último, el último párrafo del citado artículo 26° indica que las deducciones
deberán estar respaldadas por notas de crédito que el vendedor debe
emitir de acuerdo con las normas que señale el Reglamento.

El numeral 1 del artículo 7° del Reglamento de la L ey del Impuesto General a

las Ventas e impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por Decreto Supremo
N° 029-94-EF 11, en adelante el Reglamento de la Ley del Impuesto General a
las Ventas señaló que los ajustes referidos en el artículo 26° se efectúa n
en el mes en que se produzcan las rectificaciones, devoluciones o
anulaciones de las operaciones originales. De igual manera, el numeral 4
del artículo 10° del Reglamento de la Ley del Impue sto General a las Ventas
establece que para determinar el valor mensual de las operaciones realizadas
se debe anotar en los Registros de Ventas y Compras, todas las operaciones
por las cuales se hayan anulado, reducido o aumentado parcial o totalmente el
valor de las operaciones; aunado a ello, el literal a) del numeral 4 señalado

9
Inciso sustituido por el artículo 12° de la Ley N° 30264, publicada el 16 de noviembre de 2014.
10
Modificado por el artículo 10° del Decreto Legislativo N° 950, publicado el 03 de febrero de 2004, la cual
entró en vigencia el 01 de marzo de 2004 y el Decreto Legislativo N° 1116, publicado el 07 de julio de 2012.
11
Publicado el 29 de marzo de 1994.

17
 dispone que para que las modificaciones mencionadas tengan validez,
deben estar sustentadas por:

a) Las notas de débito y de crédito, cuando se emitan respecto de

operaciones respaldadas con comprobantes de pago.

Según el numeral 1 del artículo 10° del Reglamento de Comprobantes de

Pago, aprobado mediante Resolución de Superintendencia N° 007-99-
SUNAT12, está referido a las notas de crédito y notas de débito; señalando lo
siguiente:

1.1 Las notas de crédito se emitirán por concepto de anulaciones,

descuentos, bonificaciones, devoluciones y otros.

1.2 Deberán contener los mismos requisitos y características de los

comprobantes de pago en relaciones a los cuales se emitan.

1.3 Sólo podrán ser emitidas al mismo adquiriente o usuario para modificar
comprobante de pago otorgado con anterioridad. (…)”.

II.3.8 Del análisis de las normas citadas en los párrafos anteriores, se aprecia que la
legislación del Impuesto General a las Ventas grava con el impuesto a las
compras de bienes o prestación de servicios- entre otros- realizadas en
territorio peruano, para lo cual, el impuesto por pagar se determinará de
acuerdo a la diferencia entre el impuesto bruto recibido y el crédito fiscal
pagado; respecto al impuesto bruto por pagar, la legislación del Impuesto
General a las Ventas establece que a este monto se le deben descontar las
devoluciones, anulaciones o descuentos, para lo cual deben acontecer la
devolución de los bienes y la retribución, asimismo dichas anulaciones,
descuentos y devoluciones deben estar sustentadas en notas de crédito
emitidas por el vendedor y anotadas en los registros de ventas.

Aunado a ello, las normas antes señaladas tienen previsto que los ajustes
referidos en el artículo 26°, es decir la deducción al impuesto bruto por pagar,
se efectúa en el mes en que se produzcan las rectificaciones, devoluciones o
anulaciones de las operaciones originales, es decir que no se estableció o se
condicionó el momento para efectuar la deducción al momento o la anotación
de las notas de crédito, en el Registro de Ventas, al periodo en que se
produzca la recepción del adquirente, tal como concluye el Tribunal Fiscal,
quien se aparta de lo señalado en la legislación del Impuesto Genera a las
Ventas al establecer un requisito que ni la Ley ni el Reglamento de ésta han
previsto para aceptar el momento del registro de las notas de crédito y, por
tanto de su deducción, vulnerando así el Principio de Legalidad establecido en
el artículo 74° de la Constitución Política del Per ú, puesto que su análisis debió
avocarse a verificar si se produjo la efectiva devolución de los bienes y la
retribución efectuada en el periodo de anotación de las notas de crédito; tal
como lo disponen los dispositivos legales citados anteriormente, con lo cual

12
Publicada el 21 de enero de 1999.

18
 corresponde estimar este extremo de la demanda, respecto a éste reparo y
disponer que el Tribunal Fiscal verifique si la demandante cumplió con
acreditar las condiciones que se encuentran expresamente en la normativa del
Impuesto General a las Ventas, es decir, la efectiva devolución de los bienes y
la retribución efectuada, para lo cual deberá emitir nuevo pronunciamiento,
tomando en consideración lo establecido en la presente sentencia.

II.3.9 Respecto al reparo al crédito fiscal por aplicación de las normas sobre
realidad económica según la Norma VIII del título preliminar del Código
Tributario

La parte demandante indica que el Tribunal Fiscal dejó incontestadas

alegaciones que eran medulares para la resolución de la materia de litis y no
emitió pronunciamiento sobre sus argumentos, alega que la Resolución N°
08470-2-2018 motiva en forma incongruente al momento de señalar a quien
corresponde la carga de la prueba, del mismo modo sostiene que se ha
vulnerado el principio de igualdad procesal y el principio de predictibilidad pues
no se aplicaron los criterios señalados en otros pronunciamientos que
resuelven casos idénticos al suyo.

De la revisión de la Resolución del Tribunal Fiscal N° 08470-2-2018 se advierte

en la página 18 que el Tribunal indica que cuando se aplica la Norma VIII del
Título Preliminar del Código Tributario también puede desconocerse total o
parcialmente los efectos de una operación, la carga de la prueba de la
existencia de la operación corresponde igualmente al contribuyente que
pretende darle efectos jurídicos y que no resulta coherente invertir la carga de
la prueba hacia la Administración Tributaria cuando se cuestiona una o varias
operaciones realizadas en simulación absoluta, relativa o parcial

Cabe añadir que en el último párrafo de la página 23 y el primero de la página

24 de la Resolución impugnada, la SUNAT señaló que la demandante no
acreditó la efectiva prestación de los servicios por parte de la empresa
contratada, reafirmando que eran hechos que tenía la carga de probar si su
pretensión era deducir como gasto el pago de una contraprestación por los
servicios.

Con relación a la supuesta contradicción en la que incurriría el Tribunal Fiscal,

según la demandante, tenemos que en el tercer párrafo de la página 24 de la
Resolución materia de controversia (folio 323 del tomo 45 del expediente
administrativo) se sostuvo que:

“(…) si bien, como se ha señalado en materia tributaria, la carga de probar que

una declaración de voluntad se corresponde con la realidad del negocio que se
desea realizar y/o el contenido de un negocio coincide con la real voluntad de
las partes que intervienen en su formación, corresponde al contribuyente que
pretende darle efectos jurídicos presentar una declaración jurada que lo
contenga, en caso que la Administración alegase que un contribuyente simuló
relativa o parcialmente un acto jurídico, le corresponde a ella acreditar cual es
el acto jurídico disimulado”.

19
 De acuerdo a lo señalado por el Tribunal Fiscal, no se aprecia que éste haya
motivado de manera incongruente el momento de señalar a quien corresponde
la carga de la prueba, ya que desde el principio señaló que la carga de la
prueba para acreditar la realidad de la operación corresponde al contribuyente
y que no puede invertirse esta carga para la Administración Tributaria y lo que
señala posteriormente es que corresponde a la SUNAT demostrar cuál fue el
acto jurídico disimulado, es decir se refiere a dos situaciones diferentes, pues
corresponderá al contribuyente demostrar que realizó una operación o
actividad comercial y corresponde a la Administración explicar y acreditar cuál
fue el acto disimulado, es decir, la actividad real que se habría encubierto, por
ello no se advierte una incongruencia en lo indicado por el Tribunal Fiscal, tal
como lo señala la demandante.

II.3.7 La parte demandante también sostiene que expresamente señaló que el

presunto incumplimiento de las formalidades vinculadas al nombramiento de
sus gerentes no justificaba que se deba desconocer el contrato de
gerenciamiento, dado que el incumplimiento de esta formalidad no se
encontraba sancionado con la nulidad y que este argumento resultaba medular
para la resolución del caso materia de litis, pues este era el principal
fundamento utilizado por la SUNAT para pretender recalificar la naturaleza del
contrato de gerenciamiento suscrito con PHELPS DODGE CORPORATION,
en adelante PHELPS DODGE; así como que correspondía a la Administración
Tributaria demostrar que entre la demandante y los trabajadores del PHELPS
DODGE existía una relación laboral, sin embargo el Tribunal Fiscal dejó
incontestado este punto y no emitió pronunciamiento al respecto.

Al respecto, en la Resolución impugnada puede observarse que el Tribunal

Fiscal expuso los argumentos de cada parte, y dio inicio a su análisis
valorando la copia simple de una traducción al español del “Acuerdo de
Participación” suscrito el 16 de marzo de 2005 entre la demandante y diversas
empresas, entre las cuales se encuentra PHELPS DODGE, también se refirió
al contrato denominado “Shareholders Agreement”, suscrito entre la
demandante y diversas empresas, entre las que también se encontraba
PHELPS DODGE; posteriormente el Tribunal Fiscal indica que no advirtió que
la demandante hubiera acreditado la efectiva prestación de los servicios por
parte de la empresa contratada, así como no se apreciaba la ejecución de las
prestaciones a las que se comprometió, como el nombramiento del gerente, ni
que contara con personal suficiente para prestar el servicio por el que se le
contrató.

Asimismo, el Tribunal Fiscal revisó las Actas de Sesión de Directorio de fechas

07 de marzo de 2005 y del 12 de noviembre de 2007, y concluyó que el
directorio de la demandante en atención a lo establecido en el artículo 185° de
la Ley General de Sociedades y de sus estatutos, nombró a sus gerentes
generales durante los ejercicios 2005 a 2007, por lo que no se advertía en las
Actas de Sesión mencionadas que se hubiera designado como gerente ala

20
 Minera Phelps Dodge del Perú S.A.C., ni que ésta hubiera intervenido en la
designación de las personas naturales.

II.3.8 De acuerdo a ello, la demandante tenía un argumento vinculado al hecho de

que la designación de PHELPS DODGE fue un nombramiento válido y que las
formalidades previstas en la Ley General de Sociedades para la designación
de gerentes no tenía carácter constitutivo de derechos, por lo que cuando el
Directorio de la empresa convocó a la Junta General de Accionistas incluyó en
la agenda la aprobación de la participación de la empresa como parte del
“Acuerdo de Operador”, con todas las implicancias que ello generaba, entre
ellos, la designación de PHELPS DODGE como gerente, y es ahí en donde el
directorio delegó a la junta General de Accionistas la facultad de designar al
gerente general, este alegato fue mencionado por el Tribunal Fiscal en el
penúltimo párrafo de la página 9 de la Resolución N° 08470-2-2018 (folio 309
del tomo 45 del expediente administrativo).

II.3.9 Conforme a lo revisado en la Resolución N°08470-2-2 018, se observa que el

Tribunal Fiscal concluyó que la recurrente no reservó la facultad de nombrar a
los gerentes a la junta general y que el directorio siempre tuvo facultades para
nombrar y destituir a sus gerentes, así como que no se apreciaba que la
demandante hubiera acreditado documentariamente que el directorio acordó el
nombramiento como gerente general de la Minera PHELPS DODGE, ni que se
evidenciaba que ésta hubiera nombrado a una persona natural que la
representara para tal efecto, siendo ello así, se aprecia que el Tribunal Fiscal
fundamenta su conclusión en el hecho de que la demandante no habría
acreditado que su directorio delegó o autorizó que la Junta General de
Accionistas nombre a los gerentes generales, ya que expresamente señaló:
“Que dado que la recurrente no reservó la facultad de nombrar gerente a la
junta general, el directorio siempre tuvo facultades para nombrar y destituir a
sus gerentes”13, y es a partir de esa inferencia que el Tribunal Fiscal efectúa el
análisis respecto a si PHELPS DODGE contrató a los otros gerentes y
personal de la empresa demandante.

Asimismo, también se advierte que el Tribunal Fiscal citó diversos artículos de

la Ley General de Sociedades, entre ellos el artículo 185°, el cual disponía que
la sociedad cuenta con uno o más gerentes designados por el directorio, salvo
que el estatuto reserve esa facultad a la junta general, a pesar de ello se
aprecia que el Tribunal Fiscal no tomó en cuenta el argumento presentado por
la parte demandante, el cual sí era importante para la resolución del caso,
puesto que de la lectura de los artículos que cita en su resolución, no se
aprecia que la Ley General de Sociedades haya establecido una formalidad
para acreditar que el Directorio delegue a la Junta General de Accionistas la
facultad de elegir a los gerentes de la empresa, por lo que, el Tribunal Fiscal

13
Antepenúltimo párrafo de la página 22 de la Resolución N° 08470-2-2018 (folio 321 del tomo 45 del
expediente administrativo).

21
 debió pronunciarse respecto a este argumento, el cual era el punto de partida
para poder analizar si la designación de PHELPS DODGE fue conforme a Ley,
merituando los medios probatorios presentados por la parte demandante,
siendo que, como se ha señalado antes, la Ley General de Sociedades no
establece que la reserva para la elección del gerente de la empresa cuente
con una formalidad de cumplimento obligatorio para que sea reconocida.

En dicho sentido y atendiendo a que dilucidar la cuestión mencionada en el

párrafo anterior era de especial relevancia para la resolución del caso, se
advierte que lo resuelto por el Tribunal Fiscal, en este extremo, incurren en un
vicio de nulidad por motivación insuficiente, al no observarse que el Tribunal
Fiscal en la Resolución N° 08470-2-2018 haya cumpli do con el mínimo de
motivación exigible atendiendo a las razones de hecho o de derecho
indispensables para asumir que la decisión está debidamente motivada, por
tanto corresponde que el Tribunal Fiscal emita nuevo pronunciamiento
respecto a este extremo y establezca si era necesaria o no cumplir con alguna
formalidad para poder concluir que la demandante no reservó la facultad de
nombrar al gerente a la junta general.

Con relación a que el Tribunal Fiscal no emitió pronunciamiento respecto a que

correspondía a la Administración Tributaria demostrar que entre la
demandante y los trabajadores del PHELPS DODGE existía una relación
laboral, en el cuarto párrafo de la página 25 (folio 324 del tomo 45 del
expediente administrativo), el Tribunal Fiscal emitió pronunciamiento sobre ello
indicando que la Administración Tributaria- en la etapa de fiscalización- señaló
que el servido fue realmente prestado por terceras personas (personas
naturales) que estando en las planillas de Minera PHELPS DODGE laboraron
realizando actividades en provecho de la demandante durante el ejercicio 2007
y solo por un monto que alcazaba a cubrir sus remuneraciones en dinero y
especie pagadas a estas, es decir que sí hubo pronunciamiento por parte del
Tribunal fiscal respecto a lo alegado por la demandante.

II.3.10 En consecuencia y de acuerdo a los argumentos expuestos en los párrafos

anteriores, se advierte que el Tribunal Fiscal ha incurrido en un vicio de nulidad
al haber motivado de manera insuficiente la Resolución del Tribunal Fiscal N°
08470-2-2018, en el extremo referido al reparo al crédito fiscal por aplicación
de las normas sobre realidad económica según la norma VIII del título
preliminar del Código Tributario, por lo que corresponde declarar nula la
mencionada resolución y ordenar al Tribunal Fiscal a que emita un nuevo
pronunciamiento tomando en cuenta a lo resuelto en la presente sentencia,
asimismo, al haberse retrotraído el proceso no corresponde que esta judicatura
se pronuncie sobre los demás argumentos sostenidos por la demandante
respecto a este reparo, como la vulneración al derecho a la igualdad procesal y
motivación incongruente.

II.3.11 Respecto al reparo referido a la modificación del coeficiente de los pagos

a cuenta

22
 La demandante sostiene que el Tribunal Fiscal debió aplicar el precedente
vinculante establecido en la Sentencia de Casación N° 4392-2013, sin
embargo el Tribunal incurrió en un error al señalar que no podría emitir un
pronunciamiento respecto a un argumento que no se señaló en la reclamación,
según el artículo 147° del Código Tributario, con l o cual vulneró el Principio de
Legalidad, ya que no presenta un sustento legal que justifique al Tribunal a
inaplicar el criterio contenido en la Sentencia de Casación N° 4392-2013.

De la revisión de la Resolución del Tribunal Fiscal impugnada, específicamente

la página 28, obrante de folios 327 del tomo 45 del expediente administrativo,
se aprecia que respecto a este reparo el Tribunal Fiscal señaló que en relación
a lo alegado sobre los intereses de los pagos a cuenta del Impuesto a la
Renta, ello no fue un aspecto cuestionado al reclamar, por lo que en aplicación
de los dispuesto en el artículo 147° del Código Tri butario, la demandante no
podría discutir aspectos que no impugnó al reclamar, sin embargo en el párrafo
siguiente, el Tribunal Fiscal da respuesta a lo alegado por la demandante
cuando indica:

“Que sin perjuicio de lo expuesto, cabe señalar, a título ilustrativo, que no

resulta atendible la aplicación del criterio establecido mediante la sentencia
de casación emitida en el Expediente N° 4392-2013, por la Sala de Derecho
Constitucional y Social Permanente de la Corte Superior de Justicia, por
cuanto de acuerdo con el artículo 37° del Texto Úni co Ordenando de la Ley
N° 27584, Ley que Regula el Proceso Contencioso Adm inistrativo (…) solo
resulta vinculante para los órganos jurisdiccionales que se pronuncien en los
procesos contencioso administrativos que se tramiten y no para los órganos
administrativos, como se ha establecido en las Resoluciones del Tribunal
Fiscal N° 17044-8-2010, N° 07965-4-2014 (…) entre o tras”.

Conforme a lo señalado por el Tribunal Fiscal se advierte que, respecto al

reparo por modificación al coeficiente, esta entidad expuso la base legal por la
cual consideraba que no era de aplicación lo resuelto por la Casación N° 4392-
2013, citando lo previsto en el artículo 37° de la Ley N° 27584 y en diversas
resoluciones del Tribunal Fiscal, por lo que, no resulta cierto lo alegado por la
demandante cuando indica que el Tribunal Fiscal vulneró el Principio de
Legalidad al no presentar sustento legal que lo justifique a inaplicar el criterio
contenido en la Sentencia de Casación N° 4392-2013.

II.3.12 Respecto al reparo por intereses pagados o acreditados en el exterior

La parte demandante indica que para acreditar que el servicio de

financiamiento prestado por entidades bancarias no domiciliadas no tenía
como propósito ocultar operaciones entre partes vinculadas, presentó diversa
documentación, sin embargo el Tribunal pretende exigir un requisito formal
subsanable como la declaración jurada expedida por una institución bancaria
para aplicar la tasa del 30% y no del 4.99%, a pesar de que el literal g) del
artículo 56° de la Ley del Impuesto a la Renta no i mpide que la empresa haya
acreditado mediante otros medios probatorios que no fueron cuestionados ni

23
 observados por la SUNAT que la operación de préstamos no tuvo como
finalidad cubrir una operación entre vinculadas.

II.3.13 Atendiendo a que el argumento de la demandante se refiere a que el Tribunal

Fiscal exigió un requisito formal subsanable para que pueda sustentar el
servicio de financiamiento prestado por entidades bancarias, corresponde
analizar lo señalado por la Ley del Impuesto a la Renta y su Reglamento. De
acuerdo a ello, el artículo 56° del Texto Único Ord enado de la Ley del
Impuesto a la Renta, aprobado mediante Decreto Supremo N° 179-2004-EF 14,
en adelante la Ley del Impuesto a la Renta, señala que el impuesto a las
personas jurídicas no domiciliadas en el país se determinará aplicando las
diversas tasas entre las que tenemos en el inciso a) a los intereses
provenientes de créditos externos se otorgó la tasa de 4.99%, siempre que
cumpla con los requisitos:

1. En caso de préstamos en efectivo, que se acredite el ingreso de la moneda

extranjera al país.

2. Que el crédito no devengue un interés anual al rebatir superior a la tasa

preferencial predominante en la plaza de donde provenga, más tres (3)
puntos.

Del mismo modo, el literal g) del citado artículo15 estableció que para “Otras
rentas”, inclusive los intereses derivados de créditos externos que no cumplan
con el requisito establecido en el numeral 1 del inciso a) o en la parte que
excedan de la tasa máxima establecida en el numeral 2 del mismo inciso; los
intereses que abonen en el exterior las empresas privadas del país por
créditos concedidos por una empresa del exterior con la cual se encuentra
vinculada económicamente o, los intereses que abonen al exterior las
empresas privadas del papis por créditos con la cual se encuentra vinculada
económicamente, o, los intereses que abonen al exterior las empresas
privadas del país por créditos concedidos por un acreedor cuya intervención
tiene como propósito encubrir una operación de crédito entre partes
vinculadas: 30%.

El último párrafo del artículo 56° de la Ley del Im puesto a la Renta señala que
se entiende que existe una operación de crédito en donde la intervención del
acreedor ha tenido como propósito encubrir una operación entre empresas
vinculadas, cuando el deudor domiciliado en el país no pueda demostrar que la
estructura o relación jurídica adoptada con su acreedor coincide con el hecho
económico que las partes pretenden realizar y agregó que en todos los
casos, salvo para el supuesto regulado en el inciso b), el deudor deberá
obtener y presentar a la Superintendencia Nacional de Administración
14
Publicado el 08 de diciembre de 2004.
15
El cual anteriormente era el inciso f) del artículo 56° de la Ley del Impuesto a la Renta, pero de conformidad
con el artículo 1° de la Ley N° 28442, publicada el 30 de diciembre de 2004 pasó a denominarse inciso g).

24
 Tributaria - SUNAT una declaración jurada expedida por la institución
bancaria o de financiamiento que haya participado en la operación como
acreedor, estructurador o agente, por la que certifique que como
consecuencia de su actuación en la operación no ha conocido que la
operación encubra una entre partes vinculadas y que una vez efectuada la
presentación del mencionado documento, se entenderá que la operación
no ha tenido como propósito encubrir una operación entre partes
vinculadas, salvo que como consecuencia de una fiscalización la
Superintendencia Nacional de Administración Tributaria - SUNAT
demuestre lo contrario.

II.3.14 Según lo señalado por el último párrafo del artículo 56° de la Ley del impuesto
a la Renta, puede concluirse que la declaración jurada expedida por la
institución bancaria o de financiamiento (en la que certifica que como
consecuencia de su actuación en la operación no ha conocido que la
operación encubra una entre partes vinculadas) no puede considerarse como
único medio de prueba que no admite prueba en contrario, puesto que si ello
fuera así, entonces la legislación del Impuesto a la Renta no precisaría en la
parte final del artículo 56° que una vez efectuada la presentación del
mencionado documento, se entenderá que la operación no ha tenido como
propósito encubrir una operación entre partes vinculadas, salvo que como
consecuencia de una fiscalización la Superintendencia Nacional de
Administración Tributaria - SUNAT demuestre lo contrario, es decir, que-
según la Ley del Impuesto a la Renta- podría ser que un contribuyente cumpla
con presentar esa declaración jurada, con los requisitos y el plazo señalados
en el Reglamento y, a pesar de ello, si por medio de un procedimiento de
fiscalización posterior, la Administración Tributaria valorara otros medios
probatorios y descubriese que la operación ha tenido como propósito encubrir
una operación entre partes vinculadas, el valor probatorio de la declaración
jurada perdería credibilidad. Ello se condice también con lo establecido en el
último párrafo del artículo 56° de la Ley cuando se ñala que existe una
operación de crédito en donde la intervención del acreedor ha tenido como
propósito encubrir una operación entre empresas vinculadas, cuando el
deudor domiciliado en el país no pueda demostrar que la estructura o
relación jurídica adoptada con su acreedor coincide con el hecho
económico que las partes pretenden realizar, ello conlleva a que esta
judicatura considere que la declaración jurada señalada en la Ley del Impuesto
a la Renta no pueda considerarse como el único medio probatorio
determinante para acreditar que el contribuyente no pretendía encubrir una
operación entre empresas vinculadas.

II.3.15 Que, si bien el Tribunal Fiscal cita lo señalado en el artículo 56° de la Ley del
Impuesto a la Renta y concluye que la demandante no acreditó haber obtenido
y presentado a la SUNAT una declaración jurada expedida por la institución
bancaria y por ello, y por ello correspondía que se aplicara a los intereses
abonados a los no domiciliados, la tasa del 30%, no es menos verdad que, su
análisis no termina en ello, sino que en el sétimo párrafo de la página 31 (folio

25
 330 del tomo 45 del expediente administrativo) el Tribunal Fiscal valora la
documentación presentada por la demandante en su recurso de reclamación,
los documentos denominados “Tax Certification” con sus traducciones
oficiales, es decir que el Tribunal Fiscal valoró otros medios probatorios
presentados por la demandante, sin embargo observó que éstos documentos
no contenían el sello de recepción por parte de la Administración Tributaria y
por ello no desvirtuaban el reparo, de acuerdo a ello, no es atendible el alegato
de la demandante referido a que el Tribunal Fiscal solo baso su sustento en la
no entrega de la declaración jurada, sino que también se aprecia que valoró
los medios probatorios que presentó en su recurso de reclamación, siendo ello
así debe desestimarse este extremo de la demanda.

II.3.16 Respecto al reparo por asistencia técnica

La demandante indica que el Tribunal Fiscal pretende desconocer la aplicación

de la tasa del 15% bajo el argumento de que la demandante no habría
presentado declaración jurada emitida por las empresas no domiciliadas y un
informe emitido por la firma de auditores de prestigio internacional, pese a que
reconoció que las operaciones calificaban como servicios de asistencia
técnica, por lo que se ha vulnerado el principio de legalidad al extender sin
sustento legal los alcances de la disposición normativa prevista en el literal g)
del artículo 56° de la Ley del Impuesto a la Renta.

Corresponde señalar que el literal f) del artículo 56° de la Ley del Impuesto a la
Renta16, vigente en el ejercicio materia de controversia, señalaba:

“Artículo 56°.- El impuesto a las personas jurídica s no domiciliadas en el país

se determinará aplicando las siguientes tasas: (…)

f) Asistencia Técnica: Quince por ciento (15%). El usuario local deberá

obtener y presentar a la (…) SUNAT una declaración jurada expedida por la
empresa no domiciliada en la que ésta declare que prestará la asistencia
técnica y registrará los ingresos que ella genere y un informe de una firma de
auditores de prestigio internacional en el que se certifique que la asistencia
técnica ha sido prestada efectivamente”.

II.3.17 En el caso de la Asistencia Técnica se puede observar que, a diferencia de la

regulación prevista para el caso de los intereses pagados o acreditados en el
exterior, la legislación del Impuesto a la Renta prevé, expresamente, como
documentos que sustentan la aplicación de la tasa del impuesto del 15%: i)
una declaración jurada expedida por la empresa no domiciliada en que se
indique que se prestará dicho servicio y, ii) el informe de la firma de auditores
de prestigio internacional que certifique la prestación efectiva de la asistencia
técnica, en ese sentido, no resulta amparable lo alegado por la demandante
cuando indica que el Tribunal Fiscal vulnera el Principio de Legalidad al

16
Inciso incluido por el artículo 1° de la Ley N° 28442, publicado el 30 de diciembre de 2004.

26
 extender sin sustento legal los alcances de la disposición normativa prevista en
el literal f) del artículo 56° de la Ley del Impues to a la Renta, ya que si bien en
el Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, se define lo que es la
asistencia Técnica y sus características, no es menos verdad que por mandato
legal se ha dispuesto una formalidad de obligatorio cumplimiento para poder
aplicar la alícuota del 15% del Impuesto a la Renta, por ende, no corresponde
amparar lo alegado por la demandante en este extremo.

En consecuencia, por los fundamentos expuestos en la presente sentencia se advierte

que la Resolución del Tribunal N° 08470-2-2018 incu rre en vicios que acarrean su
nulidad, conforme a lo previsto en el artículo 10° de la Ley del Procedimiento
Administrativo General – Ley N° 27444, conforme a e llo corresponde estimar la
pretensión principal de la demanda en los extremos referidos a los reparos por la
“Deducción del débito fiscal en la fecha de emisión de la Nota de Crédito y no en la
fecha de la recepción por el cliente” y “Reparo al crédito fiscal por aplicación de las
normas sobre la realidad económica según la Norma VIII del Título Preliminar del
Código Tributario”, por lo que el Tribunal Fiscal deberá emitir nuevo pronunciamiento
respecto a estos dos reparos, tomando en cuenta lo resuelto por esta judicatura.
Asimismo, debido a que en los reparos mencionados anteriormente, el procedimiento
administrativo se ha retrotraído y el Tribunal Fiscal deberá emitir una nueva resolución
administrativa emitiendo pronunciamiento de fondo sobre la controversia; corresponde
declarar improcedentes las pretensiones accesorias, vinculadas a la pretensión
principal de la demanda

II.4 Pronunciamiento sobre la Pretensión Subordinada a la Primera Pretensión

Principal de la demanda:

II.4.1 El artículo 87° del Texto Único Ordenado del Código Procesal Civil, aprobado
por la Resolución ministerial N° 010-93-JUS 17, establece que la acumulación
objetiva originaria puede ser subordinada cuando la pretensión queda sujeta a
la eventualidad de que la propuesta como principal sea desestimada.

De acuerdo a ello, se advierte que esta judicatura ha amparado la pretensión

principal de la demanda en lo referido a los reparos correspondientes a
“Deducción del débito fiscal en la fecha de emisión de la Nota de Crédito y no
en la fecha de la recepción por el cliente” y “Reparo al crédito fiscal por
aplicación de las normas sobre la realidad económica según la Norma VIII del
Título Preliminar del Código Tributario”, así como se ha ordenado al Tribunal
Fiscal a que emita nuevo pronunciamiento según los fundamentos esgrimidos
en la presente sentencia, por tanto, en esta parte de la sentencia la judicatura
solo se avocará a emitir pronunciamiento sobre los reparos que fueron
desestimados en la pretensión principal de la demanda.

II.4.2 Respecto al reparo por Ventas dentro del territorio nacional

17
Publicado el 22 de abril de 1993.

27
La parte demandante alega que emitió la factura N° 003005491 por
exportación temporal de dos anillos desgaste de carcasa y un impulsor con
anillo a favor de la empresa IIT FLUID TECHNOLOGY S.A. y emitió la
Declaración Aduanera de Mercancías (DAM) N° 172-200 -41-0001381, y que
posteriormente, dentro del plazo para la conclusión de la exportación temporal,
la exportación se tornó en definitiva por lo que emitió la factura N° 003005556,
que es la factura observada, y a fin de culminar las formalidades aduaneras
solicitó a la Intendencia de Aduana Tacna la modificación de la DAM N° 172-
2007-41-0001351 para que se consignara que la factura vinculada a dicha
operación era la factura N° 003005556. Agrega que el Tribunal Fiscal no
valoró de forma conjunta e integral la documentación proporcionada en
instancia administrativa.

De la revisión de la Resolución del Tribunal Fiscal N° 08470-2-2018, se

advierte que el Tribunal Fiscal evaluó los medios probatorios presentados por
la demandante, al haber esta pagado la deuda impugnada vinculada a dichas
pruebas en instancia de apelación.

Obra en el expediente administrativo el folio 115 del tomo 37 del expediente

administrativo, en el cual la demandante señaló una lista con los documentos
que presentó para desvirtuar el reparo por la venta de bienes dentro del
territorio nacional gravadas con el Impuesto General a las Ventas siendo ellos
la Carta dirigida a la Intendencia de Aduanas de Tacna por la cual se solicitó la
regularización de la DUA N° 172-2007-41-001351, la factura N° 00300556 y la
carta emitida por Scotiabank Sud americano, en donde se comunicó a ITT
Fluid Techonology S.A. que había realizado el pago a la factura N° 0035556.

De folios 20 del tomo 38 del expediente administrativo obra la Carta emitida

por la demandante a la Intendencia de aduanas de Tacna, de fecha 21 de
diciembre de 2011, mediante la cual se indica que con fecha 11 de abril de
2007 se emitió la factura N° 003-0005491, solo para efectos de la aduana, la
cual se utilizó para la DUA de exportación N° 172-2 007-41-0001351 y que
posteriormente por acuerdo con su cliente ITT FLUID TECHNOLOGY S.A.
decidió vender el material enviado por lo que se procedió a emitir la factura
comercial N° 0030005556 de fecha 27 de junio de 200 7quedando establecida
una nueva forma de condición de transacción que era la venta y solicitó que se
corrija el N° de factura declarado en la DUA indica da y la condición de la
transacción. Asimismo, de folios 22 del tomo 38 del expediente administrativo,
obra la Factura N° 003005556 de fecha 27 de junio d e 2007 emitida por la
demandante a la empresa ITT FLUID TECHNOLOGY S.A. por la cual se
vendieron 2 anillos desgaste de carcasa, usados y 1 impulsor con anillo usado;
aunado a ello obra de folios 24 del tomo 38 del expediente administrativo un
documento emitido por el Banco SCOTIABANK SUD AMERICANO, emitido a
la empresa ITT FLUID TECHNOLOGY S.A., de fecha 02 de agosto de 2007,
en el cual se señaló que de acuerdo con las instrucciones de ITT FLUID realizó
la cobertura de la cobranza indicada por un monto de USD 25,844.80

28
 II.4.3 Que, el inciso a) del artículo 1° del Texto Único O rdenado de la Ley del
Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado
por el Decreto Supremo N° 055-99-EF 18, en adelante la Ley del Impuesto
General a las Ventas, señala que el impuesto mencionado grava la venta en el
país de bienes muebles.

Asimismo, el artículo 33° de la Ley del impuesto Ge neral a las Ventas, vigente
en el ejercicio 2007, señalaba que la exportación de bienes o servicios, así
como los contratos de construcción ejecutados en el exterior, no están afectos
al Impuesto General a las Ventas.

Respecto al régimen de exportación, el artículo 54° de la Ley General de

Aduanas, aprobada por Decreto Legislativo N° 809 19, norma aplicable al caso
de autos, se indicó que era el régimen aduanero aplicable a las mercancías en
libre circulación que salen del territorio aduanero para su uso o su consumo
definitivo en el exterior. Del mismo modo, el artículo 65° de la mencionada Ley
General de Aduanas establece que el régimen de exportación temporal es el
régimen aduanero que permite la salida temporal al exterior de mercancías
nacionales o nacionalizadas con la obligación de reimportación en un plazo
determinado, en el mismo estado o luego de haber sido sometidos a una
reparación, cambio o mejoramiento de sus características.

II.4.4 De acuerdo a los medios probatorios presentados por la demandante y a lo

señalado por esta en su escrito de demanda, cabe señalar que la
documentación obrante en el expediente administrativo no acredita que la
venta de los 2 anillos desgaste de carcasa, usados y 1 impulsor con anillo
usado corresponda a una exportación, es decir que no se advierte que la venta
se haya realizado en el extranjero, pues la demandante no explica por qué
razón los bienes primero estuvieron bajo el régimen de exportación temporal y
luego se pasó a una exportación definitiva, tampoco presenta documentación
en la cual su cliente ITT FLUID TECHNOLOGY S.A., le manifieste la intención
de adquirir los bienes mencionados en algún correo, coordinación, orden de
compra entre otros, tal como alega la demandante y en el documento
presentado por el Banco SCOTIABANK tampoco puede apreciarse que el
pago se haya realizado por la venta de los bienes señalados anteriormente y
que la demandante haya recibido dicho pago, en ese sentido, de acuerdo a
una valoración integral y conjunta de los medios probatorios presentados por la
parte demandante no se advierte que se haya efectuado la venta en el exterior,
por lo que corresponde desestimar la demanda en este extremo.

II.4.5 Respecto al reparo al crédito fiscal por aplicación de las normas sobre
realidad económica según la Norma VIII del Título Preliminar del Código
Tributario

18
Publicado el 15 de abril de 1999.
19
Publicada el 19 de abril de 1996.

29
 Que, conforme a lo resuelto por este juzgado en la resolución de la pretensión
principal de la demanda en la cual se estimó la pretensión de la demandante
relacionada a este reparo y se ordenó que el Tribunal Fiscal vuelva a emitir
pronunciamiento, así como de acuerdo a lo previsto en el artículo 87° del
Código Procesal Civil, no corresponde emitir pronunciamiento respecto a esta
observación de la Administración Tributaria, por lo que debe desestimarse la
pretensión subordinada de la demanda en dicho extremo

II.4.6 Respecto al reparo por modificación del coeficiente para la determinación

de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta

El artículo 85° del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta,
aprobado mediante Decreto Supremo N° 179-2004-EF 20 vigente en los
ejercicios materia del presente proceso contencioso administrativo establecía
lo siguiente:

“Artículo 85º.- Los contribuyentes que obtengan rentas de tercera categoría

abonarán con carácter de pago a cuenta del Impuesto a la Renta que en definitiva
les corresponda por el ejercicio gravable, dentro de los plazos previstos por el
Código Tributario, cuotas mensuales que determinarán con arreglo a alguno de los
siguientes sistemas:

a) Fijando la cuota sobre la base de aplicar a los ingresos netos obtenidos en el mes,
el coeficiente resultante de dividir el monto del impuesto calculado correspondiente
al ejercicio gravable anterior entre el total de los ingresos netos del mismo
ejercicio.

Los pagos a cuenta por los periodos de enero y febrero se fijarán utilizando el
coeficiente determinado en base al impuesto calculado e ingresos netos
correspondientes al ejercicio precedente al anterior. En este caso, de no existir
impuesto calculado en el ejercicio precedente al anterior se aplicará el método previsto
en el inciso b) de este artículo.

En base a los resultados que arroje el balance del primer semestre del ejercicio
gravable, los contribuyentes podrán modificar el coeficiente a que se refiere el primer
párrafo de este inciso. Dicho coeficiente será de aplicación para la determinación de
los futuros pagos a cuenta.

b) Aquéllos que inicien sus actividades en el ejercicio efectuarán sus pagos a cuenta
fijando la cuota en el dos por ciento (2%) de los ingresos netos obtenidos en el
mismo mes.” (El énfasis es nuestro)

Según se observa, el artículo 85° de la Ley del Im puesto a la Renta: (i) crea
una obligación a cargo de los contribuyentes de efectuar un abono anticipado
(en cuotas mensuales) con carácter de pago a cuenta del Impuesto a la Renta,
dentro de los plazos previstos en la ley; y, (ii) regula el método para fijar la
cuota mensual, para lo cual se considera la declaración jurada anual del
Impuesto del ejercicio anterior presentada anteriormente, toda vez que en

20
Publicado el 08 de diciembre de 2004.

30
 dicha declaración se consignan datos a utilizarse para determinar el coeficiente
aplicable a los ingresos netos del mes.

Así, los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta se efectúan considerando los
elementos de cálculo existentes al momento en que el contribuyente efectuó el
abono, y no tomando en cuenta aquellos que resulten de una modificación
posterior (por ejemplo, mediante una declaración jurada rectificatoria o como
resultado de un procedimiento de fiscalización).

II.4.7 Por su parte, el artículo 34° del Texto Único Orde nado del Código Tributario,
aprobado por Decreto Supremo N° 135-99-EF, en adela nte el Código
Tributario21 establece lo siguiente:

“Artículo 34º.- Cálculo de intereses en los anticipos y pagos a cuenta.

El interés moratorio correspondiente a los anticipos y pagos a cuenta no pagados

oportunamente, se aplicará hasta el vencimiento o determinación de la obligación
principal.

A partir de ese momento, los intereses devengados constituirán la nueva base para el
cálculo del interés moratorio.”

Como se puede apreciar, el Código Tributario señala de forma expresa que los
pagos a cuenta no cancelados dentro de los plazos establecidos devengarán
intereses moratorios.

II.4.8 De las normas antes citadas se concluye que corresponde la aplicación de

intereses moratorios únicamente cuando los pagos a cuenta –fijados conforme
al procedimiento de cálculo previsto en el artículo 85° de la Ley del Impuesto a
la Renta- no se realicen oportunamente, esto es, de forma mensual y en los
plazos legales establecidos. Lo antes señalado supone que los pagos a cuenta
deben efectuarse según la base y elementos de cálculo existentes en la
oportunidad del abono, sin que ello se alterase posteriormente.

En tal sentido, no se generan intereses moratorios por el reajuste de los pagos

a cuenta del Impuesto a la Renta si con posterioridad al abono de los mismos
en los plazos establecidos se modifica la base de cálculo.

II.4.9 Lo concluido anteriormente también es compartido por la Corte Suprema de

Justicia de Lima en la Casación N° 4392-2013 emitid a en los siguientes
términos:

“(…) en estricto, las normas sancionan con la aplicación de intereses moratorios

cuando los pagos a cuenta –fijados conforme al procedimiento de cálculo previsto en
el numeral a) del artículo 85 citado-, no se realicen oportunamente –esto es
mensualmente y en los plazos legales-, significando que los pagos que deben

21
Derogado por el artículo 2° del Decreto Supremo N° 133-2013-EF, publicado el 22 de junio de 2013.

31
cumplirse son aquellos establecidos conforme a la base y elementos de cálculo
existentes en la oportunidad del abono, independientemente o no si hubiera una
rectificación posterior al momento que correspondía efectuarlos, empero si la
rectificación se realiza antes del plazo del abono, indefectiblemente modificará el
coeficiente de cálculo y la cuota a abonar, no así cuando la rectificación es posterior
incluso a la determinación del impuesto definitivo

(…) no son aplicables los intereses moratorios por la rectificación posterior (realizada
en setiembre del 2003) del ejercicio gravable 2001 que sirvió para establecer el
coeficiente de cálculo de las cuotas del 2002, en razón de que al momento del abono
de dichos pagos se utilizó como referencia la existente declaración del impuesto
a la renta del ejercicio anterior, constituyendo y produciendo efectos de pagos a
cuenta por el ejercicio 2002 que correspondían con la referida base de cálculo (como
se tiene anotado, no se debate la existencia de adeudo por el impuesto a la renta
definitiva del ejercicio 2002, sino la aplicación de intereses a los pagos a cuenta, en
razón de declaración rectificatoria del ejercicio gravable anterior); por lo que habiendo
cumplido con los dos supuestos normativos de las disposiciones legales: del cálculo
de la cuota conforme al procedimiento legal y el pago oportuno, no son de
aplicación los intereses moratorios.” (El énfasis es nuestro)

En función del citado análisis, la Corte Suprema establece con carácter de

precedente vinculante lo siguiente:

“QUINTO: Precedente vinculante

5.2.1 La Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario no descarta la aplicación
de la analogía tampoco la interpretación extensiva ni restrictiva, admitidas en el
derecho para cierto tipo de normas; sino que el uso se encuentra limitado por la
prohibición del segundo párrafo de la Norma anotada, resultando para ello muy
importante que el Juez seleccione el método adecuado al tipo de disposición tributaria
a interpretar.

5.2.2 No resultan pertinentes la interpretación extensiva ni la restrictiva para

interpretar disposiciones que restringen derechos, ni para normas que establecen
obligaciones como el caso de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta
previstos en el numeral a) del artículo 85 del T.U.O de la Ley del Impuesto a la
Renta, y para los casos de aplicación de intereses moratorios previstos en el
artículo 34 del T.U.O. del Código Tributario.” (El énfasis es nuestro)

De la segunda regla jurídica (numeral 5.2.2 del precedente vinculante) la Corte

Suprema de Lima ha establecido que, en lo que respecta a normas de
naturaleza tributaria que establecen obligaciones como es el caso de los
artículos 85° de la Ley del Impuesto a la Renta y 3 4° del Código Tributario, no
corresponde interpretarlas de manera extensiva ni restrictiva.

En ese contexto, toda vez que no es posible interpretar extensiva ni

restrictivamente las normas antes indicadas, por aplicación obligatoria de la
segunda regla jurídica, corresponde interpretarlas de manera estricta, es decir,
literalmente.

32
 Siendo así, para que no se sancionen con la aplicación de intereses moratorios
es necesario que se cumpla con los siguientes requisitos: (i) la determinación
de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta debe realizarse según el
procedimiento legal establecido en la Ley de tal impuesto; y, (ii) la cancelación
de los pagos a cuenta debe realizarse en el plazo oportuno dispuesto en el
artículo 34° del Código Tributario.

II.4.10 En el presente caso, se aprecia que la demandante determinó los pagos a

cuenta de los períodos enero a diciembre de 2007 tomando en cuenta la
declaración jurada anual del Impuesto a la Renta de los ejercicios 20005 y
2006 (que en dicho momento se consideraba correcta), según lo establecido
en el literal a) del artículo 85° de la Ley del IR.

Asimismo, se observa que la demandante declaró y pagó dentro de los plazos

establecidos los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de los períodos de
marzo a diciembre de 2007, es decir, fueron cancelados oportunamente, por lo
que se verifica que la empresa demandante cumplió con declarar y pagar los
pagos a cuenta de los períodos antes señalados de conformidad con lo
establecido en el artículo 85° de la Ley del Impues to a la Renta y el artículo 34°
del Código Tributario.

En ese sentido, no corresponde que la Administración Tributaria exija el cobro

del importe vinculado a la omisión por pagos a cuenta en dichos períodos, por
lo tanto, corresponde que este extremo de la demanda sea declarado fundado,
y de conformidad con lo previsto en el artículo 87° del Código Procesal Civil,
corresponde amparar la segunda pretensión accesoria de la demanda, por lo
que cabe declarar que no correspondía el pago de intereses moratorios por la
omisión de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de marzo a diciembre
de 2001 como consecuencia de la modificación del coeficiente aplicable para
el cálculo de dichos pagos, y se ordena al Tribunal Fiscal y a la SUNAT a
dejar sin efecto la cobranza de los referidos intereses moratorios.

Respecto a las Resoluciones de Multa vinculadas a los pagos a cuenta del

Impuesto a la Renta de los periodos enero a diciembre de 2007, la
demandante indica que en aplicación de la Sentencia de Casación N° 4392-
2013, éstas deben dejarse sin efecto, no obstante ello, cabe señalar que, la
Casación N° 4392-2013 no extiende su pronunciamient o o el precedente
vinculante al hecho de que no se deban interponer sanciones por la
rectificación realizada posterior al procedimiento de fiscalización, sino que solo
se aprecia que lo determinado por la Corte Suprema está referida, como se ha
indicado en el párrafo anterior, a la determinación de los pagos a cuenta en la
oportunidad en que se realiza el pago por los contribuyentes y no se encuentra
referido a la inaplicación de sanciones o resoluciones de multa a los
contribuyentes; en consecuencia, no cabe amparar lo alegado por la
demandante, respecto a este extremo.

II.4.12 Respecto al reparo vinculado a intereses acreditados en el exterior

33
 Para la resolución del presente reparo corresponde remitirnos a lo determinado
por esta judicatura en el punto II.3.12 a II.3.15 de la presente sentencia en la
cual se analizó el artículo 56° de la Ley del Impue sto a la Renta y se concluyó
que la declaración jurada expedida por la institución bancaria o de
financiamiento (en la que certifica que como consecuencia de su actuación en
la operación no ha conocido que la operación encubra una entre partes
vinculadas) no podía considerarse como único medio probatorio que no
admitía prueba en contrario, sino que existirá una operación de crédito en
donde la intervención del acreedor ha tenido como propósito encubrir una
operación entre empresas vinculadas cuando el deudor domiciliado en el país
no pueda demostrar que la estructura o relación jurídica adoptada con su
acreedor coincide con el hecho económico que las partes pretenden realizar,
en ese sentido, corresponde que este juzgado verifique si la demandante
cumplió con presentar medios probatorios que demostraban que la relación
jurídica con sus acreedores coincidía con el financiamiento para la
implementación de la Planta de Sulfuros Primarios por el importe de US$
450´000,000.

II.4.13 Es importante señalar lo previsto por el artículo 30-A del Texto Único
Ordenado del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el
Decreto Supremo N° 122-94-EF, en adelante el Reglam ento de la Ley del
Impuesto a la Renta disponía que a efecto de cumplir con lo establecido en el
tercer párrafo del inciso f) del artículo 56° de la Ley, el deudor deberá
presentar la declaración jurada ante la Administración Tributaria dentro de lo
treinta (30) días calendarios posteriores a la recepción del crédito y que la
Declaración Jurada deberá ser emitida por la institución bancaria o de
financiamiento que haya participado en la operación como acreedor,
estructurador, agente o suscriptor, añadido a ello se señala los requisitos que
debe contener dicha declaración jurada en la que el acreedor debe certificar
que como consecuencia de su actuación en la operación no ha conocido que
la operación encubra una entre partes vinculadas y adicionalmente a ello debe
contener como mínimo: 1. Nombre del acreedor, 2. País de origen del
acreedor, 3. Nombre del deudor, 4. Monto del crédito, 5. Tipo de interés,
periodicidad y tasa, 6. Cronograma de pagos y monto de cuota acordado.

II.4.14 La demandante sostiene que presentó documentación que permitía a la

SUNAT y al Tribunal Fiscal verificar que la operación de préstamo efectuada
con el JAPAN BANK INTERNATIONAL COOPERATION, en adelante JBIC;
KFW y los Bancos Comerciales22, no tuvieron como finalidad ocultar una
operación entre partes vinculadas

Conforme a ello obran en el expediente administrativo de folios 117 a 133 del

tomo 37 del expediente administrativo los siguientes documentos:
22
Bancos diversos que celebraron el contrato “Master Participation Agreement” siendo estos: CALYON NEW
YORK BRANCHH, MIZUHO CORPORATE BANK LTD., THE BANK OF NOVA SCOTIA Y ROYAL BANK OF SCOTLAND
PLC.

34
1. Declaración Jurada de fecha 30 de noviembre de 2005, en idioma inglés y
traducción simple en español, supuestamente emitida por la empresa
Mizuho Corporate Bank Ltd. a la demandante, en la cual dicho banco,
constituido bajo las leyes del Japón, actuando en su calidad de
prestamista, puso a disposición de la demandante una línea de crédito con
el propósito de cubrir los costos y gastos en los que la demandante
incurriría para financiar y completar el proyecto de sulfuros por los montos
del Tramo A: de $ 22,500,000 y del Tramo B: de $ 22,500,000; se señalo el
tipo de interés y la tasa, el periodo del interés, el cronograma de pago,
asimismo se señaló como agente a CALYON, Oficina de Nueva York, no
se mencionó el monto la cuota acordado. Por último se señala en la
declaración jurada que esta transacción no estaba encubriendo un
préstamo entre las partes. El documento en inglés lleva la firma del Señor
Paul Nicholas quien era el Vicepresidente Senior del Banco.

2. Declaración Jurada de fecha 29 de noviembre de 2005, en idioma inglés y

traducción simple en español, supuestamente emitida por la empresa KFW.
Frankfurt am Main a la demandante, en la cual dicho banco, constituido
bajo las leyes del Alemania, actuando en su calidad de prestamista Senior,
puso a disposición de la demandante una línea de crédito con el propósito
de cubrir los costos y gastos en los que la demandante incurriría para
financiar y completar el proyecto de sulfuros por el monto de $ 22,500,000;
se señalo el tipo de interés y la tasa, el periodo del interés, el cronograma
de pago, asimismo se señaló como agente a CALYON, Oficina de Nueva
York, no se mencionó el monto la cuota acordado. Por último se señala en
la declaración jurada que esta transacción no estaba encubriendo un
préstamo entre las partes. El documento en inglés lleva la firma del
Vicepresidente y del Gerente Senior del Proyecto.

3. Declaración Jurada de fecha 30 de noviembre de 2005, en idioma inglés y

traducción simple en español, supuestamente emitida por la empresa
SUMIMTOMO MITSUI BANKING CORPORATION a la demandante, en la
cual dicho banco, constituido bajo las leyes del Japón, actuando en su
calidad de Agente, puso a disposición de la demandante una línea de
crédito con el propósito de cubrir los costos y gastos en los que la
demandante incurriría para financiar y completar el proyecto de sulfuros por
el monto en el Tramo A de $ 173,250,000 y del Tramo B de $ 74,250,000;
se señalo el tipo de interés y la tasa, el periodo del interés, el cronograma
de pago, asimismo se señaló como agente a SUMOTOMO MITSUI
BANKING CORPORATION, no se mencionó el monto la cuota acordado.
Por último se señala en la declaración jurada que esta transacción no
estaba encubriendo un préstamo entre las partes. El documento en inglés
lleva la firma del señor Fumlhiko Kusakabe Vicepresidente Senior, Jefe del
Grupo de control de Crédito & Administración Structured Finance
DEpartment.

35
II.4.15 De la revisión de los documentos presentados por la demandante se aprecia
que ésta solo presenta copia simple de tres declaraciones juradas y las copias
simples de sus traducciones (solo de algunos bancos como Sumitomo Bank,
en su condición de arranger, KFW en su condición de acreedor y MIHUZO en
su condición de acreedor) las cuales tienen fecha 2005, sin embargo no fueron
presentadas en el procedimiento de fiscalización, aunado a ello, no se advierte
que se hayan presentado otros medios probatorios que avalen lo señalado por
la empresa, máxime que si bien se ha establecido que la declaración jurada,
señalada en el artículo 56° de la Ley del Impuesto a la Renta y el artículo 30-A
de su Reglamento, no es un documento constitutivo que establece la realidad
de las operaciones de financiamiento entre entidades bancarias extranjeras y
la demandante, correspondía que ésta cumpla con adjuntar documentación
adicional que acredite el financiamiento por parte de todos los bancos que
intervinieron y no solo tres de ellos.

En ese sentido, de la valoración de los medios probatorios obrantes en el

expediente administrativo y en el judicial, se concluye que la demandante no
acreditó que la operación de financiamiento llamada “Master Participation
Agreement” no encubrió operaciones entre empresas económicamente
vinculadas, por lo que los intereses abonados a las entidades financieras no
domiciliadas tenían que ser retenidas con una tasa del 30%, en consecuencia,
no corresponder estimar este extremo de la demanda.

II.4.16 Respecto al reparo por asistencia técnica

La parte demandante sostiene que en la legislación del Impuesto a la Renta ha

establecido con claridad cuáles son las características necesarias que deben
tener ciertos servicios para ser considerados como servicios de asistencia
técnica, por lo que para la configuración de un servicio como asistencia técnica
únicamente es necesario la concurrencia de los elementos constitutivos
señalados en el literal c) del artículo 4°-A del Re glamento de la Ley del
Impuesto a la Renta.

Agrega que bajo ninguna circunstancia los documentos solicitados por la

Administración Tributaria y el Tribunal Fiscal, de acuerdo a lo señalado en el
literal f) del artículo 56° de la Ley del Impuesto a la Renta califican como un
requisito constitutivo para efectos de acceder a la alícuota del 15%, pues para
la aplicación de la tasa únicamente debe verificarse el cumplimiento de los
requisitos constitutivos previstos en el literal c) del artículo 4°-A del
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.

Al respecto, esta judicatura, en los puntos II.3.16 y II.3.17 de la presente

resolución, determinó que contrariamente a lo expuesto por la demandante, la
legislación del Impuesto a la Renta prevé, expresamente, como documentos
que sustentan la aplicación de la tasa del impuesto del 15% aplicada a los
no domiciliados:

36
 i) Una declaración jurada expedida por la empresa no domiciliada en que se
indique que se prestará dicho servicio y,

ii) El informe de la firma de auditores de prestigio internacional que certifique

la prestación efectiva de la asistencia técnica.

Por lo que puede observarse que el legislador del Impuesto a la Renta ha

dispuesto una formalidad de obligatorio cumplimiento para poder aplicar la
alícuota del 15% del Impuesto a la Renta, ello se ve corroborado con lo
expresado en el Informe N° 183-2014-EF/61.01, emiti do por la Dirección
General de Política de Ingresos Públicos del Ministerio de Economía y
Finanzas en el cual se indicó que la exigencia de la documentación prevista en
el inciso f) del artículo 56° de la Ley del Impuest o a la Renta obedece a
medidas de control que deben existir cuando el legislador opta por establecer
tasas diferenciadas, puesto que a fin de disminuir la carga tributaria los
contribuyentes pueden optar por calificar como asistencia técnica a servicios
que no califican como tales, a fin de gozar con la tasa del 15% ocasionando
una pérdida en la recaudación. Así, dada la alta especialización del citado
servicio por parte del prestador no domiciliado se requiere documentación que
garantice la efectiva prestación de la asistencia técnica a fin que la SUNAT
pueda cumplir con su labor de verificación o fiscalización.

II.4.17 Sin perjuicio de lo determinado en el párrafo anterior, corresponde evaluar el

argumento presentado por la parte demandante referido a la tasa que
corresponde aplicar por los servicios prestados por las empresas no
domiciliadas, en ese sentido, se advierte que el Tribunal Fiscal en el primer
párrafo de la página 33 de la Resolución N° 08470-2 -2018 (folio 332 del tomo
45 del expediente administrativo) indicó que en el punto 9 del Anexo N° 1 al
Resultado del Requerimiento N° 0522110000906 la SUN AT señaló que con
relación a los servicios de asistencia técnica, la demandante no exhibió ni
proporcionó la declaración jurada expedida por la empresa no domiciliada, ni el
informe emitido por una firma de auditores lo cual hubiera permitido aplicar
la tasa del 15% a cambio de la tasa del 30%, es decir que para la SUNAT los
documentos señalados, permitían la aplicación de la tasa del 15%, sin
embargo, no se desconoce la prestación del servicio de asistencia técnica
brindado a la demandante, lo mismo sucede con el Tribunal Fiscal quien en el
tercer párrafo de la mencionada página 33 de su resolución también señala
que los documentos que no fueron presentados por la demandante son
necesarios para sustentar la aplicación de la tasa del 15%.

II.4.18 De acuerdo a lo observado en el párrafo anterior, se advierte que la

Administración Tributaria y el Tribunal Fiscal no cuestionan la fehaciencia o la
efectiva prestación del servicio de asistencia técnica, sino que, de la misma
forma que este juzgado, se determina que los documentos señalados en el
inciso f) del artículo 56° de la Ley son necesarios para efectos de la aplicación
de la tasa del 15% del Impuesto a la Renta, no obstante ello, la SUNAT aplicó

37
 la tasa del 30% establecida en el inciso g) del artículo 56° de la Ley, referida a
“Otras rentas”.

Con relación a ello, se tiene que en las páginas 77 y 78 de su recurso de

apelación (obrantes de folios 48 y 49 del tomo 42 del expediente
administrativo) la demandante señaló que todas las tasas debían estar
previstas en la norma tributaria de manera expresa y por ese motivo, para que
la Administración Tributaria pretenda aplicar una tasa del 30% a los
mencionados servicios su única opción era aplicar el inciso g) del artículo 56
de la Ley del Impuesto a la Renta, el cual señalaba que las otras rentas
obtenidas por personas jurídicas no domiciliadas les era aplicable la tasa del
30%, ello conllevaba que al aplicarse la tasa del 30%- correspondiente a otras
rentas- se estaría desconociendo que la demandante recibió servicios de
asistencia técnica, en ese sentido, como se ha determinado en la presente
resolución, ni la Administración Tributaria ni el Tribunal Fiscal cuestionan la
fehaciencia o la efectiva prestación del servicio de asistencia técnica, ya que
su observación solo se refiere a la presentación de la declaración jurada de la
empresa no domiciliada y al informe de la firma de auditores de prestigio
internacional; siendo ello así, no se aprecia que el Tribunal Fiscal haya
respondido el alegato presentado por la demandante, el cual resulta relevante
a efecto de dilucidar la correcta aplicación de la tasa para la determinación del
Impuesto a la Renta de No Domiciliado, ya que si bien se determinó que los
documentos anteriormente señalados eran constitutivos para que se aplique la
tasa del 15%, no se explica el por qué se debía utilizar la tasa del 30% prevista
en el literal g) del artículo 56° de la Ley del Imp uesto a la Renta,
correspondiente a “otros servicios” sobre todo si ni la SUNAT ni el Tribunal
Fiscal habrían desconocido que a la demandante se le prestaron servicios de
asistencia técnica, por lo tanto se advierte que el Tribunal Fiscal ha incurrido
en un vicio de motivación referido a motivación insuficiente, por lo que
corresponde declarar la nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal N° 08470-
2-2018 en este extremo y ordenar al Tribunal Fiscal a emitir un nuevo
pronunciamiento respecto a la aplicación de la tasa del 30% por los servicios
prestados a la demandante por empresas no domiciliadas, teniendo en
consideración lo resuelto en esta resolución.

II.4.19 Respecto al reparo por retención por fletes

Que, de folios 143 del tomo 36 del expediente administrativo obra el Anexo N°
1 a las Resoluciones de Determinación N° 0520030008 000 a 0520030008011,
en el cual la SUNAT reparó la retención del Impuesto a la Renta de no
domiciliados vinculados a la retención por fletes considerando que por dicho
servicio brindado por empresas extranjeras deberían aplicar la tasa del 30%.

La demandante cuestiona dicho reparo indicando que de acuerdo con una

interpretación sistemática de la Ley del Impuesto a la Renta y el Convenio del
05 de octubre de 1961 Suprimiendo la Exigencia de la Legalización de los
Documentos Públicos Extranjeros, para cumplir con la reciprocidad prevista en

38
 el literal d) del artículo 48° de la Ley del Impues to a la Renta es necesario
presentar una constancia emitida por la Administración Tributaria del país
donde el sujeto no domiciliado tiene su sede debidamente apostillada o
cualquier documentación que acredite que la legislación de dicho país regula la
exoneración del Impuesto a la Renta a las líneas peruanas que operen en
dicho país, por tanto, con la presentación de la constancia emitida por la
Administración Tributaria de los Países Bajos debidamente apostillada,
cumplió con el requisitos previsto en el literal d) del artículo 48° de la Ley del
Impuesto a la Renta.

II.4.20 El inciso d) del artículo 48° de la Ley del Impuest o a la Renta, sustituido por el
artículo 28° del Decreto Legislativo N° 945, public ado el 23 de diciembre de
2003, señalaba lo siguiente:

“Artículo 48°.- se presume, sin admitir prueba en c ontrario, que los contribuyentes no
domiciliados en el país (…) que desarrollen las actividades a las que se hace
referencia a continuación obtienen rentas netas de fuente peruana iguales a los
importes que resulten por aplicación de los porcentajes que seguidamente se
establecen para cada una de ellas: (…)

d) Transporte entre la República y el extranjero: 1% de los ingresos brutos por el

transporte aéreo y 2% de los ingresos brutos por fletamento o transporte marítimo,
salvo los casos en que por reciprocidad con el tratamiento otorgado a líneas
peruanas que operen en otros países, proceda la exoneración del Impuesto a la
Renta a las líneas extranjeras con sede en tales países. La empresa no domiciliada
acreditará la exoneración mediante constancia emitida por la Administración
Tributaria del país donde tiene su sede, debidamente autenticada por el Cónsul
peruano en dicho país y legalizada por el Ministerio de Relaciones Exteriores.
(…)” (Los resaltados son del juzgado).

Asimismo, el numeral 2 del inciso b) del artículo 27° del Reglamento de la Ley
del Impuesto a la Renta23, establece que a fin de determinar la renta neta
presunta referida en el inciso d) del artículo 48° de la Ley del Impuesto a la
Renta, a fin de gozar de la exoneración, deberán presentarse a la SUNAT una
constancia emitida por la Administración Tributaria del país donde tienen su
sede, debidamente autenticada por el Cónsul peruano en dicho país y
legalizada por el Ministerio de Relaciones Exteriores del Perú, o cualquier
otra documentación que acredite de manera fehaciente que su legislación
otorga la exoneración del Impuesto a la Renta a las líneas peruanas que
operen en dichos países. Agrega que la SUNAT evaluará la información
presentada, quedando facultada requerir cualquier información adicional que
considere pertinente.

De acuerdo a una interpretación conjunta de la Ley del Impuesto a la Renta y

su Reglamento, se infiere que la acreditación de la exoneración del Impuesto a

23
Artículo sustituido por el artículo 10° del Decreto Supremo N° 086-2004-EF, publicado el 04 de julio de 2004.

39
 la Renta por el servicio de transporte marítimo brindado por una empresa no
domiciliada se efectúa con la constancia emitida por la Administración
Tributaria del país donde tiene su sede, la cual debe cumplir con los siguientes
requisitos:

- Estar autenticada por el cónsul peruano en el país.

- Ser legalizada por el Ministerio de Relaciones Exteriores

Asimismo, se indica que puede presentarse cualquier otra documentación que

acredite de manera fehaciente que la legislación del otro país otorga la
exoneración del Impuesto a la Renta a las líneas peruanas que operen en
dichos países y que la Administración Tributaria evaluará la información
presentada, quedando facultada a requerir cualquier información adicional que
considere pertinente, con lo cual puede advertirse que, a diferencia de lo
señalado por el Tribunal Fiscal y la Administración Tributaria, no es un
requisito constitutivo que la constancia que acredita la exoneración del pago
del impuesto a la renta de no domiciliado deba ser autenticada por el Cónsul
peruano en el país y ser legalizada por el Ministerio de Relaciones Exteriores,
ya que, el Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta complementa lo
señalado por la Ley para indicar que a fin de gozar con la exoneración, puede
presentarse documentación que acredite de manera fehaciente que la
legislación del país extranjero otorga la exoneración del Impuesto a la Renta a
las líneas peruanas que operen en dichos países, por lo que corresponde
valorar el documento que presentó la demandante en sede judicial, siendo que
esta ha solicitado una pretensión de plena jurisdicción, regulada en el numeral
2 del artículo 5° del Texto Único Ordenado de la Le y N° 27584- Ley que
Regula el Proceso Contencioso Administrativo, aprobada por el Decreto
Supremo que aprueba el Texto Único Ordenado de la Ley N° 27584- Ley que
Regula el Proceso Contencioso Administrativo24.

II.4.21 De conformidad con ello, obra en el expediente de folios 520 a 528 la

Constancia redactada por la Administración Tributaria de los Países Bajos y su
traducción oficial N° 0635-12 “Carta redactada por la Administración Tributaria
y de Aduanas de Rotterdam a nombre de Pricewaterhouse Coopers
Belastingadviseurs, traducido por la señorita Josefina Teresa Villafan
Carrasco, traductora pública juramentada con registro JVT N° 106. El
documento es emitido por la BELASTINGDIENST o la Administración

24
Artículo 5.- Pretensiones

En el proceso contencioso administrativo podrán plantearse pretensiones con el objeto de obtener lo siguiente:

(…)

2. El reconocimiento o restablecimiento del derecho o interés jurídicamente tutelado y la adopción de las

medidas o actos necesarios para tales fines. (…)”.

40
Tributaria y de Aduanas de los Países Bajos, de fecha 20 de abril de 2012 la
cual señala lo siguiente:

“De conformidad con la legislación tributaria de los Países Bajos, las

empresas de transporte aéreo y las compañías navieras marítimas no estarán
afectas, en los Países Bajos, al impuesto a la renta, a las utilidades y a las ganancias
provenientes de la operación de buques o aeronaves que se desplazan hasta y
desde puertos o aeropuertos de tos Países Bajos siempre que el país extranjero
no grave con el Impuesto a la renta, a las utilidades y a las ganancias las
operaciones de buques o aeronaves realizadas por empresas de transporte aéreo y
compañías navieras con domicilio en los Países Bajos. Esta legislación tributaria
entró en vigencia en el año 1970 y continúa en efecto durante el año 2007 y los
años siguientes.

En vista del hecho de que los Países Bajos no gravan con impuestos, en base a
reciprocidad, la renta, las utilidades y las ganancias provenientes de las
operaciones de buques o aeronave realizadas por empresa de transporte aéreo o
compañías navieras peruanas, los Países Bajos, solicitan gentilmente al Perú
que exonere del impuesto a la renta, a las utilidades y a las ganancias las
operaciones navieras realizadas por TRAFIGURA BEHEER BV. Para fines
tributarios, TRAFIGURA BEHEER BV ha fijado domicilio en Países Bajos,
según puede comprobarse en la declaración oficial adjunta emitida la autoridad
tributaria competente de los Países Bajos.

Autoridad tributaria competente en los Países Bajos: Administración Tributaria de

Ríjnmond, Oficina de Roterdam.”

El documento fue firmado por R.J. Boogarrd, inspector tributario competente.

También lleva el sello del ministerio de finanzas de los Países Bajos y se
señala que la firma de la autoridad tributaria que refrenda el certificado que
antecede pertenecía al señor R.J. Boogaard, quien era empleado de la
Administración Tributaria y de Aduanas de los Países Bajos.

En la parte final se señala la APOSTILLE N° 2012-37 35 (Convención de la

Haye du 5 octobre 1961)

Se indica que el documento fue firmado por P.H. JACOBS, quien en su calidad
de funcionario del Ministerio de Finanzas y ostenta el sello de la entidad, se
agrega que se certificó el documento en la Haya, el 02 de mayo de 2012 por el
Secretario de la Corte.

También se encuentra la traducción oficial N° 0417- 12 relacionada con la

declaración de domicilio expedida por la Administración Tributaria y de
Aduanas a nombre de TRAFIGURA BEHHER B.V., en la cual se señaló que
esta empresa ha fijado su domicilio en los Países Bajos y, por lo tanto, está
afecto a la aplicación del impuesto a la renta a las personas jurídicas en los
Países Bajos, según su legislación Tributaria. Tiene fecha de 14 de marzo de
2012, también se encuentra la Apostilla N° 2012-272 6 en la cual se señaló que

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 el documento público fue firmado por P.H.JACOBS quien actuó en calidad de
funcionario del Ministerio de Finanzas y ostenta el sello de la entidad,
certificado en La Haya el 29 de marzo de 2012 por el Secretario de la Corte.

II.4.22 Conforme a la valoración que esta judicatura ha realizado de los documentos

presentados por las partes demandantes, se puede concluir que estos
documentos cumplen con acreditar que la legislación de los Países Bajos
otorgaba la exoneración del Impuesto a la Renta a las líneas peruanas que
operaban en dicho país, puesto que han sido emitidas efectivamente por un
funcionario de dicha Administración Tributaria y esta refrendada por el sello del
Ministerio de Finanzas de los Países Bajos, asimismo, se indicó que la
empresa no domiciliada tiene su domicilio en este país, entonces cabe
determinar que con dichos documentos apostillados, y con las firmas
certificadas y autenticadas de los funcionarios que dan fe a lo alegado por la
parte demandante, se puede sustentar la aplicación de la exoneración del
pago del Impuesto a la Renta de la empresa no domiciliada; siendo que el
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta permite presentar cualquier otra
documentación que cumpla con sustentar la exoneración señalada; en suma,
corresponde estimar la pretensión subordinada de la demanda en este
extremo y declarar que no correspondía el pago del impuesto a la renta por
parte de la empresa no domiciliada, por lo tanto, la demandante no tenía la
obligación de efectuar la retención por fletes tal como lo observó la SUNAT,
por consiguiente, se deja sin efecto dicho reparo.

En consecuencia, por los fundamentos establecidos en la presente demanda

corresponde estimar la pretensión subordinada de la demanda, en el extremo de los
reparos por “modificación del coeficiente”, “asistencia técnica” y “reparos por retención
de fletes” por lo que se deja sin efecto a los reparos correspondientes a “modificación
del coeficiente” y “reparos por retención de fletes”, asimismo, se declara nula la
Resolución del Tribunal Fiscal N° 08470-2-2018, y se ordena a esta entidad que
emita nuevo pronunciamiento por el reparo referido a “asistencia técnica”, tomando en
consideración lo señalado por esta judicatura en la presente sentencia, del mismo
modo corresponde dejar sin efecto las Resoluciones de Multa vinculadas con el
reparo por “retención de fletes, añadido a ello se estiman las pretensiones accesorias
vinculadas a los reparos por modificación del coeficiente” y “reparos por retención de
fletes” y se ordena la restitución de los montos pagados por dichos reparos.

III. PARTE RESOLUTIVA

Por los fundamentos expuestos, administrando justicia a nombre de la Nación, la

Señora Jueza del Décimo Noveno Juzgado Contencioso Administrativo con
Subespecialidad Tributaria y Aduanera, FALLA: DECLARANDO FUNDADA EN
PARTE, la demanda obrante de folios 448 a 493, en consecuencia, se declara:

- Nula la Resolución del Tribunal Fiscal N° 08470-2-2018, en el extremo de los

reparos:

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 1. Reparos al crédito fiscal por la aplicación de las normas sobre realidad
económica según la Norma VIII del Título Preliminar del Código
Tributario.

2. Deducción del débito fiscal en la fecha de emisión de la nota de crédito y

no en la fecha de recepción por el cliente.

3. Asistencia técnica

Con lo cual se ordena el Tribunal Fiscal emitir nuevo pronunciamiento

tomando en cuenta lo resuelto por esta judicatura en la parte considerativa de
la presente sentencia.

- Se dejan sin efecto los reparos por Modificación del coeficiente y Retención
por fletes, debiendo la Administración Tributaria restituir los montos pagado
por la demandante, referidos a dichos reparos, así como se deja sin efecto
las Resoluciones de Multa vinculadas solo al reparo “Retención por fletes”.

- INFUNDADA la demanda en todo lo demás que ésta contiene.

En los seguidos por SOCIEDAD MINERA CERRO VERDE S.A. contra el TRIBUNAL
FISCAL y la SUNAT, sobre la Nulidad de Resolución Administrativa. Notifíquese a
las partes procesales.-

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