TEMA 2.
ACCIONES Y PARTICIPACIONES CALIFICADAS COMO DISPONIBLE PARA LA VENTA
De acuerdo con la NRV 9.2.6 PGC, en esta categoría SE INCLUIRÁN los valores representativos de
deudas e instrumentos financieros del patrimonio de otras empresas que no se hayan clasificado en
ninguna de las categorías anteriores.
1. VALORACIÓN INICIAL
Según la NRV 9.2.6 PGC, los activos financieros disponibles para la venta (en adelante, AFDV) se
VALORARÁN INICIALMENTE por su valor razonable que, salvo evidencia en contrario, será el precio de
la transacción, que equivaldrá al valor razonable de la contraprestación entregada más los costes de
transacción que le sean directamente atribuible. Contablemente se registrará de la siguiente forma:
(250) Inversiones financieras a l/p en
instrumentos de patrimonio
a (572) Bancos
Esta valoración inicial estará compuesta, además, por los siguientes COMPONENTES:
COSTES DE TRANSACCIÓN: formarán parte del valor inicial de los AFDV.
DERECHOS PREFERENTES DE SUSCRIPCIÓN: formarán parte del valor inicial de los AFDV.
DIVIDENDOS: en el caso de dividendos asociados a instrumentos de patrimonio, tenemos que
distinguir CUATRO CASOS:
o Dividendo anunciado y no cobrado en el momento de adquisición del activo (NRV 9.28): el
dividendo se registrará de forma independiente de la acción/participación, mediante la
cuenta (545) Dividendos a cobrar.
(250) Inversiones financieras a l/p en
instrumentos de patrimonio
(545) Dividendos a cobrar
a (572) Bancos
o Dividendos devengados con posterioridad al momento de adquisición del activo: se
reconocerán como un ingreso en la cuenta de pérdidas y ganancias, mediante la cuenta
(760) Ingresos de participaciones en instrumentos de patrimonio.
(545) Dividendos a cobrar
a (760) Ingresos de participaciones en
instrumentos de patrimonio
o Dividendos anunciados con posterioridad a la adquisición del activo, procedentes de
resultados generados con anterioridad a dicha adquisición: minorarán el VC de la
acción/participación.
(545) Dividendos a cobrar
a (250) Inversiones financieras a l/p en
instrumentos de patrimonio
o Dividendos a cuenta anunciados en un momento posterior a la adquisición del activo : nos
encontraremos ante dos situaciones:
Por la parte del dividendo correspondiente a resultados generados con anterioridad
al momento de la adquisición del activo: minoraremos el valor contable del activo.
Por la parte del dividendo generado con posterioridad a la adquisición del activo :
reconoceremos un ingreso en la cuenta de pérdidas y ganancias, mediante la cuenta
(760) Ingresos en participaciones en instrumentos de patrimonio.
VALORACIÓN INICIAL CON DESEMBOLSOS PENDIENTES
Si al adquirir las acciones o participaciones, NO DESEMBOLSAMOS LA TOTALIDAD DE LAS
ACCIONES, el asiento contable será el siguiente:
(250) Inversiones financieras a l/p en
instrumentos de patrimonio
a (572) Bancos
(por el importe pagado)1
(259) Desembolsos pendientes
sobre participaciones en el
PN a l/p
En el momento en el que SE EXIJA EL DIVIDENDO PASIVO, los asientos contables serán los siguientes:
(259) Desembolsos pendientes sobre
participaciones en el PN a l/p
a (556) Desembolsos exigidos sobre
participaciones en el PN
(556) Desembolsos exigidos sobre
participaciones en el PN
a (572) Bancos
Al tener pendiente desembolsos exigidos, a la hora de calcular tanto el VALOR CONTABLE como el
VALOR RAZONABLE, en la fecha en que se haga la valoración, tendremos que restar el importe de los
desembolsos pendientes que exista en ese momento.
2. VALORACIÓN POSTERIOR
Según la NRV 9.2.6.2 PGC, los AFDV se VALORARÁN POSTERIORMENTE por su valor razonable, sin
deducir los costes de transacción en que se pudiera incurrir en su enajenación.
Los CAMBIOS QUE SE PRODUZCAN EN EL VALOR RAZONABLE se registrarán en el PN, hasta que
el activo financiero causa baja en el balance o se deteriore. En este momento, este importe se imputará a
la cuenta de pérdidas y ganancias.
Por lo tanto, al cierre del ejercicio, tendremos que comparar el VC del Activo (que será el valor razonable
que tuviera el activo en la fecha de adquisición) con el Valor Razonable a 31/12/XX:
VALOR RAZONABLE A 31/12/XX
VALOR CONTABLE
BENEFICIO O PÉRDIDA A REGISTRAR EN EL PN
Y dicho resultado, se registrará en el Patrimonio Neto, de la siguiente forma:
A) Si el VC > Valor posterior, tendremos una PÉRDIDA: que registraremos en el PN.
(800) Pérdidas en AFDV
a (250) Inversiones financieras a l/p en
instrumentos de patrimonio
1
Que estará compuesto, como mínimo, por el MÍNIMO LEGAL (25%) + la PRIMA DE EMISIÓN
B) Si el VC < Valor posterior, tendremos un BENEFICIO: que registraremos en el PN.
(250) Inversiones financieras a l/p en
instrumentos de patrimonio
a (900) Beneficios en AFDV
Y como estamos utilizando cuentas del GRUPO 8 y 9, tendremos que REGULARIZAR estas cuentas:
(900) Beneficios en AFDV
(133) Ajustes por valoración de
instrumentos financieros
a (800) Pérdidas en AFDV
(133) Ajustes por valoración de
instrumentos financieros
En el momento en que demos de baja el AFDV o se deteriore, transferiremos la totalidad de los
beneficios o pérdidas que se hayan ido generando a este momento a la cuenta de pérdidas y
ganancias. Para ello, sumaremos todos los beneficios y pérdidas que se han ido generando en los
ejercicios anteriores:
Bº o Pda. Ejercicio 1 + Bº. o Pda. Ejercicio 2 + … + Bº o Pda. Ejercicio n.
y dicho importe lo transferiremos a la cuenta de pérdidas y ganancias mediante los siguientes asientos:
Si el acumulado es positivo (hemos tenido BENEFICIOS):
(802) Transferencias de beneficios en
AFDV
a (762) Beneficios de disponibles
para la venta
Si el acumulado es negativo (hemos tenido PÉRDIDAS):
(6632) Pérdidas en disponibles para la
venta
a (902) Transferencias de pérdidas en
AFDV
Una vez transferida la totalidad de los beneficios o pérdidas a la cuenta de pérdidas y ganancias, daremos
de baja o registraremos el deterioro del AFDV y regularizamos las cuentas de los grupos 8 y 9.
3. DETERIORO DE VALOR
De acuerdo con la NRV 9.2.6.3 PGC, al menos, al cierre del ejercicio, deberán efectuarse las
correcciones valorativas necesarias siempre que exista evidencia objetiva de que el valor de un AFDV o
grupo de AFDV con similares características de riesgos valoradas colectivamente, SE HA DETERIORADO
como resultado de uno o más eventos que haya ocurrido después de su reconocimiento inicial y que
ocasionen la falta de recuperabilidad del valor en libros del activo, evidenciada, por ejemplo, por un
descenso prolongado o significativo en su valor razonable.
Presunción de deterioro
En particular, para el caso de la inversión en AF valorados a valor razonable con cambios en el patrimonio
neto, SE PRESUMIRÁ que existe evidencia objetiva de deterioro cuando el descenso se produce:
de forma prolongada durante 1 año y medio,
de forma significativa si la cotización de la acción en un mercado activo cae en un 40%.
sin perjuicio de que pudiera ser necesario reconocer una pérdida por deterioro antes de que haya
transcurrido dicho plazo o descendido la cotización en el mencionado porcentaje.
CÁLCULO DEL DETERIORO
Según la NRV 9.2.6.3 PGC, la corrección valorativa por deterioro de estos activos financieros será la
DIFERENCIA entre su coste o coste amortizado menos, en cualquier caso, corrección valorativa
previamente reconocida en la cuenta de pérdidas y ganancias y el valor razonable en el momento en que
se efectúe la valoración:
DETERIORO = (Coste – Deteriores anteriores) – Valor razonable
siendo el coste el importe por el que inicialmente hemos registrado la compra de las acciones en la cuenta
(250)2.
Ante todo, tenemos que señalar que este deterioro es IRREVERSIBLE lo que implica que:
a) El deterioro se registrará con abono a la cuenta (250) Inversiones financieras a l/p en instrumentos
de patrimonio.
b) Si hay reversión del deterioro, se volverá a imputar dicha reversión al patrimonio neto.
El asiento contable será el siguiente:
(696) Pérdidas por deterioro de
participaciones
a (250) Inversiones financieras a l/p en
instrumentos de patrimonio
REVERSIÓN DEL DETERIORO
Si en ejercicios posteriores se incrementa el valor razonable, la corrección valorativa reconocida en
ejercicios anteriores, no revertirá con abono a la cuenta de pérdidas y ganancias (puesto que este
deterioro es IRREVERSIBLE) sino que se registrará el incremento de valor razonable directamente
contra el patrimonio neto. Contablemente se realizará de la siguiente forma:
(250) Inversiones financieras a l/p en
instrumentos de patrimonio
a (900) Beneficios en AFDV
4. BAJA DE LAS ACCIONES
Para dar de baja las acciones o participaciones calificadas como activos mantenidos como para negociar,
tendremos que:
1) Dar de baja el valor contable del activo.
2) Comprar el valor contable del activo, con la contraprestación neta recibida:
o Valor contable del activo
o CNR
BENEFICIO O PÉRDIDA
Siendo los asientos contables lo siguientes:
Si hemos tenido un BENEFICIO, lo registraremos en la cuenta (766) Beneficios en
participaciones.
2
Esto lo podemos calcular como la diferencia entre el VC (250) Inversiones financieras a l/p en IP – saldo cuenta
(133). Si el saldo de la cuenta (133) es deudor, el importe en este cálculo será negativo, mientras que, si es acreedor,
el importe será positivo
(572) Bancos c/c
(259) Desembolsos pendientes sobre
participaciones en el PN a l/p3
a (250) Inversiones financieras a L/p en
instrumentos de patrimonio
(766) Beneficios en participaciones
Si hemos tenido una PÉRDIDA, la registraremos en la cuenta (666) Pérdidas en participaciones:
(572) Bancos c/c
(259) Desembolsos pendientes sobre
participaciones en el PN a l/p
(666) Pérdidas en participaciones
a (250) Inversiones financieras a l/p en
instrumentos de patrimonio
3
En el caso de que existieran dividendos pasivos pendientes, tendremos que restar su importe tanto al VC de las
acciones o participaciones, como a la CNR
