CAPÍTULO II

CICLO CONTABLE DEL COSTO Y EL RESULTADO

ESTADO E INFORMES DE COSTOS Y RESULTADOS

1. CONTABILIDAD Y CICLO DEL COSTO INDUSTRIAL

La contabilidad de Costos es aquella que, formando parte integral de la contabilidad de gestión y

nutriéndose de ella, proporciona los datos necesarios para la toma de decisiones gerenciales mediante informes
basados en la acumulación, análisis y control de todos los movimientos financieros relacionados con los costos
de los recursos que consumen las distintas actividades que desarrolla la empresa, para determinar las causas que
los originan modifican y/o eliminan y los efectos que producen en el objeto del negocio.
Los registros a implantar en un sistema de contabilidad de costos dependerán de la naturaleza de la
producción de los bienes o servicios y de las necesidades de información de cada empresa.
Dicha producción podrá ser monotípica o diversificada, dependiendo de ello de que la empresa procese un
solo producto o varios, respectivamente.
El ciclo de la registración en una empresa industrial abarca desde el momento del devengamiento de la
erogación del costo de conversión o el ingreso de material, hasta su incorporación o asignación al producto
terminado
Durante el proceso de transformación, la materia prima sufre modificaciones por aplicación de procesos
conducidos por recursos humanos (mano de obra) con apoyo de tecnología y equipamiento (carga fabril o
costos indirectos). La mano de obra y la carga fabril, entonces, acompañan al material durante todo el proceso
de transformación hasta su ingreso al depósito de productos terminados, convirtiéndolo, progresivamente, en el
artículo a comercializar. Por eso son denominados costos de conversión.
La materia prima, por ejemplo, tiene un ciclo de registración como el que se muestra a continuación:

COMPRA DEPOSITO PRODUCTO

Los costos de conversión (mano de obra y costos indirectos de fabricación) se aplican, utilizan y consumen
siguiendo a la materia prima en su transformación.
El ciclo de registración de la Mano de Obra, pasa por las siguientes etapas:
CONTROL DE TIEMPOS VALORACIÓN DEL TIEMPO COSTO ASIG NACIÓN A LA ACTIVIDAD ASIGNACIÓN
AL PRODUCTO

En cuanto a los C.I.F., los mismos llegan al producto luego de los siguientes pasos:
DEVENGAMIENTO ASIGNACIÓN A LA ACTIVIDAD BASE DE APLI CACIÓN APLICACIÓN AL PRODUCTO

Este fluir de los costos se registra y aplica de acuerdo con el tipo de operación productiva:
Si la producción es de tipo continua, se utiliza un sistema de contabilidad de costos por procesos y los
cargos se acumulan en cuentas departamentales o por actividades y luego se asignan a los productos.
Si la producción es de tipo discontinua, se utiliza un sistema de contabilidad de costos por órdenes
específicas, la acumulación de los cargos se realiza en hojas de costos, donde los costos indirectos se aplican
con una cuota predeterminada (por el sistema tradicional o por el costeo basado en actividades) y se registran, a
medida que se vayan devengando, en una cuenta general analizada por rubro.
En ambos casos, las registraciones se realizarán teniendo la precaución de separar cada elemento del costo, a
efectos de facilitar su análisis (materia prima, mano de obra y cargas fabriles).
Tratándose de los Costos Indirectos de Fabricación, se deberá agregar un análisis adicional que separe los
registros en fijos y variables, para favorecer la planificación.
 2. COMPROBANTES

Los comprobantes a utilizar para las registraciones en la contabilidad de costos estarán de acuerdo con el
tipo de empresa que utilice el sistema, con el circuito de información establecido y con la metodología que haya
elegido para su implementación.
Al ser la contabilidad de costos una parte de la contabilidad de gestión, todos los comprobantes referidos a
costos de producción o movimientos de Bienes de Cambio con que se alimenta ésta serán los mismos que
producirán los registros, cuando corresponda, en la contabilidad de costos.
Sin embargo, hay comprobantes internos de la contabilidad de costos que no se registran en la contabilidad
general o sintética: son los referidos a las transferencias de las materias primas a medio transformar de un
departamento productivo a otro, o los que se utilizan para determinación de improductividades de mano de obra
o los referidos a la aplicación de la cuota horaria de carga fabril o costos indirectos.
En estos casos, habrá que desarrollar un conjunto de informes y comprobantes cuya complejidad estará
justificada por las necesidades de información que requiera la empresa.
En general, los comprobantes mantendrán relación con todos los movimientos referidos a compras de
materiales, gastos de abastecimiento, sueldos y jornales, costos generales de producción, mantenimiento de
inventarios de materiales y productos en proceso.
Ejemplo:
Comprobante de Registración de Baja de Productos de un Proceso y Alta en el siguiente:
INFORME DE PRODUCCION N* 216/2001
Fecha: 28/6/2001 PROCESO: JABONERIA
PRODUCTO UNIDADES KGS
INICIALES INGRESADAS FINALES DESPERO. TERMIN.
JABON DE LAVAR 5.640 3.160 4.050 50 4.700
JABON DE
TOCADOR 2.808 452 1.200 20 2.040

Con este parte de producción del proceso de Jabonería, Contaduría podrá realizar los controles en cuanto a:
1. Bajas de Producción del Proceso anterior (saponificación continua) para corroborar que los kg. de
semiproducto transferido al proceso de jabonería coincidan con los que éste declara que ingresan.
2. Alta en proceso de envasado para verificar que los kg. que ingresan a ese proceso coincidan con los que da
de baja el proceso de jabonería.
Posteriormente, se valorizan las unidades transferidas desde el proceso de jabonería al de envasado y se
confecciona el asiento correspondiente:
Productos en Proceso de Elaboración
-Envasado
*Jabón de Lavar
*Jabón de Tocador
a Productos en Proceso de Elaboración
-Jabonería
*Jabón de Lavar
*Jabón de Tocador
Comprobante para la aplicación de carga fabril a un lote de Órdenes de Trabajo
PARTE DIARIO DE TIEMPOS DE MAQUINAS
Fecha: 28/6/98
MAQUINA HORAS O.TRABAJO N° OBSERVACIONES
Impresora 3,5 64.089
1,5 64.093
4,0 64.095
2,0 64.108
Estampadora 4,5 64.110
5,5 64.078
1,0 s/trabajo Falta de M. Prima
Troqueladora 6,0 64.076
5,0 64.055
 Pegadora 2,5 64.053
2,5 64.038
5,5 64.066
La aplicación de la carga fabril será realizada por el Depto. de Contaduría en función de las horas que cada
O.T. ha utilizado dentro del nivel de la capacidad de producción de cada una de las máquinas y del costo/hora
(costo unitario)de carga fabril predeterminado para cada una de ellas, en el caso de un sistema de asignación
tradicional o por medio de los inductores de cada actividad, en el caso de haberse adoptado un sistema A.B.C.,
recordando que en este último caso sólo será útil para un costeo extra contable. Para el cumplimiento de las
Normas Contables Profesionales, la empresa deberá practicar los registros que serán utilizados en la
Contabilidad Financiera a efectos de la confección de los Estados Contables mediante el sistema tradicional de
asignación de Costos Indirectos.
Las horas sin trabajo productivo serán registradas en el resultado del período (capacidad ociosa) valorizadas
a la cuota hora de carga fabril fija de las correspondientes máquinas, por tratarse de costos fijos que no podrán
ser absorbidos por ningún producto.
El asiento contable a registrar en la Contabilidad de Costos o Industrial será:
Productos en Proceso
-O.T.N».....
-Carga Fabril Estampado
-Carga Fabril Pegado
Capacidad Ociosa
- Estampadora
- Pegadora
a Carga Fabril Aplicada Estampadora
a Carga Fabril Aplicada Pegadora

Con un parte de tiempo similar, pero relativo a la Mano de Obra Directa, se puede registrar el
correspondiente asiento, con débito al Producto en Proceso (Mano de Obra Directa) y crédito al Control de
Mano de Obra del período.
Comprobante para contabilizar el ingreso a Proceso de un material
REQUERIMIENTO DE MATERIALES A DEPÓSITO
N° 5.436
SOLICITADO POR DEPTO.:……………………………………. O.T. N°:……………………………….
Código Descripció Unidad Cantidad Costo unitario (*) Valorización (*)
n
14.560 Dolomita kgs. 100 --------------------- ------------------

Entregó el material Recibió el material Firma Autorizada del Depto.

Registró asiento contable

(*)Intervención de Contaduría
El asiento contable pertinente será:
Productos en Proceso
-O. T. N°..........................
- Materiales
*Dolomita
a Materiales y Materias
Primas -Dolomita

3. PLAN DE CUENTAS
La dimensión del plan de cuentas de una contabilidad de costos depende de las necesidades de la empresa,
pero a continuación mencionaremos los mayores básicos a utilizar. Los mismos pueden llevarse mediante
programas de computación, que deberán desarrollarse a la medida del nivel de análisis que requiere la empresa,
o en forma de registro manual o semi-computado. En estos últimos casos, utilizados cada vez menos y en
empresas muy pequeñas tales como PyMES o micro-emprendimientos, deberá asumirse algún procedimiento
que permita establecer la correspondencia de la partida doble entre las registraciones de la Contabilidad
Financiera y las de costos. Un procedimiento tradicional, en este caso, es el sistema de control dual, al que nos
referiremos en el ejemplo, a efectos de demostrar que la falta de acceso a la computación no invalida la
utilización de un sistema de costos.
Como es lógico, el plan de cuentas de costos debe estar diseñado para que los datos que surjan de las
acumulaciones sean útiles a los fines para los que se implanta el sistema, debiendo relacionarse con las partidas
presupuestarias con las que serán comparados los resultados históricos, a los efectos de controlar la gestión
realizada.
Teniendo en cuenta esta premisa, es fácil deducir que las cuentas de la contabilidad de costos deben ser
habilitadas con el siguiente planteo de mínima:
CUENTAS DE CONTROL
- Control contabilidad general
- Control de mano de obra asignada (en los casos que se aplique por cuota/h)
CUENTAS DE BIENES DE CAMBIO
Materiales y Mat. Primas (con un análisis para cada material)
Productos en proceso de elaboración o trabajos en proceso (con un análisis por cada producto, orden de
trabajo, departamento productivo o actividad, una micro-analítica para cada elemento de costo y dos para carga
fabril, una para carga fabril fija y otra para carga fabril variable) de acuerdo con:
CTA.
CTA. PRINCIPAL CTA. ANALITICA CTA. SUBAN ALITICA
MICROANALITICA
Prod. en Proceso Producto/O.T. X Materiales Tipo de Material
Mano de Obra Directa Categoría
Carga Fabril Aplicada Depto. o Actividad
Depto. o Activ. Costos Propios Fijos Cuenta Analítica
Ctos. Propios Variables Cuenta Analítica
Dist. Costos Recibidos Depto. de Origen
Dist. de Ctos. Tansf. (*) Destino
(*) En el caso de los Departamentos de Producción, corresponderá a la Carga Fabril Aplicada, en los Auxiliares a la
Distribución Secundaria. La Carga Fabril Aplicada también puede habilitarse como una Cuenta Control con una
Subcuenta por cada departamento productivo.
Las cuentas analíticas de Costos Propios pueden ser:
Por Ejemplo:
 CARGA FABRIL VARIABLE: Energía, Repuestos, Mantenimiento Preventivo, etc.
 CARGA FABRIL FIJA: Sueldos, Alquileres, Seguros, Amortizaciones, etc.
- Productos Terminados (con un análisis para cada producto u orden terminada).
4. REGISTRACIÓN
La registración debe realizarse en forma simultánea con la contabilidad financiera para evitar que se
produzcan omisiones que desorganicen la integración entre ambas contabilidades.
Si se dispusiera de un sistema de contabilidad computadorizada sería muy sencillo establecer decisiones
programadas por medio de códigos que identifiquen a aquellas cuentas donde deben ser acumulados los costos
correspondientes. Incluso facilitaría, una vez implementado el sistema, la aplicación y actualización de las
distribuciones de costos indirectos de fabricación a las distintas actividades y departamentos.
Él ciclo del ingreso de los registros de la contabilidad general a las cuentas de mayor de la contabilidad de
costos es el siguiente:
CONTABILIDAD GENERAL CONT. DE COSTOS o INDUSTRIAL
COSTOS DEVENGADOS DE
MAT. PRIMAS MAYOR DE MATERIALES
JORNALES
 - PRODUCCION MAYOR DE PROD. EN PROCESO
- COMERCIALIZACION
SUELDOS
- ADMINISTRACION
- COMERCIALIZACION
- FABRICA MAYOR DE PROD. EN PROCESO
- FINANCIEROS
COSTOS COMUNES
- ADMINISTRACION
- COMERCIALIZACION
- FABRICA MAYOR DE PROD. EN PROCESO
- FINANCIEROS
El ciclo de salidas de los mayores de contabilidad de costos es el siguiente:

CONTAB. DE COSTOS
OTRAS CTAS. DE COSTOS CONT. GENERAL
INDUSTRIALES
CONSUMO DE MAT. PRIMAS MAYOR P EN PROCESO
FINALIZ. DEL PROCESO MAYOR P. TERMINADOS
DESPACHO DE P. TERMINADOS COSTO MERC. VENDIDAS
CIERRE DE LIBROS MAYORES DE B. DE CBIO.
Los cargos a la contabilidad de costos deben ser diarios, analíticos y por elemento del costo. El control que
deben realizar aquellas empresas que no trabajan sus costos por computación, es el control dual, donde todos
los costos que se relacionan a la operación fabril se debitan en una cuenta de control que le permite mantener un
seguimiento diario o semanal donde se verifiquen que todos los cargos recibidos por la contabilidad financiera,
referidos a los procesos productivos, han sido registrados en la contabilidad de costos.
El ciclo interno de la contabilidad de costos, que no se registra en la contabilidad financiera, puede basarse
en los siguientes comprobantes:
MATERIALES: Crédito contra Productos en Proceso por el importe de los vales de consumo de materiales,
emitidos por el Depósito de Materias Primas y valorizado por Contaduría.
PRODUCTOS EN PROCESO: Débito contra Carga Fabril Aplicada o Costos Indirectos Transferidos del
Departamento productivo correspondiente por el importe resultante de multiplicar la cuota/hora departamental
por las horas trabajadas en producción informadas en el parte de producción.
Crédito contra Productos Terminados por el valor de las unidades u órdenes terminadas informadas en el
parte de producción o en la liquidación de la Orden de Trabajo.
PRODUCTOS TERMINADOS: Crédito contra Control Contabilidad General por el valor de las unidades u
órdenes salidas de Depósito de Prod. Terminados informadas en el parte de Expedición.
Utilizando el ejemplo de Plan de Cuentas que hemos desarrollado, podemos expresar todos los conceptos
comentados en un esquema analítico de la relación entre el asiento de Sueldos y jornales devengados en la
contabilidad general y el registro de la parte correspondiente a los recursos humanos afectados a la producción
en la Contabilidad de Costos Industriales, para facilitar su comprensión:
CONTABILIDAD GENERAL
COSTO DEVENGADO DE SUELDOS Y JORNALES IMPUTACIONES (DEBITOS)
- ADMINISTRACIÓN: GTOS. DE
ADMINISTRACIÓN
- VENTAS: GTOS. DE COMERCIALIZACIÓN
- FABRICA: CONTROL CONT. INDUSTRIAL
IMPUTACIONES (CREDITO)
REMUNERACIONES A PAGAR DEUDAS
DEVENGADAS Y PREVISIONES

CONTABILIDAD INDUSTRIAL
REGISTRACION IMPUTACIONES (DEBITOS)
JORNALES: PRODUCTOS EN PROCESO
-PRODUCIO/ORDEN X
 SUELDOS: PRODUCTOS EN PROCESO -
DEPTO/ ACTIVIDAD
IMPUTACIONES (CREDITO)
CONTROL CONTABILIDAD GENERAL
Como se puede deducir, el control dual consiste en verificar si los saldos deudores de la cuenta Control
Contabilidad Industrial coinciden con los saldos acreedores de la cuenta Control Contabilidad General.
Como se observa también en el ejemplo, los movimientos relativos a deudas y pagos que registra la
contabilidad general no se trasladan a la contabilidad de costos industriales.
Cuando al final del período de costeo se trasladen los saldos finales de las cuentas de mayor de costos a la
contabilidad general a efectos de la actualización del costo de mercaderías vendidas y el saldo de las cuentas de
bienes de cambio, los mayores de control de contabilidad general y control contabilidad industrial quedarán con
saldo cero. Esto indicará que todos los cargos recibidos durante el período han sido debidamente apropiados a
los correspondientes productos y devueltos a la contabilidad financiera para la confección de los balances
mensuales.
El ciclo de apertura y cierre de libros será repetitivo, es decir que así como al cierre del período la
contabilidad, de costos le transfiere los saldos de Bienes de Cambio a la contabilidad general, ésta se los
devolverá el primer día del periodo siguiente a efectos de recomenzar el seguimiento analítico correspondiente.
5. CODIFICACIÓN
La codificación del plan de las cuentas de la Contabilidad de Costos puede proponerse respetando en las
cuentas de inventarios los mismos códigos que en la Contabilidad General.
Ejemplo simplificado sobre la base de un sistema tradicional de distribución de costos indirectos de
fabricación en una empresa productora de envases de vidrio:
130.000 Bienes de Cambio  
 
131.000 Materiales y Materias Primas  
 
131.100 Materias Primas 132.120 Departamento de Soplado
131.101 Arena 132.130 Departamento de Enfriado
131.102 Dolomita 132.140 Departamento de Empaque
131.103 Calcita  
131.104 Soda Solway 132.200 Departamentos Auxiliares
131.105 Vidrio Roto Blanco 132.010 Planta General
131.106 Vidrio Roto Verde 132.011 Costos a Distribuir
131.107 Vidrio Roto Marrón 132.011 .1 Espacio ocupado
131.108 Silicio 132.011 .2 Impuestos a la propiedad
132.011 .3 Servicios varios indivisos
131.200 Materiales Varios 132.011 .4 Seguros de planta
131.201 Colorante Verde 132.011 .5 Seguros sobre existencias
131.202 Diluyeme 132.011 .6 Otros costos indivisos
131.203 Aditivos 132.014 Costos Distribuidos Transferidos
131.204 Colorante Marrón 132.014 .1 Depto. Horno
131.205 Acetona 132.014 .2 Depto. Soplado
131.206 Antioxidante 132.014 .3 Depto. Enfriado
132.014 .4 Depto. Empaque
132.000 Productos en Proceso 132.014 .5 Jefatura de Planta
132.014 .6 Limpieza
132.010 Botella de Vino Borgoña 132.014 .7 Serenos
132.011 Materiales y Materias Primas 132.014 .8 Laboratorio
132.011 .1 Arena 132.014 .9 Calidad
132.011 .2 Dolomita 132.014 .10 Almacenes de Insumos
132.011 .3 Calcita 132.014 .11 Personal
132.011 .4 Dolomita 132.014 .12 Mantenimiento
132.011 .5 Soda Solway 132.220 Jefatura de Planta
132.011 .6 Vidrio Roto Verde 132.221 Costos Propios Fijos
132.011 .7 Silicio 132.221 .1 Sueldos
132.012 Mano de Obra Directa 132.221 .2 Cargas Sociales
132.012 .1 Categoría 1 132.221 .3 Amortizaciones
132.012 .2 Categoría 2 132.221 .4 Abono Servicios Vs.
132.012 .3 Categoría 3 132.221 .5 Seguros
 132.012 .4 Categoría 4 132.221 .6 Mantenimiento base
132.012 .5 Categoría 5 132.222 Costos Propios Variables
132.013 Carga Fabril Aplicada 132.222 .1 Consumo de servicios varios
132.013 .1 Depto. Homo 132.222 .2 Insumos Varios
132.013 .2 Depto. Soplado 132.223 Costos Distribuidos Recibidos
132.013 .3 Depto. Enfriado 132.223 .1 Limpieza
132.013 .4 Depto. Empaque 132.223 .2 Serenos
…. 132.223 .3 Almacenes de Insumos
132.020 Botella de Vino Burdeos 132.223 .4 Personal
132.030 Botella deVino Garrafa 132.223 .5 Mantenimiento
132.040 Botella de Cerveza 132.223 .6 Planta General
132.050 Botella de Sidra 132.224 Costos Distribuidos Transferidos
132.060 Botella de Champagne 132.224 .1 Depto. Homo
132.070 Botella de Gaseosa 132.224 .2 Depto. Soplado
132.224 .3 Depto. Enfriado
132.100 Departamentos de Producción 132.224 .4 Depto. Empaque
132.224 .5 Limpieza
132.110 Departamento de Horno 132.224 .6 Serenos
132.111 Costos Propios Fijos 132.224 .7 Laboratorio
132.111 .1 Sueldos 132.224 .8 Calidad
132.111 .2 Cargas Sociales 132.224 .9 Almacenes de Insumos
132.111 .3 Amortizaciones 132.224 .10 Personal
132.111 .4 Abono Servicios Vs. 132.224 .11 Mantenimiento
132.111 .5 Seguros  
132.111 .6 Abono gas 132.230 Limpieza
132.111 .7 Mantenimiento base 132.240 Serenos
132.112 Costos Propios Variables 132.250 Laboratorio
132.112 .1 Repuestos 132.260 Calidad
132.112 .2 Mantenimiento Preventivo 132.270 Almacenes de Insumos
132.112 .3 Consumo de servicios varios 132.280 Personal
132.112 .4 Consumo de gas 132.290 Mantenimiento
132.112 .5 InsumosVarios  
132.113 Costos Distribuidos Recibidos 133.000 Productos Terminados
132.113 .5 Jefatura de Planta  
132.113 .6 Limpieza 133.100 Botella deVino Borgoña
132.113 .7 Serenos 133.200 Botella de Vino Burdeos
132.113 .8 Laboratorio 133.300 Garrafa
132.113 .9 Calidad 133.400 Botella de Cerveza
132.113 .10 Almacenes de Insumos 133.500 Botella de Champagne
132.113 .11 Personal 133.600 Botella de Gaseosa
132.113 .12 Mantenimiento  
132.113 .13 Planta General 300.000 Control Contabilidad General
132.114 Costos Distribuidos Transferidos  
132.114 .1 Botella deVino Borgoña  
132.114 .2 Botella de Vino Burdeos  
132.114 .3 Garrafa  
132.114 .4 Botella de Cerveza  
132.114 .5 Botella de Sidra  
132.114 .6 Botella de Champagne  
132.114 .7 Botella de Gaseosa  
6. CLASIFICACIÓN DE CUENTAS
Vinculación con los informes de costos, registros contables, balances y presupuestos
Tratándose de cuentas auxiliares de la contabilidad general, como hemos visto, debemos hacer hincapié en la
relación entre el destino de los saldos de dichos mayores auxiliares en la contabilidad general, al cierre de los
períodos de análisis:

CUENTA EN CONT. DE COSTOS DESTINO EN CONT. GENERAL

MATERIALES ACTIVO-B. DE CAMBIO- MATERIALES

PROD. EN PROCESO DE ELABORACIÓN ACTIVO-B. DE CAMBIO- P. EN PROCESO

PRODUCTOS TERMINADOS ACTIVO-B. DE CAMBIO- P. TERMINADO

 ESTADO DE RESULTADOS - COSTO DE MERC.
VALUACION PROD. VENDIDOS
VENDIDAS 0 SERVICIOS PRESTADOS
 Con respecto a los presupuestos, muchas empresas cometen el error de preparar sus previsiones con un
desarrollo analítico que, posteriormente, no pueden cruzar con la información contable resultante para
establecer los desvíos correspondientes, tarea fundamental para determinar las causas del incumplimiento del
plan preestablecido.
Hemos apuntado, cuando nos referimos a la estructura que debía tener un plan de cuentas, que el mismo
debe ser compatible con la apertura analítica con la que se confecciona el presupuesto.
El presupuesto debe ser una simulación de un volumen determinado de actividades, necesarias para llevar a
cabo un plan de negocios proyectado. Si ese plan no se cumple, lo primordial es establecer las causas de las
diferencias entre lo esperado y lo realizado para tomar las medidas correctivas necesarias y para retroalimentar
el conocimiento de los motivos que provocan cambios y modificaciones en las pautas prefijadas.
Las variaciones entre lo proyectado y lo ejecutado pueden deberse, entre otras, a las siguientes causas:
- Cambios en los costos de plaza de los recursos presupuestados
- Error en la estimación del presupuesto
- Cambios en los volúmenes de actividad
- Cambios en los precios de plaza de los productos fabricados
- Cambios en la mezcla de ventas
- Diferencias en los rendimientos de uno o más de los recursos utilizados
- Sucesos ocurridos en el contexto externo a la empresa que hayan afectado alguno de los factores estimados
(cortes de luz, huelgas del gremio, paros de transportes, siniestros, etc.)
Las acciones correctivas que surgirán del análisis de los desvíos nos permitirán corregir las pautas
presupuestarias futuras o hacer modificaciones en las actividades operativas para optimizar los resultados.
La relación de consecuencia que debe mantenerse entre lo planificado (presupuesto) y lo ejecutado
(operaciones reales), podría ser resumida en el siguiente diagrama:

PRESUPUESTO OPERACIONES
Resultados previstos Registraciones
Resultados reales
COMPARACION BASE DE DATOS

DESVIO Informaciones

CONTEXTO EXTERNO

ANALISIS DE LOS DESVIOS

Además, el hecho de mantenerCAUSASen dichas cuentas auxiliares una registración analítica por cada elemento del
costo de producción nos proporcionará datos fundamentales para preparar informes donde se evidencien los
distintos flujos de costos y su asignación al producto.
ACCIONES CORRECTIVAS
En las empresas donde no se llevan registros analíticos de costos, la determinación del costo de productos
vendidos o costo de ventas se realiza por diferencia de inventarios.
Actualizaciones Optimizaciones
Así, el cálculo mencionado se realiza llevando desdobladas las cuentas de Bienes de Cambio en tres cuentas
auxiliares:
- EXISTENCIA INICIAL (donde se registra el saldo de la cuenta al cierre del ejercicio anterior, que
equivale al inicial del presente ejercicio).
- COMPRAS (donde se acumulan las compras de materiales y la asignación extracontable de costos de mano
 de obra e indirectos de fabricación).
- EXISTENCIA FINAL (cuenta en que se registra la valuación del inventario de Bienes de Cambio que se
realiza el día de cierre de cada ejercicio).
Este proceder dificulta al extremo una determinación correcta del Costo de Ventas, especialmente en lo
concerniente a la cuenta Productos en Proceso.
La contabilidad de costos resuelve el problema al llevar los registros en forma analítica y permite que la
ecuación:
EXISTENCIA INICIAL + COMPRAS - EXISTENCIA FINAL = COSTO DE VENTAS
se resuelva analíticamente y con altísimo grado de confiabilidad.
El siguiente es un ejemplo de informe de costos:
-INVENTARIO INICIAL DE P. TERMINADOS (SALDO
RECIBIDO DE
LA CONTABILIDAD
GENERAL AL INICIO
DEL PERIODO)
-INVENT. INIC. DE PROD. EN PROCESO (IDEM)

-INV. INICIAL DE MATERIALES (IDEM)

más DEBITOS DEL MES (RECIBIDOS DE LA CONT. GENERAL)
menos EXIST. FINAL MATERIALES (INVENTARIO PERMANENTE)
=CARGA AL COSTO DE PROD. EN PROCESO (1)

-MANO DE OBRA DIRECTA

DEBITOS DEL MES (RECIBIDOS DE LA CONT. GENERAL)
=CARGA AL COSTO DE PROD. EN PROCESO. (2)

-COSTOS INDIRECTOS DE FABRICACIÓN

DEBITOS DEL MES (RECIBIDOS DE LA CONT. GENERAL)
=CARGA AL COSTO DE PROD. EN PROCESO (3)

-TOTAL DE CARGA AL COSTO DE PROD. EN PROCESO (1+2+3)

menos INVENTARIO FINAL DE PROD. EN PROCESO (INVENTARIO PERMANENTE)
=CARGA AL COSTO DE PROD. TERMINADOS
menos INVENTARIO FINAL DE PROD. TERMINADOS (INVENTARIO PERMANENTE)
=COSTO DE MERC. VENDIDAS (I .l.+CARGA AL COSTO-E. FINAL P. TERM.)

7. APLICACIÓN DEL SISTEMA DE REGISTRO DUAL

El sistema de registro dual consiste en llevar dos cuentas de control, una en la contabilidad general (Control
Contabilidad Industrial) y otra en la contabilidad de costos (Control Contabilidad General), que permita tener la
certeza de que todos los asientos que fueron transferidos de la contabilidad general para el analítico de costos,
estén debidamente registrados en éste.
El control consiste en que los saldos de ambas cuentas tienen que coincidir para tener la seguridad de que
todos los débitos de la contabilidad general al sistema analítico han sido registrados en este mediante crédito al
de la misma.
A continuación desarrollaremos un ejercicio que permita visualizar las registraciones y otras características
del sistema.
EXITO S.A. es una empresa que se dedica a la producción de tapas plásticas para envases de insecticida en aerosol. El
estado patrimonial mensual del periodo anterior al del análisis, refleja los siguientes guarismos:
 ACTIVO PASIVO

CORRIENTE CORRIENTE
-CAJA 100 -DEUDA BANC. 605
-DEUD. POR VTAS. 3.350 -REMUN. A PAGAR 570
-B. DE CAMBIO - RETENC. A DEPOS. 90
*M. PRIMAS 500 - CS. SS. A PAG. 690
*PROD. EN PROC. TOTAL PASIVO
1.500 1.955
.CORR.
*PROD. TERMINADOS 3.000 5.000
TOTAL ACT. CORRIENTE 8.450 TOTAL PASIVO 1.955

NO CORRIENTE PATRIMONIO NETO

-BIENES DE USO
(NETOS DE AMORTIZ.) 1.005 CAPITAL 7.000
TOTAL ACTIVO NO
1.005 RES. ACUMUL. 500
CORRTE.
TOTAL P. NETO 7.500
TOTAL ACTIVO 9.455 TOTAL 9.455

La gerencia administrativa de la empresa ha dispuesto un sistema de control dual en las registraciones

contables a efectos de evitar distorsiones entre los registros de la contabilidad financiera y los de la contabilidad
de costos.
Aquellos cargos que deban registrarse en el analítico de costos serán transferidos desde la contabilidad
general utilizando una cuenta de control de contabilidad industrial (CCI) y registrados en los analíticos de
costos utilizando una cuenta de control de contabilidad general (CCG), es decir, que dichos controles harán las
veces de cuenta puente entre ambas contabilidades.
Durante el período de análisis se produjeron las siguientes registraciones contables, correspondientes a las operaciones
realizadas por la empresa y a los costos devengados con motivo de la realización de las distintas actividades productivas:
CONTABILIDAD GENERAL CONT. INDUSTRIAL
CCI 5.000 M. PRIMAS 500
A M. PRIMAS 500 PROD. PROC. 1.500
PROD. PROC. 1.500 PROD. TERM 3.000
PROD. TERM 3.000 A CCG 5.000
POR LA TRANSFERENCIA A LA CONT. INDUSTRIAL DE LOS SALDOS INICIALES DE B.CBIQ.

CCI 1.000 M. PRIMAS 1.000

A PROVEEDORES 1.000 A CCG 1.000
COMPRA DE MATERIAS PRIMAS PARA EL PLAN DE PRODUCCION DEL PERIODO.
PROVEEDORES 1.000 ES UN MOVIMIENTO FINANCIERO
A CAJA 1.000 NO HAY MOVIMIENTO DE CONT. INDUSTRIAL
CANCELACION DE LA DEUDA POR COMPRA DE MAT. PRIMAS
REM. A PAGAR 570
CS SS A PAG 660
NO HAY MOVIMIENTO DE CONT. INDUSTRIAL
RET. A PEPOS. 90
A CAJA 1.320
PAGO DE HABERES Y DEPOSITO DE CARGAS SOCIALES A PAGAR Y RETENCIONES DEL MES ANTERIOS
CCI 70
PROD. EN PROCESO
GTOS. ADMIN. 3
-GASTOS DE FABRICA
GTOS. COMERC. 7
*SEGUROS 70
SEG. ADELANT. 880
A CCG 70
A PROVEEDORES 960
POR LA CONTRATACION DE SEGUROS ANUALES DE LA EMPRESA
PROVEEDORES 390
NO CORRESPONDE REGISTRO
A CAJA 390
POR LA CANCELACION A CUENTA DE LA FACTURA DE SEGUROS
CCI 1200
GTOS. ADMIN. 40
PROD. EN PROCESO
GTOS. COMERC. 80 1200
-M.O.D.
A REM. A PAGAR 612
A CCG 1200
CS SS A PAGAR 600
RET A DEPOS. 108
SUELDOS Y GORNALES DEVENGADOS EN EL PERIODO
CCI 30 PROD. EN PROCESO
GTOS DE ADM 5 -GTOS DE FABRIC.
GTOS DE COMERC. 10 AMORT 30
A AMORT. ACUMUL 45 A CCG 30
POR EL DEVENGAMIENTO DE LAS AMORTIZACIONES DEL PERIODO
CAJA 3.350
NO CORRESPONDE ASIENTO
A DEUDORES POR VENTA 3.350
POR LAS COBRANZAS DEL MES
DEUDA BANCARIA 605
NO CORRESPONDE ASIENTO
A CAJA 605
POR LA CANCELACION DE LA DEUDA CON EL BANCO
DEUDORES POR VENTA 4.646
A VENTAS 3.840 NO CORRESPONDE ASIENTO
IVA 806
POR FACTURACION DEL MES
PROD. EN PROCESO
CCI
155 -CIF 155
A FACTURAS A RECIBIR 155
A CCG 155
CALCULO DE DEVENGAMIENTO DE LUZ, TELEFONO Y AGUA DE PRODUCCION
PROD EN PROCESO
NO CORRESPONDE ASIENTO -M. PRIMA 1.100
A M. PRIMA 1.100
POR EL CONSUMO DEL PERIODO
PRODUCTO TERMINADO 2.600
NO CORRESPONDE ASIENTO
A P. PROCESO 2.600
POR LA PRODUCCION TERMINADA DEL PRODUCTO
COSTO M. VENDIDO 3.040 CCG 3.040
A CCI 3.040 A PROD TERMINADO 3.040
POR LA SALIDA DE DEPOSITO DE LOS PRODUCTOS VENDIDOS
M. PRIMAS 400 CCG 4.415
P. EN PROCESO 1.455 A. M. PRIMA 400
P.TERMINADO 2.560 P. PROCESO 1.455
A CCI 4.415 P. TERMINADO 2.560
POR CIERRE DEL LIBRO AXILIAR DE COSTOS Y TRANSFERENCIA A LA CONTABILIDAD FINANCIERA DE
LOS SALDOS FINALES DE LOS BIENES DE CAMBIO
Asiento de Cierre del periodo en la Contabilidad General
VENTAS 3.840
A CMV 3.040
A GTOS ADMINISTRACION 48
A GTOS COMERCIALIZ 97
A RETES DEL PERIODO 655
Este ha sido todo el ciclo de las registraciones en ambas contabilidades, observemos ahora los saldos de las
cuentas:
CONTABILIDAD GENERAL
(SI = SALDO INICIAL) SF = (SALDO FINAL)
CAJA DEUD. POR VTAS
SI 100 PROV. 1.000 SI 3.350 COBZA 3.350
COBZA 3.350 JORN. 1.320 VTAS. 4.646
PROV. 390
BANCO 605
SF 135 SF 4.646
M. PRIMAS PROD. EN PROCESO
SI 500 TCFI 500 SI 1.500 TFCI 1500
ACCI 400 ACCI 1.455
SF 400 SF 1.455
PROD. TERMINADOS BIENES DE USO
SI 3.000 TCFI 3.000 SI 5.865
ACCI 2.560
SF 2.560 SF 5.865
COSTO MERC. VENDIDAS VENTAS
DEVENG 3.040 CIERRE 3.040 CIERRE 3.840 FAC 3.840

SF 0 SF 0
SEGUROS ADELANTADOS PROVEEDORES
A VENC 880 PAGO MP 1.000 MP 1.000
PAGO SEG 390 SEG 960

SF 880 SF 570
FACTURAS A RECIBIR DEUDAS BANCARIAS
SERV. VS 155 CANC 660 SI 690
DEV 600
SF 612 SF 630
RETENCIONES A DEPOSITAR CONTROL CONT. INDUSTRIAL
CANC 90 SI 90 TFCI 5.000 CMV 3.040
DEV 108 CMP 1.000 ACCI 4.415
MOD 1.200 7.455
SERV VS 155
SF 108 SEG 70
AMORT 30
7.455
SF 0
RESULTADOS ACUMULADOS RESULTADOS DEL PERIODO
SI 500 DEV 655

SF 500 SF 655
IVA
DEVENGADO 806

SF 806
GTOS. DE ADMINISTRACION GTOS. DE COMERCIALIZACION
SEG 3 CIERRE 48 SEG 7 CIERRE 97
SDOS 40 SDOS 80
AMORT 5 AMORT 10
 SF 0 SF 0
CAPITAL SOCIAL AMORTIZACIONES ACUMULADAS
SI 7.000 SI 4.860
DEV 45
SF 880 SF 4.905
CONTAVILIDAD INDUSTRIAL
MATERIA PRIMA PROD EN PROCESO
TFCG 500 CONS 1.100 TFCG 1.500 TERM 2.600
CMP 1.000 ACCI 400 MP 1.100 ACCI 1.455
MOD 1.200
GF SEG 70
SF 0 GF AMO 30
SERV VS 155
SF 0
PRODUCTO TERMINADO CONTROL CONTABILIDAD GRAL.
TFCG 3.000 CMV 3.040 CMV 3.040 TFCG 5.000
TERM 2.600 ACCI 2.560 ACCI 4.415 CMP 1.000
7.455 SEG 70
SF 0 MOD 1.200
SERV 155
AMORT 30
7.455
SF 0

Ahora estamos en condiciones de realizar el balance mensual de la contabilidad general.

Como puede apreciarse, todas las cuentas de la contabilidad de costos han quedado saldadas y lo mismo
ocurrió con las cuentas de control, asegurándose la empresa que todos los cargos que la contabilidad general ha
transferido a las cuentas de análisis de costos, han sido aplicados y devueltos con la nueva valuación de
inventarios. En el caso de producirse desperdicios extraordinarios durante la producción o improductividades en
el uso de la capacidad instalada, el costo de los mismos se acreditará al proceso respectivo con cargo al Control
de Contabilidad General, en cuyos mayores se registrará el resultado negativo.
Además del nuevo estado contable, a partir de los movimientos que surgen de las cuentas analíticas de
costos, la gerencia de administración ha confeccionado un informe de costos que remitirá acompañando a
aquél, para que el Directorio tome una conciencia más completa de los resultados de las operaciones y las
actividades que dieron origen a esos resultados, así como también del costo unitario de los artículos producidos.
ESTADO PATRIMONIAL
ACTIVO PASIVO
CORRIENTE CORRIENTE
-CAJA 135 -PROVEEDORES 570
-DEUD.POR VTAS. 4.646 -FAC. A RECIBIR 155
-SEGUROS ADELANTADOS 880 -REM. A PAGAR 612
-B. DE CAMBIO -RET. A DEPOSITAR 108
*M. PRIMAS 400 -CS. SS. A PAGAR 630
*PROD. EN PROC. 1.455 -IVA. 806
*PROD. TERMINADOS 2.560 4.415 TOTAL PASIVO CORR. 2.881
TOTAL ACTIVO CORRIENTE 10.076 TOTAL PASIVO 2.881
------- --------
NO CORRIENTE PATRIMONIO NETO
-BIENES DE USO
(NETOS DE AMORTIZ.) 960 CAPITAL 7.000
TOTAL ACTIVO NO CORR. 11.036 RESULT. ACUMUL. 500
RESULT. PERIODO 655
TOTAL ACTIVO 11.036 TOTAL P. NETO 8.155
------- -------
 ESTADO DE RESULTADOS
VENTAS 3.840
COSTO DE MERC. VENDIDAS 3.040
RESULTADO BRUTO
800
(UTILIDAD)
GTOS, DE ADMINISTRACION 48
GTOS. DE
97 145
COMERCIALIZACION
RESULTADO NETO 655
--------
A continuación acompañamos el informe correspondiente a los movimientos del período que derivaron en el
Costo de Mercaderías Vendidas. Esta herramienta es útil a los fines de las consideraciones globales que son
menester realizar por parte de los niveles medios de la empresa.
Puede ser desarrollado en forma comparativa con períodos anteriores o con proyecciones que se hubiesen
realizado oportunamente predeterminado resultados y niveles de stocks a mantener.
INFORME DE COSTOS
-INVENTARIO INICIAL PRODUCTOS 500 3.000
TERMINADOS 1.500
-INVENTARIO INICIAL PROD. PROCESO
-INVENTARIO INICIAL MAT. PRIMAS
COMPRAS DEL PERIODO 1.000
EXIST. FINAL (400 ) 1.100
-MANO DE OBRA DIRECTA DEL PERIODO 1.200
-GASTOS DE FABRICACION DEL PERIODO
SERV VARIOS 155
SEGUROS 70
AMORTIZACIONES 30 255
INVENTARIO FINAL PROD. PROCESO ( 1.455 ) 2.600
-INVENTARIO FINAL PRODUCTOS TERMINADOS ( 2.560)
COSTO DE MÉRC. VENDIDAS 3.040
Así como en el caso práctico desarrollado hemos estudiado como los registros de la contabilidad general
abastecen de información a los de la contabilidad industrial y, del mismo modo, ésta produce información
analítica con la que le suministra datos a la otra a efectos de la correcta valuación de sus activos invertidos en
bienes de cambio y el costo de la mercadería vendida para sus estados de resultados, estamos en condiciones,
también, de entregar información para presupuestos.
Efectivamente, al mantener la información auxiliar separada en costos fijos y variables, sobre la base de la
definición de los mismos podemos establecer, ante distintas alternativas de utilización de la capacidad
productiva, los niveles de costos en los que incurriremos y, por ende, anticipar resultados y proyectar
situaciones patrimoniales.
Además, se podrán establecer previamente los precios de venta en aquellas actividades que requiriesen una
cotización previa a los clientes, a efectos de la aceptación de las condiciones de la operación por parte de éstos.
Como es fácil deducir, para poder anticipar los costos, deberá realizarse un estricto análisis de cada actividad
productiva que, combinado con las estadísticas que la empresa lleva de sus operaciones a través del tiempo,
permita confeccionar el informe de previsiones respectivo.
8. EL INFORME PROFESIONAL. TRATAMIENTO CONTABLE DE LA OCIOSIDAD Y EXPOSICIÓN EN LOS INFORMES
Y ESTADOS
8.1. CONCEPTO DE OCIOSIDAD
Podemos definir como ociosidad a los tiempos productivos en que las instalaciones, por distintos motivos
que no están relacionados con el proceso de transformación y sin previa programación, se encuentran inactivas.
Los motivos más frecuentes de ociosidad, entre otros, pueden ser:
a) Demora por falta de materiales (materias primas, insumos o repuestos).
 b) Falta de especificaciones para producir.
c) Rotura de máquinas (mantenimiento correctivo).
d) Ausencia de maquinistas o ayudantes o personal.
e) Falta de suministro de energía.
f) Falta de producción.
Durante los tiempos ociosos no se producen unidades de bienes o no se prestan servicios, por ese motivo los
costos que deberían haber sido absorbidos por esos productos deberán ser contabilizados como resultado
negativo para dejar claro en los informes respectivos el monto de los costos que no fueron absorbidos por causa
de esa improductividad y la necesidad de tomar medidas al respecto.
8.2. CONCEPTO DE CAPACIDAD DE PRODUCCIÓN
La capacidad de producción de un departamento o actividad operativa en una empresa está representada por
la cantidad de unidades de productos (bienes o servicios) o tiempos disponibles para ese objetivo que, en
condiciones normales, puede procesar y terminar el mismo, durante un lapso, con los recursos humanos, el
equipamiento y las instalaciones productivas de que dispone. La combinación de las capacidades de producción
de todos los departamentos o actividades de una empresa, representan la capacidad de producción de la misma.
La capacidad de producción normal nunca es la máxima disponible, ya que, habitualmente, siempre existen
tiempos perdidos que son normales para el negocio en que se encuentra la empresa.
Esos tiempos perdidos normales deducidos de la capacidad máxima disponible del departamento de
producción, indicarán cuál será la capacidad normal de transformación del mismo.
8.3. ABSORCIÓN DE COSTOS FIJOS
Los costos fijos son aquellos que, originados en el sostenimiento de la estructura disponible para la
producción, no varían en forma proporcional a los cambios que se producen en los volúmenes de productos
procesados o servicios prestados, en el corto plazo.
Estos costos deben ser absorbidos por el precio de venta de los productos o servicios que puedan elaborarse
durante los tiempos normales de producción, es decir, dentro de los parámetros de la capacidad normal de cada
departamento.
Para ello es necesario conocer el monto de los costos fijos que se deberán absorber dentro de los tiempos de
que dispone la capacidad normal de producción del departamento, a efectos de agregar el cargo proporcional
correspondiente al costo del producto.
Ese cargo proporcional se agrega al objeto de costeo por la utilización que el mismo requiere de la capacidad
instalada, mediante una cuota que incluye dos variables: una relativa a la disponibilidad de unidades
representativas del recurso instalado y la otra por el valor monetario que debe absorber esa unidad de recurso
para permitir la recuperación total de los costos fijos.
Considerando que, en general, los diversos productos objeto de costeo requieren distinta cantidad de
unidades del recurso instalado para ser procesados, el sistema tradicional de asignación de costos fijos, que es el
que aceptan las Normas Contables Profesionales en nuestro país, ha adoptado la medición de esas unidades del
recurso instalado en función de las horas de máquina o de las horas de trabajo de la Mano de Obra Directa,
según corresponda al proceso de que se trate.
Ejemplo:
Supongamos que el Departamento de Off Set de una imprenta tiene una capacidad normal de producción anual de
6.000 horas de máquina.
Los costos fijos anuales del departamento ascienden a $ 240.000.-
Si quisiéramos recuperar dentro del precio de venta del producto esos costos, deberíamos absorberlos a través del
reparto entre las horas disponibles para la fabricación con que cuenta el Departamento de Off Set. Así, por cada hora
productiva normal en que fuera procesado un artículo, el mismo absorbería la porción del costo/hora fijo correspondiente.
Como fuera expresado anteriormente, las unidades de recursos instalados que no fuesen utilizadas por ningún producto
o servicio serán registradas como pérdida por falta de absorción.
 Cálculo anual del costo/h fijo normalizado de producción
Costos Fijos estimados normales del Depto. Off Set 240.000 = $ 40. /hora máquina
Hs. de capacidad normal Dep. Off Set 6.000 hs.
8.4. COSTO DE OCIOSIDAD
La ociosidad se produce cuando, un Departamento no utiliza, durante un período de costeo, las horas de
capacidad normal establecidas, para procesar unidades de producto o prestar servicios.
Si seguimos con el ejemplo, si la imprenta tiene asignado para su departamento, durante enero, la capacidad normal
equivalente de 510 hs. y, en realidad, produjo unidades durante 490 hs., quedarán 20 hs. a $ 40,- c/u de costo fijo
normalizado que no podrán ser asignadas a ningún producto.
Por supuesto que, si ningún producto fue procesado en ese lapso, el costo no podrá recuperarse con el precio de venta
de los mismos y, entonces, representará una pérdida para la empresa ya que esas 20 hs. integraban el cálculo de las 6.000
que sirvieron como base para establecer la cuota de absorción.
La registración correspondiente en este caso será:
Pérdida por Capacidad Ociosa Depto. Off Set 800. -
(Expresando el motivo que la causó)
a Carga Fabril Aplicada 800.-
Depto. Off Set
8.5. EXPOSICIÓN EN LOS INFORMES Y ESTADOS
Es evidente que, al tratarse de una pérdida por improductividad generada en capacidad ociosa, una vez
determinada la responsabilidad de gestión para adoptar medidas correctivas, debe exponerse por separado en
los informes y estados correspondientes.
A continuación vamos a desarrollar un informe tipo que muestra la actividad del Departamento de Off Set
durante Enero, tomando como partida los supuestos que acabamos de utilizar.
INFORME DE PRODUCCION DEPTO. OFFSET
MES: ENERO
INVENTARIO INICIAL PROD. PROCESO 57.000
+ PLIEGOS A PROCESAR INGRESADOS 4.000
+ TINTAS Y LACAS INGRESADAS 6.000
+ MANO DE OBRA DEL PERIODO 20.400
+ CARGA FABRIL APLICADA (510 HS X $40.-) 120.000
SUB-TOTAL COSTOS DEL PERIODO 87.400
CAPACIDAD OCIOSA POR FALTA DE MATERIAL (800) 86.600
ORDENES DE PRODUCCION TERMINADAS EN EL PERIODO
O.E 40689 14.989
O.P 40690 36.906
O.P. 40.701 12.840
O.E 40.702 10.560
O.E 40.704 68.305 (143.600)
INVENTARIO FINAL PRODUCTOS EN PROCESO 63.000
O.P. 40.694 42.300 63.000
O.P. 40.703 20.700
COSTOS NO IMPUTADOS 0
Suponiendo que todas las Órdenes de Producción del período fueron facturadas sin procesos adicionales y no
existían pendientes de entrega y facturación anterior, el Estado de Resultados mostrará la siguiente exposición.
ESTADO DE RESULTADOS
AL 31 DE ENERO DE 2001
VENTAS 175.121,95
COSTO DE VENTAS (143.600)
SUB-TOTAL 27.521,95
COSTOS DE PROD. NO ABSORBIDOS 800
GASTOS DE COMERCIALIZACION 8.756,10
GASTOS DE ADMINISTRACION 3.502,44
GASTOS DE FINANCIACION 2.686.83 (15.745.37)
RESULTADO NETO 11.776,58
 Como queda demostrado, tanto en el Estado de Costos como en el Estado de Resultados del período queda
en evidencia la falta de absorción de los costos fijos del periodo a raíz del desaprovechamiento de la capacidad
normal productiva.
En conclusión, el costo de la capacidad ociosa se determina en función de la aplicación del costo/hora fijo
determinado para el departamento en análisis, a la cantidad de horas de capacidad ociosa verificadas en el
período. A su vez, éstas resultan de la diferencia entre las horas normales de producción de unidades del
período y las horas de capacidad normal que fueron utilizadas en el mismo.
En cuanto al tratamiento contable, todos los costos de ociosidad deben ser imputados a resultados al no
poder ser absorbidos por ningún producto.
Desde el campo de los informes, tanto el estado de costos como el de resultados deben dejar reflejada,
claramente, para favorecer el análisis del usuario de la información, la circunstancia de que no fueron
absorbidos todos los costos fijos de producción asignados al periodo en forma normalizada y los motivos por
los cuales se produjo la perdida de horas productivas que ocasionaron un resultado negativo para la empresa.
9. FORMULARIOS MÁS UTILIZADOS EN EL SEGUIMIENTO DE LOS COSTOS
Como se ha ido estableciendo en el presente capítulo, el fluir de los costos en la empresa debe ser
continuamente controlado, tomando el significado de control no desde su identificación con el de fiscalización
o intervención, sino con el de conducción y establecimiento de pautas.
Según el tamaño de la empresa en la que debamos implantar el seguimiento, los formularios a utilizar para el
mismo serán de distinto tipo, por lo cual hemos querido presentar los más usuales.
Los formularios varían también según el tipo de producción que desarrolle la empresa.
En una empresa de producción continua, el sistema de contabilidad de costos a utilizar será el de procesos,
mientras que en una empresa de producción por lotes para distintos clientes, el sistema de registración a adoptar
será el de órdenes específicas. El sistema de contabilidad de costos por procesos permite realizar varios tipos de
análisis: los relativos a los costos normales necesarios para el nivel de producción real comparados con los
costos incurridos, el de la comparación de estos últimos con los costos objetivo para ese mismo nivel y
finalmente el de los costos necesarios con los costos objetivos.
De esa forma pueden establecerse los desvíos totales con respecto al costo objetivo, los desvíos por
improductividad y los desvíos entre el costo necesario actual y la meta de costos que permita cumplir con el
retorno esperado a lo largo del ciclo de vida estimado del negocio, que mostrarán las mejoras pendientes de
lograr.
Con respecto al costo por órdenes específicas, la información más relevante que se requiere es la
comparación entre los costos que le fueron presupuestados al cliente y los incurridos. Si consideramos que, a
efectos de que el cliente acepte nuestra oferta y así no perder el negocio los cálculos del presupuesto se basan
en costos que inicialmente consideramos necesarios, en este caso también el comparativo muestra los desvíos
entre los costos necesarios y los costos incurridos. Este tipo de informes se utilizan también en Empresas de
Servicios.
Las hojas de costos más usuales en un sistema por procesos podrán mostrar los siguientes aspectos:
9.1. HOJA DE PRODUCTO
 HOJA DE COSTOS DE PRODUCCION
PRODUCTO: Alfa MES: Junio de 2001
9.2. PROCESO: A PROCESO: B PROCESO: C HOJA DEL
Inventario Inicial
Material……
Material……
Material……
Sub-Total
Mano de Obra
Carga Fabril
Total Inicial
Costos del Período
Material……
Unid……
Costo Unit………
Valor……
Material…….
Unid…….
Costo Unit…….
Valor……
Material
Unid......
Costo Unit…….
Valor……
Mano de obra
Horas…….
Costo/H
Valor
Horas
Costo/H Valor
Horas
Costo/H
Valor
Carga Fabril
Horas
Costo/H
Valor
Horas
Costo/H
Valor
Horas
Costo/H
Valor
Total Período
TOTAL COSTOS
PROCESO: A PROCESO: B PROCESO: C
Unidades
Iniciales……
Avance %......
Equivalentes
Mat………
Mat………
Mat………
M.O.D……….
Carga Fabril……..
Del Período Agregadas
Mat………
Mat………
Mat……..
Pérdidas Extraord.
Transferidas
Existencia Final
Avance %.........
Equivalentes
Mat………
Mat………
Mat………
M.O.D………
Carga Fabril………
COSTO UNITARIO
 DEPARTAMENTO
Mostraremos ahora cómo se llevarían los mismos costos del período en uno de los Departamentos de
Producción que realizan los procesos de transformación en la empresa.
Como hemos supuesto, los procesos de producción son 1,2 y 3.
Supongamos que en el Departamento 1, se procesan dos productos: el Alfa y el Beta.
En este caso, ya podemos adelantarnos a la idea de la necesidad de asignar los costos indirectos.
La hoja de costos del Departamento 1, presentará la siguiente información:

COSTOS DE PRODUCCIÓN DEPARTAMENTO 1

PERÍODO: Junio de 2001
HS. CAPACIDAD PRÁCTICA DEL MES: 1.870 HS. PRODUCCIÓN REAL:
1.811
PRODUCTO: PRODUCTO:
Alfa Beta
Existencia Inicial
Materiales
M.O.D.
Carga Fabril
Total al inicio
Costos del Período
Material……..
Material…….
Material……
M.O.D.
Hs………
Costo/h………
Valor
Carga Fabril Aplicada
Al Producto
Hs……
Cuota/h……
Aplicada
Capacidad no utilizada
Hs………
Cuota/h fija……..
Valor…….
Total del período
Costos acumulados

Asignación de costos
Unidades Transferidas
Unidades Pérdidas Extraord.
Unidades en Proceso Hs. ociosas
Total de costo asignado

De esta forma, quedará establecido el correspondiente balance departamental, en cuanto a:

a) Costos recibidos por débitos del período.
b) Costos transferidos al proceso siguiente (valor de las unidades transferidas).
c) Saldo final del Departamento 1 (que debe coincidir con los productos en proceso).
d) Débitos a Resultados del período por capacidad ociosa o pérdida extraordinaria de unidades.
Veamos ahora una hoja de costos para Órdenes Específicas.
ORDEN DE PRODUCCION N° 408
CLIENTE: ÉXITO S.A. FECHA DE PRESUPUESTACION: 20/7/2001
PRODUCTO: Sillas de madera para salón comedor
MATERIAL: Caños de 5 cm de diámetro, placas de madera de 2”, fórmica color crema, antióxido, Pintura negra, soldadura,
pegamento, billones cabeza redonda.
ESPECIFICACIONES TECNICAS: De acuerdo a modelo adjunto a Presupuesto.
PROCESOS: Corte, Carpintería, Soldadura, Pintura y Armado.
CANTIDAD DE UNIDADES: 800
FECHA DE ENTREGA: 15 de Agosto de 2001.
LUGAR DE ENTREGA: Puerta de Depósito

DETALLE DE COSTOS
MATERIALES M.O. DIRECTA C. FABRIL TOTAL
DEPTO VALE Nº IMPORTE HORAS COS/H IMPORTE HORAS CUOT IMPORTE
A
Corte
Carpintería
Soldadura
Pintura
Armado
TOTAL
Como es posible observar, en el sistema de órdenes específicas la base del costeo se desarrolla en la hoja de
la orden y es allí donde se acumulan todos los costos, a diferencia de los costos por procesos, donde la
acumulación se realiza a nivel departamental y se asignan luego a los productos.
En este caso no es relevante el costo unitario, sino el costo total del trabajo y el saldo de las órdenes no
finalizadas representan el saldo de la cuenta Productos en Proceso.
Cuando la orden se finaliza, se liquida y, en ese momento su costo se da de baja de Productos en Proceso y
pasa a debitarse en Productos Terminados, cuenta en la que no permanece, en general, por más de una semana
que es el plazo promedio en que se entrega el producto al cliente.
En ese momento, se da de baja el costo de la orden de la cuenta de Productos Terminados y pasa a debitarse
al Costo de Ventas.
Durante todo el período de costeo, tanto en la cuenta de Productos en Proceso como en la cuenta de
Productos Terminados, la identificación del producto se hará mediante el número de la orden de producción.
Este tipo de formulario, adaptado a las correspondientes condiciones del rubro, puede ser utilizado para
empresas de servidos tales como Talleres Mecánicos, Limpieza, Estudios Contables o Jurídicos, Empresas de
Publicidad, etc.
10. LA REGISTRACIÓN DE LOS COSTOS PREDETERMINADOS
10.1.COSTOS ESTIMADOS
Tal como fue comentado, las empresas con producciones por órdenes específicas manejan sus costos
indirectos como predeterminados, obligados por la necesidad de presupuestar sus trabajos a los clientes.
Esa necesidad radica en que muchos de los costos indirectos son facturados por los proveedores en distintos
momentos al de su devengamiento. Algunas facturas se reciben en forma bimensual (Servicios en General y
Tasas y Contribuciones Municipales) y algunos por anticipado (Seguros, Alquileres).
Los costos indirectas estimados (aquellos que tratan de representar lo más cercanamente posible a los costos
reales futuros) son de gran ayuda para la anticipación de los precios de venta de los trabajos, en especial cuando
se trata de licitaciones.
El cálculo estimado de los costos indirectos se ve facilitado porque éstos, en su mayoría, son fijos o
contienen una gran porción de costos fijos en su conformación.
La solución adoptada es calcular una cuota para aplicarle a cada trabajo, sobre la base de las unidades de
capacidad normal que consuma el producto o servicio en un Departamento determinado, tal cual lo vimos en
ocasión de comentar el tema de la registración de la capacidad ociosa.
Para establecer la planificación de costos requerida para el cálculo de la cuota, es necesario basarse en las
cuentas de la contabilidad de costos, las que en estas instancias demostrarán lo efectivo o no que es el Plan de
Cuentas implementado.
Un buen Plan de Cuentas ayudará a establecer las tendencias y comportamientos de los distintos costos que
se han registrado a través del tiempo, causados por las operaciones realizadas.
El registro de los costos estimados, entonces, consiste en asentar la aplicación de la cuota al trabajo, a
medida que la orden de proceso del mismo va utilizando unidades de capacidad normal de cada Departamento.
 Ejemplo:
Productos en Proceso
-O.T. n° 210
Carga Fabril Extrusión 350.-
a Productos en Proceso
-Depto. de Extrusión
-Costos Indirectos Transferidos (Carga Fabril Aplicada)
O.T. n° 210 350.-
Aplicación a la O.T. n° 210 de 10 hs. de extrusión a $ 35.- la hora.
En el caso de utilizar la cuenta Carga Fabril Aplicada como si fuera Control, la registración será:

Productos en Proceso
-O.T. n° 210
Carga Fabril Extrusión 350.-
a Carga Fabril Aplicada
-Depto. de Extrusión 350.-
Cuando se producen cambios en los costos de los recursos indirectos estimados, deberán hacerse, al final del
período, los ajustes correspondientes.
Continuando con el ejemplo anterior, supongamos que la cuenta de Productos en Proceso del Depto.
Extrusión arroja, al final del período de costeo, saldo acreedor. Es decir, que los Costos Transferidos superan a
los Costos Incurridos del período, acumulados en las cuentas analíticas en un importe equivalente a $ 3.500.-
Ello implica que los costos estimados superaron a los incurridos en esa cifra, habiéndose producido una sobre-
aplicación de costos indirectos a los trabajos procesados durante el período. La cancelación de la cuentas del
Departamento, se realizará contra una de resultados que demuestre la sobre-aplicación:
Productos en Proceso
-Depto. Extrusión
-Costos Indirectos Transferidos
-Sobre-aplicados 3.500.-
a Costos Indirectos Sobre-aplicados
-Depto. Extrusión 3.500.-
Los resultados serán transferidos a la Contabilidad General mediante el cierre de libros, junto con los saldos
de las cuentas de Bienes de Cambio.
En el caso en que la empresa estuviese utilizando la cuenta Carga Fabril Aplicada, el supuesto sería:
Saldos de cuentas:
Productos en Proceso-Depto. Extrusión (costos reales) $ 36.500.- (deudor)
Carga Fabril Aplicada-Depto. Extrusión $ 40.000.- (acreedor)
Asiento de cancelación de saldos:
Carga Fabril Aplicada
-Depto. Extrusión 40.000.-
a Productos en Proceso
-Depto. Extrusión 36.500.-
a Costos Indirectos Sobre-aplicados
-Depto. Extrusión 3.500.-
10.2.COSTOS ESTÁNDAR
Los costos estándar son aquellos que la empresa fija como modelo de norma de actividad a efectos de
impulsar a los responsables de las operaciones a alcanzar rendimientos en sus desempeños que permitan
concretar mejoras continuas que optimicen los resultados, ya sea desde el punto de vista funcional del producto
como de los costos a alcanzar.
La predeterminación del modelo estándar no se realiza con los mismos objetivos que impulsan a la empresa
a predeterminar el modelo de presupuesto operativo.
Como comentamos, este último se basa en objetivos de simulación de costos incurridos, teniendo en cuenta
cualquier desvío de las actividades normales que pueda conocerse por anticipado. La idea es acercarse al costo
resultante que se producirá. En el modelo estándar, se fijan pautas que exigen un esfuerzo para mejorar las
operaciones futuras a los fines de evitar desvíos con el objetivo requerido, conocidos como variaciones.
En estos casos, la registración de los costos depende de la preponderancia que la empresa le asigne a la
necesidad del cumplimiento del modelo, ya que aquellos que le dan importancia vital registrarán todas las
variaciones que puedan producirse a los resultados de la gestión del período. Otra postura es considerar que los
informes deben mostrar la situación real con respecto a los costos y las variaciones con el estándar ser
explicadas por separado como la porción del objetivo que aún resta cumplir.
En ambos casos la información es interna y, como es lógico, las variaciones se mostrarán a partir del Estado
de Resultados del período que surja de la Contabilidad General, interactuando con el Costo de Mercaderías
Vendidas.
En opinión del autor, lo más apropiado es registrar las variaciones controlables (aquellas que surjan por
objetivos incumplidos de los operadores) como resultado de la gestión y las no controlables (ajenas a cualquier
decisión de los operadores) como Costo de Mercaderías Vendidas, hasta el monto del costo necesario. Todas las
variaciones que sean causadas por improductividades, registrarlas como resultados de la gestión del período.

10.2.1. Formas usuales de Registración del estándar

Vamos a ver tres formas usuales de registrar los costos de un proceso en una empresa que trabaja con costos
estándar.
La empresa se propone procesar una producción estándar de 50.000 kgs. de filet de pescado en el
Departamento de Desollado durante el período. Para ello se necesitará un estándar de 120.000 kgs. de pescado
entero para procesar a un costo unitario estándar de $ 2,50. El costo estándar de la hora de máquina desolladora
es de $ 30,-. La producción/hora estándar es de 500 kgs. de filet/hora. Costo Total Estándar: $ 303.000,-
Unitarios
Kg de materia prima por unidad: 2,4
Materia Prima: $ 6.- el kg
Conversión (medio): $ 0,06
Total unitario: $ 6,06
Los costos reales de la producción procesada del período, (45.000 kgs. de filet), ascendieron a:
Materiales: 112.500 kgs. de pescado entero a $ 3,- el kg.
Conversión: 98 hs. a $ 32,- la hora.
Costo Incurrido total: $ 340.636

Caso 1:
Registro de débitos a proceso a unidades y costos reales y salida de proceso a unidades y costos estándar
Prod. en Proceso
-Depto. de Deshollado
- Materiales 337.500
-Conversión 3.136
a Materias Primas
-Pescado Entero 337.500
-CCG 3.136
Débito a Costos y unidades Reales
Prod. Terminados
-Filet de pescado 303.000
a Prod. en Proceso
Depto. de Desollado 303.000
Transferencia de la producción estándar del mes
El mayor de cierre quedaría así:
PROD. EN PROCESO - DEPTO DE DESHOLLADO
 Materiales 337.500 Transí. de Producción 303.000
Conversión 3.136

Saldo deudor 37.636

El saldo indica la variación total entre el costo estándar y el incurrido. Tiene el inconveniente de que, para
efectuar los ajustes que practicaremos a continuación en función de las variaciones, se debería esperar hasta el
final del período.
Variaciones
Volumen de producción estandarizado
Detalle Real Estándar Desvío un Desvío Horas Unid de Valor Desvío Costas
kgs. 45.000 50.000 -5.000
Materia Prima 12.000 2,50/u -30.000
Conversión 3.136 3.000 136
Desvío Total -29.864
Materiales necesarios para producción real de 45.000 kgs.
Detalle Real Estándar Desvío Unid de Valor Valor desvío
kgs. 112.500 108.000 4.500 2,50 11.250
Costo unit. 2.50 0,50 112.500 56.250
Costo total 337.500 270.000 67.500
Una vez determinadas las causas y valores monetarios de los desvíos, se procede a ajustar el saldo del
proceso:
Variación en el Costo de 56.250
Materiales 11.250
Variación en el Uso de Mater
a Productos en Proceso 37.636
-Depto. Desollado 29.864
a Variación en el Volumen
Caso 2:
Se contabilizan los débitos a las unidades reales y al costo estándar y los créditos a unidades y costos
estándar, lo que beneficia la determinación inmediata de la variación de unidades (materiales u horas de
conversión). Sin embargo, las variaciones de costos reales unitarios de los recursos no se obtendrán hasta el
final del período, perdiéndose además la ventaja de conocer por el saldo de la cuenta la variación total que era
una ventaja del procedimiento anterior.
Caso 3:
Se debita y acredita la cuenta del Proceso a unidades y costos estándares, ajustando las variaciones que se
producen en forma diaria en función del análisis de los ingresos de material al proceso y el tiempo de
conversión utilizado. Las variaciones se registrarán de inmediato pero no en la cuenta del proceso, sino en la
correspondiente a cada desvío:
Variación en el Costo del Material 120.-
a Materiales y Materias Primas 120.-

Por el aumento del costo unitario del material retirado del depósito en el día de la fecha.
En síntesis, la Contabilidad de Costos representa una gran ventaja de información profusa y útil para la toma
de decisiones, la planificación y el control de gestión, siempre que sea llevada a cabo con los siguientes
requisitos:
a) Determinar un patrón de análisis de cuentas que establezca las pautas para la confección del plan de
cuentas
b) Practicar las registraciones en tiempo real o lo más cercano posible a la ejecución de los hechos
c) Crear un circuito de información fluido para que ésta circule en tiempo y forma.
d) El sistema de contabilidad de costos deberá ser integrado con el de contabilidad general para evitar dobles
imputaciones, desfasaje en los devengamientos de costos u omisiones de información.
e) Implementar un sistema de inventario permanente para favorecer la determinación de las unidades
procesadas o los servicios pendientes de ejecución, de manera tal que faciliten la asignación de costos a los
distintos objetivos.
f) Desarrollar informes adecuados que sean útiles para la satisfacción de las necesidades de los distintos
usuarios que se nutrirán de su contenido para desarrollar su trabajo o tomar decisiones.
11. PREGUNTAS DE REPASO
1. Indique qué abarca el ciclo del costo industrial.
2. ¿Qué sistema de costos se aplica si la producción es continua y los cargos o débitos dónde se acumulan?
3. ¿Qué sistema de costos se aplica si la producción es discontinua y los cargos o débitos dónde se acumulan?
4. ¿Qué se hace con el elemento costo inducido de fabricación para favorecer la planificación?
5. Explique qué son los comprobantes de costos y con qué se relacionan.
6. Indique cómo se aplica la carga fabril a las órdenes de trabajo.
7. Señale porqué es necesario que el plan de cuentas de costos se relacione con los montos presupuestarios
del ejercicio de la empresa.
8. ¿Qué son las cuentas de control? Enumere las más comunes.
9. ¿Qué son las cuentas de bienes de cambio? ¿Dónde se ubican en el Estado Patrimonial?
10. ¿Qué son las cuentas de cargas fabriles? ¿En cuál de los estados contables se localizan? Indique las
ventajas que aporta disponer de un sistema computado rizado.
11. Con qué periodicidad se enfrentan los cargos a la contabilidad de costos?
12. Señale si el ciclo interno de la contabilidad de costo se registra además en la contabilidad general.
13. ¿Cuál es la mejor manera de codificar el plan de cuenta de la contabilidad de costos?
14. ¿Cómo se determina el costo de productos vendido en la empresa donde no se llevan registros analíticos de
costos? ¿ello es razonable?
15. ¿Qué ventaja otorga tener separada la información auxiliar en costos fijos y variables?
16. Defina la ociosidad.
17. ¿Cuáles son los motivos más frecuentes de la ociosidad?
18. ¿Cómo está representada la capacidad de producción en un departamentó operativo de una empresa?
19. Indique la capacidad de producción normal es también la máxima disponible.
20. ¿Cuándo se produce ociosidad de un área de la empresa?
21. ¿Qué formulario utiliza en el sistema por órdenes para efectuar el costeo del producto?
22. ¿Qué formulario utiliza en el sistema de costos por procesos para llevar a cabo la acumulación de los
elementos respectivos?