REPÚBLICA DE COLOMBIA

Doctrina Contable Pública

Compilada Parcialmente

Actualizada
Del 2 de enero al 29 de diciembre de 2017

¡Cuentas claras, Estado Transparente!

DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

CONTENIDO
1.MARCO NORMATIVO - RÉGIMEN DE CONTABILIDAD PÚBLICA PRECEDENTE ............................... 10
2. MARCO NORMATIVO - EMPRESAS QUE COTIZAN EN EL MERCADO DE VALORES O QUE CAPTAN
O ADMINISTRAN AHORRO DEL PÚBLICO .......................................................................................... 12
3. MARCO NORMATIVO – EMPRESAS QUE NO COTIZAN EN EL MERCADO DE VALORES Y QUE NO
CAPTAN NI ADMINISTRAN AHORRO DEL PÚBLICO – RES. 414 DE 2014 ........................................... 14
4. MARCO NORMATIVO – EMPRESAS QUE NO COTIZAN EN EL MERCADO DE VALORES, Y QUE
NO CAPTAN NI ADMINISTRAN AHORRO DEL PÚBLICO – RÉGIMEN DE EXCEPCIÓN ......................... 16
5. MARCO NORMATIVO –ENTIDADES DE GOBIERNO– RES. 533 DE 2015 .................................... 18
5.1 EFECTIVO Y EQUIVALENTES AL EFECTIVO.......................................................................... 18
5.2 INVERSIONES E INSTRUMENTOS DERIVADOS ................................................................... 47
5.3 CUENTAS POR COBRAR .................................................................................................... 178
5.4 PRÉSTAMOS POR COBRAR ............................................................................................... 311
5.5 INVENTARIOS ................................................................................................................... 326
5.6 PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO ................................................................................... 457
5.7 BIENES DE USO PÚBLICO E HISTÓRICOS Y CULTURALES.................................................. 725
5.8 RECURSOS NATURALES NO RENOVABLES ....................................................................... 785
5.9 OTROS ACTIVOS ............................................................................................................... 786
5.10 EMISIÓN Y COLOCACIÓN DE TÍTULOS DE DEUDA............................................................ 904
5.11 PRÉSTAMOS POR PAGAR ................................................................................................. 904
5.12 CUENTAS POR PAGAR ...................................................................................................... 905
5.13 BENEFICIOS A LOS EMPLEADOS ....................................................................................... 927
5.14 OPERACIONES CON INSTRUMENTOS DERIVADOS........................................................... 932
5.15 PROVISIONES ................................................................................................................... 932
5.16 OTROS PASIVOS ............................................................................................................... 932
5.17 PATRIMONIO DE LAS ENTIDADES DEL GOBIERNO........................................................... 932
5.18 INGRESOS FISCALES ......................................................................................................... 954
5.19 INGRESOS-VENTA DE BIENES ........................................................................................... 958
5.20 INGRESOS- VENTA DE SERVICIOS..................................................................................... 958
5.21 INGRESOS -TRANSFERENCIAS Y SUBVENCIONES ............................................................. 958

Contaduría General de la Nación Régimen de 2

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

5.22 INGRESOS-OPERACIONES INTERINSTITUCIONALES ......................................................... 959

5.23 OTROS INGRESOS............................................................................................................. 959
5.24 GASTOS-DE ADMINISTRACIÓN Y OPERACIÓN ................................................................. 959
5.25 GASTOS DE VENTAS ......................................................................................................... 977
5.26 GASTOS -DETERIORO, DEPRECIACIONES, AMORTIZACIONES Y PROVISIONES ................ 977
5.27 GASTOS-TRANSFERENCIAS Y SUBVENCIONES ................................................................. 988
5.28 GASTO PÚBLICO SOCIAL .................................................................................................. 996
5.29 GASTOS - DE ACTIVIDADES Y/O SERVICIOS ESPECIALIZADOS .......................................... 996
5.30 GASTOS-OPERACIONES INTERINSTITUCIONALES ............................................................ 996
5.31 OTROS GASTOS .............................................................................................................. 1009
5.32 CIERRE DE INGRESOS, GASTOS Y COSTOS ..................................................................... 1009
5.33 COSTOS DE VENTAS ....................................................................................................... 1010
5.34 COSTO DE VENTAS DE BIENES ....................................................................................... 1010
5.35 COSTO DE VENTAS DE SERVICIOS .................................................................................. 1014
5.36 COSTOS DE TRANSFORMACIÓN DE BIENES ................................................................... 1014
5.37 COSTOS DE TRANSFORMACIÓN -SERVICIOS EDUCATIVOS ............................................ 1014
5.38 COSTOS DE TRANSFORMACIÓN -SERVICIOS DE SALUD................................................. 1014
5.39 COSTOS DE TRANSFORMACIÓN- SERVICIOS DE TRANSPORTE ...................................... 1014
5.40 COSTOS DE TRANSFORMACIÓN-SERVICIOS PÚBLICOS.................................................. 1014
5.41 COSTOS DE TRANSFORMACIÓN-SERVICIOS HOTELEROS Y DE PROMOCIÓN TURÍSTICA
1014
5.42 OTROS SERVICIOS .......................................................................................................... 1015
5.43 CUENTAS DE ORDEN DEUDORAS- ACTIVOS CONTINGENTES ........................................ 1015
5.44 CUENTAS DE ORDEN DEUDORAS- DEUDORAS FISCALES ............................................... 1018
5.45 CUENTAS DE ORDEN DEUDORAS- DEUDORAS DE CONTROL ........................................ 1018
5.46 CUENTAS DE ORDEN DEUDORAS- DEUDORAS POR CONTRA (CR) ................................ 1018
5.47 CUENTAS DE ORDEN ACREEDORAS -PASIVOS CONTINGENTES ..................................... 1018
5.48 CUENTAS DE ORDEN ACREEDORAS -ACREEDORAS FISCALES ........................................ 1018
5.49 CUENTAS DE ORDEN ACREEDORAS -ACREEDORAS DE CONTROL ................................. 1018

Contaduría General de la Nación Régimen de 3

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

5.50 CUENTAS DE ORDEN ACREEDORAS -ACREEDORAS POR CONTRA (DB) ......................... 1018
5.51 ASUNTOS NO CONTEMPLADOS CON UNA CLASIFICACION ESPECÍFICA ........................ 1018
6. MARCO NORMATIVO –ENTIDADES EN LIQUIDACIÓN........................................................... 1139

Contaduría General de la Nación Régimen de 4

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

INTRODUCCIÓN

La Doctrina Contable Pública, expedida por la Contaduría General de la Nación, es un

instrumento disponible para los usuarios de la información contable pública, para su uso
eficaz, se presenta los criterios que se deben tenerse en cuenta para la búsqueda exitosa
de los conceptos requeridos.

ESTRUCTURA DE LOS CONCEPTOS QUE COMPONEN LA DOCTRINA

Los conceptos compilados en la Doctrina están conformados por la clasificación temática,

identificación, antecedentes, consideraciones y conclusiones, cuyas connotaciones
corresponden a las siguientes descripciones:

Clasificación temática. Se realiza a través de los descriptores que son las denominaciones
que se asignan a cada uno de los criterios básicos (Marco Normativo Contable, Tema y
Subtema) y que permiten a los profesionales encargados de resolver las consultas
determinar el problema general consultado y el tratamiento contable o contexto en el que
se circunscribe la respuesta. Así mismo, orientan al usuario de la Doctrina Contable
Pública, en el proceso de búsqueda y consulta de los asuntos de su interés.

Los antecedentes. Constituyen la especificación de una pregunta o del problema que

enfrenta un consultante. Cuando la pregunta es clara, concreta y precisa, normalmente los
antecedentes corresponden a la trascripción de la pregunta y/o de los hechos más
relevantes para resolver la consulta. En el caso de preguntas múltiples sobre diferentes
temas o subtemas, las preguntas se enumeran en los antecedentes.

Las consideraciones. Son el conjunto lógico de los elementos económicos, jurídicos,

regulativos o de otra índole, según el tipo de problema, los cuales soportan conceptual u
operativamente un hecho o transacción de uno o varios entes contables públicos, y
caracterizan la problemática o circunstancia a resolver, sustraídos de diferentes fuentes.
Igualmente, despliegan los elementos del marco normativo correspondiente, contenido
en la regulación contable expedida por la Contaduría General de la Nación, que se
relacionen y dan sustento a la respuesta a una consulta.

Las conclusiones. Constituyen la respuesta final a una consulta contable, por regla
general, las conclusiones recogen específicamente el tratamiento contable a seguir frente
e transacciones o hechos u operaciones y cuando las circunstancias lo ameritan, informa
sobre recursos de acción probables, señala el límite de las competencias de la CGN, remite
a una fuente documental, o re-direcciona la consulta.

Contaduría General de la Nación Régimen de 5

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

CLASIFICACIÓN DE LA DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

La Doctrina Contable Pública surge con la expedición por parte de la Contaduría General
de la Nación de conceptos de carácter vinculante, que orientan a las entidades contables
públicas en la interpretación de la normatividad contable expedida por la CGN.

La taxonomía determina y define los criterios básicos, requeridos para la adecuada

compilación de la Doctrina Contable Pública, expedida por la Contaduría General de la
Nación.

Criterios básicos

Los criterios básicos corresponden a los elementos centrales que orientan el proceso de
búsqueda para que tanto usuarios internos como externos consulten la Doctrina Contable
Pública. A partir del año 2015, los criterios básicos son: Marco Normativo, Tema y
Subtema.

Marco Normativo

Indica el marco normativo que hace parte del R.C.P. al que pertenece la entidad o el
problema consultado y en una misma consulta puede presentarse el desarrollo de uno o
más modelos contables. Con el cambio normativo y su transición, se pueden identificar los
siguientes marcos normativos:

Régimen de Contabilidad Pública Precedente. Corresponde a toda la normatividad

genérica expedida a partir de las Resoluciones 354 a 356 de 2007, que hace parte del
R.C.P. aplicable con anterioridad a los cambios regulativos derivados del proyecto de
investigación denominado “Modernización de la regulación contable pública en
Colombia”, y que en el año 2017 subsiste para las entidades de Gobierno.

El Régimen de Contabilidad Pública precedente, pierde validez a partir del año 2018 con
la entrada en aplicación de la Resolución Nº 533 de octubre de 2015 y sus modificaciones,
en especial la introducida en el conjunto de normas contenido en el anexo a la Resolución
484 de 2017, que define el Marco Contable para las entidades de Gobierno, de
conformidad con el cronograma que para tal efecto contempló la Resolución No. 693 de
diciembre 6 de 2016.

Empresas que cotizan en el mercado de valores o que captan o administran ahorro del
público. Corresponde al marco normativo aplicable por las entidades que están
comprendidas en el marco de la Resolución 037 de 2017 (la cual deroga las Resoluciones
Contaduría General de la Nación Régimen de 6
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

743 de 2013, 117 de 2015, 509 de 2015, 576 de 2015, 662 de 2015, 024 de 2016 y 467 de
2016; el artículo 12 de la Resolución 598 de 2014, y demás disposiciones que le sean
contrarias) y posteriores normas que lo modifiquen y sean acogidas por la Contaduría
General de la Nación.

Empresas que no cotizan en el mercado de valores, y que no captan ni administran

ahorro del público – Res. 414 de 2014. Corresponde al marco normativo aplicable por las
entidades comprendidas en la Resolución 414 de 2014 y sus modificaciones expedidas por
la C.G.N., en especial por el conjunto de normas contenido en el anexo a la Resolución N°
607 de 2016.

Empresas que no cotizan en el mercado de valores, y que no captan ni administran

ahorro del público – Régimen de excepción. Corresponde al marco normativo aplicable
por las Sociedades de Economía Mixta que se acojan a la excepción establecida en el
parágrafo 2 del Artículo 2 de la Resolución N° 414 de 2014 y sus modificaciones, expedida
por la C.G.N.

La regulación para el año 2017, se encontraba inmersa en El Anexo Técnico del Decreto
3022 de 2013 el cual fue compilado mediante el Anexo Técnico N° 2 del Decreto 2420 de
2015; el Anexo 2.1 adicionado por el Decreto 2496 de 2015, y la modificaciones a estos
anexos, señaladas en los Decretos 2131 y 2132 de 2016.

Gobierno. Corresponde al conjunto de normas aplicable por las entidades cobijadas por la
Resolución Nº 533 de 2015 y sus modificaciones, como la Resolución 484 de 2017 por la
cual se modifican el anexo de la Resolución 533 de 2015 en lo relacionado con las Normas
para el Reconocimiento, Medición, Revelación y Presentación de los Hechos Económicos
del Marco Normativo para Entidades de Gobierno, y demás normas que lo modifiquen.

Entidades en Liquidación. Aplicable a las entidades en liquidación, cuyo marco normativo

fue expedido mediante Resolución 461 de 2017.

Este Marco Normativo es aplicable a las entidades en liquidación que se encuentran bajo
el ámbito del Régimen de Contabilidad Pública para las cuales exista un acto que ordene
su supresión o disolución con fines de liquidación.

Tema

Se define a partir de la problemática planteada por el consultante, y corresponde al

aspecto o situación genérica a resolver, dentro de la estructura del Catálogo de cuentas

Contaduría General de la Nación Régimen de 7

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

del respectivo Marco normativo que aplique a la entidad o caso consultado. En una misma
consulta pueden coexistir varios temas.

Subtema

Se refiere a aspectos o circunstancias más específicas inherentes al asunto objeto de la

consulta a resolver, razón por la cual recoge con mayor precisión la situación particular
consultada.

Contaduría General de la Nación Régimen de 8

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Capítulo 1
Marco Normativo
Régimen de Contabilidad Pública Precedente

Contaduría General de la Nación Régimen de 9

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

1. MARCO NORMATIVO - RÉGIMEN DE CONTABILIDAD PÚBLICA PRECEDENTE

Contaduría General de la Nación Régimen de 10

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Capítulo 2
Marco Normativo
Empresas que Cotizan en el Mercado, o que
Captan o Administran Ahorro del Público

Contaduría General de la Nación Régimen de 11

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

2. MARCO NORMATIVO - EMPRESAS QUE COTIZAN EN EL MERCADO DE VALORES O QUE

CAPTAN O ADMINISTRAN AHORRO DEL PÚBLICO

Contaduría General de la Nación Régimen de 12

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Capítulo 3
Marco Normativo
Empresas que no Cotizan en el Mercado de
Valores, y que no Captan ni Administran
Ahorro del Público

Contaduría General de la Nación Régimen de 13

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

3. MARCO NORMATIVO – EMPRESAS QUE NO COTIZAN EN EL MERCADO DE VALORES

Y QUE NO CAPTAN NI ADMINISTRAN AHORRO DEL PÚBLICO – RES. 414 DE 2014

Contaduría General de la Nación Régimen de 14

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Capítulo 4
Marco Normativo
Empresas que no Cotizan en el Mercado de
Valores, y que no Captan ni Administran
Ahorro del Público – Régimen de Excepción

Contaduría General de la Nación Régimen de 15

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

4. MARCO NORMATIVO – EMPRESAS QUE NO COTIZAN EN EL MERCADO DE VALORES,

Y QUE NO CAPTAN NI ADMINISTRAN AHORRO DEL PÚBLICO – RÉGIMEN DE
EXCEPCIÓN

Contaduría General de la Nación Régimen de 16

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Capítulo 5
Marco Normativo
Entidades de Gobierno

Contaduría General de la Nación Régimen de 17

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

5. MARCO NORMATIVO –ENTIDADES DE GOBIERNO– RES. 533 DE 2015

5.1 EFECTIVO Y EQUIVALENTES AL EFECTIVO

CONCEPTO No. 20172000000471 DEL 06-01-2017

MARCO Entidades de Gobierno

NORMATIVO
Efectivo
1 TEMA
Otros Activos
Criterios para el reconocimiento del efectivo y sus equivalentes
Donde se reclasifican los Cargos diferidos en el nuevo Catálogo
SUBTEMA
General de cuentas aplicable a las entidades de gobierno.
Materialidad para el Cálculo del Deterioro de activos.

Doctor
ORLANDO PRIETO HERRERA
Profesional Especializado
Contraloría Municipal de Villavicencio

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en esta entidad con el expediente N°

2016550007907-2 el 06 de diciembre de 2016, donde nos indica que en el proceso de
transición hacia el Nuevo Marco Normativo de las entidades de gobierno, la Contaduría
General de la Nación expidió las normas para el Reconocimiento, Medición, Revelación y
Presentación de los Hechos económicos, pero en ellas no se trató lo relacionado con el
grupo del Efectivo ni de Otros Activos, estos aspectos serán contemplados por la CGN?

Según el Catálogo de Cuentas para entidades de gobierno, del grupo de Otros Activos
desaparece la cuenta 1910 Cargos Diferidos, los hechos económicos que se registraban en
esta cuenta, debemos ahora llevarlos al gasto directamente?

Igualmente para el cálculo del deterioro de los activos, cuando se refiere a la Materialidad,
existe algún parámetro de guía que pueda servirnos para determinar esta característica al
interior de nuestras entidades?

CONSIDERACIONES

Contaduría General de la Nación Régimen de 18

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Con la expedición de la Resolución N°533 de 2015, mediante la cual se incorporó, en el

Régimen de Contabilidad Pública (RCP), el Marco Normativo para Entidades de Gobierno,
que toma como referente principal las Normas Internacionales de Contabilidad del Sector
Público (NICSP), la Contaduría General de la Nación (CGN) dio continuidad, de manera
coherente y coordinada, en observancia de sus competencias, a la labor de modernizar su
regulación a través de la convergencia a estándares internacionales de contabilidad.

En ese contexto, la CGN incorporó, como parte del RCP, el Catálogo General de Cuentas
(CGC) mediante la Resolución N° 620 de 2015, modificada por la Resolución N° 468 de
2016. Este CGC, que se suma a las herramientas previstas para facilitar la implementación
del Marco Normativo de las Entidades de Gobierno, está conformado por la estructura de
las cuentas, y las descripciones y dinámicas; incluye las actualizaciones efectuadas a la
fecha de publicación, y será empleado para efectos instrumentales de registro y reporte
de información financiera a la Contaduría General de la Nación.

Mediante la citada Resolución N° 620 de 2015, se incorporó al RCP el Catálogo General de

Cuentas al Marco Normativo para Entidades de Gobierno, donde se encuentran
relacionadas las descripciones de las cuentas, entre ellas, el grupo 11 EFECTIVO Y
EQUIVALENTES AL EFECTIVO y el grupo 19 OTROS ACTIVOS.

Ahora bien, en el marco conceptual aplicable a las entidades de gobierno, contenido en el

anexo a la Resolución N° 533 de 2015, encontramos:

“Reconocimiento de Activos

Se reconocerá un activo cuando un recurso controlado por la entidad, resultado de un

evento pasado, tenga un potencial de servicio o genere un beneficio económicos futuros y
su valor pueda medirse fiablemente.

Cuando no exista probabilidad de que el elemento tenga un potencial de servicio o genere

beneficios económicos futuros, la entidad reconocerá un gasto en el estado de resultados.
Este tratamiento contable no indica que, al hacer el desembolso, la entidad no tuviera la
intención de generar un potencial de servicio o beneficios económicos en el futuro, sino
que la certeza, en el presente periodo, es insuficiente para justificar el reconocimiento del
activo.”

Dentro de la característica fundamental de la Relevancia encontramos: “La información es

material si su omisión o expresión inadecuada puede influir en las decisiones de los
usuarios. La materialidad o importancia relativa es un aspecto de la relevancia específico

Contaduría General de la Nación Régimen de 19

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

de la entidad que está basado en la naturaleza y/o magnitud de las partidas a las que se
refiere la información en el contexto del informe financiero de una entidad.

CONCLUSIONES

Los criterios aplicables al efectivo y sus equivalentes corresponden a las definiciones de

activo y demás disposiciones concordantes del Marco conceptual, a las características
para su presentación determinadas en el numeral 1.3.5. Estados de flujos de efectivo,
todo ello contenido en el anexo al Marco Normativo para Entidades de Gobierno
contenido en el anexo a la Resolución N° 533 de 2015; y al Catálogo General de Cuentas
(CGN) anexo a la Resolución N° 620 de 2015 en el grupo 11- Efectivo y equivalentes al
efectivo.

La entidad deberá generar una política que se ajuste a los parámetros establecidos en la
normatividad para la identificación y tratamiento del efectivo y equivalentes al efectivo.

Mediante la citada Resolución N° 620 de 2015, se incorporó al RCP el Catálogo General de

Cuentas al Marco Normativo para Entidades de Gobierno, donde se encuentran
relacionadas las descripciones de las cuentas, entre ellas, el grupo 11 EFECTIVO Y
EQUIVALENTES AL EFECTIVO .

En cuanto a los diferidos, para efectos de la transición al nuevo marco normativo, como se
señala en el Instructivo N° 002, la entidad deberá revisar cada uno de los elementos
clasificados como cargos diferidos e identificar si cumple con la definición de activo, si es
así, deberá analizar qué tipo de activo es (inventarios, propiedades, planta y equipo,
bienes de uso público, o activos intangibles) con el fin de reconocerlo en la categoría que
corresponde. Si no cumple con la definición de activo se deberá eliminar el saldo de dicho
elemento de contabilidad y la contrapartida será la cuenta de Impactos por Transición al
Nuevo Marco de Regulación. Una vez entrada en vigencia la nueva norma, los elementos
que no cumplan con las condiciones para ser reconocida en alguna de las clasificaciones
anteriormente señaladas, se registrarán como gastos, en las cuentas y subcuentas que
correspondan a la naturaleza de la erogación y las condiciones propias de la operación o
aplicación para el cual se destinan.

En cuanto a la materialidad, la CGN no ha definido ni definirá parámetros, toda vez que le

corresponde únicamente señalar el criterio general, en el cual se considera que la
información es material si su omisión o expresión inadecuada puede influir en las
decisiones de los usuarios. La materialidad o importancia relativa es un aspecto de la
relevancia específico de la entidad que está basado en la naturaleza y/o magnitud de las
partidas a las que se refiere la información en el contexto del informe financiero de una

Contaduría General de la Nación Régimen de 20

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

entidad. Es responsabilidad de cada entidad establecer la materialidad dentro de sus

Políticas Contables, teniendo en cuenta su actividad principal, el entorno en el cual se
desempeña y las características particulares de cada una de ellas.

Como consecuencia de ello, las entidades deberán adoptar dentro de sus políticas de
gestión de los activos, los parámetros de materialidad adecuados a las condiciones
particulares de la entidad, siempre que no desborden los criterios establecidos en la
regulación expedida por la CGN.

Por último, las entidades de gobierno, continuarán reportando información en las

condiciones y plazos definidos por la Contaduría General de la Nación, conforme a lo
establecido en el Régimen de Contabilidad Pública expedido mediante la Resolución 354
de 2007, y lo deberán hacer hasta el 31 de diciembre de 2017, fecha a partir de la cual
determinarán los saldos iniciales de los activos, pasivos, patrimonio y cuentas de orden,
de acuerdo con los criterios del nuevo marco normativo, y los cargarán en los sistemas de
información, para dar inicio al primer periodo de aplicación de acuerdo con lo establecido
en el artículo 4° de la Resolución N° 533 de 2015, el cual fue modificado mediante la
Resolución N° 693 del 6 de diciembre de 2016.

***

CONCEPTO No. 20172000000711 DE 12-01-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
Efectivo y equivalentes al efectivo
Propiedades, planta y equipo
1 TEMA
Otros activos
Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Normatividad sobre el efectivo y equivalentes al efectivo.
Casos en los que se debe calcular el valor residual a un activo de
propiedades, planta y equipo.
Política para activos de menor cuantía.
Tratamiento de los activos diferidos en la transición al nuevo Marco
SUBTEMA
Normativo para Entidades de Gobierno.
Tratamiento contable de los recursos entregados en administración.
Posibilidad de reconocer arrendamiento operativo y arrendamiento
financiero, cuando coexisten las modalidades en un contrato de
arrendamiento.

Contaduría General de la Nación Régimen de 21

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Doctora
GLORIA CELIS
Contadora
UAE- Servicio Público de Empleo
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

20165500079792, del día 02 de diciembre de 2016, en la cual solicita lo siguiente:

“Las inquietudes a aclarar son las siguientes:

1. Dentro del marco normativo expedido por la CGN no se evidenció norma alguna frente
al efectivo y sus equivalentes; solamente se observó que el numeral 1.4.1 de la parte 3 del
Instructivo N° 002 de 2015 menciona sobre efectivo de uso restringido. Al respecto, la
Unidad quisiera solicitar aclaración si el contenido de efectivo y sus equivalentes (Cuentas
bancarias y caja menor, para el caso particular) tendrán el mismo tratamiento contable
del Régimen contable precedente.
2. Someter a consideración por parte de la CGN, la pertinencia de la política fijada por la
Unidad, respecto a Cuentas por Cobrar a EPS con ocasión a una incapacidad de un
funcionario, la cual se encuentra establecida, de forma preliminar, así:

“La diferencia ocasionada entre el valor efectivamente pagado al funcionario en la nómina

correspondiente y el valor efectivamente reconocido por la EPS será reconocido de la
siguiente manera:

a) Si el valor reintegrado por la EPS es menor al pagado al funcionario, la Unidad asumirá

la diferencia en su gasto por contribuciones imputadas- incapacidades; siempre y cuando
dicha diferencia no supere 1 SMDMV; si la llegase a superar, la diferencia deberá ser
reintegrada por el funcionario.

b) Si el valor reintegrado por la EPS es mayor al pagado al funcionario, la Unidad

reconocerá la diferencia como un ingreso – Otros.”

3. ¿Es necesario calcular el valor residual a la Propiedad, Planta y Equipo?... En qué casos
debería hacerse?

Contaduría General de la Nación Régimen de 22

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

4. Al revisar la norma técnica de PPYE (Norma 10) no menciona tratamiento alguno

respecto a los activos de menor cuantía, la Entidad puede adoptar como política, el
tratamiento que actualmente se hace basado en SMMLV?

5. El numeral 1.4.2 de la parte 2 del instructivo 002 de 2015 alude al reconocimiento y

medición de los cargos diferidos… Allí se incluye los gastos pagados por anticipado?.
Adicionalmente, la Unidad tiene la inquietud respecto al tratamiento específico y cuenta
contable de los elementos de consumo, que bajo el actual régimen de contabilidad tienen
claridad en su manejo y contabilización, pero que en el nuevo marco normativo no es tan
claro. Para el caso de la Unidad, los cargos diferidos están compuestos por materiales y
suministros y publicidad y propaganda, en bodega; disponibles para su uso.

6. En el nuevo marco normativo no se observó tratamiento contable, reconocimiento y

medición frente a Recursos entregados en administración; ¿por lo que la Unidad debería
entender como vigentes los conceptos que ha emitido la CGN frente al tema?

7. El contrato de arrendamiento suscrito actualmente por la Unidad que incluye además

de su sede, parte de su mobiliario, posiblemente pueda clasificarse una porción en
arrendamiento financiero y otra en arrendamiento operativo; al respecto, existe alguna
restricción de que un contrato de arrendamiento tenga ambos componentes?...

Adicionalmente la Unidad tiene la inquietud respecto al riesgo y beneficios que surgen de

los activos en arriendo, ya que los beneficios son compartidos, por un lado el arrendador
obtiene un beneficio económico del activo al alquilarlo y por otro lado, la Unidad obtiene
un potencial de servicios al usarlo; en ese sentido, la inquietud surge respecto a qué tipo
de beneficio se debe observar. Finalmente, en caso de que la Unidad concluya que los
activos en arriendo serán incorporados en su PPYE, agradezco aclarar y ampliar lo
contenido en la forma de medir inicialmente el bien.

8. Teniendo en cuenta, la condición actual de la Unidad respecto a que su sede en

arriendo, ¿es procedente estimar costos de desmantelamiento?.

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

Relacionada con la pregunta N° 1.

Contaduría General de la Nación Régimen de 23

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El Capítulo VI Normas para la Presentación de Estados Financieros y Revelaciones, del

Marco Normativo para Entidades de Gobierno, anexo a la Resolución N° 533 de 2015,
señala:

“1.3.5. Estado de flujos de efectivo

(…) El efectivo comprende los recursos de liquidez inmediata que se registran en caja,
cuentas corrientes y cuentas de ahorro.

Los equivalentes al efectivo representan inversiones a corto plazo de alta liquidez que son
fácilmente convertibles en efectivo, que se mantienen para cumplir con los compromisos
de pago a corto plazo más que para propósitos de inversión y que están sujetas a un
riesgo poco significativo de cambios en su valor. Por tanto, será equivalente al efectivo a)
una inversión cuando tenga vencimiento próximo, es decir, tres meses o menos desde la
fecha de adquisición; b) las participaciones en el patrimonio de otras entidades que sean
sustancialmente equivalentes al efectivo, tal es el caso de las acciones preferentes
adquiridas con proximidad a su vencimiento que tienen una fecha determinada de
reembolso; y c) los sobregiros exigibles por el banco en cualquier momento que formen
parte integrante de la gestión del efectivo de la entidad.

La entidad definirá la política para identificar el efectivo y los equivalentes al efectivo.”

La estructura y contenido de los estados financieros, contenida en el Capítulo VI del Marco

Normativo para Entidades de Gobierno, anexo a la Resolución N° 533 de 2015 indica:
“(…) 1.3.2.1 Información a presentar en el estado de situación financiera

Como mínimo, el estado de situación financiera incluirá partidas que presenten los
siguientes importes:

a) efectivo y equivalentes al efectivo (…)”

En el Catálogo General de Cuentas anexo a la Resolución N° 620 de 2015 se señala

respecto a la cuenta 11- Efectivo y equivalentes al efectivo:

“DESCRIPCIÓN

En esta denominación, se incluyen las cuentas que representan los recursos de liquidez
inmediata en caja, cuentas corrientes, cuentas de ahorro y fondos que están disponibles
para el desarrollo de las actividades de la entidad. Así mismo incluye las inversiones a
corto plazo de alta liquidez que son fácilmente convertibles en efectivo, que se mantienen

Contaduría General de la Nación Régimen de 24

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

para cumplir con los compromisos de pago a corto plazo más que para propósitos de
inversión y que están sujetas a un riesgo poco significativo de cambios en su valor; así
como los fondos en efectivo y equivalentes al efectivo que no están disponibles para su
uso inmediato por parte de la entidad.”

Relacionadas con la pregunta N° 2.

La Ley N° 298 de 1996 señala:

“Artículo 4: Funciones de la Contaduría General de la Nación. La Contaduría General de la

Nación desarrollará las siguientes funciones:

a) Determinar las políticas, principios y normas sobre contabilidad, que deben regir en el
país para todo el sector público; (…)

i) Emitir conceptos y absolver consultas relacionadas con la interpretación y aplicación de

las normas expedidas por la Contaduría General de la Nación;
j) La Contaduría General de la Nación, será la autoridad doctrinaria en materia de
interpretación de las normas contables y sobre los demás temas que son objeto de su
función normativa; (…)”

Relacionadas con la pregunta N° 3.

El Marco Normativo para Entidades de Gobierno anexo a la Resolución N° 533 de 2015,

señala lo siguiente:

“10. PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO

(…) 10.3. Medición posterior

(…) La depreciación se determinará sobre el valor del activo o sus componentes menos el
valor residual y se distribuirá sistemáticamente a lo largo de su vida útil.

El valor residual de la propiedad, planta y equipo es el valor estimado que la entidad

podría obtener actualmente por la disposición del elemento después de deducir los costos
estimados por tal disposición si el activo ya hubiera alcanzado la antigüedad y las demás
condiciones esperadas al término de su vida útil. Si la entidad considera que durante la
vida útil del activo, se consumen sus beneficios económicos o su potencial de servicio en
forma significativa, el valor residual puede ser cero; de lo contrario, la entidad estimará
dicho valor.” (Subrayado fuera de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 25

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Relacionada con la pregunta N° 4.

En la medición posterior de la norma de propiedades, planta y equipo contenida en el

anexo a la Resolución N° 533 de 2015 se enuncia:

“(…) La vida útil de una propiedad, planta y equipo es el periodo durante el cual se espera
utilizar el activo o, el número de unidades de producción o similares que la entidad espera
obtener de este. La política de gestión de activos llevada a cabo por la entidad (…)”
(Subrayado fuera de texto)

Relacionadas con la pregunta N° 5.

Con respecto a la inquietud de este numeral, en la descripción de la cuenta 1905- Bienes y

servicios pagados por anticipado, contenida en el Catálogo General de Cuentas anexo a la
Resolución N° 620 de 2015, se señala lo siguiente:

“Representa el valor de los pagos anticipados por concepto de la adquisición de bienes y

servicios que se recibirán de terceros, tales como seguros, intereses, comisiones,
arrendamientos, publicaciones y honorarios, entre otros. Estos pagos deben amortizarse
durante el periodo en que se reciban los bienes y servicios, o se causen los costos o
gastos.”

Por otro lado, el instructivo 002 de octubre de 2015, expedido por la Contaduría General
de la Nación- CGN, indica:

“1.1.4. Cargos diferidos

Para efectos de la transición, téngase en cuenta que a 31 de diciembre de 2016, la cuenta

Cargos Diferidos representa el valor de los costos y gastos en los que se incurre para la
adquisición de bienes o servicios que, con razonable seguridad, proveerán beneficios
económicos futuros o potencial de servicio en desarrollo de las actividades de la entidad.
Así mismo, incluyen las transferencias condicionadas y los descuentos en la colocación de
bonos y títulos.

Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes:

1. Identificar la naturaleza de los desembolsos que se encuentren registrados en la

cuenta Cargos Diferidos.

Contaduría General de la Nación Régimen de 26

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

2. Determinar si los desembolsos identificados en el literal a) cumplen la definición de

activo, es decir, si estos son un recurso controlado por la entidad del cual se espera
obtener beneficios económicos futuros o potencial de servicio.

3. Clasificar como inventarios; propiedades, planta y equipo; bienes de uso público; o

activos intangibles, los desembolsos identificados en el literal a) que cumplan con la
definición de activo de acuerdo con el literal b) teniendo en cuenta lo siguiente:

1- El desembolso se clasificará como un inventario si corresponde a un activo

adquirido, que se encuentre en proceso de transformación, o que sea producido,
así como los productos agrícolas, que se tengan con la intención de a)
comercializarse en el curso normal de la operación, b) distribuirse en forma
gratuita o a precios de no mercado en el curso normal de la operación, o c)
transformarse o consumirse en actividades de producción de bienes o prestación
de servicios.

2- El desembolso se clasificará como una propiedad, planta y equipo si el activo

tangible: a) es empleado por la entidad en la producción o suministro de bienes,
para la prestación de servicios y para propósitos administrativos; b) es un bien
mueble que se tiene para generar ingresos producto de su arrendamiento; c) es un
bien inmueble arrendado por un valor inferior al valor de mercado del
arrendamiento; o d) es un bien inmueble con uso futuro indeterminado.

3- El desembolso se clasificará como un bien de uso público si el activo es destinado

para el uso, goce y disfrute de la colectividad y que, por lo tanto, están al servicio
de esta en forma permanente, con las limitaciones que establece el ordenamiento
jurídico y la autoridad que regula su utilización.

4- El desembolso se clasificará como un activo intangible si corresponde a un recurso

identificable, de carácter no monetario y sin apariencia física, sobre el cual la
entidad tiene el control, espera obtener beneficios económicos futuros o potencial
de servicio y puede realizar mediciones fiables.

4. Medir los activos identificados en el literal c) atendiendo lo dispuesto en este

Instructivo para los inventarios; las propiedades, planta y equipo; los bienes de uso
público; y los activos intangibles, según corresponda.

5. Reclasificar los desembolsos identificados en el literal a) atendiendo lo dispuesto en

este Instructivo para instrumentos derivados con fines de especulación o de

Contaduría General de la Nación Régimen de 27

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

cobertura, transferencias, emisión y colocación títulos de deuda, préstamos por pagar

o demás afines, afectando directamente los cuentas de activo o pasivo relacionadas.

Realizar el ajuste contable para eliminar los desembolsos identificados en el literal a) que
no hayan podido clasificarse de acuerdo con los literales c) y e), afectando directamente el
patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.”

Relacionadas con la pregunta N° 6.

Frente a los recursos entregados en administración, el Catálogo General de Cuentas

contenido en el anexo a la Resolución N° 620 de 2015 señala:
“1908-RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN: Representa los recursos a favor de
la entidad que se originan en a) contratos de encargo fiduciario, fiducia pública o encargo
fiduciario público y b) contratos para la administración de recursos bajo diversas
modalidades, celebrados con entidades distintas de las sociedades fiduciarias.

DINÁMICA

SE DEBITA CON:
1- El valor de los recursos entregados en efectivo.
2- El valor de los derechos recaudados.

SE ACREDITA CON:
1- El valor de los recursos reintegrados en efectivo.
2- El valor de los pasivos pagados”

Relacionadas con las preguntas N° 7. y 8.

La norma de arrendamientos contenida en el anexo a la Resolución N° 533 de 2015

enuncia lo siguiente:

“Los arrendamientos se clasificarán en operativos o financieros de acuerdo con la

transferencia, que haga el arrendador al arrendatario, de los riesgos y ventajas inherentes
a la propiedad del activo. Un arrendamiento se clasificará como financiero cuando el
arrendador transfiera, sustancialmente al arrendatario, los riesgos y ventajas inherentes a
la propiedad del activo, así su propiedad no sea transferida. Un arrendamiento se
clasificará como operativo si el arrendador no transfiere, sustancialmente al arrendatario,
los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad del activo. Cuando el arrendador y el
arrendatario sean entidades públicas, estos clasificarán el arrendamiento de igual manera,
esto es, como arrendamiento financiero o arrendamiento operativo, según corresponda.

Contaduría General de la Nación Régimen de 28

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

(…) Cuando un arrendamiento incluya componentes de terrenos y de edificios

conjuntamente, la entidad evaluará la clasificación de cada componente por separado
como un arrendamiento financiero u operativo. No obstante, cuando resulte insignificante
el valor que se reconocería para alguno de los componentes, los terrenos y edificios
podrán tratarse como una unidad individual para la clasificación del arrendamiento.”
(Subrayado fuera de texto)

La medición inicial para el arrendatario en el caso de un arrendamiento financiero se debe

realizar como sigue de acuerdo al anexo a la Resolución N° 533 de 2015:

“El valor del préstamo por pagar así como el del activo reconocido, corresponderán al
menor entre el valor de mercado del bien tomado en arrendamiento (o el costo de
reposición si el valor de mercado no puede ser medido) y el valor presente de los pagos
que el arrendatario debe realizar al arrendador, incluyendo el valor residual garantizado
por el arrendatario o por una parte vinculada con él o, el valor de la opción de compra
cuando esta sea significativamente inferior al valor de mercado del activo en el momento
en que esta sea ejercitable. De estos pagos, se excluirán las cuotas de carácter
contingente y los costos de los servicios e impuestos, que pagó el arrendador y que le
serán reembolsados.”

Siguiendo con la misma norma, la medición y el reconocimiento de un arrendamiento

operativo para el arrendatario se realiza de la siguiente manera:

“Cuando el arrendamiento se clasifique como operativo, el arrendatario no reconocerá el

activo arrendado en sus estados financieros.
Las cuotas derivadas de los arrendamientos operativos (excluyendo lo que se reciba por
servicios tales como seguros o mantenimientos) se reconocerán como cuenta por pagar y
gasto de forma lineal durante el transcurso del plazo del arrendamiento, incluso si los
pagos no se realizan de tal forma. Esto, a menos que otra base sistemática de reparto
resulte más representativa para reflejar adecuadamente el patrón temporal de los
beneficios del arrendamiento.”

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas, se concluye lo siguiente

Pregunta N° 1.

Los criterios aplicables al efectivo y sus equivalentes corresponden a las definiciones de

activo y demás disposiciones concordantes del Marco conceptual, a las características

Contaduría General de la Nación Régimen de 29

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

para su presentación determinadas en el numeral 1.3.5. Estados de flujos de efectivo,

todo ello contenido en el anexo al Marco Normativo para Entidades de Gobierno
contenido en el anexo a la Resolución N° 533 de 2015; y al Catálogo General de Cuentas
(CGN) anexo a la Resolución N° 620 de 2015 en el grupo 11- Efectivo y equivalentes al
efectivo.

La entidad deberá generar una política que se ajuste a los parámetros establecidos en la
normatividad para la identificación y tratamiento del efectivo y equivalentes al efectivo.

Pregunta N° 2.

Es pertinente precisar, que la regulación y doctrina expedida por la CGN está orientada a
definir los criterios de reconocimiento, medición y revelación de los activos a nivel general
y a resolver consultas sobre la interpretación y aplicación de la normatividad expedida por
la entidad, más no a verificar las políticas particulares de las entidades, razón por la cual,
este Despacho se abstiene de proferir un pronunciamiento confirmando o desvirtuando la
política planteada en su solicitud.

Pregunta N° 3.

En principio, todas las propiedades planta y equipo son objeto de cálculo de valor residual,
razón por la cual, bajo la presunción que la vida útil del activo es inferior a su vida
económica y por lo tanto al finalizar ésta, el activo no ha consumido totalmente sus
beneficios económicos o potencial de servicio. Ahora bien, si la entidad al estimar la vida
útil, considera que al finalizar esta el activo de propiedades, planta y equipo habrá
consumido de manera significativa sus beneficios económicos o potencial de servicio, el
valor residual puede ser cero.

Pregunta N° 4.

Bajo la nueva regulación, corresponde a la entidad, de cara a la materialidad y condiciones

propias de sus activos y las características de su operación fijar una política para la gestión
de los activos, dentro de la cual puede fijar los criterios para activos de menor cuantía, si
así lo considera pertinente.

Pregunta N° 5.

Si la entidad incurre en gastos pagados por anticipado, debe identificar si cumplen con la
definición de activo para poder clasificarlos como tal, posteriormente deberá clasificarlos

Contaduría General de la Nación Régimen de 30

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

en la subcuenta respectiva de la cuenta 1905 - BIENES Y SERVICIOS PAGADOS POR

ANTICIPADO, los cuales no clasifican en la categoría de los activos diferidos.

En cuanto a los diferidos, para efectos de la transición al nuevo marco normativo, como se
señala en el Instructivo N° 002, la entidad deberá revisar cada uno de los elementos
clasificados como cargos diferidos e identificar si cumple con la definición de activo, si es
así, deberá analizar qué tipo de activo es (inventarios, propiedades, planta y equipo,
bienes de uso público, o activos intangibles) con el fin de reconocerlo en la categoría que
corresponde. Si no cumple con la definición de activo se deberá eliminar el saldo de dicho
elemento de contabilidad y la contrapartida será la cuenta de Impactos por Transición al
Nuevo Marco de Regulación.

Pregunta N° 6.

El procedimiento contable para reconocer los hechos que surgen de la ejecución de

recursos entregados a entidades de derecho público o privado mediante la suscripción de
acuerdos o convenios depende de lo establecido en las clausulas correspondientes en ese
tipo de actos jurídicos, por cuanto son estas las que determinan la realidad económica
subyacente para los eventos que surgen de su cumplimiento, razón por la que es
indispensable aplicar el juicio profesional.

Las estipulaciones acordadas, entre otros aspectos, son las que establecen la naturaleza
jurídica del acuerdo, objeto pactado, alcance del mismo, entidad responsable de la
ejecución, tipo o naturaleza y cantidad de recursos que aportan las entidades
participantes, los derechos y obligaciones de las partes, entidad que tiene el control sobre
los recursos ejecutados, entidad que controla los bienes construidos, desarrollados o
adquiridos en desarrollo del proyecto, entidad que cumple sus objetivos misionales como
resultado de la ejecución del convenio, entidad que ejerce como principal en esa relación
interinstitucional, si alguna entidad participa como simple agente y las formalidades para
la legalización de los dineros ejecutados, entre otros aspectos.

Efectuada la anterior evaluación y frente al caso consultado, entre otras, se pueden

identificar las siguientes situaciones:

a. Entrega de recursos mediante una relación de agencia, donde la entidad cedente o

principal mantiene el control sobre los mismos, posee derecho pleno sobre el potencial
de servicio o sobre los beneficios económicos de estos y, como resultado de su
aplicación, se atiende únicamente el cometido estatal del cedente. El ente
administrador no entrega bienes y servicios a la población por su cuenta y riesgo y,
cuando lo realiza, lo hace por cuenta y riesgo del principal.

Contaduría General de la Nación Régimen de 31

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Con respecto a este tipo de acuerdos se debe tener presente que, si desde el mismo
momento en que se formaliza el acuerdo, el principal tiene la intención de ceder al
tercero el control sobre los bienes o servicios desarrollados o adquiridos en
cumplimiento los contratos o convenios celebrados, el tratamiento contable para
ambas entidades es el mismo indicado más adelante en el literal d.

b. Ejecución de recursos en el marco de un contrato de gerencia integral de proyectos de

inversión, donde la entidad receptora de los recursos desarrolla por su cuenta y riesgo
todas las actividades inherentes y necesarias para la consecución de los fines del
proyecto, recibiendo como contraprestación el monto fijado como valor del contrato.
Bajo esta circunstancia, se origina el devengo un ingreso para el tercero, en tanto que
para quien entrega los recursos habrá finalmente el devengo de un gasto, costo o
adquisición de un activo, según las características, alcance y objetivos de lo contratado.

c. Una operación conjunta donde el cedente entrega los recursos para que administrador
los ejecute sin que la entidad principal pierda el control sobre los mismos, caso en el
que ambas entidades comparten los bienes, costos o gastos en proporción a los
recursos aportados, independientemente que solo una de ellas sea la responsable de la
compra o transformación de bienes o de la prestación de servicios a la comunidad. El
tratamiento contable es similar al que se debe adoptar en desarrollo de una relación
principal-agente señalado en el literal a.

También es pertinente indicar que si desde el mismo momento en que se formaliza el

acuerdo el principal tiene la intención de ceder al tercero el control sobre los bienes
desarrollados o adquiridos en cumplimiento del convenio o acuerdo, el tratamiento
contable para ambas entidades es el mismo indicado más adelante en el literal d.

d. Cesión plena del control sobre los recursos entregados. Caso en el que el principal debe
reconocer la entrega del dinero como una transferencia, la cual puede ser condicionada
o no condicionada, independientemente que para ello se ejecute una apropiación
presupuestal correspondiente a un proyecto de inversión.

Ahora bien, cuando se trate de la ejecución de dineros entregados por la entidad principal
a un tercero (agente) mediante un acuerdo cuya esencia económica responda a una
relación de agencia, señalado en el literal a., debe reconocerlos como recursos entregados
en administración mediante un débito en la subcuenta 190801 - En administración de la
cuenta 1908 RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN y un crédito en las
subcuentas y cuentas que correspondan a la naturaleza del recurso o que identifiquen el
origen del mismo.

Contaduría General de la Nación Régimen de 32

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Si este es el caso, el principal mantiene el control sobre los recursos entregados, por
cuanto es quien decide sobre la destinación de los recursos y el uso de los bienes
obtenidos de su ejecución y obtiene los beneficios sobre el potencial de servicios o sobre
la capacidad que tienen esos recursos para generar recursos económicos futuros;
mientras que para la entidad que los recibe y ejecuta, los dineros en su poder constituyen
una obligación a favor del principal.

En cumplimiento de lo anterior, con respaldo en los informes presentados por la entidad

que ejecuta los recursos (agente), la entidad principal debe registrar los cambios
cualitativos que se generen en los recursos entregados, reconociendo un crédito en la
subcuenta 190801-En administración, de la cuenta la cuenta 1908 RECURSOS
ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN, y un débito en las subcuenta y cuentas que
correspondan a la naturaleza de los bienes o servicios adquiridos por la entidad que los
ejecuta (agente), independientemente que en el acuerdo jurídico suscrito utilice los
activos adquiridos por un determinado tiempo, si con ello se desarrollan funciones propias
del principal.

Pregunta N° 7.

Debido a que el arrendamiento contempla componentes sustanciales diferentes, la

entidad deberá evaluar cada componente por separado para determinar la clasificación
del arrendamiento en arrendamiento financiero o arrendamiento operativo y efectuar el
reconcomiento de conformidad con los criterios que para cada caso se determinan en la
norma 16 ARRENDAMIENTOS, del anexo a la Resolución N° 533 de 2015.

Con respecto a los riesgos y ventajas asociados al activo en los casos de un arrendamiento
financiero, se debe determinar si el arrendador los traslada sustancialmente al
arrendatario. Las entidades al inicio del arrendamiento deben determinar quién es el que
tiene las ventajas y riesgos significativos asociados al activo arrendado. Como
consecuencia de ello, para el caso de la duda respecto a que tanto el arrendador como el
arrendatario obtienen beneficios, se debe entender que en el caso del arrendamiento
financiero se evalúan desde la perspectiva de los beneficios que se derivan del uso del
bien.

En caso de que la entidad determine que los activos arrendados hacen parte de un
arrendamiento financiero y que los bienes hacen parte de la categoría de propiedades,
planta y equipo, los debe medir al menor valor entre i) el valor de mercado del bien y ii) el
valor presente de los pagos que la entidad arrendataria debe realizar al arrendador,
incluyendo el valor residual garantizado por el arrendatario o el valor de opción de
compra. La medición posterior se realizará con base en la norma de propiedades, planta y

Contaduría General de la Nación Régimen de 33

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

equipo, a saber, por el costo, en este caso el valor reconocido que se determinó en la
medición inicial, menos la depreciación acumulada, menos el deterioro acumulado.

Pregunta N° 8.

En ninguno de los dos tipos de arrendamiento se deben estimar costos por

desmantelamiento, ya que si se clasifica como operativo, la entidad no reconoce un
activo, solamente reconoce un gasto por el valor acordado; por otro lado, si el
arrendamiento se clasifica como financiero, la norma no contempla en la medición inicial
la estimación de costos por desmantelamiento, pues como se mencionó anteriormente,
los activos se miden por el menor entre el valor de mercado y el valor presente de los
pagos que la entidad arrendataria debe realizar al arrendador, incluyendo el valor residual
garantizado por el arrendatario o el valor de opción de compra.

***

CONCEPTO No. 20172000054661 DEL 25-08-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Efectivo y equivalentes al efectivo
TEMAS
Otros pasivos
Procedimiento contable de los recursos recibidos en
SUBTEMAS administración

Doctor
JAIRO FONSECA GONZÁLEZ
Contador General
Corpoica
Mosquera -Cundinamarca

ANTECEDENTES

Me refiero a su consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

2017550003373-2, del día 26 de julio de 2017, en la cual se solicita según el nuevo marco
normativo para Entidades de Gobierno expedido por la Resolución N° 533 de 2015, qué
tratamiento contable debe hacerse, incluido registro, de los recursos recibidos en
administración, sabiendo que no son controlados por la entidad. Adicionalmente, en caso
de registrar el efectivo de estos recursos, se debe o no clasificar como efectivo de uso
restringido.

Contaduría General de la Nación Régimen de 34

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

El Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de Información Financiera de las

Entidades de Gobierno, dispuesto en el anexo de la Resolución N° 533 de 2015, señala:

“5. PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD PÚBLICA

La información financiera de las entidades debe ser útil y para que sea útil, debe ser
relevante y representar fielmente los hechos económicos. A fin de preparar información
financiera que cumpla con estas características cualitativas, las entidades observan pautas
básicas o macro-reglas que orientan el proceso contable, las cuales se conocen como
principios de contabilidad.

(…)

Esencia sobre Forma: las transacciones y otros hechos económicos de las entidades se
reconocen atendiendo a su esencia económica, independientemente de la forma legal que
da origen a los mismos.

(…)

6.1.1 Activos

Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y de
los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a)
usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio,
c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d) beneficiarse de la
revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de efectivo.

El control implica la capacidad de la entidad para usar un recurso o definir el uso que un
tercero debe darle, para obtener potencial de servicio o para generar beneficios
económicos futuros. Al evaluar si existe o no control sobre un recurso, una entidad debe
tener en cuenta, entre otros aspectos: la titularidad legal, el acceso al recurso o la
capacidad de un tercero para negar o restringir su uso, la forma de garantizar que el
recurso se use para los fines previstos y la existencia de un derecho exigible sobre el
potencial de servicio o sobre la capacidad de generar beneficios económicos derivados del
recurso.” (Subrayado fuera de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 35

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El Capítulo VI Normas para la Presentación de Estados Financieros y Revelaciones, del

Marco Normativo para Entidades de Gobierno, anexo a la Resolución N° 533 de 2015,
señala:

“1.3.5. Estado de flujos de efectivo

(…) El efectivo comprende los recursos de liquidez inmediata que se registran en caja,
cuentas corrientes y cuentas de ahorro.

Los equivalentes al efectivo representan inversiones a corto plazo de alta liquidez que son
fácilmente convertibles en efectivo, que se mantienen para cumplir con los compromisos
de pago a corto plazo más que para propósitos de inversión y que están sujetas a un
riesgo poco significativo de cambios en su valor. Por tanto, será equivalente al efectivo a)
una inversión cuando tenga vencimiento próximo, es decir, tres meses o menos desde la
fecha de adquisición; b) las participaciones en el patrimonio de otras entidades que sean
sustancialmente equivalentes al efectivo, tal es el caso de las acciones preferentes
adquiridas con proximidad a su vencimiento que tienen una fecha determinada de
reembolso; y c) los sobregiros exigibles por el banco en cualquier momento que formen
parte integrante de la gestión del efectivo de la entidad.”

El Catálogo General de Cuentas para Entidades de Gobierno, describe las siguientes

cuentas,

“1132 – EFECTIVO DE USO RESTRINGIDO

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los fondos en efectivo y equivalentes al efectivo que no están

disponibles para su uso inmediato por parte de la entidad bien sea por restricciones
legales o económicas.

DINÁMICA

SE DEBITA CON:
1- El valor de los fondos que no están disponibles para su uso inmediato por parte de la
entidad.

SE ACREDITA CON:
1- El valor de los fondos cuya restricción de uso ha desaparecido.

Contaduría General de la Nación Régimen de 36

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

(…)
2902 - RECURSOS RECIBIDOS EN ADMINISTRACIÓN

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los recursos recibidos por la entidad para su administración.

DINÁMICA

SE DEBITA CON:
1- El valor de los recursos reintegrados.
2- El valor de los recursos aplicados de conformidad con lo pactado.

SE ACREDITA CON:
1- El valor de los recursos recibidos.” (Subrayado fuera de texto)

Por su parte el Instructivo número 002 de 2015, emitido por la CGN indica en el numeral
1.4. Otros temas,

“1.4.1. Efectivo de uso restringido

El efectivo de uso restringido es aquel efectivo que tiene ciertas limitaciones para su
disponibilidad, ya sea por causas de tipo legal o económico o porque tiene una
destinación específica” (Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

De acuerdo con las consideraciones expuestas anteriormente, se observa que los dineros
recibidos en administración constituyen un pasivo para la entidad que los recibe en
calidad de administradora, al paso que adquiere obligaciones de distinta índole que deben
satisfacerse para el cabal cumplimiento de la misión encomendada, conllevando el
ejercicio de acciones de control y disposición, eso sí limitadas al objeto contractual, en
parte delegadas por el mandante y en parte inherentes a su propia gestión.

Así mismo, para realizar el registro del efectivo recibido bajo esta modalidad, deben
atenderse los criterios correspondientes a las definiciones de activo y demás disposiciones
del Marco conceptual referentes al efectivo y sus equivalentes, al igual que las
características para su presentación determinadas en el numeral 1.3.5. Estados de flujos
de efectivo, todo ello incluido en el Marco Normativo para Entidades de Gobierno
contenido en el anexo a la Resolución N° 533 de 2015 y sus modificaciones, así como lo

Contaduría General de la Nación Régimen de 37

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

señalado en el Instructivo número 002 de 2015 sobre las limitaciones que posee este tipo
de activo.

Según lo anterior, la contabilización de estos recursos se realizará acreditando la

subcuenta 290201 – En administración, de la cuenta 2902 - RECURSOS RECIBIDOS EN
ADMINISTRACIÓN, y debitando la subcuenta correspondiente de la cuenta 1132 –
EFECTIVO DE USO RESTRINGIDO, debido a las limitaciones existentes derivadas de la
destinación específica del efectivo recibido.

***

CONCEPTO No. 20172000063051 DEL 29-09-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Efectivo de uso restringido
Registro debito de los recursos recaudados por Multas y fallos
SUBTEMAS de responsabilidad fiscal, los cuales deben reintegrarse
posteriormente a los beneficiarios

Señora
LUZ ENELIA BARBOSA RAMÍREZ
Técnico Operativo – Subdirección Administrativa de Recursos Físicos y Financieros
Contraloría Departamental del Valle del Cauca

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 20175500040162, del 31 de agosto de 2017, en la cual manifiesta:

Asunto: Se eleva consulta para reconocer el tratamiento contable bajo el Marco

Normativo para entidades del Gobierno que se le debe dar a los ingresos por concepto de
multas por incumplimiento en los deberes formales de los sujetos de control y fallos de
responsabilidad fiscal que recauda la Contraloría Departamental del Valle de Cauca.

La Contraloría Departamental del Valle del Cauca, recauda en cuentas de ahorro – grupo
efectivo (11) recursos por conceptos de recaudos por sanciones y multas interpuestas a
los sujetos de control por incumplimiento en sus obligaciones formales derivadas de
Resoluciones internas expedidas por la Entidad.

Contaduría General de la Nación Régimen de 38

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

La contrapartida de esta partida (Crédito) es la subcuenta 2905 – Recaudos a favor de

terceros, teniendo en cuenta que este recurso es trasladado posteriormente al
Departamento del Valle Cauca (estos recursos no hacen parte de la base para calcular
nuestro presupuesto de gastos artículo 9 Ley 617 de 2000 y Ley 1410 2016).

Por otro lado la Contraloría Departamental del Valle del Cauca recauda en cuenta de
ahorro – grupo efectivo (11), recursos por concepto de recaudos de Fallos en el proceso
de Responsabilidad Fiscal, que la Jurisdicción Coactiva recauda de cada uno de los
expedientes objeto del mismo. La contrapartida (crédito) de este asiento es la cuenta
2455 – Depósitos recibidos en garantía.

Una vez terminado el proceso de cobro sobre ese expediente, la Contraloría devuelve
estos recursos recaudados en nuestras cuentas bancarias a la entidad territorial que fue
objeto de ese daño patrimonial.

De esta forma se determina que aunque la Contraloría recauda estos recursos, no están a
su disposición, no puede hacer uso de ellos.

Atendiendo a esto: ¿Es factible que la Contraloría Departamental del Valle del Cauca
registre estos recaudos en la cuenta 1132 – Efectivo de uso restringido?, o que
tratamiento contable es más pertinente a aplicar a esta situación? .

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

La descripción y la dinámica de la cuenta 1132 EFECTIVO DE USO RESTRINGUIDO señalan:

CUENTA 1132

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los fondos en efectivo y equivalentes al efectivo que no están

disponibles para su uso inmediato por parte de la entidad bien sea por restricciones
legales o económicas.

DINÁMICA

SE DEBITA CON:

Contaduría General de la Nación Régimen de 39

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

1. El valor de los fondos que no están disponibles para su uso inmediato por parte de la
entidad.

SE ACREDITA CON.

1. El valor de los fondos cuya restricción de uso ha desaparecido.

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas se concluye lo siguiente:

Los recursos por concepto de Multas y fallos de responsabilidad fiscal que percibe
transitoriamente la Contraloría Departamental del Valle del Cauca deben registrarse a
partir del 01 de enero de 2018, en la subcuenta que corresponda de la cuenta 1132 –
EFECTIVO DE USO RESTRINGIDO, toda vez que las características inmersas no permiten el
uso para los fines propios de esta entidad, en virtud de las restricciones derivadas de la
normatividad superior que regula estos eventos.

***

CONCEPTO No. 20172000105861 DEL 23-11-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Efectivo y equivalentes al efectivo
TEMAS Inversiones e instrumentos derivados
Otros activos
Clasificación de recursos provenientes del CREE, estampilla pro
Universidad Nacional de Colombia y recursos provenientes de
convenios, como efectivo de uso restringido o efectivo general.
SUBTEMAS Clasificación de recursos depositados en fiducia de
administración de liquidez.
Registro contable de recursos entregados a un encargo
fiduciario de garantía para el pago de una obligación.

Doctor
JORGE ENRIQUE ALDANA MOLANO
Contador
Universidad Nacional Abierta y a Distancia - UNAD
Ciudad
Contaduría General de la Nación Régimen de 40
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

20175500045832, del día 12 de octubre de 2017, en la cual solicita lo siguiente:

1. La Universidad recibe recursos transferidos del CREE y de la contribución estampilla pro

Universidad Nacional de Colombia y demás universidades estatales, de acuerdo con la Ley
1697 de 2013. Existe determinada restricción con el uso de estos recursos, toda vez que
no pueden ser ejecutados en proyectos diferentes a los establecidos en el momento de su
distribución, por lo tanto ¿Estos recursos se consideran Efectivo de uso restringido o
hacen parte del efectivo general de la UNAD que se debe controlar presupuestalmente?

2. La UNAD suscribe convenios y acuerdos con diferentes organismos y entidades tanto

públicos como privados para el desarrollo de proyectos específicos, en los que la
Universidad actúa como ente administrador y ejecutor de los recursos recibidos por los
aportantes vinculados al convenio, dichos recursos se ejecutan en cumplimiento de los
presupuestos acordados por las partes y son manejados generalmente en cuentas de
ahorros y corriente específicas. La contrapartida de estos recursos generalmente es la
subcuenta 245301- Recursos recibidos en administración y bajo el Nuevo Marco
Normativo sería la cuenta 290201- Recursos recibidos en administración. ¿Estos recursos
se deben clasificar como efectivo de uso restringido?

3. La Universidad tiene depositados unos recursos a través de contratos de fiducia de

administración de liquidez con Fidu Davivienda y Fidubogota de los cuales puede disponer
de cualquier momento.

Bajo el Régimen de Contabilidad Pública precedente, dichos recursos se registran como

inversiones de administración de liquidez en carteras colectivas. ¿Bajo el Nuevo Marco
Normativo para Entidades de Gobierno, podrían clasificarse como equivalentes al efectivo
o deben continuarse clasificando como inversiones de administración de liquidez?

4. “La Universidad suscribió un contrato de empréstito con el Banco BBVA (vía FINDETER),
para la construcción de 13 centros de educación a distancia.

Una de las condiciones de dicho préstamo, era la apertura de un “encargo fiduciario con el
mismo Banco” donde se recaudarían las matrículas de los trece centros en construcción, y
estos recursos quedarían depositados allí como medida de garantía, hasta tanto su saldo
cubriera el 120% del valor de la cuota semestral. Una vez que se cumpla con este saldo o
se cancele la cuota correspondiente del semestre, la UNAD puede disponer de estos
recursos, trasladándolos a las cuentas de ahorro o corrientes correspondientes.

Contaduría General de la Nación Régimen de 41

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Este encargo genera costos y rendimientos mensuales, los cuales son reportados a través
de extractos e informes de inversión.

Actualmente, y de acuerdo al concepto emitido por la CGN, los recursos de esta fiducia
son registrados en la cuenta 142105- Encargos fiduciarios- fiducia en garantía y de
acuerdo al nuevo marco normativo pasarían a clasificarse a las cuentas 190804- Encargo
Fiduciario- Fiducia de garantía.

Por la importancia, disposición y materialidad de los recursos y dado que con ellos se
cubre un pasivo financiero, consideramos que este encargo fiduciario por sus
características no debería clasificarse dentro de los “Otros activos”.

Bajo el nuevo Marco Normativo para Entidades de Gobierno y explicado lo anterior, y

teniendo en cuenta el uso de los recursos mencionados, ¿podríamos clasificar este tipo de
recursos como “efectivo restringido”?, de no ser así, ¿cuál sería la clasificación ideal de
estos encargos fiduciarios dada su liquidez e impacto en los activos corrientes de la
UNAD?”

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

PREGUNTAS N° 1. Y 2.

El Catálogo General de Cuentas para entidades de Gobierno, Anexo a la Resolución N° 620

de 2015 y sus modificaciones, menciona lo siguiente:

1132- EFECTIVO DE USO RESTRINGIDO: “Representa el valor de los fondos en efectivo y

equivalentes al efectivo que no están disponibles para su uso inmediato por parte de la
entidad bien sea por restricciones legales o económica (…)” (Subrayado fuera de texto)

PREGUNTAS N° 3. Y 4.

El Marco Normativo para Entidades de Gobierno, anexo a la Resolución N° 533 y sus

modificaciones, señala:

“1.3.5. Estado de flujos de efectivo

(…) 35. Los equivalentes al efectivo representan inversiones a corto plazo de alta liquidez
que son fácilmente convertibles en efectivo, que se mantienen para cumplir con los

Contaduría General de la Nación Régimen de 42

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

compromisos de pago a corto plazo más que para propósitos de inversión y que están
sujetas a un riesgo poco significativo de cambios en su valor. Por tanto, serán equivalentes
al efectivo: a) las inversiones que tengan vencimiento próximo, es decir, tres meses o
menos desde la fecha de adquisición; b) las participaciones en el patrimonio de otras
entidades que sean sustancialmente equivalentes al efectivo, tal es el caso de las acciones
preferentes adquiridas con proximidad a su vencimiento que tienen una fecha
determinada de reembolso; c) los sobregiros exigibles por el banco en cualquier
momento, que formen parte integrante de la gestión del efectivo de la entidad; y d) los
recursos en efectivo entregados en administración.

36. La entidad definirá la política para identificar el efectivo y los equivalentes al efectivo.”
(Subrayado fuera de texto)

El Catálogo General de Cuentas, anexo a la Resolución N° 620 de 2016 y sus

modificaciones, contempla las siguientes cuentas:

1132- EFECTIVO DE USO RESTRINGIDO: “Representa el valor de los fondos en efectivo y

equivalentes al efectivo que no están disponibles para su uso inmediato por parte de la
entidad bien sea por restricciones legales o económicas. (…)” (Subrayado fuera de texto)

1133- EQUIVALENTES AL EFECTIVO: “Representa el valor de las inversiones a corto plazo

de alta liquidez que son fácilmente convertibles en efectivo, que se mantienen para
cumplir con los compromisos de pago a corto plazo más que para propósitos de inversión
y que están sujetas a un riesgo poco significativo de cambios en su valor. También incluye
el valor de los fondos colocados por la entidad pagaderos a la vista, así como los que están
comprometidos para la reventa de inversiones, cuentas por cobrar o préstamos por
cobrar, dados en repo u operaciones simultáneas como garantía de la transacción. (…)”
(Subrayado fuera de texto)

1908- RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN: “Representa los recursos en

efectivo a favor de la entidad que se originan en a) contratos de encargo fiduciario, fiducia
pública o encargo fiduciario público y b) contratos para la administración de recursos bajo
diversas modalidades, celebrados con entidades distintas de las sociedades fiduciarias.
(…)”

El Contrato de Empréstito interno, celebrado entre la UNAD y el Banco BBVA Colombia,

redescontable ante la Financiera de Desarrollo Territorial S. A., expresa en su cláusula
quinta:
“QUINTA. Garantía y fuente de pago. A) Prenda: Por el presente instrumento, y para
garantizar el cumplimiento de las obligaciones de pago derivadas del presente Contrato de

Contaduría General de la Nación Régimen de 43

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Empréstito, EL DEUDOR otorga en forma irrevocable en calidad de prenda y a favor de EL

BANCO, hasta por el ciento veinte por ciento (120%) del servicio semestral de la deuda, el
cien por ciento (100%) delos recursos que recibirá por conceptos de matrículas de todos
los programas o cursos que dicte en desarrollo de su actividad que correspondan a los
trece centros comunitarios de atención virtual, incluidos aquellos pagos que se reciban
por concepto de créditos educativos… f) Manejo de la Prenda. Dado que el cien por ciento
(100%) de los recursos provenientes por concepto de matrículas de todos los programas o
cursos que dicte EL DEUDOR en desarrollo de su actividad, que correspondan a los trece
centros comunitarios de atención virtual, incluidos aquellos pagos que se reciban por
concepto de créditos educativos, están afectados especialmente y preferentemente para
el pago del presente Contrato de Empréstito, hasta la cancelación total de las obligaciones
de pago derivadas del mismo. EL DEUDOR se obliga a construir antes del primer
desembolso del presente Contrato de Empréstito, un encargo fiduciario público
irrevocable de administración, garantía, fuente de pago y pagos en BBVA ASSET
MANAGEMENT S.A. SOCIEDAD FIDUCIARIA (…)” (Subrayado fuera de texto)

Además, el contrato de encargo fiduciario de administración, garantía, fuente de pago y

pagos, celebrado entre la UNAD y BBVA ASSET MANAGEMENT S.A., señala en la cláusula
segunda:

“SEGUNDA.- OBJETO.- El presente contrato de ENCARGO FIDUCIARIO tendrá por objeto:

2.1 Recibir el cien por ciento (100%) de los dineros correspondientes a los INGRESOS
PIGNORADOS con el fin de que la FIDUCIARIA atienda el SERVICIO DE LA DEUDA.
2.2 Recibir el cien por ciento (100%) de los dineros correspondientes a el(los)
desembolso(s) del CONTRATO DE EMPRÉSTITO.

2.3 Servir de fuente de pago del CONTRATO DE EMPRÉSTITO en las condiciones allí
previstas.

2.4 Servir de garantía a EL BANCO en los términos establecidos en el CONTRATO DE

EMPRÉSTITO de conformidad con lo previsto en el presente Contrato de ENCARGO
FIDUCIARIO.

2.5 Efectuar, sin que medie instrucción de EL FIDEICOMITENTE, el pago del SERVICIO DE LA
DEUDA a cargo De EL FIDEICOMITENTE y a favor de EL BANCO en desarrollo del
CONTRATO DE EMPRÉSTITO.

Contaduría General de la Nación Régimen de 44

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

2.6 Efectuar los pagos destinados a EL PROYECTO con los recursos correspondientes a el
(los) desembolso(s) del CONTRADO DE EMPRÉSTITO, conforme a las órdenes de pago
entregadas a LA FIDUCIARIA por el FIDEICOMITENTE.

PARAGRAFO SEGUNDO: Los rendimientos que se generen por la inversión de los

INGRESOS PIGNORADOS estarán destinados al mismo objeto del presente ENCARGO
FIDUCIARIO. (…)” (Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas, se concluye lo siguiente:

Preguntas 1. y 2.

El efectivo o equivalentes al efectivo corresponden a los recursos que presentan

limitaciones para su disponibilidad inmediata, ya sea por causas de tipo legal o económico
que impiden que pueda utilizarse o intercambiarse en la brevedad posible, es decir que se
está frente a un criterio de uso en el tiempo.

La destinación específica es en sí misma un factor de limitación en el tiempo, pues

aquellos recursos que puedan utilizarse para el propósito que se requiere cumplir, serán
efectivo o equivalentes al efectivo no restringido, en tanto que si las connotaciones de la
destinación específica implican que solamente pueden aplicarse en el futuro por una
condición legal o económica, se estará frente a unos recursos que deben clasificarse
como de uso restringido.

Por lo anterior, los recursos recibidos por el CREE, la estampilla pro Universidad Nacional y
otras universidades públicas, y los recursos que se reciben para el cumplimiento de los
convenios firmados con otras entidades, no se consideran efectivo de uso restringido,
toda vez que aunque tienen una destinación específica, no tienen limitaciones de uso
respecto al tiempo. Ahora bien, si dichos recursos ostentaran alguna restricción de uso
por un tiempo determinado, la entidad deberá clasificarlos como efectivo de uso
restringido.

Pregunta 3.

Con el propósito de determinar si los recursos depositados en las fiducias de

administración cumplen con las condiciones de efectivo y equivalentes al efectivo, la
UNAD, deberá verificar si dichos recursos cumplen con las características de este tipo de
activos, establecidas en el Marco Normativo para Entidades de Gobierno. Así pues, si los

Contaduría General de la Nación Régimen de 45

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

recursos son fácilmente convertibles a efectivo, con los cuales se pueda cumplir con los
compromisos de pago a corto plazo, tal como lo menciona en su consulta, y están sujetos
a un riesgo poco significativo con respecto a su cambio de valor, deberán ser clasificados
como equivalentes al efectivo, si no cumple con alguna de estas condiciones, entonces
deberá clasificarlos como inversiones de administración de liquidez.

Es importante que la entidad defina una política para identificar el efectivo y los
equivalentes al efectivo, tal como se establece en el Marco Normativo.

Pregunta 4.

Los recursos que están en garantía y son manejados a través del encargo fiduciario,
deberán ser registrados por la Universidad como un recurso entregado en administración
en la subcuenta 190804- Encargo fiduciario- Fiducia de garantía de la cuenta 1908-
RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN, toda vez que son manejados por un
tercero pese a que se utilizan para cancelar una obligación de la entidad.

Los recursos del encargo fiduciario que sean invertidos en instrumentos de patrimonio o
instrumentos de deuda, con el propósito de generar rendimientos, deberán ser
clasificados por la UNAD como inversiones de administración de liquidez de acuerdo con
la intención que tenga la entidad con cada una de ellas, en las cuentas 1221- Inversiones
de administración de liquidez a valor de mercado con cambios en el resultados, 1222-
inversiones de administración de liquidez a valor de mercado con cambios en el
patrimonio 1223- Inversiones de administración de liquidez a costo amortizado, o 1224-
Inversiones de administración de liquidez al costo, según corresponda, de acuerdo con la
naturaleza de la inversión. Lo anterior de acuerdo con los informes periódicos que
entregue la fiduciaria a la Universidad.

Los rendimientos que se reciban de las inversiones realizadas con los recursos del encargo
fiduciario deberán ser reconocidos debitando la cuenta 190804- Encargo fiduciario-
Fiducia de garantía, de la cuenta 1908- RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN,
tomando en cuenta que pasan a ser parte de los recursos administrados por la fiduciaria.

Estos recursos no deberán ser clasificados como efectivo restringido, porque no cumplen
con la definición de efectivo y equivalentes al efectivo, al no generar liquidez inmediata o
a corto plazo, o ser una inversión a corto plazo y de alta liquidez fácilmente convertible al
efectivo, que pueda usar la entidad.

***

Contaduría General de la Nación Régimen de 46

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

5.2 INVERSIONES E INSTRUMENTOS DERIVADOS

CONCEPTO No. 20172000000341 DEL 05-01-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Inversiones e instrumentos derivados
Cuentas por cobrar
Inventarios
Propiedades, planta y equipo
TEMAS
Otros activos
Deterioro, depreciaciones, amortizaciones y provisiones
Otros gastos
Cuentas de orden deudoras - Activos contingentes
Conveniencia de realizar estimaciones de deterioro de la cartera
por impuestos.
Reconocimiento de los actos administrativos de remisibilidad y
prescripción de las cuentas por cobrar.
Finalidad de reflejar las cifras de las cuentas por cobrar en el
contexto del Marco Normativo anexo a la Resolución N° 533 de
2015.
Conciliación de los valores registrados contablemente con las
cifras de los reportes generados para los diferentes organismos
de control y con los valores reflejados en los distintos aplicativos
SUBTEMAS informáticos.
Aspectos a considerar para determinar que las cuentas por
cobrar por cobrar por impuestos deban ser objeto de
estimaciones de pérdidas por deterioro.
Cálculo del deterioro acumulado en la fecha de transición de
acuerdo con el Instructivo 002 de 2015.
Procedimiento y oportunidad para estimar las pérdidas por
deterioro de las cuentas por cobrar que provienen de procesos
administrativos y judiciales registrados en su momento como
activos contingentes.
Tratamiento contable de los bienes recibidos en dación de pago.

Doctora
Gladys Edith Niampira
Jefe Coordinación de Contabilidad Función Recaudadora

Contaduría General de la Nación Régimen de 47

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Subdirección de Gestión de Recaudo y Cobranzas

U.A.E. Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales
Bogotá D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con

N° 20165500037732, del 17 de mayo de 2016, mediante la cual solicita aclaración
respecto del tratamiento contable que debe aplicar la Entidad, bajo el Marco Normativo
de Entidades de Gobierno dispuesto en el anexo de la Resolución N° 533 de 2015, en
relación con los siguientes aspectos:

1. Conveniencia de realizar estimaciones de deterioro de la cartera por impuestos,

argumentando que: a) El sistema tributario se funda en los principios de equidad,
eficiencia y progresividad, de acuerdo con el artículo 363 de la Constitución Política de
Colombia, razón por la cual, no es posible afectar el valor de las rentas por cobrar con
ningún tipo de descuento. b) Se calculan y se cobran intereses moratorios a la cartera
vencida en consonancia con el artículo 365 del Estatuto Tributario c) El tiempo en el que
prescribe una acción de cobro se encuentra estipulado en el artículo 817 del Estatuto
Tributario d) El procedimiento para la remisibilidad o condonación de las obligaciones
tributarias a cargo de personas que hubieren fallecido sin dejar bienes, está regulado en el
artículo 820 del Estatuto Tributario. e) Los valores de las sanciones tributarias impuestas al
deudor que no hayan sido canceladas oportunamente y lleven más de un año de vencidas,
se actualizan conforme a lo dispuesto en el artículo 867-1 del Estatuto Tributario.

2. En el caso de que la CGN establezca que la Entidad deba efectuar estimaciones de

deterioro de la cartera por impuestos, ¿Cómo se reconocerían los actos administrativos de
remisibilidad y prescripción de las cuentas por cobrar? Lo anterior, considerando que
éstos no son expedidos por el valor contable de la cartera sino por el valor de la deuda
vencida, más la actualización de la sanción y los intereses moratorios, generando saldos
contrarios a la naturaleza de los activos cuando se den de baja las cuentas por cobrar.
3. ¿Cuál es la finalidad de reflejar las cifras de las cuentas por cobrar en el contexto del
Marco Normativo anexo a la Resolución N° 533 de 2015, y no los valores que surgen de la
relación entre el Estado y el Contribuyente desde la perspectiva de la normatividad
tributaria?

4. ¿Qué consideraciones se tendrían en cuenta para el reporte de información al Sistema

de Rendición Electrónica de la Cuenta e Informes (SIRECI) de la Contraloría General de la
República (CGR), en relación con la cartera real de los contribuyentes, en vista de que el
ente de control exige que los valores reportados coincidan con los valores reconocidos

Contaduría General de la Nación Régimen de 48

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

contablemente?

5. ¿Qué aspectos se tendrían en cuenta para analizar y determinar que las cuentas por
cobrar por cobrar por impuestos deban ser objeto de estimaciones de pérdidas por
deterioro?
6. En la fecha de transición, ¿Cuál sería el procedimiento para calcular el deterioro
acumulado de las cuentas por cobrar por impuestos utilizando como tasa de descuento, la
tasa de los TES con plazos similares de acuerdo con el Instructivo 002 de 2015?

7. Considerando que la Contraloría General de la República exige una conciliación entre

los valores registrados contablemente en la cuentas por cobrar por tercero y los valores
de los aplicativos informáticos en los que se refleja el estado de cuenta del contribuyente
incluyendo tanto los intereses moratorios y como las sanciones ¿Qué pasaría con las
partidas conciliatorias que se generan por el reconocimiento de las pérdidas por
deterioro, cómo se mantendrían identificadas y cómo se depurarían?

8. ¿Cómo y en qué oportunidad se estimaría el deterioro de las cuentas por cobrar que
surgen de los fallos proferidos a favor de la Entidad en procesos administrativos y
judiciales, y que durante varios periodos contables se registraron como activos
contingentes en cuentas de orden?

9. ¿En qué cuenta se deben reconocer los bienes recibidos en dación de pago,
considerando que el Catálogo General de Cuentas aplicable a las Entidades de Gobierno
no definió una cuenta específica para registrarlos?

Al respecto, me permito atender su consulta en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES:

1. Para dar respuesta a su inquietud sobre la conveniencia de realizar estimaciones de

deterioro de la cartera por impuestos, los numerales 4.1. y 4.1.2. del Marco Conceptual
para la Preparación y Presentación de Información Financiera de las Entidades de
Gobierno, dispuesto en el anexo de la Resolución N° 533 de 2015, establecen lo siguiente
en relación con las características fundamentales de la información financiera:

“4.1. Características fundamentales

Las características fundamentales son aquellas que la información financiera debe cumplir
necesariamente para que sea útil a sus usuarios. Se consideran características

Contaduría General de la Nación Régimen de 49

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

fundamentales de la información financiera, las siguientes: Relevancia y Representación

fiel (…)

4.1.2. Representación fiel

Para ser útil, la información financiera debe representar fielmente los hechos
económicos... (…)”
(Subrayado fuera de texto)

Adicionalmente, el numeral 5 del citado documento señala lo siguiente en relación con el

principio de Esencia sobre la forma:

“Esencia sobre forma:las transacciones y otros hechos económicos de las entidades se

reconocen atendiendo a su esencia económica, independientemente de la forma legal que
da origen a los mismos.” (Subrayado fuera de texto)

A su vez, los numerales 6.1.1. y 6.1.5. del Marco Conceptual previsto en el anexo de la
Resolución N° 533 de 2015, establecen la definición activos y gastos, así:

“6.1.1. Activos

Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y de
los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros… (…)

Los beneficios económicos futuros incorporados a un activo son el potencial que tiene
dicho activo para contribuir, directa o indirectamente, a generar flujos de efectivo y otros
equivalentes al efectivo… (…)

6.1.5. Gastos

Los gastos son los decrementos en los beneficios económicos o en el potencial de servicio
producidos a lo largo del periodo contable (bien en forma de salidas o disminuciones del
valor de los activos, o bien por la generación o aumento de los pasivos) que dan como
resultado decrementos en el patrimonio y no están asociados con la adquisición o
producción de bienes y la prestación de servicios, vendidos, ni con la distribución de
excedentes.

Contaduría General de la Nación Régimen de 50

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Los gastos pueden surgir del consumo de activos (depreciación), de la disminución del
potencial de servicio y la capacidad de generar beneficios económicos (deterioro)… (…)”
(Subrayado fuera de texto)

Por su parte, el numeral 2.4 de la Norma de Cuentas por Cobrar del Marco Normativo para
Entidades de Gobierno anexo a la Resolución N° 533 de 2015, estipula:

“2.4. Medición posterior

Con posterioridad al reconocimiento, las cuentas por cobrar se mantendrán por el valor
de la transacción.

Las cuentas por cobrar serán objeto de estimaciones de deterioro cuando exista evidencia
objetiva del incumplimiento de los pagos a cargo del deudor o del desmejoramiento de
sus condiciones crediticias.” (Subrayado fuera de texto)

(Subrayado fuera de texto)

2. Para dar respuesta a su inquietud respecto del reconocimiento de los actos

administrativos de remisibilidad y prescripción de las cuentas por cobrar por impuestos,
debe tenerse en cuenta el principio de esencia sobre la forma y la definición de los activos,
conceptos que fueron transcritos en el numeral 1 de la sección de consideraciones de este
concepto y de igual forma debe observarse el numeral 2.5 de la Norma de Cuentas por
Cobrar del Marco Normativo para Entidades de Gobierno anexo a la Resolución N° 533 de
2015, el cual establece lo siguiente:

“2.5. Baja en cuentas

Se dejará de reconocer una cuenta por cobrar cuando los derechos expiren, se renuncie a
ellos o cuando los riesgos y las ventajas inherentes a la cuenta por cobrar se transfieran.
Para el efecto, se disminuirá el valor en libros de la cuenta por cobrar y la diferencia entre
este y el valor recibido se reconocerá como ingreso o gasto en el resultado del periodo”
(Subrayado fuera de texto)

Así mismo, debe considerarse el numeral 1.1. de la Norma de Activos Contingentes del
Marco Normativo para Entidades de Gobierno anexo a la Resolución N° 533 de 2015, el
cual establece lo siguiente:
“1.1. Reconocimiento

Contaduría General de la Nación Régimen de 51

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Los activos contingentes no serán objeto de reconocimiento en los estados financieros. Un

activo contingente es un activo de naturaleza posible surgido a raíz de sucesos pasados,
cuya existencia se confirmará solo por la ocurrencia o, en su caso, por la no ocurrencia de
uno o más eventos inciertos en el futuro que no están enteramente bajo el control de la
entidad.

Los activos contingentes se evaluarán de forma continuada, con el fin de asegurar que su
evolución se refleje apropiadamente en los estados financieros. En caso de que la entrada
de beneficios económicos o potencial de servicio a la entidad pase a ser prácticamente
cierta, se procederá al reconocimiento del ingreso y del activo en los estados financieros
del periodo en el que dicho cambio tenga lugar.” (Subrayado fuera de texto)

Del mismo modo, se requiere observar la descripción y dinámica de las siguientes cuentas,
previstas en el Catálogo General de Cuentas para Entidades de Gobierno:
1310 – IMPUESTOS POR COBRAR VIGENCIAS ANTERIORES:

“DESCRIPCIÓN

Representa el valor acumulado de los saldos de los impuestos por cobrar causados en
periodos precedentes y no recaudados. (…)

SE ACREDITA CON: (…)

6. El valor de las cuentas por cobrar que se den de baja por causas diferentes al pago.”
(Subrayado fuera de texto)

1311 – INGRESOS NO TRIBUTARIOS:

“DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los derechos a favor de la entidad que se originan por conceptos
tales como tasas, multas, sanciones, estampillas y cuotas de sostenimiento. Así mismo
incluye los derechos originados en intereses sobre obligaciones tributarias, entre otros.
(…)

SE ACREDITA CON: (…)

7. El valor de las cuentas por cobrar que se den de baja.” (Subrayado fuera de texto)
1385- CUENTAS POR COBRAR DE DIFÍCIL RECAUDO

Contaduría General de la Nación Régimen de 52

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“DESCRIPCIÓN

Representa el valor de las cuentas por cobrar a favor de la entidad pendientes de recaudo,
que por su antigüedad y morosidad han sido reclasificadas desde la cuenta principal. (…)

SE ACREDITA CON: (…)

8. El valor de las cuentas por cobrar que se den de baja.” (Subrayado fuera de texto)

1386 – DETERIORO ACUMULADO DE CUENTAS POR COBRAR (CR):

“DESCRIPCIÓN

Representa el valor estimado de la posible pérdida de valor que se origina en las cuentas
por cobrar clasificadas al costo cuando el valor en libros de la cuenta por cobrar excede el
valor presente de los flujos de efectivo futuros estimados (excluyendo las pérdidas
crediticias futuras en que no se haya incurrido). (…)

SE DEBITA CON: (…)

9. El valor de la disminución del deterioro debido a la baja en cuentas de la cuenta por

cobrar. (…)” (Subrayado fuera de texto)

5804 – FINANCIEROS:

“DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los gastos en los que incurre la entidad que se originan en
operaciones financieras y por la gestión de los activos y pasivos financieros; así como el
valor de los gastos originados por el reconocimiento del valor del dinero en el tiempo en
los pasivos no financieros. (…)

SE DEBITA CON: (…)

10. El valor causado por los diferentes conceptos. (…)” (Subrayado fuera de texto)
8190 – OTROS ACTIVOS CONTINGENTES:

“DESCRIPCIÓN

Contaduría General de la Nación Régimen de 53

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

11. Representa el valor de los activos contingentes surgidos por conceptos diferentes a los
especificados anteriormente. (…)

SE ACREDITA CON:

12. El menor valor estimado de otros activos contingentes.” (Subrayado fuera de texto)

8315 – BIENES Y DERECHOS RETIRADOS:

“DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los bienes retirados del servicio por destrucción o por encontrarse
inservibles, así como los bienes totalmente depreciados, agotados o amortizados, los
cuales han sido retirados del servicio por no encontrarse en condiciones de uso. También
registra los derechos retirados por castigo que, a criterio de la entidad, requieren ser
controlados. (…)

SE DEBITA CON:

13. El valor de los bienes y derechos retirados.” (Subrayado fuera de texto)

8905 – ACTIVOS CONTINGENTES POR CONTRA (CR):

“DESCRIPCIÓN

14. Representa el valor de la contrapartida de las cuentas clasificadas en el Grupo 81

Activos Contingentes. (...)

SE ACREDITA CON:

15. El valor de los movimientos crédito contabilizados en las cuentas de orden del Grupo
81 Activos Contingentes.” (Subrayado fuera de texto)

8915 DEUDORAS DE CONTROL POR CONTRA (CR):

“DESCRIPCIÓN

Representa el valor de la contrapartida de las cuentas clasificadas en el Grupo 83

Deudoras de
Control. (…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 54

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

SE ACREDITA CON:

16. El valor de los movimientos crédito contabilizados en las cuentas de orden del Grupo
81 Activos Contingentes.” (Subrayado fuera de texto)

3. Para dar respuesta a su inquietud sobre la finalidad de reflejar las cifras de las cuentas
por cobrar en el contexto del Marco Normativo anexo a la Resolución N° 533 de 2015,
deben considerarse los conceptos y fundamentos señalados en el numeral 1 de la sección
de consideraciones de este concepto.

4. Para atender su inquietud sobre los aspectos que se tendrían en cuenta para conciliar la
información contable de las cuentas por cobrar por impuestos y la información del reporte
del Sistema de Rendición Electrónica de la Cuenta e Informes (SIRECI) de la Contraloría
General de la República (CGR), debe observarse el numeral 3.2.14 del procedimiento para
la evaluación del control interno contable, dispuesto en el anexo de la Resolución N° 193
de 2016, el cual estipula lo siguiente:

“3.2.14 Análisis, verificación y conciliación de información

Debe realizarse permanentemente el análisis de la información contable registrada en las

diferentes subcuentas, a fin de contrastarla y ajustarla, si a ello hubiere lugar, con las
fuentes de datos que provienen de aquellas dependencias que generan información
relativa a bancos, inversiones, nómina, rentas o cuentas por cobrar, deuda pública,
propiedad, planta y equipo, entre otros. (…)

En todos los casos, deberá dejarse evidencia, en papeles de trabajo, de los análisis y
conciliaciones de cuentas que sirvieron de soporte a los ajustes realizados. De igual forma,
se deberán implementar los procedimientos que sean necesarios para la elaboración
periódica de conciliaciones de forma que el proceso conciliatorio haga posible un
seguimiento de las partidas generadoras de diferencias entre los documentos soporte y
los libros de contabilidad. (…)” (Subrayado fuera de texto)

5. Para dar respuesta a su inquietud sobre los aspectos se tendrían en cuenta para analizar
y determinar si las cuentas por cobrar por cobrar por impuestos deban ser objeto de
estimaciones de pérdidas por deterioro, además de tenerse en cuenta las definiciones de
activos y gastos, trascritas en el numeral 1 de la sección de consideraciones de este
concepto, debe considerarse el numeral 2.4 de la Norma de Cuentas por Cobrar del Marco
Normativo para Entidades de Gobierno anexo a la Resolución N° 533 de 2015, el cual
establece lo siguiente:

Contaduría General de la Nación Régimen de 55

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“2.4. Medición posterior

Con posterioridad al reconocimiento, las cuentas por cobrar se mantendrán por el valor
de la transacción.

Las cuentas por cobrar serán objeto de estimaciones de deterioro cuando exista evidencia
objetiva del incumplimiento de los pagos a cargo del deudor o del desmejoramiento de
sus condiciones crediticias. Para el efecto, por lo menos al final del periodo contable, se
verificará si existen indicios de deterioro. El deterioro corresponderá al exceso del valor en
libros de la cuenta por cobrar con respecto al valor presente de sus flujos de efectivo
futuros estimados de la misma (excluyendo las pérdidas crediticias futuras en las que no
se haya incurrido). Para el efecto, se utilizará, como factor de descuento la tasa de interés
de mercado aplicada a instrumentos similares. En el caso de los impuestos por cobrar, se
tomará como factor de descuento la tasa de los TES con plazos similares. El deterioro se
reconocerá de forma separada, como un menor valor de la cuenta por cobrar, afectando
el gasto del periodo.

Si en una medición posterior, las pérdidas por deterioro disminuyen debido a eventos
objetivamente relacionados con su origen, se disminuirá el valor del deterioro acumulado
y se afectará el resultado del periodo. En todo caso, las disminuciones del deterioro no
superarán las pérdidas por deterioro previamente reconocidas.” (Subrayado fuera de
texto)

6. Para dar respuesta a su inquietud sobre el procedimiento para calcular el deterioro

acumulado de las cuentas por cobrar por impuestos en la fecha de transición, el numeral
1.1.2. del Instructivo 002 de 2015, establece lo siguiente:

“1.1.2. Cuentas por cobrar (…)

Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes: (…)

c) Evaluar si existe evidencia objetiva de deterioro de las cuentas por cobrar, como
consecuencia del incumplimiento de los pagos a cargo del deudor o del desmejoramiento
de las condiciones crediticias del mismo. Si este es el caso, calcular el deterioro como la
cantidad en que el valor en libros de la cuenta por cobrar excede al valor presente de los
flujos de efectivo futuros recuperables estimados (excluyendo las pérdidas crediticias
futuras), descontados utilizando la tasa de interés de mercado para transacciones
similares. En el caso de los impuestos por cobrar, tomar, como factor de descuento, la
tasa de los TES con plazos similares en la fecha de transición.

Contaduría General de la Nación Régimen de 56

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

d) Reconocer el deterioro calculado conforme a lo establecido en el literal c), en la cuenta

Deterioro Acumulado de Cuentas por Cobrar, afectando directamente el patrimonio en la
cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación. ” (Subrayado fuera de
texto)

7. Para dar respuesta a su inquietud relacionada con la conciliación exigida por la

Contraloría General de la República entre el valor contable de las cuentas por cobrar por
tercero y el valor reportado en los aplicativos informáticos utilizados por la Entidad para
conocer el estado de cuenta del contribuyente incluyendo tanto los intereses moratorios y
como las sanciones, debe considerarse el numeral 3.2.14. del procedimiento para la
evaluación del control interno contable, dispuesto en el anexo de la Resolución N° 193 de
2016, el cual fue transcrito en el numeral 4 de la sección de consideraciones de este
concepto.

8. Para responder su inquietud referente al procedimiento y a la oportunidad para estimar

las pérdidas por deterioro de las cuentas por cobrar que surgen de los fallos proferidos a
favor de la Entidad en procesos administrativos y judiciales, y que durante varios periodos
contables se registraron como activos contingentes en cuentas de orden, en primer lugar
conviene señalar que la Entidad debe considerar la definición de los activos dispuesta en
el Marco Conceptual anexo a la Resolución N° 743 de 2015, así como los criterios de
medición posterior de la Norma de Cuentas por Cobrar prevista en el anexo del mismo
acto administrativo, precisiones que ya fueron presentadas en el numeral 1 de la sección
de consideraciones de este concepto.

En segundo lugar, debe tenerse en cuenta el numeral 1.1. de la Norma de Activos

Contingentes del Marco Normativo para Entidades de Gobierno anexo a la Resolución N°
533 de 2015, el cual fue transcrita en el numeral 2 de la sección de consideraciones del
presente concepto.

9. Para atender su inquietud respecto de la cuenta que se debe utilizar para registrar los
bienes recibidos en dación de pago, las Normas para el Reconocimiento, Medición,
Revelación y Presentación de los Hechos Económicos de las Entidades de Gobierno del
anexo de la Resolución N° 533 de 2015, señala lo siguiente:

“1. INVERSIONES DE ADMINISTRACIÓN DE LIQUIDEZ

1.1. Reconocimiento

Se reconocerán como inversiones de administración de liquidez, los recursos financieros

colocados en instrumentos de deuda o de patrimonio, con el propósito de obtener

Contaduría General de la Nación Régimen de 57

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

rendimientos provenientes de las fluctuaciones del precio o de los flujos contractuales del
título durante su vigencia… (…)

5. INVERSIONES EN CONTROLADAS

5.1. Reconocimiento

Se reconocerán como inversiones en controladas, las participaciones en empresas

públicas societarias, que le otorguen control sobre la entidad receptora de la inversión.
(…)

6. INVERSIONES EN ASOCIADAS

6.1. Reconocimiento

Se reconocerán como inversiones en asociadas, las participaciones en empresas públicas

societarias, sobre las que el inversor tiene influencia significativa. (…)

9. INVENTARIOS

9.1. Reconocimiento

Se reconocerán como inventarios, los activos adquiridos, los que se encuentren en

proceso de transformación y los producidos, así como los productos agrícolas, que se
tengan con la intención de a) comercializarse en el curso normal de la operación, b)
distribuirse en forma gratuita o a precios de no mercado en el curso normal de la
operación, o c) transformarse o consumirse en actividades de producción de bienes o
prestación de servicios. (…)

10. PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO

10.1. Reconocimiento

Se reconocerán como propiedades, planta y equipo, a) los activos tangibles empleados por
la entidad para la producción o suministro de bienes, para la prestación de servicios y para
propósitos administrativos; b) los bienes muebles que se tengan para generar ingresos
producto de su arrendamiento; y c) los bienes inmuebles arrendados por un valor inferior
al valor de mercado del arrendamiento. Estos activos se caracterizan porque no se espera
venderlos en el curso de las actividades ordinarias de la entidad y se prevé usarlos durante
más de un periodo contable. (…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 58

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

14. PROPIEDADES DE INVERSIÓN

14.1. Reconocimiento

Se reconocerán como propiedades de inversión, los activos representados en terrenos y

edificaciones que se tengan con el objetivo principal de generar rentas en condiciones de
mercado, plusvalías o ambas. (…)

15. ACTIVOS INTANGIBLES

15.1. Reconocimiento

Se reconocerán como activos intangibles, los recursos identificables, de carácter no

monetario y sin apariencia física, sobre los cuales la entidad tiene el control, espera
obtener beneficios económicos futuros o potencial de servicio, y puede realizar
mediciones fiables. Estos activos se caracterizan porque no se espera venderlos en el
curso de las actividades de la entidad y se prevé usarlos durante más de un periodo
contable. (…)” (Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas, se concluye:

1. Conveniencia de realizar estimaciones de deterioro de la cartera por impuestos.

Pese a que legalmente el valor de las cuentas por cobrar por concepto de impuestos se
debe ajustar con el valor de los intereses moratorios y las sanciones tributarias, ello no
garantiza su recaudo efectivo, pues esto depende en gran medida de la capacidad que
tiene el deudor para cancelar sus obligaciones, incluidas las sanciones y los intereses
moratorios liquidados; razón por la cual, contablemente la Entidad debe efectuar
estimaciones de deterioro cuando exista evidencia objetiva del incumplimiento de los
pagos a cargo del deudor o del desmejoramiento de sus condiciones crediticias.

Adicionalmente, es relevante mencionar que una de las pautas básicas que debe tener en
cuenta la Entidad para preparar y presentar su información financiera, es el principio de
esencia sobre la forma, el cual precisa que el reconocimiento de los hechos económicos
debe efectuarse atendiendo a su esencia económica con independencia de la forma legal
que los haya originado, por este motivo, aun cuando legal y tributariamente el deudor
moroso deba cancelar el valor total de sus obligaciones, financiera y contablemente la
Entidad debe reflejar mediante el reconocimiento de las pérdidas por deterioro de las

Contaduría General de la Nación Régimen de 59

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

cuentas por cobrar, el costo económico o el costo de oportunidad que se genera por el
incumplimiento o la demora de los pagos a cargo del deudor, garantizando la producción
de información financiera que cumpla con la característica fundamental de representación
fiel, a que hace referencia el Marco Conceptual dispuesto en el anexo de la Resolución N°
533 de 2015.

Así mismo, conviene advertir que el reconocimiento de las pérdidas por deterioro de las
cuentas por cobrar para efectos financieros y contables, no se contrapone con las
disposiciones legales y tributarias relacionadas con las condonaciones, improcedencia de
descuentos, prescripciones o circunstancias de remisibilidad, pues independientemente
del reconocimiento contable del deterioro, la Entidad debe realizar la gestión del recaudo
de su cartera sujetándose a los principios y demás disposiciones que se consagran en la
Constitución Política y en la Ley.

2. Baja en cuentas de las cuentas por cobrar bajo el Marco normativo anexo a la
Resolución N° 533 de 2015.

La Entidad debe desincorporar de su situación financiera los derechos sobre los cuales no
existe probabilidad de recaudo, en consonancia la definición de los activos, contenida en
el Marco conceptual contenido en el anexo de la Resolución N° 533 de 2015. Para ello
debe formular una política contable donde se definan las condiciones que dan lugar a la
baja en cuentas, los soportes idóneos y los instrumentos de conciliación, considerando las
eventuales diferencias justificadas entre el sistema de información contable y otras bases
de datos que puedan utilizarse para continuar la gestión de cobranza y hacer el
seguimiento al estado de cuenta del deudor.

Es pertinente señalar que de acuerdo con la Norma de cuentas por cobrar del Marco
Normativo para Entidades de Gobierno anexo a la Resolución N° 533 de 2015, la baja en
cuentas de la cartera debe efectuarse por su valor en libros, razón por la cual, en el
momento en que la Entidad retire el derecho de su situación financiera, debe registrar un
débito en la subcuenta 138613-Impuestos por cobrar, de la cuenta 1386 - DETERIORO
ACUMULADO DE CUENTAS POR COBRAR (CR) y un crédito en las subcuentas
correspondientes de las 1310-IMPUESTOS POR COBRAR VIGENCIAS ANTERIORES o la
subcuenta 138514-Impuestos por cobrar, de la cuenta 1385-CUENTAS POR COBRAR DE
DIFÍCIL RECAUDO. La diferencia debe registrarse en la subcuenta 580423-Pérdida por baja
en cuentas de cuentas por cobrar, de la cuenta 5804 FINANCIEROS.

Así mismo, la Entidad debe dar de baja las cuentas por cobrar por concepto de intereses
de mora y sanciones previamente reconocidas, debitando la subcuenta 138614-Ingresos
no tributarios, de la cuenta 1386 - DETERIORO ACUMULADO DE CUENTAS POR COBRAR

Contaduría General de la Nación Régimen de 60

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

(CR) y acreditando las subcuentas 131103-Intereses y 131104-Sanciones, de la cuenta

1311-INGRESOS NO TRIBUTARIOS o la subcuenta 138515 Ingresos no tributarios, de la
cuenta 1385-CUENTAS POR COBRAR DE DIFÍCIL RECAUDO. La diferencia debe registrarse
en la subcuenta 580423-Pérdida por baja en cuentas de cuentas por cobrar, de la cuenta
5804 FINANCIEROS.

Los derechos retirados de la situación financiera, pueden ser registrados a discreción de la

Entidad en cuentas de orden, mediante un débito en la subcuenta 831535-Cuentas por
cobrar, de la cuenta 8315-BIENES Y DERECHOS RETIRADOS y un crédito 891506 Activos
retirados, de la cuenta 8915 DEUDORAS DE CONTROL POR CONTRA (CR).

Por otro lado, la Entidad debe evaluar la pertinencia de disminuir el valor de los intereses
de mora y las sanciones que se hayan contabilizado como activos contingentes y respecto
de los cuales exista una nula probabilidad recaudo. Esta disminución debe registrarse
debitando la subcuenta 890590-Otros activos contingentes por contra, de la cuenta 8905-
ACTIVOS CONTINGENTES POR CONTRA (CR) y acreditando las subcuentas 819003-
Intereses de mora y 819090-Otros activos contingentes, de la cuenta 8190 OTROS
ACTIVOS CONTINGENTES.

3. Finalidad de reflejar las cifras de las cuentas por cobrar en el contexto del Marco
Normativo anexo a la Resolución N° 533 de 2015, y no los valores que surgen de la
relación entre el Estado y el Contribuyente desde la perspectiva de la normatividad
tributaria

La nueva regulación contable permite el reconocimiento de los hechos económicos

impositivos, en las mismas condiciones derivadas de la normatividad tributaria, cuando el
sujeto pasivo se encuentre en condiciones económicas de pagar sus obligaciones con el
Estado, toda vez que en la situación financiera sólo viable reconocer y presentar aquellos
derechos que además de poder medirse con fiabilidad, poseen un grado de certidumbre
suficiente sobre su recuperabilidad.

Por otra parte, dado que las condiciones económicas de un contribuyente pueden
desmejorar, la información financiera debe ajustarse para reflejar el costo económico y
financiero ocasionado por el incumplimiento o la demora de los pagos a cargo de los
deudores, a través del reconocimiento de las pérdidas por deterioro de las cuentas por
cobrar, aspecto de índole económica que no es contemplado en la normatividad
tributaria.

De ello se desprende que la finalidad de presentar las cifras de las cuentas por cobrar bajo
el nuevo Marco normativo, radica en presentar la realidad económica del Estado, frente a

Contaduría General de la Nación Régimen de 61

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

las realidades económicas de los contribuyentes.

4. Conciliación de los valores registrados contablemente con las cifras reportadas al

Sistema de Rendición Electrónica de la Cuenta e Informes (SIRECI) de la Contraloría
General de la República (CGR)

No es viable para la CGN definir lineamientos sobre el reporte a organismos de control,

toda vez que la Entidad debe reportar la información sobre la cartera de los
contribuyentes al Sistema de Rendición Electrónica de la Cuenta e Informes (SIRECI) en los
términos y condiciones que para el efecto señale la Contraloría General de la República
(CGR).

Como consecuencia de ello la Entidad debe ajustar sus sistemas de información, bien sea
para compatibilizar las bases de datos o para poder identificar y conciliar las eventuales
diferencias que se deriven de la aplicación del nuevo Marco normativo.

Así mismo, debe señalarse que en concordancia con el Procedimiento para la evaluación
del control interno contable incorporado mediante la Resolución N° 193 de 2016, le
corresponde a la Entidad diseñar e implementar procedimientos y actividades
administrativas que le permitan conciliar periódicamente la información registrada en la
contabilidad con los datos que reflejan los reportes generados para los diferentes
organismos de control, así como con la información que reposa en las múltiples bases de
datos administradas por las distintas dependencias de la entidad.

5. Consideraciones para efectuar estimaciones de deterior de las cuentas por cobrar.

Para determinar si una cuenta por cobrar por impuestos deben ser objeto de estimaciones
de pérdidas por deterioro, la Entidad debe verificar por lo menos al final del periodo
contable si existe evidencia objetiva del incumplimiento de los pagos a cargo del deudor o
del desmejoramiento de sus condiciones crediticias, esto es, si existe información
observable que revele, entre otros aspectos: moras o incumplimientos en los pagos,
dificultades financieras significativas del deudor, alta probabilidad de que éste se declare
insolvente o en quiebra, concesiones otorgadas por la Entidad debido a la situación
financiera del deudor y que bajo otras condiciones no habría otorgado, como la
ampliación de plazos o la suscripción de acuerdos de fraccionamiento o reestructuración
de la deuda.

Una vez que se conozca la información sobre los hechos anteriormente mencionados, la
Entidad debe reconocer una pérdida por deterioro si el valor en libros de la cuenta por
cobrar por impuestos supera el valor presente de los flujos de efectivo futuros estimados

Contaduría General de la Nación Régimen de 62

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

de la misma, excluyendo las pérdidas crediticias futuras en las que no se haya incurrido.
Para el cálculo del valor presente, debe utilizarse como factor de descuento la tasa de los
TES con plazos similares; razón por la cual, la Entidad debe estimar la fecha en la cual se
espera se produzca entrada del flujo efectivo, con base en hipótesis razonables y
fundamentadas.

6. Cálculo del deterioro acumulado en la fecha de transición de acuerdo con el Instructivo

N° 002 de 2015

Con el propósito de calcular el importe del deterioro acumulado de las cuentas por cobrar
por impuestos en la fecha de transición, la Entidad debe evaluar si en esa fecha existe
evidencia objetiva de morosidad, incumplimiento de los pagos a cargo del deudor o de
dificultades financieras significativas del mismo. En caso de confirmarse la existencia de
estas circunstancias, la Entidad debe comparar el valor en libros de la cuenta por cobrar
con el valor presente de los flujos de efectivo futuros estimados que se esperen recuperar
(excluyendo las pérdidas crediticias futuras), utilizando como factor de descuento, la tasa
de los TES con plazos similares en la fecha de transición. Si el valor en libros de la cuenta
por cobrar supera el valor presente calculado, debe reconocerse el deterioro por el exceso
del valor en libros en la cuenta Deterioro Acumulado de Cuentas por Cobrar, afectando
directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de
Regulación.

Para efectos de determinar la tasa de los TES, la Entidad debe estimar la fecha en la cual
se espera recaudar la cuenta por cobrar con base en la evaluación del riesgo de crédito del
deudor y la experiencia de la Entidad en la gestión y recaudo de su cartera para casos
similares. La diferencia resultante entre la fecha estimada de recaudo y la fecha de
transición, corresponde al periodo a considerar para identificar el plazo y la tasa de los TES
a utilizar en el cálculo del deterioro de la cuenta por cobrar.

7. Conciliación entre los valores registrados contablemente en las cuentas por cobrar por
tercero y los valores reflejados en los aplicativos informáticos.

Como se mencionó en el numeral 4 de la sección de conclusiones de este concepto, le

corresponde a la Entidad ajustar sus sistemas de información, bien sea para compatibilizar
las bases de datos o para poder identificar y conciliar las eventuales diferencias que se
deriven de la aplicación del nuevo Marco normativo.

En razón de lo anterior, la Entidad debe identificar de las partidas que generan diferencias
entre los valores contables y los valores que reportan los diferentes aplicativos
informáticos, cuáles implican ajuste y cuáles no:

Contaduría General de la Nación Régimen de 63

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Las partidas que generan diferencias y que se originan en la adecuada aplicación de los
principios y normas de contabilidad, es decir, que no se originan en errores ni omisiones,
deben ser presentadas en los papeles de trabajo del proceso conciliatorio pero no
implican ajustes ni en el sistema de información contable ni en las bases de datos de la
Entidad.

Por su parte, las partidas que generan diferencias y que se originan por la existencia de
errores u omisiones, deben ser presentadas en los papeles de trabajo del proceso
conciliatorio e implican ajustes bien en el sistema de información contable o bien en las
bases de datos de la Entidad.

Por consiguiente, las partidas por deterioro de las cuentas por cobrar por impuestos
deben ser presentadas en los papeles de trabajo del proceso conciliatorio pero no
implican ajustes en el información contable ni en las bases de datos de la Entidad, salvo
que existan errores u omisiones en su cálculo, en cuyo caso, sólo debe ajustarse la
información registrada en la contabilidad por tratarse de partidas meramente contables.

8. Procedimiento y oportunidad para estimar las pérdidas por deterioro de las cuentas por
cobrar que provienen de procesos administrativos y judiciales registrados en su momento
como activos contingentes.

En relación con el procedimiento y la oportunidad para estimar las pérdidas por deterioro
de las cuentas por cobrar que surgen de los fallos proferidos a favor de la Entidad en
procesos administrativos y judiciales, y que durante varios periodos contables se
registraron como activos contingentes en cuentas de orden, es preciso señalar que la
Entidad debe realizar juicios profesionales para determinar si la realidad económica
subyacente derivada del fallo conlleva al reconocimiento de un activo, pues aunque
legalmente se le exige al deudor cancelar sus obligaciones, es posible que no se cumpla
con la definición de los activos prevista en el Marco Conceptual anexo a la Resolución N°
533 de 2015.

En este orden de ideas, si aún con la emisión del fallo, se determina que la probabilidad de
obtener beneficios económicos futuros es baja debido a situaciones de incertidumbre que
no están enteramente bajo el control de la Entidad, como lo es, entre otras, la nula o
limitada capacidad de pago del deudor, los valores pendientes de recaudar deben seguir
siendo contabilizados como activos contingentes, hasta tanto no exista un grado de
certidumbre suficiente para ser reconocidos como activos, de ahí que, en este caso no
procede la estimación de pérdidas por deterioro.

Contaduría General de la Nación Régimen de 64

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Ahora bien, si al conocerse el fallo, la Entidad determina que la entrada de los beneficios
económicos futuros es prácticamente cierta, debe reconocer el ingreso y la cuenta por
cobrar en sus estados financieros.

A partir de ese momento, se debe aplicar lo establecido en la Norma de Cuentas por

Cobrar del Marco Normativo para Entidades de Gobierno anexo a la Resolución N° 533 de
2015, y por lo tanto, se debe estimar pérdidas por deterioro cuando exista evidencia
objetiva del incumplimiento de los pagos a cargo del deudor o del desmejoramiento de
sus condiciones crediticias.

Para efectos de estimar las pérdidas por deterioro, corresponde a la Entidad adelantar las
actividades explicadas en el numeral 5 de la sección de conclusiones de este concepto.

9. Tratamiento contable de los bienes recibidos en dación de pago.

Para determinar en qué cuenta se deben reconocer los bienes recibidos en dación de
pago, debe señalarse que es responsabilidad de la Entidad desde el momento en que se
reciben, definir el uso que se le dará a los mismos, así por ejemplo, los bienes que se
reciban para comercializarse en el curso normal de la operación, distribuirse en forma
gratuita o a precios de no mercado en el curso normal de la operación, o transformarse o
consumirse en actividades de producción de bienes o prestación de servicios, deben
reconocerse en la subcuenta y cuenta correspondiente del grupo 15- Inventarios.

Por otro lado, los bienes tangibles que vayan a ser empleados por la Entidad para la
producción o suministro de bienes, para la prestación de servicios y para propósitos
administrativos, así como los bienes muebles para generar ingresos producto de su
arrendamiento, y los bienes inmuebles arrendados por un valor inferior al valor de
mercado del arrendamiento, deben reconocerse en la subcuenta y cuenta
correspondiente del grupo 16-Propiedades, Planta y Equipo.

En contraste, aquellos bienes inmuebles que se vayan a destinar para generar rentas en
condiciones de mercado, plusvalías o ambas, deben reconocerse en la cuenta 1951-
Propiedades de Inversión.

Por su parte, los recursos identificables de carácter no monetario y sin apariencia física,
sobre los cuales la Entidad tenga el control y prevea utilizarlos por más de un periodo
contable, deben reconocerse en la cuenta 1970-Activos Intangibles.

En cuanto a los instrumentos de deuda o de patrimonio recibidos en dación de pago,

conviene señalar que deben reconocerse en las respectivas subcuentas y cuentas del

Contaduría General de la Nación Régimen de 65

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

grupo 12-Inversiones e instrumentos derivados, según corresponda ainversiones de

administración de liquidez o inversiones en controladas o en asociadas.

***

CONCEPTO No. 20172000000931 DEL 17-01-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
Inversiones e instrumentos derivados
1 TEMA
Transferencias y subvenciones
Tratamiento contable en la fase de transición y de aplicación de las
SUBTEMA inversiones en controladas
Registro de los aportes de la Nación y del Distrito

MARCO Empresas que no Cotizan en el Mercado de Valores, y que no Captan ni

NORMATIVO Administran Ahorro del Público
Otros pasivos
2 TEMA
Subvenciones
SUBTEMA Registro de los aportes del distrito

Doctor
JUAN PABLO SANTIAGO
Contador
Distrito Turístico Cultural e Histórico de Santa Marta
Santa Marta - Magdalena

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación con el N°

20165500075042, del 15 de noviembre de 2016, en la cual solicita aclaración respecto de
los siguientes aspectos:

1. Tratamiento contable en la fase de transición y de aplicación de la inversión del

Distrito, Turístico, Cultural e Histórico de Santa Marta en el Sistema Estratégico de
Transporte Público y de Pasajeros para el Distrito de Santa Marta – SETP.
2. Tratamiento contable de los aportes de la Nación y del Distrito de Santa Marta, y de
los proyectos ejecutados por el SETP.

Al respecto, me permito atender su consulta en los siguientes términos:

Contaduría General de la Nación Régimen de 66
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

CONSIDERACIONES

1. Tratamiento contable en la fase de transición y de aplicación de la inversión del

Distrito, Turístico, Cultural e Histórico de Santa Marta en el Sistema Estratégico de
Transporte Público y de Pasajeros para el Distrito de Santa Marta – SETP.

El Instructivo 002 de 2015, en el numeral 1.1.5, relacionado con inversiones en

controladas, asociadas y negocios conjuntos, establece lo siguiente:

“Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes:

a. Identificar y clasificar las inversiones en controladas, asociadas y en negocios

conjuntos.

b. Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, el saldo registrado a 31 de

diciembre de 2016 por concepto de valorización de estas inversiones, afectando la
cuenta Superávit por Valorizaciones reconocida previamente en el patrimonio.

c. Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, el saldo registrado a 31 de

diciembre de 2016 por concepto de provisiones de estas inversiones, afectando
directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco
de Regulación.

d. Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, el saldo registrado a 31 de

diciembre de 2016 en la cuenta Amortización Acumulada de Intangibles por
concepto de crédito mercantil, afectando directamente el patrimonio en la cuenta
Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

e. Adicionar, al valor de la inversión identificada en el literal a), cualquier plusvalía o

crédito mercantil reconocido, de manera separada, como intangible a 31 de
diciembre de 2016, cuando a ello haya lugar.

f. Aplicar, en la fecha de transición, el método de participación patrimonial para cada

una de las categorías de inversiones clasificadas de acuerdo con el literal a). Los
ajustes provenientes de las partidas que hayan afectado la cuenta Impactos Por
Transición al Nuevo Marco de Regulación de la controlada, asociada o negocio
conjunto afectarán directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por
Transición al Nuevo Marco de Regulación. Por su parte, los ajustes provenientes de
partidas que hayan afectado otras cuentas del patrimonio de la controlada,

Contaduría General de la Nación Régimen de 67

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

asociada o negocio conjunto, que no se originen por reclasificaciones de partidas,

afectarán directamente el patrimonio en la cuenta Superávit por Método de
Participación Patrimonial.

g. Identificar si existen evidencias objetivas de deterioro de las inversiones en

controladas, asociadas o en negocios conjuntos como consecuencia del
incumplimiento de los pagos a cargo de la controlada, asociada o negocio
conjunto, o de las condiciones crediticias de las mismas.

h. Calcular, en caso de encontrar evidencias de deterioro, el valor recuperable de la

inversión de acuerdo con lo establecido en este Instructivo para el deterioro del
valor de los activos generadores de efectivo.

i. Comparar el valor en libros de la inversión con su valor recuperable. Si este último

es menor, reconocer la diferencia en la cuenta Deterioro Acumulado de
Inversiones, afectando directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por
Transición al Nuevo Marco de Regulación.” (Subrayado fuera del texto)

Ahora bien, con relación al tratamiento contable en la aplicación, la norma sobre

inversiones en controladas, establece:

“5.1. Reconocimiento

Se reconocerán como inversiones en controladas, las participaciones en empresas

públicas societarias, que le otorguen control sobre la entidad receptora de la inversión.
Se considera que una entidad ejerce control sobre otra, cuando tiene derecho a los
beneficios variables o está expuesta a los riesgos inherentes a la participación en la
controlada y cuando tiene la capacidad de afectar la naturaleza o el valor de dichos
beneficios o riesgos, utilizando su poder sobre la entidad controlada.

El poder consiste en derechos existentes que otorgan la capacidad actual de dirigir las
actividades relevantes de la entidad. Las actividades relevantes son las que afectan, de
manera significativa, la naturaleza o la cantidad de los beneficios que la entidad recibe o
de los riesgos que asume, por su participación en otra entidad.

El poder se evalúa a través de la facultad que tiene la entidad de ejercer derechos para
dirigir las políticas operativas y financieras de otra entidad, con independencia de que
esos derechos se originen en la participación patrimonial.

Contaduría General de la Nación Régimen de 68

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Los beneficios sobre los cuales se establece control, pueden ser financieros o no
financieros. Los financieros corresponden a los beneficios económicos recibidos
directamente de la controlada, tales como: la distribución de dividendos o excedentes, la
transferencia de activos y el ahorro de costos, entre otros. Los beneficios no financieros se
presentan cuando la actividad que realiza la controlada complementa o apoya la función
de la controladora, de forma que contribuye al logro de sus objetivos y a la ejecución de
sus políticas.

Los riesgos inherentes a la participación corresponden a todos aquellos que afectan o

pueden afectar la situación financiera de la controladora, por ejemplo, las obligaciones
financieras asumidas o que potencialmente tendría que asumir y la obligación de la
controladora de prestar o garantizar la prestación de un servicio del cual la controlada es
el responsable inicial.

5.2. Medición inicial

Las inversiones en controladas se medirán por el costo. Para el efecto, la entidad

comparará ese valor con la participación en el valor de mercado de los activos y pasivos de
la entidad receptora de la inversión. En la medida que el costo sea superior, la diferencia
corresponderá a una plusvalía, la cual hará parte del valor de la inversión y no será objeto
de amortización. Si por el contrario, el costo de la inversión es inferior a la participación en
el valor de mercado de los activos y pasivos de la entidad receptora de la inversión, la
diferencia se reconocerá como un mayor valor de la inversión y como ingreso en el
resultado del periodo, cuando se reconozca la participación en el resultado, en la primera
aplicación del método de participación patrimonial.

5.3. Medición posterior

Con posterioridad al reconocimiento, las inversiones en controladas se medirán por el

método de participación patrimonial en los estados financieros individuales de la
controladora.

Este método implica que la inversión se incremente o disminuya para reconocer la porción
que le corresponde al inversor en los resultados del periodo y en los cambios en el
patrimonio de la entidad controlada, después de la fecha de adquisición de la inversión
patrimonial.

Las variaciones patrimoniales originadas en los resultados del ejercicio de la controlada

aumentarán o disminuirán el valor de la inversión y se reconocerán como ingresos o
gastos en el resultado del periodo, respectivamente. Si la entidad controlada tiene en

Contaduría General de la Nación Régimen de 69

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

circulación acciones preferentes clasificadas como patrimonio, el inversor computará su

participación en resultados, tras haber ajustado los dividendos de tales acciones, con
independencia de que los dividendos en cuestión hayan sido acordados o no. Las
variaciones originadas en las partidas patrimoniales distintas de los resultados, que no se
originen en variaciones del capital o en reclasificaciones de partidas patrimoniales,
aumentarán o disminuirán el valor de la inversión y se reconocerán en el patrimonio.

Las inversiones en controladas no serán objeto de reconocimiento de derechos e ingresos

por dividendos y participaciones, ni de ajuste por diferencia en cambio. Los dividendos y
participaciones recibidos en efectivo reducirán el valor de la inversión e incrementarán el
valor del efectivo, con independencia de que correspondan o no a distribuciones de
periodos en los que se haya aplicado el método de participación patrimonial.

Para la aplicación del método de participación patrimonial, la entidad dispondrá de sus

propios estados financieros y de los de la controlada para una misma fecha de corte y bajo
políticas contables uniformes.

Si los estados financieros de la controladora y los de la controlada se preparan para fechas

de corte distintas, se realizarán los ajustes que permitan reflejar las transacciones o
eventos ocurridos entre las distintas fechas de corte, siempre que la diferencia no sea
superior a tres meses. Si se aplican políticas contables diferentes, se realizarán los ajustes
a que haya lugar, con el fin de conseguir que las políticas contables de la controlada
correspondan con las empleadas por la controladora.

Las inversiones en controladas serán objeto de estimaciones de deterioro cuando a) exista

evidencia objetiva del incumplimiento de los pagos a cargo de la controlada o del
desmejoramiento de las condiciones crediticias de esta; b) el valor en libros de la inversión
enlos estados financieros individuales de la controladora supere el valor en libros de los
activos netos de la controlada; o c) el dividendo procedente de la inversión supere el valor
total del resultado del ejercicio de la controlada en el periodo en que este se haya
decretado. Se verificará si existen indicios de deterioro, por lo menos, al final del periodo
contable y, si es el caso, se seguirán los criterios de reconocimiento y medición de
deterioro establecidos en la Norma de Deterioro del Valor de los Activos Generadores de
Efectivo.

Si en una medición posterior, las pérdidas por deterioro disminuyen debido a eventos
objetivamente relacionados con su origen, se disminuirá el valor del deterioro acumulado
y se afectará el resultado del periodo. En todo caso, las disminuciones del deterioro no
serán superiores a las pérdidas por deterioro previamente reconocidas.” (Subrayado fuera
del texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 70

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

2. Tratamiento contable de los aportes de la Nación y del Distrito de Santa Marta, y de

los proyectos ejecutados por el SETP.

La Norma de ingresos de transacciones sin contraprestación, del Marco normativo

dispuesto en el anexo de la Resolución 533 de 2015, establece:

“1.1. Criterio general de reconocimiento

Se reconocerán como ingresos de transacciones sin contraprestación, los recursos,

monetarios o no monetarios, que reciba la entidad sin que deba entregar a cambio una
contraprestación que se aproxime al valor de mercado del recurso que se recibe, es decir,
la entidad no entrega nada a cambio del recurso recibido o si lo hace, el valor entregado
es menor al valor de mercado del recurso recibido. También se reconocerán como
ingresos de transacciones sin contraprestación aquellos que obtenga la entidad dada la
facultada legal que esta tenga para exigir cobros a cambio de bienes, derechos o servicios
que no tienen valor de mercado y que son suministrados únicamente por el gobierno.

Son típicos ingresos de transacciones sin contraprestación, los impuestos, las

transferencias, las retribuciones (tasas, derechos de explotación, derechos de tránsito,
entre otros), los aportes sobre la nómina y las rentas parafiscales.

Un ingreso de una transacción sin contraprestación se reconocerá cuando: a) la entidad

tenga el control sobre el activo, b) sea probable que fluyan, a la entidad, beneficios
económicos futuros o potencial de servicio asociados con el activo; y c) el valor del activo
pueda ser medido con fiabilidad.
Los recursos que reciba la entidad a favor de terceros no se reconocerán como ingresos de
transacciones sin contraprestación, sino como pasivos. (…)

1.3. Transferencias

Los ingresos por transferencias corresponden a ingresos por transacciones sin

contraprestación, recibidos de terceros, por conceptos tales como: recursos que recibe la
entidad de otras entidades públicas, condonaciones de deudas, asunción de deudas por
parte de terceros, multas, sanciones, bienes declarados a favor de la Nación, bienes
expropiados y donaciones.

1.3.1. Reconocimiento

Contaduría General de la Nación Régimen de 71

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Los ingresos por transferencias pueden o no estar sometidos a estipulaciones, en relación

con la aplicación o el uso de los recursos recibidos. Dichas estipulaciones afectan el
reconocimiento de la transacción.
Las estipulaciones comprenden las especificaciones sobre el uso o destinación de los
recursos transferidos a la entidad receptora de los mismos, las cuales se originan en la
normatividad vigente o en acuerdos de carácter vinculante. Las estipulaciones
relacionadas con un activo transferido pueden ser restricciones o condiciones.

Existen restricciones cuando se requiere que la entidad receptora de los recursos, los use
o destine a una finalidad particular, sin que ello implique que dichos recursos se
devuelvan al cedente en el caso de que se incumpla la estipulación. En este caso, si la
entidad beneficiaria del recurso transferido evalúa que su transferencia le impone
simplemente restricciones, reconocerá un ingreso en el resultado del periodo cuando se
den las condiciones de control del recurso.

Existen condiciones cuando se requiere que la entidad receptora de los recursos los use o
destine a una finalidad particular y si esto no ocurre, dichos recursos se devuelven a la
entidad que los transfirió, quien tiene la facultad administrativa o legal de hacer exigible la
devolución. Por consiguiente, cuando una entidad receptora reconozca inicialmente un
activo sujeto a una condición, también reconocerá un pasivo. El pasivo inicialmente
reconocido se reducirá en la medida que la entidad receptora del recurso cumpla
lascondiciones asociadas a su uso o destinación, momento en el cual se reconocerá el
ingreso en el resultado del periodo.

Si la entidad beneficiaria de un recurso transferido evalúa que la transferencia del recurso

no impone estipulaciones, reconocerá un ingreso en el resultado del periodo cuando se
den las condiciones de control del recurso.

La capacidad de excluir o restringir el acceso de terceros a los beneficios económicos o al

potencial de servicio de un activo es un elemento esencial de control que distingue los
activos de la entidad de aquellos bienes a los que todas las entidades tienen acceso y de
los que se benefician. En los casos en los cuales se requiera un acuerdo de transferencia
antes de que los recursos puedan ser transferidos, la entidad receptora no reconocerá los
recursos como activos hasta el momento en que el acuerdo sea vinculante y esté claro el
derecho a la transferencia. Si la entidad no tiene capacidad de reclamar legal o
contractualmente los recursos, no los reconocerá como activo.

En consecuencia, solo se reconocerá el activo, y el ingreso o pasivo correspondiente,

cuando exista un derecho exigible por ley o por acuerdo contractual vinculante y cuando
la entidad evalúe que es probable que la entrada de recursos ocurra.

Contaduría General de la Nación Régimen de 72

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Las transferencias en efectivo entre entidades de gobierno se reconocerán como ingreso

en el resultado del periodo cuando la entidad cedente expida el acto administrativo de
reconocimiento de la obligación por concepto de la transferencia, salvo que esta esté
sujeta a condiciones, caso en el cual se reconocerá un pasivo. (…)

1.3.2. Medición

Las transferencias en efectivo se medirán por el valor recibido. (…)

Las transferencias no monetarias (inventarios; propiedades, planta y equipo; propiedades

de inversión; activos intangibles; bienes de uso público; y bienes históricos y culturales) se
medirán por el valor de mercado del activo recibido y, en ausencia de este, por el costo de
reposición. Si no es factible obtener alguna de las anteriores mediciones, las
transferencias no monetarias se medirán por el valor en libros que tenía el activo en la
entidad que transfirió el recurso. El valor de mercado y el costo de reposición se
determinarán conforme a lo definido en el Marco Conceptual para estas bases de
medición.

Cuando la transferencia esté sometida a condiciones, el pasivo se medirá inicialmente por

el valor del activo reconocido y, posteriormente, por la mejor estimación del valor
requerido para cancelar la obligación presente al cierre del periodo contable y la
diferencia se reconocerá como ingreso o gasto en el resultado del periodo. La estimación
tendrá en cuenta los riesgos y las incertidumbres relacionados con los sucesos que hacen
que se reconozca un pasivo. Cuando el valor del dinero en el tiempo sea significativo, el
pasivo se medirá por el valor presente del valor que se estima será necesario para
cancelar la obligación.” (Subrayado fuera de texto)

La Norma de subvenciones, contenida en el anexo de la Resolución 414 de 2014, establece

lo siguiente:
“2. SUBVENCIONES
2.1 Reconocimiento
Se reconocerán como subvenciones, los recursos procedentes de terceros que estén
orientados al cumplimiento de un fin, propósito, actividad o proyecto específicos. Las
subvenciones pueden estar o no condicionadas y pueden ser reintegrables,
dependiendo del cumplimiento pasado o futuro de ciertas condiciones. (…)
Las subvenciones se reconocerán cuando la empresa cumpla con las condiciones ligadas a
ellas. Dependiendo del cumplimiento de las condiciones asociadas y del tipo de recursos

Contaduría General de la Nación Régimen de 73

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

que reciba la empresa, las subvenciones serán susceptibles de reconocerse como pasivos
o como ingresos.
Cuando las subvenciones se encuentren condicionadas, se tratarán como pasivos hasta
tanto se cumplan las condiciones asociadas a las mismas para su reconocimiento como
ingreso.

Las subvenciones para cubrir gastos y costos específicos se reconocerán afectando los
ingresos en el mismo periodo en que se causen los gastos y costos que se estén
financiando. (…)
Las subvenciones recibidas, representadas en servicios, se reconocerán como ingresos y
gastos simultáneamente, siempre que puedan medirse de manera fiable.”
De otra parte, el concepto jurídico emitido por el Ministerio de Hacienda y Crédito
Público con radicado 3-2013-032328 de fecha diciembre 3 de 2013, indica:
“4. CONTEXTO JURÍDICO DE LOS CONVENIOS DE COFINANCIACIÓN
La Ley 310 de 1996 es el título de gasto que autoriza al Gobierno Nacional a incluir unas
partidas presupuestales para aportar al servicio de la deuda del proyecto, en concurrencia
con los entes territoriales donde se evalúe la viabilidad de un Sistema Público Urbano de
Transporte Masivo – SITM. Esta ley contempla dos posibilidades de participación de la
Nación, Cofinanciación o Aportes de Capital. Como política en los documentos CONPES se
definió la participación de la Nación a través del mecanismo de cofinanciación, es decir
que por dichos aportes no se recibe ninguna contraprestación. Así mismo se estableció
como instrumento jurídico el Convenio de Cofinanciación, a través del cual se hacen
exigibles las obligaciones que las partes adquieren al momento de suscribir el mismo.
En este orden de ideas y dada la envergadura que comporta cada proyecto de Sistema
Integrado de Transporte Masivo – SITM, la Cofinanciación encuentra sustento en la
fórmula territorial del Estado Colombiano, articulando los principios de coordinación,
concurrencia y subsidiaridad. La Cofinanciación nacional corresponde a los recursos
otorgados por el Gobierno Central a los municipios para la financiación de proyectos, toda
vez que los SITM nacen desfinanciados. Entonces, la Cofinanciación de la deuda se
constituye en el mecanismo por el cual el Gobierno Central ejecuta estos recursos.
5. CONCLUSIONES
(…)
De lo anterior se concluye que el beneficiario final de los recursos que aporta la Nación en
los SITM son las Entidades Territoriales constituyéndose estas en titulares de las obras. El
Ente Gestor es el organismo encargado de planear, ejecutar, poner en marcha y controlar
la operación así como de asegurar un excelente servicio al usuario. Cada entidad

Contaduría General de la Nación Régimen de 74

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

territorial, a través del Ente Gestor que ha constituido para llevar adelante su respectivo
proyecto, debe establecer los mecanismos de ajuste y control económicos necesarios
para mantener en todo momento la viabilidad y sostenibilidad del proyecto. En este
sentido la presencia del Ente Gestor tiene su razón de ser en el encargo que ha recibido
de la entidad territorial de adelantar todas las actividades necesarias para la
implementación del proyecto, dentro de las cuales está la construcción de la
infraestructura cuyos costos los atiende con los recursos recibidos por la Nación, sin
perjuicio de que la titularidad tanto de los recursos transferidos por la Nación, como de
las obras e infraestructura finalmente implementadas con los mismos, sean de la entidad
territorial. (…)” (Negrilla fuera de texto)”

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas, se concluye:

Tratamiento contable en la fase de transición y de aplicación de la inversión del Distrito,

Turístico, Cultural e Histórico de Santa Marta en el Sistema Estratégico de Transporte
Público y de Pasajeros para el Distrito de Santa Marta – SETP.

En primera instancia, es necesario aclarar que de acuerdo con la Resolución 693 de 2016
se modificó el cronograma de aplicación del Marco normativo para entidades de gobierno,
quedando como primer periodo de aplicación el comprendido entre el 1 de enero y el 31
de diciembre de 2018. Por lo tanto, la determinación de saldos iniciales para aplicar el
nuevo marco normativo se hará con fecha 1 de enero de 2018.

Teniendo en cuenta que el Distrito, Turístico, Cultural e Histórico de Santa Marta tiene
participación del 100% sobre el patrimonio del SETP y, en consecuencia, tiene el poder de
dirigir las actividades relevantes de la entidad afectando los rendimientos variables de la
misma, clasificará los aportes en esa entidad como una inversión patrimonial en entidades
controladas, en la cuenta 1227-INVERSIONES EN CONTROLADAS CONTABILIZADAS POR EL
MÉTODO DE PARTICIPACIÓN PATRIMONIAL, dado que la empresa receptora es una
sociedad por acciones simplificada.

Para determinar el saldo inicial (1 de enero de 2018) de la inversión, el Distrito Turístico,

Cultural e Histórico de Santa Marta debe aplicar lo establecido en el numeral 1.1.5 del
Instructivo 002 de 2015 que, de manera general, consiste en tomar el saldo a diciembre
31 de 2017 de estas inversiones y eliminar los saldos acumulados de partidas que las
hubieren afectado por concepto de valorizaciones, provisiones, amortizaciones de
intangibles por crédito mercantil, y adicionar cualquier plusvalía o crédito mercantil
reconocido, de manera separada, como intangible. Sobre el saldo inicial así determinado,
Contaduría General de la Nación Régimen de 75
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

para la aplicación por primera vez del Marco normativo para entidades de gobierno, el
Distrito deberá aplicar el método de participación patrimonial.

En los periodos de aplicación, la medición posterior de la inversión se hará por el método

de participación patrimonial. Este método implica que la inversión se incremente o
disminuya para reconocer la porción que le corresponde al inversor en los resultados del
periodo y en los cambios en el patrimonio de la entidad controlada, después de la fecha
de adquisición de la inversión patrimonial. Las variaciones patrimoniales originadas en los
resultados del ejercicio de la controlada aumentarán o disminuirán el valor de la inversión
y se reconocerán como ingresos o gastos en el resultado del periodo, respectivamente.

Tratamiento contable de los aportes de la Nación y del Distrito de Santa Marta, y de los
proyectos ejecutados por el SETP.

Los aportes recibidos de la Nación para la cofinanciación del Sistema Estratégico de

Transporte Público y de Pasajeros para el Distrito de Santa Marta deben registrarse, en la
Nación, como un gasto y, en el Distrito de Santa Marta, como un ingreso, de acuerdo con
lo establecido en la Norma de ingresos de transacciones sin contraprestación.

El tratamiento contable de los recursos de cofinanciación ejecutados por el SETP

dependerá de la esencia económica de la operación realizada entre la entidad territorial y
el SETP, quienes de acuerdo con los convenios suscritos deben definir, de manera
conjunta, si la operación mediante la cual se entregan los recursos al ente gestor para la
financiación de los componentes del Sistema Estratégico de Transporte, se realiza en
calidad de recursos entregados en administración, reservándose para sí la titularidad y el
control de los recursos financieros y de las obras, o como una subvención, es decir, si
entrega el control de los recursos y de las obras al ente gestor sin contraprestación alguna,
para lo cual deberán analizarse las obligaciones pactadas en los convenios de
cofinanciación y la definición de activo establecida en los marcos normativos contables
que les sea aplicable.

Con base en lo anterior, el reconocimiento de los componentes del Sistema Estratégico de

Transporte Masivo, corresponderá a una de las siguientes opciones:

2.1. Transferencia al SETP de los recursos de cofinanciación sin contraprestación -

Reconocimiento de los activos por parte del SETP

El SETP reconocerá como activos los componentes del Sistema Estratégico de Transporte
Masivo, siempre y cuando provengan de sucesos pasados, sean controlados por esta

Contaduría General de la Nación Régimen de 76

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

entidad y se espere obtener de los mismos un potencial de servicio o generar beneficios

económicos futuros.

El SETP controla los componentes del Sistema Estratégico de Transporte Masivo, si tiene
la capacidad para usarlos o para definir el uso que un tercero debe darles a fin de obtener
un potencial de servicio o generar beneficios económicos futuros.

En este caso, la entidad territorial reconocerá esta transacción en la subcuenta 589010-

Cofinanciación del sistema de transporte masivo de pasajeros de la cuenta 5890-GASTOS
DIVERSOS, en tanto que el SETP reconocerá un ingreso por subvenciones en la subcuenta
que corresponda de la cuenta 4430-SUBVENCIONES.

2.2 Entrega de los recursos de cofinanciación al SETP para su administración -

Reconocimiento de los activos por parte de la entidad territorial

Para evaluar si existe o no control por parte de la entidad territorial sobre los
componentes del Sistema Estratégico de Transporte Masivo, se tendrá en cuenta, entre
otros aspectos: la titularidad legal, el acceso a los recursos o la capacidad para negar o
restringir su uso a un tercero, la forma de garantizar que el recurso se use para los fines
previstos y la existencia de un derecho exigible sobre el potencial de servicio o sobre la
capacidad de generar beneficios económicos derivados del recurso.

Se observa, que el control de los activos generalmente es concomitante con la titularidad

jurídica de los mismos; no obstante, esta no es esencial a efectos de determinar la
existencia del activo y el control sobre este, por lo anterior, la titularidad jurídica sobre un
recurso no necesariamente es suficiente para que se cumplan las condiciones de control.
Ahora bien, debe entenderse, que el potencial de servicio de los activos implica la
capacidad de los mismos para prestar servicios que contribuyen a la consecución de los
objetivos de las entidades territoriales sin generar necesariamente flujos de efectivo;
mientras que los beneficios económicos futuros, corresponden al potencial que tienen los
recursos para contribuir directa o indirectamente a generar flujos de efectivo y otros
equivalentes al efectivo, o para reducir los flujos futuros de salida de efectivo.

En este caso, la entidad territorial hará el reconocimiento contable de los recursos

entregados al SETP afectando la subcuenta 190801-En administración de la cuenta 1908-
RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN. Por su parte, el SETP reconocerá este
hecho afectando la subcuenta 290201-En administración de la cuenta 2902-RECURSOS
RECIBIDOS EN ADMINISTRACIÓN.

En la medida que el SETP ejecute los recursos recibidos construyendo la infraestructura

Contaduría General de la Nación Régimen de 77

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

requerida, informará a la entidad territorial para que esta última los reconozca en sus
estados financieros, afectando las cuentas que correspondan, en tanto que el SETP
disminuirá la subcuenta 290201-En administración de la cuenta 2902-RECURSOS
RECIBIDOS EN ADMINISTRACIÓN.

***

CONCEPTO No. 20172000005641 DEL 22-02-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Inversiones e Instrumentos derivados
Reconocimiento de inversiones en Asociadas y Negocios
Conjuntos con valor em libros de cero
Reconocimiento del neto de activos y pasivos a valor razonable
con el costo de la inversión
Reconocimiento de activos diferentes de efectivo, entregados
SUBTEMAS en administración
Políticas contables sobre tasas de descuento
Reconocimiento del pago de instalamentos en títulos
amortizables
Reconocimiento de inversiones em controladas constituídas en
empresas no públicas.

Doctor
OSCAR ANDRÉS CARDONA CADAVID
Secretario de Hacienda (E.)
Municipio de Medellín
Medellín - Antioquia

ANTECEDENTES

Me refiero a la comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación-CGN con el

Nº 2017-550-000025-2 del 1 de Enero de 2017 mediante la cual consulta en el contexto
del Marco normativo adoptado mediante Resolución N° 533 de 2015 lo siguiente:

1. El Municipio de Medellín posee inversiones patrimoniales en la Empresa de Transporte

Masivo del Valle de Aburrá Ltda., la cual una vez evaluadas sus características se identifica
como un Negocio Conjunto. En la Alianza Medellín Antioquia SA.S - Savia Salud E.P.S,

Contaduría General de la Nación Régimen de 78

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

también se tiene participación patrimonial, evaluadas sus características aplica como una
Inversión en Asociada.

Los estados financieros de las dos entidades presentan patrimonio negativo y el municipio
no tiene intención de negociarlas, por lo que pregunta:

¿La Empresa de Transporte Masivo del Valle de Aburrá Ltda y la Alianza Medellín
Antioquia S.A.S Savia Salud E.P.S. se deben clasificar como Inversiones de Administración
de Liquidez clasificadas en la categoría del costo?

En caso afirmativo, cuál es el valor a reconocer como costo y por el cual se deberían
reconocer las Inversiones en la Empresa de Transporte Masivo del Valle de Aburrá Ltda. y
en la Alianza Medellín Antioquia S.A.S - Savia Salud E.P.S. en dicha clasificación?

¿En qué cuentas contables se deben reconocer las pérdidas que exceden el valor de la
inversión en ambas empresas?

2. En relación con la norma de Inversiones en Controladas y en Asociadas, para la

medición inicial es necesario aclarar ¿Se debe reconocer el ingreso en el reconocimiento
inicial o en el momento de aplicar el método de participación patrimonial?

3. Cómo en la Resolución 533 de 2015 no se presentan criterios de reconocimiento y

medición para los activos diferentes de efectivo, entregados en administración, ¿Cómo
deberá ser el tratamiento para los recursos diferentes al Efectivo cuando sean entregados
en Administración?

4. El Municipio de Medellín posee cuentas por cobrar por concepto de Multas por
Contravenciones al Código Nacional de tránsito, las cuales de acuerdo a la Resolución 620
de 2015 se clasificarán en la Cuenta 1311 Ingresos no tributarios. Evaluando la existencia
de indicios de deterioro para esta cartera y consultando la norma reIacionada de la
Resolución 533 de 2015, como no es claro determinar el factor de descuento, pregunta:
¿Cuál será el factor de descuento a tomar para las cuentas por cobrar correspondientes a
ingresos no tributarios?
5. El Municipio de Medellín otorga préstamos hipotecarios y préstamos de calamidad a
sus empleados, a tasas de interés inferiores a las que se puedan encontrar en las
diferentes Entidades Financieras. El Municipio viene utilizando como tasa de referencia de
mercado para transacciones similares, la que se encuentra en la página del Banco de la
República, en la siguiente ruta: Estadísticas, tasas de intereses, tasa de colocación, tasa de
colocación por modalidad de crédito, Histórico para un tipo de cuenta, y se selecciona la
opción según la característica, como ejemplo la opción “Créditos de vivienda —

Contaduría General de la Nación Régimen de 79

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Adquisición de vivienda diferente de VIS” para los créditos hipotecarios o la opción

“Crédito de Consumo” para el caso de los préstamos de calamidad.

Solicita a la CGN confirmar si es correcto utilizar la tasa de referencia del mercado

apropiada para la medición de los préstamos que otorga la Entidad.

6. El Municipio es emisor de títulos de deuda, éstos pueden ser bullet (capital pagadero al
final) o amortizables (en cada cupón o pago realizado). Actualmente tienen los primeros.
Como la norma de Emisión de Títulos solo refiere a los títulos con pagos de capital al final
de período, Cuál será el procedimiento contable para reconocer bonos amortizables?

7. El Municipio de Medellín posee el 42.52% en la Sociedad Central Ganadera S.A, en la

cual además se interviene en las decisiones de política financiera, de operación, se tiene
poder de voto en el órgano administrativo y representación en Junta Directiva por lo que
fue clasificada como una Inversión en Asociadas, pero al remitirnos a la Resolución 533 de
2015, numeral 6.1, encontramos: “Se reconocerán como inversiones en asociadas, las
participaciones en empresas públicas societarias, sobre las que el inversor tiene influencia
significativa”

¿Dado que la Sociedad Central Ganadera SA no es una empresa pública societaria, como
se clasificaría?

Adicionalmente, observando la Resolución 620 de 2015, esta la subcuenta 122701

Inversiones en Controladas contabilizadas por el método de participación patrimonial —
Entidades Privadas; código apropiado para el reconocimiento de la inversión en mención,
pero como no se trata de una Empresa pública societaria. ¿En general, solo es posible
reconocer Empresas Públicas Societarias Inversiones en Controladas, en Asociadas o
Negocios Conjuntos?

Al respecto se atiende su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

1- En razón del aplazamiento señalado en la Resolución 693 de 2016, cuando en el

instructivo se refiere a diciembre de 2016, se entenderá que corresponde a diciembre de
2017.

El Instructivo 002 de 2015 que deben aplicar las entidades de Gobierno respecto de las
Inversiones en controladas, asociadas y negocios conjuntos señala,

Contaduría General de la Nación Régimen de 80

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

1.1.5. Para efectos de la transición, téngase en cuenta que a 31 de diciembre de 2016,

estas inversiones pueden estar clasificadas en la categoría de inversiones patrimoniales en
entidades controladas o en entidades no controladas.

Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes:

a. Identificar y clasificar las inversiones en controladas, asociadas y en negocios

conjuntos.

b. Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, el saldo registrado a 31 de

diciembre de 2016 por concepto de valorización de estas inversiones, afectando la cuenta
Superávit por Valorizaciones reconocida previamente en el patrimonio.

c. Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, el saldo registrado a 31 de

diciembre de 2016 por concepto de provisiones de estas inversiones, afectando
directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de
Regulación.

d. Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, el saldo registrado a 31 de

diciembre de 2016 en la cuenta Amortización Acumulada de Intangibles por concepto de
crédito mercantil, afectando directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por
Transición al Nuevo Marco de Regulación.

e. Adicionar, al valor de la inversión identificada en el literal a), cualquier plusvalía o

crédito mercantil reconocido, de manera separada, como intangible a 31 de diciembre de
2016, cuando a ello haya lugar.

f. Aplicar, en la fecha de transición, el método de participación patrimonial para cada una

de las categorías de inversiones clasificadas de acuerdo con el literal a). Los ajustes
provenientes de las partidas que hayan afectado la cuenta Impactos Por Transición al
Nuevo Marco de Regulación de la controlada, asociada o negocio conjunto afectarán
directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de
Regulación. Por su parte, los ajustes provenientes de partidas que hayan afectado otras
cuentas del patrimonio de la controlada, asociada o negocio conjunto, que no se originen
por reclasificaciones de partidas, afectarán directamente el patrimonio en la cuenta
Superávit por Método de Participación Patrimonial.”

Por su parte, la Norma de Inversiones en Asociadas en el numeral 6.4. Reclasificaciones,

señala: “Si la inversión no cumple con las condiciones para ser clasificada como

Contaduría General de la Nación Régimen de 81

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

inversiones en controladas o en negocios conjuntos, o si el valor neto de la inversión llega

a cero por la aplicación del método de participación patrimonial, se reclasificará a
inversiones de administración de liquidez, en la categoría que corresponda según la
intención que la entidad tenga con la inversión y la existencia de información sobre su
valor de mercado.

La inversión se reclasificará a la categoría de inversiones de administración de liquidez al

costo, cuando no exista valor de mercado de la inversión, con independencia de la
intención que tenga la entidad sobre la inversión. En este caso, la reclasificación se
efectuará por el valor en libros.

Con posterioridad a la reclasificación, se atenderán los criterios de las normas que le

apliquen a la inversión, de acuerdo con la nueva clasificación.

En el evento que se configuren nuevamente los elementos para reconocer la inversión

como asociada o se reviertan las pérdidas originadas en la aplicación del método de
participación patrimonial, la entidad reclasificará la inversión a inversiones en asociadas
por el valor en libros en la fecha de la reclasificación. Posteriormente, se aplicarán los
criterios establecidos en esta Norma.” (Subrayado fuera de texto)

Además, la Norma de Negocios Conjuntos dispone en el numeral 7.2.4. Reclasificaciones:

“Si la inversión no cumple con las condiciones para ser clasificada como inversiones en
controladas o en asociadas, o si el valor neto de la inversión llega a cero por la aplicación
del método de participación patrimonial, se reclasificará a inversiones de administración
de liquidez en la categoría que corresponda según la intención que tenga la entidad sobre
la inversión y la existencia de información sobre su valor de mercado…

La inversión se reclasificará a la categoría de inversiones de administración de liquidez al

costo, cuando no exista valor de mercado de la inversión, con independencia de la
intención que tenga la entidad sobre la inversión. En este caso, la reclasificación se
efectuará por el valor en libros.

Con posterioridad a la reclasificación, se atenderán los criterios de las normas que le

apliquen a la inversión, de acuerdo con la nueva clasificación.

En el evento que se configuren nuevamente los elementos para reconocer la inversión

como negocio conjunto o se reviertan las pérdidas originadas en la aplicación del método
de participación patrimonial, la entidad reclasificará la inversión a inversiones en negocios
conjuntos por el valor en libros en la fecha de la reclasificación. Posteriormente, se
aplicarán los criterios establecidos en esta Norma.” (Subrayado fuera de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 82

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

2. El numeral 5.2 de la Norma de Inversiones en Controladas respecto de la Medición

Inicial señala, “Las inversiones en controladas (o en Asociadas) se medirán por el costo.
Para el efecto, la entidad comparará ese valor con la participación en el valor de mercado
de los activos y pasivos de la entidad receptora de la inversión. En la medida que el costo
sea superior, la diferencia corresponderá a una plusvalía, la cual hará parte del valor de la
inversión y no será objeto de amortización. Si por el contrario, el costo de la inversión es
inferior a la participación en el valor de mercado de los activos y pasivos de la entidad
receptora de la inversión, la diferencia se reconocerá como un mayor valor de la inversión
y como ingreso en el resultado del periodo, cuando se reconozca la participación en el
resultado, en la primera aplicación del método de participación patrimonial.

Así mismo en relación con las Inversiones en Asociadas, el numeral 6.2. Medición inicial,
señala, “Las inversiones en asociadas se medirán por el costo. Para el efecto, la entidad
inversora comparará ese valor con la participación en el valor de mercado de los activos y
pasivos de la entidad receptora. En la medida que el costo sea superior, la diferencia
corresponderá a una plusvalía que hará parte del valor de la inversión y no será objeto de
amortización; por el contrario, si el costo de la inversión es inferior a la participación en el
valor de mercado de los activos y pasivos de la entidad receptora, la diferencia se
reconocerá como un mayor valor de la inversión y como ingreso en el resultado del
periodo, cuando se reconozca la participación en el resultado, en la primera aplicación del
método de participación patrimonial.”

3. El Marco conceptual para la preparación y presentación de la información financiera de

las entidades de Gobierno se refiere al reconocimiento de los elementos en los estados
financieros como, “Se denomina reconocimiento al proceso de incorporación, en el estado
de situación financiera o en el estado de resultados, de un hecho económico que cumpla
la definición de activo, pasivo, patrimonio, ingreso, costo o gasto, que tenga la
probabilidad de generar una entrada o salida de beneficios económicos o potencial de
servicio asociado y que tenga un valor que se pueda medir con fiabilidad.”

En relación con los activos el Marco conceptual señala en el numeral

6.2.1.”Reconocimiento de activos. Se reconocerán como activos, los recursos controlados
por la entidad, que resulten de un evento pasado y de los cuales se espere obtener un
potencial de servicio o generar beneficios económicos futuros, siempre que el valor del
recurso pueda medirse fiablemente.

Cuando no exista probabilidad de que el recurso tenga un potencial de servicio o genere

beneficios económicos futuros, la entidad reconocerá un gasto en el estado de resultados.
Este tratamiento contable no indica que, al hacer el desembolso, la entidad no tuviera la
intención de generar un potencial de servicio o beneficios económicos en el futuro, sino

Contaduría General de la Nación Régimen de 83

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

que la certeza, en el presente periodo, es insuficiente para justificar el reconocimiento del

activo. (Subrayado fuera de texto)

Por otra parte, el Catálogo General de Cuentas a aplicar por las entidades de Gobierno
describe la cuenta 1908-RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN como,
“Representa los recursos en efectivo a favor de la entidad que se originan en a) contratos
de encargo fiduciario, fiducia pública o encargo fiduciario público y b) contratos para la
administración de recursos bajo diversas modalidades, celebrados con entidades distintas
de las sociedades fiduciarias.

DINÁMICA

SE DEBITA CON: 1- El valor de los recursos entregados en efectivo. 2- El valor de los

derechos recaudados.

SE ACREDITA CON: 1- El valor de los recursos reintegrados en efectivo. 2- El valor de los

pasivos pagados.”

4. El Nuevo Marco Normativo en la Norma de Cuentas por Cobrar, numeral 2.4.Medición

posterior señala, “Con posterioridad al reconocimiento, las cuentas por cobrar se
mantendrán por el valor de la transacción.

Las cuentas por cobrar serán objeto de estimaciones de deterioro cuando exista evidencia
objetiva del incumplimiento de los pagos a cargo del deudor o del desmejoramiento de
sus condiciones crediticias. Para el efecto, por lo menos al final del periodo contable, se
verificará si existen indicios de deterioro. El deterioro corresponderá al exceso del valor en
libros de la cuenta por cobrar con respecto al valor presente de sus flujos de efectivo
futuros estimados de la misma (excluyendo las pérdidas crediticias futuras en las que no
se haya incurrido). Para el efecto, se utilizará, como factor de descuento la tasa de interés
de mercado aplicada a instrumentos similares. En el caso de los impuestos por cobrar, se
tomará como factor de descuento la tasa de los TES con plazos similares. El deterioro se
reconocerá de forma separada, como un menor valor de la cuenta por cobrar, afectando
el gasto del periodo…” (Subrayado fuera de texto)

5. La Norma relativa a las políticas contables, cambios en las estimaciones contables y

corrección de errores en el numeral 4.1. Políticas contables señala, “Las políticas contables
son los principios, bases, acuerdos, reglas y procedimientos adoptados por la entidad para
la elaboración y presentación de los estados financieros.

Contaduría General de la Nación Régimen de 84

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Las políticas contables establecidas por la Contaduría General de la Nación y contenidas

en el Marco Normativo para entidades de gobierno serán aplicadas por la entidad de
manera uniforme para transacciones, hechos y operaciones que sean similares. No
obstante, en algunos casos específicos, se permitirá que la entidad, considerando lo
definido en el Marco Normativo para entidades de gobierno y a partir de juicios
profesionales, seleccione y aplique una política contable para el reconocimiento de un
hecho económico, la cual permita a mostrar la situación financiera, el rendimiento
financiero y los flujos de efectivo de la entidad atendiendo las características de
representación fiel y relevancia de la información financiera; caso en el cual, se
documentará la política definida.

Así mismo, en la medición inicial de los Préstamos por cobrar la norma señala que, “En
caso de que se concedan préstamos a terceros distintos de otras entidades de gobierno y
la tasa de interés pactada sea inferior a la tasa de interés del mercado, se reconocerán por
el valor presente de los flujos futuros descontados utilizando la tasa de referencia del
mercado para transacciones similares. La diferencia entre el valor desembolsado y el valor
presente se reconocerá como gasto por subvención en el resultado del periodo. No
obstante, cuando se hayan pactado condiciones para acceder a una tasa de interés
inferior a la del mercado, dicha diferencia se reconocerá como un activo diferido.”
6. La norma relativa a la Emisión de títulos de deudadispone,

“2.1. Reconocimiento. Se reconocerán como títulos de deuda emitidos, los instrumentos

financieros que se caractericen por ser títulos de renta fija, dado que sus intereses
atienden el pago de una tasa fija o variable y su valor principal o nominal se paga al
vencimiento del título.
2.2.Clasificación. Los títulos de deuda se clasificarán en la categoría de costo amortizado, con
independencia de que se originen en operaciones de crédito público o en operaciones de
financiamiento autorizadas por vía general.

2.3. Medición inicial. Los títulos de deuda se medirán por el valor de mercado. Cualquier
diferencia con el precio de la transacción se reconocerá como ingreso o como gasto en el
resultado del periodo, según corresponda, en la fecha de la colocación. Si el título no tiene
valor de mercado, se medirá por el precio de la transacción…
2.4. Medición posterior. Con posterioridad al reconocimiento, los títulos de deuda se
medirán al costo amortizado, el cual corresponde al valor inicialmente reconocido más el
costo efectivo menos los pagos de capital e intereses. El costo efectivo se calculará
multiplicando el valor en libros del instrumento por la tasa de interés efectiva, la cual
corresponde a aquella que hace equivalentes los flujos contractuales del título con el valor
inicialmente reconocido.

Contaduría General de la Nación Régimen de 85

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El costo efectivo se reconocerá como un mayor valor del instrumento y como gasto en el
resultado del periodo…

Los intereses pagados disminuirán el valor del instrumento, afectando el efectivo o

equivalentes al efectivo de acuerdo con la contraprestación pagada.” (Subrayado fuera de
texto)

7. En el Marco normativo para entidades de Gobierno, anexo a la Resolución 533 de 2015,

se contempla lo siguiente:

“Inversiones en controladas. Se reconocerán como inversiones en controladas, las

participaciones en empresas públicas societarias, que le otorguen control sobre la entidad
receptora de la inversión.

Se considera que una entidad ejerce control sobre otra, cuando tiene derecho a los
beneficios variables o está expuesta a los riesgos inherentes… cuando tiene la capacidad
de afectar la naturaleza o el valor de dichos beneficios…

El poder consiste en derechos existentes que otorgan la capacidad actual de dirigir las
actividades relevantes de la entidad…

El poder se evalúa a través de la facultad que tiene la entidad de ejercer derechos para
dirigir las políticas operativas y financieras de otra entidad…” (Subrayado fuera del texto)

CONCLUSIONES

En atención a las consideraciones anotadas nos permitimos señalar:

1- Del caso planteado se infiere en el contexto del RCP precedente que las inversiones se
encuentran clasificadas como inversión en entidades controladas, las cuales bajo este
contexto normativo tienen un valor neto de cero.

Así las cosas, para la aplicación de la nueva normatividad aplicable a las entidades de
Gobierno, en primer lugar deberá revisarse el Instructivo 002 de 2015 para, identificar las
inversiones en Asociadas y en Negocios conjuntos, eliminar, si existe, el Superávit por
valorización y las provisiones afectando la cuenta de Patrimonio Impactos por transición al
nuevo marco de regulación y aplicar al valor de la inversión el método de participación
patrimonial en ambos casos, con base en los estados financieros iniciales de la entidades
en donde se tienen las inversiones. Por otra parte, se debe adicionar al valor de la
inversión en controladas, la plusvalía o crédito mercantil.

Contaduría General de la Nación Régimen de 86

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Ahora bien, si resultado del ejercicio anterior el valor de las inversiones es cero, al
momento de la determinación de los saldos iniciales bajo el nuevo Marco Normativo, se
clasificarán directamente como inversiones de administración de liquidez al costo,
considerando que las inversiones en Asociadas y en Negocios conjuntos se reclasifican a
esta categoría cuando llega a cero por la aplicación del método de participación
patrimonial, o bien cuando la entidad no pretende negociarla y no existe valor de mercado
para la inversión. En ambos casos las inversiones se reconocerán por el valor en libros, es
decir con valor cero y las pérdidas posteriores no se reconocen.

Según lo señalado en la norma en el evento que se configuren nuevamente los elementos

para reconocer las inversiones como asociada o como negocios conjuntos o se reviertan
las pérdidas originadas en la aplicación del método de participación patrimonial, la
entidad reclasificará las inversiones nuevamente a inversiones en asociadas o negocios
conjuntos por el valor en libros en la fecha de la reclasificación. Posteriormente, se
aplicarán los criterios establecidos en la respectiva norma a la cual corresponda la
reclasificación.

Es pertinente anotar que en las revelaciones se informará a los usuarios de la información

financiera, los hechos que generan el estado de estas inversiones.

2. En relación con la norma de Inversiones en Controladas y en Asociadas, para la

medición inicial es necesario aclarar ¿Se debe reconocer el ingreso en el reconocimiento
inicial o en el momento de aplicar el método de participación patrimonial?

Para la medición inicial de las inversiones en Controladas y Asociadas, de acuerdo con lo

dispuesto en las Normas respectivas, la entidad debe disponer del valor de mercado de los
activos y pasivos de la entidad en donde se realiza la inversión para, según su
participación, comparar el neto de activos y pasivos a valor razonable con el costo de la
inversión, si éste último es menor, la diferencia se reconocerá posteriormente, como un
ingreso en el resultado del período, cuando en la primera aplicación de método de
participación patrimonial se reconozca la participación en el resultado, afectando las
cuentas 4811-GANANCIAS POR LA APLICACIÓN DEL MÉTODO DE PARTICIPACIÓN
PATRIMONIAL DE INVERSIONES EN CONTROLADA y 4812- GANANCIAS POR LA
APLICACIÓN DEL MÉTODO DE PARTICIPACIÓN PATRIMONIAL DE INVERSIONES EN
ASOCIADAS.

3. Como en la Resolución 533 de 2015 no se presentan criterios de reconocimiento y

medición para los activos diferentes de efectivo, entregados en administración, ¿Cómo

Contaduría General de la Nación Régimen de 87

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

deberá ser el tratamiento para los recursos diferentes al Efectivo cuando sean entregados
en Administración?

Teniendo en cuenta lo dispuesto en el Marco conceptual del Nuevo marco normativo para
las entidades de gobierno, cuando por efecto de un convenio o contrato una entidad
recibe un bien diferente a efectivo, procede a analizar si para la entidad que entrega el
bien, éste cumple las condiciones de activo esto es, mantiene el control, espera obtener
un potencial de servicio o genera beneficios económicos futuros y el valor del recurso
puede medirse fiablemente, en tal sentido la entidad mantiene el bien en su contabilidad
y aplica la norma que corresponda (por ejemplo, propiedades, planta y equipo,
inventarios, propiedades de inversión, etc.).

Por el contrario si, a causa del convenio o contrato, para la entidad que entrega el bien no
cumple con las características de activo, lo retira de su contabilidad afectando la cuenta
5423-TRANSFERENCIAS o 5424-SUBVENCIONES, según que lo entregado se realice a una
entidad de Gobierno o a una Empresa.

4 ¿Cuál será el factor de descuento a tomar para las cuentas por cobrar correspondientes
a ingresos no tributarios?, y
5. Es correcto utilizar como tasa de mercado para la medición de los prestamos por cobrar
la tasa de interés para préstamos de vivienda que publica el Banco de la República?

El Nuevo Marco normativo para las entidades de Gobierno en la Norma de Cuentas por
Cobrar al referirse en la medición posterior del cálculo del deterioro determinó, cuando se
trata de impuestos, que la entidad aplicará como factor de descuento para su cálculo la
tasa de los TES con plazos similares y para los demás conceptos utilizará la tasa de interés
de mercado aplicada a instrumentos similares, tasa que será definida directamente por las
entidades a partir de juicios profesionales y que corresponderá a decisiones
administrativas de política que se derivan del análisis de las operaciones propias de la
entidad, caso en el cual, se documentará la política aprobada.

De igual manera procederá a determinar en sus políticas la tasa de mercado que la

entidad aplicará a los préstamos por cobrar.

6. El Municipio es emisor de títulos de deuda, éstos pueden ser bullet (capital pagadero al
final) o amortizables (en cada cupón o pago realizado). Actualmente tienen los primeros.
Como la norma de Emisión de Títulos solo refiere a los títulos con pagos de capital al final
de período, Cuál será el procedimiento contable para reconocer bonos amortizables?

Contaduría General de la Nación Régimen de 88

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Aún cuando la norma de Emisión de títulos de deuda se refiere a que estos se

caracterizan, entre otras, porque el pago del principal o valor nominal se realiza al
vencimiento del título, cuando se trate de bonos o títulos amortizables en donde se pacta
cancelar parte del capital o principal antes del vencimiento, en la fecha de vencimiento de
los instalamentos se reconocerá el pago como un menor valor del total a pagar, lo cual
incidirá en la medición de períodos posteriores y por consiguiente en la afectación del
valor causado como gasto por pago de intereses.

7. El Municipio de Medellín posee el 42.52% en la Sociedad Central Ganadera S.A, en la

cual además se interviene en las decisiones de política financiera, de operación, se tiene
poder de voto en el órgano administrativo y representación en Junta Directiva por lo que
fue clasificada como una Inversión en Asociadas, pero al remitirnos a la Resolución 533 de
2015, numeral 6.1, encontramos: “Se reconocerán como inversiones en asociadas, las
participaciones en empresas públicas societarias, sobre las que el inversor tiene influencia
significativa”

¿Dado que la Sociedad Central Ganadera SA no es una empresa pública societaria, como
se clasificaría?

La entidad deberá evaluar si posee las facultades para dirigir las actividades relevantes y
las políticas operativas y financieras de la receptora de la inversión. Una vez esto se haya
comprobado, procederá a reconocer la inversión según lo contemplado en la norma de
Inversiones en controladas, en cuanto el capital es mayoritariamente público, a pesar de
que el beneficiario de la inversión no se denomine como empresa pública.

***

CONCEPTO No. 20172000015461 DEL 09-03-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Inversiones e instrumentos derivados
SUBTEMAS Inversiones realizadas en empresas públicas no societarias

Doctora
DALMA VANESSA NARVÁEZ

ANTECEDENTES

Contaduría General de la Nación Régimen de 89

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Me refiero a la comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación-CGN con el

Nº 2017-550-000104-2 del 10 de Enero de 2017 mediante la cual consulta si las normas de
Inversiones en Controladas, en Asociadas y Negocios conjuntos, contenidas en el anexo de
la Resolución 533 de 2015 para las entidades de Gobierno, y que se refiere a las
participaciones en empresas públicas societarias, aplican igualmente a empresas públicas
no societarias y cómo sería su reconocimiento.
Al respecto se atiende su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

El Referente Teórico y Metodológico de la Regulación contable pública describe el entorno

jurídico, económico y social del sector público colombiano para identificar su relación con
la contabilidad pública. Es así como “Las entidades del sector público colombiano cumplen
funciones de cometido estatal, en un contexto con características jurídicas, económicas y
sociales que condicionan el SNCP. Las características del entorno constituyen los macro-
condicionantes generales del SNCP, en la medida que delimitan, definen y orientan los
propósitos del mismo según planes, presupuestos, y funciones de cometido estatal”

Es así como el entorno jurídico plantea que, “…El entorno jurídico y el principio de
legalidad inherente a dicho entorno, obliga a que con independencia del tipo de entidad o
del nivel en el que desarrolla su misión, se observe lo dispuesto normativamente en el
sistema o régimen presupuestal aplicable a la entidad, se adopten mecanismos y normas
vinculantes en materia de contratación, se observe un régimen laboral, y se adopten
diferentes estructuras patrimoniales. De igual manera, dependiendo del tipo de entidad y
de su misión, el régimen para la obtención y uso de recursos puede ser diferenciado, así
como la forma como se desarrolla la actividad económica y se determinan los criterios de
gestión o producción de bienes y servicios. El entorno jurídico delimita la toma de
decisiones sobre los recursos económicos de las entidades del sector público.” (Subrayado
fuera de texto)

De acuerdo con su función económica, las entidades del sector público colombiano
pueden clasificarse como entidades de gobierno o como empresas.

“Las entidades de gobierno tienen como objetivo fundamental la definición, observancia y

ejecución de políticas públicas…

Las empresas públicas comprenden entidades que actúan en condiciones de mercado y

tienen vínculos económicos con el gobierno, bien sea, a través de la participación en su
propiedad o en el control de estas…

Contaduría General de la Nación Régimen de 90

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Las empresas públicas también se caracterizan porque son entidades que tienen la
facultad de contratar en su propio nombre; tienen capacidad financiera y operativa para
ejecutar actividades; venden bienes y/o prestan servicios de lo cual obtienen beneficios o
recuperan el costo total en el curso normal de su operación; no dependen generalmente
de una financiación continua e indefinida por parte del gobierno nacional, departamental,
municipal o distrital, para permanecer como un negocio en marcha; y son controladas por
una entidad del sector público.

En las empresas públicas la gestión es desconcentrada, delegada y descentralizada, con

capacidad de decisión sobre la asignación de recursos económicos bajo criterios de
responsabilidad. Al tener el gobierno control o propiedad sobre tales entidades, cobran
importancia en la medida que representan una parte del patrimonio público.” (Subrayado
fuera de texto)

Por su parte, el anexo a la Resolución 533 de 2015 señala,

5. INVERSIONES EN CONTROLADAS

5.1. Reconocimiento. Se reconocerán como inversiones en controladas, las participaciones

en empresas públicas societarias, que le otorguen control sobre la entidad receptora de la
inversión.

Se considera que una entidad ejerce control sobre otra, cuando tiene derecho a los
beneficios variables o está expuesta a los riesgos inherentes a la participación en la
controlada y cuando tiene la capacidad de afectar la naturaleza o el valor de dichos
beneficios o riesgos, utilizando su poder sobre la entidad controlada. (…)”

“6. INVERSIONES EN ASOCIADAS

6.1. Reconocimiento Se reconocerán como inversiones en asociadas, las participaciones

en empresas públicas societarias, sobre las que el inversor tiene influencia significativa.

Se entiende por influencia significativa la capacidad de la entidad inversora para intervenir

en las decisiones de política financiera y de operación de la asociada, sin que se configure
control ni control conjunto. (…)”

“7.2. NEGOCIOS CONJUNTOS

7.2.1. Reconocimiento Se reconocerá como un negocio conjunto, el acuerdo mediante el

cual las partes que poseen control conjunto, en una empresa pública societaria, tienen

Contaduría General de la Nación Régimen de 91

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

derecho a sus activos netos. Esas partes se denominan participantes en un negocio

conjunto.

El negocio conjunto se materializa a través de la constitución de otra entidad, la cual

controla los activos del negocio conjunto; incurre en pasivos, gastos y costos; obtiene
ingresos; celebra contratos en su propio nombre; obtiene financiamiento para los fines de
la actividad del negocio y lleva su propia contabilidad. Cada entidad participante tiene
derecho a una parte de los resultados de la entidad bajo control conjunto.

La entidad reconocerá su participación en un negocio conjunto como una inversión. (…)”

(Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones anotadas nos permitimos señalar:

Además de las entidades de gobierno creadas para cumplir con el objeto fundamental de
definir, observar y ejecutar las políticas públicas en el sector público, también se
encuentran las empresas públicas que actúan en condiciones de mercado, en las cuales el
Estado participa como socio, bien sea ejerciendo el control, influencia significativa o
control conjunto, caso en los cuales, acorde con la regulación contenida en las
Resoluciones 414 de 2014 y 533 de 2015 se reconocerán en las cuentas 1227-
INVERSIONES EN CONTROLADAS CONTABILIZADAS POR EL MÉTODO DE PARTICIPACIÓN
PATRIMONIAL, 1230- INVERSIONES EN ASOCIADAS CONTABILIZADAS POR EL MÉTODO DE
PARTICIPACIÓN PATRIMONIAL 1233- INVERSIONES EN NEGOCIOS CONJUNTOS
CONTABILIZADAS POR EL MÉTODO DE PARTICIPACIÓN PATRIMONIAL.

Ahora bien, en los casos en los que se efectúa aportes para la constitución de algún ente,
que no están respaldados por instrumentos de patrimonio, como son las empresas no
societarias, se reconocerá un gasto en la subcuenta 589009-Aportes en entidades no
societarias de la cuenta 5890-GASTOS DIVERSOS.

***

CONCEPTO No. 20172000003151 DEL 08-02-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Inversiones e instrumentos derivados
TEMAS
Cuentas por cobrar
Contaduría General de la Nación Régimen de 92
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Otros ingresos
Deterioro, depreciaciones, amortizaciones y provisiones
Otros gastos
Tratamiento contable de los intereses de los títulos de deuda y
los dividendos y participaciones de los instrumentos de
patrimonio, recibidos por inversiones clasificadas en la categoría
de costo.
SUBTEMAS Reconocimiento de la pérdida por deterioro de las inversiones
clasificadas en la categoría de costo.
Tratamiento contable de las reclasificaciones patrimoniales en la
determinación de los saldos iniciales bajo el Marco Normativo
para Entidades de Gobierno.

Doctor
ANTONIO VARGAS OROZCO
Profesional especializado - Contador
Computadores para Educar
Bogotá D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a la comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con Nº

2016550008189-2, del 27 de diciembre de 2016, en la cual solicita lo siguiente:

“… requiero algunas aclaraciones respecto a la aplicación de saldos iniciales y registros por

mediciones posteriores, los cuales he observado con preocupación.

1. Si la norma establece: “Las inversiones clasificadas en la categoría de costo se

mantendrán al costo, pero los intereses de los títulos de deuda y los dividendos de los
instrumentos de patrimonio se reconocerán como una cuenta por cobrar contra un
ingreso con base en la política de ingresos por actividades ordinarias.”

a) ¿En qué subcuenta del catálogo está definido que se registrará la cuenta por cobrar de
tal ingreso?

b) Si la inversión disminuye su valor por debajo del costo registrado, que registro se realiza
por tal pérdida.

Contaduría General de la Nación Régimen de 93

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

c) ¿Cuándo se utiliza la subcuenta 5.8.04.17 Pérdida por baja en cuentas de inversiones de

administración de liquidez al costo? Y cuando la subcuenta 5.3.46.03 Inversiones de
administración de liquidez al costo?

2. En las cuentas patrimoniales se deben realizar las reclasificaciones de otras partidas

patrimoniales a Capital Fiscal como lo estipula el régimen precedente en RCP numeral 258
y el Instructivo 002 de 2005. Y en la Resolución 087 de 2016 encontramos las definiciones
de las columnas reportadas así:
Saldo Inicial 01-01-2017
Ajustes por Errores
Ajustes por convergencia
Reclasificaciones por convergencia
Saldo ajustado 01-01-2017
Saldo corriente
Saldo no Corriente

¿En qué momento se registra la reclasificación patrimonial?, ya que de efectuarse fuera de

reporte no concordarían los saldos finales 2016 con saldos iniciales 2017 para el reporte a
marzo de 2017 convergencia. Y como se observa no se podría incorporar por su objeto en
ninguna de las columnas mencionadas.”

CONSIDERACIONES

Al respecto este despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

La Asociación Computadores para Educar, por ser una entidad de gobierno, se encuentra
dentro del ámbito de aplicación de la Resolución Nº 533 de 2015 y sus modificaciones. Por
tanto, las Normas para el Reconocimiento, Medición, Revelación y Presentación de los
Hechos Económicos de las Entidades de Gobierno, anexas a esta resolución, respecto a la
medición de las inversiones clasificadas en la categoría de costo, establece:

“1.4.4. Inversiones clasificadas en la categoría de costo

Las inversiones clasificadas al costo se mantendrán al costo y serán objeto de estimación

de deterioro.

El deterioro de los instrumentos de patrimonio corresponderá a la diferencia entre el valor

en libros de la inversión y el valor de la participación en el patrimonio de la entidad
receptora, cuando este último sea menor. El deterioro se determinará al final del periodo

Contaduría General de la Nación Régimen de 94

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

contable y se reconocerá de forma separada, como un menor valor de la inversión,

afectando el gasto en el resultado del periodo.

El deterioro de los instrumentos de patrimonio clasificados al costo podrá revertirse

únicamente hasta el costo inicial de la inversión cuando el valor de la participación en el
patrimonio de la entidad receptora de la inversión supere su valor en libros. Para el
efecto, se disminuirá el valor del deterioro acumulado y se afectará el resultado del
periodo.

Las inversiones en títulos de deuda serán objeto de estimaciones de deterioro cuando

exista evidencia objetiva de que estas se estén deteriorando como consecuencia del
incumplimiento de los pagos a cargo del emisor o del desmejoramiento de sus
condiciones crediticias. Para el efecto, por lo menos al final del periodo contable, se
verificará si existen indicios de deterioro. El deterioro corresponderá al exceso del valor en
libros de la inversión con respecto al valor presente de sus flujos de efectivo futuros
estimados (excluyendo las pérdidas crediticias futuras en las que no se haya incurrido),
descontados utilizando la tasa de interés de mercado para instrumentos similares. El
deterioro se reconocerá de forma separada, como un menor valor de la inversión,
afectando el gasto en el resultado del periodo.

Para el caso de las inversiones en títulos de deuda, si en una medición posterior, las
pérdidas por deterioro disminuyen debido a eventos objetivamente relacionados con su
origen, se disminuirá el valor del deterioro acumulado y se afectará el resultado del
periodo. En todo caso, las disminuciones del deterioro no superarán las pérdidas por
deterioro previamente reconocidas.

Los intereses de los títulos de deuda y los dividendos y participaciones de los instrumentos
de patrimonio se reconocerán como una cuenta por cobrar y como ingreso en el resultado
del periodo, con base en los criterios de la Norma de Ingresos de Transacciones con
Contraprestación. (…)

1.6. Baja en cuentas

Se dejará de reconocer una inversión de administración de liquidez cuando los derechos

expiren, se renuncie a ellos o los riesgos y las ventajas inherentes a la propiedad de la
inversión se transfieran. Para el efecto, se disminuirá el valor en libros de la inversión, y las
utilidades o pérdidas acumuladas en el patrimonio, si existieren. La diferencia entre el
valor en libros y el valor recibido se reconocerá como ingreso o gasto en el resultado del
periodo. La entidad reconocerá separadamente, como activos o pasivos, cualesquiera

Contaduría General de la Nación Régimen de 95

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

derechos u obligaciones creados o retenidos en la transferencia.” (Subrayados fuera del

texto)

El Catálogo general de Cuentas para Entidades de Gobierno, incorporado mediante la

Resolución Nº 620 de 2015 y modificaciones, estable las siguientes dinámicas contables:

“5346 – DETERIORO DE INVERSIONES

DESCRIPCIÓN

Representa el valor estimado de la posible pérdida que se origina en las inversiones de

administración de liquidez clasificadas en las categorías de costo amortizado y costo,
cuando el valor en libros excede el valor presente de los flujos de efectivo futuros
estimados (excluyendo las pérdidas crediticias futuras en que no se haya incurrido) o el
valor de la participación en el patrimonio de la entidad receptora de la inversión, según
corresponda. También incluye la posible pérdida que se origina en las inversiones en
controladas, asociadas y negocios conjuntos cuando el valor en libros de la inversión
supera el valor recuperable de la misma. (…)

5804 – OTROS GASTOS FINANCIEROS

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los gastos en los que incurre la entidad que se originan en
operaciones financieras y por la gestión de los activos y pasivos financieros; así como el
valor de los gastos originados por el reconocimiento del valor del dinero en el tiempo en
los pasivos no financieros.” (Subrayado fuera del texto)
El Instructivo No. 002 de 2015, que instaura las instrucciones para la transición al Marco
Normativo para Entidades de Gobierno, establece:

“Para la determinación de los saldos iniciales bajo el nuevo Marco normativo, la entidad
tomará como punto de partida los saldos registrados a 31 de diciembre de 2016 para los
activos, pasivos, patrimonio y cuentas de orden, después de realizar las reclasificaciones
que, de acuerdo con el anterior Marco normativo, debían realizar las entidades desde las
cuentas Resultado del Ejercicio; Patrimonio Público Incorporado; y Provisiones,
Agotamiento, Depreciaciones y Amortizaciones hacia la cuenta Capital Fiscal”. (Subrayado
fuera del texto)

La Resolución Nº 693 de 2016 modificó el cronograma de aplicación del Marco Normativo

para Entidades de Gobierno, así:

Contaduría General de la Nación Régimen de 96

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“Primer periodo de aplicación. Es el comprendido entre el 1º de enero y el 31 de

diciembre de 2018. Durante este periodo, la contabilidad se llevará bajo el nuevo marco
normativo para todos los efectos.” (Subrayado fuera del texto)

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas se concluye lo siguiente:

a) ¿En qué subcuenta del catálogo está definido que se registrará la cuenta por cobrar de
tal ingreso?

Los intereses de los títulos de deuda y los dividendos y participaciones de los instrumentos
de patrimonio, que corresponden a inversiones clasificadas en la categoría de costo, se
reconocerán mediante un débito en la subcuenta 138414 – Dividendos y participaciones
por cobrar o 138436 – Otros intereses por cobrar, según corresponda de la cuenta 1384 –
OTRAS CUENTAS POR COBRAR, y un crédito en la subcuenta 480213 – Intereses,
dividendos y participaciones de inversiones de administración de liquidez al costo, de la
cuenta 4802 – OTROS INGRESOS FINANCIEROS.

b) Si la inversión disminuye su valor por debajo del costo registrado, que registro se realiza
por tal pérdida.

La entidad deberá reconocer la posible pérdida que se origina en las inversiones de

liquidez clasificadas en la categoría del costo como un deterioro de la inversión. Así,
cuando el valor en libros sea mayor al valor presente de los flujos futuros estimados de los
títulos de deuda (excluyendo las pérdidas crediticias futuras en que no se haya incurrido)
o al valor de la participación en el patrimonio de la entidad receptora, por los
instrumentos por patrimonio, la entidad deberá reconocer un débito a la subcuenta
534603 – Inversiones de administración de liquidez al costo, de la cuenta 5346 –
DETERIORO DE INVERSIONES, y un crédito a la subcuenta 128042 – Inversiones de
administración de liquidez al costo, de la cuenta 1280 – DETERIORO ACUMULADO DE
INVERSIONES (CR).

Si en una medición posterior, el valor en libros es menor al valor presente de los flujos
futuros estimados de los títulos de deuda (excluyendo las pérdidas crediticias futuras en
que no se haya incurrido) o al valor de la participación en el patrimonio de la entidad
receptora, por los instrumentos por patrimonio y títulos de deuda, la entidad deberá
reconocer un débito a la subcuenta 128042 – Inversiones de administración de liquidez al
costo, de la cuenta 1280 – DETERIORO ACUMULADO DE INVERSIONES (CR), y un crédito a
la subcuenta 483001 – Inversiones, de la cuenta 4830 – REVERSIÓN DE LAS PÉRDIDAS POR
DETERIORO DE VALOR, cuando se presenta en un periodo contable diferente, o en la

Contaduría General de la Nación Régimen de 97

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

subcuenta 534603 – Inversiones de administración de liquidez al costo, de la cuenta 5346

– DETERIORO DE INVERSIONES, cuando se da durante el mismo periodo.

Ahora bien, las disminuciones del deterioro no podrán superar las pérdidas por deterioro
reconocidas previamente, y el valor de la inversión no podrá ser disminuido.
c) ¿Cuándo se utiliza la subcuenta 5.8.04.17 Pérdida por baja en cuentas de inversiones de
administración de liquidez al costo? Y cuando la subcuenta 5.3.46.03 Inversiones de
administración de liquidez al costo?

La subcuenta 580417 – Pérdida por baja en cuentas de inversiones de administración de

liquidez al costo, de la cuenta 5804 – OTROS GASTOS FINANCIEROS, se usará en el
momento en que surja una pérdida por baja en cuentas de la inversión. La baja en cuentas
de la inversión se da cuando expiren o se renuncie a los derechos, o cuando los riesgos y
ventajas inherentes a la propiedad de inversión se transfieran. Mientras que, la subcuenta
534603 – Inversiones de administración de liquidez al costo, de la cuenta 5346 –
DETERIORO DE LAS INVERSIONES, se utiliza para el reconocimiento de la pérdida por
deterioro en las mediciones posteriores de la inversión.

d) ¿En qué momento se registra la reclasificación patrimonial?, ya que de efectuarse fuera

de reporte no concordarían los saldos finales 2016 con saldos iniciales 2017 para el
reporte a marzo de 2017 convergencia. Y como se observa no se podría incorporar por su
objeto en ninguna de las columnas mencionadas.”

Según se establece en el Instructivo Nº 2 de 2015, para la determinación de los saldos

iniciales bajo el Marco Normativo para Entidades de Gobierno, la entidad deberá partir de
los saldos a 31 de diciembre de 2017, después de realizar las reclasificaciones que, de
acuerdo con el marco normativo precedente, se debían efectuar desde las cuentas de
Resultado del Ejercicio, Patrimonio Público Incorporado, y Provisiones, Agotamiento,
Depreciaciones y Amortizaciones hacia la cuenta Capital Fiscal.

En ese sentido, las reclasificaciones patrimoniales se deberán realizar antes de determinar

los saldos a 31 de diciembre de 2017, de los cuales se partirá para determinar saldos
iniciales a 01 de enero de 2018.

***

CONCEPTO No. 20172000022671 DEL 05-04-2017

Contaduría General de la Nación Régimen de 98

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

MARCO
Régimen de Contabilidad Pública Precedente
NORMATIVO
1 TEMAS Inversiones e instrumentos derivados
Procedimiento contable a seguir para el registro de las acciones
SUBTEMAS que tiene la Alcaldía del municipio de Pasto con la E.P.S Cóndor,
y que en la actualidad se encuentra en liquidación.

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
2 TEMAS Inversiones e instrumentos derivados
Procedimiento contable a seguir para el registro de las acciones
SUBTEMAS que tiene la Alcaldía del municipio de Pasto con la E.P.S Cóndor,
y que en la actualidad se encuentra en liquidación.

Doctora
MARTHA CECILIA DAVILA FIGUEROA
Contadora Contratista
Secretaria Municipal de Salud
San Juan de Pasto
Pasto - Nariño

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

20175500005232, del día 26 de enero de 2017, en la cual se señala:

“La Secretaria de Salud de la Alcaldía de Pasto, invirtió recursos de recursos propios en la

compra de acciones a la EPS Cóndor S.A. entidad promotora de salud, que desde 2012 se
encuentra en proceso de liquidación, las referidas acciones en el estado financiero se
encuentran reflejadas como inversiones e instrumentos derivados; como Ud.
comprenderá la recuperación total o parcial de los recursos invertidos es incierta,
situación que se mantendrá mientras en la resolución se declare terminada la existencia
legal de SALUD CONDOR EPS S.A EN LIQUIDACIÓN.

Este hecho ha generado para la Secretaria Municipal de Salud dificultades, en la

presentación de informes y en el registro pertinente de los procedimientos contables; en
este orden de ideas solicitamos de manera respetuosa se sirva informarnos cuál es el
procedimiento contable a seguir, para el registro de las acciones que tiene la Alcaldía del
municipio de Pasto con la E.P.S Cóndor, que en la actualidad se encuentra en liquidación”
(Subrayado fuera de texto)
Contaduría General de la Nación Régimen de 99
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

1) BAJO EL RÉGIMEN DE CONTABILIDAD PÚBLICA PRECEDENTE

El párrafo 115 del Plan General de Contabilidad Pública PGCP del Régimen de Contabilidad
Pública precedente, establece lo siguiente:

“115. Gestión Continuada. Se presume que la actividad de la entidad contable pública se

lleva a cabo por tiempo indefinido, conforme a la ley o acto de creación. Por tal razón, la
aplicación delRégimen de Contabilidad Pública no está encaminada a determinar su valor
de liquidación. Si por circunstancias exógenas o endógenas se producen situaciones de
transformación o liquidación de una entidad contable pública, deben observarse las
normas y procedimientos aplicables para tal efecto”

Así mismo, el numeral 23 del Procedimiento Contable para el Reconocimiento y

Revelación de las Inversiones e Instrumentos Derivados con fines de Cobertura de Activos,
contenido en el Manual de Procedimientos Contables del Régimen de Contabilidad
Pública, señala:

“23. INVERSIONES PATRIMONIALES EN ENTIDADES EN LIQUIDACIÓN

Las inversiones en entidades en proceso de liquidación que estaban clasificadas como

inversiones patrimoniales en entidades controladas deben reclasificarse por el valor que
resulte de restarle al valor de la inversión, el superávit por el método de participación
patrimonial. Para el efecto, se debita la subcuenta que corresponda, de la cuenta 3117-
SUPERÁVIT POR EL MÉTODO DE PARTICIPACIÓN PATRIMONIAL o 3243-SUPERÁVIT POR EL
MÉTODO DE PARTICIPACIÓN PATRIMONIAL y se acredita la subcuenta respectiva, de la
cuenta 1208-INVERSIONES PATRIMONIALES EN ENTIDADES CONTROLADAS. La diferencia
se registra en la subcuenta que corresponda, de la cuenta 1216-INVERSIONES
PATRIMONIALES EN ENTIDADES EN LIQUIDACIÓN. En caso de haberse registrado
provisiones se reclasifica el valor de la provisión debitando la subcuenta 128035-
Inversiones patrimoniales en entidades controladas y acreditando la subcuenta 128036-
Inversiones patrimoniales en entidades en liquidación, de la cuenta 1280-PROVISIÓN
PARA PROTECCIÓN DE INVERSIONES (CR). Adicionalmente, si existen valorizaciones se
debita la subcuenta que corresponda, de la cuenta 3115-SUPERÁVIT POR VALORIZACIÓN o
3240-SUPERÁVIT POR VALORIZACIÓN y se acredita la subcuenta que corresponda, de la
cuenta 1999-VALORIZACIONES.

Contaduría General de la Nación Régimen de 100

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Por su parte, las inversiones que estaban registradas como inversiones patrimoniales en
entidades no controladas deben reclasificarse a inversiones patrimoniales en entidades en
liquidación. Para el efecto, se debita la subcuenta que corresponda, de la cuenta 1216-
INVERSIONES PATRIMONIALES EN ENTIDADES EN LIQUIDACIÓN y se acredita la subcuenta
respectiva, de la cuenta 1207-INVERSIONES PATRIMONIALES EN ENTIDADES NO
CONTROLADAS. En caso de haberse registrado provisiones se reclasifica el valor de la
provisión debitando la subcuenta 128034-Inversiones patrimoniales en entidades no
controladas y acreditando la subcuenta 128036-Inversiones patrimoniales en entidades en
liquidación, de la cuenta 1280-PROVISIÓN PARA PROTECCIÓN DE INVERSIONES (CR).
Adicionalmente, si existen valorizaciones, se debita la subcuenta que corresponda, de la
cuenta 3115-SUPERÁVIT POR VALORIZACIÓN o 3240-SUPERÁVIT POR VALORIZACIÓN y se
acredita la subcuenta que corresponda, de la cuenta 1999- VALORIZACIONES.

Las inversiones en entidades en liquidación no son objeto de actualización.” (Subrayado

fuera de texto)

Para finalizar, el Catálogo General de Cuentas incluido en el Manual de Procedimientos del

Régimen de Contabilidad Pública, describe la siguiente cuenta y su dinámica:

“1216 INVERSIONES PATRIMONIALES EN ENTIDADES EN LIQUIDACIÓN

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los aportes patrimoniales representados en acciones, cuotas o

partes de interés social de entidades en proceso de liquidación, los cuales fueron
reclasificados de las inversiones patrimoniales en entidades controladas y no controladas.

La contrapartida corresponde a las subcuentas de las cuentas 1207-Inversiones

Patrimoniales en
Entidades no Controladas y 1208-Inversiones Patrimoniales en Entidades Controladas.

DINÁMICA

SE DEBITA CON:

1- El valor reclasificado de las inversiones patrimoniales.

SE ACREDITA CON:

Contaduría General de la Nación Régimen de 101

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

1- El valor de la devolución parcial o total de la inversión.

2- El castigo, previo cumplimiento de los requisitos legales y administrativos”.

2) BAJO EL MARCO NORMATIVO PARA ENTIDADES DE GOBIERNO

Las Normas para el Reconocimiento, Medición, Revelación y Presentación de los Hechos

Económicos, contenidas en el Marco normativo para entidades de gobierno, anexo a la
Resolución N° 533 de 2015, en los siguientes numerales, señala:

“8.1. Reconocimiento

Se reclasificarán como inversiones en entidades en liquidación, aquellas que se hayan

clasificado con anterioridad como inversiones en controladas, en asociadas o en negocios
conjuntos, cuando se ordene la liquidación de la entidad receptora de la inversión.

8.2. Medición

Las inversiones en entidades en liquidación se medirán por el valor en libros que tenía la
inversión en su anterior clasificación y se mantendrán por ese valor hasta la baja en
cuentas.

8.3. Baja en cuentas

Se dejarán de reconocer las inversiones en entidades en liquidación cuando expiren los
derechos cuando de acuerdo con el plan de liquidación, el valor de las pasivos exceda el
valor de los activos, o cuando se culmine el proceso de liquidación. Lo anterior, sin
perjuicio del reconocimiento de provisiones y de la revelación de pasivos contingentes, de
acuerdo con las Normas de Provisiones y Pasivos Contingentes, cuando a ello haya lugar.”
(Subrayado fuera de texto)

El Catálogo General de Cuentas incluido en el Marco Normativo para Entidades de

Gobierno, describe la siguiente cuenta y su dinámica, así:

“1216 INVERSIONES EN ENTIDADES EN LIQUIDACIÓN

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de las inversiones en entidades que se encuentran en proceso de

liquidación sobre las cuales, de no haberse presentado este hecho, la entidad inversora
tendría una participación en una controlada, asociada o negocio conjunto.

Contaduría General de la Nación Régimen de 102

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

DINÁMICA

SE DEBITA CON:

1- El valor reclasificado desde inversiones en controladas, asociadas o negocios conjuntos.

SE ACREDITA CON:

1- El valor de la devolución parcial o total de la inversión.

2- El valor de la inversión que se da de baja, previo cumplimiento de los requisitos legales
y administrativos”

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas se concluye lo siguiente:

1) BAJO EL RÉGIMEN DE CONTABILIDAD PÚBLICA PRECEDENTE

Las inversiones patrimoniales en entidades que inicien su proceso de liquidación, serán

clasificadas como inversiones en entidades en liquidación, y reconocidas en una cuenta
contable diferente dentro del grupo 12, de conformidad con una de las siguientes
opciones:
- Inversiones clasificadas como inversiones patrimoniales en entidades controladas: el
costo de la inversión (se excluye del costo, el valor ajustado por la aplicación del método
de participación patrimonial) debe clasificarse de la cuenta contable 1208-INVERSIONES
PATRIMONIALES EN ENTIDADES CONTROLADAS, a la cuenta contable 1216-INVERSIONES
PATRIMONIALES EN ENTIDADES EN LIQUIDACIÓN.

El valor del superávit determinado por el método de participación patrimonial, deberá

anularse, para ello se debe debitar la cuenta contable 3117-SUPERÁVIT POR EL MÉTODO
DE PARTICIPACIÓN PATRIMONIAL o 3243-SUPERÁVIT POR EL MÉTODO DE PARTICIPACIÓN
PATRIMONIAL, y acreditar la cuenta contable 1208-INVERSIONES PATRIMONIALES EN
ENTIDADES CONTROLADAS.

Si la entidad registró una provisión de la inversión por posibles pérdidas a futuro, deberá
debitar la cuenta contable 128035-INVERSIONES PATRIMONIALES EN ENTIDADES
CONTROLADAS, y acreditar la cuenta contable 128036-INVERSIONES PATRIMONIALES EN
ENTIDADES EN LIQUIDACIÓN. Alternamente, la valorización deberá eliminarse, para ello se
debe acreditar la cuenta contable 1999-VALORIZACIONES y debitar la cuenta contable
3115-SUPERÁVIT POR VALORIZACIÓN o la cuenta contable 3240-SUPERÁVIT POR
VALORIZACIÓN.

Contaduría General de la Nación Régimen de 103

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

- Inversiones clasificadas como inversiones patrimoniales en entidades no controladas: la

entidad debitará la cuenta contable 1216-INVERSIONES PATRIMONIALES EN ENTIDADES
EN LIQUIDACIÓN y su contrapartida será la cuenta contable 1207-INVERSIONES
PATRIMONIALES EN ENTIDADES NO CONTROLADAS
El valor de las provisiones se ajusta acreditando la cuenta contable 128036-INVERSIONES
PATRIMONIALES EN ENTIDADES EN LIQUIDACIÓN y acreditando la cuenta contable
128034-INVERSIONES PATRIMONIALES EN ENTIDADES NO CONTROLADAS.

Así mismo, las valorizaciones se eliminan acreditando la cuenta contable 1999-

VALORIZACIONES y debitando la cuenta contable 3115-SUPERÁVIT POR VALORIZACIÓN o
la cuenta contable 3240-SUPERÁVIT POR VALORIZACIÓN.

Los saldos trasladados a la cuenta contable 1216-INVERSIONES PATRIMONIALES EN

ENTIDADES EN LIQUIDACIÓN, no son objeto de actualización, su importe será el mismo
hasta tanto finalice el proceso de liquidación.

2) BAJO EL MARCO NORMATIVO PARA ENTIDADES DE GOBIERNO

Ahora bien, bajo el nuevo Marco Normativo para Entidades de Gobierno, anexo a la
Resolución N° 533 de 2015, solamente las inversiones patrimoniales donde se configura
control, influencia significativa o control conjunto, e inicien su proceso de liquidación se
clasificarán a la cuenta contable 1216 INVERSIONES EN ENTIDADES EN LIQUIDACIÓN. En
caso de que entre en liquidación una entidad en la que se tiene una inversión previamente
reconocida como de administración de liquidez, esta no será objeto de reclasificación, y se
mantendrá en la categoría inicialmente estipulada donde se deberá analizar indicios de
deterioro, según los criterios de la Norma de inversiones de administración de liquidez.

La baja en cuentas de las inversiones clasificadas como inversiones en entidades en

liquidación, sucederá cuando la entidad no conserve el derecho a recibir beneficios
futuros ya sea a través de efectivo o equivalentes al efectivo o el potencial de servicio,
adicional, se dará de baja del Estado de Situación Financiera cuando concluya el proceso
de liquidación.

***

CONCEPTO No. 20172000029661 DEL 05-06-2017

Contaduría General de la Nación Régimen de 104

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Inversiones e instrumentos derivados
Reconocimiento de inversiones realizadas con excedentes de
SUBTEMAS
liquidez

Doctora
Leidy Guzmán

ANTECEDENTES

Me refiero a su consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el N°

20175500020732, del 25 de abril de 2017, mediante la cual plantea que de acuerdo a lo
establecido en el Decreto 1525 de 2008, ciertas entidades públicas deben invertir sus
excedentes de liquidez en Títulos de tesorería TES clase B, los cuales son redimidos en el
corto plazo, y difícilmente se mantienen hasta el vencimiento, ya que son empleados para
atender compromisos de corto plazo, tales como pago a proveedores de bienes y
servicios.

Al respecto, se solicita conceptuar si de acuerdo al Marco Normativo de Entidades de

Gobierno, dichas inversiones deben clasificarse en la categoría de valor de mercado con
cambios en el resultado o en el patrimonio.
Con base en lo anterior, me permito atender su consulta en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

El Decreto 1525 de 2008, “por el cual se dictan normas relacionadas con la inversión de los
recursos de las entidades estatales del orden nacional y territorial”, establece en su
Capítulo I que:

“Artículo 1°. Para el cumplimiento de lo establecido en el artículo 102 del Estatuto

Orgánico del Presupuesto, y sin perjuicio de lo previsto en el artículo 29 del Decreto 359
de 1995, los establecimientos públicos del orden nacional y las entidades estatales del
orden nacional a las cuales se les apliquen las disposiciones de orden presupuestal de
aquellos, deben invertir sus excedentes de liquidez originados en sus recursos propios,
administrados, y los de los Fondos Especiales administrados por ellos, en Títulos de
Tesorería TES, Clase "B" del mercado primario adquiridos directamente en la Dirección
General de Crédito Público y del Tesoro Nacional del Ministerio de Hacienda y Crédito
Público, en adelante DGCPTN.

Contaduría General de la Nación Régimen de 105

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

(…)

Artículo 2°. La base para la determinación de la inversión dispuesta en el artículo 1°, será
el promedio diario mensual, durante el trimestre inmediatamente anterior, de las
disponibilidades en caja, cuentas corrientes, depósitos de ahorro, a término o cualquier
otro depósito, Títulos de Tesorería TES, Clase "B" y otros activos financieros distintos de
estos, excluidos los títulos de renta variable que hayan recibido por cualquier concepto,
en poder de los establecimientos públicos del orden nacional y demás entidades
asimiladas. Sobre esta base, las entidades estatales obligadas de conformidad con lo
previsto en el presente Capítulo, deberán dentro de los cinco (5) primeros días hábiles de
cada mes, suscribir Títulos de Tesorería TES, Clase "B" por el equivalente al ciento por
ciento, (100%) del respectivo promedio trimestral, deducidos los Títulos de Tesorería TES,
Clase "B", en su poder.

Artículo 3°. Sin perjuicio del cumplimiento de la inversión obligatoria dispuesta en el

artículo 1° de este Capítulo, la disponibilidad generada por la liquidación de los activos
financieros, así como cualquier otro excedente de liquidez, podrá permanecer en cuenta
corriente por un tiempo superior al de cinco días hábiles, establecido en el artículo 29 del
Decreto 359 de 1995, o en depósitos de ahorro o certificados de ahorro a término, cuando
así se haya convenido como reciprocidad a servicios especiales que preste el
establecimiento financiero.

(…)

Artículo 4°. La inversión en Títulos de Tesorería TES, Clase "B", podrá liquidarse
anticipadamente con el fin de atender compromisos de gasto, que deberán ser ejecutados
dentro de los cinco (5) días hábiles siguientes a la liquidación de la inversión” (subrayado
fuera del texto).

El Marco Conceptual para la preparación y presentación de información financiera de las

entidades de Gobierno, en el desarrollo de la sección 6.3.4. Medición de los activos, del
numeral 6 - DEFINICIÓN, RECONOCIMIENTO, MEDICIÓN Y REVELACIÓN DE LOS
ELEMENTOS QUE CONSTITUYEN LOS ESTADOS FINANCIEROS, contempla:

“(…)

6.3.4.5. Valor de mercado

El valor de mercado es el valor por el cual un activo puede ser intercambiado entre partes
interesadas y debidamente informadas, en una transacción realizada en condiciones de

Contaduría General de la Nación Régimen de 106

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

independencia mutua. Cuando el valor se obtiene en un mercado abierto, activo y

ordenado, el valor de mercado puede ser un valor de entrada o de salida observable y un
valor no específico para la entidad.

En una transacción en condiciones de mercado, el valor de mercado y el costo será el

mismo si no existen costos asociados a la negociación. (…)

Para la determinación del valor de mercado, el mercado en el cual se negocia un recurso

debe ser abierto, activo y ordenado. Un mercado es abierto cuando no existen obstáculos
que impidan a la entidad realizar transacciones en él, es activo si la frecuencia y el
volumen de transacciones es suficiente para suministrar información sobre el precio y es
ordenado si tiene muchos compradores y vendedores bien informados que actúan sin
coacción, de modo que haya garantía de “imparcialidad” en la determinación de los
precios actuales (incluyendo aquellos precios que no representan ventas a precios
desfavorables).

En un mercado abierto, activo y ordenado, el valor de mercado proporciona información

útil, dado que refleja fielmente el valor de los activos de la entidad porque estos no
pueden valer menos que el valor de mercado (puesto que la entidad puede obtener ese
valor vendiéndolo) ni pueden valer más que el valor de mercado (debido a que la entidad
puede obtener un potencial de servicio equivalente o la capacidad de generar beneficios
económicos comprando el mismo activo)” (subrayado fuera del texto).
Dentro del Marco Normativo para Entidades de Gobierno, se contempla en el numeral 1 –
INVERSIONES DE ADMINISTRACIÓN DE LIQUIDEZ, del Capítulo I, relativo a Activos, que:

“1.1 Reconocimiento

Se reconocerán como inversiones de administración de liquidez, los recursos financieros

colocados en instrumentos de deuda o de patrimonio, con el propósito de obtener
rendimientos provenientes de las fluctuaciones del precio o de los flujos contractuales del
título durante su vigencia. Los instrumentos de deuda son títulos de renta fija que le
otorgan a su tenedor la calidad de acreedor frente al emisor del título. Por su parte, los
instrumentos de patrimonio le otorgan al tenedor derechos participativos en los
resultados de la entidad emisora.

1.2 Clasificación

Las inversiones de administración de liquidez se clasificarán atendiendo la intención que

tenga la entidad sobre la inversión. Estas inversiones se clasificarán en las siguientes

Contaduría General de la Nación Régimen de 107

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

cuatro categorías: valor de mercado con cambios en el resultado, costo amortizado, valor
de mercado con cambios en el patrimonio o costo.

La categoría de valor de mercado con cambios en el resultado corresponde a las

inversiones que tienen valor de mercado y que se esperan negociar, es decir, las
inversiones cuyos rendimientos esperados provienen del comportamiento del mercado.

La categoría de costo amortizado corresponde a las inversiones que la entidad tiene la

intención y capacidad de conservar hasta su vencimiento, es decir, aquellas inversiones
cuyos rendimientos provienen de los flujos contractuales del instrumento.

La categoría de valor de mercado con cambios en el patrimonio corresponde a las

inversiones en instrumentos de patrimonio que tienen valor de mercado, que no se
esperan negociar y que no otorgan control, influencia significativa ni control conjunto.
También se clasificarán en esta categoría las inversiones en títulos de deuda que tienen
valor de mercado y que no se mantienen con la intención exclusiva de negociar o de
conservar hasta su vencimiento.

La categoría de costo incluye las inversiones que no tienen valor de mercado y que se
corresponden con a) instrumentos de patrimonio, con independencia de que se esperen o
no negociar, siempre que no otorguen control, influencia significativa ni control conjunto;
y b) instrumentos de deuda que no se mantienen con la intención exclusiva de negociar o
de conservar hasta su vencimiento” (subrayado fuera del texto).
Por su parte, el Capítulo VI, relativo a las normas para la presentación de estados
financieros y revelaciones, contempla en su numeral 1.3.5 – Estado de flujos de efectivo,
que:

“(…)

Los equivalentes al efectivo representan inversiones a corto plazo de alta liquidez que son
fácilmente convertibles en efectivo, que se mantienen para cumplir con los compromisos
de pago a corto plazo más que para propósitos de inversión y que están sujetas a un
riesgo poco significativo de cambios en su valor. Por tanto, será equivalente al efectivo a)
una inversión cuando tenga vencimiento próximo, es decir, tres meses o menos desde la
fecha de adquisición; b) las participaciones en el patrimonio de otras entidades que sean
sustancialmente equivalentes al efectivo, tal es el caso de las acciones preferentes
adquiridas con proximidad a su vencimiento que tienen una fecha determinada de
reembolso; y c) los sobregiros exigibles por el banco en cualquier momento que formen
parte integrante de la gestión del efectivo de la entidad.

Contaduría General de la Nación Régimen de 108

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

La entidad definirá la política para identificar el efectivo y los equivalentes al efectivo”

(subrayado fuera del texto).

CONCLUSIONES

Con base en las consideraciones expuestas anteriormente, se concluye en relación con la

inquietud planteada, que si bien el cometido de la entidad no se centra en la compra de
inversiones, por disposición de lo establecido en el Decreto 1525 de 2008, se requiere
realizar dichas inversiones en los términos previstos por el Capítulo I del decreto de
referencia. Con sujeción a lo anterior, una vez se adquieren los Títulos, que para el caso
específico corresponden a TES clase B, la entidad debe considerar la intención que tenga
respecto a dichos títulos, es decir, si se esperan negociar, obteniendo rendimientos por las
fluctuaciones del mercado; o, de lo contrario, si se esperan conservar hasta su
vencimiento.

En línea con el planteamiento previo, entendiéndose que las inversiones son adquiridas
generalmente con la intención posterior de venderlas en el corto plazo con el fin de
generar la liquidez necesaria para cumplir así con compromisos tales como el pago a
proveedores de bienes y servicios, y que adicionalmente, dichos títulos cuentan con un
valor del mercado que cumple con las características descritas en el Marco Conceptual, su
clasificación corresponde a valor de mercado con cambios en el resultado.

Ahora bien, para los casos en que la entidad conserva las inversiones hasta su
vencimiento, el reconocimiento de las mismas puede tener en cuenta dos escenarios. En
primer lugar, considerando que por la naturaleza de estos títulos, están sujetos a un riesgo
poco significativo de cambios en su valor y son fácilmente convertibles en efectivo, y que
además, la entidad los adquiere para cumplir con compromisos de corto plazo más que
para propósitos de inversión, en función de la política contable establecida por la entidad
de Gobierno, las inversiones realizadas se reconocerían como equivalentes al efectivo,
solo cuando su vencimiento se dé, desde la fecha de adquisición, en un periodo no mayor
a los tres meses. Sin embargo, como segundo escenario, si el vencimiento de las
inversiones se da, desde la fecha de adquisición, en un periodo mayor a los tres meses,
siempre que la entidad tenga la capacidad de conservarlas durante dicho tiempo, dichas
inversiones se reconocerán en la categoría de costo amortizado.

***

CONCEPTO No. 20172000056031 DEL 05-09-2017

Contaduría General de la Nación Régimen de 109

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Inversiones e instrumentos derivados
Cuentas por cobrar
Inventarios
Propiedades, planta y equipo
TEMAS
Otros activos
Deterioro, depreciaciones, amortizaciones y provisiones
Otros gastos
Cuentas de orden deudoras - Activos contingentes
Obligatoriedad de registrar en cuentas de orden deudoras de
control las cuentas por cobrar retiradas de la situación
financiera.
Sugerencia de realización de estimaciones de pérdidas por
SUBTEMAS deterioro únicamente a las cuentas por cobrar por concepto de
impuestos que se encuentren sujetas a procesos de cobro
coactivo.
Tratamiento contable de los bienes recibidos en dación en pago.
Tratamiento contable de los intereses de mora.

Doctora
Mariela Alzate Villarraga
Jefe Coordinación de Contabilidad Función Recaudadora
Subdirección de Gestión de Recaudo y Cobranzas
U.A.E. Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales
Bogotá D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a la comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 20175500004522, del 7 de febrero de 2017, mediante la cual se solicita ampliación del
concepto N° 20172000000341 del 5 de enero de 2017 por las siguientes razones:

1. Es necesario que la CGN precise si las cuentas por cobrar sobre las cuales no existe
probabilidad de recaudado y que fueron retiradas de la situación financiera deben ser
registradas en cuentas de orden deudoras de control. Lo anterior, considerando que el
concepto emitido señala que este tratamiento contable queda a discreción de la Entidad y
su interpretación podría tornarse subjetiva al momento de las auditorías por parte de los
organismos de control.

Contaduría General de la Nación Régimen de 110

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

2. En relación con las estimaciones de las pérdidas por deterioro de las cuentas por cobrar,
la Función Recaudadora de la DIAN puede evidenciar el incumplimiento de los pagos por
parte de los contribuyentes, pero no puede percatarse del desmejoramiento de sus
condiciones crediticias ni prever la probabilidad de que se declaren insolventes o en
quiebra dado que la ley no la faculta para realizar indagaciones que conlleven a
determinar si un contribuyente pagaría o no los impuestos.

Por lo anterior, se sugiere que las estimaciones de pérdidas por deterioro sólo se efectúen
a las cuentas por cobrar por concepto de impuestos que se encuentren sujetas a procesos
de cobro coactivo.

3. Se requiere que la CGN indique el tratamiento contable de los bienes recibidos en

dación en pago, considerando que en la estructura del Catálogo General de Cuentas (CGC)
de las entidades de gobierno no se contempla una cuenta para su registro.

En la actualidad, los bienes recibidos en dación en pago relativos a bienes inmuebles son
entregados a Central de Inversiones S.A. (CISA) para su comercialización y se registran en
la cuenta 1920-BIENES ENTREGADOS A TERCEROS, en tanto que los correspondientes a
bienes muebles, acciones y otros bienes se registran en la cuenta 1930-BIENES RECIBIDOS
EN DACIÓN DE PAGO.

En sentido, se solicita que la CGN señale las actividades debe desarrollar la Función
Recaudadora de la DIAN con los saldos reflejados en estas cuentas al cierre de la vigencia,
los registros contables que deben efectuarse en la siguiente vigencia y las cuentas que
deben utilizarse para registrar los bienes recibidos en dación en pago.

Así mismo, en mesa de trabajo realizada el 31 de julio de 2017, se elevó consulta para
determinar si la Función Recaudadora de la DIAN debe reconocer los bienes recibidos en
dación en pago o si por el contrario, corresponde a la Función Pagadora incorporarlos
dentro de su situación financiera.

4. En mesa de trabajo realizada el 31 de julio de 2017 se expresó la necesidad de que la

CGN indique el tratamiento contable de los intereses de mora.

Al respecto, me permito atender la solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

1. Obligatoriedad de registrar en cuentas de orden deudoras de control las cuentas por

cobrar retiradas de la situación financiera.

Contaduría General de la Nación Régimen de 111

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Al respecto es necesario tener en cuenta que:

•La CGN mediante el concepto N° 20172000000341 del 5 de enero de 2017, estableció lo

siguiente respecto de la baja en cuentas:

“…2. Baja en cuentas de las cuentas por cobrar bajo el Marco normativo anexo a la
Resolución N° 533 de 2015.
La Entidad debe desincorporar de su situación financiera los derechos sobre los cuales no
existe probabilidad de recaudo, en consonancia con la definición de activos, contenida en
el Marco conceptual del anexo de la Resolución N° 533 de 2015… (…)

Los derechos retirados de la situación financiera, pueden ser registrados a discreción de la

Entidad en cuentas de orden, mediante un débito en la subcuenta 831535-Cuentas por
cobrar, de la cuenta 8315-BIENES Y DERECHOS RETIRADOS y un crédito 891506-Activos
retirados, de la cuenta 8915-DEUDORAS DE CONTROL POR CONTRA (CR) (…)” (Subrayado
fuera de texto)

• El Marco conceptual para la preparación y presentación de información financiera de las

entidades de gobierno, incorporado mediante el anexo de la Resolución N° 533 de 2015,
establece lo siguiente en relación con la característica de verificabilidad:

“4.2.1. Verificabilidad

La verificabilidad ayuda a asegurar, a los usuarios, que la información financiera

representa fielmente los hechos económicos que pretende representar. Verificabilidad
significa que diferentes observadores independientes y debidamente informados podrían
alcanzar un acuerdo, aunque no necesariamente completo, sobre la fidelidad de la
representación de una descripción particular. Para ser verificable, la información
cuantificada no necesita ser una estimación única, también puede verificarse un rango de
posibles valores y probabilidades relacionadas. (…)” (Subrayado fuera de texto)

• El numeral 1.3.2.1 de la Norma de presentación de estados financieros, prevista en el

anexo de la Resolución N° 533 de 2015, señala:

“…Adicionalmente, la entidad presentará en el estado de situación financiera, a

continuación de los activos, pasivos y patrimonio, los saldos de las cuentas de orden
deudoras contingentes, de control y fiscales, así como los saldos de las cuentas de orden
acreedoras contingentes, de control y fiscales. (…)” (Subrayado fuera de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 112

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

• El numeral 4.1 de la Norma de políticas contables, cambios en las estimaciones

contables y corrección de errores del anexo de la Resolución N° 533 de 2015, prescribe:

“Las políticas contables son los principios, bases, acuerdos, reglas y procedimientos
adoptados por la entidad para la elaboración y presentación de los estados financieros.

Las políticas contables establecidas por la Contaduría General de la Nación y contenidas

en el Marco Normativo para entidades de gobierno serán aplicadas por la entidad de
manera uniforme para transacciones, hechos y operaciones que sean similares. No
obstante, en algunos casos específicos, se permitirá que la entidad, considerando lo
definido en el Marco Normativo para entidades de gobierno y a partir de juicios
profesionales, seleccione y aplique una política contable para el reconocimiento de un
hecho económico, la cual permita mostrar la situación financiera, el rendimiento
financiero y los flujos de efectivo de la entidad atendiendo las características de
representación fiel y relevancia de la información financiera; caso en el cual, se
documentará la política definida.

• El numeral 3.2.4 del Procedimiento para la evaluación del control interno contable
incorporado mediante la Resolución N° 193 de 2016, dispone lo siguiente:

“3.2.4 Manuales de políticas contables, procedimientos y funciones

La entidad debe contar con un manual de políticas contables, acorde con el marco
normativo que le sea aplicable, en procura de lograr una información financiera con las
características fundamentales de relevancia y representación fiel establecidas en el
Régimen de Contabilidad Pública.

Las políticas contables son los principios, bases, acuerdos, reglas y procedimientos
adoptados por la entidad para la elaboración y presentación de los estados financieros.”
(Subrayado fuera de texto)

• El CGC de las entidades de gobierno describe el grupo 83 – DEUDORAS DE CONTROL y la

cuenta 8315-BIENES Y DERECHOS RETIRADOS, así:

83-DEUDORAS DE CONTROL: “En esta denominación, se incluyen las cuentas que permiten
controlar las operaciones que la entidad realiza con terceros y que, por su naturaleza, no
afectan su situación financiera ni el rendimiento. También incluye las cuentas que
permiten ejercer control administrativo sobre bienes y derechos” (Subrayado fuera de
texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 113

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

8315-BIENES Y DERECHOS RETIRADOS: “Representa el valor de los bienes retirados del

servicio por destrucción o por encontrarse inservibles, así como los bienes totalmente
depreciados, agotados o amortizados, los cuales han sido retirados del servicio por no
encontrarse en condiciones de uso. También registra los derechos retirados por castigo
que, a criterio de la entidad, requieren ser controlados” (Subrayado fuera de texto)

2. Sugerencia de realización de estimaciones de pérdidas por deterioro únicamente a las

cuentas por cobrar por concepto de impuestos que se encuentren sujetas a procesos de
cobro coactivo.

El Marco conceptual para la preparación y presentación de información financiera de las

entidades de gobierno, incorporado mediante el anexo de la Resolución N° 533 de 2015 y
sus modificaciones, establece lo siguiente en relación con las características
fundamentales de la información financiera:

“4.1. Características fundamentales

Las características fundamentales son aquellas que la información financiera debe cumplir
necesariamente para que sea útil a sus usuarios. Se consideran características
fundamentales de la información financiera, las siguientes: Relevancia y Representación
fiel (…)

4.1.1. Relevancia

La información financiera es relevante si es capaz de influir en las decisiones que han de

tomar sus usuarios. La información financiera influye en los usuarios si es material y si
tiene valor predictivo, valor confirmatorio, o ambos. (…)

4.1.2. Representación fiel

Para ser útil, la información financiera debe representar fielmente los hechos
económicos... (…)”
(Subrayado fuera de texto)

El numeral 2.4 de la Norma de Cuentas por Cobrar del Marco Normativo para Entidades
de Gobierno anexo a la Resolución N° 533 de 2015, estipula:

“2.4. Medición posterior (…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 114

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Las cuentas por cobrar serán objeto de estimaciones de deterioro cuando exista evidencia
objetiva del incumplimiento de los pagos a cargo del deudor o del desmejoramiento de
sus condiciones crediticias.” (Subrayado fuera de texto)

En el Procedimiento para la evaluación del control interno contable incorporado mediante

la Resolución N° 193 de 2016, en relación con la eficiencia de los sistemas de información,
la coordinación entre las diferentes dependencias y el análisis, verificación y conciliación
de la información, se estipula:

“3.2.8 Eficiencia de los sistemas de información

Con independencia de la forma que utilicen las entidades para procesar la información, el
diseño del sistema implementado deberá garantizar eficiencia y eficacia en el
procesamiento y generación de la información financiera.

Para la implementación y puesta en marcha de sistemas automatizados, las entidades

observarán criterios de eficiencia en la adquisición de equipos y programas que
contribuyan a satisfacer sus necesidades de información, atendiendo la naturaleza y
complejidad de la entidad de que se trate; además, se deberá procurar que los sistemas
implementados integren adecuadamente los principales procesos que tienen a su cargo
las dependencias.(…)” (Subrayado fuera de texto)

Por otra parte, la CGN mediante el concepto N° 20172000000341 del 5 de enero de 2017,
dispuso lo siguiente:

“…1. Conveniencia de realizar estimaciones de deterioro de la cartera de impuestos.

Pese a que legalmente el valor de las cuentas por cobrar por concepto de impuestos se
debe ajustar con el valor de los intereses moratorios y sanciones tributarias, ello no
garantiza su recaudo efectivo, pues esto depende en gran medida de la capacidad que
tiene el deudor para cancelar sus obligaciones (…) razón por la cual, contablemente la
Entidad debe efectuar estimaciones de deterioro cuando exista evidencia objetiva del
incumplimiento de los pagos a cargo del deudor o del desmejoramiento de sus
condiciones crediticias.

…financiera y contablemente la Entidad debe reflejar mediante el reconocimiento de las

pérdidas por deterioro de las cuentas por cobrar, el costo económico o el de oportunidad
que se genera por el incumplimiento o la demora de los pagos a cargo del deudor,
garantizando la producción de información financiera que cumpla con la característica

Contaduría General de la Nación Régimen de 115

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

fundamental de representación fiel, a que hace referencia el Marco Conceptual dispuesto

en el de la Resolución N° 533 de 2015. (…)
5. Consideraciones para efectuar estimaciones de deterioro de las cuentas por cobrar.

Para determinar si una cuenta por cobrar por impuestos debe ser objeto de estimaciones
de pérdidas por deterioro, la Entidad debe verificar por lo menos al final del periodo
contable si existe evidencia objetiva del incumplimiento de los pagos a cargo del deudor o
del desmejoramiento de sus condiciones crediticias, esto es, si existe información
observable que revele, entre otros aspectos: moras o incumplimientos en los pagos,
dificultades financieras significativas del deudor, alta probabilidad de que éste se declare
insolvente o en quiebra, concesiones otorgadas por la Entidad debido a la situación
financiera del deudor y que bajo otras condiciones no habría otorgado, como la
ampliación de plazos o la subscripción de acuerdos de fraccionamiento o reestructuración
de la deuda. (…)” (Subrayado fuera de texto)

3. Tratamiento contable de los bienes recibidos en dación en pago y si éstos los debe
reconocer la Función Recaudadora o Pagadora de la DIAN.

En primer lugar, artículo 1° del Decreto N° 4815 de 2007, por el cual se reglamenta el
inciso 2° del artículo 840 del Estatuto Tributario, establece:

“Artículo 1°. Dación en pago. La dación en pago de que trata el inciso segundo del artículo
840 del Estatuto Tributario, es un modo de extinguir las obligaciones tributarias
administradas por la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas
Nacionales, DIAN, por concepto de impuestos, anticipos, retenciones y sanciones junto
con las actualizaciones e intereses a que hubiere lugar, a cargo de los deudores que se
encuentren en procesos de extinción de dominio, en los cuales se adjudique la propiedad
del bien a la Nación- Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN, o en procesos
concursales; de liquidación forzosa administrativa; de reestructuración empresarial; de
insolvencia o de cruce de cuentas, que se encuentren en curso, de acuerdo con lo
establecido en la Ley 550 de 1999.

La dación en pago relativa a bienes recibidos se materializará mediante la transferencia

del derecho de dominio y posesión a favor de la Nación - Unidad Administrativa Especial
Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN.

Dicha transferencia da lugar a que se cancelen en los registros contables y en la cuenta

corriente del deudor, las obligaciones relativas a impuestos, anticipos, retenciones y
sanciones junto con las actualizaciones e intereses a que hubiere lugar en forma
equivalente al valor por el cual se hayan recibido los bienes.

Contaduría General de la Nación Régimen de 116

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Los bienes recibidos en dación en pago ingresarán al patrimonio de la Nación y se

registrarán en las cuentas del balance de los ingresos administrados por la Unidad
Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN.” (Subrayado
fuera de texto)

En segundo lugar, el Marco Conceptual dispuesto en el anexo de la Resolución N° 533 de

2015, establece lo siguiente en relación con el principio de esencia sobre la forma y la
definición de los activos:

“Esencia sobre forma: las transacciones y otros hechos económicos de las entidades se
reconocen atendiendo a su esencia económica, independientemente de la forma legal que
da origen a los mismos. (…)

6.1.1. Activos

Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y de
los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a)
usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio,
c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d) beneficiarse de la
revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de efectivo.

El control implica la capacidad de la entidad para usar un recurso o definir el uso que un
tercero debe darle, para obtener potencial de servicio o para generar beneficios
económicos futuros. Al evaluar si existe o no control sobre un recurso, una entidad debe
tener en cuenta, entre otros aspectos: la titularidad legal, el acceso al recurso o la
capacidad de un tercero para negar o restringir su uso, la forma de garantizar que el
recurso se use para los fines previstos y la existencia de un derecho exigible sobre el
potencial de servicio o sobre la capacidad de generar beneficios económicos derivados del
recurso. (…)

El potencial de servicio de un activo es la capacidad que tiene dicho recurso para prestar
servicios que contribuyen a la consecución de los objetivos de la entidad sin generar,
necesariamente, flujos de efectivo.

Los beneficios económicos futuros incorporados a un activo son el potencial que tiene
dicho activo para contribuir, directa o indirectamente, a generar flujos de efectivo y otros
equivalentes al efectivo. Estos beneficios también pueden traducirse en la capacidad que

Contaduría General de la Nación Régimen de 117

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

tiene un recurso para reducir los flujos futuros de salida de efectivo. (…)” (Subrayado fuera
de texto)

En tercer lugar, la CGN mediante el concepto N° 20172000000341 del 5 de enero de 2017,

estipuló:
“…Para determinar en qué cuenta se deben reconocer los bienes recibidos en dación de
pago, debe señalarse que es responsabilidad de la Entidad desde el momento en que se
reciben, definir el uso que se le dará a los mismos, así por ejemplo, los bienes que se
reciban para comercializarse en el curso normal de la operación, distribuirse en forma
gratuita o a precios de no mercado en el curso normal de la operación, o transformarse o
consumirse en actividades de producción de bienes o prestación de servicios, deben
reconocerse en la subcuenta y cuenta correspondiente del grupo 15- Inventarios.

Por otro lado, los bienes tangibles que vayan a ser empleados por la Entidad para la
producción o suministro de bienes, para la prestación de servicios y para propósitos
administrativos, así como los bienes muebles para generar ingresos producto de su
arrendamiento, y los bienes inmuebles arrendados por un valor inferior al valor de
mercado del arrendamiento, deben reconocerse en la subcuenta y cuenta
correspondiente del grupo 16-Propiedades, Planta y Equipo.

En contraste, aquellos bienes inmuebles que se vayan a destinar para generar rentas en
condiciones de mercado, plusvalías o ambas, deben reconocerse en la cuenta 1951-
Propiedades de Inversión.

Por su parte, los recursos identificables de carácter no monetario y sin apariencia física,
sobre los cuales la Entidad tenga el control y prevea utilizarlos por más de un periodo
contable, deben reconocerse en la cuenta 1970-Activos Intangibles.

En cuanto a los instrumentos de deuda o de patrimonio recibidos en dación de pago,

conviene señalar que deben reconocerse en las respectivas subcuentas y cuentas del
grupo 12-Inversiones e instrumentos derivados, según corresponda a inversiones de
administración de liquidez o inversiones en controladas o en asociadas…” (Subrayado
fuera de texto)

En cuarto lugar, el Instructivo 002 de 2015, mediante el cual se imparten las instrucciones
generales que deben seguir las entidades sujetas al ámbito de aplicación de la Resolución
N° 533 del 8 de octubre de 2015, para la determinación de los saldos iniciales bajo el
nuevo Marco normativo establece lo siguiente:

“…1.1.1. Inversiones de administración de liquidez (…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 118

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

…Las inversiones de administración de liquidez se clasificarán atendiendo la intención que

tenga la entidad sobre la inversión en las siguientes cuatro categorías: valor de mercado
con cambios en el resultado, costo amortizado, valor de mercado con cambios en el
patrimonio o costo.

1.1.1.1. Inversiones clasificadas en la categoría de valor de mercado con cambios en el

resultado (…)

Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes:

a) Identificar y clasificar, en esta categoría, las inversiones que tengan valor de mercado y
que se espere negociar. (…)

b) Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, el saldo registrado a 31 de

diciembre (…) por concepto de provisiones asociadas con las inversiones identificadas en
el literal a), afectando directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al
Nuevo Marco de Regulación.

c) Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, el saldo registrado a 31 de

diciembre (…) por concepto de valorizaciones asociadas con las inversiones identificadas
en el literal a), afectando la cuenta Superávit por Valorizaciones reconocida previamente
en el patrimonio.

d) Medir las inversiones identificadas en el literal a) por el valor de mercado en la fecha de

transición, afectando directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al
Nuevo Marco de Regulación.

1.1.1.2. Inversiones clasificadas en la categoría de costo amortizado (…)

Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes:

a) Identificar y clasificar, en esta categoría, las inversiones que se esperan mantener hasta
el vencimiento. (…)

b) Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, el saldo registrado a 31 de

diciembre (…) por concepto de provisiones asociadas con las inversiones identificadas en

Contaduría General de la Nación Régimen de 119

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

el literal a), afectando directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al

Nuevo Marco de Regulación.

c) Calcular la tasa de interés efectiva desde la fecha de adquisición del instrumento hasta
la fecha de vencimiento. (…)

d) Medir estas inversiones por el costo amortizado, es decir, por el valor presente de los
flujos futuros descontados a la tasa de interés efectiva en la fecha de transición, afectando
directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de
Regulación.

e) Evaluar si existen evidencias objetivas de deterioro causado por el incumplimiento de

los pagos a cargo del emisor o del desmejoramiento de las condiciones crediticias del
mismo. Si este es el caso, estimar el deterioro como la cantidad en que el valor obtenido,
de acuerdo con el literal d), excede al valor presente de los flujos de efectivo futuros
recuperables estimados (excluyendo las pérdidas crediticias futuras), descontados a la
tasa de interés efectiva.

f) Reconocer el deterioro calculado conforme a lo establecido en el literal e) en la cuenta

Deterioro Acumulado de Inversiones afectando directamente el patrimonio en la cuenta
Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

1.1.1.3. Inversiones clasificadas en la categoría de valor de mercado con cambios en el

patrimonio (…)

Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes:

a) Identificar y clasificar, en esta categoría, los instrumentos de patrimonio que tienen

valor de mercado; que no se esperan negociar y que no otorgan control, influencia
significativa ni control conjunto. (…)

b) Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, el saldo registrado a 31 de

diciembre (…) por concepto de provisiones asociadas con las inversiones identificadas en
el literal a), afectando directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al
Nuevo Marco de Regulación.

c) Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, el saldo registrado a 31 de

diciembre (…) por concepto de valorizaciones asociadas con las inversiones

Contaduría General de la Nación Régimen de 120

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

identificadasen el literal a), afectando la cuenta Superávit por Valorizaciones reconocida

previamente en el patrimonio.

d) Medir las inversiones identificadas en el literal a) por el valor de mercado en la fecha de

transición, afectando directamente el patrimonio en la cuenta Ganancias o Pérdidas en
Inversiones en Instrumentos de Patrimonio al Valor de Mercado con Cambios en el
Patrimonio.
e) Identificar y clasificar, en esta categoría, las inversiones en títulos de deuda que tienen
valor de mercado y que no se mantienen con la intención exclusiva de negociarlas o de
conservarlas hasta su vencimiento. (…)

f) Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, el saldo registrado a 31 de

diciembre (…) por concepto de provisiones asociadas con las inversiones identificadas en
el literal e), afectando directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al
Nuevo Marco de Regulación.

g) Calcular la tasa de interés efectiva desde la fecha de adquisición del instrumento hasta
la fecha de vencimiento. (…)

h) Medir estas inversiones por el costo amortizado, es decir, por el valor presente de los
flujos futuros descontados a la tasa de interés efectiva en la fecha de transición, afectando
directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de
Regulación.

i) Evaluar si existen evidencias objetivas de deterioro causado por el incumplimiento de

los pagos a cargo del emisor o del desmejoramiento de las condiciones crediticias del
mismo. En tal caso, el deterioro corresponderá a la diferencia entre el valor inicialmente
reconocido de acuerdo con los literales d) y h) y el valor de mercado en la fecha de
medición del deterioro, cuando este último sea menor y la variación negativa se relacione
con las evidencias objetivas de deterioro.

j) Reconocer el deterioro calculado conforme a lo establecido en el literal i), en la cuenta

Deterioro de Inversiones, afectando directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por
Transición al Nuevo Marco de Regulación.

k) Adicionalmente, medir las inversiones identificadas en el literal e) por el valor de

mercado en la fecha de transición, afectando directamente el patrimonio en la cuenta
Ganancias o Pérdidas en Inversiones en Instrumentos de Patrimonio al Valor de Mercado
con Cambios en el Patrimonio.

Contaduría General de la Nación Régimen de 121

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

1.1.1.4. Inversiones clasificadas al costo (…)

Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes:

a) Identificar y clasificar, en esta categoría, los instrumentos de patrimonio que no tengan

valor de mercado (con independencia de que se espere o no negociarlos) siempre que no
otorguen control, influencia significativa ni control conjunto, e instrumentos de deuda que
no tengan valor de mercado y que no se mantengan con la intención exclusiva de
negociarlos o de conservarlos hasta su vencimiento. (…)
b) Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, el saldo registrado a 31 de
diciembre (…) por concepto de provisiones asociadas con las inversiones identificadas en
el literal a), afectando directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al
Nuevo Marco de Regulación.

c) Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, el saldo registrado a 31 de

diciembre (…) por concepto de valorizaciones asociadas con las inversiones identificadas
en el literal a), afectando la cuenta Superávit por Valorizaciones reconocida previamente
en el patrimonio.

d) Medir las inversiones identificadas en el literal a) por su saldo a 31 de diciembre (…).

e) Evaluar si existen evidencias objetivas de deterioro de las inversiones clasificadas en

esta categoría y, si es así, realizar los siguientes procedimientos:

i) Para el caso de los instrumentos de deuda, estimar el deterioro como la cantidad en que
el valor en libros del activo excede al valor presente de los flujos de efectivo futuros
recuperables estimados (excluyendo las pérdidas crediticias futuras), descontados
utilizando la tasa de interés de mercado vigente en la fecha de transición para
transacciones similares.

ii) Para el caso de los instrumentos de patrimonio, estimar el deterioro como la cantidad
en que el valor en libros de la inversión excede al valor de la participación patrimonial en
la entidad receptora de la inversión en la fecha de la transición.

f) Reconocer el deterioro calculado conforme a lo establecido en el literal e), en la cuenta

Deterioro de inversiones, afectando directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por
Transición al Nuevo Marco de Regulación. (…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 122

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

1.1.5. Inversiones en controladas, asociadas y negocios conjuntos (…)

Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes:

a) Identificar y clasificar las inversiones en controladas, asociadas y en negocios conjuntos.

b) Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, el saldo registrado a 31 de
diciembre (…) por concepto de valorización de estas inversiones, afectando la cuenta
Superávit por Valorizaciones reconocida previamente en el patrimonio.

c) Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, el saldo registrado a 31 de

diciembre (…) por concepto de provisiones de estas inversiones, afectando directamente
el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

d) Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, el saldo registrado a 31 de

diciembre (…) en la cuenta Amortización Acumulada de Intangibles por concepto de
crédito mercantil, afectando directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por
Transición al Nuevo Marco de Regulación.

e) Adicionar, al valor de la inversión identificada en el literal a), cualquier plusvalía o

crédito mercantil reconocido, de manera separada, como intangible a 31 de diciembre
(…), cuando a ello haya lugar.

f) Aplicar, en la fecha de transición, el método de participación patrimonial para cada una

de las categorías de inversiones clasificadas de acuerdo con el literal a). Los ajustes
provenientes de las partidas que hayan afectado la cuenta Impactos Por Transición al
Nuevo Marco de Regulación de la controlada, asociada o negocio conjunto afectarán
directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de
Regulación. Por su parte, los ajustes provenientes de partidas que hayan afectado otras
cuentas del patrimonio de la controlada, asociada o negocio conjunto, que no se originen
por reclasificaciones de partidas, afectarán directamente el patrimonio en la cuenta
Superávit por Método de Participación Patrimonial.

g) Identificar si existen evidencias objetivas de deterioro de las inversiones en controladas,

asociadas o en negocios conjuntos como consecuencia del incumplimiento de los pagos a
cargo de la controlada, asociada o negocio conjunto, o de las condiciones crediticias de las
mismas.

Contaduría General de la Nación Régimen de 123

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

h) Calcular, en caso de encontrar evidencias de deterioro, el valor recuperable de la

inversión de acuerdo con lo establecido en este Instructivo para el deterioro del valor de
los activos generadores de efectivo.

i) Comparar el valor en libros de la inversión con su valor recuperable. Si este último es

menor, reconocer la diferencia en la cuenta Deterioro Acumulado de Inversiones,
afectando directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo
Marco de Regulación. (…)

1.1.8. Inventarios (…)

Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes:

a) Identificar y clasificar, como inventarios, aquellos bienes comercializados que se hayan

dado de baja y sobre los cuales, en la fecha de transición, se mantengan riegos y ventajas
inherentes a la propiedad del activo. Estos inventarios se incorporarán por el valor por el
cual se hayan dado de baja afectando directamente el patrimonio en la cuenta Impactos
por Transición al Nuevo Marco de Regulación. Adicionalmente, se afectará la cuenta
Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación por el valor del ingreso asociado a
la venta del activo y se dará de baja la cuenta por cobrar relacionada con dicho ingreso o
se reconocerá un pasivo por el valor recibido si una parte o la totalidad del bien ya hubiera
sido pagado.

b) Identificar y clasificar los inventarios, incluyendo los del literal a), según su naturaleza
(…)

c) Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, la provisión de inventarios

reconocida a 31 de diciembre (…), afectando directamente el patrimonio en la cuenta
Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

d) Deducir, para cada elemento de inventarios, los descuentos comerciales, las rebajas y
otras partidas similares, y los impuestos recuperables capitalizados. Esta deducción
afectará directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco
de Regulación.

e) Definir y aplicar, para cada ítem o agrupación de inventarios, el método de valuación de

acuerdo con su naturaleza. La entidad podrá elegir entre el método de identificación
específica, PEPS o Promedio Ponderado. Cualquier diferencia surgida en esta valuación
afectará directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco
de Regulación.
Contaduría General de la Nación Régimen de 124
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

f) Determinar el costo de reposición de los inventarios que se mantengan para ser

distribuidos en forma gratuita o a precios de no mercado, así como los que se tengan para
consumir en la prestación de servicios o la producción de bienes, que se vayan a distribuir
en forma gratuita o a precios de no mercado.

g) Determinar el costo de reposición de las materias primas y otros suministros

mantenidos para la producción de inventarios destinados a la venta, cuando una
disminución en el valor de la materia prima indique que el valor neto de realización de los
productos terminados va a ser inferior a su costo.

h) Determinar el valor neto de realización para los inventarios destinados a la venta.

i) Comparar el valor reconocido de acuerdo con los literales d) y e) con el valor

determinado en los literales f) y g), para los inventarios que se mantengan para ser
distribuidos en forma gratuita o a precios de no mercado, así como los que se tengan para
consumir en la prestación de servicios o la producción de bienes, con independencia de
que dichos bienes o servicios se vayan a distribuir en forma gratuita o a precios de no
mercado. Si el valor determinado en los literales f) y g) es menor, reconocer la diferencia
entre esos dos valores como deterioro de valor de los inventarios, afectando directamente
el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

j) Comparar el valor reconocido de acuerdo con los literales d) y e) con el valor neto de
realización para los inventarios destinados a la venta en condiciones de mercado
determinado en el literal h). Si este último es menor, reconocer la diferencia entre esos
dos valores como deterioro de valor de los inventarios afectando directamente el
patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación. (…)

1.1.9. Propiedades, planta y equipo (…)

Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes:

a) Identificar y clasificar las propiedades, planta y equipo por su naturaleza (…)

b) Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, las provisiones de propiedades,

planta y equipo reconocidas a 31 de diciembre (…), afectando directamente el patrimonio
en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

Contaduría General de la Nación Régimen de 125

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

c) Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, las valorizaciones de propiedades,

planta y equipo reconocidas a 31 de diciembre (…), afectando directamente el patrimonio
en la cuenta Superávit por Valorizaciones.

d) Medir cada partida de una clase de propiedad, planta y equipo utilizando alguna de las
siguientes alternativas:

i) Al costo menos depreciaciones y pérdidas por deterioro de valor (…)

ii) Al valor de mercado, al costo de reposición o al costo de reposición a nuevo depreciado

determinados a través de un avalúo técnico en la fecha de transición. (…)

iii) Al valor actualizado en un periodo anterior, siempre que este valor sea comparable, en
la fecha de actualización, con el valor de mercado o con el costo depreciado que tendría el
elemento si se hubieran aplicado los criterios establecidos en el Nuevo Marco normativo.
(…)

1.1.13. Propiedades de inversión (…)

Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes:

a) Identificar y clasificar las propiedades de inversión por su naturaleza (…)

b) Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, las provisiones de propiedades de

inversión reconocidas a 31 de diciembre (…), afectando directamente el patrimonio en la
cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

c) Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, las valorizaciones de propiedades

de inversión reconocidas a 31 de diciembre (…), afectando directamente el patrimonio en
la cuenta Superávit por Valorizaciones.

d) Medir cada partida de una clase de propiedades de inversión utilizando alguna de las
siguientes alternativas:

i) Al costo menos depreciaciones y pérdidas por deterioro de valor (…)

ii) Al valor de mercado al costo de reposición o al costo de reposición a nuevo depreciado

determinados a través de un avalúo técnico en la fecha de transición. (…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 126

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

iii) Al valor actualizado en un periodo anterior, siempre que este valor sea comparable, en
la fecha de actualización, con el valor de mercado o con el costo depreciado que tendría el
elemento si se hubieran aplicado los criterios establecidos en el Nuevo Marco normativo.
(…)

1.1.14. Activos intangibles (…)

Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes:
a) Identificar los activos intangibles adquiridos, desarrollados y formados. (…)

b) Medir los activos intangibles adquiridos de la siguiente forma:

i) Determinar, para los intangibles adquiridos en una transacción sin contraprestación, el

valor de mercado del activo en la fecha en que se adquirió. Si esto no es factible,
determinar el costo de reposición del activo en la fecha en que se adquirió. La diferencia
entre el valor de mercado o el costo de reposición, y el valor por el cual fue reconocido
inicialmente el activo afectará directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por
Transición al Nuevo Marco de Regulación. Si no es posible determinar el valor de mercado
ni el costo de reposición, la entidad mantendrá el activo por el valor inicialmente
reconocido.

ii) Identificar los activos intangibles provenientes de contratos de arrendamiento

financiero y medirlos por el valor de mercado o costo de reposición del activo en la fecha
del inicio del contrato, más todos los desembolsos incurridos para colocar el activo en
condiciones de uso. Este ajuste afectará directamente el patrimonio en la cuenta Impactos
por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

iii) Identificar los intangibles desarrollados en virtud de contratos de concesión y medirlos

por el valor de la inversión privada más los aportes que haya realizado la entidad
concedente, siempre que estos valores se relacionen con el desarrollo del activo o con
adiciones o mejoras que se hagan a este. Este ajuste afectará directamente el patrimonio
en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

iv) Identificar los intangibles adquiridos que no se derivan de una transacción sin
contraprestación y medirlos por el costo del elemento. De dicho valor, deducir los
siguientes conceptos que hayan sido capitalizados: los descuentos, las rebajas y los
impuestos recuperables. La diferencia entre el costo calculado según lo señalado
anteriormente y el costo reconocido a 31 de diciembre (…) incrementará o disminuirá el

Contaduría General de la Nación Régimen de 127

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

valor del activo afectando directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por

Transición al Nuevo Marco de Regulación.

v) Identificar los activos intangibles que tienen vida útil finita y los que tienen vida útil
indefinida.

vi) Calcular, para los activos intangibles que tienen vida útil finita, la amortización
acumulada que el elemento tendría a la fecha de transición tomando como referencia el
valor determinado de acuerdo con los numerales i) a v), con independencia de que
provengan o no de una transacción sin contraprestación. (…)
vii) Evaluar si a la fecha de transición, existen indicios de deterioro del valor y, si este es el
caso, comprobar el deterioro del valor para dicha partida. (…)” (Subrayado fuera de texto)

4. Tratamiento contable de los intereses de mora

El tratamiento contable de los intereses de mora fue indicado por la CGN mediante el
concepto N° 20172000000311 del 5 de enero de 2017, dirigido a la doctora Ana María
Lombana, Gerente Financiero del Municipio de Cogua, así:

“…2. Reconocimiento y medición de los intereses de mora…

Los intereses de mora de las cuentas por cobrar (…) deben reconocerse, cuando (…) exista
un grado de certidumbre suficiente sobre el recaudo de los beneficios económicos a
través de la entrada de un flujo financiero fijo o determinable, a través de efectivo,
equivalentes al efectivo u otro instrumento y su valor pueda medirse de forma fiable, de
conformidad con las condiciones para reconocimiento de los activos y los ingresos,
previstas en el Marco Conceptual anexo a la Resolución N° 533 de 2015.

Si se determina que se cumplen las condiciones anteriormente mencionadas, los intereses

de mora deben reconocerse como cuentas por cobrar e ingresos por el valor de la
transacción; es decir, por el valor que se espera recaudar.

Ahora bien, si en una medición posterior, (…) existen indicios de deterioro de la cuenta
por cobrar por el incumplimiento de los pagos a cargo del contribuyente o del
desmejoramiento de sus condiciones crediticias, debe reconocer de forma separada, un
menor valor de la cuenta por cobrar y un gasto por deterioro, cuando el valor en libros de
la cuenta por cobrar supere al valor presente de sus flujos de efectivo futuros estimados
de la misma utilizando como factor de descuento la tasa de interés de los TES con plazos
similares.

Contaduría General de la Nación Régimen de 128

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Cuando los intereses de mora no cumplan con todas las condiciones para ser reconocidos
como activos e ingresos, deben ser registrados como activos contingentes en cuentas de
orden, hasta tanto la entrada de beneficios económicos (…) pase a ser prácticamente
cierta, para proceder al reconocimiento del ingreso y de la cuenta por cobrar. (…)”
(Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas, se concluye:

1. Obligatoriedad de registrar en cuentas de orden deudoras de control las cuentas por
cobrar retiradas de la situación financiera.

Corresponde a la Función Recaudadora de la DIAN, establecer cuáles de los derechos que

son retirados de la situación financiera por no cumplir con la definición de los activos
dispuesta en el Marco conceptual contenido en el anexo de la Resolución N° 533 de 2015,
requieren ser controlados administrativamente y cuáles no, considerando que la
descripción de la cuenta 8315-BIENES Y DERECHOS RETIRADOS, estipula que en esta
deben registrarse, los derechos retirados que a discreción de las entidades precisan de
este tipo de control.

En todo caso, el criterio seleccionado por la Función Recaudadora de la DIAN, para

establecer si una cuenta por cobrar retirada de su situación financiera requiere un control
administrativo, debe ser documentado en su manual de políticas contables presentando
los juicios profesionales efectuados que motivaron su elección, de modo que los usuarios
de la información financiera, incluyendo los evaluadores de la misma, alcancen un
acuerdo, aunque no necesariamente completo, sobre la fidelidad de los saldos de orden
de control que deben presentarse en el estado de situación financiera, a continuación de
los activos, pasivos y patrimonio como lo exige la Norma de presentación de estados
financieros, prevista en el anexo de la Resolución N° 533 de 2015 y sus modificaciones.

2. Sugerencia de realización de estimaciones de pérdidas por deterioro únicamente a las

cuentas por cobrar por concepto de impuestos que se encuentren sujetas a procesos de
cobro coactivo.

Para que la información financiera sea útil a sus diferentes usuarios, ésta debe representar
fielmente los hechos económicos y debe influir en la toma de decisiones; razón por la cual,
no es pertinente que sólo se realicen estimaciones de pérdidas por deterioro de la cuentas
por cobrar por concepto de impuestos en proceso de cobro coactivo, considerando que el
valor de las pérdidas por deterioro pretende reflejar financieramente el costo de
oportunidad en que se incurre por el incumplimiento o la tardanza de los pagos a cargo

Contaduría General de la Nación Régimen de 129

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

del deudor, el cual se encuentra relacionado con el concepto económico del valor del
dinero en el tiempo.

Adicionalmente, al presentar en los estados financieros las pérdidas por deterioro de las
cuentas por cobrar, se espera que sus usuarios, logren un entendimiento sobre las
consecuencias económicas de las alternativas de decisión frente al uso o destinación de
los recursos que se habrían seleccionado si el pago hubiese sido oportuno y una
comprensión sobre las alternativas de decisión que se deben seleccionar para compensar
el costo implícito por el incumplimiento del pago por parte del deudor o la demora en el
recaudo.

Por lo anterior y considerando que las cuentas por cobrar en materia de impuestos tienen
un impacto preeminente en la gestión de las finanzas públicas del Estado, se ratifica el
concepto N° 20172000000341 del 5 de enero de 2017, en cuanto a la obligatoriedad de
realizar estimaciones de pérdidas de deterioro de las cuentas por cobrar por concepto de
impuestos, sin excepción alguna, cuando exista evidencia objetiva de incumplimiento del
pago a cargo del contribuyente o un desmejoramiento de su capacidad crediticia.

A su vez, es importante señalar que por el considerable número de contribuyentes y

cuentas por cobrar de diversa índole que gestiona la Función Recaudadora de la DIAN, es
posible realizar una evaluación del deterioro por grupos de contribuyentes que guarden
características homogéneas, en relación con el riesgo de crédito del deudor, capacidad de
pago, garantías ofrecidas, estado de morosidad, condiciones económicas del sector al cual
pertenece el contribuyente, localización geográfica, entre otros aspectos relevantes,
según apliquen a las condiciones específicas, los cuales deben ser definidos y
documentados por la Entidad en su manual de políticas contables.

Por otra parte, es necesario advertir que el registro de las pérdidas por deterioro de las
cuentas por cobrar tiene fundamentos en términos de la fidelidad de la representación
económica de los derechos, sin que ello menoscabe los preceptos de orden legal y
constitucional, motivo por el cual, la Entidad debe seguir adelantando las actividades de
gestión de recaudo que le competen.

En razón de lo anterior, la información sobre las cuentas por cobrar registrada en los libros
de contabilidad podría presentar diferencias con las fuentes de datos de las dependencias
que se encuentran interrelacionadas con el proceso contable, lo que exige que la Entidad
deba implementar los procedimientos que sean necesarios para la preparación periódica
de conciliaciones. En todo caso, las conciliaciones preparadas deben estar respaldadas en
papeles de trabajo que expongan el análisis y las verificaciones efectuadas por la Entidad.

Contaduría General de la Nación Régimen de 130

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Adicionalmente, conviene señalar que ante la naturaleza y complejidad de la operaciones

de la Función Recaudadora de la DIAN en la gestión de las cuentas por cobrar, es
necesario contar una robusta herramienta informática que garantice la eficiencia y
eficacia en el procesamiento y generación de información financiera ajustada a los
requerimientos del Marco Normativo para Entidades de Gobierno, incorporado mediante
la Resolución N° 533 de 2015 y sus modificaciones.

3. Tratamiento contable de los bienes recibidos en dación en pago y si éstos los debe
reconocer la Función Recaudadora o Pagadora de la DIAN.

Como se estipuló en el concepto N° 20172000000341 del 5 de enero de 2017, es

primordial que desde que se reciben los bienes en dación en pago, la Entidad defina el uso
que se les dará a los mismos, y dependiendo de la intención que se determine, se deben
registrar así:

En las respectivas subcuentas y cuentas del grupo 12-Inversiones e instrumentos

derivados, cuando correspondan a inversiones de administración de liquidez, inversiones
en controladas, asociadas o negocios conjuntos.

En las subcuentas y cuentas que correspondan del grupo 15-Inventarios, cuando se traten
de activos que se esperen comercializar, distribuir en forma gratuita o a precios de no
mercado en el curso normal de la operación, o transformarse o consumirse en actividades
de producción de bienes o prestación de servicios.

En las subcuentas y cuentas respectivas del grupo 16-Propiedades, Planta y Equipo,

cuando se traten de bienes tangibles que vayan a ser utilizados para la producción o
suministro de bienes, para la prestación de servicios y para propósitos administrativos, así
como los bienes muebles para generar ingresos producto de su arrendamiento, y los
bienes inmuebles arrendados por un valor inferior al valor de mercado del arrendamiento,
no se espere venderlos en el curso de las actividades ordinarias de la entidad y se prevea
usarlos durante más de un periodo contable.

En la cuenta 1951-Propiedades de Inversión, tratándose de bienes inmuebles que se vayan

a destinar para generar rentas en condiciones de mercado, plusvalías o ambas.

En la cuenta 1970-Activos Intangibles, cuando correspondan a recursos identificables de

carácter no monetario y sin apariencia física, sobre los cuales la Entidad tenga el control y
prevea utilizarlos por más de un periodo contable.

En relación con la consulta elevada en mesa de trabajo del 31 de julio de 2017, para

Contaduría General de la Nación Régimen de 131

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

determinar si la Función Recaudadora de la DIAN debe reconocer los bienes recibidos en

dación en pago o si corresponde a la Función Pagadora incorporarlos dentro de su
situación financiera, conviene señalar que el artículo 1° de Decreto N° 4815 de 2017,
establece el registro de estos bienes debe efectuarse en las cuentas del balance de los
ingresos administrados por la U.A.E. DIAN.

Por consiguiente, en un primer momento, los bienes recibidos en dación en pago deben
ser reconocidos por la Función Recaudadora, cancelando en la cuenta corriente del
deudor, las obligaciones relativas a impuestos, anticipos, retenciones y sanciones junto
con las actualizaciones e intereses a que hubiere lugar en forma equivalente al valor por el
cual se hayan recibido los bienes.

En un segundo momento, las Funciones Recaudadora y Pagadora de la DIAN, deben

evaluar conjuntamente las condiciones que permiten determinar quién controla el activo
conforme a la definición de los activos y al principio de esencia sobre la forma en el
contexto señalado en el Marco Conceptual anexo a la Resolución N° 533 de 2015 y sus
modificaciones.

Si luego del análisis interno, se concluye de manera conjunta, que la Función Pagadora de
la DIAN tiene un derecho exigible sobre el potencial de servicios o sobre los beneficios
económicos derivados de los bienes recibidos en dación en pago, la Función Recaudadora
debe transferirlos para que la Función Pagadora pueda reconocerlos en su situación
financiera.

En todo caso, el juicio profesional empleado para determinar el control sobre el activo
debe ser documentado, justificado y aprobado por las partes, dejando constancia de que
las conclusiones obtenidas a partir del análisis realizado fueron aceptadas. Esto garantiza
que los organismos de control y observadores independientes al verificar la información
financiera utilicen el criterio definido por la Entidad y logren un acuerdo sobre la fidelidad
de la representación de las partidas que componen los estados financieros de ambas
partes en lo relativo a los bienes recibidos en dación en pago.

A su vez, es necesario mencionar que el juicio profesional de que tratan los párrafos
anteriores, debe ser aplicado en la fecha de transición al nuevo marco de regulación y
corresponderá a la Función Recaudadora o Pagadora de la DIAN, según se concluya
internamente después de realizar el análisis correspondiente, para determinar los saldos
iniciales de los bienes recibidos en dación en pago al 1° de enero de 2018, de acuerdo con
las actividades señaladas en el Instructivo 002 de 2015, las cuales se encuentran
transcritas en la sección de consideraciones de este concepto.

Contaduría General de la Nación Régimen de 132

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

4. Tratamiento contable de los intereses de mora

Para la contabilización de los intereses de mora, la Función Recaudadora de la DIAN debe

aplicar el tratamiento contable indicado por la CGN en el concepto N° 20172000000311
del 5 de enero de 2017, dirigido a la doctora Ana María Lombana, Gerente Financiero del
Municipio de Cogua, el cual se encuentra transcrito en la sección de consideraciones de
este concepto, el cual es aplicable al caso consultado.

***

CONCEPTO No. 20172000066881 DEL 26-10-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Inversiones e instrumentos derivados
Clasificación de participaciones accionarias como inversiones en
controladas, asociadas, negocios conjuntos o de administración
de liquidez.
Cálculo del valor en uso de las inversiones en controladas o en
asociadas.
Uniformidad de políticas contables de las controladas o
asociadas y de la inversora para la aplicación del Método de
SUBTEMAS Participación Patrimonial.
Eliminación del saldo acumulado a 31 de diciembre de 2017 de
las provisiones de inversiones en controladas y asociadas con
ocasión a la aplicación del Instructivo 002 de 2015.
Precisiones sobre la cuenta de Impactos Por Transición al Nuevo
Marco de Regulación de las empresas en donde el MHCP tiene
inversiones en controladas, asociadas o negocios conjuntos, con
ocasión a la aplicación del Instructivo 002 de 2015.

Doctora:
CLAUDIA YADIRA PÉREZ GIL
Coordinadora Grupo de Contabilidad
Ministerio de Hacienda y Crédito Público
Bogotá D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

Contaduría General de la Nación Régimen de 133
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

N° 20175500000382, del 10 de enero de 2017, mediante la cual solicita dar respuesta a las
siguientes en el ámbito de aplicación del Marco Normativo para Entidades de Gobierno:

1. ¿La participación accionaria del 6,23% que tiene el Ministerio Hacienda y Crédito
Público (MHCP) en Electrificadora del Caribe S.A. E.S.P. podría clasificarse como una
inversión en controlada o en asociada?

Contexto: El MHCP considera que ejerce control sobre las decisiones de la entidad
receptora de la inversión, al participar activamente como representante del Gobierno en
los procesos de negociación con el socio mayoritario para garantizar la adecuada
prestación de servicio de energía eléctrica a los habitantes de la Costa Atlántica, con
ocasión al proceso de intervención en el que se encuentra la empresa por parte de la
Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios.

2. ¿Las participaciones accionarias que tiene el MHCP en Centrales Eléctricas de

Nariño S.A. E.S.P. (27,03%), Centrales Eléctricas del Cauca S.A. E.S.P. (13,53%) y Empresa
Distribuidora del Pacifico S.A. E.S.P. (24,97%) podrían clasificarse como inversiones en
controladas o en asociadas, pese a tener una participación inferior al 50%?

Para determinar si el MHCP ejerce control sobre estas empresas ¿Debe observarse la
participación individual del Ministerio?, o ¿Debe observarse la participación de la Nación,
considerando en conjunto la participación del Ministerio de Minas y Energía (MME) y del
Instituto de Planificación y Soluciones Energéticas para las Zonas No Interconectadas
(IPSE)?

Contexto: La participación de la Nación en Centrales Eléctricas de Nariño S.A. E.S.P.,

Centrales Eléctricas del Cauca y Empresa Distribuidora del Pacifico S.A. E.S.P. es del 100%,
55,39% y 100%, motivo por el cual el MHCP tiene el poder para dirigir las políticas
operativas y financieras de estas empresas de conformidad con las facultades le fueron
conferidas en el artículo 24° de la Ley N° 819 de 2003.

3. ¿Las participaciones accionarias que tiene la Nación del cabeza del MME, en
Electrificadora del Meta S.A. E.S.P. (55,68%), Electrohuila S.A. E.S.P. (83,05%) y
Electrocaquetá S.A. E.S.P. (72,35%) podrían contabilizarse como inversiones en el MHCP,
pese a que el Ministerio no cuenta con ninguna participación en estas empresas? En caso
de que la respuesta sea afirmativa, ¿Cuál sería el valor por el cual se contabilizarían estas
inversiones?

Contexto: Pese a no tener una participación accionaria, el MHCP ejerce control al dirigir
las políticas operativas y financieras de estas empresas de conformidad con las facultades

Contaduría General de la Nación Régimen de 134

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

le fueron conferidas en el artículo 24° de la Ley N° 819 de 2003.

4. ¿La participación accionaria que tiene el MHCP en Servicios Postales Nacionales

(1,03%), podría clasificarse como una inversión en controlada o en asociada?

Contexto: Aunque el MHCP no intervenga en la Junta Directiva y su participación

accionaria no lo otorgue control, influencia significativa o control conjunto, la Nación
ejerce control sobre la empresa a través del Patrimonio Autónomo de Remanentes de
ADPOSTAL en liquidación.

5. ¿La participación accionaria que tiene el MHCP en BANCOLDEX (7,85%), podría

clasificarse como una inversión en asociada?
Contexto: El MHCP tiene representación en uno de los cinco renglones de la Junta
Directiva y, aunque sus apreciaciones no son decisivas, son tenidas en cuenta en la
definición de las políticas operativas y financieras de la empresa. La participación de la
Nación es del 99,72%, en cabeza mayoritariamente del Ministerio de Comercio Industria y
Turismo.

6. ¿La participación accionaria que tiene el MHCP en Artesanías de Colombia

(24,05%), podría clasificarse como una inversión al costo?

Contexto: El MHCP no tiene representación en la Junta Directiva y por consiguiente no

tiene la capacidad para intervenir en la definición de las políticas operativas y financieras
de la empresa. La participación accionaria mayoritaria la ejerce la Nación a través de
PROCOLOMBIA.

7. ¿La participación accionaria que tiene el MHCP en TRANSELCA (0,0006%), podría

clasificarse como una inversión en controlada?

Contexto: El MHCP no cuenta con representación en la Junta Directiva, no dirige, ni

participa de manera directa en la definición de las políticas operativas y financieras de la
empresa, sin embargo, el control de la empresa lo ejercen empresa sobre las cuales el
MHCP cuenta con participación accionaria mayoritaria. En este sentido, se consulta si la
condición de subsidiaria de una controlada podría otorgar la condición para que pueda ser
clasificada por el Ministerio como controlada.

8. ¿La participación accionaria que tiene el MHCP en Acueducto Metropolitano de

Bucaramanga S.A. E.S.P. (15,61%), podría clasificarse como una inversión en asociada,
pese a que se tiene una baja participación accionaria?

Contaduría General de la Nación Régimen de 135

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Contexto: El MHCP tiene representación en la Junta Directiva de la empresa y tiene la

capacidad de intervenir en la definición de las políticas operativas y financieras de la
empresa sin que se configure control.

9. ¿Cómo se calcularía el valor en uso de las inversiones en controladas o en

asociadas, particularmente en las participaciones patrimoniales que la Nación tiene en
empresas como Banco Agrario, SATENA, CISA, Empresa Multipropósito de URRÁ y
Empresa de Energía de San Andrés?
10. ¿Cómo se daría cumplimiento a la condición prevista en las Normas de inversiones
en controladas y asociadas para aplicar el método de participación de patrimonial,
referente a tener a disposición los estados financieros del MHCP y los de sus controladas y
asociadas bajo políticas contables uniformes, dada la diversidad de entidades en las que
se tiene participación, todas con funciones de cometido estatal y marcos normativos
diferentes?

11. ¿Cómo se daría cumplimiento al literal c) del numeral 1.1.5 inversiones en

controladas, asociadas y negocios conjuntos del Instructivo 002 de 2015, el cual hace
referencia a la eliminación del saldo de las provisiones de estas inversiones acumulado al
31 de diciembre de 2017?

Contexto: El MHCP cuenta con algunas inversiones totalmente provisionadas y al eliminar

el importe de la provisión, el costo histórico de la inversión no reflejaría la realidad de los
aportes realizados en empresas cuyo patrimonio es negativo, como es el caso de SATENA
y Colombia Telecomunicaciones.

12. ¿Cómo se daría cumplimiento al literal f) del numeral 1.1.5 inversiones en

controladas, asociadas y negocios conjuntos del Instructivo 002 de 2015 a 1° de enero de
2018?

Contexto: Desde el momento en que las empresas receptoras de la inversión reportaron la

cuenta Impactos Por Transición al Nuevo Marco de Regulación, el MHCP incorporó esta
información a sus estados contables básicos mediante la aplicación del Método de
Participación Patrimonial.

Al respecto, me permito atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

Preguntas 1 a 8. Clasificación de participaciones accionarias como inversiones en

controladas, asociadas, negocios conjuntos o de administración de liquidez:

Contaduría General de la Nación Régimen de 136

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El artículo 24 de la Ley N° 819 de 2003, por la cual se dictan normas orgánicas en materia
de presupuesto, responsabilidad y transparencia fiscal y se dictan otras disposiciones,
establece:

“Artículo 24. Representación de los intereses de la Nación en empresas de servicios

públicos domiciliarios. En las asambleas y juntas directivas de las empresas de servicios
públicos en las cuales la Nación tenga participación accionaria, los intereses de la Nación
serán representados por funcionarios de la planta de personal del Ministerio de Hacienda
y Crédito Público. Estos funcionarios deberán rendir informes sobre las decisiones en las
que hubieran participado cuando le sean solicitados por el Ministro.” (Subrayado fuera de
texto)

El numeral 1.1. y 1.2. de la Norma de inversiones de administración de liquidez, del Marco

Normativo para Entidades de Gobierno incorporado mediante la Resolución N° 533 de
2015, establece:
“1.1. Reconocimiento

Se reconocerán como inversiones de administración de liquidez, los recursos financieros

colocados en instrumentos de deuda o de patrimonio, con el propósito de obtener
rendimientos provenientes de las fluctuaciones del precio o de los flujos contractuales del
título durante su vigencia. Los instrumentos de deuda son títulos de renta fija que le
otorgan a su tenedor la calidad de acreedor frente al emisor del título. Por su parte, los
instrumentos de patrimonio le otorgan al tenedor derechos participativos en los
resultados de la entidad emisora.

1.2. Clasificación

Las inversiones de administración de liquidez se clasificarán atendiendo la intención que

tenga la entidad sobre la inversión. Estas inversiones se clasificarán en las siguientes
cuatro categorías: valor de mercado con cambios en el resultado, costo amortizado, valor
de mercado con cambios en el patrimonio o costo.

La categoría de valor de mercado con cambios en el resultado corresponde a las

inversiones que tienen valor de mercado y que se esperan negociar, es decir, las
inversiones cuyos rendimientos esperados provienen del comportamiento del mercado.

La categoría de costo amortizado corresponde a las inversiones que la entidad tiene la

intención y capacidad de conservar hasta su vencimiento, es decir, aquellas inversiones
cuyos rendimientos provienen de los flujos contractuales del instrumento.

Contaduría General de la Nación Régimen de 137

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

La categoría de valor de mercado con cambios en el patrimonio corresponde a las

inversiones en instrumentos de patrimonio que tienen valor de mercado, que no se
esperan negociar y que no otorgan control, influencia significativa ni control conjunto.
También se clasificarán en esta categoría las inversiones en títulos de deuda que tienen
valor de mercado y que no se mantienen con la intención exclusiva de negociar o de
conservar hasta su vencimiento.

La categoría de costo incluye las inversiones que no tienen valor de mercado y que se
corresponden con a) instrumentos de patrimonio, con independencia de que se esperen o
no negociar, siempre que no otorguen control, influencia significativa ni control conjunto;
y b) instrumentos de deuda que no se mantienen con la intención exclusiva de negociar o
de conservar hasta su vencimiento.” (Subrayado fuera de texto)

La Norma de inversiones en controladas, del Marco Normativo para Entidades de

Gobierno incorporado mediante la Resolución N° 533 de 2015, señala:

“…5.1. Reconocimiento

Se reconocerán como inversiones en controladas, las participaciones en empresas

públicas societarias, que le otorguen control sobre la entidad receptora de la inversión. Se
considera que una entidad ejerce control sobre otra, cuando tiene derecho a los
beneficios variables o está expuesta a los riesgos inherentes a la participación en la
controlada y cuando tiene la capacidad de afectar la naturaleza o el valor de dichos
beneficios o riesgos, utilizando su poder sobre la entidad controlada.

El poder consiste en derechos existentes que otorgan la capacidad actual de dirigir las
actividades relevantes de la entidad. Las actividades relevantes son las que afectan, de
manera significativa, la naturaleza o la cantidad de los beneficios que la entidad recibe o
de los riesgos que asume, por su participación en otra entidad.

El poder se evalúa a través de la facultad que tiene la entidad de ejercer derechos para
dirigir las políticas operativas y financieras de otra entidad, con independencia de que
esos derechos se originen en la participación patrimonial.

Los beneficios sobre los cuales se establece control, pueden ser financieros o no
financieros. Los financieros corresponden a los beneficios económicos recibidos
directamente de la controlada, tales como: la distribución de dividendos o excedentes, la
transferencia de activos y el ahorro de costos, entre otros. Los beneficios no financieros se
presentan cuando la actividad que realiza la controlada complementa o apoya la función

Contaduría General de la Nación Régimen de 138

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

de la controladora, de forma que contribuye al logro de sus objetivos y a la ejecución de

sus políticas.

Los riesgos inherentes a la participación corresponden a todos aquellos que afectan o

pueden afectar la situación financiera de la controladora, por ejemplo, las obligaciones
financieras asumidas o que potencialmente tendría que asumir y la obligación de la
controladora de prestar o garantizar la prestación de un servicio del cual la controlada es
el responsable inicial. (…)
5.5. Revelaciones

La entidad revelará información sobre los juicios y supuestos significativos realizados y

sobre los cambios en esos juicios y supuestos, para determinar si tiene el control sobre
otra entidad. (…)” (Subrayado fuera de texto)

La Norma de inversiones en asociadas, del Marco Normativo para Entidades de Gobierno

incorporado mediante la Resolución N° 533 de 2015, establece:

“…6.1. Reconocimiento
Se reconocerán como inversiones en asociadas, las participaciones en empresas públicas
societarias, sobre las que el inversor tiene influencia significativa.

Se entiende por influencia significativa la capacidad de la entidad inversora para intervenir

en las decisiones de política financiera y de operación de la asociada, sin que se configure
control ni control conjunto.

Se presumirá la existencia de influencia significativa cuando se posea, directa o

indirectamente, una participación igual o superior al 20% del poder de voto sobre la
asociada, con independencia de que exista otro inversor con una participación
mayoritaria. Para tal efecto, se considerarán los derechos de voto potenciales del inversor,
así como los mantenidos por otras partes. Los derechos de voto potenciales que se
considerarán son aquellos que se puedan ejercer o convertir de inmediato y se excluirán
aquellos que tengan restricciones legales o contractuales, tales como el condicionamiento
a sucesos futuros o la posibilidad de ejercitarse solo hasta una fecha posterior.

Por su parte, se presumirá que la entidad no ejerce influencia significativa si posee, directa
o indirectamente, menos del 20% del poder de voto de la asociada, a menos que pueda
demostrarse claramente que existe tal influencia.

La existencia de influencia significativa sobre la entidad se evidencia, generalmente, a

través de uno o varios de los siguientes hechos: a) tiene representación en la Junta

Contaduría General de la Nación Régimen de 139

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Directiva u órgano equivalente de la asociada, b) participa en los procesos de fijación de

políticas de la asociada, c) realiza transacciones importantes con la asociada, d) realiza
intercambio de personal directivo con la asociada o e) suministra información primordial
para la realización de las actividades de la asociada.

Podrá demostrarse la inexistencia de influencia significativa cuando existan restricciones

al ejercicio del poder de voto originadas en normas legales o en acuerdos contractuales
que impliquen que la entidad receptora de la inversión quede sujeta al control de un
gobierno, tribunal, administrador o regulador. También se demostrará cuando los
derechos de voto tengan restricciones legales o contractuales como su condicionamiento
a sucesos futuros o la posibilidad de ejercitarse solo hasta una fecha posterior. (…)

6.5. Revelaciones

La entidad revelará información sobre los juicios y supuestos significativos realizados y

sobre los cambios en esos juicios y supuestos, para determinar si tiene influencia
significativa sobre otra entidad. (…)” (Subrayado fuera de texto)

La Norma de acuerdos conjuntos, del Marco Normativo para Entidades de Gobierno

incorporado mediante la Resolución N° 533 de 2015, estipula:

“7. ACUERDOS CONJUNTOS

Un acuerdo conjunto es un acuerdo que se celebra para realizar una operación conjunta o
un negocio conjunto, en el cual dos o más partes mantienen control conjunto de modo
que las decisiones sobre las actividades relevantes requieren el consentimiento unánime
de las partes que comparten el control.

La clasificación de un acuerdo conjunto como una operación conjunta o un negocio

conjunto dependerá de los derechos y obligaciones de las partes con respecto al acuerdo.
(…)

7.2. Negocios conjuntos

7.2.1. Reconocimiento

Se reconocerá como un negocio conjunto, el acuerdo mediante el cual las partes que
poseen control conjunto, en una empresa pública societaria, tienen derecho a sus activos
netos. Esas partes se denominan participantes en un negocio conjunto.

Contaduría General de la Nación Régimen de 140

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El negocio conjunto se materializa a través de la constitución de otra entidad, la cual

controla los activos del negocio conjunto; incurre en pasivos, gastos y costos; obtiene
ingresos; celebra contratos en su propio nombre; obtiene financiamiento para los fines de
la actividad del negocio y lleva su propia contabilidad. Cada entidad participante tiene
derecho a una parte de los resultados de la entidad bajo control conjunto. (…)

7.3. Revelaciones

La entidad revelará información sobre los juicios y supuestos significativos realizados, y los
cambios en esos juicios y supuestos, para determinar si tiene control conjunto de un
acuerdo.” (Subrayado fuera de texto)

Pregunta 9. Cálculo del valor en uso de las inversiones en controladas o en asociadas:

La Norma de deterioro del valor de los activos generadores de efectivo del Marco
Normativo para Entidades de Gobierno incorporado mediante la Resolución N° 533 de
2015, establece lo siguiente:

“19. DETERIORO DEL VALOR DE LOS ACTIVOS GENERADORES DE EFECTIVO (…)

Esta Norma se aplicará para la contabilización del deterioro del valor de los activos
generadores de efectivo que la entidad considere materiales y que estén clasificados en a)
propiedades, planta y equipo; b) propiedades de inversión; c) activos intangibles; d)
activos biológicos relacionados con la actividad agrícola que se midan por el costo; y e)
inversiones en controladas, asociadas o negocios conjuntos que tengan indicios de
deterioro de acuerdo con lo estipulado en las normas respectivas. (…)

19.3. Reconocimiento

La entidad reconocerá una pérdida por deterioro del valor de un activo o de una unidad
generadora de efectivo cuando su valor en libros supere su valor recuperable… (…)

19.4. Medición del Valor Recuperable (…)

Para comprobar el deterioro del valor del activo, la entidad estimará el valor recuperable,
el cual corresponde al mayor entre el valor de mercado menos los costos de disposición y
el valor en uso. (…)

19.4.2. Valor en uso

El valor en uso corresponderá al valor presente de los flujos futuros de efectivo estimados
que se espere obtener de un activo o unidad generadora de efectivo.

Contaduría General de la Nación Régimen de 141

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

La estimación del valor en uso de un activo conllevará los siguientes pasos:

a) estimar las entradas y salidas futuras de efectivo derivadas tanto de la utilización

continuada del activo como de su disposición final y

b) aplicar la tasa de descuento adecuada a estos flujos de efectivo futuros.

19.4.2.1 Estimación de los flujos futuros de efectivo

El cálculo del valor en uso reflejará la estimación de los flujos futuros de efectivo que la
entidad espere obtener del activo. Para tal efecto, la entidad realizará las siguientes
acciones:
a) Efectuar las proyecciones de los flujos de efectivo teniendo en cuenta hipótesis
razonables y fundamentadas que representen las mejores estimaciones de la entidad
sobre el conjunto de las condiciones económicas que se presenten a lo largo de la vida útil
restante del activo, otorgando un peso más significativo a las evidencias externas a la
entidad.

b) Proyectar los flujos de efectivo teniendo en cuenta los presupuestos o pronósticos

financieros más recientes, que se hayan aprobado por la entidad, excluyendo cualquier
estimación de entradas o salidas de efectivo que se espere surjan de reestructuraciones
futuras o de mejoras del rendimiento de los activos; la proyección tampoco incluirá
entradas o salidas de efectivo por actividades de financiación, ni cobros o pagos por el
impuesto a las ganancias.

Las proyecciones basadas en estos presupuestos o pronósticos cubrirán como máximo un

periodo de cinco años, salvo que pueda justificarse un plazo mayor.

c) Estimar las proyecciones de flujos de efectivo para el periodo posterior al cubierto por
los presupuestos o pronósticos más recientes. Con este fin, la entidad extrapolará las
proyecciones de los literales anteriores utilizando escenarios con una tasa de crecimiento
nula o decreciente, salvo que se pueda justificar el uso de una tasa creciente. Esta tasa de
crecimiento no excederá la tasa media de crecimiento a largo plazo para los productos o
industrias, para el país o países en los que opera la entidad y para el mercado en el que se
utilice el activo, a menos que se pueda justificar una tasa de crecimiento mayor. (…)

19.4.2.2 Determinación de la tasa de descuento aplicable

La tasa o tasas de descuento a utilizar serán las tasas antes de impuestos que reflejen las
evaluaciones actuales del mercado correspondientes tanto al valor temporal del dinero

Contaduría General de la Nación Régimen de 142

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

como a los riesgos específicos del activo para los cuales las estimaciones de flujos de
efectivo futuros no se hayan ajustado.

La tasa a utilizar podrá ser a) el costo promedio ponderado del capital determinado
empleando técnicas como el Modelo de Precios de los Activos Financieros; b) la tasa de
interés incremental de los préstamos tomados por la entidad; y c) otras tasas de interés
de mercado para los préstamos.

No obstante, la tasa empleada se ajustará para a) reflejar el modo en que el mercado

evalúa los riesgos específicos asociados a los flujos de efectivo estimados de los activos y
b) excluir los riesgos que no tengan relevancia en los flujos de efectivo estimados de los
activos o los riesgos para los cuales, los flujos de efectivo estimados se hayan ajustado.

Las estimaciones de los flujos de efectivo futuros y de la tasa de descuento tendrán en

cuenta hipótesis uniformes sobre los incrementos de precios debidos a la inflación
general… (…)” (Subrayado fuera de texto)

Pregunta 10. Uniformidad de políticas contables de las controladas o asociadas y de la

inversora para la aplicación del Método de Participación Patrimonial:

El numeral 5.3 de la Norma de inversiones en controladas del Marco Normativo para

Entidades de Gobierno incorporado mediante la Resolución N° 533 de 2015, señala:

“5.3. Medición posterior (…)

Para la aplicación del método de participación patrimonial, la entidad dispondrá de sus

propios estados financieros y de los de la controlada para una misma fecha de corte y bajo
políticas contables uniformes.

Si los estados financieros de la controladora y los de la controlada se preparan para fechas

de corte distintas, se realizarán los ajustes que permitan reflejar las transacciones o
eventos ocurridos entre las distintas fechas de corte, siempre que la diferencia no sea
superior a tres meses. Si se aplican políticas contables diferentes, se realizarán los ajustes
a que haya lugar, con el fin de conseguir que las políticas contables de la controlada
correspondan con las empleadas por la controladora.” (Subrayado fuera de texto)

El numeral 6.3 de la Norma de inversiones en asociadas del Marco Normativo para

Entidades de Gobierno incorporado mediante la Resolución N° 533 de 2015, prescribe:

Contaduría General de la Nación Régimen de 143

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“6.3. Medición posterior (…)

Para la aplicación del método de participación patrimonial, la entidad dispondrá de sus

propios estados financieros y de los de la asociada para una misma fecha de corte y bajo
políticas contables uniformes.

Si los estados financieros de la entidad inversora y los de la asociada se preparan para

distintas fechas de corte, se realizarán los ajustes que permitan reflejar las transacciones o
eventos ocurridos entre las distintas fechas de corte, siempre que la diferencia no sea
superior a tres meses. Si se aplican políticas contables diferentes, se realizarán los ajustes
a que haya lugar, con el fin de conseguir que las políticas contables de la asociada
correspondan con las empleadas por la entidad inversora.” (Subrayado fuera de texto)

Pregunta 11. Eliminación del saldo acumulado a 31 de diciembre de 2017 de las

provisiones de inversiones en controladas y asociadas con ocasión a la aplicación del
Instructivo 002 de 2015.

El Instructivo 002 de 2015, mediante el cual se imparten las instrucciones generales que
deben seguir las entidades sujetas al ámbito de aplicación de la Resolución N° 533 del 8 de
octubre de 2015, para la determinación de los saldos iniciales bajo el nuevo Marco
normativo señala:

“…1.1.5. Inversiones en controladas, asociadas y negocios conjuntos (…)

Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes: (…)

c) Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, el saldo registrado a 31 de

diciembre de 2016 por concepto de provisiones de estas inversiones, afectando
directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de
Regulación. (…)

g) Identificar si existen evidencias objetivas de deterioro de las inversiones en controladas,

asociadas o en negocios conjuntos como consecuencia del incumplimiento de los pagos a
cargo de la controlada, asociada o negocio conjunto, o de las condiciones crediticias de las
mismas.

h) Calcular, en caso de encontrar evidencias de deterioro, el valor recuperable de la

inversión de acuerdo con lo establecido en este Instructivo para el deterioro del valor de
los activos generadores de efectivo.

Contaduría General de la Nación Régimen de 144

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

i) Comparar el valor en libros de la inversión con su valor recuperable. Si este último es

menor, reconocer la diferencia en la cuenta Deterioro Acumulado de Inversiones,
afectando directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo
Marco de Regulación. (…)

1.1.18. Deterioro del valor de los activos generadores de efectivo (…)

Si existen indicios de deterioro, la entidad comprobará el deterioro del valor de sus activos
a partir de la comparación del valor en libros del activo, después de aplicar lo establecido
en el presente Instructivo, con su importe recuperable. Este último corresponde al mayor
entre el valor de mercado del activo menos los costos de disposición y su valor en uso. El
valor en uso es el valor presente de los flujos futuros de efectivo estimados que se
esperan obtener de un activo o unidad generadora de efectivo. No obstante, si no es
factible determinar el valor de mercado menos costos de disposición, el importe
recuperable estará dado por el valor en uso.

Si el valor recuperable es inferior al valor en libros, se reconocerá una pérdida por

deterioro, reduciendo el importe en libros del activo. (…)

Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes:

a) Definir una política contable para identificar los activos generadores de efectivo que,
dada su materialidad, deban ser objeto de análisis de deterioro.

b) Determinar si a la fecha transición, existen indicios de deterioro para propiedades,

planta y equipo; propiedades de inversión; activos intangibles con vida útil finita; activos
biológicos relacionados con la actividad agrícola que se midan por el costo; e inversiones
en controladas, asociadas o negocios conjuntos.

c) Calcular el valor recuperable de los activos que tienen indicios de deterioro, de los
intangibles que tienen vida útil indefinida y de los intangibles que surgen en un proyecto
de desarrollo. El valor recuperable es el mayor entre el valor de mercado menos costos de
disposición y el valor en uso. Para ello, se tendrá en cuenta lo siguiente:

i) Si el valor de mercado menos los costos de disposición del activo es superior al valor en
libros, el activo no se encontrará deteriorado y no habrá lugar al reconocimiento de
pérdidas por deterioro.

Contaduría General de la Nación Régimen de 145

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

ii) Si el valor de mercado menos los costos de disposición es inferior al valor en libros, se
calculará el valor en uso, el cual corresponde al valor presente de los flujos futuros de
efectivo estimados que se esperan obtener del activo. La estimación del valor en uso del
activo conllevará estimar las entradas y salidas futuras de efectivo derivadas tanto de la
utilización continuada del activo como de su disposición final y b) aplicar la tasa de
descuento adecuada a estos flujos de efectivo futuros.

iii) Si no es factible determinar el valor de mercado menos costos de disposición, el

importe recuperable será el valor en uso.

d) Reconocer la pérdida por deterioro cuando el valor recuperable sea inferior al valor en
libros. Dicho deterioro se contabilizará en una cuenta valuativa del activo correspondiente
afectando directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo
Marco de Regulación. (…)” (Subrayado fuera de texto)

Pregunta 12. Precisiones sobre la cuenta de Impactos Por Transición al Nuevo Marco de
Regulación de las empresas en donde el MHCP tiene inversiones en controladas,
asociadas o negocios conjuntos, con ocasión a la aplicación del Instructivo 002 de 2015:

El Instructivo 002 de 2015, mediante el cual se imparten las instrucciones generales que
deben seguir las entidades sujetas al ámbito de aplicación de la Resolución N° 533 del 8 de
octubre de 2015, para la determinación de los saldos iniciales bajo el nuevo Marco
normativo establece:

“…1.1.5. Inversiones en controladas, asociadas y negocios conjuntos (…)

Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes: (…)

f) Aplicar, en la fecha de transición, el método de participación patrimonial para cada una

de las categorías de inversiones clasificadas de acuerdo con el literal a). Los ajustes
provenientes de las partidas que hayan afectado la cuenta Impactos Por Transición al
Nuevo Marco de Regulación de la controlada, asociada o negocio conjunto afectarán
directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de
Regulación. Por su parte, los ajustes provenientes de partidas que hayan afectado otras
cuentas del patrimonio de la controlada, asociada o negocio conjunto, que no se originen
por reclasificaciones de partidas, afectarán directamente el patrimonio en la cuenta
Superávit por Método de Participación Patrimonial. (…)” (Subrayado fuera de textos)

Contaduría General de la Nación Régimen de 146

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Por otro lado, el numeral 12 del Procedimiento contable para el reconocimiento y

revelación de las inversiones e instrumentos derivados con fines de cobertura de activos,
contenido en el Manual de Procedimientos del Régimen de Contabilidad Pública
precedente, prescribe:

“12. DETERMINACIÓN DE LAS VARIACIONES PATRIMONIALES (…)

Para la determinación de las variaciones patrimoniales de inversiones en empresas que no

se encuentren en el ámbito de aplicación del Régimen de Contabilidad Pública debe
efectuarse previamente la homologación técnica respectiva.” (Subrayado fuera de texto)

En este orden de ideas, la CGN mediante el concepto N° 20172000000331 del 14 de julio

de 2016, dirigido al doctor Óscar Miguel Díaz Romero, Coordinador de Contabilidad del
Ministerio de Comercio, Industria y Turismo (MCIT), expresó:

“…Para efectuar los respectivos cálculos y registros contables de la actualización de la

inversión por el método de participación patrimonial, el Ministerio de Comercio, Industria
y Turismo, junto con la controlada, deben adoptar las estrategias necesarias para disponer
de los estados financieros de Bancóldex S.A con corte a 31 de marzo de 2016, sobre los
cuales debe efectuarse previamente la homologación técnica a los criterios contables
aplicados por el inversor, con el objetivo de lograr que la información financiera de la
controlada esté acorde a los parámetros contable usados por la controladora y de esta
manera determinar las variaciones patrimoniales respectivas. (…)” (Subrayado fuera de
texto)

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas se concluye lo siguiente:

1. Clasificación de la participación accionaria que tiene el MHCP en Electrificadora del

Caribe S.A. E.S.P. (6,23%)

La clasificación de la inversión en Electrificadora del Caribe S.A. E.S.P., no sólo depende de

la facultad que tiene el MHCP para dirigir o intervenir en las decisiones de política
financiera o de operación de la empresa con motivo de la intervención por parte de
Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios, sino que también obedece a una
serie de aspectos que ayudan a formar un juicio profesional sobre la naturaleza y demás
características particulares de la relación existente entre ambas entidades.

Dentro de los aspectos que tendrá en cuenta el MHCP para formar su juicio profesional, se

Contaduría General de la Nación Régimen de 147

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

encuentran los siguientes:

a) Un inversor ejerce control sobre una participada, cuando tiene derecho a recibir los
beneficios variables o se expone a lo riesgos relativos a la inversión y utiliza su poder para
afectar la naturaleza o la cuantía de dichos beneficios o riesgos, con independencia de su
participación patrimonial.

Por lo anterior, es de anotar que el poder para dirigir las políticas operativas y financieras
de la participada no es, en sí mismo, un indicio suficiente para evidenciar la existencia de
control, pues es necesario, comprobar que el inversor se beneficia de las actividades de la
participada y se expone al riesgo de una pérdida potencial.

En este orden de ideas, la participación en Electrificadora del Caribe S.A. E.S.P. se

clasificará como una inversión en controlada, si a partir del juicio profesional empleado
por el MHCP, se concluye que este, además de dirigir las actividades relevantes de la
empresa, utiliza su poder para disponer o decidir sobre el valor o la manera como recibe
los beneficios provenientes de la inversión, o el valor o la forma como asume los riesgos
que podrían afectar su situación financiera, como por ejemplo, las obligaciones financieras
y operativas a cargo de la empresa que tendría que asumir en el evento en que esta no
pueda atenderlas.

b) Un inversor posee influencia significativa sobre una participada, cuando puede

intervenir en sus decisiones de política financiera y de operación, sin que se configure
control ni control conjunto.

Al evaluar si el MHCP ejerce influencia significativa sobre Electrificadora del Caribe S.A.
E.S.P., se requiere corroborar si este posee directamente o a través de sus subsidiarias el
20% del poder de voto en la Empresa, con independencia de su participación patrimonial
del 6.23%.

Ahora bien, es posible que el MHCP no posea directa o indirectamente el 20% del poder
de voto en Electrificadora del Caribe S.A. E.S.P, pero logre argumentar la existencia de
influencia significativa sobre la misma, utilizando una o varias de las siguientes premisas:

- El Ministerio tiene representación en el órgano de dirección de la Empresa.

- El Ministerio participa en los procesos de fijación de las políticas de la Empresa.
- El Ministerio efectúa transacciones significativas con la Empresa.
- El Ministerio intercambia personal directivo con la Empresa.
- El Ministerio suministra información esencial para la operación de la empresa.

Contaduría General de la Nación Régimen de 148

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

En razón de lo expuesto, corresponde al MHCP efectuar un análisis integral de las

diferentes circunstancias que podrían confirmar la existencia de influencia significativa
sobre Electrificadora del Caribe S.A. E.S.P., para que la participación accionaria pueda ser
catalogada como una inversión en asociada.

c) Un inversor ejerce control conjunto sobre una empresa, cuando ha pactado con otros
inversores compartir el control de la misma, de modo que las decisiones sobre las
actividades relevantes requieren el consentimiento unánime de las partes que comparten
el control.

A efectos de determinar si el MHCP ejerce control conjunto sobre Electrificadora del

Caribe S.A. E.S.P., es necesario verificar que se cumplan con los siguientes requisitos:

 Existe control colectivo sobre la empresa, es decir todos los accionistas o un grupo
de ellos dirigen las actividades relevantes de la misma.
 Ningún accionista controla de forma individual la empresa.
 Las decisiones sobre las actividades relevantes de la empresa se aprueban con el
consentimiento de todas la partes que ejercen que comparten el control.
 Adicionalmente, conviene indicar que al efectuar el análisis sobre el control conjunto
sobre la empresa, el MHCP debe validar los siguientes parámetros:

 Los accionistas que comparten el control de la empresa están expuestos y asumen los
riesgos inherentes a la participación.
 Los accionistas que comparten el control de la empresa se benefician de las
actividades que ésta desarrolla.
 Los accionistas que comparten el control utilizan su poder para afectar la naturaleza y
la cuantía de los riesgos y beneficios relativos a la participación, con independencia de
su participación patrimonial.

d) Cuando una inversión no reúna los requisitos descritos en los literales a), b) y c) para ser
clasificada como inversión en controlada, asociada o negocio conjunto, debe ser
catalogada como una inversión de administración de liquidez y se clasificará en una de las
categorías enunciadas en el numeral 1.2. de la Norma de inversiones de administración de
liquidez, del Marco Normativo para Entidades de Gobierno incorporado mediante la
Resolución N° 533 de 2015, el cual fue transcrito en la sección de consideraciones de este
concepto.

Así lo anterior, corresponde al MHCP emplear su juicio profesional para clasificar la

participación accionaria del 6,23% que tiene el MHCP en Electrificadora del Caribe S.A.
E.S.P., pues dependiendo de las circunstancias específicas que puedan presentarse en un
Contaduría General de la Nación Régimen de 149
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

momento determinado podría clasificarse en una u otra categoría.

En todo caso, el MHCP revelará información sobre los juicios y supuestos significativos
realizados para clasificar la participación accionaria en Electrificadora del Caribe S.A.
E.S.P., y los cambios en esos juicios y supuestos cuando existan nuevas circunstancias que
proporcionen evidencia objetiva para efectuar una reclasificación a otra categoría.

2. Clasificación de las participaciones accionarias en Centrales Eléctricas de Nariño S.A.

E.S.P. (27,03%), Centrales Eléctricas del Cauca S.A. E.S.P. (13,53%) y Empresa Distribuidora
del Pacifico S.A. E.S.P. (24,97%).

En relación con su inquietud sobre si las participaciones accionarias que tiene el MHCP en
Centrales Eléctricas de Nariño S.A. E.S.P., Centrales Eléctricas del Cauca y Empresa
Distribuidora del Pacifico S.A. E.S.P., pueden clasificarse como inversiones en controladas
o asociadas pese a tener una participación inferior al 50%, se reitera que la clasificación de
las inversiones depende del análisis integral de varios aspectos que caracterizan la
relación existente entre el inversor y las participadas.

Si bien el porcentaje de participación patrimonial, es uno de los diferentes aspectos a

considerar, este es insuficiente, en sí mismo, para determinar en qué categoría deben
clasificarse las inversiones, pues no necesariamente representa el poder de voto actual o
potencial del inversor para dirigir o intervenir en las decisiones de política financiera o de
operación de las empresas receptoras de la inversión.

Adicionalmente, conviene señalar que el poder de voto actual o potencial para dirigir o
intervenir en las decisiones de política financiera o de operación de las participadas, no
debe analizarse de forma aislada de las demás condiciones que proporcionan elementos
de juicio para clasificar las inversiones. Por este motivo, la participación del MHCP en las
juntas directivas y asambleas de las empresas en las cuales se tiene participación
accionaria, debe contrastarse con los diferentes aspectos abordados en el numeral 1 de la
sección de conclusiones de este concepto

Conforme a lo anterior, el poder de voto que, en virtud del artículo 24° de la Ley N° 819 de
2003, ejerce el MHCP en las asambleas y juntas directivas de las empresas de servicios
públicos en las cuales la Nación posee una participación accionaria, no es una evidencia
concluyente para confirmar la existencia de control, pues el análisis debe ser
complementado con la capacidad que tiene el Ministerio para afectar de manera
favorable o desfavorable sus estados financieros en relación con los beneficios obtenidos
y de los riesgos asumidos por su participación.

Contaduría General de la Nación Régimen de 150

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Una vez que el MHCP realice el análisis correspondiente, los juicios y supuestos
significativos utilizados para clasificar sus inversiones en Centrales Eléctricas de Nariño
S.A. E.S.P., Centrales Eléctricas del Cauca S.A. E.S.P. y Empresa Distribuidora del Pacifico
S.A. E.S.P., serán revelados a los usuarios de la información financiera, a fin de que estos
logren un acuerdo sobre la fidelidad en la representación de estas participaciones.

3. Reconocimiento en los estados financieros del MHCP de las participaciones accionarias

que tiene la Nación, en cabeza del MME, en Electrificadora del Meta S.A. E.S.P. (55,68%),
Electrohuila S.A. E.S.P. (83,05%) y Electrocaquetá S.A. E.S.P. (72,35%).

Para que una entidad pueda reconocer una inversión en controlada, asociada o negocio
conjunto, esta debe poseer una participación accionaria en una empresa societaria,
condición que no se cumple en el caso consultado.

Por consiguiente, el MHCP no podrá reconocer en su contabilidad las participaciones

accionarias que tiene la Nación, en cabeza del MME, en Electrificadora del Meta S.A.
E.S.P., Electrohuila S.A. E.S.P. y Electrocaquetá S.A. E.S.P., pese a que pueda dirigir o
intervenir en las decisiones de política financiera o de operación de estas empresas
conforme a lo estipulado en el artículo 24° de la Ley N° 819 de 2003.

En este sentido, la CGN insiste en que la condición de dirigir o intervenir en las decisiones
de política financiara o de operación de una empresa, es insuficiente, per se, para
confirmar la existencia de una inversión en controlada o asociada, como se ha explicado
en los numerales 1 y 2 de la sección de conclusiones de este concepto.

4. Clasificación de la participación accionaria que tiene el MHCP en Servicios Postales

Nacionales (1,03%).

La clasificación de la participación accionaria que tiene el MHCP en Servicios Postales

Nacionales, dependerá del análisis que efectúe el Ministerio con base en los lineamientos
señalados en los numeral 1, 2 y 3 de la sección de conclusiones este concepto y revelará a
los usuarios de la información financiera, los juicios y supuestos significativos empleados
para clasificar su inversión.

5. Clasificación de la participación accionaria que tiene el MHCP en BANCOLDEX

(7,85%)

Corresponde al MHCP, realizar la clasificación de su inversión en BANCOLDEX con base en

los lineamientos señalados en los numeral 1, 2 y 3 de la sección de conclusiones de este
concepto y revelar a los usuarios de la información financiera, los juicios y supuestos

Contaduría General de la Nación Régimen de 151

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

significativos que fueron empleados a efectos de llegar a un acuerdo sobre la

representación fiel de esta participación accionaria en los estados financieros.

6. Clasificación de la participación accionaria que tiene MHCP en Artesanías de

Colombia (24,05%)

En relación con su inquietud sobre si la inversión que tiene el MHCP en Artesanías de

Colombia debe clasificarse como una inversión de administración de liquidez en la
categoría del costo dado que el Ministerio no cuenta representación en la Junta Directiva,
debe señalarse que si después del análisis de los demás aspectos que caracterizan la
relación existente entre MHCP y Artesanías de Colombia, este determina que no ejerce
control, influencia significativa o control conjunto con base en los lineamientos señalados
en los numeral 1, 2 y 3 de la sección de conclusiones de este concepto, este clasificará su
participación accionaria como una inversión de administración de liquidez en la categoría
del costo, considerando que la acción de esta empresa no se negocia en el mercado de
valores.

7. Clasificación de la participación accionaria que tiene el MHCP en TRANSELCA

(0,0006%).

En relación con su inquietud sobre si la inversión que tiene el MHCP en TRANSELCA debe
clasificarse como una inversión en controlada, en su condición de controlada de una de
sus subsidiarias, es importante señalar que el Ministerio evaluará su poder de voto actual
o potencial para dirigir o intervenir en las decisiones de política financiera o de operación
de las participadas en conjunto con el poder ejercido con subsidiarias o partes
relacionadas.

No obstante, como se ha mencionado en los numerales 1, 2 y 3, el poder de voto, no es

una evidencia concluyente, por sí misma, para confirmar la existencia de control sobre
una entidad, razón por la cual, el Ministerio formará su juicio profesional para clasificar su
inversión con base en el análisis de los demás aspectos que describen las demás
condiciones particulares de la relación entre el Ministerio y TRANSELCA.

8. Clasificación de la participación accionaria que tiene el MHCP en Acueducto

Metropolitano de Bucaramanga S.A. E.S.P. (15,61%).

La clasificación de la participación accionaria que tiene el MHCP en Acueducto

Metropolitano de Bucaramanga S.A. E.S.P., dependerá del análisis que efectúe el
Ministerio con base en los lineamientos señalados en los numeral 1, 2 y 3 de la sección de
conclusiones este concepto y revelará a los usuarios de la información financiera, los

Contaduría General de la Nación Régimen de 152

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

juicios y supuestos significativos empleados para clasificar su inversión.

9. Cálculo del valor en uso de las inversiones en controladas o en asociadas

Para efectos del cálculo del valor en uso de las inversiones en controladas o en asociadas,
el Ministerio aplicará el numeral 19.4.2 de la Norma de deterioro del valor de los activos
generadores de efectivo del Marco Normativo para Entidades de Gobierno incorporado
mediante la Resolución N° 533 de 2015, el cual fue transcrito en la numeral 9 de la sección
de consideraciones de este concepto.

Conforme a lo anterior, las entidades que tengan inversiones en controladas o asociadas

deberán estimar los flujos netos de efectivo futuros derivados de su participación
accionaria y aplicarán una tasa de descuento para traer a valor presente estos flujos de
efectivo futuro.

Corresponde a cada entidad definir la metodología más idónea para calcular el valor en
uso, contemplando el uso hipótesis razonables, escenarios y las diversas métricas que
ofrecen las áreas de la economía y las finanzas.

10. Uniformidad de políticas contables de las controladas o asociadas y de la inversora

para la aplicación del Método de Participación Patrimonial.

Dada la diversidad de empresas con funciones de cometido estatal y marcos normativos

diferentes en las cuales el MHCP tiene participación accionaria y sobre las cuales puede
ejercer control o influencia significativa, es necesario que previo a la aplicación del
método de participación patrimonial, se efectúe una homologación técnica de los estados
financieros de estas empresas considerando los criterios utilizado por el Ministerio, con el
objetivo de lograr que la información financiera de la controlada o asociada esté acorde a
los parámetros contables usados por el inversor y de esta manera determinar las
variaciones patrimoniales respectivas.

11. Eliminación del saldo acumulado a 31 de diciembre de 2017 de las provisiones de

inversiones en controladas y asociadas con ocasión a la aplicación del Instructivo 002 de
2015.

Frente a la preocupación manifestada por el MHCP sobre la eliminación del saldo

acumulado a 31 de diciembre de 2017 de las provisiones de inversiones en controladas y
asociadas con ocasión a la aplicación del literal c) del numeral 1.1.5 del Instructivo 002 de
2015, pues el costo histórico de la inversión no reflejaría la realidad económica de los

Contaduría General de la Nación Régimen de 153

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

aportes realizados en empresas cuyo patrimonio es negativo, es importante señalar que el

los literales g), h) e i) de este mismo numeral obliga a las entidades identificar si existen
evidencias objetivas de deterioro de estas inversiones, calcular el valor recuperable de las
mismas y reducir el valor de la inversión afectando directamente el patrimonio en la
cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación, cuando el valor
recuperable de la inversión sea inferior a su valor en libros.

12. Precisiones sobre la cuenta de Impactos Por Transición al Nuevo Marco de Regulación
de las empresas en donde el MHCP tiene inversiones en controladas, asociadas o negocios
conjuntos, con ocasión a la aplicación del Instructivo 002 de 2015:

En la fecha de transición, los ajustes provenientes de las partidas que hayan afectado la
cuenta Impactos Por Transición al Nuevo Marco de Regulación de las controladas,
asociadas o negocios conjuntos del MHCP deberán afectar directamente la cuenta de
Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación del Ministerio.

Lo anterior, considerando que el MHCP debió hacer la homologación técnica respectiva

para previo a aplicar el método de participación patrimonial en cumplimiento el numeral
12 del Procedimiento contable para el reconocimiento y revelación de las inversiones e
instrumentos derivados con fines de cobertura de activos, contenido en el Manual de
Procedimientos del Régimen de Contabilidad Pública precedente, de modo que en su
contabilidad actual no se debe estar reflejando el impacto en la situación financiera de las
empresas controladas, asociadas o negocios conjuntos por la transición al nuevo marco de
regulación.

En consecuencia, el MHCP deberá ajustar su información financiera con el propósito de

dar cumplimiento a la regulación contable vigente hasta el 31 de diciembre de 2017 y
pueda llevar a cabo la actividad señalada en el literal f) del numeral 1.1.5 del Instructivo
002 de 2015 a 1° de enero de 2018.

***

CONCEPTO No. 20172000103241 DEL 15-11-2017

MARCO
Régimen de Contabilidad Pública Precedente
NORMATIVO
1 TEMAS Propiedades, planta y equipo

Registro de Saldos iniciales en Muebles y Enseres con saldo

SUBTEMAS
cero($0)
Contaduría General de la Nación Régimen de 154
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
2 Inversiones
TEMAS
Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Registro de saldos iniciales en Inversiones que no generan
beneficios económicos
SUBTEMAS Determinación de Saldos Iniciales para el 1 de Enero del 2018,
tomando como base los sados finales a 31 de diciembre de
2017.

Doctora:
ALEXANDRA ALFONSO AVILA
Contadora Pública
Indeportes Boyacá
Avenida Villa Olímpica Casa del Deporte
Boyacá - Tunja

ANTECEDENTES

Me refiero a comunicación radicado en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el N°

20175500044532, del 3 de octubre de 2017, en la cual manifiesta las siguientes
inquietudes:

De manera respetuosa y por considerarlo de su competencia, me permito solicitar

concepto sobre los siguientes procesos que tienen que ver con la transición al nuevo
marco normativo Resolución N° 533 del 08 de octubre de 2015.

1. En qué momento se deben y pueden aplicar las instrucciones para la transición al

marco normativo para Entidades de Gobierno establecidos en el instructivo N° 002 de
2015, emitido por la CGN. (…)

2. Indeportes Boyacá tiene una inversión en acciones en el Club Deportivo Patriotas

Boyacá, son unas acciones que en los últimos años no han generado Dividendos y
como activo monetario genera riesgo de pérdida del valor nominal. Es pertinente
reconocer estas acciones dentro de los activos del instituto?

3. Indeportes Boyacá tiene dentro de su inventario de PPYE, bienes inmuebles en uso

(escritorios, archivadores, sillas entre otros), que en contabilidad reportan valor en
Contaduría General de la Nación Régimen de 155
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

ceros. ¿El instituto puede realizar una asignación del costo atribuido de los activos en
sus saldos iniciales que se encuentren en valor cero ($0), con relación a un valor de
referencia en el mercado y que este sea el valor del costo?

CONSIDERACIONES

ENTIDADES DE GOBIERNO RESOLUCION N°533 de 2015

1. Momento de aplicación del Instructivo N° 002 de 2015

La Resolución N° 357 de 23 Julio de 2008 emanada de la Contaduría General de la Nación,

por la cual se adopta el procedimiento de control interno contable y de reporte del
informe anual de evaluación a la Contaduría General de la Nación, en su Procedimiento
para la Implementación y Evaluación de del control Interno Contable establece (…)

(…)

3.16. Cierre contable.

De acuerdo con el Régimen de Contabilidad Pública, las entidades contables públicas

deben adelantar todas las acciones de orden administrativo que conlleven a un cierre
integral de la información producida en todas las áreas que generan hechos financieros,
económicos, sociales y ambientales, tales como cierre de compras, tesorería y
presupuesto, recibo a satisfacción de bienes y servicios, reconocimiento de derechos,
elaboración de inventario de bienes, legalización de cajas menores, viáticos y gastos de
viaje, anticipos a contratistas y proveedores, conciliaciones, verificación de operaciones
recíprocas, ajustes por provisiones, depreciaciones, amortizaciones, sentencias y
conciliaciones, pasivos pensionales y cálculo actuarial, los límites establecidos para los
saldos de las cuentas otros, las cuentas de orden y la presentación de las notas a los
estados contables, entre otros aspectos, aplicando los procedimientos contenidos en el
Régimen de Contabilidad Pública.

Para los estados contables y demás informes que se produzcan en periodos intermedios,
las entidades deben adelantar todas las acciones que sean necesarias para que se obtenga
información contable confiable, relevante y comprensible, para lo cual observarán el
procedimiento para la estructuración y presentación de los estados contables básicos del
Manual de Procedimientos del Régimen de Contabilidad Pública. (Subrayado fuera de
texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 156

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

La Resolución N° 693 del 6 de diciembre de 2016, expedida por la CGN, es su artículo 1

establece: “Modifíquese el artículo 4 de la Resolución 533 de 2015, por la cual se
incorpora, en el Régimen de Contabilidad Pública, el Marco Normativo aplicable a
Entidades de Gobierno y se dictan otras disposiciones, el cual quedara así:

ARTICULO 4. Cronograma. El cronograma de aplicación del marco normativo anexo a la

presente resolución, comprende dos períodos: preparación obligatoria y primer periodo
de aplicación.

“Periodo de preparación obligatoria. Es el comprendido entre la fecha de publicación de

la presente Resolución y el 31 de diciembre de 2017. En este período, las entidades
formularán y ejecutarán, bajo el liderazgo de la alta dirección, los planes de acción
relacionados con la preparación para la implementación obligatoria del Marco normativo,
teniendo en cuenta los plazos y requisitos que establezca la CGN. Dentro del plan de
acción deberá considerarse que al 1 de enero de 2018, las entidades determinaran los
saldos iniciales de los activos, pasivos, patrimonio y cuentas de orden, de acuerdo con los
criterios del nuevo marco normativo, y los cargara en los sistemas de información, para
dar inicio al primer periodo de aplicación

Para las entidades del ámbito del Sistema Integrado de Información Financiera (SIIF
Nación), la Contaduría General de la Nación definirá el procedimiento de cargue de saldos
iniciales en este Sistema.

Primer periodo de aplicación. Es el comprendido entre el 1 de enero y el 31 de diciembre

de 2018. Durante este periodo, la contabilidad se llevará bajo el nuevo marco normativo
para todos los efectos, a31 de diciembre de 2018, las entidades presentarán los primeros
estados financieros con sus respectivas notas bajo el nuevo marco normativo, así:

a. Estado de situación financiera a 31 de diciembre de 2018

b. Estado de resultados del 1 de enero al 31 de diciembre de 2018
c. Estado de cambios en el patrimonio del 1 de enero al 31 de diciembre del 2018
d. Estado de flujo de efectivo del 1 de enero al 31 de diciembre de 2018”

La Resolución N° 706 de 2016 expedida por la CGN, “Por la cual se establece la

Información a reportar, los requisitos y los plazos de envío a la Contaduría General de la
Nación” en su artículo 15 establece:

“Formulario de la categoría estado de situación financiera de apertura - convergencia. Es

el medio a través del cual las entidades de gobierno reportarán los saldos iniciales

Contaduría General de la Nación Régimen de 157

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

obtenidos en aplicación del marco normativo respectivo. Para el efecto se define el

siguiente formulario:

CGN2015_001_SI_CONVERGENCIA

La estructura y composición se detallan a continuación:

CÓDIGO CGN
NOMBRE DE LA ENTIDAD
AL 01/01/2018
CGN 2015_001_SI_CONVERGENCIA
Miles de pesos

Ajustes por errores y Reclacificaciones por

Código de Nombre de la Saldo inicial 01- Ajustes por convergencia Saldo ajustado Saldo no
reclamaciones convergencia Saldo Corriente
Subcuenta Subcuenta 01-2018 a 01-01-2018 corriente
Debito Crédito Debito Crédito Debito Crédito
1.1.05.01 Caja Principal
1.1.05.02 Caja menor
Compromisios
de reventa de
1.1.15.06
cuentas por
cobrar
Retas por
1.3.05.01
Cobrar

Código de la subcuenta: Corresponde a la nomenclatura definida en el Catálogo General

de Cuentas versión 2007.15 y sus modificaciones, y a lo establecido mediante la
Resolución número 620 del 26 de noviembre de 2015 y sus modificaciones, lo cual
permite mostrar los registros realizados para la convergencia.

Nombre de la subcuenta: Corresponde a las denominaciones definidas en el Catálogo

General de Cuentas versión 2007.15 y sus modificaciones y al establecido mediante la
Resolución número 620 del 26 de noviembre de 2015 y sus modificaciones.

Saldo inicial al 01-01-2018: Corresponde a los saldos finales con corte a 31 de diciembre
de 2017, de los grupos de activos, pasivos y patrimonio y cuentas de orden, del Catálogo
General de Cuentas versión 2007.15 y sus modificaciones, una vez realizado el respectivo
cierre contable y su traslado.

Para las subcuentas nuevas, incorporadas mediante la Resolución número 620 del 26 de
noviembre de 2015 y sus modificaciones, este saldo debe ser cero.

Ajustes por errores y reclasificaciones: Corresponde al valor de los ajustes de naturaleza

débito o crédito efectuados a la respectiva subcuenta, derivados de errores evidenciados
en aplicación del anterior marco regulatorio. Así mismo incluye las reclasificaciones
definidas en aplicación del RCP precedente, diferentes a las generadas en el proceso de
convergencia.

Contaduría General de la Nación Régimen de 158

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Ajustes por convergencia: Corresponden al valor de los ajustes de naturaleza débito o

crédito efectuados a cada una de las subcuentas, para incorporar los activos y pasivos bajo
el nuevo marco normativo, darlos de baja o eliminarlos, si la norma lo permite y valorarlos
o medirlos de acuerdo con los nuevos requerimientos y políticas contables definidas.

Reclasificaciones por convergencia: Corresponde al traslado de un concepto anterior a

una nueva codificación, sin diferencia de valor. Surgen por el cambio del Catálogo General
de Cuentas versión 2007.15 y sus modificaciones, al establecido mediante la Resolución
número 620 del 26 de noviembre de 2015 y sus modificaciones.

Saldo ajustado al 01-01-2018: Corresponde a la suma algebraica del saldo inicial con los
movimientos débito y crédito por ajustes (errores y convergencia) y reclasificaciones, de
las respectivas subcuentas según su naturaleza, obtenidos en el proceso de convergencia
al Catálogo General de Cuentas de la Resolución número 620 del 26 de noviembre de
2015 y sus modificaciones.

Para las subcuentas no incluidas en el Catálogo General de Cuentas de la Resolución

número 620 del 26 de noviembre de 2015 y sus modificaciones, este saldo debe ser cero.

Saldo final corriente: Corresponde a la porción corriente del saldo ajustado al 01-01-
2018, derivados de la aplicación de los criterios definidos en el marco normativo.

Saldo final no corriente: Corresponde a la porción no corriente del saldo ajustado al 01-
01-2018, derivados de la aplicación de los criterios definidos en el marco normativo”.

Manejo de Acciones de Club Deportivos

El Marco Conceptual para la preparación y presentación de información financiera de las

entidades de Gobierno, anexo a la Resolución N° 533 de 2015, señala:

6.1.1 Activos

Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y de
los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a)
usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio,
c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d) beneficiarse de la
revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de efectivo.

El control implica la capacidad de la entidad para usar un recurso o definir el uso que un
tercero debe darle, para obtener potencial de servicio o para generar beneficios
Contaduría General de la Nación Régimen de 159
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

económicos futuros. Al evaluar si existe o no control sobre un recurso, una entidad debe
tener en cuenta, entre otros aspectos: la titularidad legal, el acceso al recurso o la
capacidad de un tercero para negar o restringir su uso, la forma de garantizar que el
recurso se use para los fines previstos y la existencia de un derecho exigible sobre el
potencial de servicio o sobre la capacidad de generar beneficios económicos derivados del
recurso.

En algunas circunstancias, el control del activo es concomitante con la titularidad jurídica

del recurso; no obstante, esta última no es esencial a efecto de determinar la existencia
del activo y el control sobre este. La titularidad jurídica sobre el activo no necesariamente
es suficiente para que se cumplan las condiciones de control. Por ejemplo, una entidad
puede ser la dueña jurídica del activo, pero si los riesgos y beneficios asociados al activo se
han transferido sustancialmente, dicha entidad no puede reconocer el activo así conserve
la titularidad jurídica del mismo. (…)

Para determinar si un recurso cumple con las condiciones para el reconocimiento como
activo, las entidades realizarán juicios profesionales que aborden, de manera integral, los
elementos de la definición de Activo, anteriormente referidos. Cuando se presenten
transacciones de traslado o intercambio de activos entre entidades públicas, se
establecerá la entidad que debe reconocer el activo, a fin de que se garantice el
reconocimiento en una sola entidad. (…)(Subrayado fuera de texto)

Las Normas para el Reconocimiento, Medición, Revelación y Presentación de los Hechos

Económicos en su capítulo 1 Activos establecen:

1. INVERSIONES DE ADMINISTRACIÓN DE LIQUIDEZ

1.1.Reconocimiento

Se reconocerán como inversiones de administración de liquidez, los recursos financieros

colocados en instrumentos de deuda o de patrimonio, con el propósito de obtener
rendimientos provenientes de las fluctuaciones del precio o de los flujos contractuales del
título durante su vigencia. También harán parte de las inversiones de administración de
liquidez los instrumentos de patrimonio que no se esperen negociar y que no otorguen
control, influencia significativa ni control conjunto. Los instrumentos de deuda son títulos
de renta fija que le otorgan a su tenedor la calidad de acreedor frente al emisor del título.
Por su parte, los instrumentos de patrimonio le otorgan al tenedor derechos participativos
en los resultados de la entidad emisora.(Subrayado fuera de texto).

El instructivo No 002 de octubre 8 de 2015 establece:

Contaduría General de la Nación Régimen de 160

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

1.1.1 Inversiones de administración de liquidez

De acuerdo con el nuevo marco normativo, las inversiones de administración de liquidez

son recursos financieros colocados en instrumentos de deuda o de patrimonio con el
propósito de obtener rendimientos provenientes de las fluctuaciones del precio o de los
flujos contractuales del título durante su vigencia. Los instrumentos de deuda son títulos
de renta fija que le otorgan a su tenedor la calidad de acreedor frente al emisor del título.
Por su parte, los instrumentos de patrimonio le otorgan al tenedor derechos participativos
en los resultados de la entidad emisora.
Las inversiones de administración de liquidez se clasifican atendiendo la intención que
tenga la entidad sobre la inversión en las siguientes cuatro categorías: valor de mercado
con cambios en el resultado, costo amortizado, valor de mercado con cambios en el
patrimonio o costo.

Para efectos de la transición téngase en cuenta que a 31 de diciembre de 2016, estas

inversiones pueden estar clasificadas en las categorías de inversiones de administración
de liquidez, inversiones patrimoniales en entidades de liquidación, inversiones
patrimoniales en entidades no contraladas o en inversiones con fines de política.

El Catálogo General de Cuentas para Entidades del Gobierno expedido por la Resolución
N° 620 de 2015 modificada por la Resolución N° 468 DE 2016 establece:

12- ACTIVOS INVERSIONES E INSTRUMENTOS DERIVADOS DESCRIPCIÓN

En esta denominación, se incluyen las cuentas de los recursos financieros representados

en instrumentos de deuda o en instrumentos de patrimonio que se colocan con el
propósito de obtener rendimientos provenientes de las fluctuaciones del precio o de los
flujos contractuales del título durante su vigencia; así como aquellos representados en
instrumentos de patrimonio que no se esperen negociar y no otorguen control, influencia
significativa ni control conjunto. También incluye las inversiones que se efectúan con la
intención de controlar, influir significativamente o controlar conjuntamente las decisiones
de la entidad receptora de la inversión, las inversiones en entidades en liquidación y los
instrumentos derivados con fines de especulación y con fines de cobertura

1224 ACTIVOS INVERSIONES E INSTRUMENTOS DERIVADOS INVERSIONES DE

ADMINISTRACIÓN DE LIQUIDEZ AL COSTO

DESCRIPCIÓN. Representa el valor de los recursos financieros colocados en: a)

instrumentos de patrimonio que no tienen valor de mercado, con independencia de que
se esperen o no negociar, siempre que no otorguen control, influencia significativa ni

Contaduría General de la Nación Régimen de 161

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

control conjunto, y b) instrumentos de deuda que no tienen valor de mercado y que no se

mantienen con la intención exclusiva de negociarlos o de conservarlos hasta su
vencimiento.

SE DEBITA CON:

 El costo de la inversión.
 El valor de los costos de transacción relacionados con la adquisición de instrumentos
de patrimonio que no se tienen con la intención de negociar y no otorgan control,
influencia significativa ni control conjunto.
 El valor en libros de la inversión reclasificada desde otra categoría dentro de
inversiones de administración de liquidez o desde inversiones en controladas,
asociadas o negocios conjuntos.
 El valor de la recompra de los títulos dados en operaciones repo u operaciones
simultáneas

SE ACREDITA CON:

 El valor de la inversión reclasificada a otra categoría dentro de inversiones de

administración de liquidez o hacia inversiones en controladas, asociadas o negocios
conjuntos.
 El valor de los títulos reclasificados por operaciones repo u operaciones simultáneas
pasivas.
 El valor de la inversión que se da de baja.

3125- IMPACTOS POR LA TRANSICIÓN AL NUEVO MARCO DE REGULACIÓN

DESCRIPCIÓN

Representa el valor neto del impacto en el patrimonio de las entidades por la transición al
nuevo marco de regulación, por efecto de, entre otras, las siguientes operaciones:
incorporación o retiro de bienes, derechos y obligaciones; ajustes del valor de los activos y
pasivos; y reclasificación de otras partidas patrimoniales. Lo anterior, cuando de acuerdo
con el instructivo de transición, se deba afectar esta cuenta.

SE DEBITA CON:

 El valor de los bienes y derechos retirados.

 El valor de las obligaciones incorporadas.
 El mayor valor originado en la medición de los pasivos.
Contaduría General de la Nación Régimen de 162
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

 El menor valor originado en la medición de los activos.

 El valor de la reclasificación de otras partidas patrimoniales.

SE ACREDITA CON:

 El valor de los bienes y derechos incorporados.

 El valor de las obligaciones retiradas.
 El mayor valor originado en la medición de los activos.
 El menor valor originado en la medición de los pasivos.
 El valor de la reclasificación de otras partidas patrimoniales.

REGIMEN DE CONTABILIDAD PÚBLICA PRECEDENTE

 Bienes Inmuebles con saldo cero ($)

“7. CARACTERÍSTICAS CUALITATIVAS DE LA INFORMACIÓN CONTABLE PÚBLICA

103.CONFIABILIDAD. La información contable pública es confiable si constituye la base del

logro de sus objetivos y si se elabora a partir de un conjunto homogéneo y transversal de
principios, normas técnicas y procedimientos que permitan conocer la gestión, el uso, el
control y las condiciones de los recursos y el patrimonio públicos. Para ello, la
Confiabilidad es consecuencia de la observancia de la Razonabilidad, la Objetividad y la
Verificabilidad. (…)” (Subrayado fuera del texto)

Asimismo, el Plan General de Contabilidad Pública-PGCP del Régimen de Contabilidad

Pública-RCP, en relación con las normas técnicas relativas a las etapas de reconocimiento
y revelación de los hechos financieros, económicos, sociales y ambientales, señala:

“9.1.1Normas técnicas relativas a los activos

141. Los activos son recursos tangibles e intangibles de la entidad contable pública
obtenidos como consecuencia de hechos pasados, y de los cuales se espera que fluya un
potencial de servicios o beneficios económicos futuros, a la entidad contable pública en
desarrollo de sus funciones de cometido estatal. Estos recursos, tangibles e intangibles, se
originan en las disposiciones legales, en los negocios jurídicos y en los actos o hechos
financieros, económicos, sociales y ambientales de la entidad contable pública.
(...)(Subrayado fuera del texto)

9.1.1.5Propiedades, planta y equipo

Contaduría General de la Nación Régimen de 163

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

165. Noción. Las propiedades, planta y equipo comprenden los bienes tangibles de
propiedad de la entidad contable pública que se utilizan para la producción y
comercialización de bienes y la prestación de servicios, la administración de la entidad
contable pública, así como los destinados a generar ingresos producto de su
arrendamiento, y por tanto no están disponibles para la venta en desarrollo de actividades
productivas o comerciales, siempre que su vida útil probable en condiciones normales de
utilización, exceda de un año. Tratándose de las entidades contables públicas del gobierno
general, incluye los bienes para el uso permanente recibidos sin contraprestación de otras
entidades del gobierno general.

169. La depreciación debe reconocerse mediante la distribución racional y sistemática del

costo de los bienes, durante su vida útil estimada, con el fin de asociar la contribución de
estos activos al desarrollo de sus funciones de cometido estatal. (…) (Subrayado fuera del
texto)

Por su parte, En el Manual de Procedimientos del Régimen de Contabilidad Publica

Precedente, capítulo III referente al procedimiento contable para el reconocimiento y
revelación de hechos relacionados con las propiedades, planta y equipo se establece:

4. DEPRECIACIÓN Y AMORTIZACIÓN.

Las propiedades, planta y equipo son objeto de depreciación o amortización. La

depreciación, al igual que la amortización, reconoce la pérdida de la capacidad
operacional por el uso y corresponde a la distribución racional y sistemática del costo
histórico de las propiedades, planta y equipo durante su vida útil estimada, con el fin de
asociar la contribución de los activos al desarrollo de las funciones de cometido estatal de
la entidad contable pública. La depreciación y la amortización se deben calcular para cada
activo individualmente considerado, excepto cuando se aplique la depreciación por
componentes.

La vida útil corresponde al período durante el cual se espera que un activo pueda ser
usado por la entidad contable pública, en desarrollo de sus funciones de cometido estatal.
También se considera vida útil el número de unidades de producción o unidades de
trabajo que la entidad contable pública espera obtener del activo. (...) (Subrayados fuera
del texto)

10. AÑOS DE VIDA ÚTIL DE ACTIVOS DEPRECIABLES O AMORTIZABLES.

La vida útil de un activo depreciable o amortizable debe definirse por parte de la entidad
contable pública,considerando los beneficios económicos futuros o el potencial de servicio
del activo. (...) (Subrayado fuera de texto)
Contaduría General de la Nación Régimen de 164
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

11.REVISIÓN DE LA VIDA ÚTIL.

La vida útil de las propiedades, planta y equipo debe revisarse anualmente y, si las
expectativas difieren significativamente de las estimaciones previas, por razones tales
como adiciones o mejoras, avances tecnológicos, políticas de mantenimiento y
reparaciones, obsolescencia u otros factores, podrá fijarse una vida útil diferente,
registrando el efecto a partir del periodo contable en el cual se efectúa el cambio.
(...)(Subrayados fuera de texto)

18. ACTUALIZACIÓN.

El valor de las propiedades, planta y equipo es objeto de actualización mediante la

comparación del valor en libros con el costo de reposición o el valor de realización. El valor
en libros corresponde al valor resultante de restarle al costo histórico de un bien, la
depreciación o amortización acumulada y la provisión, y sumarle la valorización. Por su
parte, el costo de reposición y el valor de realización pueden establecerse mediante
avalúo técnico, el cual debe considerar, entre otros criterios, la ubicación, el estado, la
capacidad productiva, la situación de mercado, el grado de negociabilidad, la
obsolescencia y el deterioro que sufren los bienes. El costo de reposición también puede
determinarse mediante precios de referencia publicados por organismos oficiales o
especializados. (…)

La selección y aplicación de las metodologías para realizar el avalúo técnico debe tener en
cuenta la relación costo-beneficio para la entidad contable pública, procurando evitar
erogaciones significativas, para lo cual podrán efectuarse avalúos con personal de la
entidad, con personas naturales o jurídicas o con el apoyo de otras entidades públicas,
siempre que cuenten con la idoneidad y capacidad para su realización. Así mismo, deberá
atender la expectativa inmediata de la administración, de acuerdo con la destinación
prevista para el bien.

Si se actualiza un determinado elemento perteneciente a las propiedades, planta y

equipo, también se deben actualizar todos los activos que pertenezcan a la misma
clasificación. (…) (Subrayados fuera del texto)

CONCLUSIONES

ENTIDADES DE GOBIERNO

El cierre contable de los estados Financieros del año 2017 deberá efectuarse de acuerdo
con lo establecido en la Resolución N° 357 del 2008; a partir de este cierre, las Entidades

Contaduría General de la Nación Régimen de 165

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

determinarán los saldos iniciales a que se refiere el Artículo 1 de la Resolución N° 693 de

2016, los cuales corresponden al ejercicio en firme de la medición de los activos, pasivos,
patrimonio y cuentas de orden, de acuerdo con los criterios del nuevo marco normativo,
los cuales deberán cargarse en los sistemas de información, para dar inicio al primer
periodo de aplicación. Como consecuencia de ello, se deberá adelantar un procedimiento
coyuntural e independiente, mediante el cual se puedan determinar los saldos iniciales,
medidos bajo los criterios del Marco Normativo anexo a la Resolución N° 533 de 2015 y
sus modificaciones, en forma independiente de los movimientos mediante los cuales se
registren los hechos económicos ocurridos durante la aplicación del tal normatividad.

El proceso de preparación de la información debe involucrar los planes de acción

relacionados con la preparación para la implementación obligatoria del marco normativo,
teniendo en cuenta los plazos y requisitos que establezca la CGN. A efectos de determinar
los saldos iniciales para la vigencia del año 2018, la Entidad deberá conservar la
trazabilidad que realice por los registros contables que se generen, en forma tal que se
pueda suministrar la información de que trata el artículo 15 de la Resolución N° 706 de
2016 expedida por la CGN, donde se definen los lineamientos para la presentación de la
información contable que incorpora el reconocimiento, eliminación, reclasificación y
valoración de hechos económicos, los cuales formarán parte de los saldos iniciales de la
Entidad, pero no deberán ser incluidos dentro del movimiento de enero de los Estados
Contables de la vigencia del año 2018.

Los rubros a utilizar en este procedimiento especial, corresponden a los sobrevivientes al

31 de diciembre de 2017, habilitados en el Catálogo General de Cuentas denominado CGC
Versión 2007.16 y a los rubros en que se homologarán los saldos bajo la clasificación
establecida en el Catálogo General de Cuentas para Entidades de Gobierno expedido
mediante Resolución N° 620 de 2015, modificada por la Resolución N° 468 de 2016.

2) Respecto de la Inversión que Indeportes Boyacá tiene en el club Deportivos Patriota, la

Entidad deberá proceder a analizar las características del título donde determinará si es
procedente seguirla reconociendo en los Estados Financieros de la Entidad como
inversión, evaluando específicamente si es probable que a futuro genere rendimientos
provenientes de las fluctuaciones de su precio, por ejemplo en el caso de una venta; o de
los flujos contractuales del título durante su vigencia, es decir recibir del mismo
dividendos o su equivalente, para lo cual efectuará un registro en la cuenta 1224- ACTIVOS
INVERSIONES E INSTRUMENTOS DERIVADOS INVERSIONES DE ADMINISTRACIÓN DE
LIQUIDEZ AL COSTO

Ahora bien, si como resultado del análisis realizado sobre el título del documento la
Entidad concluye que la acción del club deportivo no cumple con las condiciones

Contaduría General de la Nación Régimen de 166

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

necesarias para reconocer la acción como una inversión, la Entidad deberá proceder a
eliminar su valor en la fecha de transición al determinar los saldos iniciales de la Entidad
generando un débito en la 314502-Inversiones e Instrumentos Derivados de la cuenta
3145- IMPACTOS POR LA TRANSICION AL NUEVO MARCO DE REGULACION.

REGIMEN DE CONTABILIDAD PÚBLICA PRECEDENTE

Indeportes Boyacá tiene dentro de su inventario de PPYE, bienes inmuebles en uso

(escritorios, archivadores, sillas entre otros), que en contabilidad reportan valor en ceros.
¿El instituto puede realizar una asignación del costo atribuido de los activos en sus saldos
iniciales que se encuentren en valor cero ($0), con relación a un valor de referencia en el
mercado y que este sea el valor del costo?

Los activos totalmente depreciados que se encuentran en uso, indican que la entidad no
revisó anualmente la vida útil de los activos de acuerdo al numeral 11 del manual de
procedimiento de Propiedades, planta y equipos, con el fin de ajustar oportunamente el
valor en libros, evitando se deprecie en su totalidad, cuando aún los bienes siguen
generando beneficios económicos, incumplimiento de esta forma lo preceptuado en el
procedimiento sobre Propiedades, planta y equipo contenido en el Régimen de
Contabilidad Pública.

La vida útil debe revisarse anualmente y si las expectativas difieren significativamente de

las estimaciones previas, por razones tales como adiciones o mejoras, avances
tecnológicos, políticas de mantenimiento y reparaciones, obsolescencia u otros factores,
deberá fijarse una vida útil diferente, registrando el efecto a partir del período contable en
el cual se efectúa el cambio.

En este sentido, con el fin de que la información contable revele la realidad económica de
los activos y cumpla con las características de confiabilidad, relevancia y comprensibilidad,
el reconocimiento de un activo de Propiedades, planta y equipo que se encuentra
totalmente depreciado, pero que sigue prestando servicios y/o contiene un potencial de
beneficios futuros implica que la entidad reverse los saldos del valor en libros de los
bienes, registrados en la contabilidad e incorpore nuevamente el activo con base en el
nuevo valor del avalúo técnico realizado y le estime una nueva vida útil para el cálculo y
reconocimiento de su depreciación.

Es decir, que los bienes que se encuentran totalmente depreciados deben valorarse a su
costo de reposición o valor de realización; una vez realizado dicho avalúo la entidad debe
retirar el costo histórico y las cuentas de valuación y depreciación que se habían
reconocido, para lo cual, la entidad debe reconocer un débito a la subcuenta

Contaduría General de la Nación Régimen de 167

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

correspondiente de la cuenta 1685-DEPRECIACIÓN ACUMULADA y crédito a la subcuenta

de la cuenta del Grupo 16-PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO que identifique el bien
totalmente depreciado.

Si la entidad tiene reconocida una provisión asociada a esta clase de bienes, la entidad
debe reconocer un débito en la subcuenta respectiva de la cuenta 1695-PROVISIONES
PARA PROTECCIÓN DE PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO, y un crédito en la subcuenta
481008-Recuperaciones, de la cuenta 4810-EXTRAORDINARIOS. Si por el contrario, la
entidad tiene reconocida una valorización, debe reconocer un débito a la subcuenta
correspondiente de la cuenta 3240-SUPERÁVIT POR VALORIZACIÓN, y un crédito a la
subcuenta respectiva de la cuenta 1999-VALORIZACIONES.

Una vez realizado el procedimiento anterior, la entidad debe incorporar nuevamente el

bien a sus activos, por el valor resultante del avalúo técnico realizado, mediante un débito
en la subcuenta de la cuenta correspondiente del Grupo 16-PROPIEDADES, PLANTA Y
EQUIPO, según el tipo de bien de que se trate, y un crédito a la subcuenta 325525-Bienes,
de la cuenta 3255-PATRIMONIO INSTITUCIONAL INCORPORADO. Adicionalmente, debe
estimar una nueva vida útil para el bien y proceder a reconocer mensualmente la alícuota
de depreciación con el fin de asociar la contribución del activo al desarrollo de las
actividades propias de su cometido estatal.

En el ámbito de aplicación del Manual de Procedimientos del Régimen de Contabilidad

Pública vigente hasta el 31 de diciembre de 2017, se describe claramente las normas
técnicas relativas a los activos, los cuales deben ser contabilizados obligatoriamente, tal
como lo establece el Catálogo de Cuentas, en consonancia con la norma técnica de
Propiedad Planta y Equipo. Ahora bien, dado que la Entidad no ha dado aplicabilidad a la
norma vigente, pues cuenta con bienes muebles con saldo cero, se requiere que la misma,
adopte las medidas necesarias a fin de efectuar los registros correspondientes, y se
reconozcan de manera correcta la cuenta de Propiedad Planta y Equipo, teniendo en
cuenta que es de carácter imperativo, el cumplimiento del Régimen de Contabilidad
Pública Precedente, vigente hasta el 31 de diciembre de 2017.

Ahora bien, de cara al Marco Normativo para Entidades de Gobierno, anexo a la

Resolución N° 533 de 2015 y sus modificaciones, incluida la Resolución N° 484 de 2017 y
su anexo, la entidad deberá evaluar si el avalúo técnico anteriormente señalado le es útil
para determinar los saldos iniciales de las propiedades, planta y equipo para el período
contable 2018 bajo el nuevo Marco Normativo en relación con los activos que cumplan
con los criterios de reconocimiento, medición, presentación y revelación establecidos en
las mencionadas normas y el Instructivo N° 002 de 2015.

Contaduría General de la Nación Régimen de 168

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

***

CONCEPTO No. 20172000105301 DEL 16-11-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Inversiones e instrumentos derivados
Cuentas por cobrar
TEMAS Préstamos por cobrar
Inventarios
Otros activos
Evaluación de indicios y cálculo de deterioro del valor de los
recursos entregados en administración, avances y anticipos
entregados a contratistas y proveedores y pagos anticipados
efectuados a terceros para la adquisición de bienes y servicios.
SUBTEMAS
Normas para el reconocimiento, medición, revelación y
presentación del deterioro del valor de las inversiones de
administración de liquidez, cuentas por cobrar, préstamos por
cobrar e inventarios.

Doctora:
CATALINA NARANJO AGUIRRE
Subsecretaria de Presupuesto y Gestión Financiera
Municipio de Medellín
Medellín - Antioquia

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 20175500003352, del 31 de enero de 2017, mediante la cual formula las siguientes
inquietudes:

1. ¿Son objeto de evaluación de indicios y cálculo de deterioro los recursos entregados en

administración, avances y anticipos y los pagos anticipados para la adquisición de bienes y
servicios?

2. ¿Cuáles son las normas que se deben aplicar para el reconocimiento, medición,
revelación y presentación del deterioro del valor de las inversiones de administración de
liquidez, cuentas por cobrar, préstamos por cobrar e inventarios, toda vez que estos

Contaduría General de la Nación Régimen de 169

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

activos no están dentro del alcance de las normas de Deterioro del valor de los activos
generadores efectivo ni de Deterioro del valor de los activos no generadores efectivo?

Al respecto, me permito atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

1. Evaluación de indicios y cálculo de deterioro del valor de los recursos entregados en

administración, avances y anticipos entregados a contratistas y proveedores y pagos
anticipados efectuados a terceros para la adquisición de bienes y servicios.

Los numerales 2.1 y 2.4 de la Norma de cuentas por cobrar del Marco Normativo para
Entidades de Gobierno, incorporado mediante la Resolución N° 533 de 2015 y sus
modificaciones, establece:

“2.1. Reconocimiento

1. Se reconocerán como cuentas por cobrar, los derechos adquiridos por la entidad en
desarrollo de sus actividades, de las cuales se espere, a futuro, la entrada de un flujo
financiero fijo o determinable, a través de efectivo, equivalentes al efectivo u otro
instrumento… (…)

2.4. Medición posterior (…)

5. Las cuentas por cobrar serán objeto de estimaciones de deterioro cuando exista
evidencia objetiva del incumplimiento de los pagos a cargo del deudor o del
desmejoramiento de sus condiciones crediticias. Para el efecto, por lo menos al final del
periodo contable, se verificará si existen indicios de deterioro. Para las cuentas por cobrar
que sean individualmente significativas, la evaluación de indicios se realizará de manera
individual, y para aquellas que no sean individualmente significativas, se podrá realizar
individual o colectivamente. En caso de hacerse de forma colectiva, las cuentas por cobrar
que se agrupen deberán compartir características similares de riesgo crediticio. El
deterioro corresponderá al exceso del valor en libros de la cuenta por cobrar con respecto
al valor presente de sus flujos de efectivo futuros estimados (excluyendo las pérdidas
crediticias futuras en las que no se haya incurrido). Para el efecto, se utilizará, como factor
de descuento la tasa de interés de mercado, por ejemplo, la tasa de interés aplicada a
instrumentos similares.

6. Si en una medición posterior, las pérdidas por deterioro disminuyen debido a eventos
objetivamente relacionados con su origen, se disminuirá el valor del deterioro acumulado

Contaduría General de la Nación Régimen de 170

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

y se afectará el resultado del periodo. En todo caso, las disminuciones del deterioro no
superarán las pérdidas por deterioro previamente reconocidas en el resultado.”
(Subrayado fuera de texto)

El Catálogo General de Cuentas aplicable a las entidades de gobierno, establece la

descripción y la dinámica de las siguientes cuentas:
1905-BIENES Y SERVICIOS PAGADOS POR ANTICIPADO: “Representa el valor de los pagos
anticipados por concepto de la adquisición de bienes y servicios que se recibirán de
terceros, tales como seguros, intereses, comisiones, arrendamientos, publicaciones y
honorarios, entre otros. Estos pagos deben amortizarse durante el periodo en que se
reciban los bienes y servicios, o se causen los costos o gastos.

DINÁMICA

SE DEBITA CON:

1- El valor de los pagos anticipados por cada uno de los conceptos.

SE ACREDITA CON:

1- El valor de la amortización durante el periodo de causación del gasto o costo.

2- El valor de los bienes y servicios recibidos, los cuales deben ser registrados en las
cuentas de activo o gasto que correspondan.
3- El valor reintegrado por la terminación anticipada de los acuerdos que generaron el
pago anticipado.” (Subrayado fuera de texto)

1906-AVANCES Y ANTICIPOS ENTREGADOS: “Representa los valores entregados por la

entidad, en forma anticipada, a contratistas y proveedores para la obtención de bienes y
servicios, así como los correspondientes a los viáticos y gastos de viaje que están
pendientes de legalización.

DINÁMICA

SE DEBITA CON:

1- El valor de los dineros entregados como avances y anticipos.

SE ACREDITA CON:

Contaduría General de la Nación Régimen de 171

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

1- El valor de los avances legalizados o anticipos aplicados producto del cumplimiento de

los convenios, contratos, acuerdos o entrega de bienes.
2- El valor de las devoluciones de los anticipos.
3- El valor de la facturación recibida por los costos y gastos en que se incurra por el
desarrollo de la operación conjunta.
4- El valor de los avances y anticipos entregados que se den de baja” (Subrayado fuera de
texto)

1908-RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN: “Representa los recursos en efectivo

a favor de la entidad que se originan en a) contratos de encargo fiduciario, fiducia pública
o encargo fiduciario público y b) contratos para la administración de recursos bajo
diversas modalidades, celebrados con entidades distintas de las sociedades fiduciarias.

DINÁMICA

SE DEBITA CON:

1- El valor de los recursos entregados en efectivo.

2- El valor de los derechos recaudados.

SE ACREDITA CON:

1- El valor de los recursos reintegrados en efectivo.

2- El valor de los pasivos pagados.” (Subrayado fuera de texto)

2. Normas para el reconocimiento, medición, revelación y presentación del deterioro del

valor de las inversiones de administración de liquidez, cuentas por cobrar, préstamos por
cobrar e inventarios.

El numeral 1.4 de la Norma de inversiones de administración de liquidez del Marco

Normativo para Entidades de Gobierno, incorporado mediante la Resolución N° 533 de
2015 y sus modificaciones, estipula:

“1.4. Medición posterior

10. Con posterioridad al reconocimiento, las inversiones de administración de liquidez se

medirán atendiendo la categoría en la que se encuentran clasificadas.

1.4.1. Inversiones clasificadas en la categoría de valor de mercado con cambios en el

resultado (…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 172

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

13. Las inversiones de administración de liquidez clasificadas en esta categoría no serán

objeto de estimaciones de deterioro.
1.4.2. Inversiones clasificadas en la categoría de costo amortizado (…)

16. Las inversiones de administración de liquidez clasificadas al costo amortizado serán

objeto de estimaciones de deterioro cuando exista evidencia objetiva del incumplimiento
de los pagos a cargo del emisor o del desmejoramiento de sus condiciones crediticias.
Para el efecto, por lo menos al final del periodo contable, se verificará si existen indicios
de deterioro. El deterioro corresponderá al exceso del valor en libros de la inversión con
respecto al valor presente de sus flujos de efectivo futuros estimados (excluyendo las
pérdidas crediticias futuras en las que no se haya incurrido), descontados utilizando la tasa
de interés efectiva de la inversión en la fecha de medición del deterioro. El deterioro se
reconocerá de forma separada como un menor valor de la inversión, afectando el gasto en
el resultado del periodo.

17. Si en una medición posterior, las pérdidas por deterioro disminuyen debido a eventos
objetivamente relacionados con su origen, se disminuirá el valor del deterioro acumulado
y se afectará el resultado del periodo. En todo caso, las disminuciones del deterioro no
superarán las pérdidas por deterioro previamente reconocidas ni excederán el costo
amortizado que se habría determinado en la fecha de reversión si no se hubiera
contabilizado la pérdida por deterioro del valor.

1.4.3. Inversiones clasificadas en la categoría de valor de mercado con cambios en el

patrimonio (…)

21. Las inversiones de administración de liquidez clasificadas a valor de mercado con

cambios en el patrimonio serán objeto de estimaciones de deterioro, cuando exista
evidencia objetiva del incumplimiento de los pagos a cargo del emisor o del
desmejoramiento de sus condiciones crediticias. Para el efecto, por lo menos al final del
periodo contable, se verificará si existen indicios de deterioro. El deterioro corresponderá
a la diferencia entre el valor inicialmente reconocido (neto de cualquier reembolso de
principal o amortización del mismo, cuando a ello haya lugar) y el valor de mercado en la
fecha de medición del deterioro, cuando este último sea menor, menos cualquier pérdida
por deterioro del valor previamente reconocida. El deterioro se reconocerá de forma
separada, como un menor valor de la inversión, afectando el gasto en el resultado del
periodo. Para tal efecto, la entidad reducirá la pérdida acumulada reconocida en el
patrimonio que corresponda al valor del deterioro a reconocer como gasto en el resultado
del periodo.

Contaduría General de la Nación Régimen de 173

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

22. Las pérdidas por deterioro del valor reconocidas como gasto en el resultado, que
correspondan a inversiones en instrumentos de patrimonio, no se revertirán.Para el caso
de inversiones en instrumentos de deuda, si en un periodo posterior el valor de mercado
aumenta y dicho aumento está relacionado con eventos objetivamente relacionados con
el origen del deterioro, la entidad disminuirá el valor del deterioro acumulado afectando
el resultado del periodo.

1.4.4. Inversiones clasificadas en la categoría de costo

23. Las inversiones clasificadas al costo se mantendrán al costo y serán objeto de

estimación de deterioro.

24. El deterioro de los instrumentos de patrimonio corresponderá a la diferencia entre el

valor en libros de la inversión y el valor de la participación en el patrimonio de la entidad
receptora, cuando este último sea menor. El deterioro se determinará al final del periodo
contable y se reconocerá de forma separada, como un menor valor de la inversión,
afectando el gasto en el resultado del periodo.

25. El deterioro de los instrumentos de patrimonio clasificados al costo podrá revertirse

únicamente hasta el costo inicial de la inversión cuando el valor de la participación en el
patrimonio de la entidad receptora de la inversión supere su valor en libros. Para el
efecto, se disminuirá el valor del deterioro acumulado y se afectará el resultado del
periodo.

26. Las inversiones en títulos de deuda serán objeto de estimaciones de deterioro cuando
exista evidencia objetiva de que estas se estén deteriorando como consecuencia del
incumplimiento de los pagos a cargo del emisor o del desmejoramiento de sus
condiciones crediticias. Para el efecto, por lo menos al final del periodo contable, se
verificará si existen indicios de deterioro. El deterioro corresponderá al exceso del valor en
libros de la inversión con respecto al valor presente de sus flujos de efectivo futuros
estimados (excluyendo las pérdidas crediticias futuras en las que no se haya incurrido),
descontados utilizando la tasa de interés de mercado para instrumentos similares. El
deterioro se reconocerá de forma separada, como un menor valor de la inversión,
afectando el gasto en el resultado del periodo.

27. Para el caso de las inversiones en títulos de deuda, si en una medición posterior, las
pérdidas por deterioro disminuyen debido a eventos objetivamente relacionados con su
origen, se disminuirá el valor del deterioro acumulado y se afectará el resultado del
periodo. En todo caso, las disminuciones del deterioro no superarán las pérdidas por
deterioro previamente reconocidas. (…)” (Subrayado fuera de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 174

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El numeral 2.4 de la Norma de cuentas por cobrar del Marco Normativo para Entidades de
Gobierno, incorporado mediante la Resolución N° 533 de 2015 y sus modificaciones,
establece:

“2.4. Medición posterior (…)

5. Las cuentas por cobrar serán objeto de estimaciones de deterioro cuando exista
evidencia objetiva del incumplimiento de los pagos a cargo del deudor o del
desmejoramiento de sus condiciones crediticias. Para el efecto, por lo menos al final del
periodo contable, se verificará si existen indicios de deterioro. Para las cuentas por cobrar
que sean individualmente significativas, la evaluación de indicios se realizará de manera
individual, y para aquellas que no sean individualmente significativas, se podrá realizar
individual o colectivamente. En caso de hacerse de forma colectiva, las cuentas por cobrar
que se agrupen deberán compartir características similares de riesgo crediticio. El
deterioro corresponderá al exceso del valor en libros de la cuenta por cobrar con respecto
al valor presente de sus flujos de efectivo futuros estimados (excluyendo las pérdidas
crediticias futuras en las que no se haya incurrido). Para el efecto, se utilizará, como factor
de descuento la tasa de interés de mercado, por ejemplo, la tasa de interés aplicada a
instrumentos similares.

6. Si en una medición posterior, las pérdidas por deterioro disminuyen debido a eventos
objetivamente relacionados con su origen, se disminuirá el valor del deterioro acumulado
y se afectará el resultado del periodo. En todo caso, las disminuciones del deterioro no
superarán las pérdidas por deterioro previamente reconocidas en el resultado.”
(Subrayado fuera de texto)

El numeral 3.4 de la Norma de préstamos por cobrar del Marco Normativo para Entidades
de Gobierno, incorporado mediante la Resolución N° 533 de 2015 y sus modificaciones,
establece:

“3.4. Medición posterior (…)

9. Los préstamos por cobrar serán objeto de estimaciones de deterioro cuando exista
evidencia objetiva del incumplimiento de los pagos a cargo del deudor o del
desmejoramiento de sus condiciones crediticias. Para el efecto, por lo menos al final del
periodo contable, se verificará si existen indicios de deterioro. El deterioro corresponderá
al exceso del valor en libros del préstamo por cobrar con respecto al valor presente de sus
flujos de efectivo futuros estimados (excluyendo las pérdidas crediticias futuras en las que
no se haya incurrido), descontados utilizando la tasa de interés efectiva del préstamo en la

Contaduría General de la Nación Régimen de 175

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

fecha de medición del deterioro. El deterioro se reconocerá de forma separada, como un

menor valor del préstamo por cobrar, afectando el gasto en el resultado del periodo.

10. Si en una medición posterior, las pérdidas por deterioro disminuyen debido a eventos
objetivamente relacionados con su origen, se disminuirá el valor del deterioro acumulado
y se afectará el resultado del periodo. En todo caso, las disminuciones del deterioro no
superarán las pérdidas por deterioro previamente reconocidas ni excederán el costo
amortizado que se habría determinado en la fecha de reversión si no se hubiera
contabilizado la pérdida por deterioro del valor.” (Subrayado fuera de texto)

El numeral 9.3. de la Norma de inventarios del Marco Normativo para Entidades de

Gobierno, incorporado mediante la Resolución N° 533 de 2015 y sus modificaciones,
prescribe:

“9.3. Medición posterior

20. Con posterioridad al reconocimiento inicial, los inventarios que se esperan

comercializar se medirán al menor valor entre el costo y el valor neto de realización. Los
inventarios que se mantengan para ser distribuidos en forma gratuita o a precios de no
mercado, así como los que se tengan para consumir en la producción de bienes o la
prestación servicios que van a ser distribuidos en forma gratuita o a precios de no
mercado, se medirán al menor valor entre el costo y el costo de reposición.

21. Por su parte, las materias primas y otros suministros mantenidos para su uso en la
producción de inventarios se medirán al menor entre el costo y el costo de reposición
cuando la disminución en el valor de la materia prima indique que el valor neto de
realización de los productos terminados va a ser inferior a su costo. En caso contrario, el
valor de las materias primas y suministros no se ajustará. (…)

23. Si el valor neto de realización o el costo de reposición, según corresponda, es inferior

al costo del inventario, la diferencia corresponderá al deterioro. El reconocimiento inicial
del deterioro del inventario, así como cualquier aumento de este, afectará el gasto en el
resultado del periodo. (…)

25. Cuando las circunstancias que causaron el deterioro dejen de existir, se revertirá su
valor, de manera que el nuevo valor contable sea el menor entre el costo y el valor neto
de realización o costo de reposición, según corresponda. El valor del deterioro que se
revierta se reconocerá como ingreso en el resultado del periodo. (…)” (Subrayado fuera de
texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 176

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas se concluye:

1. Evaluación de indicios y cálculo de deterioro del valor de los recursos entregados en

administración, avances y anticipos entregados a contratistas y proveedores y pagos
anticipados efectuados a terceros para la adquisición de bienes y servicios.

No son objeto de estimaciones de deterioro los recursos entregados en administración,

los avances y anticipos entregados a contratistas y proveedores ni los pagos anticipados
efectuados a terceros para la adquisición de bienes y servicios, por las siguientes razones:

Los recursos entregados en administración, no representan derechos a favor de la

entidad, de los cuales se espere a futuro, la entrada de un flujo financiero fijo o
determinable, a través de de efectivo, o equivalentes al efectivo u otro instrumento,
considerando que su esencia y destinación representan salidas de efectivo que se
materializarán en activos, costos, gastos o disminución de pasivos en la medida que sean
utilizados.

La misma lógica se aplica en el caso de los avances y anticipos entregados a contratistas y

proveedores y pagos anticipados efectuados a terceros para la adquisición de bienes y
servicios, teniendo en cuenta que se espera recibir en el futuro un bien o servicio en lugar
de un flujo financiero fijo determinable.

Ahora bien, si la entidad tiene el derecho a recibir un rembolso de dinero como

consecuencia de un cambio en las circunstancias relativas a la administración del efectivo
o un incumplimiento por parte del tercero, las partidas inicialmente clasificadas como
recursos entregados en administración, avances y anticipos entregados y bienes y
servicios pagados por anticipado, deben ser reclasificadas como cuentas por cobrar, y por
consiguiente, son objeto de estimaciones de pérdidas por deterioro del valor conforme a
lo señalado en el numeral 2.4 de la Norma de cuentas por cobrar del Marco Normativo
para Entidades de Gobierno, incorporado mediante la Resolución N° 533 de 2015 y sus
modificaciones.

2. Normas para el reconocimiento, medición, revelación y presentación del deterioro del

valor de las inversiones de administración de liquidez, cuentas por cobrar, préstamos
por cobrar e inventarios.

Las normas de Deterioro del valor de los activos generadores efectivo y Deterioro del valor
de los activos no generadores efectivo, no contemplan el reconocimiento, medición,

Contaduría General de la Nación Régimen de 177

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

revelación y presentación del deterioro del valor de las inversiones de administración de

liquidez, cuentas por cobrar, préstamos por cobrar e inventarios considerando que su
desarrollo está comprendido en los apartados de medición posterior de las normas
aplicables a cada uno de estos activos; es decir, que cuentan con un lineamiento
normativo específico como se detalla en la transcripción efectuada en el numeral 2 de la
sección de consideraciones de este concepto.

***

Ver otro concepto relacionado en esta clasificación

Concepto 20172000055091 del 30-08-2017
20172000064301 del 12-10-2017
20172000105861 del 23-11-2017

***

5.3 CUENTAS POR COBRAR

CONCEPTO No. 20172000000121 DEL 05-01-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Cuentas por cobrar
Otros activos
Transferencias y subvenciones
TEMAS
Beneficios a los empleados
Patrimonio de las entidades de Gobierno
Otros pasivos
Reconocimiento de cálculo actuarial, causación y pago de cuotas
partes pensionales.
SUBTEMAS Causación y pago de bonos pensionales.
Reconocimiento en la entidad de los recursos del Fonpet
Reconocimiento del traslado de recursos del Fonpet al Fomag

Doctor
RUBÉN GUILLERMO JUNCA MEJÍA
Director General
Fondo de Pensiones Públicas de Bogotá – FONCEP
Bogotá

Contaduría General de la Nación Régimen de 178

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

ANTECEDENTES

Me refiero a la comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación-CGN con el

Nº 20165500079762 del 9 de diciembre de 2016 mediante la cual consulta en relación con
el pasivo pensional, en el contexto del nuevo marco normativo, lo siguiente:

CONSULTA 1.

1. ¿Cuál debe ser el registro contable a realizar por parte del FONCEP por concepto de las
cuotas partes de pensiones por cobrar a otras entidades al momento de causar el
derecho?

2. ¿Cuál debe ser el registro contable a realizar por parte del FONCEP por concepto del
recaudo de las cuotas partes de pensiones por cobrar a otras entidades?

3. ¿Cuál es el procedimiento contable bajo Resolución 533 de 2015, en relación al

reconocimiento y revelación del pasivo pensional en lo (sic) respecta al Calculo actuarial,
Cuotas partes pensionales y Bonos pensionales, entre otros?

CONSULTA No. 2

Dentro del proceso de revisión y análisis de cuentas del Balance que viene realizando el
FONCEP para la adopción de las normas Internacionales de Contabilidad para el Sector
Público — NICSP que refiere la Resolución N° 533 de 2015 para el tema del patrimonio en
el FONDO DE PENSIONES PUBLICAS DE BOGOTÁ - FPPB. Solicitamos su importante
colaboración en el sentido de conceptuar sobre el traslado de las cuentas del patrimonio a
cuentas del pasivo para el FPPB, teniendo en cuenta que vemos procedente que el FPPB
no tenga patrimonio, toda vez que los recursos con que cuenta este son para pagar
obligaciones pensionales, las cuales deben estar clasificadas en cuentas del pasivo.

Como consecuencia de lo anterior, solicitamos su concepto sobre la viabilidad de manejar

una cuenta independiente de fondos administrados en la Contabilidad de FONCEP, quien
actúa como entidad administradora de los recursos del Fondo de Pensiones Públicas de
Bogotá, implicando esto una desagregación de los recursos propios de FONCEP.

En relación con este punto, en comunicación telefónica con el doctor Victor Manuel
Jaimes, funcionario de Foncep, aclara que la reserva constituída en el Patrimonio
corresponde al valor de los recursos que se encuentran en el Fonpet. Además, solicita el
procedimiento relacionado con el manejo de los recursos pensionales del Fomag.

Contaduría General de la Nación Régimen de 179

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Al respecto se atiende su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

El Decreto N° 1296 de 1994, “por el cual se establece el régimen de los fondos

departamentales, distritales y municipales de pensiones públicas”, estableció:

“Artículo 1º.- Objeto. El presente Decreto tiene por objeto establecer el régimen general
de los fondos departamentales, distritales o municipales de pensiones públicas, que
sustituyan el pago de pensiones de las entidades territoriales, cajas o fondos pensionales
públicos y empresas productoras de metales preciosos insolventes, en los respectivos
niveles territoriales.

Artículo 2º.- Creación. Autorízase la creación de fondos departamentales, distritales y

municipales de pensiones públicas, que se denominarán "Fondos de Pensiones
Territoriales", a más tardar el 30 de junio de 1995, en concordancia con lo establecido en
el artículo 151 de la Ley 100 de 1993.

Artículo 3º.- Naturaleza. Los fondos departamentales, distritales y municipales de

pensiones públicas, serán cuentas especiales, sin personería jurídica, adscritas a la
respectiva entidad territorial o a una distinta según la conveniencia, cuyos recursos se
administrarán mediante encargo fiduciario.

Artículo 4º.- Funciones. Los fondos departamentales, distritales y municipales de

pensiones públicas tendrán las siguientes funciones en la respectiva entidad territorial:

1. Sustituir el pago de las pensiones de vejez o jubilación, de invalidez y de sustitución o

sobrevivientes, a cargo de las cajas o fondos pensionales públicos, y empresas
productoras de metales preciosos insolventes, en los respectivos niveles territoriales.

2. Sustituir a las cajas o fondos pensionales públicos y empresas productoras de metales

preciosos insolventes pertenecientes a la entidad territorial, en lo relacionado con el pago
de pensiones de aquellas personas que han cumplido el tiempo de servicio pero no han
llegado a la edad señalada para adquirir el derecho a la pensión, una vez se reconozcan,
siempre y cuando no se encuentren afiliados a ninguna otra administración del régimen
de pensiones de cualquier orden.

3. Sustituir a las entidades territoriales, establecimientos públicos, y empresas industriales

y comerciales pertenecientes a la entidad territorial, que tengan a su cargo el pago directo
de pensiones, cuando ello se decida.

Contaduría General de la Nación Régimen de 180

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

4. Tomar las medidas necesarias para que se dé cabal cumplimiento a la mesada Pensional
adicional de que trata el artículo 142 de la Ley 100 de 1993.

5. Llevar los registros contables y estadísticos necesarios, garantizar un estricto control del
uso de los recursos y constituir una base de datos del personal afiliado, con el fin de
cumplir todas las obligaciones que en materia pensional deba atender el respectivo fondo.

6. Velar para que todas las entidades sustituidas en el pago de pensiones cumplan
oportunamente con las transferencias de las sumas correspondientes a cada entidad por
concepto de los pasivos pensionales.

7. Liquidar y sustituir en los pagos de los bonos pensionales de que trata el artículo 123 de
la Ley 100 de 1993, los cuales estarán a cargo de la respectiva entidad y de las cajas o
fondos pensionales públicos y empresas.(…)

Artículo 5º.- Recursos de los fondos departamentales, distritales y municipales de

pensiones públicas. Los fondos departamentales, distritales y municipales de pensiones
públicas estarán constituidos por los siguientes recursos:

1. Las reservas pensionales que tengan las cajas o fondos pensionales públicos y empresas
productoras de metales preciosos insolventes que sean sustituidos por los fondos
territoriales, las cuales deberán trasladarse al respectivo fondo antes de la sustitución.

2. Las sumas presupuestadas para pagos de pensiones por parte de las entidades
territoriales, cajas o fondos pensionales públicos y empresas productoras de metales
preciosos insolventes a quienes sustituyan los respectivos fondos, a partir de la fecha de
dicha sustitución.

3. Las cuotas partes que les correspondan a las distintas entidades para efectos del pago
de pensiones ya reconocidas.

4. Por lo menos el 5% de los recursos adicionales que reciban a partir de 1997, los
departamentos y municipios, de conformidad con lo establecido en el artículo 145 de la
Ley 100 de 1993, como transferencias por los recursos provenientes del impuesto de
renta y la contribución sobre la producción de las empresas de la industria petrolera en la
zona Cusiana- Cupiagua.

5. Los patrimonios autónomos que hayan constituido las entidades sustituidas para el
pago de los pasivos pensionales, incluido el constituido para el pago de bonos.

Contaduría General de la Nación Régimen de 181

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

6. Las demás que le asignen para el efecto los diferentes presupuestos del orden
territorial.”

Con el objeto de atender lo dispuesto en la citada ley, Bogotá, D.C., expidió el Decreto
Distrital 350 de 1995 mediante el cual, crea el Fondo de Pensiones Públicas de Santa Fe de
Bogotá, D.C., como una cuenta especial sin personería jurídica, adscrita a la Secretaría de
Hacienda Distrital, cuyos recursos se administrarán mediante encargo fiduciario. El Fondo
sustituyó a partir del primero de enero de 1996 en el pago de las pensiones a las
entidades señaladas en dicho Decreto, norma modificada por los decretos distritales 716
de 1996 y 339 de 1996” (Subrayado fuera de texto)

El Decreto 339 de 2008, "Por el cual se reglamenta el Fondo de Pensiones Públicas de

Bogotá D. C. y se dictan otras disposiciones", señala:

“ARTÍCULO PRIMERO. Administración de recursos. Los recursos del Fondo de Pensiones

Públicas de Bogotá, creado por el artículo primero del Decreto Distrital 350 de 1995 como
una cuenta especial sin personería jurídica, adscrita a la Secretaría de Hacienda Distrital,
se constituirán como patrimonio autónomo de conformidad con lo previsto por el inciso
cuarto del artículo 6° la Ley 549 de 1999 y demás disposiciones legales que lo adicionen,
modifiquen o reglamenten.

ARTÍCULO SEGUNDO. Objeto. A través de la entidad a la cual se halle asignado o adscrito

el Fondo de Pensiones Públicas de Bogotá D.C., se ejercerán las funciones que se indican a
continuación, en las condiciones y previo el cumplimiento de los requisitos dispuestos en
el presente Decreto:

1. Sustituir en el pago de las obligaciones pensiónales causadas así como las que se
causen, en las condiciones fijadas en el presente Decreto y que correspondan a los
trabajadores o extrabajadores de:

a. Las entidades distritales del nivel central de la administración;

b. Los establecimientos públicos;

c. Las empresas sociales del Estado, del orden distrital;

d. Las empresas industriales y comerciales cuyo objeto no esté relacionado con la

prestación de servicios públicos domiciliarios;

e. Los organismos de control del Distrito Capital;

Contaduría General de la Nación Régimen de 182

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

f. La Liquidada Caja de Previsión Social de Bogotá y demás entidades liquidadas o que en

el futuro se liquiden.

2. Pagar las obligaciones pensiónales reconocidas de conformidad con las normas

vigentes, por el Fondo de Ahorro y Vivienda Distrital-FAVIDI, por la Secretaría de Hacienda
o por la entidad a la cual se hallare asignado el Fondo de Pensiones Públicas de Bogotá, en
relación con las entidades mencionadas en el numeral 1 del presente artículo.

3. Administrar e invertir los recursos que le sean trasladados con los criterios
de seguridad, rentabilidad, oportunidad y liquidez, dentro del marco del artículo 54 de la
Ley 100 de 1993, el Decreto 810 de 1998, el artículo 8 del Decreto 941 de 2002, o las
normas que las modifiquen o deroguen.

4. Las relacionadas con el manejo administrativo, contable, presupuestal y financiero

inherentes al cumplimiento del objeto del Fondo de Pensiones Públicas de Bogotá D.C. y
las demás que se le asignen. (…)”

En la estructura de Bogotá, D.C., el Foncep es una entidad adscrita a la Secretaría de

Hacienda del Distrito, según lo señalado en el Acuerdo N° 257 de 2006, artículos 60, 61 y
65:

“Artículo 60. Transformación del Fondo de Ahorro y Vivienda Distrital FAVIDI en el

Fondo de Prestaciones Económicas, Cesantías y Pensiones - FONCEP. Transfórmese el
Fondo de Ahorro y Vivienda Distrital - FAVIDI el cual en adelante se denominará Fondo de
Prestaciones Económicas, Cesantías y Pensiones - FONCEP establecimiento público del
orden distrital, con personería jurídica, autonomía administrativa y patrimonio propio,
adscrito a la Secretaría Distrital de Hacienda.

Artículo 61. Integración del Sector Hacienda. El Sector Hacienda está integrado por la
Secretaría Distrital de Hacienda, cabeza del Sector y por las siguientes:

Entidades Adscritas:

Unidad Administrativa Especial con personería jurídica: Unidad Administrativa Especial de

Catastro Distrital.

Establecimiento Público: Fondo de Prestaciones Económicas, Cesantías y Pensiones -

FONCEP. (…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 183

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Artículo 65. Objeto y funciones básicas del Fondo de Prestaciones Económicas, Cesantías
y Pensiones - FONCEP. El Fondo de Prestaciones Económicas, Cesantías y Pensiones -
FONCEP tiene las siguientes funciones básicas:

a. Reconocer y pagar las cesantías de las servidoras y servidores públicos del Distrito
Capital.
b. Pagar las obligaciones pensionales legales y convencionales de los organismos del
Sector Central y las entidades descentralizadas a cargo del Fondo de Pensiones
Públicas de Bogotá y reconocer y pagar las obligaciones pensionales que reconozca a
cargo de las entidades del nivel central y las entidades descentralizadas, que
correspondan, de acuerdo con los mecanismos legales establecidos. (Subrayado fuera
de texto)

Por su parte el Acuerdo 02 de 2007, de la Junta Directiva del Foncep "Por la cual se
adopta la estructura interna y funcional del Fondo de Prestaciones Económicas,
Cesantías y Pensiones - FONCEP y se dictan otras disposiciones", dispone: ARTÍCULO 1º.-
OBJETO Y FUNCIONES BÁSICAS- El objeto y funciones básicas del Fondo de Prestaciones
Económicas, Cesantías y Pensiones - FONCEP, de conformidad con el artículo 65 del
Acuerdo Distrital Nº 257 de 2006, corresponden a:

a) Reconocer y pagar el auxilio de cesantía correspondiente al régimen de retroactividad,

a las servidoras y servidores públicos del Distrito Capital afiliados al Fondo.

b) Pagar las obligaciones pensionales, legales y convencionales, y hacer los

reconocimientos pensionales que por competencia correspondan al Fondo de Pensiones
Públicas de Bogotá, D.C. cuya administración asume, conforme a las disposiciones y
mecanismos legales establecidos en la normatividad vigente sobre la materia.”

En relación con la normatividad contable pública, la Norma relativa a los Beneficios a los
empleados señala:

“5.4. Beneficios posempleo

5.4.1. Reconocimiento. Se reconocerán como beneficios posempleo, los beneficios

distintos de aquellos por terminación del vínculo laboral o contractual que se paguen
después de completar el periodo de empleo en la entidad.

Entre los beneficios posempleo se incluirán:

Contaduría General de la Nación Régimen de 184

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

a. las pensiones a cargo de la entidad relacionadas con sus empleados, así como aquellas
que, por disposiciones legales, hayan sido asumidas por la entidad, incluidas las de los
extrabajadores de sus entidades liquidadas, adscritas o vinculadas; (…)

5.4.2. Medición. (…) Cuando por disposiciones legales, la entidad responsable del pasivo
pensional tenga la competencia para realizar el cálculo actuarial de otras entidades, la
entidad responsable del pasivo pensional medirá la obligación con base en la información
reportada por la entidad que realiza el cálculo actuarial.

(…) Por su parte, las ganancias y pérdidas actuariales y el rendimiento de los activos del
plan de beneficios afectarán el patrimonio.(…)”

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones anotadas, el Fondo de Prestaciones Económicas,

Cesantías y Pensiones-FONCEP deberá llevar la contabilidad de la administradora y en
forma independiente identificada por entidad, la contabilidad de las cesantías de los
servidores públicos del Distrito Capital y otra por las obligaciones pensionales, en donde
según la normatividad contable actúa como una entidad responsable del pasivo pensional.

Según el nuevo Marco Normativo para las entidades de Gobierno a las obligaciones por
concepto de pensiones que las entidades responsables deben reconocer, aplica la Norma
de Beneficios a empleados-Beneficios posempleo, las cuales según el Instructivo N° 02 de
2015, deben reconocerse en la fecha de la transición, Enero de 2018 según la Resolución
N° 693 de 2016, en la cuenta 2514-BENEFICIOS POSEMPLEO.

CONSULTA 1.

Numerales 1 y 2. Respecto del procedimiento para reconocer las cuotas partes por cobrar,
sigue vigente reconocer la cuenta por cobrar en el momento de la causación de la nómina
de pensionados, para lo cual debitará las subcuentas 251410-Cálculo actuarial de
pensiones actuales de la cuenta 2514-BENEFICIOS POSEMPLEO-PENSIONES, por el valor
que corresponde a la entidad y 138408-Cuotas partes de pensiones de la cuenta 1384-
OTRAS CUENTAS POR COBRAR, por el valor correspondiente a las demás entidades que
concurren en la obligación, con crédito a la subcuenta 251401-Pensiones de jubilación
patronales de la cuenta 2514-BENEFICIOS POSEMPLEO-PENSIONES.

Al realizar el pago de la nómina debita la subcuenta 251401-Pensiones de jubilación

patronales de la cuenta 2514-BENEFICIOS POSEMPLEO-PENSIONES y acredita la

Contaduría General de la Nación Régimen de 185

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

subcuenta y cuenta de donde se dispongan los recursos mediante los cuales se efectúa el
pago respectivo.

Con la recepción del pago de las cuotas partes causadas, debitala cuenta 1110-DEPÓSITOS
EN INSTITUCIONES FINANCIERAS y acredita la subcuenta 138408-Cuotas partes de
pensiones de la cuenta 1384-OTRAS CUENTAS POR COBRAR.

3. a) Para el reconocimiento del cálculo actuarial de cuotas partes, cumplidas las

actividades para el reconocimiento inicial de los Beneficios posempleo en la fecha de la
transición, a partir del período de aplicación de la nueva normatividad, las ganancias o
pérdidas actuariales afectarán el patrimonio y se reconocerán mediante un crédito o un
débito según corresponda, en la subcuenta 251414-Cálculo actuarial de cuotas partes de
pensiones de la cuenta 2514-BENEFICIOS POSEMPLEO-PENSIONES, y como contrapartida
la subcuenta 315101-Ganancias o pérdidas por planes de beneficios a empleados de la
cuenta 3151-GANANCIAS O PÉRDIDAS POR PLANES DE BENEFICIOS A EMPLEADOS.

Cuando se trate del pago de cuotas partes a cargo, la entidad causará el pasivo debitando
la subcuenta 251414-Cálculo actuarial de cuotas partes de pensiones de la cuenta 2514-
BENEFICIOS POSEMPLEO-PENSIONES con crédito a la subcuenta 251405-Cuotas partes de
pensiones de la cuenta 2514-BENEFICIOS POSEMPLEO-PENSIONES, que será cancelada con
el pago de las cuotas partes.

b) En relación con los Bonos pensionales, tratándose de bonos provisionales serán

reconocidos en cuentas de orden debitando la subcuenta 990520-Liquidación provisional
de bonos pensionales de la cuenta 9905-PASIVOS CONTINGENTES POR CONTRA,
acreditando la cuenta 9149-LIQUIDACIÓN PROVISIONAL DE BONOS PENSIONALES.

Una vez expedido el acto administrativo en donde la entidad emisora reconoce al tercero
el derecho al bono pensional, cancela la cuenta de orden y reconoce el bono emitido
mediante un débito a la subcuenta 251414-Cálculo actuarial de cuotas partes de
pensiones de la cuenta 2514-BENEFICIOS POSEMPLEO-PENSIONES, con crédito a la
subcuenta 291901-Cuotas partes de bonos pensionales emitidos de la cuenta 2919-
BONOS EMITIDOS, cuenta que será cancelada con el pago efectivo del bono pensional.

CONSULTA 2.

Según lo anotado inicialmente, el Foncep llevará la contabilidad del pasivo pensional de

los servidores y servidoras del Distrito Capital, por valor del cálculo actuarial que según se
anotó en el punto 3a) será reconocido como pasivo pensional en la respectiva subcuenta,
según se trate de pensiones actuales, pensiones futuras o cuotas partes pensionales,

Contaduría General de la Nación Régimen de 186

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

afectando el patrimonio con base en la información reportada por la entidad que realiza el
cálculo actuarial.

Por su parte, en el activo reconocerá los recursos y bienes que conforman el plan de
activos para beneficios posempleo que pueden comprender Efectivo, Recursos entregados
en administración, Inversiones, Encargos fiduciarios, Propiedades, planta y equipo,
Propiedades de inversión y demás activos que la entidad destine para el pago de estas
obligaciones.

Del plan de activos para beneficios posempleo hacen parte los recursos que en el Fonpet
se encuentran a nombre de la entidad, los cuales se originan en la distribución de los
recursos que el Gobierno Nacional transfiere a la entidad territorial, los cuales
inicialmente se causan debitando la subcuenta que corresponda de la cuenta 1337-
TRANSFERENCIAS POR COBRAR, acreditando la subcuenta que corresponda de la cuenta
4408-SISTEMA GENERAL DE PARTICIPACIONES, por el valor total de la transferencia.

Posteriormente, cuando la DGTNCP gira la transferencia y descuenta el valor con destino

al Fonpet, la entidad territorial registrará débitos en la subcuenta y cuenta que se afecta
con los recursos girados, en la subcuenta 190402-Recursos entregados en administración
de la cuenta 1904-PLAN DE ACTIVOS PARA BENEFICIOS POSEMPLEO por el importe
consignado directamente en Fonpet, con crédito a la subcuenta que corresponda, de la
cuenta 1337-TRANSFERENCIAS POR COBRAR.

Según se aprecia en el procedimiento anotado, que es similar al aplicado en el Régimen

precedente, al patrimonio no se lleva registro alguno por los recursos recibidos en el
Fonpet.

De otra parte, en relación con el reconocimiento de los recursos trasladados del Fonpet al
Fomag, nos permitimos informar que mediante radicado CGN No. 20162300022211 del 11
de octubre de 2016, dirigido a la Doctora Olga Rocío Gil Quintero, Contadora del
Municipio de Medellín, anexo al presente, la CGN señaló el tratamiento contable a aplicar
por las entidades territoriales que presentan pasivos pensionales y son financiados con los
recursos de la entidad en Fonpet, desde donde son trasladados al Fomag para el pago de
la nómina de pensionados y de las prestaciones sociales de los docentes afiliados a este
último fondo.
***

CONCEPTO No. 20172000000311 DEL 05-01-2017

MARCO Entidades de Gobierno

Contaduría General de la Nación Régimen de 187
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

NORMATIVO
Cuentas por cobrar
Propiedades, planta y equipo
Bienes de uso público e históricos y culturales
1 TEMA
Ingresos fiscales
Transferencias y subvenciones
Cuentas de orden deudoras - Activos contingentes
Reconocimiento de las cuentas por cobrar por concepto de
impuesto predial.
Reconocimiento y medición de los intereses de mora por
concepto de impuesto predial.
Reconocimiento y medición en la fecha de transición de los
predios pendientes de legalizar en donde se encuentran las
SUBTEMA
oficinas administrativas de la Entidad.
Contratación de avalúos técnicos en la fecha de transición.
Tratamiento contable de los bienes uso público en el periodo de
aplicación y medición en la fecha de transición.
Tratamiento contable de los activos entregados y recibidos en un
contrato de comodato.

Doctora:
Ana María Lombana
Gerente Financiero
Municipio de Cogua
Cogua - Cundinamarca

ANTECEDENTES:

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con

N° 20165500052092, del 29 de julio de 2016, mediante la cual solicita concepto bajo en el
Marco Normativo anexo a la Resolución N° 533 de 2015, en relación con los aspectos:

1. ¿En qué momento se reconocen las cuentas por cobrar por concepto de impuesto
predial? En la actualidad, se reconocen en el mes de enero de cada vigencia utilizando la
base de datos suministrada por el Instituto Geográfico Agustín Codazzi (IGAC), la cual
contiene información sobre los avalúos de los bienes inmuebles.

2. ¿Cómo se miden y en qué momento se reconocen los intereses moratorios de las

cuentas por cobrar por concepto de impuesto predial?
3. ¿Los predios pendientes de legalizar en donde se encuentran las oficinas
Contaduría General de la Nación Régimen de 188
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

administrativas del Municipio deben contabilizarse en la fecha de transición como una

propiedad, planta y equipo, aunque el ente territorial no tenga la titularidad jurídica de los
mismos? ¿Cómo se medirían y como se efectuaría el registro contable?

4. ¿Cómo se medirían en la fecha de transición los predios pendientes de legalizar en

donde se encuentran las oficinas administrativas del Municipio, considerando que el ente
territorial no cuenta con los recursos para contratar avalúos técnicos?

5. ¿Cómo se miden los bienes de uso público y en qué cuenta se registran? ¿Cuáles son los
criterios de medición que se deben utilizar en la fecha de transición?

6. ¿Cuál es el tratamiento contable de los activos entregados y recibidos en un contrato

de comodato?

Al respecto, me permito atender su consulta en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

1. Para dar respuesta a su inquietud sobre el momento en el cual se reconocen las

cuentas por cobrar por concepto de impuesto predial, en primer lugar conviene señalar
que el Marco Conceptual anexo a la Resolución N° 533 de 2015, en relación con el
principio de devengo establece lo siguiente:

“Devengo: los hechos económicos se reconocen en el momento en que suceden, con

independencia del instante en que se produce el flujo de efectivo o equivalentes al
efectivo que se deriva de estos, es decir, el reconocimiento se efectúa cuando surgen los
derechos y obligaciones, o cuando la transacción u operación originada por el hecho
incide en los resultados del periodo.” (Subrayado fuera de texto)

En segundo lugar, el numeral 2.1. de la Norma de cuentas por cobrar prevista en el anexo
de la mencionada Resolución, indica:

“2.1. Reconocimiento

Se reconocerán como cuentas por cobrar, los derechos adquiridos por la entidad en
desarrollo de sus actividades, de los cuales se espere a futuro la entrada de un flujo
financiero fijo o determinable, a través de efectivo, equivalentes al efectivo u otro
instrumento. Estas partidas incluyen los derechos originados en transacciones con y sin
contraprestación. Las transacciones con contraprestación incluyen, entre otros, la venta

Contaduría General de la Nación Régimen de 189

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

de bienes y servicios, y las transacciones sin contraprestación incluyen, entre otros, los
impuestos y las transferencias.” (Subrayado fuera de texto)

En tercer lugar, los numerales 1.2. y 1.2.1. de la Norma de ingresos de transacciones sin
contraprestación del Marco Normativo para Entidades de Gobierno dispuesto en el anexo
de la Resolución N° 533 de 2015, prescriben:
“1.2. Ingresos por impuestos
Los ingresos por impuestos corresponden a ingresos exigidos sin contraprestación directa,
determinados en las disposiciones legales por la potestad que tiene el Estado de
establecer gravámenes. Se originan en el hecho generador del tributo, gravando la
riqueza, la propiedad, la producción, la actividad o el consumo, entre otros.

1.2.1. Reconocimiento

La entidad reconocerá ingresos por impuestos cuando surja el derecho de cobro originado
en las declaraciones tributarias, en las liquidaciones oficiales y en los demás actos
administrativos que liquiden obligaciones a cargo de los contribuyentes una vez dichas
liquidaciones oficiales y actos administrativos queden en firme.” (Subrayado fuera del
texto)

En cuarto lugar, el artículo 87 de la Ley N° 1437 de 2011, por la cual se expide el Código de
Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, establece:

“Artículo 87. Firmeza de los actos administrativos. Los actos administrativos quedarán en
firme:

1. Cuando contra ellos no proceda ningún recurso, desde el día siguiente al de su

notificación, comunicación o publicación según el caso.

2. Desde el día siguiente a la publicación, comunicación o notificación de la decisión sobre

los recursos interpuestos.

3. Desde el día siguiente al del vencimiento del término para interponer los recursos, si
estos no fueron interpuestos, o se hubiere renunciado expresamente a ellos.

4. Desde el día siguiente al de la notificación de la aceptación del desistimiento de los

recursos.
5. Desde el día siguiente al de la protocolización a que alude el artículo 85 para el silencio
administrativo positivo.” (Subrayado fuera de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 190

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

2. Para dar respuesta a su inquietud sobre la medición y el momento en el cual se

reconocen los intereses moratorios de las cuentas por cobrar por concepto de impuesto
predial, en primer lugar es preciso señalar que los numerales 6.2.1. y 6.2.3 el Marco
Conceptual dispuesto en Resolución N° 533 de 2015, estipulan lo siguiente respecto del
reconocimiento de los activos y los ingresos:

“6.2.1. Reconocimiento de activos

Se reconocerán como activos, los recursos controlados por la entidad, que resulten de un
evento pasado y de los cuales se espere obtener un potencial de servicio o generar
beneficios económicos futuros, siempre que el valor del recurso pueda medirse
fiablemente. (…)

6.2.3. Reconocimiento de ingresos (…)

La aplicación del principio de Devengo es coherente con la condición de que el ingreso se

reconoce si ha surgido un incremento en el potencial de servicio de un activo o en los
beneficios económicos, dado que tiene como objetivo restringir el reconocimiento solo a
aquellas partidas que, además de poder medirse con fiabilidad, poseen un grado de
certidumbre suficiente.” (Subrayado fuera de texto)

En segundo lugar, los numerales 2.2., 2.3. y 2.4. de la de la Norma de cuentas por cobrar
del Marco Normativo para Entidades de Gobierno anexo de la Resolución N° 533 de 2015,
indican lo siguiente:

“2.2. Clasificación

Las cuentas por cobrar se clasificarán en la categoría de costo.

2.3. Medición inicial

Las cuentas por cobrar se medirán por el valor de la transacción.

2.4. Medición posterior

Con posterioridad al reconocimiento, las cuentas por cobrar se mantendrán por el valor
de la transacción.

Las cuentas por cobrar serán objeto de estimaciones de deterioro cuando exista evidencia
objetiva del incumplimiento de los pagos a cargo del deudor o del desmejoramiento de

Contaduría General de la Nación Régimen de 191

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

sus condiciones crediticias. Para el efecto, por lo menos al final del periodo contable, se
verificará si existen indicios de deterioro. El deterioro corresponderá al exceso del valor en
libros de la cuenta por cobrar con respecto al valor presente de sus flujos de efectivo
futuros estimados de la misma (excluyendo las pérdidas crediticias futuras en las que no
se haya incurrido). Para el efecto, se utilizará, como factor de descuento la tasa de interés
de mercado aplicada a instrumentos similares. En el caso de los impuestos por cobrar, se
tomará como factor de descuento la tasa de los TES con plazos similares. El deterioro se
reconocerá de forma separada, como un menor valor de la cuenta por cobrar, afectando
el gasto del periodo.” (Subrayado fuera de texto)

En tercer lugar, el numeral 1.1. de la Norma de activos contingentes del Marco Normativo
para Entidades de Gobierno anexo de la Resolución N° 533 de 2015, señala:

“1.1. Reconocimiento

Los activos contingentes no serán objeto de reconocimiento en los estados financieros. Un

activo contingente es un activo de naturaleza posible surgido a raíz de sucesos pasados,
cuya existencia se confirmará solo por la ocurrencia o, en su caso, por la no ocurrencia de
uno o más eventos inciertos en el futuro que no están enteramente bajo el control de la
entidad.

Los activos contingentes se evaluarán de forma continuada, con el fin de asegurar que su
evolución se refleje apropiadamente en los estados financieros. En caso de que la entrada
de beneficios económicos o potencial de servicio a la entidad pase a ser prácticamente
cierta, se procederá al reconocimiento del ingreso y del activo en los estados financieros
del periodo en el que dicho cambio tenga lugar.” (Subrayado fuera de texto)

3. Para dar respuesta a su inquietud sobre el reconocimiento como propiedades, planta y

equipo de los predios pendientes de legalizar en donde se encuentran las oficinas
administrativas del Municipio, es necesario enunciar en primer lugar que el Marco
Conceptual anexo a la Resolución N° 533 de 2015, en relación con la definición de los
activos señala lo siguiente:

“6.1.1. Activos

Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y de
los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros…

Contaduría General de la Nación Régimen de 192

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El control implica la capacidad de la entidad para usar un recurso o definir el uso que un
tercero debe darle, para obtener potencial de servicio o para generar beneficios
económicos futuros…

En algunas circunstancias, el control del activo es concomitante con la titularidad jurídica

del recurso; no obstante, esta última no es esencial a efecto de determinar la existencia
del activo y el control sobre este. La titularidad jurídica sobre el activo no necesariamente
es suficiente para que se cumplan las condiciones de control. Por ejemplo, una entidad
puede ser la dueña jurídica del activo, pero si los riesgos y beneficios asociados al activo se
han transferido sustancialmente, dicha entidad no pude reconocer el activo así conserve
la titularidad jurídica del mismo. (…)” (Subrayado fuera de texto)

En segundo lugar, la Norma de propiedades, planta y equipo del Marco Normativo para
Entidades de Gobierno definido en el anexo de la Resolución N° 533 de 2015, establece:

“10.1. Reconocimiento

Se reconocerán como propiedades, planta y equipo, a) los activos tangibles empleados por
la entidad para la producción o suministro de bienes, para la prestación de servicios y para
propósitos administrativos… (…)

10.5. Revelaciones (…)

j) la información de bienes que se hayan reconocido como propiedades, planta y equipo o

que se hayan retirado, por la tenencia del control, independientemente de la titularidad o
derecho de dominio… ( …)” (Subrayado fuera de texto)

En tercer lugar, el numeral 1.1.9. del Instructivo 002 del 2015, presenta las siguientes
alternativas de medición de las propiedades, planta y equipo para la determinación de los
saldos iniciales bajo el nuevo Marco normativo:

“i) Al costo menos depreciaciones y pérdidas por deterioro de valor para lo cual, realizará
las siguientes acciones: (…)

• Determinar, para los elementos de propiedad, planta y equipo adquiridos en una

transacción sin contraprestación, el valor de mercado del activo en la fecha en que se
adquirió. Si esto no es factible, determinar el costo de reposición del activo en la fecha en
que se adquirió. La diferencia entre el valor de mercado o el costo de reposición, y el valor
por el cual fue reconocido inicialmente el activo afectará directamente el patrimonio en la

Contaduría General de la Nación Régimen de 193

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación. Si no es posible

determinar el valor de mercado ni el costo de reposición, la entidad mantendrá el activo
por el valor inicialmente reconocido. (…)

• Calcularla depreciación acumulada que el elemento tendría a la fecha de transición

tomando como referencia el valor determinado…

• Evaluar si a la fecha de transición, existen indicios de deterioro del valor…

ii) Al valor de mercado, al costo de reposición o al costo de reposición a nuevo depreciado
determinados a través de un avalúo técnico en la fecha de transición…

iii)Al valor actualizado en un periodo anterior, siempre que este valor sea comparable, en
la fecha de actualización, con el valor de mercado o con el costo depreciado que tendría el
elemento si se hubieran aplicado los criterios establecidos en el Nuevo Marco normativo.
(…)” (Subrayado fuera de texto)

4. Para dar respuesta a su inquietud sobre la dificultad en la fecha de transición para la

determinación de los saldos iniciales de los predios pendientes de legalizar en donde se
encuentran las oficinas administrativas del Municipio, debido a la falta de recursos
económicos para contratar los avalúos técnicos, en primer lugar conviene señalar que el
numeral 4 del Marco Conceptual anexo a la Resolución N° 533 de 2015, en relación con las
características cualitativas fundamentales y de mejora de la información financiera, señala
lo siguiente:

“4.1.2. Representación fiel

Para ser útil, la información financiera debe representar fielmente los hechos
económicos… (…)

4.2.1. Verificabilidad

La verificabilidad ayuda a asegurar, a los usuarios, que la información financiera

representa fielmente los hechos económicos que pretende representar. Verificabilidad
significa que diferentes observadores independientes y debidamente informados podrían
alcanzar un acuerdo, aunque no necesariamente completo, sobre la fidelidad de la
representación de una descripción particular. Para ser verificable, la información
cuantificada no necesita ser una estimación única, también puede verificarse un rango de
posibles valores y probabilidades relacionadas.

Contaduría General de la Nación Régimen de 194

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

La verificación puede ser directa o indirecta. Verificación directa significa comprobar un

valor u otra representación mediante observación directa como, por ejemplo, cuando se
cuenta efectivo. Verificación indirecta significa comprobar las variables de un modelo,
fórmulas u otra técnica y recalcular el resultado utilizando la misma metodología como,
por ejemplo, cuando se verifica el valor del inventario comprobando las variables
(cantidades y costos) y se recalcula el saldo final utilizando una misma suposición de flujo
de costo (por ejemplo, el método primera entrada, primera salida)” (Subrayado fuera de
texto)

5. Para dar respuesta a su inquietud sobre la medición de los bienes de uso público bajo el
nuevo Marco normativo, la cuenta a utilizar para registrarlos y los criterios de medición
para determinar saldos iniciales en la fecha de transición, en primer lugar, la Norma de
bienes de uso público del Marco Normativo para Entidades de Gobierno, señala:

“1. Reconocimiento

Se reconocerán como bienes de uso público, los activos destinados para el uso, goce y
disfrute de la colectividad y que, por lo tanto, están al servicio de esta en forma
permanente, con las limitaciones que establece el ordenamiento jurídico y la autoridad
que regula su utilización. Con respecto a estos bienes, el Estado cumple una función de
protección, administración, mantenimiento y apoyo financiero. Los bienes de uso público
se caracterizan porque son inalienables, imprescriptibles e inembargables.

Son ejemplos de bienes de uso público, las redes de la infraestructura de transporte, los
parques recreativos, las bibliotecas y hemerotecas públicas, y las plazas. (…)

11.2. Medición Inicial

Los bienes de uso público se medirán por el costo, el cual comprende, entre otros, lo
siguiente: el valor de adquisición de terrenos y materiales para la construcción del bien
(incluidos los aranceles de importación y los impuestos indirectos no recuperables que
recaigan sobre la adquisición); los costos de beneficios a los empleados que procedan
directamente de la construcción del bien de uso público; los honorarios profesionales; así
como todos los costos directamente atribuibles a la construcción del activo para que
pueda operar de la forma prevista por la administración de la entidad.

Cualquier descuento o rebaja en el valor de adquisición o construcción se reconocerá

como un menor valor de los bienes de uso público y afectará la base de depreciación.

Los costos por desmantelamiento, retiro o rehabilitación del lugar sobre el que se asiente

Contaduría General de la Nación Régimen de 195

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

el bien de uso público se reconocerán como un mayor valor de este, y se medirán por el
valor presente de los costos estimados en los que incurrirá la entidad para llevar a cabo el
desmantelamiento y retiro del elemento al final de su vida útil, o la rehabilitación del
lugar. Esto, cuando dichos costos constituyan obligaciones en las que incurra la entidad
como consecuencia de adquirir o utilizar el activo durante un determinado periodo.

Los costos de financiación asociados con la adquisición o construcción de un bien de uso

público que, de acuerdo con lo estipulado en la Norma de Costos de Financiación, cumpla
con los requisitos establecidos para calificarse como activo apto, se capitalizarán
atendiendo lo establecido en la citada Norma.

Los bienes de uso público construidos en virtud de la ejecución de contratos de concesión

se medirán, de acuerdo con lo establecido en la Norma de Acuerdos de Concesión desde
la Perspectiva de la Entidad Concedente.

Cuando se adquiera un bien de uso público en una transacción sin contraprestación, la

entidad medirá el activo adquirido de acuerdo con la Norma de Ingresos de Transacciones
sin Contraprestación. En todo caso, al valor determinado, se le adicionará cualquier
desembolso que sea directamente atribuible a la preparación del activo para el uso
previsto.

11.3. Medición posterior

Después del reconocimiento, los bienes uso público se medirán por el costo menos la
depreciación acumulada menos el deterioro acumulado… (…)

11.4. Reclasificaciones

Cuando se determine el cambio de uso de un bien reconocido como bien de uso público y
se configuren los elementos para que se reconozca en otra categoría de activo, la entidad
reclasificará el valor en libros del activo a la nueva categoría.

11.5. Baja en cuentas

Un bien de uso público se dará de baja cuando no cumpla con los requisitos establecidos
para que se reconozca como tal. Esto se puede presentar cuando se pierde el control del
activo o cuando no se espera obtener el potencial de servicio por el cual fue reconocido
en esta categoría de activo. La pérdida originada en la baja en cuentas de un bien de uso
público se reconocerá como gasto en el resultado del periodo.” (Subrayado fuera de
texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 196

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

En segundo lugar, el numeral 1.1. de la Norma de acuerdos de concesión desde la

perspectiva de la entidad concedente del anexo de la Resolución N° 533 de 2015, señala:

“1.1. Reconocimiento y medición de activos en concesión (…)

La entidad concedente medirá los activos construidos o desarrollados en virtud de

contratos de concesión al costo, esto es, por el valor de la inversión privada, más los
aportes que realice la entidad concedente, siempre que estos valores se relacionen con la
construcción del activo, o con adiciones o mejoras que se hagan a este. Las adiciones y
mejoras a un activo en concesión comprenden las erogaciones que amplían sus
condiciones de servicio. Por su parte, la inversión privada corresponde al valor que espera
recibir el concesionario por concepto de la inversión efectuada y por su rentabilidad. (…)”
(Subrayado fuera de texto)

En tercer lugar, el numeral 1.3.2. de la Norma de ingresos de transacciones sin

contraprestación del nuevo Marco normativo anexo a la Resolución N° 533 de 2015,
indica:

“1.3.2. Medición

Las transferencias no monetarias (inventarios; propiedades, planta y equipo; propiedades

de inversión; activos intangibles; bienes de uso público; y bienes históricos y culturales) se
medirán por el valor de mercado del activo recibido y, en ausencia de este, por el costo de
reposición. Si no es factible obtener alguna de las anteriores mediciones, las
transferencias no monetarias se medirán por el valor en libros que tenía el activo en la
entidad que transfirió el recurso” (Subrayado fuera de texto)

En cuarto lugar, el Catálogo General de Cuentas aplicable a las Entidades de Gobierno,

establece las definiciones de las siguientes cuentas:
1705 - BIENES DE USO PÚBLICO E HISTÓRICOS Y CULTURALES EN CONSTRUCCIÓN:
“Representa el valor de los bienes de uso público recibidos que aún se encuentran en
construcción, así como los costos y demás cargos en que se incurre durante el proceso de
construcción o ampliación de estos hasta cuando estén en condiciones de operar de la
forma prevista por la administración de la entidad. Así mismo, representa el valor de los
terrenos sobre los cuales se realiza la construcción o ampliación de bienes de uso público.
(…)” (Subrayado fuera de texto)

1706 - BIENES DE USO PÚBLICO EN CONSTRUCCIÓN-CONCESIONES: “Representa el valor

de los bienes de uso público en construcción amparados en contratos de concesión o
asociaciones público privadas, así como el valor de los terrenos relacionados con estos.

Contaduría General de la Nación Régimen de 197

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

(…)” (Subrayada fuera de texto)

1710 - BIENES DE USO PÚBLICO EN SERVICIO: “Representa el valor de los bienes de uso
público construidos o adquiridos por la entidad para el uso, goce y disfrute de la
comunidad. (…)” (Subrayado fuera de texto)

1711 - BIENES DE USO PÚBLICO EN SERVICIO-CONCESIONES: “Representa el valor de los

bienes de uso público en servicio amparados en contratos de concesión o asociaciones
público privadas (…)” (Subrayado fuera de texto)
1720 - BIENES DE USO PÚBLICO E HISTÓRICOS Y CULTURALES ENTREGADOS A TERCEROS:
“Representa el valor de los bienes de la infraestructura de transporte que son entregados
a otra entidad con el fin de que gestione contratos de concesión, así como los bienes
históricos y culturales entregados a terceros para su administración, los cuales deben
restituirse en las condiciones establecidas contractualmente.” (Subrayado fuera de texto)

1721 - BIENES DE USO PÚBLICO REPRESENTADOS EN BIENES DE ARTE Y CULTURA:

“Representa el valor de las obras de arte, los elementos de museo, los elementos
musicales, los libros y publicaciones de investigación y consulta de la entidad, así como los
de las entidades que prestan el servicio de biblioteca, entre otros, que están disponibles
para el uso, goce y disfrute de la comunidad” (Subrayado fuera de texto)
En quinto lugar el literal d) del numeral 1.1.10. del Instructivo N° 002 del 2015, presenta
las siguientes alternativas de medición de las bienes de uso público para la determinación
de los saldos iniciales bajo el nuevo Marco normativo:

“i) Al costo menos depreciaciones y pérdidas por deterioro de valor; para lo cual, realizará
las siguientes acciones:

• Determinar, para los bienes de uso público adquiridos en una transacción sin
contraprestación, el valor de mercado del activo en la fecha en que se adquirió. Si esto no
es factible, determinar el costo de reposición del activo en la fecha en que se adquirió. La
diferencia entre el valor de mercado o el costo de reposición, y el valor por el cual fue
reconocido inicialmente el activo afectará directamente el patrimonio en la cuenta
Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación. Si no es posible determinar el
valor de mercado ni el costo de reposición, la entidad mantendrá el activo por el valor
inicialmente reconocido.

• Identificar los bienes de uso público construidos o desarrollados en virtud de contratos

de concesión y medirlos por el valor de la inversión privada más los aportes que haya
realizado la entidad concedente, siempre que estos valores se relacionen con la
construcción del activo o con adiciones o mejoras que se hagan a este. Este ajuste

Contaduría General de la Nación Régimen de 198

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

afectará directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco

de Regulación.

• Determinar, para los bienes de uso público que no se derivan de una transacción sin
contraprestación, el costo de adquisición o construcción por el cual fue reconocido.

• Deducir del costo de adquisición o construcción de los bienes de uso público que no se
derivan de una transacción sin contraprestación, los siguientes conceptos que hayan sido
capitalizados: los descuentos, las rebajas y los impuestos recuperables. Cualquier
diferencia entre este valor y el costo de adquisición o de construcción por el cual fue
reconocido inicialmente el activo, afectará directamente el patrimonio en la cuenta
Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

• Adicionar, al valor calculado en los ítems anteriores, el valor presente de los costos
estimados en los que incurrirá la entidad para llevar a cabo el desmantelamiento y retiro
del elemento al final de su vida útil o la rehabilitación del lugar, descontados hasta la
fecha de adquisición o construcción del elemento. Esto siempre y cuando los bienes de
uso público tengan asociados costos por desmantelamiento, retiro o rehabilitación del
lugar sobre el que se asienta el elemento. El reconocimiento de estos costos afectará
directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de
Regulación. Adicionalmente, la entidad reconocerá un pasivo por provisiones de acuerdo
con lo definido en el presente Instructivo para este tipo de pasivos.

• Calcular la depreciación acumulada que el elemento tendría a la fecha de transición

tomando como referencia el valor determinado de acuerdo con los ítems anteriores, con
independencia de que provengan o no de una transacción sin contraprestación. Para el
efecto, la entidad determinará la vida útil del activo y reconocerá, como depreciación
acumulada, la proporción del valor determinado según los ítems anteriores, que
corresponda al porcentaje de la vida útil ya transcurrida hasta la fecha de transición, sin
tener en cuenta los periodos durante los cuales el activo estuvo en concesión, siempre
que el concesionario haya estado obligado a devolver el activo en iguales o mejores
condiciones a las que tenía al inicio del contrato. Cualquier diferencia entre este valor y la
depreciación acumulada calculada a 31 de diciembre de 2016 afectará directamente el
patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

• Evaluar si a la fecha de transición, existen indicios de deterioro del valor. Si este es el

caso, comprobar el deterioro del valor para dicha partida aplicando lo establecido en el
presente Instructivo para el deterioro de valor de los activos no generadores de efectivo.
ii) Al costo de reposición a nuevo depreciado determinado a través de un avalúo técnico
en la fecha de transición. La depreciación acumulada, si hubiere, se dará de baja

Contaduría General de la Nación Régimen de 199

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

afectando directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo

Marco de Regulación. La diferencia entre el valor de mercado o el costo de reposición
depreciado y el costo por el cual fue reconocido inicialmente el activo afectará
directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de
Regulación.” (Subrayado fuera de texto)

6. Para dar respuesta a su inquietud sobre el tratamiento contable de los activos

entregados y recibidos en un contrato de comodato, debe indicarse que la Contaduría
General de la Nación mediante el concepto N° 20162000023571 del 2 de septiembre de
2016, dirigido a la doctora Aura G. Velasco Freyre, Secretaria de Hacienda del Municipio
de Yumbo, señaló el reconocimiento contable de los hechos financieros y económicos que
se derivan de contratos de comodato, cuando la entidad comodante es una entidad de
gobierno, en los siguientes términos:

“…En desarrollo de un contrato de comodato, corresponde a las entidades participantes

(comodante y comodataria) realizar de manera integral juicios profesionales para
establecer la esencia económica subyacente de la transacción, independientemente de su
forma legal, evaluando para ello, entre otros aspectos, el objeto del contrato, la intención
de las partes, el alcance de lo pactado y las obligaciones complementarias asumidas en
cada caso, para establecer el procedimiento contable adecuado y garantizar el
reconocimiento del recurso controlado.

Para efectos de establecer cuál de las dos entidades tiene el control del activo y por lo
tanto reconocerlo en su situación financiera, se hace necesario que como mínimo:

• Confirmen si la intención de las partes que intervienen es prorrogar el contrato de

comodatopor un periodo que cubra la mayor parte de la vida económica del activo.

• Establezcan qué entidad obtiene sustancialmente los beneficios económicos futuros o el

potencial de servicios del activo.

• Definan qué entidad tiene la capacidad para restringir a terceros el acceso a los
beneficios económicos futuros o al potencial de servicio del activo.

• Verifiquen qué entidad asume los riesgos sustanciales inherentes al activo.

• Determinen si se han fijado condiciones frente al uso o destinación del activo

transferido.

Contaduría General de la Nación Régimen de 200

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Efectuada la anterior evaluación, se debe identificar en cuál de las siguientes situaciones

se enmarca el caso particular:

a. Transferencia sustancial de riesgos y beneficios económicos futuros o el potencial de

servicios del activo a la comodataria; caso en el cual, será esta la que reconozca el activo
en su situación financiera.

En tal caso, la comodante debe desincorporar el activo, debitando las cuentas y

subcuentas que correspondan a la depreciación o amortización acumulada y al deterioro
acumulado y acreditando la subcuenta y cuenta que identifique el bien trasladado. La
diferencia se registra debitando la subcuenta 542307-Bienes entregados sin
contraprestación de la cuenta 5423- OTRAS TRANSFERENCIAS cuando la entidad receptora
o comodataria es otra entidad de gobierno. Ahora bien, cuando la entidad receptora sea
una empresa pública o privada, la diferencia se debe registrar debitando la subcuenta
542407-Bienes entregados sin contraprestación de la cuenta 5424-SUBVENCIONES. Lo
anterior, sin perjuicio de lo dispuesto en el Decreto nacional N° 777 de 1992.

Cuando la comodante retire el activo entregado, adicionalmente debe controlarlo en

cuentas de orden deudoras, para lo cual debitará la subcuenta 834704-Propiedades,
planta y equipo, de la cuenta 8347-BIENES ENTREGADOS A TERCEROS y acreditará la
subcuenta 891518-Bienes entregados a terceros de la cuenta 8915 – DEUDORAS DE
CONTROL POR CONTRA (CR).

Por su parte, la comodataria, cuando esta sea parte del ámbito de aplicación del Régimen
de Contabilidad Pública, debe incorporar el activo en su sistema de información contable
mediante un débito en la cuenta del activo que corresponda a la naturaleza y el uso
previsto para el bien. En tal caso, si se trata de una entidad de gobierno debe acreditar la
subcuenta 442807-Bienes recibidos sin contraprestación de la cuenta 4428-OTRAS
TRANSFERENCIAS; no obstante, si la entidad que ha recibido el activo es una empresa
pública, debe incorporar el activo y reconocer un ingreso mediante un crédito en la
subcuenta 443005-Subvención por recursos transferidos por el gobierno de la cuenta
4430-SUBVENCIONES.

Sin embargo, cuando en la transferencia del activo se han impuesto condiciones

contractuales, que de no cumplirse implicarían la devolución del bien, la comodante debe
registrar la diferencia resultante de la baja en cuentas del bien transferido como un activo,
hasta tanto se cumplan las condiciones establecidas contractualmente para su
reconocimiento como gasto, mediante un débito en la subcuenta 198604-Gasto diferido
por transferencia condicionadas de la cuenta 1986-ACTIVOS DIFERIDOS cuando la entidad
receptora o comodataria es otra entidad de gobierno, o un débito en la subcuenta

Contaduría General de la Nación Régimen de 201

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

198606-Gasto diferido por subvenciones condicionadas, cuando la comodataria se trate

de una empresa pública o privada. El activo diferido se amortizará con el cumplimiento de
las condiciones.

Por su parte, la comodataria debe incorporar el activo al sistema de información contable

y reconocer un pasivo hasta que se cumplan las condiciones establecidas
contractualmente para su reconocimiento como ingreso. Para tal efecto, debe utilizar la
subcuenta 299002-Ingreso diferido por transferencias condicionadas de la cuenta 2990-
OTROS PASIVOS DIFERIDOS, si la comodataria es una entidad de gobierno, o la subcuenta
299003-Ingreso diferido por subvenciones condicionadas de la cuenta 2990-OTROS
PASIVOS DIFERIDOS cuando se trate de una empresa pública, el cual se amortizará con el
cumplimiento de las condiciones.

b. Transferencia por un periodo no sustancial de la vida económica del activo; en cuyo

caso la comodante debe mantener el activo en su situación financiera, en la subcuenta y
cuenta de origen, y revelar el hecho en las notas a los estados financieros. Si la entidad
comodataria se encuentra sujeta al ámbito de aplicación del Régimen de Contabilidad
Pública, también debe revelar el hecho económico en las notas de sus estados financieros.

Cuando la entidad comodataria sea una empresa pública o privada, el comodante debe
evaluar si la realidad subyacente del contrato de comodato indica que se trata de la
subvención de un canon de arrendamiento operativo, caso en el cual, se debe estimar el
valor que podría recibir en un contrato de esa naturaleza, debiendo reconocer un ingreso
y un gasto por subvenciones.

c. El activo transferido se usa para explotar servicios o actividades propias de la

comodante, caso en el cual la comodante no debe desincorporar el activo, pues se
entiende que la capacidad que tiene dicho recurso para prestar servicios contribuyen a la
consecución de sus objetivos, según lo contemplado en la Norma de acuerdos de
concesión desde la perspectiva de la entidad concedente. (…)” (Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas, se concluye lo siguiente:

1. Reconocimiento de las cuentas por cobrar por concepto de impuesto predial.

El reconocimiento de las cuentas por cobrar por concepto de impuesto predial debe
efectuarse en el momento en que surjan los derechos de cobro en concordancia con el
principio del devengo señalado en el Marco Conceptual anexo a la Resolución N° 533 de

Contaduría General de la Nación Régimen de 202

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

2015 y siempre que se espere a futuro la entrada de un flujo financiero fijo o

determinable, a través de efectivo, equivalentes al efectivo u otro instrumento de acuerdo
con la Norma de cuentas por cobrar aplicable a las entidades de gobierno.

Es necesario señalar que los derechos de cobro surgen con ocasión de las declaraciones
tributarias presentadas por los contribuyentes o con la firmeza de las liquidaciones
oficiales o de los actos administrativos que determinen el valor de las obligaciones a cargo
de los contribuyentes, pues es necesario que las providencias emitidas por el Municipio se
encuentren en firme para que sean ejecutables.
Como consonancia con lo anterior, no es viable, como tampoco lo ha sido bajo las normas
del Régimen de Contabilidad Pública vigentes hasta el 31 de diciembre de 2017, efectuar
reconocimiento de derechos e ingresos a comienzos de enero, sobre la base de meras
expectativas cifradas en los avalúos catastrales, sin que se hayan materializado elementos
sustantivos que permitan evidenciar las posibilidades de recaudo de los tributos.

En este orden de ideas, los hechos económicos que se deriven de las declaraciones
tributarias presentadas y de las liquidaciones oficiales o actos administrativos que
establecen el valor de las obligaciones a cargo de los contribuyentes, deben registrarse de
la siguiente manera:

Los hechos económicos que se originen de las liquidaciones oficiales o actos

administrativos que no se encuentran en firme, deben registrarse como activos
contingentes en cuentas de orden, hasta que se determine que contra de estas
providencias no procede ningún recurso, según lo establecido en el artículo 87 de la Ley
N° 1437 de 2011 y en el estatuto tributario adoptado por el Municipio.

A su vez, los hechos económicos que surjan de las declaraciones tributarias presentadas
por los contribuyentes, así como de las liquidaciones oficiales o actos administrativos que
se encuentran en firme, pero sobre los cuales no existe un grado de certidumbre
suficiente de recaudo, deben registrarse como activos contingentes en cuentas de orden,
hasta que las incertidumbres hayan desparecido.

Por su parte, los hechos económicos que se generen de las declaraciones tributarias
presentadas por los contribuyentes, así como de las liquidaciones oficiales o actos
administrativos que se encuentran en firme, y de los cuales se espera a futuro la entrada
de un flujo financiero fijo o determinable, a través de efectivo, equivalentes al efectivo u
otro instrumento, deben reconocerse como cuentas por cobrar e ingresos en los estados
financieros de la Entidad.

2. Reconocimiento y medición de los intereses de mora por concepto de impuesto predial.

Contaduría General de la Nación Régimen de 203

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Los intereses de mora de las cuentas por cobrar por concepto de impuesto predial deben
reconocerse, cuando el Municipio pueda ejercer el control sobre el derecho, exista un
grado de certidumbre suficiente sobre el recaudo de los beneficios económicos a través
de la entrada de un flujo financiero fijo o determinable, a través de efectivo, equivalentes
al efectivo u otro instrumento y su valor pueda medirse de forma fiable, de conformidad
con las condiciones para reconocimiento de los activos y los ingresos, previstas en el
Marco Conceptual anexo a la Resolución N° 533 de 2015.

Si se determina que se cumplen las condiciones anteriormente mencionadas, los intereses

de mora deben reconocerse como cuentas por cobrar e ingresos por el valor de la
transacción; es decir, por el valor que se espera recaudar.

Ahora bien, si en una medición posterior, el Municipio evidencia que existen indicios de
deterioro de la cuenta por cobrar por el incumplimiento de los pagos a cargo del
contribuyente o del desmejoramiento de sus condiciones crediticias, debe reconocer de
forma separada, un menor valor de la cuenta por cobrar y un gasto por deterioro, cuando
el valor en libros de la cuenta por cobrar supere al valor presente de sus flujos de efectivo
futuros estimados de la misma utilizando como factor de descuento la tasa de interés de
los TES con plazos similares.

Cuando los intereses de mora no cumplan con todas las condiciones para ser reconocidos
como activos e ingresos, deben ser registrados como activos contingentes en cuentas de
orden, hasta tanto la entrada de beneficios económicos al ente territorial pase a ser
prácticamente cierta, para proceder al reconocimiento del ingreso y de la cuenta por
cobrar.

3. Reconocimiento y medición en la fecha de transición de los predios pendientes de

legalizar en donde se encuentran las oficinas administrativas de la Entidad.

Corresponde al Municipio de Cogua realizar juicios profesionales para determinar si los

predios pendientes de legalizar en donde se encuentran sus oficinas administrativas,
satisfacen la definición de los activos prevista en el Marco Conceptual anexo a la
Resolución N° 533 de 2015, considerando que bajo la nueva regulación contable, la
titularidad jurídica, no es suficiente para efectos de determinar la existencia de control
sobre los activos.

Si una vez realizados los juicios profesionales, el Municipio determina que ejerce control
sobre los predios, espera obtener sustancialmente los beneficios económicos o el
potencial de servicios que proceden de los mismos, asume sustancialmente los riesgos
inherentes a la propiedad y existe una baja probabilidad de que la Entidad se vea obligada

Contaduría General de la Nación Régimen de 204

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

a entregarlos, los debe incorporar a su situación financiera en la fecha de transición como

propiedades, planta y equipo al ser empleados para propósitos administrativos, afectando
directamente el patrimonio en la cuenta de Impactos por Transición al Nuevo Marco de
Regulación.

Para efectos de determinar los saldos iniciales de los predios en la fecha de transición, el
Municipio debe seleccionar una de las tres alternativas de medición dispuestas en el
numeral 1.1.9. Propiedades, planta y equipo del Instructivo N° 002 de 2015; las cuales se
encuentran transcritas en la sección de consideraciones de este concepto, sin embargo,
ante la dificultad para utilizar las alternativas del costo menos depreciaciones y pérdidas
por deterioro de valor y del valor actualizado en un periodo anterior, es aconsejable por la
particularidad del caso, utilizar la alternativa del valor de mercado, al costo de reposición
o al costo de reposición a nuevo depreciado determinados a través de un avalúo técnico
en la fecha de transición.

Adicionalmente, es menester revelar en los estados financieros la información de los

activos que se reconozcan o se retiren de la situación financiera, por la tenencia del
control, independientemente de la titularidad o derecho de dominio.

4. Contratación de avalúos técnicos en la fecha de transición.

Respecto a la dificultad manifestada por el Municipio para determinar los saldos iniciales
en la fecha de transición de los predios mencionados en el punto inmediatamente
anterior como consecuencia de la falta de recursos económicos para contratar avalúos
técnicos; es relevante mencionar que para efectos meramente contables, la Contaduría
General de la Nación no exige la contratación de terceros externos para la realización de
los avalúos técnicos, teniendo en cuenta la relación costo-beneficio para las entidades,
evitando de esta manera erogaciones significativas.

En razón de lo anterior, el Municipio puede efectuar avalúos técnicos con personal de la

entidad, o con el apoyo de otras entidades públicas, siempre que cuenten con la
idoneidad y capacidad para realizarlos.

Ahora bien, conviene señalar que las metodologías seleccionadas por el Municipio para la
realización de los avalúos, deben ser de reconocido valor técnico, a fin de garantizar que la
información represente fielmente los hechos económicos y que diferentes observadores
independientes; debidamente informados, alcancen un acuerdo sobre la fidelidad de los
valores presentados y las descripciones reveladas en sus estados financieros, de modo
que se garantice el cumplimiento de las características cualitativas fundamentales y de
mejora de la información financiera útil.

Contaduría General de la Nación Régimen de 205

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

5. Tratamiento contable de los bienes uso público en el periodo de aplicación y medición

en la fecha de transición.

El Municipio debe reconocer como bienes de uso público, los activos para el uso, goce y
disfrute de la colectividad, entre los que se encuentran las redes de la infraestructura de
transporte, los parques recreativos, las bibliotecas y hemerotecas públicas, las plazas,
entre otros.
Los bienes de uso público deben registrarse en las siguientes cuentas según corresponda:

1705 - BIENES DE USO PÚBLICO E HISTÓRICOS Y CULTURALES EN CONSTRUCCIÓN

1706 - BIENES DE USO PÚBLICO EN CONSTRUCCIÓN-CONCESIONES
1710 - BIENES DE USO PÚBLICO EN SERVICIO
1711 - BIENES DE USO PÚBLICO EN SERVICIO-CONCESIONES
1720 - BIENES DE USO PÚBLICO E HISTÓRICOS Y CULTURALES ENTREGADOS A TERCEROS
1721 - BIENES DE USO PÚBLICO REPRESENTADOS EN BIENES DE ARTE Y CULTURA

En la medición inicial, este tipo de bienes deben reconocerse por el criterio del costo, el
cual corresponde al valor de la contraprestación entregada para adquirir o construir el
activo, incluyendo los desembolsos necesarios para que pueda operar de la forma prevista
por la administración de la entidad.

Los bienes de uso público construidos en virtud de la ejecución de contratos de concesión,

deben medirse por los aportes que realice la entidad concedente, siempre que estos
valores se relacionen con la construcción del activo más el valor que espera recibir el
concesionario por concepto de la inversión efectuada y por su rentabilidad.

Por su parte, los bienes de uso público adquiridos en una transacción sin contraprestación
deben medirse por su valor de mercado y, en ausencia de este, por su costo de reposición.
En ausencia de ambos, por el valor en libros que tenía el activo en la entidad que transfirió
el recurso.

Posterior al reconocimiento, el Municipio debe medir los bienes de uso público por el
costo menos depreciación acumulada y deterioro acumulado.

Por otro lado, debe mencionarse que si el Municipio hace un cambio en la forma como
usa el bien de uso público y se configuran los elementos para reconocerlo en otra
categoría de activo, la entidad debe reclasificar el valor en libros del activo a la nueva
categoría.

Así mismo, es necesario señalar que cuando el Municipio pierda el control sobre el bien o

Contaduría General de la Nación Régimen de 206

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

no se espere obtener un potencial de servicio del mismo, debe reconocer una pérdida por
baja en cuentas en el resultado del periodo.
Para efectos de determinar los saldos iniciales de los bienes de uso público en la fecha de
transición, el Municipio debe seleccionar una de las dos alternativas de medición
dispuestas en Numeral 1.1.10 Bienes de uso público del Instructivo N° 002 de 2015, las
cuales se encuentran transcritas en la sección de consideraciones de este concepto.

6. Tratamiento contable de los activos entregados y recibidos en un contrato de

comodato.

El Municipio debe reconocer los hechos financieros y económicos que se derivan de

contratos de comodato, aplicando el tratamiento contable indicado por la Contaduría
General de la Nación en el concepto N° 20162000023571 del 2 de septiembre de 2016,
dirigido a la doctora Aura G. Velasco Freyre, Secretaria de Hacienda del Municipio de
Yumbo, el cual se encuentra transcrito en la sección de consideraciones de este concepto.

***

CONCEPTO No. 20172000000351 DEL 05-01-2017

MARCO Régimen de Contabilidad Pública Precedente

1 NORMATIVO
Propiedades, planta y equipo
Otros activos
Otros pasivos
Hacienda pública
TEMA Patrimonio institucional
Provisiones, depreciaciones y amortizaciones
Cuentas de orden deudoras
Cuentas de orden acreedoras
Costos de producción
Diferencia entre recursos entregados en administración y en
comodato y tratamiento contable de la depreciación en ambas
SUBTEMA
circunstancias.

MARCO
2 NORMATIVO Entidades de Gobierno
Cuentas por cobrar
Propiedades, planta y equipo
Contaduría General de la Nación Régimen de 207
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Otros activos-Activos entregados en concesión

Cuentas por pagar
TEMA Ingresos por transferencias y subvenciones
Gasto por deterioro, depreciaciones, amortizaciones y
provisiones
Gastos por transferencias y subvenciones
Diferencia entre recursos entregados en administración y en
SUBTEMA comodato y tratamiento contable de la depreciación en ambas
circunstancias.

MARCO Empresas que no Cotizan en el Mercado de Valores, y que no

3
NORMATIVO Captan ni Administran Ahorro del Público
Cuentas por cobrar
Propiedades, planta y equipo
Otros Activos – propiedades de inversión
Otros Activos – activos intangibles
Otros Activos – activos bilógicos
TEMA Cuentas por pagar
Otros pasivos
Ingresos por transferencias y subvenciones
Gasto por deterioro, depreciaciones, agotamiento,
amortizaciones y provisiones
Gastos - transferencias y subvenciones
Diferencia entre recursos entregados en administración y en
SUBTEMA comodato y tratamiento contable de la depreciación en ambas
circunstancias.

Doctora
PAOLA MONTEALEGRE POSADA
Profesional Universitario Dirección Financiera de Contabilidad
Secretaria de Hacienda Departamental del Tolima
Ibagué – Tolima

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 2016550002229-2, del 15 de marzo de 2016, en la cual consulta:

1. ¿Qué diferencia existe entre Bienes o Recursos Entregados en Administración y Bienes o

Recursos Entregados en Comodato?

Contaduría General de la Nación Régimen de 208

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

2. ¿Cuál es el tratamiento que se le da a la Depreciación de los Bienes o Recursos

Entregados en Administración y Bienes o Recursos Entregados en Comodato, tanto en su
entrega como en su recibo?

CONSIDERACIONES

a. DIFERENCIA ENTRE RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN Y EN

COMODATO:

- El Catálogo General de Cuentas contenido en el Manual de Procedimientos del Régimen

de Contabilidad Pública de la Resolución N° 354 de 2007, define las siguientes cuentas, así:

“1424-RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN:

Representa los recursos a favor de la entidad contable pública, originados en contratos de
encargo fiduciario, fiducia pública o encargo fiduciario público. También incluye los
recursos a favor de la entidad contable pública, originados en contratos para la
administración de recursos bajo diversas modalidades, celebrados con entidades distintas
de las sociedades fiduciarias. …

2453-RECURSOS RECIBIDOS EN ADMINISTRACIÓN: Representa el valor de los dineros

recibidos por la entidad contable pública para su administración.

- El Procedimiento contable para el reconocimiento y revelación de hechos relacionados

con las propiedades, planta y equipo, contenido en el Manual referido, señala:

“25. BIENES DE USO PERMANENTE SIN CONTRAPRESTACIÓN

Los bienes de uso permanente sin contraprestación son los recibidos por la entidad
contable pública sin que medie el traslado de la propiedad ni el reconocimiento de
contraprestación alguna, para ser utilizados de manera permanente en desarrollo de sus
funciones de cometido estatal, con independencia del plazo pactado para la restitución.
(…)” (Subrayado fuera de texto)

2. DEPRECIACIÓN DE LOS BIENES RELACIONADOS CON RECURSOS ENTREGADOS EN

ADMINISTRACIÓN Y EN COMODATO

La Constitución Política de Colombia ordena:

“ARTÍCULO 355.Ninguna de las ramas u órganos del poder público podrá decretar auxilios
o donaciones en favor de personas naturales o jurídicas de derecho privado.
Contaduría General de la Nación Régimen de 209
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El Gobierno, en los niveles nacional, departamental, distrital y municipal podrá, con

recursos de los respectivos presupuestos, celebrar contratos con entidades privadas sin
ánimo de lucro y de reconocida idoneidad con el fin de impulsar programas y actividades
de interés público acordes con el Plan Nacional y los planes seccionales de Desarrollo. El
Gobierno Nacional reglamentará la materia.” (Subrayados fuera de texto)

La Ley N° 9 de 1989, decreta:

“ARTICULO 38.Las entidades públicas no podrán dar en comodato sus inmuebles sino
únicamente a otras entidades públicas, sindicatos, cooperativas, asociaciones y
fundaciones que no repartan utilidades entre sus asociados o fundadores ni adjudiquen
sus activos en el momento de su liquidación a los mismos, juntas de acción comunal,
fondos de empleados y las demás que puedan asimilarse a las anteriores, y por un término
máximo de cinco (5) años, renovables. …” (Subrayados fuera de texto).

El Código Civil Colombiano, establece:

“ARTICULO 2200. DEFINICION Y PERFECCIONAMIENTO DEL COMODATO O PRETAMO DE

USO. El comodato o préstamo de uso es un contrato en que la una de las partes entrega a
la otra gratuitamente una especie mueble o raíz, para que haga uso de ella, y con cargo
restituir la misma especie después de terminar el uso.
ARTICULO 2201. <DERECHOS DEL COMODANTE>. El comodante conserva sobre la cosa
prestada todos los derechos que antes tenía, pero no su ejercicio, en cuanto fuere
incompatible con el uso concedido al comodatario.

ARTICULO 2202. <LIMITACIONES DEL COMODATARIO>. El comodatario no puede

emplear la cosa sino en el uso convenido, o falta de convención en el uso ordinario de las
de su clase.

En el caso de contravención podrá el comodante exigir la reparación de todo perjuicio, y la

restitución inmediata, aún cuando para la restitución se haya estipulado plazo.

ARTICULO 2203. RESPONSABILIDAD DEL COMODATARIO EN EL CUIDADO DE LA COSA.El

comodatario es obligado a emplear el mayor cuidado en la conservación de la cosa, y
responde hasta de la culpa levísima.
Es, por tanto, responsable de todo deterioro que no provenga de la naturaleza o del uso
legítimo de la cosa; y si este deterioro es tal, que la cosa no sea ya susceptible de
emplearse en su uso ordinario, podrá el comodante exigir el precio anterior de la cosa,
abandonando su propiedad al comodatario.

Contaduría General de la Nación Régimen de 210

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Pero no es responsable de caso fortuito, si no es:

1. Cuando ha empleado la cosa en un uso indebido, o ha demorado su restitución, a

menos de aparecer o probarse que el deterioro o pérdida por el caso fortuito habría
sobrevenido igualmente sin el uso ilegítimo o la mora.

2. Cuando el caso fortuito ha sobrevenido por culpa suya, aunque levísima.

3. Cuando en la alternativa de salvar de un accidente la cosa prestada o la suya, ha

preferido deliberadamente la suya.

4. Cuando expresamente se ha hecho responsable de casos fortuitos.” (Subrayados fuera

de texto)

Por su parte, el Régimen de Contabilidad Pública, establece:

Régimen De Contabilidad Pública Precedente- Resolución 354 De 2007.

- El Procedimiento contable para el reconocimiento y revelación de hechos relacionados

con las propiedades, planta y equipo, señala:

“16. REGISTRO CONTABLE DE LA DEPRECIACIÓN Y AMORTIZACIÓN

Tratándose de las entidades del gobierno general pertenecientes al sector central, la

depreciación y/o amortización se registra debitando la subcuenta 312804-Depreciación de
propiedades, planta y equipo o 312805-Amortización de propiedades, planta y equipo, de
la cuenta 3128-PROVISIONES, AGOTAMIENTO, DEPRECIACIONES Y AMORTIZACIONES (DB)
y acreditando la subcuenta que corresponda, de la cuenta 1685-DEPRECIACIÓN
ACUMULADA (CR) o 1686-AMORTIZACIÓN ACUMULADA (CR).

Para el caso de las entidades del gobierno general pertenecientes al sector

descentralizado, la depreciación y/o amortización se registra debitando la subcuenta
327003-Depreciación de propiedades, planta y equipo o 327004-Amortización de
propiedades, planta y equipo, de la cuenta 3270-PROVISIONES, DEPRECIACIONES Y
AMORTIZACIONES (DB) y acreditando la subcuenta que corresponda de la cuenta 1685-
DEPRECIACIÓN ACUMULADA (CR) o 1686-AMORTIZACIÓN ACUMULADA (CR).

Los anteriores registros se efectúan siempre que los activos objeto de depreciación o
amortización no estén asociados con actividades de producción de bienes y prestación de
servicios individualizables. En caso contrario, la depreciación y amortización se registra
debitando la subcuenta Depreciación y Amortización, de las cuentas de la clase 7-COSTOS
Contaduría General de la Nación Régimen de 211
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

DE PRODUCCIÓN y acreditando la subcuenta que corresponda de la cuenta 1685-

DEPRECIACIÓN ACUMULADA (CR) o 1686-AMORTIZACIÓN ACUMULADA (CR).

En el caso de las empresas públicas, la depreciación y amortización de los activos

relacionados directamente con las actividades de producción de bienes y prestación de
servicios individualizables se registra debitando la subcuenta Depreciación y Amortización,
de las cuentas de la clase 7-COSTOS DE PRODUCCIÓN y acreditando la subcuenta que
corresponda de la cuenta 1685-DEPRECIACIÓN ACUMULADA (CR) o 1686-AMORTIZACIÓN
ACUMULADA (CR). Por su parte, la depreciación de las propiedades de inversión, así como
de los activos de las entidades contables públicas dedicadas a las actividades de la
administración de la seguridad social, el desarrollo de las actividades financiera o
aseguradora, la explotación de los juegos de suerte y azar y, las actividades de dirección,
planeación y apoyo logístico de las empresas públicas, se registra debitando las
subcuentas que correspondan de la cuenta 5330-DEPRECIACIÓN DE PROPIEDADES,
PLANTA Y EQUIPO y acreditando las subcuentas de la cuenta 1685-DEPRECIACIÓN
ACUMULADA (CR). (…)

25. BIENES DE USO PERMANENTE SIN CONTRAPRESTACIÓN

Los bienes de uso permanente sin contraprestación son los recibidos por la entidad
contable pública sin que medie el traslado de la propiedad ni el reconocimiento de
contraprestación alguna, para ser utilizados de manera permanente en desarrollo de sus
funciones de cometido estatal, con independencia del plazo pactado para la restitución.
Estos bienes se reconocen como propiedades, planta y equipo cuando la operación se
realiza entre entidades del gobierno general.

La entidad del gobierno general que entrega a otra entidad del gobierno general, bienes
para el uso permanente y sin contraprestación, debita las subcuentas que correspondan
de las cuentas 1685-DEPRECIACIÓN ACUMULADA (CR) y 1695-PROVISIONES PARA
PROTECCIÓN DE PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO (CR) y acredita la subcuenta de la
cuenta que identifique la naturaleza del bien trasladado, del grupo 16-PROPIEDADES,
PLANTA Y EQUIPO. La diferencia se registra debitando la subcuenta que corresponda de la
cuenta 3105-CAPITAL FISCAL ó 3208-CAPITAL FISCAL. En caso de haberse registrado
valorizaciones, se debita la subcuenta que corresponda, de la cuenta 3115-SUPERÁVIT
POR VALORIZACIÓN ó 3240-SUPERÁVIT POR VALORIZACIÓN y se acredita la subcuenta
respectiva, de la cuenta 1999-VALORIZACIONES. Adicionalmente, la entidad debe
controlar estos bienes en cuentas de orden deudoras, para lo cual debita la subcuenta
834704-Propiedades, planta y equipo, de la cuenta 8347-BIENES ENTREGADOS A
TERCEROS y acredita la subcuenta 891518-Bienes entregados a terceros, de la cuenta
8915-DEUDORAS DE CONTROL POR CONTRA (CR).

Contaduría General de la Nación Régimen de 212

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Por su parte, la entidad del gobierno general que recibe los bienes los registra por el valor
convenido, que puede ser el valor en libros o uno estimado mediante avalúo técnico,
debitando la subcuenta que identifique, en cada cuenta, los bienes de uso permanente sin
contraprestación y acreditando la subcuenta 312531-Bienes de uso permanente sin
contraprestación, de la cuenta 3125-PATRIMONIO PÚBLICO INCORPORADO o 325531-
Bienes de uso permanente sin contraprestación, de la cuenta 3255-PATRIMONIO
INSTITUCIONAL INCORPORADO.

La entidad del gobierno general, o la empresa, que entrega a una empresa pública bienes
para el uso permanente y sin contraprestación, debita las subcuentas que correspondan,
de las cuentas 1685-DEPRECIACIÓN ACUMULADA (CR) y 1695-PROVISIONES PARA
PROTECCIÓN DE PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO (CR) y acredita la subcuenta de la
cuenta que identifique la naturaleza del bien trasladado, del grupo 16-PROPIEDADES,
PLANTA Y EQUIPO. La diferencia se registra debitando la subcuenta que corresponda, de
la cuenta 1920-BIENES ENTREGADOS A TERCEROS. De haberse reconocido valorizaciones,
se debita la subcuenta 199977-Otros activos y se acredita la subcuenta que identifique la
naturaleza del bien reclasificado, de la cuenta 1999-VALORIZACIONES. También se debita
la subcuenta que identifique la naturaleza del bien entregado y se acredita la subcuenta
311576-Otros activos ó 324077-Otros activos, de la cuenta 3115-SUPERÁVIT POR
VALORIZACIÓN ó 3240-SUPERÁVIT POR VALORIZACIÓN, según corresponda.

La empresa que recibe de otra empresa, o de una entidad del gobierno general, bienes
para el uso permanente y sin contraprestación, los registra acreditando la subcuenta
934619-Propiedades, planta y equipo, de la cuenta 9346-BIENES RECIBIDOS DE TERCEROS
y debitando la subcuenta 991506-Bienes recibidos de terceros, de la cuenta 9915-
ACREEDORAS DE CONTROL POR CONTRA (DB).

26. RESTITUCIÓN DE LOS BIENES DE USO PERMANENTE SIN CONTRAPRESTACIÓN

La restitución de los bienes de uso permanente sin contraprestación de una entidad del
gobierno general a otra entidad del gobierno general, se reconoce debitando las
subcuentas que correspondan, de las cuentas 1685-DEPRECIACIÓN ACUMULADA (CR) y
1695-PROVISIONES PARA PROTECCIÓN DE PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO (CR) y la
subcuenta 312531-Bienes de uso permanente sin contraprestación, de la cuenta 3125-
PATRIMONIO PÚBLICO INCORPORADO, o la subcuenta 325531-Bienes de uso permanente
sin contraprestación, de la cuenta 3255-PATRIMONIO INSTITUCIONAL INCORPORADO y
acreditando la subcuenta de la cuenta que identifique la naturaleza del bien restituido, del
grupo 16-PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO, las subcuentas 312801-Provisiones para
propiedades, planta y equipo y 312804-Depreciación de propiedades, planta y equipo, de
la cuenta 3128-PROVISIONES, AGOTAMIENTO, DEPRECIACIONES Y AMORTIZACIONES (DB)

Contaduría General de la Nación Régimen de 213

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

o las subcuentas 327001-Provisiones para propiedades, planta y equipo y 327003-

Depreciación de propiedades, planta y equipo, de la cuenta 3270-PROVISIONES,
DEPRECIACIONES Y AMORTIZACIONES (DB). La diferencia se registra acreditando las
subcuentas que correspondan, de las cuentas 3105-CAPITAL FISCAL ó 3208-CAPITAL
FISCAL. En caso de haberse registrado valorizaciones, se debita la subcuenta que
corresponda, de la cuenta 3115-SUPERÁVIT POR VALORIZACIÓN ó 3240-SUPERÁVIT POR
VALORIZACIÓN y se acredita la subcuenta que corresponda, de la cuenta 1999-
VALORIZACIONES.

La entidad que recibe los bienes los incorpora por el valor en libros de la entidad que los
restituye, debitando la subcuenta de la cuenta que identifique la naturaleza del bien, del
grupo 16-PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO y acreditando la subcuenta 312525-Bienes, de
la cuenta 3125-PATRIMONIO PÚBLICO INCORPORADO o 325525-Bienes, de la cuenta
3255-PATRIMONIO INSTITUCIONAL INCORPORADO.

Adicionalmente, disminuye el valor registrado en las cuentas de orden, para lo cual

acredita la subcuenta 834704-Propiedades, planta y equipo, de la cuenta 8347-BIENES
ENTREGADOS A TERCEROS y debita la subcuenta 891518-Bienes entregados a terceros, de
la cuenta 8915-DEUDORAS DE CONTROL POR CONTRA (CR). La depreciación de estos
bienes se debe determinar tomando como base la vida útil restante que se estime.

Cuando la restitución de los bienes se realice entre entidades del gobierno general y
empresas, o entre empresas, la entidad del gobierno (Sic) o empresa que devuelve los
bienes debita la subcuenta 934619-Propiedades, planta y equipo, de la cuenta 9346-
BIENES RECIBIDOS DE TERCEROS y acredita la subcuenta 991506-Bienes recibidos de
terceros, de la cuenta 9915-ACREEDORAS DE CONTROL POR CONTRA (DB).

Por su parte, la entidad del gobierno general o la empresa pública que recibe los bienes
reclasifica el valor neto de la subcuenta que corresponda, de las cuentas 1920-BIENES
ENTREGADOS A TERCEROS, 1922-PROVISIONES PARA PROTECCIÓN DE BIENES
ENTREGADOS A TERCEROS (CR) y 1925-AMORTIZACIÓN ACUMULADA DE BIENES
ENTREGADOS A TERCEROS, a la subcuenta de la cuenta que identifique la naturaleza del
bien, del grupo 16-PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO.

De haberse reconocido valorizaciones, se debita la subcuenta que identifique la naturaleza

del bien reclasificado y se acredita la subcuenta 199977-Otros activos, de la cuenta 1999-
VALORIZACIONES. También se debita la subcuenta 311576-Otros activos ó la subcuenta
324077-Otros activos y se acredita la subcuenta que identifique el bien entregado, de la
cuenta 3115-SUPERÁVIT POR VALORIZACIÓN ó 3240-SUPERÁVIT POR VALORIZACIÓN,
según corresponda.” (Subrayados y negrilla con subrayado fuera de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 214

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Marco Normativo Anexo Resolución 533 de 2015-Entidades de Gobierno:

- El Marco Conceptual para la preparación y presentación de información financiera de las

Entidades de Gobierno, anexo a la Resolución 533 de 2015, establece:

“5. PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD PÚBLICA (…)

Esencia sobre Forma: las transacciones y otros hechos económicos de las empresas se
reconocen atendiendo a su esencia económica, independientemente de la forma legal que
da origen a los mismos. (…)

6.1.1 Activos

Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y de
los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a)
usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio,
c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d) beneficiarse de la
revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de efectivo.

El control implica la capacidad de la entidad para usar un recurso o definir el uso que un
tercero debe darle, para obtener potencial de servicio o para generar beneficios
económicos futuros. … (…) pero si los riesgos y beneficios asociados al activo se han
transferido sustancialmente, dicha entidad no pude reconocer el activo así conserve la
titularidad jurídica del mismo. (…)

Para determinar si un recurso cumple con las condiciones para el reconocimiento como
activo, las entidades realizarán juicios profesionales que aborden, de manera integral, los
elementos de la definición de Activo, anteriormente referidos. Cuando se presenten
transacciones de traslado o intercambio de activos entre entidades públicas, se
establecerá la entidad que debe reconocer el activo, a fin de que se garantice el
reconocimiento en una sola entidad. (Subrayados y subrayado con negrilla fuera de texto)

Las Normas para el Reconocimiento, Medición, Revelación y Presentación de los Hechos

Económicos de las Entidades de Gobierno, contenidas en el anexo de la Resolución 533 de
2015, prescriben: (…)

2.1 Reconocimiento

Se reconocerán como subvenciones, los recursos procedentes de terceros que estén

orientados al cumplimiento de un fin, propósito, actividad o proyecto específicos. Las
Contaduría General de la Nación Régimen de 215
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

subvenciones pueden estar o no condicionadas y pueden ser reintegrables, dependiendo

del cumplimiento pasado o futuro de ciertas condiciones.

Las subvenciones se reconocerán cuando sea posible asignarles un valor; de lo contrario,

serán únicamente objeto de revelación. (…)

Las subvenciones para cubrir gastos y costos específicos se reconocerán afectando los
ingresos en el mismo periodo en que se causen los gastos y costos que se estén
financiando. (Subrayado fuera de texto) (…)

2.2 Medición

(…) . Por su parte, las subvenciones no monetarias se medirán por el valor razonable del
activo recibido y, en ausencia de este, por el costo de reposición. Si no es factible obtener
alguna de las anteriores mediciones, las subvenciones no monetarias se medirán por el
valor en libros de la entidad que cede el recurso. El valor razonable y el costo de
reposición se determinarán conforme a lo definido en el Marco Conceptual para estas
bases de medición.(…)

1- Medición posterior (…)

La depreciación se determinará sobre el valor del activo o sus componentes menos el

valor residual y se distribuirá sistemáticamente a lo largo de su vida útil. (…)” (Subrayados
fuera de texto)

- El Catálogo General de Cuentas anexo a la Resolución 620 de 2015 aplicable a las

Entidades de Gobierno, describe:

“1685- DEPRECIACIÓN ACUMULADA DE PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO (CR)

Representa el valor acumulado de la pérdida sistemática de la capacidad operativa de la
propiedad, planta y equipo por el consumo del potencial de servicio o de los beneficios
económicos futuros que incorpora el activo, la cual se estima teniendo en cuenta el costo,
el valor residual, la vida útil y las pérdidas por deterioro reconocidas.

19-OTROS ACTIVOS

En esta denominación, se incluyen las cuentas que representan los recursos, tangibles e
intangibles, que son complementarios para la producción o suministro de bienes, para la
prestación de servicios y para propósitos administrativos. También incluye los recursos

Contaduría General de la Nación Régimen de 216

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

controlados por la entidad que no han sido incluidos en otro grupo y de los cuales espera
obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos futuros.

1908-RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN:

Representa los recursos a favor de la entidad que se originan en a) contratos de encargo
fiduciario, fiducia pública o encargo fiduciario público y b) contratos para la administración
de recursos bajo diversas modalidades, celebrados con entidades distintas de las
sociedades fiduciarias.

1951- PROPIEDADES DE INVERSIÓN

Representa el valor de los terrenos y edificios que se tienen para generar rentas en
condiciones de mercado, plusvalías o ambas.

1952- DEPRECIACIÓN ACUMULADA DE PROPIEDADES DE INVERSIÓN (CR)

Representa el valor acumulado de la pérdida sistemática de la capacidad operativa de los

edificios clasificados como propiedades de inversión por el consumo del beneficio del
potencial de servicio, o los beneficios económicos futuros que incorpora el activo, la cual
se estima teniendo en cuenta el costo, el valor residual, la vida útil y las pérdidas por
deterioro reconocidas.

1970-ACTIVOS INTANGIBLES

Representa el valor de los recursos identificables, de carácter no monetario y sin

apariencia física, sobre los cuales la entidad tiene el control, espera obtener beneficios
económicos futuros o potencial de servicio y puede realizar mediciones fiables.

1975- AMORTIZACIÓN ACUMULADA DE ACTIVOS INTANGIBLES (CR)

Representa el valor acumulado de las amortizaciones realizadas de acuerdo con el

consumo de los beneficios económicos futuros o el potencial de servicio que incorpora el
activo, las cuales se estiman teniendo en cuenta el costo, el valor residual, la vida útil y las
pérdidas por deterioro reconocidas.

1982-ACTIVOS BIOLÓGICOS AL COSTO

Representa el valor de los animales y plantas vivas que gestión a la entidad para la
transformación biológica y la recolección de activos biológicos a fin de venderlos,
distribuirlos en forma gratuita o a precios de no mercado, consumirlos u obtener de ellos

Contaduría General de la Nación Régimen de 217

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

productos agrícolas u otros activos biológicos adicionales que se esperan vender, distribuir
en forma gratuita o a precios de no mercado o consumir. Estos activos se miden por su
costo.

1983- AMORTIZACIÓN ACUMULADA DE ACTIVOS BIOLÓGICOS AL COSTO (CR)

Representa el valor acumulado de la pérdida sistemática de la capacidad productiva de los

animales y plantas que se destinan para generar productos agrícolas y que se miden al
costo. Dicha pérdida sistemática se estima teniendo en cuenta el costo, el valor residual,
la vida útil y las pérdidas por deterioro reconocidas.

1986- ACTIVOS DIFERIDOS:

Representa el valor de los activos que, en razón a su origen y naturaleza, tienen el carácter
de gastos y afectan varios periodos en los que deberán ser aplicados o distribuidos.

2902- RECURSOS RECIBIDOS EN ADMINISTRACIÓN

Representa el valor de los dineros recibidos por la entidad para su administración.

2990-OTROS PASIVOS DIFERIDOS

Representa el valor de los pasivos que, en razón a su origen y naturaleza, tienen el

carácter de ingresos y afectan varios periodos en los que deberán ser aplicados o
distribuidos.

4428 OTRAS TRANSFERENCIAS:

Representa el valor de los recursos obtenidos por la entidad, originados en recursos

recibidos sin contraprestación, los cuales no se encuentran clasificados en otras cuentas.
Cuando los recursos recibidos estén destinados a la creación y desarrollo de la entidad se
registrarán en la cuenta Capital Fiscal.

53 DETERIORO, DEPRECIACIONES, AMORTIZACIONES Y PROVISIONES

En esta denominación, se incluyen las cuentas que representan los gastos estimados para
reflejar el valor del desgaste o pérdida de la capacidad operacional por el uso de los
bienes, su consumo, o deterioro, así como los montos para cubrir posibles pérdidas que
están sujetas a condiciones de incertidumbre en relación con su cuantía y/o vencimiento.

Contaduría General de la Nación Régimen de 218

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

5360- DEPRECIACIÓN DE PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO

Representa el valor calculado de la pérdida sistemática de la capacidad operativa de la

propiedad, planta y equipo por el consumo del potencial de servicio o de los beneficios
económicos futuros que incorpora el activo, la cual se estima teniendo en cuenta el costo,
el valor residual, la vida útil y las pérdidas por deterioro reconocidas.

5362-DEPRECIACIÓN DE PROPIEDADES DE INVERSIÓN

Representa el valor calculado de la pérdida sistemática de la capacidad operativa de la

propiedad de inversión por el consumo del potencial de servicio o de los beneficios
económicos futuros que incorpora el activo, la cual se estima teniendo en cuenta el costo,
el valor residual, la vida útil y las pérdidas por deterioro reconocidas.

5363 AMORTIZACIÓN DE ACTIVOS BIOLÓGICOS AL COSTO

Representa el valor calculado para reconocer la disminución gradual de la capacidad

productiva de los animales y plantas que se destinan para generar productos agrícolas y
que se miden al costo. Dicha disminución se expresa en términos monetarios con base en
el valor de los bienes, la vida útil, el valor residual y las pérdidas por deterioro
reconocidas.

5366- AMORTIZACIÓN DE ACTIVOS INTANGIBLES

Representa el valor calculado de las amortizaciones realizadas de acuerdo con el consumo

de los beneficios económicos futuros o el potencial de servicio que incorpora el activo, el
cual se estima teniendo en cuenta el costo, el valor residual, la vida útil y las pérdidas por
deterioro reconocidas.

5423 OTRAS TRANSFERENCIAS

Representa el valor de los recursos transferidos sin contraprestación, los cuales no se

encuentran clasificados en otras cuentas. Cuando los recursos entregados estén
destinados a la creación y desarrollo de una entidad de gobierno se registrarán en la
subcuenta Aportes en entidades no societarias.

5424-SUBVENCIONES

Contaduría General de la Nación Régimen de 219

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Representa el valor de los recursos entregados sin contraprestación a empresas públicas o

privadas para el cumplimiento de un fin, propósito, actividad o proyecto específicos”
(Subrayados fuera de texto)

MARCO NORMATIVO ANEXO A LA RESOLUCIÓN 414 DE 2014-EMPRESAS NO

COTIZANTES:

- El Marco Conceptual para la preparación y presentación de información financiera de las

empresas que no cotizan en el mercado de valores, y que no captan ni administran ahorro
del público, anexo a la Resolución 414 de 2014, establece:

“5. PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD PÚBLICA

Esencia sobre Forma: las transacciones y otros hechos económicos de las empresas se
reconocen atendiendo a su esencia económica, independientemente de la forma legal que
da origen a los mismos.

6. DEFINICIÓN, RECONOCIMIENTO, MEDICIÓN, REVELACIÓN Y PRESENTACIÓN DE LOS

ELEMENTOS QUE CONSTITUYEN LOS ESTADOS FINANCIEROS (…)

6.1.1 Activos

Los activos representan recursos controlados por la empresa producto de sucesos pasados
de los cuales espera obtener beneficios económicos futuros. Para que una empresa pueda
reconocer un activo, el flujo de los beneficios debe ser probable y la partida debe tener un
costo o valor que pueda medirse con fiabilidad.

(…) . Una empresa controla el recurso si puede, entre otros, decidir el propósito para el
cual se destina el activo; obtener sustancialmente los beneficios que se espera fluyan de la
propiedad; prohibir, a terceras personas, el acceso al activo y asumir sustancialmente los
riesgos asociados con el activo.

(…). Las empresas deben realizar juicios profesionales para determinar si un recurso
cumple con las condiciones para el reconocimiento de activo; de igual forma, las normas
de contabilidad establecen criterios generales que orientan la aplicación de dicho juicio
profesional. (…)

Para que un activo se reconozca, debe tener un costo o un valor que pueda medirse de
forma fiable. (…)

6.1.2 Pasivos
Contaduría General de la Nación Régimen de 220
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Un pasivo es una obligación presente producto de sucesos pasados para cuya cancelación,
una vez vencida, la empresa espera desprenderse de recursos que incorporan beneficios
económicos.

Al evaluar si existe o no una obligación presente, la empresa debe tener en cuenta, con
base en la información disponible al cierre de periodo, la probabilidad de tener o no la
obligación; si es mayor la probabilidad de no tenerla, no hay lugar a reconocimiento de
pasivo. (…)

6.1.4 Ingresos

Los ingresos son los incrementos en los beneficios económicos producidos a lo largo del
periodo contable, bien en forma de entradas o incrementos de valor de los activos, o bien
como decrementos de los pasivos, que dan como resultado aumentos del patrimonio y no
están relacionados con las aportaciones de los propietarios a este patrimonio. (…)”
(Subrayado fuera de texto)

- Las normas para el reconocimiento, medición, revelación y presentación de los hechos

económicos de las empresas que no cotizan en el mercado de valores, y que no captan ni
administran ahorro del público, contenidas en el anexo a la Resolución 414 de 2014,
prescriben:

“1. INGRESOS DE ACTIVIDADES ORDINARIAS

Los ingresos de actividades ordinarias corresponden a la entrada de beneficios

económicos, generados durante el periodo contable, los cuales son susceptibles de
incrementar el patrimonio, bien sea por el aumento de activos o por la disminución de
pasivos, siempre que no correspondan a aportes de los propietarios de la empresa. ... (…)

2.1 Reconocimiento

(…) Dependiendo del cumplimiento de las condiciones asociadas y del tipo de recursos
que reciba la empresa, las subvenciones serán susceptibles de reconocerse como pasivos
o como ingresos.
Cuando las subvenciones se encuentren condicionadas, se tratarán como pasivos hasta
tanto se cumplan las condiciones asociadas a las mismas para su reconocimiento como
ingreso.

Contaduría General de la Nación Régimen de 221

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Las subvenciones para cubrir gastos y costos específicos se reconocerán afectando los
ingresos en el mismo periodo en que se causen los gastos y costos que se estén
financiando.

Las subvenciones para compensar pérdidas, gastos o costos en los que se haya incurrido
se reconocerán como ingresos del periodo en que surja el derecho cierto de cobro de la
subvención. (…)

10.2 Medición inicial (…) Cuando se adquiera una propiedad, planta y equipo sin cargo
alguno o, por una contraprestación simbólica, la empresa medirá el activo adquirido de
acuerdo con la Norma de Subvenciones. …

10.3 Medición posterior

Después del reconocimiento, las propiedades, planta y equipo se medirán por el costo
menos la depreciación acumulada menos el deterioro acumulado.

La depreciación de una propiedad, planta y equipo iniciará cuando esté disponible para su
uso, esto es, cuando se encuentre en la ubicación y en las condiciones necesarias para
operar de la forma prevista por la administración de la empresa. El cargo por depreciación
de un periodo se reconocerá en el resultado del mismo, salvo que deba incluirse en el
valor en libros de otros activos de acuerdo con la Norma de Inventarios o la Norma de
Activos Intangibles. (…)

La depreciación se determinará sobre el valor del activo o sus componentes menos el

valor residual y se distribuirá sistemáticamente a lo largo de su vida útil. (…)

El valor residual, la vida útil y el método de depreciación serán revisados, como mínimo, al
término de cada periodo contable y si existe un cambio significativo en estas variables, se
ajustarán para reflejar el nuevo patrón de consumo de los beneficios económicos futuros.
Dicho cambio se contabilizará como un cambio en una estimación contable, de
conformidad con la Norma de Políticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables
y Corrección de Errores. (…)

12. ACTIVOS INTANGIBLES (…)

Se reconocerán como activos intangibles, los bienes identificables, de carácter no

monetario y sin apariencia física, sobre los cuales la empresa tiene el control, espera
obtener beneficios económicos futuros y puede realizar mediciones fiables. (…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 222

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

12.2 Medición inicial (…)

Cuando se adquiera un activo intangible sin cargo alguno o por una contraprestación
simbólica, la empresa lo medirá de acuerdo con la Norma de Subvenciones. En todo caso,
al valor determinado, se le adicionará cualquier desembolso que sea directamente
atribuible a la preparación del activo para el uso que se pretende darle. (…)” (Subrayados
fuera de texto)

- El Catálogo General de Cuentas anexo a la Resolución 139 de 2015, para las empresas
que no cotizan en el mercado de valores, y que no captan ni administran ahorro del
público, describe:

1685- DEPRECIACIÓN ACUMULADA DE PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO (CR)

Representa el valor acumulado de la pérdida sistemática de la capacidad operativa de la

propiedad, planta y equipo por el consumo de los beneficios económicos futuros que
incorpora el activo, la cual se estima teniendo en cuenta el costo, el valor residual, la vida
útil y las pérdidas por deterioro reconocidas.

1908-RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN:

Representa los recursos en efectivo a favor de la empresa que se originan en a) contratos

de encargo fiduciario, fiducia pública o encargo fiduciario público y b) contratos para la
administración de recursos bajo diversas modalidades, celebrados con entidades distintas
de las sociedades fiduciarias

1952-DEPRECIACIÓN ACUMULADA DE PROPIEDADES DE INVERSIÓN (CR)

Representa el valor acumulado de la pérdida sistemática de la capacidad operativa de los

edificios clasificados como propiedades de inversión por el consumo de los beneficios
económicos futuros que incorpora el activo, la cual se estima teniendo en cuenta el costo,
el valor residual, la vida útil y las pérdidas por deterioro reconocidas

1970 ACTIVOS INTANGIBLES:

Representa el valor de los bienes identificables, de carácter no monetario y sin apariencia

física, sobre los cuales la empresa tiene el control, espera obtener beneficios económicos
futuros y puede realizar mediciones fiables. Así mismo, representa el valor de la plusvalía
generada en las combinaciones de negocios en las cuales la entidad adquirida es
absorbida por la adquirente.

Contaduría General de la Nación Régimen de 223

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

1975-AMORTIZACIÓN ACUMULADA DE ACTIVOS INTANGIBLES (CR)

Representa el valor acumulado de las amortizaciones realizadas de acuerdo con el

consumo de los beneficios económicos futuros que incorpora el activo, las cuales se
estiman teniendo en cuenta el costo, el valor residual, la vida útil y las pérdidas por
deterioro reconocidas.

1982-ACTIVOS BIOLÓGICOS AL COSTO

Representa el valor de los animales y plantas vivas que gestiona la empresa para la
transformación y recolección de activos biológicos a fin de venderlos o convertirlos en
productos agrícolas u otros activos biológicos adicionales, los cuales se miden por su
costo.

1983- AMORTIZACIÓN ACUMULADA DE ACTIVOS BIOLÓGICOS AL COSTO (CR)

Representa el valor acumulado de la pérdida sistemática de la capacidad productiva de

los animales y plantas que se destinan para generar productos agrícolas y que se miden
al costo. Dicha pérdida sistemática se estima teniendo en cuenta el costo, el valor
residual, la vida útil y las pérdidas por deterioro reconocidas.
1984-DETERIORO ACUMULADO DE ACTIVOS BIOLÓGICOS AL COSTO (CR)

Representa el valor acumulado por la pérdida de los beneficios económicos futuros de los
activos biológicos medidos al costo cuando el valor en libros del activo excede el valor
recuperable, adicional al reconocimiento sistemático realizado a través de la amortización

1986- ACTIVOS DIFERIDOS

Representa el valor de los activos que, en razón a su origen y naturaleza, tienen el

carácter de gastos y afectan varios periodos en los que deberán ser aplicados o
distribuidos.

2902-RECURSOS RECIBIDOS EN ADMINISTRACIÓN:

Representa el valor de los dineros recibidos por la empresa para su administración.

2990 OTROS PASIVOS DIFERIDOS:

Contaduría General de la Nación Régimen de 224

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Representa el valor de los pasivos que, en razón a su origen y naturaleza, tienen el

carácter de ingresos y afectan varios periodos en los que deberán ser aplicados o
distribuidos.

4430-SUBVENCIONES:

Representa el valor de los recursos procedentes de terceros que están orientados al

cumplimiento de un fin, propósito, actividad o proyecto específicos. Las subvenciones
pueden originarse por préstamos condicionados con tasa de interés cero o con tasas
inferiores a las del mercado, préstamos condonables o donaciones, las cuales pueden ser
en efectivo y/o en especie.

Los préstamos condicionados son los recursos financieros recibidos por la empresa que
cumplen la definición de préstamos por pagar y que, dependiendo del cumplimiento
pasado o futuro de ciertas condiciones, tienen una tasa de interés igual a cero o inferior a
la de mercado.

Los préstamos condonables son aquellos en los que el prestamista se compromete

renunciar al reembolso del capital, dependiendo del cumplimiento de ciertas condiciones.

Las donaciones son los recursos transferidos a la empresa, bien sea de carácter monetario
o no monetario, por los cuales no realiza ninguna contraprestación o realiza una
contraprestación simbólica.

53 DETERIORO, DEPRECIACIONES, AMORTIZACIONES Y PROVISIONES

En esta denominación, se incluyen las cuentas que representan los gastos estimados para
reflejar el valor del desgaste o pérdida de la capacidad operacional por el uso de los
bienes, su consumo, o deterioro, así como los montos para cubrir posibles pérdidas que
están sujetas a condiciones de incertidumbre en relación con su cuantía y/o vencimiento.

5360- DEPRECIACIÓN DE PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO

Representa el valor calculado de la pérdida sistemática de la capacidad operativa de la

propiedad, planta y equipo por el consumo de los beneficios económicos futuros que
incorpora el activo, la cual se estima teniendo en cuenta el costo, el valor residual, la vida
útil y las pérdidas por deterioro reconocidas.

5362- DEPRECIACIÓN DE PROPIEDADES DE INVERSIÓN

Contaduría General de la Nación Régimen de 225

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Representa el valor calculado de la pérdida sistemática para reconocer la disminución

gradual de la capacidad operativa de la propiedad de inversión por el consumo de los
beneficios económicos futuros que incorpora el activo, la cual se estima teniendo en
cuenta el costo, el valor residual, la vida útil y las pérdidas por deterioro reconocidas.

5363- AMORTIZACIÓN DE ACTIVOS BIOLÓGICOS AL COSTO

Representa el valor calculado para reconocer la disminución gradual de la capacidad

productiva de los animales y plantas que se destinan para generar productos agrícolas y
que se miden al costo. Dicha disminución se expresa en términos monetarios con base en
el valor de los bienes, la vida útil, el valor residual y las pérdidas por deterioro reconocidas

5366- AMORTIZACIÓN DE ACTIVOS INTANGIBLES

Representa el valor de la disminución gradual de la capacidad operativa de los activos

intangibles por el consumo de los beneficios económicos futuros que incorpora el activo.
Dicha capacidad se expresa en términos monetarios con base en el valor de los bienes, la
vida útil, el valor residual y las pérdidas por deterioro reconocidas

5424-SUBVENCIONES
Representa el valor de los recursos entregados por terceros a otras entidades de
diferentes niveles y sectores, o al sector privado, para el cumplimiento de un fin,
propósito, actividad o proyecto específicos. ” (Subrayados fuera de texto)

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones anteriormente expuestas, en cumplimiento del

artículo 355 de la Constitución Política Nacional, y 38 de la Ley 9ª de 1989, y del Rrégimen
de Contabilidad Públicame permito absolver su consulta en los siguientes términos:

1. DIFERENCIA ENTRE RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN Y EN COMODATO

La administración de recursos corresponde a la modalidad mediante la cual se entregan

recursos a un tercero a efectos de gestionarlos por cuenta de quien encomienda la misión
a cumplir, quien conserva la propiedad sobre los mismos, y consecuentemente la
contraparte se obliga a rendir las respectivas cuentas, efectuar las legalizaciones por la
ejecución y en caso de quedar remanentes al finalizar el objeto del acto jurídico mediante
el cual se haya formalizado la administración, éstos deben ser objeto de restitución a su
titular.

Contaduría General de la Nación Régimen de 226

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Por lo tanto, los recursos entregados en administración representan un derecho a favor de

la entidad contable pública que los entrega, incluyendo los rendimientos financieros que
eventualmente puedan producirse, derecho que se extingue en la medida en que se
recibe el bien o el servicio convenido, o con el reintegro de los recursos no ejecutados,
todo ello de conformidad con las condiciones pactadas en los acuerdos contractuales o
convenios.

Estos recursos, constituyen un pasivo para la entidad que los recibe en calidad de
administradora como recursos recibidos en administración, cuya obligación se disminuye
en la medida en que cumple el cometido asignado y legaliza frente a su titular, o cuando
se reintegran los sobrantes.

Por su parte el comodato es un préstamo de uso de un bien mueble o inmueble a título

gratuito, el cual deberá restituirse al final de su uso. Bajo esta modalidad, el propietario
cede el usufructo y conserva para sí la titularidad sobre el bien.

2.TRATAMIENTO CONTABLE DE RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN Y DE

BIENES ENTREGADOS EN COMODATO, Y SU DEPRECIACIÓN TANTO EN SU ENTREGA
COMO EN SU RECIBO

2.1.Tratamiento Contable de recursos entregados en administración y su depreciación,

Resoluciones N° 354 de 2007, 414 de 2014 y 533 de 2015:

El derecho para el titular de los recursos entregados en administración, se reconoce en la

subcuenta respectiva de la cuenta 1424-RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN,
en aplicación de la Resolución N° 354 de 2007, y de la subcuenta 1908- RECURSOS
ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN en aplicación de las Resoluciones N° 414 de 2014 y
533 de 2015, en tanto que la obligación que asume el administrador se registra en la
cuenta que corresponda, de la cuenta 2453-RECURSOS RECIBIDOS EN ADMINISTRACION
en aplicación de la Resolución N° 354 de 2007 y en la subcuenta 290201- En
administración, de la cuenta 2902-RECURSOS RECIBIDOS EN ADMINISTRACION en
aplicación de las Resoluciones N° 414 de 2014 y 533 de 2015.

Ahora bien, por lo menos mensualmente se deben realizar legalizaciones por la ejecución
de los recursos, con éstas el administrador disminuye el pasivo mediante un débito en la
cuenta 2453 o 2902-RECURSOS RECIBIDOS EN ADMINISTRACIÓN; el dueño de los recursos
debe incorporar los activos generados o adquiridos por el administrador en cumplimiento
de la misión encomendada; por consiguiente, si hay lugar a ello, debe registrar un débito
en la respectiva subcuenta y grupo, de la clase 1. ACTIVOS y disminuir el derecho con un
crédito en la respectiva subcuenta, de la cuenta 1424 o 1909 RECURSOS ENTREGADOS EN
ADMINISTRACIÓN, atendiendo para ello los diferentes catálogos correspondientes a los
Contaduría General de la Nación Régimen de 227
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

marcos normativos expedidos, según lo señalado en el párrafo anterior.

De otra parte en aplicación de la Resolución N° 354 de 2007, el propietario debe

determinar la vida útil y reconocer la depreciación sobre el 100% del activo, con un débito
en las subcuentas que correspondan de las cuentas 5330-DEPRECIACIÓN DE
PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO, 3128-PROVISIONES, AGOTAMIENTO, DEPRECIACIONES
Y AMORTIZACIONES (DB), 3270-PROVISIONES, DEPRECIACIONES Y AMORTIZACIONES (DB)
o de la clase 7-COSTOS DE PRODUCCIÓN y un crédito en la respectiva subcuenta, de la
cuenta 1685-DEPRECIACIÓN ACUMULADA (CR). En aplicación de las Resoluciones N° 414
de 2014 y 533 de 2015, debe determinar su vida útil, y establecer su depreciación
teniendo en cuenta el valor residual, es decir sobre el 100% del activo menos el valor
residual, reconociéndola mediante un débito en la subcuenta y cuenta que corresponda
del grupo 53-DETERIORO, DEPRECIACIONES, AMORTIZACIONES Y PROVISIONES, o de la
clase 7-COSTOS DE TRANSFORMACIÓN y un crédito en la respectiva subcuenta, de la
cuenta 1685-DEPRECIACIÓN ACUMULADA DE PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO (CR).

2.2. Tratamiento Contable de bienes entregados en comodato y su depreciación,

resoluciones 354 de 2007, 414 de 2014 y 533 de 2015:

2.2.1. Régimen de Contabilidad Pública Precedente- Resolución N° 354 de 2007

Los comodatos celebrados entre entidades de Gobierno y entre entidades de Gobierno y

empresas deben ser reconocidos según lo estipulado en los numerales 25 y 26 del
Procedimiento contable para el reconocimiento y revelación de hechos relacionados con
las propiedades, planta y equipo. En términos generales, la depreciación de estos bienes
se debe determinar tomando como base la vida útil restante que se estime, y debe ser
reconocida por quien según la normatividad, le corresponda incorporar el bien, de
conformidad con el numeral 16. REGISTRO CONTABLE DE LA DEPRECIACIÓN Y
AMORTIZACIÓN, así:

- Las depreciaciones y amortizaciones de bienes asociados a la prestación de servicios no

individualizables de entidades del gobierno general pertenecientes al sector central, se
registran debitando las subcuentas o 312804, 312805-Amortización de propiedades,
planta y equipo de la cuenta 3128-PROVISIONES, AGOTAMIENTO, DEPRECIACIONES Y
AMORTIZACIONES (DB) 327003-Depreciación de propiedades, planta y piedades, planta y
equipo, o equipo y acreditando la subcuenta que corresponda de la cuenta 1685-
DEPRECIACIÓN ACUMULADA (CR) o 1686-AMORTIZACIÓN ACUMULADA (CR).

- Las depreciaciones y amortizaciones de bienes asociados a la prestación de servicios no

individualizables de entidades del gobierno general pertenecientes al sector
descentralizado, se registran debitando la subcuenta 327003-Depreciación de
Contaduría General de la Nación Régimen de 228
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

propiedades, planta y equipo o 327004-Amortización de propiedades, planta y equipo, de

la cuenta 3270-PROVISIONES, DEPRECIACIONES Y AMORTIZACIONES (DB) y acreditando la
subcuenta que corresponda de la cuenta 1685-DEPRECIACIÓN ACUMULADA (CR) o 1686-
AMORTIZACIÓN ACUMULADA (CR).

- Las depreciaciones y amortizaciones de bienes asociados a la producción de bienes y

prestación de servicios individualizables de entidades de gobierno general y de empresas
públicas, se registra debitando la subcuenta Depreciación y Amortización, de las cuentas
de la clase 7-COSTOS DE PRODUCCIÓN y acreditando la subcuenta que corresponda de la
cuenta 1685-DEPRECIACIÓN ACUMULADA (CR) o 1686-AMORTIZACIÓN ACUMULADA (CR).

- La depreciación de las propiedades de inversión, así como de los activos de las entidades
contables públicas dedicadas a las actividades de la administración de la seguridad social,
el desarrollo de las actividades financiera o aseguradora, la explotación de los juegos de
suerte y azar y, las actividades de dirección, planeación y apoyo logístico de las empresas
públicas, se registra debitando las subcuentas que correspondan de la cuenta 5330-
DEPRECIACIÓN DE PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO y acreditando las subcuentas de la
cuenta 1685-DEPRECIACIÓN ACUMULADA (CR).

2.2.2. Marco Normativos anexos a las Resoluciones 414 De 2014-Empresas no

Cotizantes y 533 de 2015-Entidades De Gobierno:

El tratamiento contable de los contratos de comodato, no está desarrollado expresamente

dentro de la Resoluciones N° 414 de 2014 y 533 de 2015, por cuanto la regulación
contable no está orientada a determinar criterios con base en los actos jurídicos, por el
contrario, se orienta a la definición de los criterios para el reconocimiento, medición,
revelación y presentación de los hechos económicos de las entidades contables públicas.

Siguiendo lo señalado en el párrafo inmediatamente anterior, el principio de esencia sobre

forma incluido en los Marcos Conceptuales anexos a estas resoluciones, establece que los
hechos económicos se reconocen atendiendo la esencia económica de la transacción de
manera independiente a su forma legal, por lo tanto le corresponde a los intervinientes en
los contratos de comodato (Comodante y comodatario) a partir de juicios profesionales,
evaluar conjuntamente las condiciones que permiten determinar el control de los bienes
entregados en comodato bajo el contexto de los marcos normativos anexos a la
Resolución N° 414 de 2014 y a la Resolución N° 533 de la 2015, respectivamente,
atendiendo los lineamientos que se señalan a continuación.

Para el efecto, una empresa en calidad de comodante o comodataria controlará los

bienes, si puede, entre otros, decidir el propósito para el cual se destinan, usarlos la

Contaduría General de la Nación Régimen de 229

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

mayor parte de su vida económica, obtener sustancialmente los beneficios que se espera
fluyan de estos activos, prohibir a terceras personas el acceso a tales beneficios y asumir
sustancialmente los riesgos asociados a dichos bienes.

En contraste, una entidad de gobierno en calidad de comodante o comodataria ostentará

el control de los bienes al considerar la capacidad para usarlos o definir su uso para
obtener el potencial de servicio o para generar beneficios económicos futuros, teniendo
en cuenta, entre otros aspectos, la titularidad legal, el acceso o la capacidad del tercero
para negar o restringir su uso, así como, la forma de garantizar que la infraestructura se
use para los fines previstos y la existencia de un derecho exigible sobre el potencial de
servicio o sobre la capacidad de generar beneficios económicos derivados de éstos bienes.

Definido lo anterior, el tratamiento contable de los bienes entregados en comodato,

corresponderá a alguna de las siguientes alternativas:

2.2.2.1. Transferencia sustancial del Comodante de riesgos y beneficios económicos

futuros o del potencial de servicios del 100% o de la porción de un activo entregado al
comodatario.

2.2.2.1.1. Cuando el comodante y el comodatario son entidades de gobierno, y en la

transferencia del activo no se han impuesto condiciones contractuales.

El comodante, debe retirar el 100% o la porción del activo entregado en comodato,

mediante un débito en las respectivas subcuentas y cuentas, relacionadas con la
depreciación o amortización acumulada y el deterioro acumulado y como contrapartida
un crédito en la subcuenta y cuenta que identifique el bien traslado. La diferencia se
registra con un débito en la subcuenta 542307-Bienes entregados sin contraprestación, de
la cuenta 5423-OTRAS TRANSFERENCIAS. Alternamente reconocerá un débito en la
subcuenta 834704-Propiedades, planta y equipo, de la cuenta 8347 – BIENES
ENTREGADOS A TERCEROS y un crédito en la subcuenta 891518-Bienes entregados a
terceros, de la cuenta 8915 – DEUDORAS DE CONTROL POR CONTRA (CR).

Por su parte el comodatario, debe incorporar mediante un débito en la respectiva

subcuenta y cuenta el 100% o la porción del activo recibido, de acuerdo al fin para el cual
esté previsto su uso, y un crédito en la subcuenta 442807–Bienes recibidos sin
contraprestación, de la cuenta 4428–OTRAS TRANSFERENCIAS.

2.2.2.1.2. Cuando el comodante y el comodatario son entidades de gobierno, y en la

transferencia del activo se han impuesto condiciones contractuales, que de no cumplirse
implicarían la devolución del bien.

Contaduría General de la Nación Régimen de 230

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El comodante debe registrar la diferencia resultante de la baja en cuentas del bien

transferido un débito en la subcuenta 198604–Gasto diferido por transferencias
condicionadas, de la cuenta 1986–ACTIVOS DIFERIDOS. Cuando se vayan cumpliendo las
condiciones, disminuirá el saldo de la cuenta 1986-ACTIVOS DIFERIDOS, utilizando como
contrapartida la cuenta 5423-OTRAS TRANSFERENCIAS.

El comodatario debe incorporar el activo recibido y reconocer un pasivo hasta tanto no se

cumplan las condiciones establecidas contractualmente para su reconocimiento como
ingreso. Para tal efecto, debe utilizar la subcuenta 299002–Ingreso diferido por
transferencias condicionadas, de la cuenta 2990–OTROS PASIVOS DIFERIDOS.

Cuando se vayan cumpliendo las condiciones, la Entidad irá disminuyendo el saldo de la

cuenta 2990-OTROS PASIVOS DIFERIDOS, utilizando como contrapartida la subcuenta
respectiva, de la cuenta 4428–OTRAS TRANSFERENCIAS.

2.2.2.1.3. Cuando el comodante es una entidad de gobierno y el comodatario es una

empresa, y en la transferencia del activo no se han impuesto condiciones contractuales. El
comodante debe retirar el 100% o la porción del activo entregado en comodato, mediante
un débito en las respectivas subcuentas y cuentas, relacionadas con la depreciación o
amortización acumulada y el deterioro acumulado y como contrapartida un crédito en la
subcuenta y cuenta que identifique el bien traslado, la diferencia se registra mediante un
débito la subcuenta 542407-Bienes entregados sin contraprestación, de la Cuenta 5424-
SUBVENCIONES. Alternamente reconocerá un débito en la subcuenta 834704-
Propiedades, planta y equipo, de la cuenta 8347 – BIENES ENTREGADOS A TERCEROS y un
crédito en la subcuenta 891518-Bienes entregados a terceros, de la cuenta 8915 –
DEUDORAS DE CONTROL POR CONTRA (CR).

El comodatario, debe incorporar el 100% o la porción del activo recibido en comodato

mediante un débito en la subcuenta y cuenta que corresponda al activo recibido de
acuerdo al fin para el cual esté previsto su uso y un crédito en la subcuenta 443005-
Subvención por recursos transferidos por el gobierno o 443090–Otras subvenciones, de la
cuenta 4430–SUBVENCIONES

2.2.2.1.4. Cuando el comodante es una entidad de gobierno y el comodatario es una

empresa, y en la transferencia del activo se han impuesto condiciones contractuales, que
de no cumplirse implicarían la devolución del bien.

El comodante debe registrar la diferencia resultante de la baja en cuentas del bien

transferido como un activo, mediante un débito en la subcuenta 198605–Gasto diferido
por subvenciones condicionadas, de la cuenta 1986- ACTIVOS DIFERIDOS. A medida que se

Contaduría General de la Nación Régimen de 231

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

cumplan las condiciones se debitará la subcuenta 542407-Bienes entregados sin

contraprestación, de la Cuenta 5424–SUBVENCIONES y se acreditará la subcuenta
198605–Gasto diferido por subvenciones condicionadas, de la cuenta 1986-ACTIVOS
DIFERIDOS

El comodatario debe incorporar el activo y reconocer un pasivo hasta tanto no se cumplan

las condiciones establecidas contractualmente para su reconocimiento como ingreso,
mediante un débito en la subcuenta y cuenta del activo recibido y un crédito en la
subcuenta 299003 – Ingreso diferido por subvenciones condicionadas, de la cuenta 2990–
OTROS PASIVOS DIFERIDOS. Una vez se cumplan las condiciones, se reconoce el ingreso en
la subcuenta 443005-Subvención por recursos transferidos por el gobierno ó 443090–
Otras subvenciones, de la cuenta 4430–SUBVENCIONES

2.2.2.2. Transferencia no sustancial del Comodante de riesgos y beneficios económicos

futuros o del potencial de servicios del activo al comodatario.

2.2.2.2. Si la realidad subyacente del contrato de comodato indica que se trata de la

subvención de un canon de arrendamiento operativo.

El comodante en aplicación de las Resolución N° 414 de 2014 Y 533 DE 2015, debe estimar
el valor que podría recibir en un contrato de esa naturaleza, y reconocer simultáneamente
un ingreso por arrendamiento y un gasto por transferencias o por subvenciones. Este
hecho se debe reconocer con un débito en la subcuenta 138439-arrendamiento operativo,
de la cuenta 1384-OTRAS CUENTAS POR COBRAR, y un crédito en la subcuenta 480817-
Arrendamiento operativo, de la cuenta 4808 INGRESOS DIVERSOS.

Alternamente debe disminuir el derecho y reconocer un gasto, en aplicación de la

Resolución 414 de 2014 mediante un débito en las subcuentas 542405- Subvención por
recursos transferidos a las empresas públicas, 542490-Otras subvenciones, de la cuenta
5424 SUBVENCIONES, o 589029-Bienes entregados sin contraprestación a entidades de
gobierno, de la cuenta 5890-GASTOS DIVERSOS y en aplicación de Resolución 533 de
2015 mediante un débito en la subcuenta 542307 -Bienes entregados sin
contraprestación, de la Cuenta 5423-OTRAS TRANSFERENCIAS o 542405- Subvención por
recursos transferidos a las empresas públicas, 542407-Bienes entregados sin
contraprestación, de la Cuenta 5424-SUBVENCIONES, y en ambos casos la contrapartida
será un crédito en la subcuenta 138439-arrendamiento operativo, de la cuenta 1384-
OTRAS CUENTAS POR COBRAR.

Por su parte el comodatario deberá en cada período reconocer un gasto por

arrendamiento operativo por el plazo pactado en el acuerdo, para lo cual deberá estimar

Contaduría General de la Nación Régimen de 232

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

el valor que tendría que desembolsar en un acuerdo de arrendamiento operativo para

tener el derecho de uso sobre el activo y reconocer el gasto por dicho valor, la
contrapartida será un ingreso por subvención para cubrir costos y gastos, así:

Si el comodatario es una empresa El tratamiento contable se da mediante un débito en la

subcuenta 511118 o 521116-Arrendamiento operativo, de las cuentas 5111 o 5211-
GENERALES y un crédito en la subcuenta 249058- Arrendamiento operativo, de la cuenta
2490-OTRAS CUENTAS POR PAGAR. Alternamente disminuirá la cuenta por pagar y
reconocerá un ingreso con un crédito en la subcuenta 443005-Subvención por recursos
transferidos por el gobierno, 443006-Bienes recibidos sin contraprestación o 443090–
Otras subvenciones, de la cuenta 4430–SUBVENCIONES.

Cuando el comodatario sea una entidad de gobierno, reconocerá un débito en la

subcuenta 511118 o 521116-Arrendamiento operativo, de las cuentas 5111 o 5211-
GENERALES y un crédito en la subcuenta 249058- Arrendamiento operativo, de la cuenta
2490-OTRAS CUENTAS POR PAGAR. Alternamente disminuirá la cuenta por pagar y
reconocerá un ingreso con un crédito en la subcuenta 442807- Bienes recibidos sin
contraprestación, de la cuenta 4428-OTRAS TRANSFERENCIAS

Finalmente, los bienes en comodato los debe reconocer, medir, revelar y presentar, la
entidad que cumpla los criterios para reconocerlos como activos, es decir, sean recursos
controlados, de los cuales se espere obtener un potencial de servicio o generar beneficios
económicos futuros, siempre que el valor del recurso pueda medirse fiablemente,
aplicando la norma que corresponda al tipo de bien o bienes incluidos en el acuerdo, en
las subcuentas y cuentas que correspondan, del grupo 16-PROPIEDADES, PLANTA Y
EQUIPO, y en la respectiva subcuenta, de las cuentas 1951- PROPIEDADES DE INVERSIÓN
1956-ACTIVOS ENTREGADOS EN CONCESIÓN, 1970 ACTIVOS INTANGIBLES, 1982-
ACTIVOS BIOLÓGICOS AL COSTO, 1986- ACTIVOS DIFERIDOS

Ahora bien, la depreciación y amortización de este tipo de bienes, se determina cuando

se encuentren en la ubicación y condiciones necesarias para ser usados, y se estima
teniendo en cuenta el costo, el valor residual, la vida útil y las pérdidas por deterioro
reconocidas, su registro contable procede teniendo en cuenta el CGC anexo a la
Resolución 139 de 2015, aplicable a las empresas que no cotizan en el mercado de
valores, y que no captan ni administran ahorro del público, y el CGC anexo de la
Resolución 620 de 2015 aplicable a las entidades de Gobierno, mediante los siguientes
registros:

Un débito en las respectivas subcuentas, de las cuentas 5360- DEPRECIACIÓN DE

PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO, 5362-DEPRECIACIÓN DE PROPIEDADES DE INVERSIÓN,
Contaduría General de la Nación Régimen de 233
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

5363 AMORTIZACIÓN DE ACTIVOS BIOLÓGICOS AL COSTO, 5366- AMORTIZACIÓN DE

ACTIVOS INTANGIBLES, y como contrapartida un crédito en las subcuentas que
correspondan, de las cuentas 1685- DEPRECIACIÓN ACUMULADA DE PROPIEDADES,
PLANTA Y EQUIPO (CR), 1952- DEPRECIACIÓN,ACUMULADA DE PROPIEDADES DE
INVERSIÓN (CR), 1957-DEPRECIACIÓN ACUMULADA DE ACTIVOS ENTREGADOS EN
CONCESION (CR), 1975- AMORTIZACIÓN ACUMULADA DE ACTIVOS INTANGIBLES (CR),
1983- AMORTIZACIÓN ACUMULADA DE ACTIVOS BIOLÓGICOS AL COSTO (CR)

Por otra parte atendiendo el principio de esencia sobre la forma, es preciso advertir que
debe evaluarse, si la realidad subyacente del contrato corresponde a una concesión, dado
que la Transferencia del activo destinado a explotar servicios o actividades reservadas al
concedente, el cual controla y regula el precio y los destinatarios de los servicios que se
prestan. Por lo tanto se debe atender lo dispuesto en la Norma de Acuerdos de
Concesión prevista en los marcos normativos anexos a la Resolución N° 414 de 2014 y 533
de 2015, y sus modificaciones, según corresponda.

***

CONCEPTO No. 20172000004741 DEL 16-02-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Cuentas por cobrar
TEMAS
Asuntos no contemplados en una clasificación específica
SUBTEMAS Reconocimiento de los intereses de mora

Doctora
LUZ ELENA CAICEDO PALACIOS
Coordinadora Grupo de Recaudos (E)
Superintendencia de Puertos y Transportes
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

20175000000802, del día 11 de enero de 2017, en la cual solicita se conceptúe sobre el
procedimiento de registro contable de intereses de mora, de conformidad con el nuevo
Marco Normativo, dado que se nos ha sugerido no realizar registros por concepto de
intereses ya que no son una deuda firme y exigible.

Contaduría General de la Nación Régimen de 234

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Al respecto este despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

El numera 6.2.1 del Marco Conceptual aplicable a las entidades de gobierno, define los
criterios de reconocimiento de los activos en los siguientes términos:

“6.2.1. Reconocimiento de activos

Se reconocerán como activos, los recursos controlados por la entidad, que resulten de un
evento pasado y de los cuales se espere obtener un potencial de servicio o generar
beneficios económicos futuros, siempre que el valor del recurso pueda medirse
fiablemente. (…)”. (Subrayado fuera del texto)

Mediante el concepto con número de radicado 20162000008481, del día 15 de marzo de

2016, dirigido a la doctora Nelly González Poveda de la Superintendencia de Servicios
Públicos Domiciliarios, se dio respuesta a la inquietud sobre los criterios y periodicidad de
reconocimiento en los estados financieros de los intereses moratorios, en los siguientes
términos:

“…con la entrada en vigencia del nuevo Marco Normativo para entidades de gobierno
sujetas a la Resolución 533 de 2015, para el reconocimiento de los intereses de mora
deberá hacerse una aplicación integral de los criterios contemplados en las normas sobre
Cuentas por Cobrar y los Ingresos sin Contraprestación.

En consecuencia, el reconocimiento procede siempre que previa evaluación de las

circunstancias, se evidencie que se cumplen las siguientes condiciones:

1- Se tenga el control sobre el derecho.

2- Exista la probabilidad de que fluyan beneficios económicos futuros representados en

este caso en flujos de recursos financieros.

3- Se tenga una medición fiable de los mismos.

Ahora bien, si se determina que existen las condiciones para el reconocimiento de los
intereses de mora a título de activo, con posterioridad a tal hecho, la entidad debe evaluar
periódicamente si existen indicios de deterioro. En caso afirmativo, deberá proceder a
reconocer el respectivo gasto. Si bajo las nuevas circunstancias, las evaluaciones conducen
a concluir que no se cumplen las condiciones anteriormente mencionadas, se suspenderá
el reconocimiento de nuevos intereses moratorios y solamente se procederá a su registro
a nivel de las cuentas de orden como activo contingente.
Contaduría General de la Nación Régimen de 235
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Por otra parte, cuando el derecho de cobro expire, se renuncie a él o cuando las ventajas y
riesgos inherentes a él se transfieran a un tercero, se dará de baja.

El momento del reconocimiento de los intereses de mora, debe obedecer al instante en el

cual éstos se causan en función de lo estipulado legal o contractualmente. La fecha y
periodicidad para efectuar tal reconocimiento debe estar determinada dentro del manual
de políticas contables de la entidad, alineado con los preceptos establecidos en la Ley
1066 de 2006 y el Régimen de Contabilidad Pública.

Como puede observarse, para el cumplimiento de los requerimientos del marco

normativo contemplado en el anexo a la Resolución 533 de 2015, no es factible hacer
reconocimientos masivos, toda vez que las evaluaciones deben responder a las
condiciones particulares de cada deudor. Otra cosa es que se efectúen análisis a grupos
homogéneos para efectos de definir y aplicar una política determinada de deterioro, sin
detrimento de la revisión continua de los criterios de agrupación”. (Subrayado fuera del
texto)

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas, se concluye lo siguiente:

Para reconocer como activos los intereses moratorios sobre las multas impuestas por la
Superintendencia a sus vigilados, la entidad deberá evaluar las condiciones particulares de
cada deudor y establecer si cumple con los criterios para ser reconocidos como tales, es
decir, que posea control sobre el derecho, exista la probabilidad de que fluyan a favor
beneficios económicos futuros y se cuente con una medición fiable de los mismos; que de
ser así, tendrá que aplicar lo dispuesto en la Norma de cuentas por cobrar, en lo relativo al
reconocimiento, medición inicial y posterior, baja en cuentas y revelaciones.

De no cumplir con los criterios de reconocimiento de activos, la entidad procederá a

realizar su registro a nivel de cuentas de orden hasta que se tenga certeza que
corresponde a una cuenta por cobrar.
Revisó: l Díaz***

CONCEPTO No. 20172000019791 DEL 24-03-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Cuentas por cobrar
Contaduría General de la Nación Régimen de 236
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Reconocimiento de intereses de mora en etapas de cobro

SUBTEMAS
persuasivo y coactivo.

Doctora
EDILBERTO TORRES VARGAS
Contador
International Financial Accounting S.A.S.
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero a su consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el N°

20175500010522, del 02 de marzo de 2017, mediante la cual plantea que la Corporación
Autónoma Regional del Tolima – CORTOLIMA, reconoce ingresos generados por el cobro
de tasas retributivas, compensatorias, y tasas por la utilización del agua a diferentes
usuarios, según se establece en la Ley 99 de 1993. Como consecuencia de la no
cancelación oportuna de las tasas, se genera para los usuarios la obligación de pago de
intereses moratorios con base en la tasa de interés de mora prevista en el Estatuto
Tributario.

Al respecto, se solicita conceptuar sobre cuál es el procedimiento contable aplicable al

reconocimiento de los intereses moratorios en proceso de cobro persuasivo y cobro
coactivo, una vez entre en vigencia el Marco Normativo para Entidades de Gobierno
previsto en la Resolución 533 de 2015.

Con base en lo anterior, me permito atender su consulta en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

De acuerdo a la definición de ingresos, como elemento de los estados financieros, según

el numeral 6.1.4 del Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de Información
Financiera de las Entidades de Gobierno, se plantea que:

“Los ingresos son los incrementos en los beneficios económicos o en el potencial de

servicio producidos a lo largo del periodo contable (bien en forma de entradas o
incrementos de valor de los activos, o bien como salidas o decrementos de los pasivos)
que dan como resultado aumentos del patrimonio y no están relacionados con los aportes
para la creación de la entidad.

Contaduría General de la Nación Régimen de 237

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Los ingresos de las entidades de gobierno surgen de transacciones con y sin

contraprestación. La mayoría de los ingresos del gobierno provienen de transacciones sin
contraprestación. Un ingreso producto de una transacción sin contraprestación es aquel
que recibe la entidad sin que deba entregar a cambio una contraprestación que se
aproxime al valor de mercado del recurso recibido, es decir, la entidad no entrega nada a
cambio del recurso recibido o, si lo hace, el valor entregado es menor al valor de mercado
del recurso recibido” (subrayado fuera del texto).

Por su parte, el Marco Normativo para Entidades de Gobierno, en su Capítulo I, relativo a

ingresos, prescribe que:

“(…)

2. CUENTAS POR COBRAR

2.1 Reconocimiento

Se reconocerán como cuentas por cobrar, los derechos adquiridos por la entidad en
desarrollo de sus actividades, de los cuales se espere a futuro la entrada de un flujo
financiero fijo o determinable, a través de efectivo, equivalentes al efectivo u otro
instrumento. Estas partidas incluyen los derechos originados en transacciones con y sin
contraprestación. Las transacciones con contraprestación incluyen, entre otros, la venta
de bienes y servicios, y las transacciones sin contraprestación incluyen, entre otros, los
impuestos y las transferencias.

2.2 Clasificación

Las cuentas por cobrar se clasificarán en la categoría de costo.

2.3 Medición inicial

Las cuentas por cobrar se medirán por el valor de la transacción.

2.4 Medición posterior

Con posterioridad al reconocimiento, las cuentas por cobrar se mantendrán por el valor
de la transacción.

Las cuentas por cobrar serán objeto de estimaciones de deterioro cuando exista evidencia
objetiva del incumplimiento de los pagos a cargo del deudor o del desmejoramiento de

Contaduría General de la Nación Régimen de 238

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

sus condiciones crediticias. Para el efecto, por lo menos al final del periodo contable, se
verificará si existen indicios de deterioro. El deterioro corresponderá al exceso del valor en
libros de la cuenta por cobrar con respecto al valor presente de sus flujos de efectivo
futuros estimados de la misma (excluyendo las pérdidas crediticias futuras en las que no
se haya incurrido). Para el efecto, se utilizará, como factor de descuento la tasa de interés
de mercado aplicada a instrumentos similares. (…)” (subrayados fuera de texto).

En este mismo orden, dentro del Capítulo IV - Ingresos del Marco Normativo de
referencia, se establece que:
“Un ingreso de una transacción sin contraprestación se reconocerá cuando: a) la entidad
tenga el control sobre el activo, b) sea probable que fluyan, a la entidad, beneficios
económicos futuros o potencial de servicio asociados con el activo; y c) el valor del activo
pueda ser medido con fiabilidad”

En cuanto a los activos contingentes, el Capítulo III del Marco Normativo establece que:

“Los activos contingentes no serán objeto de reconocimiento en los estados financieros.

Un activo contingente es un activo de naturaleza posible surgido a raíz de sucesos
pasados, cuya existencia se confirmará solo por la ocurrencia o, en su caso, por la no
ocurrencia de uno o más eventos inciertos en el futuro que no están enteramente bajo el
control de la entidad (…).

La entidad revelará los activos contingentes en cuentas de orden deudoras cuando sea
posible realizar una medición” (subrayados fuera del texto).

CONCLUSIONES

Con base en las consideraciones expuestas anteriormente, se concluye que para el

reconocimiento de los ingresos por intereses moratorios, al corresponder a ingresos sin
contraprestación, en los términos establecidos en el Marco Conceptual para la
Preparación y Presentación de Información Financiera de las Entidades de Gobierno,
CORTOLIMA deberá validar el cumplimiento integral de los requisitos establecidos en el
capítulo IV del Marco Normativo, mencionados previamente.

Como consecuencia de ello, el reconocimiento procede siempre que previa evaluación

individual de las circunstancias, e independientemente de la etapa procesal de cobro, se
evidencie que se cumplen las siguientes condiciones: se tenga el control sobre el derecho,
exista la probabilidad de que fluyan beneficios económicos futuros representados en este
caso en flujos de recursos financieros y se tenga una medición fiable de los mismos.

Contaduría General de la Nación Régimen de 239

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Con posterioridad al reconocimiento de los ingresos por intereses de mora, es decir,

determinando previamente que se cumplen las condiciones anteriormente señaladas, la
entidad deberá evaluar periódicamente si existen indicios de deterioro sobre la cuenta por
cobrar correspondiente, afectando el gasto por el deterioro que en tal caso, podría llegar
generarse. Una vez se realice el reconocimiento del deterioro, cuando a ello haya lugar, se
evaluarán nuevamente las condiciones relacionadas con ingresos sin contraprestación, y si
como consecuencia de dicha evaluación, se determina el no cumplimiento de tales
requisitos, se suspenderá el reconocimiento de los ingresos por intereses moratorios, y
procederá solo a revelarlos en cuentas de orden como un activo contingente.

***

CONCEPTO No. 20172000035681 DEL 04-07-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Cuentas por cobrar
Tratamiento contable de los impuestos territoriales cuando se
SUBTEMAS
evidencian pérdidas por deterioro

Doctora
DIANA ROCÍO RÍOS GRIJALBA
Contadora
MUNICIPIO DE PALMIRA
Palmira -Valle del Cauca

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

20175500018532, del día 05 de abril de 2017, en la cual se señala:
“Con el fin de dar oportuno cumplimiento a las disposiciones establecidas en el nuevo
marco normativo para las entidades del gobierno Resolución 533 del 2015, queremos
plantear la siguiente inquietud en espera de su direccionamiento.

De acuerdo al nuevo marco normativo: capítulo 2 normas para el Reconocimiento,

Medición, Revelación y Presentación de los Hechos Económicos de las entidades del
Gobierno, podemos clasificar el recaudo de tributos (impuestos) como cuentas por cobrar,
entendiéndolos a la luz de la norma como: derechos adquiridos por el Municipio en
desarrollo de sus actividades de los cuales se espera a futuro la entrada de un flujo

Contaduría General de la Nación Régimen de 240

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

financiero fijo o determinable, a través de efectivo, equivalentes al efectivo u otro

instrumento.

Teniendo en cuenta que desde la Constitución algunas normas relacionadas con las
cuentas por cobrar de impuestos establecen: 1. Que el recaudo de los tributos es una
facultad constitucional otorgada a los Municipios. 2 Que son deberes del ciudadano
contribuir al financiamiento de los gastos de inversión del estado, se consideraría
entonces que el concepto de deterioro establecido en el marco normativo para entidades
de gobierno el cual establece que… “Las cuentas por cobrar serán objeto de estimaciones
de deterioro cuando exista evidencia objetiva del incumplimiento de los pagos a cargo del
deudor o del desmejoramiento de sus condiciones crediticias”, no es aplicable para los
impuestos territoriales (Predial Unificado, Industria y Comercio, Avisos y Tableros, etc.), si
se considera que los impuestos o tributos municipales es un deber cancelarlos en su
totalidad por los contribuyentes, en caso que los contribuyentes no los cancelen la
administración tienen la facultad de iniciar procesos de cobro para su recuperación,
igualmente el Municipio aplica una tasa de intereses para efectos del reconocimiento de
la pérdida de valor por concepto de estas cuentas por cobrar.

Por consiguiente, solicitamos de manera comedida aclarar respecto del tratamiento

contable de las cuentas por cobrar de los impuestos en las entidades territoriales, cuál
sería su reconocimiento inicial, su medición posterior y si aplicaría el concepto de
deterioro.”

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

Las Normas para el Reconocimiento, Medición, Revelación y Presentación de los Hechos

Económicos contenidas en el Marco normativo para entidades de gobierno, anexo a la
Resolución No. 533 de 2015, establece en el capítulo 1, numeral 2 de Cuentas por cobrar,
lo siguiente:

“2.3. Medición inicial

Las cuentas por cobrar se medirán por el valor de la transacción.

2.4. Medición posterior

Con posterioridad al reconocimiento, las cuentas por cobrar se mantendrán por el valor
de la transacción.

Contaduría General de la Nación Régimen de 241

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Las cuentas por cobrar serán objeto de estimaciones de deterioro cuando exista evidencia
objetiva del incumplimiento de los pagos a cargo del deudor o del desmejoramiento de
sus condiciones crediticias. Para el efecto, por lo menos al final del periodo contable, se
verificará si existen indicios de deterioro. El deterioro corresponderá al exceso del valor en
libros de la cuenta por cobrar con respecto al valor presente de sus flujos de efectivo
futuros estimados de la misma (excluyendo las pérdidas crediticias futuras en las que no
se haya incurrido). Para el efecto, se utilizará, como factor de descuento la tasa de interés
de mercado aplicada a instrumentos similares. En el caso de los impuestos por cobrar, se
tomará como factor de descuento la tasa de los TES con plazos similares. El deterioro se
reconocerá de forma separada, como un menor valor de la cuenta por cobrar, afectando
el gasto del periodo.

Si en una medición posterior, las pérdidas por deterioro disminuyen debido a eventos
objetivamente relacionados con su origen, se disminuirá el valor del deterioro acumulado
y se afectará el resultado del periodo. En todo caso, las disminuciones del deterioro no
superarán las pérdidas por deterioro previamente reconocidas.” (Subrayados fuera de
texto)

Así mismo, el Catálogo General de Cuentas contenido en el Marco Normativo para

Entidades de Gobierno, Resolución No. 533 de 2015, incluye la dinámica de las siguientes
cuentas contables:

“1386 DETERIORO ACUMULADO DE CUENTAS POR COBRAR (CR)

DESCRIPCIÓN

Representa el valor estimado de la posible pérdida de valor que se origina en las cuentas
por cobrar clasificadas al costo cuando el valor en libros de la cuenta por cobrar excede el
valor presente de los flujos de efectivo futuros estimados (excluyendo las pérdidas
crediticias futuras en que no se haya incurrido).

DINÁMICA

SE DEBITA CON:

1- El valor de la disminución del deterioro debido a eventos objetivamente relacionados

con su origen.
2- El valor de la disminución del deterioro debido a la baja en cuentas de la cuenta por
cobrar.

Contaduría General de la Nación Régimen de 242

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

SE ACREDITA CON:

1- El valor del deterioro reconocido.

5347 DETERIORO DE CUENTAS POR COBRAR

DESCRIPCIÓN

Representa el valor estimado de la posible pérdida que se origina en las cuentas por
cobrar clasificadas al costo cuando el valor en libros de la cuenta por cobrar excede el
valor presente de los flujos de efectivo futuros estimados (excluyendo las pérdidas
crediticias futuras en que no se haya incurrido).

DINÁMICA

SE DEBITA CON:

1- El valor del deterioro reconocido.

SE ACREDITA CON:

1- El valor de la reversión del deterioro de valor reconocido durante el periodo contable.

2- El valor de la cancelación de su saldo al final del periodo contable.

4830 REVERSIÓN DE LAS PÉRDIDAS POR DETERIORO DE VALOR

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de la reversión de las pérdidas por deterioro de periodos anteriores

que se origina por cambios producidos en las estimaciones utilizadas para determinar el
valor recuperable del activo.
DINÁMICA

SE DEBITA CON:

1- El valor de la cancelación de su saldo al final del periodo contable.

SE ACREDITA CON:

1- El valor de las reversiones de pérdidas por deterioro del valor.”

Contaduría General de la Nación Régimen de 243

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Ahora bien, el Estatuto Tributario en los siguientes artículos, señala:

“ARTICULO 823. PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO COACTIVO. Para el cobro coactivo de

las deudas fiscales por concepto de impuestos, anticipos, retenciones, intereses y
sanciones, de competencia de la Dirección General de Impuestos Nacionales, deberá
seguirse el procedimiento administrativo coactivo...

ARTICULO 825. COMPETENCIA TERRITORIAL. El procedimiento coactivo se adelantará por

la oficina de Cobranzas de la Administración del lugar en donde se hayan originado las
respectivas obligaciones tributarias o por la de aquélla en donde se encuentre domiciliado
el deudor. Cuando se estén adelantando varios procedimientos administrativos coactivos
respecto de un mismo deudor, éstos podrán acumularse.” (Subrayados fuera de texto)

Igualmente, la Ley 1066 del 29 de julio de 2006 “Por la cual se dictan normas para la
normalización de la cartera pública y se dictan otras disposiciones”, establece:

“ARTÍCULO 1o. GESTIÓN DEL RECAUDO DE CARTERA PÚBLICA. Conforme a los principios
que regulan la Administración Pública contenidos en el artículo 209 de la Constitución
Política, los servidores públicos que tengan a su cargo el recaudo de obligaciones a favor
del Tesoro Público deberán realizar su gestión de manera ágil, eficaz, eficiente y oportuna,
con el fin de obtener liquidez para el Tesoro Público.

ARTÍCULO 5o. FACULTAD DE COBRO COACTIVO Y PROCEDIMIENTO PARA LAS ENTIDADES

PÚBLICAS. Las entidades públicas que de manera permanente tengan a su cargo el
ejercicio de las actividades y funciones administrativas o la prestación de servicios del
Estado colombiano y que en virtud de estas tengan que recaudar rentas o caudales
públicos, del nivel nacional, territorial, incluidos los órganos autónomos y entidades con
régimen especial otorgado por la Constitución Política, tienen jurisdicción coactiva para
hacer efectivas las obligaciones exigibles a su favor y, para estos efectos, deberán seguir el
procedimiento descrito en el Estatuto Tributario.” (Subrayados fuera de texto)

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas se concluye lo siguiente:

Los impuestos se originan en la Constitución política de Colombia y su artículo 95 los

señala como un deber del ciudadano, en consecuencia, los impuestos son obligaciones
que representan salidas de recursos a favor de las entidades territoriales para garantizar el
funcionamiento del estado social de derecho.

Contaduría General de la Nación Régimen de 244

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Ahora bien, el Marco normativo para Entidades de Gobierno, anexo a la Resolución N° 533
de 2015, considera un activo como un recurso controlado del cual se espera a futuro la
consecución de beneficios económicos en forma de efectivo o equivalentes o bien, un
potencial de servicio. Las cuentas por cobrar tienen la característica de retornar a la
Entidad en forma de efectivo o sus equivalentes, en efecto, los impuestos a favor de las
entidades territoriales representan cuentas por cobrar.

Considerando lo anterior, la medición inicial de los impuestos territoriales será al costo, es

decir, al valor liquidado en las respectivas declaraciones oficiales, con posterioridad, la
medición de dichas cuentas por cobrar será igualmente al costo. Así mismo, en la
medición posterior, las Entidades territoriales someterán las cuentas por cobrar por
concepto de impuestos a un análisis de deterioro según los principios contemplados en la
norma de Cuentas por Cobrar, si producto de lo anterior se evidencia incumplimiento en
los pagos por parte del obligado o desmejoramiento de las condiciones crediticias, se
deberá estimar el monto que a futuro se espere recuperar y descontarlo a la tasa TES,
dicho valor deberá ser comparado con el inicialmente reconocido, si este último es menor
se entrará reconocer en el Estado de Situación Financiera una pérdida por deterioro en el
activo y su contrapartida será el gasto del periodo. El Registro contable que la Entidad
adelantará es el siguiente: crédito en la subcuenta correspondiente de la cuenta 1386-
DETERIORO ACUMULADO DE CUENTAS POR COBRAR (CR), paralelamente se deberá
debitar la subcuenta correspondiente de la cuenta 5347-DETERIORO DE CUENTAS POR
COBRAR.

Cabe resaltar que el análisis de deterioro se realizará con independencia de las acciones
legales que la Entidad pueda adelantar de acuerdo a los procedimientos indicados en el
artículo 823 de Estatuto Tributario, para recuperar las cuentas por cobrar por concepto de
impuestos.

Así mismo, la Entidad con posterioridad deberá evaluar si el valor reconocido como
deterioro ha variado con el tiempo, para esto, someterá nuevamente las cuentas por
cobrar por concepto de impuestos al análisis de deterioro; si se siguen evidenciando
incumplimiento en los pagos o desmejoramiento en las condiciones crediticias, o si de lo
contrario, se evidencia cumplimiento en los pagos y mejoramiento en las condiciones
crediticias por parte del obligado, el procedimiento indicado con anterioridad deberá ser
actualizado a fin de reflejar la nueva estimación de deterioro en el Estado de Situación
Financiera.

En consecuencia, si la evaluación indica que la pérdida por deterioro ha aumentado, la

Entidad deberá acreditar la subcuenta correspondiente de la cuenta 1386-DETERIORO
ACUMULADO DE CUENTAS POR COBRAR (CR), y debitar paralelamente la subcuenta
correspondiente de la cuenta 5347-DETERIORO DE CUENTAS POR COBRAR, por el importe
Contaduría General de la Nación Régimen de 245
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

que haga falta para llegar a la nueva estimación de deterioro. No obstante, si la pérdida
por deterioro disminuye, el valor de la reversión no podrá superar el valor por deterioro
reconocido inicialmente en el Estado de Situación Financiera; la Entidad adelantará el
siguiente registro contable: débito a la subcuenta correspondiente de la cuenta 1386-
DETERIORO ACUMULADO DE CUENTAS POR COBRAR (CR), con crédito a la subcuenta
correspondiente de la cuenta 4830-REVERSIÓN DE LAS PÉRDIDAS POR DETERIORO DE
VALOR cuando se trate de un periodo diferente al cual se originó el deterioro, si la
reversión se hace en el mismo periodo en que se surge el deterioro, la subcuenta paralela
a acreditar será la correspondiente a la cuenta 5347-DETERIORO DE CUENTAS POR
COBRAR.

***

CONCEPTO No. 20172000056641 DEL 11-09-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Cuentas por cobrar
Cuentas por cobrar de difícil recaudo
TEMAS
Deterioro de cuentas por cobrar
Ingresos sin contraprestación
Reclasificación de Cuentas por cobrar a Cuentas por cobrar de
Dificil recaudo
SUBTEMAS Reconocimiento de intereses de mora de Cuentas por cobrar
Saldos iniciales de Cuentas por cobrar- Intereses de mora en La
fecha de transición

Doctora
CLAUDIA YADIRA PÉREZ GIL
Coordinadora Grupo de Contabilidad
Ministerio de Hacienda y Crédito Público
Bogotá D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a la comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación-CGN con el

Nº 2017-550-003243-2 del 18 de Julio de 2017, mediante la cual solicita concepto sobre
los siguientes aspectos de Cuentas por Cobrar:

Contaduría General de la Nación Régimen de 246

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

1. ¿Cuál debe ser el tratamiento contable de las cuentas por cobrar, una vez se determine
que se debe reconocer el deterioro de su valor, y en qué eventos procede la reclasificación
desde la cuenta principal hacia la cuenta 1385-Cuentas Por Cobrar de Difícil Recaudo?, ¿La
reclasificación se efectúa hasta que la cuenta principal se encuentre deteriorada al cien
(100)%?, o de qué factores depende la reclasificación.

2. ¿Cuál debe ser el tratamiento contable de los intereses de mora de las cuentas por
cobrar?
3. ¿Cuál debe ser el tratamiento contable de los intereses de mora, en caso de que se
efectúe el reconocimiento de deterioro de valor de la cartera?. ¿Dichos intereses también
serian objeto de deterioro?

4. Cómo se debe establecer la tasa de mercado a que se refiere la Norma para el cálculo
de deterioro de los conceptos diferentes a impuestos, si es posible su estandarización por
parte de la CGN? Por ejemplo, Ingresos No Tributarios, depósitos judiciales, pagos
asumidos por la Nación en lo que posteriormente se deben iniciar las acciones de cobro al
respectivo tercero, y sobre los cuales no se tiene certeza acerca de su cumplimiento (Por
ejemplo, por declararse en Ley 550), mesadas pensionales pagadas en exceso, entre otras.

5. Para efectos de la determinación de saldos iniciales, se consulta cuál debe ser el

tratamiento contable de los intereses reconocidos, ya sea que se trate de cartera a la que
se le calculó deterioro a 1° de enero de 2018, y de cartera que no es susceptible de cálculo
de deterioro a 01 de enero de 2018.

CONSIDERACIONES

El Marco conceptual contenido en el Anexo de la Resolución 533 de 2015, aplicable a las

entidades de Gobierno, menciona como una característica cualitativa fundamental la
Representación fiel, “Para ser útil, la información financiera debe representar fielmente
los hechos económicos. La representación fiel se alcanza cuando la descripción del
fenómeno es completa, neutral, y libre de error significativo.

Una descripción completa incluye toda la información necesaria para que un usuario
comprenda el hecho que está siendo representado, y todas las descripciones y
explicaciones pertinentes…”

Así mismo,en el numeral 6. DEFINICIÓN, RECONOCIMIENTO, MEDICIÓN Y REVELACIÓN

DE LOS ELEMENTOS QUE CONSTITUYEN LOS ESTADOS FINANCIEROS, define los Activos
como,

Contaduría General de la Nación Régimen de 247

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y
de los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a)
usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio,
c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d) beneficiarse de la
revalorización de los recursos, o e)recibir una corriente de flujos de efectivo. (…)

Los eventos pasados que dan origen a un activo pueden ser producto de diferentes
sucesos; por ejemplo, una entidad puede obtener activos en una transacción de
intercambio, por un desarrollo interno o producto de transacciones sin contraprestación
incluidas en el ejercicio del poder soberano.El control sobre un recurso puede surgir de
eventos como: la capacidad general de una entidad para establecer un derecho, el
ejercicio del poder a través de una ley que le otorga un derecho a una entidad o el suceso
que da lugar al derecho a recibir recursos procedentes de un tercero. Las transacciones o
sucesos que se espera ocurran en el futuro no dan lugar por sí mismos a activos; así, por
ejemplo, la intención de comprar inventarios no cumple, por sí misma, la definición de
activo. (…)

Los beneficios económicos futuros incorporados a un activo son el potencial que tiene
dicho activo para contribuir, directa o indirectamente, a generar flujos de efectivo y otros
equivalentes al efectivo. Estos beneficios también pueden traducirse en la capacidad que
tiene un recurso para reducir los flujos futuros de salida de efectivo. (…)

Para determinar si un recurso cumple con las condiciones para el reconocimiento como
activo, las entidades realizarán juicios profesionales que aborden, de manera integral, los
elementos de la definición de Activo, anteriormente referidos. (…)” (Subrayado fuera de
texto)

Así mismo este Marco Conceptual determina en el numeral 6.2 Reconocimiento de los
elementos en los estados financieros:

“Se denomina reconocimiento al proceso de incorporación, en el estado de situación

financiera o en el estado de resultados, de un hecho económico que cumpla la definición
de activo, pasivo, patrimonio, ingreso, costo o gasto, que tenga la probabilidad de generar
una entrada o salida de beneficios económicos o potencial de servicio asociado y que
tenga un valor que se pueda medir con fiabilidad.

La probabilidad, como condición para el reconocimiento, se utiliza con referencia al grado

de incertidumbre con que los beneficios económicos futuros o el potencial de servicio
asociados llegaráno saldrán de la entidad. La evaluación del grado de incertidumbre
correspondiente al flujo de los beneficios futuros o del potencial de servicio se hace a
Contaduría General de la Nación Régimen de 248
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

partir de la evidencia disponible cuando se preparan los estados financieros. Así, por
ejemplo, cuando es probable que el deudor cancele una cuenta por cobrar, es justificable
reconocer tal cuenta por cobrar como un activo. No obstante, algunas cuentas por cobrar
podrían no ser canceladas y, por tanto, se reconoce un gasto que represente la reducción
esperada en el valor del recurso.

La medición fiable, como criterio para el reconocimiento, implica que un elemento tiene
un valor que se puede determinar con razonabilidad. En muchas ocasiones, el valor se
debe estimar; por ello, la utilización de estimaciones razonables es una parte esencial en
la elaboración de los estados financieros y no menoscaba su fiabilidad. Sin embargo,
cuando no se puede hacer una estimación razonable, la partida no se reconoce. Así, por
ejemplo, aunque las indemnizaciones asociadas a un litigio en contra de la entidad
cumplan, tanto las definiciones de pasivo y gasto como la condición de probabilidad para
ser reconocidas, no se reconoce ni el pasivo ni el gasto si no es posible medir de forma
fiable la indemnización a pagar.

6.2.1. Reconocimiento de activos. Se reconocerán como activos, los recursos controlados

por la entidad, que resulten de un evento pasado y de los cuales se espere obtener un
potencial de servicio o generar beneficios económicos futuros, siempre que el valor del
recurso puedamedirse fiablemente. Cuando no exista probabilidad de que el recurso
tenga un potencial de servicio o genere beneficios económicos futuros, la entidad
reconocerá un gasto en el estado de resultados.Este tratamiento contable no indica que,
al hacer el desembolso, la entidad no tuviera la intención de generar un potencial de
servicio o beneficios económicos en el futuro, sino que la certeza, en el presente periodo,
es insuficiente para justificar el reconocimiento del activo. (Subrayado fuera de texto)

Por su parte, la Norma de Ingresos dispone respecto de los Ingresos sin contraprestación,
que se reconocerán: “…cuando: a) la entidad tenga el control sobre el activo, b) sea
probable que fluyan, a la entidad, beneficios económicos futuros o potencial de servicio
asociados con el activo; y c) el valor del activo pueda ser medido con fiabilidad.”

Así mismo, asumiendo que por el incumplimiento la entidad impone una sanción con el
pago de intereses, respecto del reconocimiento esta misma normatividad señala: “Las
multas y sanciones se reconocerán como ingreso en el resultado del periodo cuando se
presente la decisión de una autoridad competente, como consecuencia de la infracción a
requerimientos legales, y contra esta decisión no proceda ningún recurso.” (Subrayado
fuera de texto)

Ahora bien, para la determinación de los saldos iniciales y para la elaboración y

presentación de los primeros estados financieros al 1° de enero de 2018, el Instructivo

Contaduría General de la Nación Régimen de 249

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

002 de 2015 que contiene las instrucciones generales que deben atender las entidades
sujetas al Marco normativo para entidades de gobierno en relación con las Cuentas por
cobrar señala:

“1.1.1. Cuentas por cobrar

De acuerdo con el nuevo Marco normativo, las cuentas por cobrar son derechos
adquiridos por la entidad en desarrollo de sus actividades, de los cuales se espera, a
futuro, la entrada de un flujo financiero fijo o determinable, a través de efectivo,
equivalentes al efectivo u otro instrumento.Estas partidas incluyen los derechos
originados en transacciones con y sin contraprestación…las transacciones sin
contraprestación incluyen, entre otros, los impuestos, las multas, las tasas y las
transferencias.

Las cuentas por cobrar se clasificarán en la categoría de costo.

Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes:

 Medir estas cuentas por cobrar por el saldo a 31 de diciembre de 2017. Téngase en
cuenta que a 31 de diciembre de 2017, estas cuentas pueden corresponder al grupo
Deudores, exceptuando los préstamos por cobrar, así como al grupo Rentas por
Cobrar…

c. Evaluar si existe evidencia objetiva de deterioro de las cuentas por cobrar, como
consecuencia del incumplimiento de los pagos a cargo del deudor o del
desmejoramiento de las condiciones crediticias del mismo. Si este es el caso,
calcular el deterioro como la cantidad en que el valor en libros de la cuenta por
cobrar excede al valor presente de los flujos de efectivo futuros recuperables
estimados (excluyendo las pérdidas crediticias futuras), descontados utilizando la
tasa de interés de mercado para transacciones similares. En el caso de los
impuestos por cobrar, tomar, como factor de descuento, la tasa de los TES con
plazos similares en la fecha de transición.

d. Reconocer el deterioro calculado conforme a lo establecido en el literal c), en la

cuenta Deterioro Acumulado de Cuentas por Cobrar, afectando directamente el
patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.”
(Subrayado fuera de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 250

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El CGC a aplicar por las entidades de Gobierno, adoptado mediante la Resolución 620 de
2015 describe la cuenta 1385-CUENTAS POR COBRAR DE DIFÍCIL RECAUDO, como:
“Representa el valor de las cuentas por cobrar a favor de la entidad pendientes de
recaudo, que por su antigüedad y morosidad han sido reclasificadas desde la cuenta
principal.

DINÁMICA

SE DEBITA CON: 1. El valor de las cuentas por cobrar que se reclasifiquen.

SE ACREDITA CON: 1.El valor del recaudo de la cuenta por cobrar. 2. El valor de las
cuentas por cobrar que se den de baja”

En relación con la firmeza de los actos administrativos, el artículo 87 de la Ley N° 1437 de

2011, por la cual se expide el Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso
Administrativo, establece:

“Artículo 87. Firmeza de los actos administrativos. Los actos administrativos quedarán en
firme:

1. Cuando contra ellos no proceda ningún recurso, desde el día siguiente al de su

notificación, comunicación o publicación según el caso.

2. Desde el día siguiente a la publicación, comunicación o notificación de la decisión sobre

los recursos interpuestos.
3. Desde el día siguiente al del vencimiento del término para interponer los recursos, si
estos no fueron interpuestos, o se hubiere renunciado expresamente a ellos.

4. Desde el día siguiente al de la notificación de la aceptación del desistimiento de los

recursos.

5. Desde el día siguiente al de la protocolización a que alude el artículo 85 para el silencio

administrativo positivo.” (Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

En atención a las consideraciones anotadas nos permitimos señalar:

La información financiera deberá atender a la característica fundamental de

Representación fiel a que hace referencia el Marco Conceptual dispuesto en el Anexo de

Contaduría General de la Nación Régimen de 251

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

la Resolución 533 de 2015, esto es que los hechos económicos presentados cumplen las
condiciones exigidas para reconocer los diferentes elementos de los estados financieros,
que en el caso de los activos corresponderán a que debe ser un recurso controlado, que
resulta de un evento pasado y del cual se espera obtener beneficios económicos.

Pregunta 1. ¿Cuál debe ser el tratamiento contable de las cuentas por cobrar, una vez se
determine que se debe reconocer el deterioro de su valor, y en qué eventos procede la
reclasificación desde la cuenta principal hacia la cuenta 1385-Cuentas Por Cobrar de Difícil
Recaudo?, ¿La reclasificación se efectúa hasta que la cuenta principal se encuentre
deteriorada al cien (100) %?, o de qué factores depende la reclasificación.

De conformidad con la Descripción de las Cuentas por cobrar de Difícil Recaudo se

reclasificarán desde la cuenta principal los valores pendientes de recaudo que presenten
antigüedad y morosidad en el pago, para lo cual la entidad es quien determinará en la
política de gestión de cartera el momento y los criterios para el traslado a difícil recaudo,
en donde como uno de los criterios a tener en cuenta, según lo indicado en el Marco
Conceptual, será que el derecho se incorporará como activo cuando se disponen de
suficientes evidencias respecto de la probabilidad de generar entradas por beneficios
económicos.

Preguntas: 2. ¿Cuál debe ser el tratamiento contable de los intereses de mora de las
cuentas por cobrar? 3. ¿Cuál debe ser el tratamiento contable de los intereses de mora,
en caso de que se efectúe el reconocimiento de deterioro de valor de la cartera?. ¿Dichos
intereses también serian objeto de deterioro?

Según lo dispuesto en la Norma de Ingresos sin contraprestación el ingreso y el derecho

por la imposición de una sanción económica se podrá reconocer cuando contra la decisión
no proceda recurso alguno, para lo cual se analizará lo dispuesto en la Ley y en las
reglamentaciones internas de la entidad.

Cuando cumplidas las condiciones para el reconocimiento persiste el incumplimiento en el

pago serán objeto de cálculo de deterioro

Es pertinente indicar que en cualquier caso deberá verificarse la capacidad del deudor
para cancelar las obligaciones de manera que hasta tanto no se cuente con el suficiente
grado de certidumbre del recaudo de estos recursos no se podrá reconocer el ingreso y si
como consecuencia de dicha evaluación, se determina el no cumplimiento de tales
requisitos, se suspenderá el reconocimiento de los ingresos por intereses moratorios, y
procederá solo a revelarlos en cuentas de orden como un activo contingente, hasta que
las incertidumbres hayan desaparecido.

Contaduría General de la Nación Régimen de 252

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Pregunta 4. Cómo se debe establecer la tasa de mercado a que se refiere la Norma para el
cálculo de deterioro de los conceptos diferentes a impuestos, si es posible su
estandarización por parte de la CGN? Por ejemplo, Ingresos No Tributarios, depósitos
judiciales, pagos asumidos por la Nación en lo que posteriormente se deben iniciar las
acciones de cobro al respectivo tercero, y sobre los cuales no se tiene certeza acerca de su
cumplimiento (Por ejemplo, por declararse en Ley 550), mesadas pensionales pagadas en
exceso, entre otras.

La CGN no regulará tasas para la estimación de deterioro, si se advierte que el resultado

en ocasiones, desconocería la realidad y particularidades de los hechos económicos de las
entidades públicas.

Como regla general, para determinar el deterioro, la entidad utilizará, como factor de
descuento la tasa de interés de mercado aplicada a instrumentos similares. Ahora bien, de
encontrarse frente a situaciones particulares en las cuales no es viable encontrar como
referente un instrumento financiero similar, la entidad podrá determinar dentro de su
manual de políticas, el uso de una tasa equivalente a su costo de oportunidad para sus
operaciones de liquidez.

5. Para efectos de la determinación de saldos iniciales, se consulta cuál debe ser el

tratamiento contable de los intereses reconocidos, ya sea que se trate de cartera a la que
se le calculó deterioro a 1° de enero de 2018, y de cartera que no es susceptible de cálculo
de deterioro a 01 de enero de 2018.

Para determinar el saldo de las cuentas por cobrar que presenten intereses de mora, a 1º.
de enero de 2018, en primer término deberá analizarse si cumplen con las condiciones
para considerarlos un activo para poder incorporarlos en la información financiera de la
entidad, esto es que sean recursos controlados por la entidad resultado de eventos
pasados y de los cuales se espera generar beneficios económicos futuros.

Verificado lo anterior, se desarrollarán las actividades a que se refiere el Instructivo 002 de

2015 que para las cuentas por cobrar corresponde a evaluar si existe evidencia objetiva de
deterioro como consecuencia del incumplimiento de los pagos a cargo del deudor o del
desmejoramiento de las condiciones crediticias del mismo.

Determinadas las condiciones para el reconocimiento del deterioro, calcularlo y

reconocerlo afectando directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al
Nuevo Marco de Regulación.

***

Contaduría General de la Nación Régimen de 253

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

CONCEPTO No. 20172000063091 DEL 29-09-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Recursos de los fondos de reserva de pensiones
TEMAS
Capital de los Fondos de reserva de pensiones
Actualización por disposición legal de las cuentas por cobrar de
SUBTEMAS los fondos de reserva de pensiones y deterioro del ajuste
respectivo.

Doctora
OLGA ELIZABETH SUÁREZ DURÁN
Contadora
Colpensiones
Bogotá, D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a la comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación-CGN con el

Nº 2017-550-003760-2 del 16 de Agosto de 2017, mediante la cual consulta:
1. el procedimiento contable para registrar la actualización que por disposición legal debe
realizar a las cuentas por cobrar que la entidad presenta, considerando que la Norma de
Cuentas por cobrar señala que estas en la medición posterior se mantienen por el valor de
la transacción

2. Si estas cuentas por cobrar y su actualización son objeto de deterioro.

3. Solicitan crear en la cuenta 1325-RECURSOS DE LOS FONDOS DE RESERVA DE

PENSIONES las subcuentas para el registro de las Devoluciones de aportes bajo la Ley 549
y del Cálculo actuarial por omisión de afiliación de Empleadores públicos.

De acuerdo con la normatividad aplicable la entidad debe realizar una actualización de la

deuda de los siguientes conceptos:

Cuotas partes pensionales. De acuerdo con lo establecido en el artículo 4 de la Ley 1066

de 2006, causará un interés del DTF entre la fecha de pago de la mesada pensional y la
fecha de reembolso por parte de la entidad concurrente. La liquidación se efectuará con la
DTF aplicable para cada mes de mora.

Contaduría General de la Nación Régimen de 254

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Devolución de Aportes en virtud de la Ley 549 de 1999: El artículo 4 de la Ley 549 de

1999, establece que se entregará a quien reconozca la pensión, por parte de la entidad
que recibió las cotizaciones o aquella en la cual prestó servicios sin aportes, el valor
equivalente a las cotizaciones para pensión de vejez que efectuó o hubiere efectuado al
Régimen de Invalidez, Vejez y Muerte del ISS, actualizados con el DTF pensional.

Bonos pensionales. El artículo 6 del Decreto 4937 de 2009 establece que la actualización y
capitalización del bono pensional especial tipo T se hará desde la fecha de corte hasta la
fecha de la expedición de la resolución que reconoce el derecho, aplicando el DTF
pensional previsto en la Ley 549 de 1999. A partir de esta fecha y hasta la fecha de pago se
actualizará con el IPC correspondiente. Si pasados 30 días calendario contados a partir del
día en que la entidad emisora o cuotapartista del bono ha recibido la copia de la
Resolución del ISS que reconoce la pensión, esta no ha pagado, deberá actualizar y
capitalizar desde la fecha de corte hasta la fecha en que la entidad efectúe el pago.
También se aplicará para bonos tipo B que se emitan a partir de la vigencia del decreto.

Títulos pensionales. Cálculo actuarial por omisión de afiliación de empleadores públicos.

De acuerdo con lo establecido en el artículo 7 del Decreto 1887 de 1994, el título
pensional devengará a cargo del empleador un interés equivalente al DTF pensional,
desde la fecha de su expedición hasta la fecha de su redención. Para estos efectos, el DTF
pensional se define como la tasa de interés efectiva anual, de conformidad con el
correspondiente al interés compuesto de la inflación representada por el IPC, adicionado
en tres puntos porcentuales anuales efectivos. Esta actualización aplica también para el
concepto de Cálculo actuarial por omisión de empleadores públicos.

CONSIDERACIONES

Cuotas partes pensionales. La Ley 1066 de 2006 “por la cual se dictan normas para la
normalización de la cartera pública y se dictan otras disposiciones” en el artículo 4º
señala: “Cobro de intereses por concepto de obligaciones pensionales y prescripción de la
acción de cobro. Las obligaciones por concepto de cuotas partes pensionales causarán un
interés del DTF entre la fecha de pago de la mesada pensional y la fecha de reembolso por
parte de la entidad concurrente. El derecho al recobro de las cuotas partes pensionales
prescribirá a los tres (3) años siguientes al pago de la mesada pensional respectiva. La
liquidación se efectuará con la DTF aplicable para cada mes de mora. Parágrafo. Cuando se
celebren acuerdos de pago en materia de seguridad social en pensiones en ningún caso de
las condiciones que se establezcan podrán derivarse perjuicios al afiliado o al fondo
común de naturaleza pública.”

Contaduría General de la Nación Régimen de 255

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Devolución de aportes en virtud de la Ley 549 de 1999. En el párrafo 4 del artículo 17 la

Ley 549 de 1999 señala: “…Sin perjuicio de los requisitos para acceder a la pensión en el
régimen de transición, todos los tiempos laborados o cotizados en el sector público y los
cotizados al ISS serán utilizados para financiar la pensión. Cuando algún tiempo no se
incluya para el reconocimiento de la pensión y por ello no se incluya en el cálculo del bono
pensional o no proceda la expedición de bono, se entregará a quien reconozca la pensión,
por parte de la entidad que recibió las cotizaciones o aquella en la cual prestó servicios sin
aportes, el valor equivalente a las cotizaciones para pensión de vejez que efectuó o
hubiere efectuado al Régimen de Invalidez, Vejez y Muerte del ISS, actualizados con el DTF
pensional.“

Bonos pensionales. El artículo 6 del decreto 4937 de 2009 “Por el cual se modifica el
artículo 45 del Decreto 1748 de 1995, se crean y se dictan normas para la liquidación,
reconocimiento y pago de unos bonos especiales de financiamiento para eI ISS”, señala:
“Artículo 6.- PAGO DE BONOS o CUPONES DE BONO PENSIONAL ESPECIAL TIPO T: (…)La
actualización y capitalización del bono pensional especial tipo T se hará desde la fecha de
corte hasta la fecha de la expedición de la resolución que reconoce el derecho, aplicando
el DTF pensional previsto en la ley 549 de 1999. A partir de esta fecha y hasta la fecha de
pago se actualizará con el IPC correspondiente. Si pasados 30 días calendario contados a
partir del día en que la entidad emisora o cuotapartista del bono ha recibido la copia de la
resolución del ISS que reconoce la pensión, ésta no ha pagado, deberá actualizar y
capitalizar desde la fecha de corte hasta la fecha en que la entidad efectúe el pago. El
valor a pagar por efecto de la actualización y capitalización se calculará con la fórmula
establecida en el artículo 11 del decreto 1748 de 1.995. La TRR señalada en el artículo 10
del decreto 1748 será del 4%, tal y como lo indica el artículo 17 de la ley 549 de 1.999”

El Marco conceptual establecido para las entidades de Gobierno que aplican la

Normatividad adoptada mediante la Resolución 533 de 2015 señala en los principios de
Contabilidad,“la información financiera de las entidades debe ser útil y para que sea útil,
debe ser relevante y representar fielmente los hechos económicos. A fin de preparar
información financiera que cumpla con estas características cualitativas, las entidades
observan pautas básicas o macro-reglas que orientan el proceso contable, las cuales se
conocen como principios de contabilidad.

Los principios de contabilidad se aplican en las diferentes etapas del proceso contable; por
tal razón, hacen referencia a los criterios que se deben tener en cuenta para reconocer,
medir, revelar y presentar los hechos económicos en los estados financieros de la entidad.
(…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 256

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Devengo: los hechos económicos se reconocen en el momento en que suceden, con

independencia del instante en que se produce el flujo de efectivo o equivalentes al
efectivo que se deriva de estos, es decir, el reconocimiento se efectúa cuando surgen los
derechos y obligaciones, o cuando la transacción u operación originada por el hecho incide
en los resultados del periodo.”

De otra parte, las Normas adoptadas en el anexo de la Resolución 533 de 2015 se refieren
a las Cuentas por Cobrar como:

“2.1. Reconocimiento. Se reconocerán como cuentas por cobrar, los derechos adquiridos
por la entidad en desarrollo de sus actividades, de los cuales se espere a futuro la entrada
de un flujo financiero fijo o determinable, a través de efectivo, equivalentes al efectivo u
otro instrumento. Estas partidas incluyen los derechos originados en transacciones con y
sin contraprestación. Las transacciones con contraprestación incluyen, entre otros, la
venta de bienes y servicios, y las transacciones sin contraprestación incluyen, entre otros,
los impuestos y las transferencias.

2.2. Clasificación. Las cuentas por cobrar se clasificarán en la categoría de costo.

2.3. Medición inicial. Las cuentas por cobrar se medirán por el valor de la transacción.

2.4. Medición Posterior. Con posterioridad al reconocimiento, las cuentas por cobrar se
mantendrán por el valor de la transacción.

Las cuentas por cobrar serán objeto de estimaciones de deterioro cuando exista evidencia
objetiva del incumplimiento de los pagos a cargo del deudor o del desmejoramiento de
sus condiciones crediticias. Para el efecto, por lo menos al final del periodo contable, se
verificará si existen indicios de deterioro. El deterioro corresponderá al exceso del valor en
libros de la cuenta por cobrar con respecto al valor presente de sus flujos de efectivo
futuros estimados de la misma (excluyendo las pérdidas crediticias futuras en las que no
se haya incurrido). Para el efecto, se utilizará, como factor de descuento la tasa de interés
de mercado aplicada a instrumentos similares. En el caso de los impuestos por cobrar, se
tomará como factor de descuento la tasa de los TES con plazos similares. El deterioro se
reconocerá de forma separada, como un menor valor de la cuenta por cobrar, afectando
el gasto del periodo.

Si en una medición posterior, las pérdidas por deterioro disminuyen debido a eventos
objetivamente relacionados con su origen, se disminuirá el valor del deterioro acumulado
y se afectará el resultado del periodo. En todo caso, las disminuciones del deterioro no
superarán las pérdidas por deterioro previamente reconocidas. (…)”

Contaduría General de la Nación Régimen de 257

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Por su parte, el CGC aprobado mediante la Resolución 620 de 2015 describe las cuentas
1325-RECURSOS DE LOS FONDOS DE RESERVA DE PENSIONES y 3106-CAPITAL DE LOS
FONDOS DE RESERVAS DE PENSIONES, como:

“1325-RECURSOS DE LOS FONDOS DE RESERVA DE PENSIONES: Representa el valor de los

derechos a favor de los fondos de reservas de pensiones, originados en el Sistema General
de Seguridad Social en Pensiones (SGSSP).

DINÁMICA

SE DEBITA CON: 1. El valor de los derechos que se originen por cada uno de los conceptos.

SE ACREDITA CON: 1. El valor del recaudo total o parcial de los derechos. 2. El valor de las
cuentas por cobrar que se den de baja.”

“3106-CAPITAL DE LOS FONDOS DE RESERVAS DE PENSIONES: Representa el valor de los

recursos acumulados por el fondo de reservas para el pago de obligaciones pensionales.
Estos recursos provienen de cotizaciones de empleadores y afiliados, aportes estatales,
cuotas partes de bonos pensionales, cuotas partes de pensiones, devoluciones de
cotizaciones, aportes del Fondo de Solidaridad Pensional y el resultado del ejercicio, entre
otros.

DINÁMICA

SE DEBITA CON: 1.El valor de la reclasificación del déficit del ejercicio anterior, al inicio del
período contable.2. El valor de la obligación por la nómina de pensiones. 3. El valor de la
obligación por bonos pensionales y cuotas partes de bonos pensionales. 4. El valor de la
devolución de cotizaciones. 5. El valor de la obligación por cuotas partes de pensiones. 6.
El valor de otras prestaciones económicas.

SE ACREDITA CON: 1. El valor de la reclasificación del excedente del ejercicio anterior, al

inicio del período contable. 2. El valor de los recursos recibidos por las cotizaciones de los
empleadores y trabajadores. 3. El valor de los derechos por los aportes estatales. 4. El
valor de los derechos por cuotas partes de pensiones.5. El valor de los títulos pensionales
recibidos.6. El valor de los recursos provenientes de la conmutación pensional. 7. El valor
de los recursos provenientes de la convalidación pensional.8. El valor de los reintegros
pensionales. 9. El valor de las devoluciones de recursos de las administradoras de
pensiones.10. El valor de las devoluciones de mesadas pensionales no cobradas.11. El
valor de los recursos obtenidos por reconocimiento de semanas.12. El valor de los

Contaduría General de la Nación Régimen de 258

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

recursos obtenidos por recuperación de cartera. 13. El valor de los intereses de mora. 14.
El valor de los recursos recibidos del Fondo de Solidaridad Pensional.”

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones anotadas, respondemos su solicitud en los

siguientes términos:

1. Por el Principio de Devengo, cuando surja para la entidad el derecho de cobro deberá
reconocerse el valor de la cuenta por cobrar. Ahora, la Norma relativa a las Cuentas por
cobrar dispone que serán reconocidas inicialmente por el valor de la transacción y
posteriormente mantienen su valor. No obstante, cuando por disposición legal deben
calcularse mayores valores a los rubros de pensiones que según la clasificación contable
procede presentar como Cuentas por cobrar, se registrarán estos debitando la subcuenta
que corresponda de la cuenta 1325-RECURSOS DE LOS FONDOS DE RESERVA DE
PENSIONES y acreditando la subcuenta que corresponda de la cuenta 3106-CAPITAL DE
LOS FONDOS DE RESERVAS DE PENSIONES, toda vez que corresponden a hechos
económicos que modifican la situación inicial y se convierten en un componente del costo.

Cabe señalar que en caso de requerirse algún tipo de identificación o control con respecto
al valor de los ajustes, se podrán utilizar cuentas auxiliares a fin de disponer de la
información de la transacción inicial y de los ajustes de ley.

2. Acorde a lo dispuesto en la Norma de Cuentas por Cobrar, cuando exista evidencia

objetiva del incumplimiento de los pagos a cargo del deudor o del desmejoramiento de
sus condiciones crediticias, las cuentas por cobrar, incluidas las actualizaciones ordenadas
por la ley, son objeto de estimación y reconocimiento de deterioro. Para el efecto, deberá
verificarse si existen indicios y en tal caso por lo menos al final del período contable
estimar su valor mediante la comparación del valor en libros con el valor presente de los
flujos de efectivo futuros estimados de la cuenta por cobrar. En el evento que el valor en
libros sea superior, la diferencia corresponderá al valor del deterioro. En el cálculo del
valor presente se utilizará como factor de descuento la tasa de interés de mercado
aplicada a instrumentos similares. El deterioro se registrará mediante un débito en la
subcuenta 534711-Recursos de los fondos de reservas de pensiones de la cuenta 5347-
DETERIORO DE CUENTAS POR COBRAR, con crédito a la subcuenta 138611-Recursos de los
fondos de reservas de pensiones de la cuenta 1386-DETERIORO ACUMULADO DE LAS
CUENTAS POR COBRAR

3. En relación con la creación de subcuentas para el reconocimiento de la devolución de

aportes en virtud de la Ley 549 de 1999, se utilizarán las subcuentas 132501-Cuotas partes

Contaduría General de la Nación Régimen de 259

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

de pensiones o 132502-Cuotas partes de bonos pensionales, según corresponda y para el

cálculo actuarial por omisión de afiliación de empleadores públicos, la subcuenta 132504-
Títulos pensionales, identificando a nivel auxiliar los conceptos incorporados en cada una
de las subcuentas.

***

CONCEPTO No. 20172000063111 DEL 29-09-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Cuentas por cobrar
TEMAS Ingresos fiscales
Otros ingresos
Registro de los intereses que se derivan de la contribución por
SUBTEMAS
valorización

Doctora
MARTHA EUGENIA FERNÁNDEZ CASTRO
Contadora
Municipio de Caicedo
Caicedo - Antioquia

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

20175500038962, del día 23 de agosto de 2017, en la cual se señala:

“...Algunas contribuciones (ejemplo valorización), que bajo el nuevo marco normativo se

clasifican al costo, generan ingresos (rendimientos) por financiación (intereses) nos surge
la duda sobre en cuál de las siguientes cuentas contabilizar el ingreso (rendimiento):
411003 Intereses o la cuenta 480242 Rendimiento de cuentas por cobrar al costo.
Adicionalmente, quisiéramos saber qué tipo de intereses se reconoce en la cuenta 411003
Intereses.”

Así mismo, en correo electrónico enviado por el consultante, este precisa que la pregunta
se dirige a cuales deben ser los rendimientos que se deben reconocer en la subcuenta
contable 411003 - Intereses, y cuales en la subcuenta contable 480242 - Rendimiento de
cuentas por cobrar al costo.

Contaduría General de la Nación Régimen de 260

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

La Constitución Política de Colombia, en su artículo 317 establece:

“ARTICULO 317. Solo los municipios podrán gravar la propiedad inmueble. Lo anterior no
obsta para que otras entidades impongan contribución de valorización…” (Subrayado
fuera de texto)

Así mismo, la Ley 25 del 8 de noviembre de 1921 del Congreso de Colombia “Por la cual se
crea el impuesto de valorización y se dictan medidas para el saneamiento de varias
ciudades", decreta en su artículo tercero:

“Artículo 3º.- Establécese el impuesto directo de valorización, consistente en una

contribución sobre las propiedades raíces que se beneficien con la ejecución de obras de
interés público local, como limpia y canalización de ríos, construcción de diques para
evitar inundaciones, desecación de lagos, pantanos y tierras anegadizas, regadíos y otras
análogas, contribución destinada exclusivamente a atender los gastos que demanden
dichas obras.” (Subrayado fuera de texto)

Por su parte, el decreto 1604 del 24 de junio de 1966 emitido por el Presidente de la
República de Colombia “Por el cual se dictan normas sobre valorización”, establece en los
siguientes artículos:

“ARTÍCULO 11. Modificado por el art. 45, Ley 383 de 1997. Las contribuciones nacionales
de valorización en mora de pago se recargarán con intereses del uno y medio por ciento
(1½) mensual durante el primer año y del dos por ciento (2%) mensual de ahí en adelante.

Los Departamentos, el Distrito Especial de Bogotá y los Municipios quedan facultados para
establecer iguales tipos de interés por la mora en el pago de las contribuciones de
valorización por ellos distribuidos.” (Subrayado fuera de texto)

Ahora bien, el marco normativo para Entidades de Gobierno expedido por la Contaduría
General de la Nación, anexo a la Resolución No. 533 de 2015 y sus modificaciones,
establece en la norma de Cuentas por cobrar lo siguiente:
“2. CUENTAS POR COBRAR

2.1. Reconocimiento

Contaduría General de la Nación Régimen de 261

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Se reconocerán como cuentas por cobrar, los derechos adquiridos por la entidad en
desarrollo de sus actividades, de los cuales se espere a futuro la entrada de un flujo
financiero fijo o determinable, a través de efectivo, equivalentes al efectivo u otro
instrumento. Estas partidas incluyen los derechos originados en transacciones con y sin
contraprestación. Las transacciones con contraprestación incluyen, entre otros, la venta
de bienes y servicios, y las transacciones sin contraprestación incluyen, entre otros, los
impuestos y las transferencias.

2.2. Clasificación

Las cuentas por cobrar se clasificarán en la categoría de costo…” (Subrayado fuera de

texto)

En complemento, el Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de Información

Financiera, contenido en el Marco normativo para entidades de gobierno anexo a la
Resolución No. 533 de 2015 y sus modificaciones, establece:

“Devengo: los hechos económicos se reconocen en el momento en que suceden, con

independencia del instante en que se produce el flujo de efectivo o equivalentes al
efectivo que se deriva de estos, es decir, el reconocimiento se efectúa cuando surgen los
derechos y obligaciones, o cuando la transacción u operación originada por el hecho
incide en los resultados del periodo.”

Adicionalmente, el Catálogo General de Cuentas para Entidades de Gobierno incorporado

mediante la Resolución No. 139 de 2015, establece la descripción y dinámica contable de
las siguientes cuentas:

“1311 - INGRESOS NO TRIBUTARIOS

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los derechos a favor de la entidad que se originan por conceptos
tales como tasas, multas, sanciones, estampillas y cuotas de sostenimiento. Así mismo
incluye los derechos originados en intereses sobre obligaciones tributarias, entre otros.

DINÁMICA

SE DEBITA CON:

1- El valor del derecho por cobrar por los diferentes conceptos.

Contaduría General de la Nación Régimen de 262

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

SE ACREDITA CON:

1- El valor del recaudo total o parcial de las cuentas por cobrar.

2- El valor de las devoluciones o descuentos.
3- El valor de las cuentas por cobrar que se den de baja.

4110 - NO TRIBUTARIOS

DESCRIPCIÓN
Representa el valor neto de los ingresos causados por la entidad que se originan por
conceptos tales como multas, sanciones, estampillas, cuotas de sostenimiento, contratos
de concesión en los cuales la entidad actúa como concedente, entre otros.

DINÁMICA

SE DEBITA CON:

1- El valor de la cancelación de su saldo al final del periodo contable.

SE ACREDITA CON:

1- El valor causado por los diferentes conceptos.

4802-FINANCIEROS

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los ingresos obtenidos por la entidad que provienen de

instrumentos financieros, excepto los que se clasifiquen como inversiones en entidades
controladas, asociadas o negocios conjuntos, efectuados en moneda nacional o
extranjera.

La subcuenta Rendimientos de cuentas por cobrar al costo se afectará por los intereses
originados en dichas cuentas siempre que estos no deriven de la mora en el pago de la
obligación. Por su parte la subcuenta Ganancia en titularización de activos se afectará por
la diferencia positiva entre los flujos efectivamente recibidos con respecto al valor de los
bienes y derechos titularizados.

DINÁMICA

Contaduría General de la Nación Régimen de 263

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

SE DEBITA CON:

1- El valor de la cancelación de su saldo al final del periodo contable.

SE ACREDITA CON:

1- El valor causado por los diferentes conceptos.

2- El valor de la ganancia por valoración de las inversiones y derivados, previa reversión
del gasto por pérdida, si existiere.” (Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas se concluye lo siguiente:

Preguntas 1 y 2. Sobre las cuenta del ingreso a usar para contabilizar los intereses que se
generan en la contribución por valorización

Frente a sus inquietudes hay que diferenciar dos circunstancias probables: la primera, que
exista un pago extemporáneo de la contribución, caso en el cual se generan intereses
moratorios, y la segunda, que se acuerden plazos para su pago a cambio del pago de unos
intereses por la financiación otorgada.

El pago inoportuno de dicha contribución, da origen al reconocimiento de unos intereses

moratorios, estos deberán ser liquidados conforme a la reglamentación que se haya
dispuesto para tal fin por el contribuyente, quien es el sujeto pasivo y el responsable ante
la entidad contable pública. Es así como, el beneficiario de dichos intereses, deberá
reconocer, atendiendo el principio contable de devengo donde los hechos económicos se
contabilizan en el momento en que suceden, con independencia del instante en que se
produce el flujo de efectivo o equivalentes al efectivo; un ingreso por intereses moratorios
los cuales bajo el marco normativo anexo a la Resolución No. 533 de 2015 y sus
modificaciones, tienen la connotación de ingreso no tributario.

Considerando lo anterior, y teniendo en cuenta que los intereses de mora se determinen

por mandato de normas legales, la entidad contable pública deberá efectuar el registro
contable mediante un débito en la subcuenta 131103-Intereses, de la cuenta 1311-
INGRESOS NO TRIBUTARIOS, con crédito a la subcuenta 411003-Intereses, de la cuenta
4110-NO TRIBUTARIOS.

Ahora bien, si la entidad contable pública, en uso de sus facultades legales y conforme a
las políticas contables y operativas que haya adoptado para tal fin, otorga plazos

Contaduría General de la Nación Régimen de 264

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

adicionales para el pago de la contribución por valorización y por ello exige unos intereses
corrientes por el pago de la obligación tributaria, dichos intereses deberán ser
reconocidos mediante un débito en la subcuenta 138436 – Otros intereses por cobrar de
la cuenta 1384 – OTRAS CUENTAS POR COBRAR, con crédito en la subcuenta contable
480242 - Rendimiento de cuentas por cobrar al costo de la cuenta 4802 - FINANCIEROS.

De lo anterior y de cara al contexto de su consulta, se concluye que en la subcuenta

contable 480242 - Rendimiento de cuentas por cobrar al costo se reconocen los intereses
corrientes derivados de la financiación de una cuenta por cobrar medida al costo, y en la
subcuenta 411003-Intereses, se podrán registrar los intereses moratorios.

***

CONCEPTO No. 20172000063431 DEL 04-10-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Cuentas por cobrar
Tratamiento contable para impuestos por cobrar de vigencias
SUBTEMAS anteriores.

Doctora
MARTHA EUGENIA FERNÁNDEZ
Contadora
Alcaldía Municipal de Titiribí
Titiribí - Antioquia

ANTECEDENTES

Me refiero a su consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

2017550003913-2, del día 25 de agosto de 2017, en la cual solicita de acuerdo al nuevo
Marco Normativo de la Resolución N° 533 del 2015, para el saldo de las cuentas por
cobrar, puntualmente impuestos por cobrar de vigencias anteriores, se debe utilizar la
cuenta 1385 – Cuentas por cobrar de difícil recaudo o de acuerdo a la política contable
trasladar el saldo a cuentas de deterioro de valor o inclusive a cuentas de orden por retiro
definitivo.

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

Contaduría General de la Nación Régimen de 265

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El Marco Conceptual para la preparación y presentación de información financiera de las

Entidades de Gobierno, anexo a la Resolución N° 533 del 2015, señala:

“4.1. Características fundamentales

Las características fundamentales son aquellas que la información financiera debe cumplir
necesariamente para que sea útil a sus usuarios. Se consideran características
fundamentales de la información financiera, las siguientes: Relevancia y Representación
fiel. (…)

4.1.2. Representación fiel

Para ser útil, la información financiera debe representar fielmente los hechos económicos.
La representación fiel se alcanza cuando la descripción del fenómeno es completa,
neutral, y libre de error significativo. (…)

6.1.1. Activos

Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y de
los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a)
usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio,
c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d) beneficiarse de la
revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de efectivo. (…)

Los beneficios económicos futuros incorporados a un activo son el potencial que tiene
dicho activo para contribuir, directa o indirectamente, a generar flujos de efectivo y otros
equivalentes al efectivo. Estos beneficios también pueden traducirse en la capacidad que
tiene un recurso para reducir los flujos futuros de salida de efectivo. (…)” (Subrayado fuera
de texto)

Las normas para el reconocimiento, medición, revelación y presentación de los hechos

económicos de las Entidades de Gobierno, en el Capítulo I. Activos, indica:

“2. CUENTAS POR COBRAR

2.1. Reconocimiento

Se reconocerán como cuentas por cobrar, los derechos adquiridos por la entidad en
desarrollo de sus actividades, de los cuales se espere a futuro la entrada de un flujo
financiero fijo o determinable, a través de efectivo, equivalentes al efectivo u otro
instrumento. Estas partidas incluyen los derechos originados en transacciones con y sin

Contaduría General de la Nación Régimen de 266

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

contraprestación. Las transacciones con contraprestación incluyen, entre otros, la venta

de bienes y servicios, y las transacciones sin contraprestación incluyen, entre otros, los
impuestos y las transferencias. (…)

2.4. Medición posterior

Con posterioridad al reconocimiento, las cuentas por cobrar se mantendrán por el valor
de la transacción.

Las cuentas por cobrar serán objeto de estimaciones de deterioro cuando exista evidencia
objetiva del incumplimiento de los pagos a cargo del deudor o del desmejoramiento de
sus condiciones crediticias. Para el efecto, por lo menos al final del periodo contable, se
verificará si existen indicios de deterioro. El deterioro corresponderá al exceso del valor en
libros de la cuenta por cobrar con respecto al valor presente de sus flujos de efectivo
futuros estimados de la misma (excluyendo las pérdidas crediticias futuras en las que no
se haya incurrido). Para el efecto, se utilizará, como factor de descuento la tasa de interés
de mercado aplicada a instrumentos similares. En el caso de los impuestos por cobrar, se
tomará como factor de descuento la tasa de los TES con plazos similares. El deterioro se
reconocerá de forma separada, como un menor valor de la cuenta por cobrar, afectando
el gasto del periodo. (…)

2.5. Baja en cuentas

Se dejará de reconocer una cuenta por cobrar cuando los derechos expiren, se renuncie a
ellos o cuando los riesgos y las ventajas inherentes a la cuenta por cobrar se transfieran.
Para el efecto, se disminuirá el valor en libros de la cuenta por cobrar y la diferencia entre
este y el valor recibido se reconocerá como ingreso o gasto en el resultado del periodo. La
entidad reconocerá separadamente, como activos o pasivos, cualesquiera derechos u
obligaciones creados o retenidos en la transferencia.

En caso de que se retengan sustancialmente los riesgos y las ventajas inherentes a la

propiedad de la cuenta por cobrar, esta no se dará de baja y se reconocerá un pasivo
financiero por el valor recibido. Para reconocer el costo efectivo de la operación, la
entidad medirá posteriormente dicho pasivo a través de la tasa de interés efectiva, es
decir, aquella que hace equivalentes los flujos contractuales del pasivo con el valor
inicialmente reconocido.

Si la entidad no transfiere ni retiene, de forma sustancial, los riesgos y ventajas inherentes

a la propiedad de la cuenta por cobrar, determinará si ha retenido el control sobre la
cuenta por cobrar. La retención de control sobre la cuenta por cobrar dependerá de la
capacidad que tenga el receptor de la transferencia para venderla. Si la entidad no ha
retenido el control, dará de baja la cuenta por cobrar y reconocerá por separado, como
Contaduría General de la Nación Régimen de 267
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

activos o pasivos, cualesquiera derechos u obligaciones creados o retenidos por efecto de

la transferencia. Si la entidad ha retenido el control, continuará reconociendo la cuenta
por cobrar en la medida de su implicación continuada y reconocerá un pasivo asociado. La
implicación continuada corresponde a la medida en que la entidad está expuesta a los
cambios de valor de la cuenta por cobrar transferida, originados por los riesgos y ventajas
inherentes a esta. (...)” (Subrayado fuera de texto)

El Catálogo General de Cuentas para Entidades de Gobierno, incluye las cuentas:

“1310 – IMPUESTOS POR COBRAR VIGENCIAS ANTERIORES

DESCRIPCIÓN

Representa el valor acumulado de los saldos de los impuestos por cobrar causados en
periodos precedentes y no recaudados.
DINÁMICA

SE DEBITA CON:
1- El valor trasladado de cuentas por cobrar de la vigencia actual.
2- El valor de la anulación de pagos originada en la devolución de cheques de recaudo.
3- El valor de las liquidaciones de corrección que incrementen el impuesto a pagar.

SE ACREDITA CON:
1- El valor del recaudo total o parcial de las cuentas por cobrar.
2- El valor de las devoluciones o descuentos.
3- El valor de las liquidaciones de corrección que disminuyan el impuesto a pagar.
4- El valor de las compensaciones permitidas por la legislación tributaria.
5- El valor de las cuentas por cobrar que se den de baja por causas diferentes al pago. (…)

1385 – CUENTAS POR COBRAR DE DIFÍCIL RECAUDO

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de las cuentas por cobrar a favor de la entidad pendientes de recaudo,
que por su antigüedad y morosidad han sido reclasificadas desde la cuenta principal.

DINÁMICA

SE DEBITA CON:
1- El valor de las cuentas por cobrar que se reclasifiquen.

Contaduría General de la Nación Régimen de 268

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

SE ACREDITA CON:
1- El valor del recaudo de la cuenta por cobrar.
2- El valor de las cuentas por cobrar que se den de baja.

1386 – DETERIORO ACUMULADO DE CUENTAS POR COBRAR (CR)

DESCRIPCIÓN

Representa el valor estimado de la posible pérdida de valor que se origina en las cuentas
por cobrar clasificadas al costo cuando el valor en libros de la cuenta por cobrar excede el
valor presente de los flujos de efectivo futuros estimados (excluyendo las pérdidas
crediticias futuras en que no se haya incurrido).

DINÁMICA
SE DEBITA CON:
1- El valor de la disminución del deterioro debido a eventos objetivamente relacionados
con su origen.
2- El valor de la disminución del deterioro debido a la baja en cuentas de la cuenta por
cobrar.

SE ACREDITA CON:
1- El valor del deterioro reconocido. (…)

3145 – IMPACTOS POR LA TRANSICIÓN AL NUEVO MARCO DE REGULACIÓN

DESCRIPCIÓN

Representa el valor neto del impacto en el patrimonio de las entidades por la transición al
nuevo marco de regulación, por efecto de, entre otras, las siguientes operaciones:
incorporación o retiro de bienes, derechos y obligaciones; ajustes del valor de los activos y
pasivos; y reclasificación de otras partidas patrimoniales. Lo anterior, cuando de acuerdo
con el instructivo de transición, se deba afectar esta cuenta.

DINÁMICA

SE DEBITA CON:
1- El valor de los bienes y derechos retirados.
2- El valor de las obligaciones incorporadas.
3- El mayor valor originado en la medición de los pasivos.
4- El menor valor originado en la medición de los activos.

Contaduría General de la Nación Régimen de 269

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

5- El valor de la reclasificación de otras partidas patrimoniales.

SE ACREDITA CON:
1- El valor de los bienes y derechos incorporados.
2- El valor de las obligaciones retiradas.
3- El mayor valor originado en la medición de los activos.
4- El menor valor originado en la medición de los pasivos.
5- El valor de la reclasificación de otras partidas patrimoniales. (…)

5804 – FINANCIEROS
DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los gastos en los que incurre la entidad que se originan en
operaciones financieras y por la gestión de los activos y pasivos financieros; así como el
valor de los gastos originados por el reconocimiento del valor del dinero en el tiempo en
los pasivos no financieros.
DINÁMICA

SE DEBITA CON:
1- El valor causado por los diferentes conceptos.
2- El valor de la pérdida por valoración de activos y pasivos financieros, previa reversión
de la ganancia, si existiere.

SE ACREDITA CON:
1- El valor de la cancelación de su saldo al final del periodo contable. (…)

8315 – BIENES Y DERECHOS RETIRADOS

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los bienes retirados del servicio por destrucción o por encontrarse
inservibles, así como los bienes totalmente depreciados, agotados o amortizados, los
cuales han sido retirados del servicio por no encontrarse en condiciones de uso. También
registra los derechos retirados por castigo que, a criterio de la entidad, requieren ser
controlados.
DINÁMICA

SE DEBITA CON:
1- El valor de los bienes y derechos retirados.

Contaduría General de la Nación Régimen de 270

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

SE ACREDITA CON:
1- El valor de disposición de los bienes.
2- El valor de recuperación de los derechos.
3- El valor de los bienes y derechos retirados cuando no requieran ser controlados. (…)

8915 – DEUDORAS DE CONTROL POR CONTRA (CR)

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de la contrapartida de las cuentas clasificadas en el Grupo 83

Deudoras de Control.
DINÁMICA

SE DEBITA CON:
1- El valor de los movimientos crédito contabilizados en las cuentas de orden del Grupo 83
Deudoras de Control.

SE ACREDITA CON:
1- El valor de los movimientos débito contabilizados en las cuentas de orden del Grupo 83
Deudoras de Control.” (Subrayado fuera de texto)

Por su parte el Instructivo número 002 de 2015, emitido por la CGN indica en el numeral
1.1. Activos,

“1.1.2. Cuentas por cobrar

De acuerdo con el nuevo Marco normativo, las cuentas por cobrar son derechos
adquiridos por la entidad en desarrollo de sus actividades, de los cuales se espera, a
futuro, la entrada de un flujo financiero fijo o determinable, a través de efectivo,
equivalentes al efectivo u otro instrumento. Estas partidas incluyen los derechos
originados en transacciones con y sin contraprestación. Las transacciones con
contraprestación incluyen, entre otros, la venta de bienes y servicios, y las transacciones
sin contraprestación incluyen, entre otros, los impuestos, las multas, las tasas y las
transferencias.

Las cuentas por cobrar se clasificarán en la categoría de costo.

Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes:

Contaduría General de la Nación Régimen de 271

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

a) Medir estas cuentas por cobrar por el saldo a 31 de diciembre de 2016. Téngase en
cuenta que a 31 de diciembre de 2016, estas cuentas pueden corresponder al grupo
Deudores, exceptuando los préstamos por cobrar, así como al grupo Rentas por Cobrar.

b) Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, el saldo registrado a 31 de

diciembre de 2016 por concepto de provisiones asociadas a estas cuentas por cobrar,
afectando directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo
Marco de Regulación.

c) Evaluar si existe evidencia objetiva de deterioro de las cuentas por cobrar, como
consecuencia del incumplimiento de los pagos a cargo del deudor o del desmejoramiento
de las condiciones crediticias del mismo. Si este es el caso, calcular el deterioro como la
cantidad en que el valor en libros de la cuenta por cobrar excede al valor presente de los
flujos de efectivo futuros recuperables estimados (excluyendo las pérdidas crediticias
futuras), descontados utilizando la tasa de interés de mercado para transacciones
similares. En el caso de los impuestos por cobrar, tomar, como factor de descuento, la
tasa de los TES con plazos similares en la fecha de transición.

d) Reconocer el deterioro calculado conforme a lo establecido en el literal c), en la cuenta

Deterioro Acumulado de Cuentas por Cobrar, afectando directamente el patrimonio en la
cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.” (Subrayado fuera de
texto)

CONCLUSIONES

De acuerdo a las consideraciones expuestas anteriormente, es relevante mencionar que al

realizar la elaboración y presentación de la información financiera de la Entidad, ésta debe
tener en cuenta los principios de contabilidad pública, a fin de realizar una representación
fiel de la situación actual de la Entidad, ello por medio del reconocimiento de todos los
hechos económicos que tuvieren realización en la entidad y de acuerdo a su esencia
económica.

Para las cuentas por cobrar, en el reconocimiento de los saldos iniciales de la Entidad debe
aplicarse lo indicado en el Instructivo N° 002 de 2015 de la CGN, el cual en primera
instancia determina que es necesario realizar la medición al costo de las cuentas por
cobrar que se encuentren vigentes al 31 de diciembre anterior a la fecha de
determinación de los saldos iniciales. Igualmente, al determinar los saldos iniciales al 1 de
enero de 2018, deberá efectuar la clasificación con base en el Catálogo General de
Cuentas expedido mediante la Resolución N° 620 de 2015 y sus modificaciones, de los
saldos que de conformidad con la política que la Entidad defina, correspondan bien sea a
la cuenta 1310 – IMPUESTOS POR COBRAR VIGENCIAS ANTERIORES o a la cuenta 1385 –
Contaduría General de la Nación Régimen de 272
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

CUENTAS POR COBRAR DE DIFÍCIL RECAUDO, teniendo en cuenta que para este último
caso, el criterio obedece a niveles considerables de antigüedad o morosidad.

Complementariamente se realizará la eliminación de las provisiones que se encuentren

vigentes al 31 de diciembre y estén asociadas a éstas, debitando las subcuentas
correspondiente de estas provisiones y acreditando la subcuenta 314503 – Cuentas por
cobrar de la cuenta 3145 – IMPACTOS POR LA TRANSICIÓN AL NUEVO MARCO DE
REGULACIÓN.

Alternamente, la Entidad deberá evaluar si existe evidencia objetiva del posible deterioro,
cualesquiera sea el rubro en que se encuentre clasificada la cuenta por cobrar, como
consecuencia del estimativo de la posible pérdida de valor, si el valor en libros es superior
al valor presente de los flujos de efectivo futuros estimados. En este caso, se reconocerá
dicha diferencia como deterioro debitando la subcuenta 314503 – Cuentas por cobrar de
la cuenta 3145 – IMPACTOS POR LA TRANSICIÓN AL NUEVO MARCO DE REGULACIÓN y
acreditando la subcuenta 138613 – Impuestos por cobrar de la cuenta 1386 – DETERIORO
ACUMULADO DE CUENTAS POR COBRAR (CR).

La Entidad deberá adelantar hasta el 31 de diciembre de 2017, el proceso de

sostenibilidad contable contemplado en el numeral 3.1 Depuración contable permanente
y sostenibilidad, del Procedimiento de control interno contable, expedido mediante la
Resolución N° 357 de 2008, razón por la cual se entiende que a 1° de enero de 2018 ya se
ha efectuado la depuración de los impuestos que deben ser dados de baja, por situaciones
pasadas. Por lo tanto será en el período de aplicación del Marco Normativo anexo a la
Resolución N° 533 de 2015 en que la Entidad puede entrar a considerar nuevas
posibilidades de baja de cuentas por cobrar, si se configura alguna de las causales que
establece el numeral 3.2.15 Depuración contable permanente y sostenible, del
Procedimiento para la evaluación del control interno contable, emitido mediante la
Resolución N° 193 de 2016.

Cuando efectivamente se cumplan las condiciones especificadas en el acápite antes

mencionado de la Resolución N° 193 de 2016, dicha baja en cuentas debe efectuarse por
su valor en libros, razón por la cual, en el momento en que la Entidad retire el derecho de
su situación financiera, debitará la subcuenta 138613 – Impuestos por cobrar de la cuenta
1386 – DETERIORO ACUMULADO DE CUENTAS POR COBRAR (CR) y acreditará la subcuenta
y cuenta correspondiente donde se encuentre reconocido el impuesto respectivo, y en el
caso de existir una diferencia, el valor se debe registrar debitando la subcuenta 580423 –
Pérdida por baja en cuentas de cuentas por cobrar, de la cuenta 5804 – FINANCIEROS.

Una vez se retiran estos derechos de la situación financiera de la Entidad, estos pueden
ser registrados a discreción de la misma en cuentas de orden si la Entidad considera que
Contaduría General de la Nación Régimen de 273
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

estos requieren ser controlados, para ello se realiza un débito en la subcuenta 831535-
Cuentas por cobrar, de la cuenta 8315-BIENES Y DERECHOS RETIRADOS y un crédito en la
subcuenta 891506 Activos retirados, de la cuenta 8915 DEUDORAS DE CONTROL POR
CONTRA (CR), por el valor en que se dio de baja la cuenta por cobrar.

***

CONCEPTO No. 20172000105251 DEL 16-11-2017

MARCO
Régimen de Contabilidad Pública Precedente
NORMATIVO
1 Deudores
TEMAS
Cuentas por pagar
Reconocimiento en la contabilidad de la entidad concedente de
derechos y obligaciones, cuando el concesionario asume por
SUBTEMAS
cuenta propia las obligaciones ambientales que se encuentran a
cargo de la entidad contable pública concedente.

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
2 Cuentas por cobrar
TEMAS
Cuentas por pagar
Reconocimiento en la contabilidad de la entidad concedente de
derechos y obligaciones, cuando el concesionario asume por
SUBTEMAS
cuenta propia las obligaciones ambientales que se encuentran a
cargo de la entidad contable pública concedente.

Doctora
MARTHA JANETH CARREÑO LIZARAZO
Subdirectora Administrativa y Financiera
Unidad Administrativa Especial de Servicios Públicos - UAESP
Bogotá D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

Nº 20175500034382, del 28 de julio de 2017, donde solicita un pronunciamiento en
referencia a si corresponde a la Unidad Administrativa Especial de Servicios Públicos —
UAESP la obligación de reconocer la Tasa Retributiva y Licencias por los vertimientos en el
relleno sanitario “Doña Juana”, en atención tanto del Régimen de Contabilidad Pública
Contaduría General de la Nación Régimen de 274
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

precedente y del nuevo Marco normativo contable dispuesto como anexo a la Resolución
Nº 484 de 2017, mediante la cual se modifica la Resolución Nº 533 de 2015.

Informa en el texto de la consulta que, en atención a las obligaciones asumidas en el

contrato de concesión, el Concesionario CGR Doña Juana S.A. ESP es quien realiza los
pagos por concepto de tasa retributiva a la Secretaria Distrital de Medio Ambiente por su
cuenta y, que por lo anterior, en la actualidad no se ve reflejada dicha información en los
Estados Contables de la Unidad.

CONSIDERACIONES

En la Cláusula Tercera, acápite en materia de autorizaciones, licencias, permisos y otros

aspectos ambientales, numeral 3, del Contrato de Concesión Nº 344 de 2010 suscrito con
la UAESP, se acordó que el Concesionario asume por su cuenta la obligación de: “(…) pagar
las tasas, multas o sanciones que la Autoridad Ambiental o cualquier otra autoridad
administrativa o judicial le imponga al Concesionario o a la UÁESP por el incumplimiento
de las normas ambientales en la operación integral del RSDJ”. (Subrayado fuera de texto)

Igualmente, en el numeral 17 de la cláusula antes citada, se establece: (...) “El

Concesionario deberá mantener indemne y a salvo de cualquier reclamo, demanda,
investigación o procedimiento administrativo de cualquier naturaleza o proceso
extrajudicial, con contenido económico o no, a la UAESP y/o al Distrito Capital por las
obligaciones ambientales que adquiere en virtud de la celebración del contrato de
concesión, desde su inscripción y por el término que tome el trámite de cesión de la(s)
licencia(s) ambiental(es) ante la autoridad competente (…)”(Subrayado fuera de texto)

El Régimen de Contabilidad Pública precedente, en el párrafo 117 del Plan General de

Contabilidad Pública, que hace parte del citado Régimen, en relación con el principio de
contabilidad pública denominado “Devengo o Causación”, señala: “Los hechos financieros,
económicos, sociales y ambientales deben reconocerse en el momento en que sucedan,
con independencia del instante en que se produzca la corriente de efectivo o del
equivalente que se deriva de estos. El reconocimiento se efectuará cuando surjan los
derechos y obligaciones, o cuando la transacción u operación originada por el hecho incida
en los resultados del período.”

CONCLUSIONES

De conformidad con lo pactado en el Contrato de Concesión suscrito entre la UAESP

(Concedente) y la CGR Doña Juana S.A. ESP (Concesionario), se acordó que al
concesionario le corresponde asumir la obligación de pagar las tasas, multas o sanciones

Contaduría General de la Nación Régimen de 275

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

que la Autoridad Ambiental o cualquier otra autoridad administrativa o judicial le imponga

a la UAESP por el incumplimiento de las normas ambientales en la operación integral del
“Relleno Sanitario Doña Juana”.

Igualmente, el Concesionario también responde por mantener indemne y a salvo a la

UAESP y/o al Distrito Capital de cualquier reclamo, demanda, investigación o
procedimiento administrativo de cualquier naturaleza o proceso extrajudicial, con
contenido económico o no, por las obligaciones ambientales que adquiere en virtud de la
celebración del contrato de concesión, desde su inscripción y por el término que tome el
trámite de cesión de las licencias ambientales ante la autoridad competente.

Como consecuencia de lo anterior, dado el esquema de organización contable adoptado

por el Distrito Capital, en atención tanto del Régimen de Contabilidad Pública precedente
y del nuevo Marco normativo contable dispuesto como anexo a la Resolución Nº 484 de
2017, mediante la cual se modifica la Resolución Nº 533 de 2015, corresponde a la
Secretaría Distrital de Ambiente, como autoridad ambiental, reconocer los derechos e
ingresos por concepto de la respectiva tasa retributiva; en tanto que la UAESP debe
reconocer la obligación respectiva en atención a que la licencia para el vertimiento le fue
otorgada a esa Unidad y, como contrapartida, registrará el derecho por el cobro de la
licencia correspondiente a cargo de la CGR Doña Juana S.A. ESP, por cuanto, como se
señaló anteriormente, lo pactado en el contrato dispone que el Concesionario tiene a su
cargo la obligación de atender, por su cuenta y riesgo, todas las obligaciones relacionadas
con tasas, multas o sanciones que la Autoridad Ambiental o cualquier otra autoridad
administrativa o judicial le imponga a la UAESP.

***

CONCEPTO No. 20172000105291 DEL 16-11-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Cuentas por cobrar
Reconocimiento de la emisión y cancelación de bonos
pensionales por parte del Ministerio de Hacienda y Crédito
SUBTEMAS Público para cubrir obligaciones pensionales de terceros, lo
mismo que la compensación de derechos y obligaciones a cargo
del MHCP con COLPENSIONES.

Contaduría General de la Nación Régimen de 276

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Doctor:
CLAUDIA YADIRA PEREZ GIL
Coordinadora Grupo de Contabilidad
Ministerio de Hacienda y Crédito Público
Bogotá D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

Nº 20175500031022 del 7 de julio de 2017, donde informa que para la determinación de
los saldos a 1º de enero de 2018 en desarrollo de la implementación del nuevo Marco
Normativo para Entidades de Gobierno y el tratamiento contable posterior, el Ministerio
de Hacienda y Crédito Público solicita se emita un pronunciamiento oficial sobre lo que se
señala a continuación:

El Ministerio de Hacienda y Crédito Público emitió bonos pensionales para cubrir

obligaciones pensionales de terceros en los siguientes casos:

a) En cumplimiento de una orden judicial, como son los casos mencionados del Banco de
la República, el Hospital San Lorenzo de Supía Caldas y la ESE Hospital Nuestra Señora del
Carmen del Colegio

b) En virtud de lo señalado en el Decreto Nº 1748, el cual consagra que la Nación a fecha

de redención normal paga la totalidad del bono pensional y cobra la cuota parte a los
contribuyentes, como es el caso de la Industria Licorera de Caldas.

c) De acuerdo con lo señalado por el Decreto Nº 3798, el cual plantea en su artículo 3°:
“Compensación de obligaciones entre la Nación y el ISS. En desarrollo del artículo 13 de la
Ley 51 de 1990, las obligaciones que la Nación pague por cuenta del ISS por concepto de
cuotas partes de bono tipo A, serán compensadas con las obligaciones exigibles a cargo de
la Nación y a favor del ISS por concepto de bonos pensionales tipo B emitidos por la
Nación y cuotas partes a cargo de la Nación en bonos pensionales tipo B emitidos por
otras entidades”.

Y que en dichas operaciones participaron tanto Entidades de Gobierno, como terceros

distintos de Entidades de Gobierno (Empresas públicas).

Con fundamento en lo antes indicado, se consulta:

Contaduría General de la Nación Régimen de 277

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

1. ¿Lo enunciado en el literal a) se constituyen en préstamos por cobrar?, o corresponden

a un concepto diferente.

2. ¿Lo enunciado en los literales b) y c) se constituyen en préstamos por cobrar?, o

corresponden a un concepto diferente.

3. De acuerdo con lo indicado como respuesta a los interrogantes 1 y 2, se consulta:

3.1 En caso de tratarse de préstamos por cobrar, ¿de qué forma se podría establecer la
fecha inicial y la fecha final de los mismos?

3.2 En caso de tratarse de préstamos por cobrar, ¿qué tasa de interés de mercado se debe
tomar para los concedidos a terceros distintos de Entidades de Gobierno (como
hospitales, Licorera de Caldas y Banco de la República), dado que se trata de operaciones
realizadas en virtud de órdenes judiciales o por mandato Legal?

4. Qué aspectos debe tener en cuenta el MHCP para a determinación de saldos iniciales a
01 de enero de 2018 de las cuotas partes de bonos pensionales.

5. Qué criterios se deben considerar para el reconocimiento, medición, revelación de las

operaciones asociadas a las cuotas partes de bonos pensionales, durante el periodo de
aplicación del Nuevo Marco Normativo.

6. Cuales serían específicamente, los criterios a aplicar para la Evaluación y medición de

deterioro de las cuotas partes de bonos pensionales
7. De qué manera se debe efectuar el reconocimiento de intereses moratorios de las
cuotas partes de bonos pensionales.

8. Que tratamiento contable debe aplicarse, en virtud del proceso de compensación

indicado en el Decreto Nº 3798 de 2003.

CONSIDERACIONES

El Decreto Nº 3798 de 3003, mediante el cual se reglamenta parcialmente lo dispuesto en

el Artículo 17 de la Ley Nº 549 de 1999, en el parágrafo del Artículo 1º y en el Artículo 3º
del mismo, se señala lo siguiente:

“Parágrafo. Los bonos emitidos no negociados y no pagados se reliquidarán de acuerdo

con lo establecido en el presente artículo. Las diferencias que surjan en relación con los
bonos negociados y pagados se someterán al procedimiento de compensación de que

Contaduría General de la Nación Régimen de 278

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

trata el artículo 3º del presente decreto. En los bonos pagados, cuando la cuota parte de
la Nación se incremente como resultado de la reliquidación, la parte faltante se
actualizará y capitalizará hasta la fecha de pago. (…)

Artículo 3º. Compensación de obligaciones entre la Nación y el ISS. En desarrollo del

artículo 13 de la Ley 51 de 1990, las obligaciones que la Nación pague por cuenta del ISS
por concepto de cuotas partes de bono tipo A, serán compensadas con las obligaciones
exigibles a cargo de la Nación y a favor del ISS por concepto de bonos pensionales tipo B
emitidos por la Nación y cuotas partes a cargo de la Nación en bonos pensionales tipo B
emitidos por otras entidades.

Las sumas que la Nación hubiere pagado por cuenta del ISS hasta la fecha de expedición
del presente decreto se actualizarán desde la fecha de pago por parte de la Nación hasta
la fecha en que se realice la compensación efectiva, de conformidad con lo establecido en
el parágrafo del Artículo 6º de la Ley 598 de 2000.

Para efectos de la compensación a que se refiere el presente artículo, será suficiente la

certificación expedida por el Jefe de la Oficina de Bonos Pensionales del Ministerio de
Hacienda y Crédito Público, previa la aprobación por parte del Instituto de Seguros
Sociales, ISS, sobre el monto de las obligaciones pagadas por la Nación por cuenta del ISS
por concepto de las cuotas partes de bono.” (Subrayado fuera de texto)

El Marco conceptual dispuesto como anexo de la Resolución Nº 533 de 201, mediante el

cual se expidió el nuevo Marco normativo contable dispuesto por la CGN, el cual deben
aplicar las entidades de gobierno, en el numeral 5, señala los principios de contabilidad
pública entre los que se incluye el principio de esencia sobre la forma, el cual establece
que “las transacciones y otros hechos económicos de las entidades se reconocen
atendiendo a su esencia económica, independientemente de la forma legal que da origen
a los mismos.” (Subrayado fuera de texto)

Igualmente, el citado Marco normativo contable, en las normas dispuestas como anexo de
la Resolución Nº 484 de 2017, mediante la cual se modificó lo previsto en la Resolución Nº
533 de 2015, establece los criterios para el reconocimiento, medición inicial y medición
posterior de las cuentas por cobrar, en el numeral 2-Cuentas por cobrar del Capítulo I,
dispone lo siguiente:

“1. CUENTAS POR COBRAR

1.1 Reconocimiento

Contaduría General de la Nación Régimen de 279

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Se reconocerán como cuentas por cobrar, los derechos adquiridos por la entidad en
desarrollo de sus actividades, de las cuales se espere, a futuro, la entrada de un flujo
financiero fijo o determinable, a través de efectivo, equivalentes al efectivo u otro
instrumento. Estas partidas incluyen los derechos originados en transacciones con y sin
contraprestación. Las transacciones con contraprestación incluyen, entre otros, la venta
de bienes y servicios, y las transacciones sin contraprestación incluyen, entre otros, los
impuestos y las transferencias.

1.2. Clasificación

Las cuentas por cobrar se clasificarán en la categoría de costo.

1.3. Medición inicial

Las cuentas por cobrar se medirán por el valor de la transacción.

1.4. Medición posterior

Con posterioridad al reconocimiento, las cuentas por cobrar se mantendrán por el valor
de la transacción.

Las cuentas por cobrar serán objeto de estimaciones de deterioro cuando exista evidencia
objetiva del incumplimiento de los pagos a cargo del deudor o del desmejoramiento de
sus condiciones crediticias. Para el efecto, por lo menos al final del periodo contable, se
verificará si existen indicios de deterioro. Para las cuentas por cobrar que sean
individualmente significativas, la evaluación de indicios se realizará de manera individual,
y para aquellas que no sean individualmente significativas, se podrá realizar individual o
colectivamente. En caso de hacerse de forma colectiva, las cuentas por cobrar que se
agrupen deberán compartir características similares de riesgo crediticio. El deterioro
corresponderá al exceso del valor en libros de la cuenta por cobrar con respecto al valor
presente de sus flujos de efectivo futuros estimados (excluyendo las pérdidas crediticias
futuras en las que no se haya incurrido). Para el efecto, se utilizará, como factor de
descuento la tasa de interés de mercado, por ejemplo, la tasa de interés aplicada a
instrumentos similares. En el caso de los impuestos por cobrar, se tomará como tasa de
descuento la de los TES con plazos similares a los estimados para la recuperación de los
recursos. El deterioro se reconocerá de forma separada, como un menor valor de la
cuenta por cobrar, afectando el gasto del periodo.

Si en una medición posterior, las pérdidas por deterioro disminuyen debido a eventos
objetivamente relacionados con su origen, se disminuirá el valor del deterioro acumulado

Contaduría General de la Nación Régimen de 280

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

y se afectará el resultado del periodo. En todo caso, las disminuciones del deterioro no
superarán las pérdidas por deterioro previamente reconocidas en el resultado.”
(Subrayado fuera de texto)

De igual forma, en el numeral 3-Préstamos por cobrar, punto 3.1, Capítulo I, de las normas
que se anexan a la Resolución Nº 484 de 2017, mediante la cual se modificó lo previsto en
la Resolución Nº 533 de 2015, dispone que “Se reconocerán como préstamos por cobrar,
los recursos financieros que la entidad destine para el uso por parte de un tercero, de los
cuales se espere, a futuro, la entrada de un flujo financiero fijo o determinable, a través de
efectivo, equivalentes al efectivo u otro instrumento financiero. (…)” (Subrayado fuera de
texto)

De otro lado, el Instructivo 002 de 2015, numeral 1.1.2. Cuentas por cobrar, dispone lo
siguiente:

“(…) Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los
saldos iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes:

a. Medir estas cuentas por cobrar por el saldo a 31 de diciembre de 2016. Téngase en
cuenta que a 31 de diciembre de 2016, estas cuentas pueden corresponder al grupo
Deudores, exceptuando los préstamos por cobrar, así como al grupo Rentas por
Cobrar.
b. Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, el saldo registrado a 31 de
diciembre de 2016 por concepto de provisiones asociadas a estas cuentas por cobrar,
afectando directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo
Marco de Regulación.

c. Evaluar si existe evidencia objetiva de deterioro de las cuentas por cobrar, como
consecuencia del incumplimiento de los pagos a cargo del deudor o del
desmejoramiento de las condiciones crediticias del mismo. Si este es el caso, calcular
el deterioro como la cantidad en que el valor en libros de la cuenta por cobrar excede
al valor presente de los flujos de efectivo futuros recuperables estimados (excluyendo
las pérdidas crediticias futuras), descontados utilizando la tasa de interés de mercado
para transacciones similares. En el caso de los impuestos por cobrar, tomar, como
factor de descuento, la tasa de los TES con plazos similares en la fecha de transición.

d. Reconocer el deterioro calculado conforme a lo establecido en el literal c), en la cuenta

Deterioro Acumulado de Cuentas por Cobrar, afectando directamente el patrimonio
en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.” (Subrayado
fuera de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 281

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

CONCLUSIONES

1. ¿Lo enunciado en el literal a) se constituyen en préstamos por cobrar?, o

corresponden a un concepto diferente.

Atendiendo las anteriores consideraciones, de conformidad con lo dispuesto por la CGN

en el nuevo Marco Normativo para Entidades de Gobierno, el Ministerio de Hacienda y
Crédito Público MHCP aplicará la norma de Cuentas por cobrar para el tratamiento
contable de los derechos a su favor originados como resultado de la emisión de bonos
pensionales para atender una orden judicial, como en los casos referidos en la consulta
respecto del Banco de la República, el Hospital San Lorenzo de Supía Caldas y la ESE
Hospital Nuestra Señora del Carmen del Colegio, considerando éstos no surgen de la
colocación de recursos para ser utilizados por esas entidades y que no pactó una
determinada rentabilidad a una tasa específica.

2. ¿Lo enunciado en los literales b) y c) se constituyen en préstamos por cobrar?, o

corresponden a un concepto diferente.

De forma similar al caso anterior, los derechos reconocidos por el MHCP como resultado
del cumplimiento de lo dispuesto en el Decreto Nº 1748 de 1995, que obliga a la Nación a
pagar, en la fecha de redención normal, la totalidad del bono pensional y cobrar la cuota
parte a los contribuyentes, como ocurrió con la Industria Licorera de Caldas, también
deben clasificarse como “Cuentas por Cobrar” en atención a que no se trata de la entrega
de recursos a esa entidad para que los use acordando el pago de una determinada
rentabilidad.

3. De acuerdo con lo indicado como respuesta a los interrogantes 1 y 2, se consulta:

3.1 En caso de tratarse de préstamos por cobrar, ¿de qué forma se podría establecer la
fecha inicial y la fecha final de los mismos?

Como se indicó en las respuestas a los cuestionamientos 1 y 2, el MHCP debe clasificar los
derechos a su favor como “Cuentas por cobrar”. Para tal efecto, la fecha inicial de la
cuenta por cobrar es aquella en la que se emite el bono pensional.

3.2 En caso de tratarse de préstamos por cobrar, ¿qué tasa de interés de mercado se
debe tomar para los concedidos a terceros distintos de Entidades de Gobierno (como
hospitales, Licorera de Caldas y Banco de la República), dado que se trata de
operaciones realizadas en virtud de órdenes judiciales o por mandato Legal?

Contaduría General de la Nación Régimen de 282

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Tal como se señaló en las respuestas a los cuestionamientos 1 y 2, el MHCP debe clasificar
los derechos a su favor como “Cuentas por cobrar”

4. ¿Qué aspectos debe tener en cuenta el MHCP para la determinación de saldos

iniciales a 1º de enero de 2018 en lo que respecta a las cuotas partes de bonos
pensionales?

Las cuotas partes por concepto de bonos pensionales, como se indicó en la respuesta a los
interrogantes 1 y 2, deben clasificarse como “Cuentas por cobrar”. Así las cosas, para
efectos de la determinación de los saldos iniciales, de conformidad con lo señalado en el
numeral 1.1.2 del Instructivo 002 de 2014, el MHCP debe:

b. Medir estas cuentas por cobrar por el saldo a 31 de diciembre de 2016.

c. Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, el saldo registrado a 31 de

diciembre de 2016 por concepto de provisiones asociadas a estas cuentas por cobrar,
afectando directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo
Marco de Regulación.

d. Evaluar si existe evidencia objetiva de deterioro de las cuentas por cobrar, como
consecuencia del incumplimiento de los pagos a cargo del deudor o del
desmejoramiento de las condiciones crediticias del mismo. Si este es el caso, calcular
el deterioro como la cantidad en que el valor en libros de la cuenta por cobrar excede
al valor presente de los flujos de efectivo futuros recuperables estimados (excluyendo
las pérdidas crediticias futuras), descontados utilizando la tasa de interés de mercado
para transacciones similares.
e. Reconocer el deterioro calculado conforme a lo establecido en el literal c), en la cuenta
Deterioro Acumulado de Cuentas por Cobrar, afectando directamente el patrimonio
en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

5. ¿Qué criterios se deben considerar para el reconocimiento, medición, revelación de

las operaciones asociadas a las cuotas partes de bonos pensionales, durante el periodo
de aplicación del Nuevo Marco Normativo?

Teniendo presente que las cuotas partes de bonos pensionales que representen derechos
para la entidad deben clasificarse como “Cuentas por cobrar”, para efectos de su
reconocimiento, medición inicial y medición posterior, como ya se indicó en la respuesta
al cuestionamientos 1 y 2, se deberá atender lo señalado en el Capítulo I Activos, numeral
2, de las normas dispuestas como anexo de la Resolución Nº 484 de 2017, mediante la

Contaduría General de la Nación Régimen de 283

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

cual se modificó lo dispuesto como anexo de la Resolución Nº 533 de 2015, referido a las
Cuentas por cobrar.

6. Específicamente ¿Cuáles serían los criterios a aplicar para la Evaluación y medición de

deterioro de las cuotas partes de bonos pensionales?

El Nuevo Marco normativo para las entidades de Gobierno en la Norma de Cuentas por
Cobrar al referirse en la medición posterior del cálculo del deterioro determinó que,
cuando se trata de cartera diferente de impuestos, la entidad debe utilizar la tasa de
interés de mercado aplicada a instrumentos similares, tasa que será definida directamente
mediante la aplicación de juicios profesionales y que corresponderá a decisiones
administrativas de política derivadas del análisis particular para ese tipo de situaciones,
caso en el cual se documentará la política aprobada.

Si se presentan indicios de deterioro, el MHCP deberá evaluar si este existe. Ahora bien,
para comprobar la existencia de deterioro se deberá establecer el valor presente de los
flujos esperados menos cualquier pérdida contemplada.

Para tal efecto, deberá evaluar, si para el caso particular le resulta útil incorporar dentro
de sus políticas operativas el siguiente criterio:

Criterio para deteriorar:

- : Flujos de Efectivo Estimados en el periodo n, es decir, los flujos que se espera

recibir
- : Pérdidas crediticias sin incurrir en el periodo n, es decir, los flujos que no se
recibirán en cada período
- : Tasa de descuento que puede ser la tasa de interés efectiva computada en el
momento del reconocimiento inicial o la tasa de mercado de transacciones similares

Criterio=

Si: Valor del criterio > Valor en libros Reconocer deterioro por la diferencia

La fórmula corresponde al valor presente de los flujos financieros futuro, por lo que el
resultado estaría indicando que se debe incorporar todos los flujos futuros esperados,
menos cualquier flujo que no se recibirá en cada período, descontados a una tasa de
interés que se asocie con la transacción. Debe recordarse además, que el valor en libros
incluye cualquier deducción por el deterioro calculado en períodos anteriores.

Contaduría General de la Nación Régimen de 284

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Las normas relacionadas también contemplan opciones de tasas de descuento que

obedecen a diferentes hechos económicos. Así que será el MHCP quien deberá
determinar qué escenario se ajusta la realidad de las cuentas por cobrar a deteriorar y
seguir lo indicado por la norma correspondiente.

Por otro lado, la determinación de los flujos esperados y las pérdidas contempladas
obedecen al criterio del MHCP una vez se indaguen los aspectos financieros y legales
involucrados en la determinación de los flujos y pérdidas futuros. Tanto la indagación
sobre la información, como los métodos para calcular el deterioro, son temas vinculantes
de la realidad específica de los derechos por cobrar y será el mismo Ministerio el que
proporcione la información y discierna sobre el método más adecuado.

7. De qué manera se debe efectuar el reconocimiento de intereses moratorios de las

cuotas partes de bonos pensionales.

Con la entrada en vigencia del nuevo Marco Normativo para entidades de gobierno,
emitido por la CGN mediante Resolución Nº 533 de 2015, modificado por la Resolución Nº
484 de 2017, para el reconocimiento de los intereses de mora deberá hacerse una
aplicación integral de los criterios contemplados en las normas sobre Cuentas por Cobrar,
razón por la que su reconocimiento procede siempre que, previa evaluación de las
circunstancias, se logre evidenciar que se tiene el control sobre un activo, que existe la
probabilidad de que fluyan beneficios económicos futuros representados en este caso en
flujos de recursos financieros y que se logre efectuar una la medición fiable de los mismos.

Ahora bien, si se han reconocido derechos por concepto de intereses de mora, en fecha
posterior la entidad deberá evaluar periódicamente si existen indicios de deterioro. En
caso afirmativo, procederá a reconocer el gasto respectivo. Si bajo las nuevas
circunstancias, las evaluaciones conducen a concluir que no se cumplen las condiciones
anteriormente mencionadas para reconocer tales derechos, se suspenderá el
reconocimiento de nuevos intereses moratorios y solamente se procederá a su registro a
nivel de las cuentas de orden como activo contingente. Por otra parte, cuando el derecho
de cobro expire, se renuncie a él o cuando las ventajas y riesgos inherentes a él se
transfieran a un tercero, se dará de baja.

El momento del reconocimiento de los intereses de mora debe obedecer al instante en el

cual éstos se devengan en función de lo estipulado legal o contractualmente. La fecha y
periodicidad para efectuar tal reconocimiento debe estar determinada dentro del manual
de políticas contables de la entidad, alineado con los preceptos establecidos en la Ley
1066 de 2006 y el Régimen de Contabilidad Pública.

Contaduría General de la Nación Régimen de 285

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

8. Qué tratamiento contable debe aplicarse, en virtud del proceso de compensación

indicado en el Decreto 3798 de 2003.

Para efectos de la compensación, con respaldo en la certificación expedida por el Jefe de

la Oficina de Bonos Pensionales del Ministerio de Hacienda y Crédito Público, previa la
aprobación por parte de COLPENSIONES sobre el monto de las obligaciones pagadas por la
Nación por cuenta del esa entidad por concepto de las cuotas partes de bono, el MHCP
debitará el valor de la obligación reconocida a favor de COLPENSIONES por concepto de
bonos pensionales y acreditar la cuenta por cobrar que se generó a su favor por parte del
ISS (hoy COLPENSIONES), por contribuir con la cuota parte financiera respectiva como
resultado de una emisión de bonos pensionales.

***

CONCEPTO No. 20172000106751 DEL 01-12-2017

MARCO
Régimen de Contabilidad Pública Precedente
NORMATIVO
1 Rentas por Cobrar
Ingresos Fiscales
TEMAS
Cuentas de Orden Deudoras – Derechos Contingentes
Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Reconocimiento de la renta por cobrar por concepto de
SUBTEMAS impuesto predial, teniendo como soporte la factura liquidada
por la Entidad y entregada al sujeto pasivo del impuesto

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
2 Cuentas por Cobrar
Ingresos Fiscales
TEMAS
Cuentas de Orden Deudoras – Activos Contingentes
Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Reconocimiento de la cuenta por cobrar por concepto de
SUBTEMAS impuesto predial, teniendo como soporte la factura liquidada
por la Entidad y entregada al sujeto pasivo del impuesto

Doctor
BERNEY AUNER GUERRERO
Coordinador NICSP
Alcaldía de Yacuanquer
Contaduría General de la Nación Régimen de 286
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Yacuanquer, Nariño

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

20175500046852, del día 17 de octubre de 2017, en la cual se señala:

“…El Plan General de Contabilidad Pública actual en el numeral 9.1.1.2 Rentas por cobrar,
establece “que las rentas por cobrar deben reconocerse por el valor determinado en las
declaraciones tributarias, las liquidaciones oficiales en firme y demás actos
administrativos que liquiden obligaciones a cargo de los contribuyentes, responsables y
agentes de retención. Deben reconocerse cuando surjan los derechos que las originan,
con base en las liquidaciones de impuestos, retenciones y anticipos”

“Las liquidaciones oficiales deben reconocerse como derechos contingentes en las cuentas
de orden hasta tanto queden en firme.”

En este sentido el procedimiento que se ha manejado en el Municipio es la generación y

entrega de la factura que liquida el Impuesto predial al iniciar la vigencia fiscal, la misma
que se entrega a cada contribuyente. Nuestra inquietud surge si debemos con la
expedición de este acto administrativo, que lo constituye la factura de predial como tal,
reconocer la renta por cobrar contra el ingreso, tal y como lo menciona la parte final de
numeral 9.1.1.2 o esperar a que se lleve a cabo con rigurosidad el proceso para obtener
actos administrativos de determinación oficial debidamente ejecutoriados.

Igualmente en el catálogo de cuentas del nuevo Marco habla de que se reconoce la cuenta
por cobrar en impuestos por cobrar el valor de los ingresos tributarios, anticipos y
retenciones pendientes de recaudo, determinados durante el periodo en las declaraciones
tributarias y en las liquidaciones oficiales y actos administrativos en firme.

¿En este sentido y para efectos contables tanto en el Régimen actual como en el nuevo
marco normativo podemos reconocer la renta y cuenta por cobrar con la liquidación de la
factura de predial entregada a cada contribuyente, en aras de que la contabilidad refleje la
realidad económica del Municipio y se conozca los derechos reales de impuestos a cargo
de la entidad pública?

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

Contaduría General de la Nación Régimen de 287

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Régimen de Contabilidad Pública Precedente

En el marco del entorno jurídico, la Ley 44 de 1990, Por la cual se dictan normas sobre
catastro e impuestos sobre la propiedad raíz, otras disposiciones de carácter tributario, y
se conceden unas facultades extraordinarias, en lo relacionado con el impuesto del
impuesto predial, en el Capítulo III Opción para los municipios de establecer la declaración
anual del impuesto predial unificado a partir de 1991, prescribe:

“Artículo 12º.- Declaración del Impuesto Predial Unificado. A partir del año 1991, los
municipios podrán establecer la declaración anual del Impuesto Predial Unificado,
mediante decisión del respectivo concejo municipal. La declaración tributaria se regirá por
las normas previstas en el presente capítulo.

(…)

Artículo 16º.- Facultad de eliminar el paz y salvo. Cuando los municipios adopten la
declaración anual del Impuesto Predial Unificado, podrán eliminar el certificado de Paz y
Salvo y establecer mecanismos de recaudo total o parcial a través de la red bancaria para
dicho impuesto, así como para los impuestos de las corporaciones regionales a que se
refiere el Capítulo II de la presente Ley.

Así mismo, el cobro de dichos impuestos podrá efectuarse conjuntamente con los
correspondientes a servicios públicos.” (Subrayados fuera de texto)

En cuanto a la firmeza de los actos administrativos, el Código de lo Contencioso

Administrativo (Ley 1437 de 2011) en el CAPÍTULO VIII, Conclusión del procedimiento
administrativo, Artículo 87, Firmeza de los actos administrativos, expresa que éstos
quedarán en firme, así:

“1. Cuando contra ellos no proceda ningún recurso, desde el día siguiente al de su
notificación, comunicación o publicación según el caso.

2. Desde el día siguiente a la publicación, comunicación o notificación de la decisión sobre

los recursos interpuestos.

3. Desde el día siguiente al del vencimiento del término para interponer los recursos, si
estos no fueron interpuestos, o se hubiere renunciado expresamente a ellos.

4. Desde el día siguiente al de la notificación de la aceptación del desistimiento de los

recursos.

Contaduría General de la Nación Régimen de 288

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

5. Desde el día siguiente al de la protocolización a que alude el artículo 85 para el silencio

administrativo positivo.”

Ahora bien, el Plan General de Contabilidad Pública, contenido en el Régimen de

Contabilidad Pública Precedente, y adoptado mediante la Resolución Nº 355 de 2007,
establece en los siguientes numerales:

“8. PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD PÚBLICA

(…)

117. Devengo o Causación. Los hechos financieros, económicos, sociales y ambientales

deben reconocerse en el momento en que sucedan, con independencia del instante en
que se produzca la corriente de efectivo o del equivalente que se deriva de estos. El
reconocimiento se efectuará cuando surjan los derechos y obligaciones, o cuando la
transacción u operación originada por el hecho incida en los resultados del período.

(…)

9.1.1 Normas técnicas relativas a los activos

(…)

9.1.1.2 Rentas por cobrar

148. Noción. Las rentas por cobrar están constituidas por los derechos tributarios
pendientes de recaudo, exigidos sin contraprestación directa, que recaen sobre la renta o
la riqueza, en función de la capacidad económica del sujeto pasivo, gravando la propiedad,
la producción, la actividad o el consumo.

149. Las rentas por cobrar deben reconocerse por el valor determinado en las
declaraciones tributarias, las liquidaciones oficiales en firme y demás actos
administrativos, que liquiden obligaciones a cargo de los contribuyentes, responsables y
agentes de retención. Deben reconocerse cuando surjan los derechos que los originan,
con base en las liquidaciones de impuestos, retenciones y anticipos. Las rentas por cobrar
no son objeto de provisión. En todo caso, cuando el derecho se extinga por causas
diferentes a cualquier forma de pago se afectará directamente el patrimonio.

150. Las liquidaciones oficiales deben reconocerse como derechos contingentes en las
cuentas de orden, hasta tanto queden en firme.

Contaduría General de la Nación Régimen de 289

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

(…)

9.1.4.1 Ingresos

(…)

265. El reconocimiento de los ingresos debe hacerse en cumplimiento del principio de

Devengo o Causación, con base en las normas que los imponen, las declaraciones
tributarias, la liquidación de pago de los aportes parafiscales, o el desarrollo de
actividades de comercialización de bienes y prestación de servicios. Para el caso de los
ingresos tributarios y no tributarios, las liquidaciones oficiales y los actos administrativos,
respectivamente, se reconocen una vez hayan quedado en firme.

273. Los ingresos tributarios corresponden a ingresos exigidos sin contraprestación

directa, determinados en las disposiciones legales por la potestad que tiene el Estado de
establecer gravámenes. Se clasifican según el hecho generador del tributo y recaen sobre
la renta o la riqueza, en función de la capacidad económica del sujeto pasivo, gravando la
propiedad, la producción, la actividad o el consumo. También pueden clasificarse
atendiendo a la jurisdicción a la cual pertenezcan en Nacionales, Departamentales,
Distritales y Municipales

(…)

9.2 NORMAS TÉCNICAS RELATIVAS A LOS SOPORTES, COMPROBANTES Y LIBROS DE

CONTABILIDAD

335. Noción. Las normas técnicas relativas a los soportes, comprobantes y libros de
contabilidad definen criterios uniformes para que las entidades contables públicas
realicen el registro de las transacciones, hechos y operaciones relacionados con sus
actividades. Estas normas comprenden las formalidades de tenencia, conservación y
custodia y reconstrucción de los soportes, comprobantes (…)

9.2.1 Soportes de contabilidad

337. Noción. Los documentos soporte comprenden las relaciones, escritos o mensajes de
datos que son indispensables para efectuar los registros contables de las transacciones,
hechos y operaciones que realicen las entidades contables públicas. (…)” (Subrayados
fuera de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 290

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Así mismo, La Resolución 357 de 2008, Por la cual se adopta el procedimiento de control
interno contable y de reporte del informe anual de evaluación a la Contaduría General de
la Nación en los numerales 3., 3.2 y 3.7, prescribe:

“3. PROCEDIMIENTOS DE CONTROL INTERNO CONTABLE

Con el propósito de lograr una información contable con las características de

confiabilidad, relevancia y comprensibilidad, las entidades públicas deben observar, como
mínimo, los siguientes elementos: (…)

3.2. Manuales de políticas contables, procedimientos y funciones.

Deben documentarse las políticas y demás prácticas contables que se han implementado
en el ente público y que están en procura de lograr una información confiable, relevante y
comprensible. (…)

De conformidad con el procedimiento para la estructuración y presentación de los estados

contables básicos, las políticas y prácticas contables se refieren a la aplicación del Régimen
de Contabilidad Pública en cuanto a sus principios, normas técnicas y procedimientos, así
como los métodos de carácter específico adoptados por la entidad contable pública para
el reconocimiento de las transacciones, hechos y operaciones, y para preparar y presentar
sus estados contables básicos. (…)

En ningún caso las políticas internas y demás prácticas contables de las entidades públicas
estarán en contravía de lo dispuesto en el Régimen de Contabilidad Pública. (…)

3.7. Soportes documentales.

(…) no podrán registrarse contablemente los hechos económicos, financieros, sociales y

ambientales que no se encuentren debidamente soportados.
Son documentos soporte las (…) facturas de compra, facturas de venta, títulos valores,
comprobantes de pago o egresos, comprobantes de caja o ingreso, extractos bancarios y
conciliaciones bancarias, entre otros, los cuales respaldan las diferentes operaciones que
realiza la entidad contable pública.

En cada caso, el documento soporte idóneo deberá cumplir los requisitos que señalen las
disposiciones legales que le apliquen, así como las políticas y demás criterios definidos por
la entidad contable pública.

Contaduría General de la Nación Régimen de 291

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

De conformidad con el desarrollo de la gestión contable por procesos y los manuales de

procedimientos implementados en las entidades, se deberá hacer un análisis y evaluación
de los diferentes tipos de documentos que sirven de soporte a las operaciones llevadas a
cabo, (…)” (Subrayados fuera de texto)

Igualmente, la Resolución Nº 193 de 2016, "Por la cual se Incorpora, en los

Procedimientos Transversales del Régimen de Contabilidad Pública, el Procedimiento para
la evaluación del control interno contable"; establece:

“3.2.3 Sistema documental

La información debe ser verificable, es decir, debe ser susceptible de comprobaciones y

conciliaciones exhaustivas o aleatorias, internas o externas, que acrediten y confirmen su
procedencia y magnitud; además, debe aplicar siempre los requerimientos establecidos
para el reconocimiento, medición, revelación y presentación de los hechos económicos.

(…)

Las entidades deberán estructurar un sistema documental que permita la trazabilidad de

los hechos económicos reconocidos durante un periodo contable; para tal evento,
deberán definir lo siguiente:

a) Los documentos que soportan los reconocimientos y ajustes posteriores realizados.

Estos documentos pueden ser de origen interno o externo, deben contener las relaciones
o escritos que respaldan los registros contables de las operaciones que realice la entidad,
y se deben archivar y conservar de acuerdo con la tabla de retención documental
establecida por la entidad en desarrollo del sistema de control de calidad.

(…)

3.2.3.1 Soportes documentales

La totalidad de las operaciones realizadas por la entidad deberá estar respaldada en
documentos idóneos, de manera que la información registrada sea susceptible de
verificación y comprobación exhaustiva o aleatoria; por lo cual, no podrán registrarse
contablemente los hechos económicos que no se encuentren debidamente soportados.

Son documentos soporte: las relaciones, escritos, contratos, escrituras, matrículas

inmobiliarias, facturas de compra, facturas de venta, títulos valores, extractos bancarios y
conciliaciones bancarias, entre otros, los cuales respaldan las diferentes operaciones que
realiza la entidad.

Contaduría General de la Nación Régimen de 292

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

En cada caso, el documento soporte idóneo deberá cumplir los requisitos que señalen las
disposiciones legales que le apliquen, así como las políticas y demás criterios definidos por
la entidad.

De conformidad con el desarrollo de la gestión contable por procesos y los manuales de

procedimientos implementados en las entidades, se deberá hacer un análisis y evaluación
de los diferentes tipos de documentos que sirven de soporte a las operaciones llevadas a
cabo, así como de la forma y eficiencia de su circulación entre las dependencias, y entre la
entidad y los usuarios externos, con el propósito de tomar las medidas que sean
necesarias para garantizar un eficiente flujo de documentos.

(…)

3.2.4 Manuales de políticas contables, procedimientos y funciones

La entidad debe contar con un manual de políticas contables, acorde con el marco
normativo que le sea aplicable, en procura de lograr una información financiera con las
características fundamentales de relevancia y representación fiel establecidas en el
Régimen de Contabilidad
Pública.

Las políticas contables son los principios, bases, acuerdos, reglas y procedimientos
adoptados por la entidad para la elaboración y presentación de los estados financieros.

Las políticas contables, en su mayoría, están contenidas en el marco normativo aplicable a

la entidad y se busca que sean aplicadas de manera uniforme para transacciones, hechos y
operaciones que sean similares. No obstante, en algunos casos, la entidad, considerando
lo definido en el marco normativo que le aplique, establecerá políticas contables a partir
de juicios profesionales y considerando la naturaleza y actividad de la entidad.

(…)” (Subrayados fuera de texto)

Por su parte, el numeral 2 del Procedimiento contable para el reconocimiento y revelación

del porcentaje y sobretasa ambiental al impuesto predial a favor de las corporaciones
autónomas regionales y áreas metropolitanas, contenido en el Manual de Procedimientos
del Régimen de Contabilidad Pública, indica:

”2. REGISTROS CONTABLES EN LOS MUNICIPIOS Y DISTRITOS

Contaduría General de la Nación Régimen de 293

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Los municipios y distritos reconocerán contablemente la parte del impuesto predial que
les corresponde, para lo cual, en el momento de la declaración tributaria, o la liquidación
oficial en firme u otro acto administrativo que liquide dicho impuesto, se debita la
subcuenta 130507-Impuesto predial unificado, de la cuenta 1305-VIGENCIA ACTUAL, y se
acredita la subcuenta 410507-Impuesto predial unificado, de la cuenta 4105-
TRIBUTARIOS, por el valor que les corresponde como ingresos, sin sobreestimarlos, es
decir, deben restar del valor total del impuesto liquidado el valor que equivale al
porcentaje, y en el caso de la sobretasa, sólo se reconocerá como ingreso lo
correspondiente al impuesto predial.

(…)

El Catálogo General de Cuentas, contenido en el Manual de Procedimientos del Régimen

de Contabilidad Pública Precedente, en su versión 2007.16, establece la descripción de las
siguientes cuentas contables:

“8190-OTROS DERECHOS CONTINGENTES

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los compromisos o contratos que pueden generar derechos a favor
de la entidad contable pública por conceptos diferentes de los especificados
anteriormente.

La contrapartida corresponde a la subcuenta 890590-Otros Derechos Contingentes…”

8905-DERECHOS CONTINGENTES POR CONTRA (CR)

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de la contrapartida a las cuentas clasificadas en el Grupo 81-Derechos

Contingentes.”

Entidades de Gobierno

El Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de Información Financiera,

contenido en el Marco Normativo para Entidades de Gobierno, anexo a la Resolución Nº
533 de 2015 y sus modificaciones, establece:

“5. PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD PÚBLICA

Contaduría General de la Nación Régimen de 294

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Devengo: los hechos económicos se reconocen en el momento en que suceden, con

independencia del instante en que se produce el flujo de efectivo o equivalentes al
efectivo que se deriva de estos, es decir, el reconocimiento se efectúa cuando surgen los
derechos y obligaciones, o cuando la transacción u operación originada por el hecho
incide en los resultados del periodo.”

Por su parte, las Normas para el Reconocimiento, Medición, Revelación y Presentación de

los Hechos Económicos contenidas en el Marco Normativo para Entidades de Gobierno,
anexo a la Resolución Nº 484 de 2017 y sus modificaciones, establece en los siguientes
numerales lo siguiente:

“2. CUENTAS POR COBRAR

2.1. Reconocimiento

1. Se reconocerán como cuentas por cobrar, los derechos adquiridos por la entidad en
desarrollo de sus actividades, de las cuales se espere, a futuro, la entrada de un flujo
financiero fijo o determinable, a través de efectivo, equivalentes al efectivo u otro
instrumento. Estas partidas incluyen los derechos originados en transacciones con y sin
contraprestación. Las transacciones con contraprestación incluyen, entre otros, la venta
de bienes y servicios, y las transacciones sin contraprestación incluyen, entre otros, los
impuestos y las transferencias.

(…)

1. INGRESOS DE TRANSACCIONES SIN CONTRAPRESTACIÓN

(…)

1.2. Ingresos por impuestos

5. Los ingresos por impuestos corresponden a ingresos exigidos sin contraprestación

directa, determinados en las disposiciones legales por la potestad que tiene el Estado de
establecer gravámenes. Se originan en el hecho generador del tributo, gravando la
riqueza, la propiedad, la producción, la actividad o el consumo, entre otros.

1.2.1. Reconocimiento

6. La entidad reconocerá ingresos por impuestos cuando surja el derecho de cobro

originado en las declaraciones tributarias, en las liquidaciones oficiales y en los demás
actos administrativos que liquiden obligaciones a cargo de los contribuyentes una vez
dichas liquidaciones oficiales y actos administrativos queden en firme.” (Subrayados fuera
de texto)
Contaduría General de la Nación Régimen de 295
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Por su parte, el Catálogo General de Cuentas, contenido en el Marco Normativo para

Entidades de Gobierno, establece la descripción de las siguientes cuentas contables:

“1305-IMPUESTOS POR COBRAR VIGENCIA ACTUAL

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los ingresos tributarios, anticipos y retenciones pendientes de

recaudo, determinados durante el periodo en las declaraciones tributarias y en las
liquidaciones oficiales y actos administrativos en firme, con independencia del periodo
fiscal al que correspondan.

4105-TRIBUTARIOS

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los ingresos exigidos sin contraprestación directa, determinados en

las disposiciones legales por la potestad que tiene el Estado de establecer gravámenes.

8190-OTROS ACTIVOS CONTINGENTES

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los activos contingentes surgidos por conceptos diferentes a los
especificados anteriormente.

8905-ACTIVOS CONTINGENTES POR CONTRA (CR)

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de la contrapartida de las cuentas clasificadas en el Grupo 81 Activos

Contingentes.”

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas se concluye lo siguiente:

El reconocimiento de las rentas por cobrar en aplicación de la Resolución Nº 355 de 2007

o de las cuentas por cobrar en aplicación a la Resolución 484 de 2017 y sus
modificaciones, por concepto de impuesto predial debe efectuarse en el momento en que
surjan los derechos de cobro en concordancia con el principio de devengo, es decir,
Contaduría General de la Nación Régimen de 296
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

cuando los contribuyentes presenten las respectivas declaraciones tributarias, o si es el

caso, con las liquidaciones oficiales u otros actos administrativos propios de la Entidad
Contable Pública, siempre y cuando estos queden en firme, es decir, se cumpla cualquiera
de los enunciados del artículo 87 de la Ley 1437 de 2011.

En concordancia con lo anterior, no es viable efectuar reconocimiento de derechos e

ingresos sin que se hayan materializado los elementos sustantivos que permitan
evidenciar las posibilidades de recaudo de los tributos.

Por su parte, el procedimiento para la evaluación del control interno contable, el cual es
de obligatorio cumplimiento para las Entidades Contables Públicas, establece que las
gestiones administrativas deben garantizar información contable pública verificable; ello
se cumple si es posible comprobar a través de diferentes mecanismos, que realmente
refleja la situación y actividad de la entidad contable pública de manera ajustada a la
realidad, y si ha sido preparada con fundamento en la identificación y la aplicación
homogénea de políticas, principios, normas técnicas y procedimientos.

Así las cosas, la Entidad es autónoma en determinar los documentos más idóneos para
soportar los registros en la contabilidad y facilitar los procesos, tanto contable como de
control interno y externo; para el caso particular, se deberá determinar el documento
idóneo para el reconocimiento del impuesto predial, puesto que los hechos económicos
que no se encuentren debidamente soportados no podrán registrarse contablemente.

Ahora bien, si la denominada factura por usted mencionada tiene carácter vinculante e
impositivo para el contribuyente, y por lo tanto se cumplen los preceptos expuestos en los
párrafos anteriores, el reconocimiento del derecho se realizará conforme se indica a
continuación:

- Aplicando el Régimen de Contabilidad Pública Precedente:

Para el momento en que el documento contable se expida, se debe reconocer un derecho

contingente mediante un débito en la subcuenta 819090-Otros derechos contingentes, de
la cuenta 8190-OTROS DERECHOS CONTINGENTES, y como contrapartida un crédito en la
subcuenta 890590-Otros derechos contingentes, de la cuenta 8905-DERECHOS
CONTINGENTES POR CONTRA (Cr).

En cuanto se hayan cumplido con las condiciones de firmeza se debe reconocer el derecho
mediante un débito en la subcuenta 130507-Impuesto predial unificado, de la cuenta
1305-VIGENCIA ACTUAL y como contrapartida un crédito en la subcuenta 410507-
Impuesto predial unificado, de la cuenta 4105- TRIBUTARIOS, por el valor que le
corresponda como ingreso por impuesto. Simultáneamente se deben revertir los saldos de
las cuentas de orden de derechos contingentes.
Contaduría General de la Nación Régimen de 297
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

- Aplicando el Marco conceptual anexo a la Resolución 533 de 2015 y el Marco Normativo

para Entidades de Gobierno, anexo a la Resolución Nº 484 de 2017 y sus modificaciones

Para el momento en que el documento contable se expida, se debe reconocer un activo

contingente mediante un débito en la subcuenta 819090-Otros activos contingentes, de la
cuenta 8190-OTROS ACTIVOS CONTINGENTES, y como contrapartida un crédito en la
subcuenta 890590-Otros activos contingentes por contra, de la cuenta 8905-ACTIVOS
CONTINGENTES POR CONTRA (Cr).

En cuanto se hayan cumplido con las condiciones de firmeza se debe reconocer el derecho
mediante un débito en la subcuenta 130507-Impuesto predial unificado, de la cuenta
1305-IMPUESTOS POR COBRAR VIGENCIA ACTUAL y como contrapartida un crédito en la
subcuenta 410507-Impuesto predial unificado, de la cuenta 4105- TRIBUTARIOS, por el
valor que le corresponda como ingreso por impuesto. Simultáneamente se deben revertir
los saldos de las cuentas de orden de derechos contingentes.

En caso que tal factura no tenga carácter vinculante, sino que sea un mero mecanismo de
sugerir una liquidación al contribuyente, no se podrá aplicar el procedimiento contable
anteriormente expuesto, por cuanto no da lugar a la existencia de un activo contingente y
menos aún al nacimiento de un derecho pleno. En su defecto, se podrá efectuar un
registro en cuentas de orden de control, si la entidad lo considera útil, tanto bajo el
Régimen de Contabilidad Pública precedente como bajo el nuevo Marco Normativo para
Entidades de Gobierno.

***

CONCEPTO No. 20172000110651 DEL 21-12-2017

MARCO
Régimen de Contabilidad Pública Precedente
NORMATIVO
1 Deudores
Activos intangibles
TEMAS Cuentas por pagar
Ingresos fiscales
Costos de producción
Reconocimiento del permiso para el uso del espectro
SUBTEMAS radioeléctrico y la concesión a los proveedores de redes y
servicios de telecomunicaciones

Contaduría General de la Nación Régimen de 298

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
2 Cuentas por cobrar
Activos intangibles
TEMAS Cuentas por pagar
Ingresos fiscales
Costos de producción
Reconocimiento del permiso para el uso del espectro
SUBTEMAS radioeléctrico y la concesión a los proveedores de redes y
servicios de telecomunicaciones

MARCO Empresas que no Cotizan en el Mercado de Valores, y que no

NORMATIVO Captan ni Administran Ahorro del Público
3 Activos intangibles
TEMAS Cuentas por pagar
Costos de producción
Reconocimiento del permiso para el uso del espectro
SUBTEMAS radioeléctrico y la concesión a los proveedores de redes y
servicios de telecomunicaciones

Doctora
CONSTANZA CASTRO SANCHEZ
Contadora
Fondo de Tecnologías de la Información y las Comunicaciones
Ministerio de Tecnologías de la Información y las Comunicaciones
Bogotá D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

Nº 20175500043182, del 25 de septiembre de 2017, donde solicita concepto sobre el
procedimiento para el reconocimiento contable que deben atender las entidades
contables públicas a las que el Ministerio de Tecnologías de la Información y las
Comunicaciones les concede el permiso para el uso del espectro y la concesión a los
proveedores de redes y servicios de telecomunicaciones, con el objeto de atender un
único criterio contable y evitar diferencias en el reporte de operaciones recíprocas.

CONSIDERACIONES

1. Relacionadas con la regulación vigente sobre la materia

Contaduría General de la Nación Régimen de 299
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El Decreto Nº 542 de 2014 que reglamenta lo dispuesto en los artículos 10, 13 y 36 de La

Ley Nº 1341 de 2009, frente a la contraprestación periódica que deben pagar los
proveedores de redes y de servicios de telecomunicaciones a favor del Fondo de
Tecnologías de la Información y las Comunicaciones, dispone lo siguiente:

“Artículo 1°. Objeto y ámbito de aplicación. El presente Título tiene por objeto fijar el
alcance de los elementos que configuran la contraprestación periódica que deben pagar
los proveedores de redes y de servicios de telecomunicaciones a favor del Fondo de
Tecnologías de la Información y las Comunicaciones, conforme a lo dispuesto en los
artículos 10 y 36 de la Ley 1341 de 2009. Lo anterior, sin perjuicio de la aplicación del
régimen de transición establecido en el Artículo 68 de la misma ley y en el
numeral 1 del Artículo 58 de la Ley 1450 de 2011

Parágrafo. Las disposiciones previstas en este título no se aplican a las contraprestaciones

que se causen por el otorgamiento o renovación de los permisos para el uso del espectro
radioeléctrico, como tampoco a las que recaen sobre los servicios de radiodifusión sonora,
de televisión y postales, los cuales continúan rigiéndose por las normas especiales que le
sean aplicables.

Artículo 2°. Hechos que generan la contraprestación periódica. La contraprestación

periódica de que tratan los artículos 10 y 36 de la Ley 1341 de 2009 se causa por la
provisión de redes de telecomunicaciones, la provisión de servicios de telecomunicaciones
o la provisión de unas y otros, dentro del territorio nacional o en conexión con el exterior.

Se entiende por provisión de redes de telecomunicaciones la responsabilidad de

suministrar a terceros el conjunto de nodos y enlaces físicos, ópticos, radioeléctricos u
otros sistemas electromagnéticos, que permita la emisión, transmisión y recepción de
información de cualquier naturaleza.
Se entiende por provisión de servicios de telecomunicaciones la responsabilidad de
suministrar a terceros la emisión, transmisión y recepción de información de cualquier
naturaleza a través de redes de telecomunicaciones, sean estas propias o de terceros.

Se entiende por provisión de redes y de servicios de telecomunicaciones en conexión con

el exterior, cuando la misma se establece desde o hacia el exterior.

Parágrafo. No constituye provisión de redes de telecomunicaciones el consumo o

utilización propios de las mismas sin suministro a terceros.

Contaduría General de la Nación Régimen de 300

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Artículo 3°. Responsable de la provisión de las redes y de servicios de

telecomunicaciones y de la contraprestación periódica. El proveedor de redes de
telecomunicaciones y de servicios de telecomunicaciones se obliga ante sus usuarios a la
provisión de las redes, a la prestación de los servicios o a las dos, y como tal asume a
nombre y por cuenta propia la responsabilidad sobre la provisión de las redes y de los
servicios de telecomunicación que suministra a terceros, así los servicios o las redes sean
de propias o de terceros.

Todos los proveedores de redes y de servicios de telecomunicaciones son responsables

del cumplimiento de las obligaciones relacionadas con la contraprestación periódica
previstas en la Ley 1341 de 2009 y sus disposiciones reglamentarias, a favor del Fondo de
Tecnologías de la Información y las Comunicaciones.

Parágrafo. La provisión de redes y la de servicios de telecomunicaciones sin la previa

formalización de la habilitación general, no exime de la obligación de pagar las
contraprestaciones que se causan por tal concepto, conforme a las disposiciones de la
Ley 1341 de 2009 y el presente decreto. Lo anterior, sin perjuicio de las sanciones a que
haya lugar por la omisión de la inscripción en el Registro de TIC.

Artículo 4°. Base sobre la cual se aplica la contraprestación periódica. La base para el
cálculo de la contraprestación periódica está constituida por los ingresos brutos causados
en el período respectivo, por concepto de la provisión de redes y de servicios de
telecomunicaciones, incluidos aquellos causados por participaciones, reconocimientos,
primas o cualquier beneficio económico, originados en cualquier tipo de acuerdo, con
motivo o que tengan como soporte la provisión de redes o de servicios de
telecomunicaciones.

Parágrafo. Los ingresos que se originen del ejercicio de actividades económicas distintas a
la provisión de redes y de servicios de telecomunicaciones no forman parte de la base de
la contraprestación periódica
Frente a la contraprestación periódica a favor del fondo de tecnologías de la información y
las comunicaciones por la habilitación general para la provisión de redes y/o servicios de
telecomunicaciones, la Resolución Nº 290 de 2010, en el Artículo 2, se establece lo
siguiente:

“Artículo 2. Contraprestación periódica por la habilitación general. La contraprestación

periódica de que tratan los artículos 10 y 36 de la Ley 1341 de 2009, que deben cancelar
los proveedores de redes y/o servicios de telecomunicaciones a favor del Fondo de
Tecnologías de la Información y las Comunicaciones, a partir del 31 de enero de 2010,
corresponderá al dos punto dos por ciento (2,2%) sobre los ingresos brutos causados por

Contaduría General de la Nación Régimen de 301

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

la provisión de redes y/o servicios de telecomunicaciones excluyendo terminales, del

respectivo proveedor.

La liquidación y pago de esta contraprestación se hará trimestralmente, de conformidad

con lo dispuesto en el Titulo III de esta Resolución.” (Subrayado fuera de texto)

El citado Decreto Nº 542 de 2014, en el Título II, referido a la contraprestación económica

con ocasión de la renovación de los permisos para el uso del espectro radioeléctrico, en
los artículos 10 y siguientes, determina lo siguiente:

“Artículo 10. Objeto y ámbito de aplicación. El presente Título tiene por objeto establecer
los criterios para la determinación de las contraprestaciones económicas que se causan
con ocasión de la renovación de permisos de uso de espectro radioeléctrico, en desarrollo
de la Ley 1341 de 2009.

Artículo 11. Contraprestación económica con ocasión de renovación de permisos para el

uso del espectro radioeléctrico. La contraprestación económica que se causa con ocasión
de la renovación del permiso para la utilización del espectro radioeléctrico, que debe
pagar el respectivo titular del permiso a favor del Fondo de Tecnologías de la Información
y las Comunicaciones, será la resultante de aplicar los criterios establecidos con base en la
propuesta que al respecto formule la Agencia Nacional del Espectro.

Dicha contraprestación económica se debe pagar por anualidades anticipadas, salvo que
en los procedimientos para el otorgamiento de las renovaciones se establezcan reglas
especiales que dispongan oportunidades de pago distintas.

El Ministerio de Tecnologías de la Información y las Comunicaciones determinará los

criterios, generales o particulares, para la valoración y liquidación de la contraprestación
de que trata el presente artículo.

Artículo 12. Contraprestación económica con ocasión de renovación de permisos para el

uso del espectro radioeléctrico de bandas identificadas para servicios de IMT. La
valoración y forma de pago de la contraprestación económica que se causa con ocasión de
la renovación de permisos para utilización del espectro radioeléctrico atribuido por la
Agencia Nacional del Espectro para servicios móviles terrestres, en bandas identificadas
para las Telecomunicaciones Móviles Internacionales (IMT) (por sus siglas en inglés), será
definido de acuerdo con los resultados de los estudios que se adelanten para cada
permiso que se renueve.

Contaduría General de la Nación Régimen de 302

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

La valoración será llevada a cabo de manera individual y concreta para cada administrado
que esté interesado en la renovación del permiso para el uso del espectro radioeléctrico,
con base en las propuestas que al respecto formule la Agencia Nacional del Espectro, en
función de criterios técnicos y económicos que tengan en consideración, entre otros, el
tamaño de la red, el número de equipos de radiación utilizados, el número de usuarios
atendidos, el valor de la gestión del espectro requerida, el costo de oportunidad derivado
de la renovación, además de los criterios ya contemplados en el artículo 13 de la Ley 1341
de 2009.

En consecuencia de lo anterior, dicha valoración podrá implicar el pago de sumas

diferentes a cargo de los distintos interesados, dadas las situaciones particulares que
rodean cada renovación.

El acto administrativo por el cual se otorga la renovación de los permisos para uso del
espectro radioeléctrico identificado como IMT implica la aceptación y reconocimiento del
valor fijado por el Ministerio de Tecnologías de la Información y las Comunicaciones con
ocasión de dicha renovación.” (Subrayados fuera de texto)

La Resolución Nº 2877 de 2011, establece lo siguiente:

“Artículo 1. Modificar el artículo 5 de la Resolución 290 de 2010, el cual quedará así:

“Articulo 5. Contraprestación económica por la utilización del espectro

radioeléctrico. De conformidad con lo establecido en el artículo 13 de la Ley 1341 de
2009, el otorgamiento o renovación del permiso para utilizar un segmento del
espectro radioeléctrico dará lugar al pago, a favor del Fondo de Tecnologías de la
Información y las Comunicaciones y a cargo del titular del permiso, de una
contraprestación cuyo importe en moneda legal colombiana será el resultante de
aplicar los Valores Anuales de Contraprestación —VAC— establecidos en el anexo de
la presente resolución.
Dicha contraprestación económica se podrá cumplir de forma anticipada en un único
pago por el total del período de tiempo por el que se haya otorgado el permiso o en
anualidades anticipadas. Para el efecto, el asignatario previamente al acto de
otorgamiento o de renovación de su permiso, deberá hacer manifestación expresa
acerca de la forma en que pagará dicha contraprestación económica.

Parágrafo. La valoración y forma de pago de la contraprestación económica por la

utilización del espectro radioeléctrico identificado para las Telecomunicaciones
Móviles Internacionales — IMT (por sus siglas en inglés) de los servicios móviles
terrestres, será definida previo el respectivo estudio”

Contaduría General de la Nación Régimen de 303

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El Decreto 1161 de 2010, Por el cual se dictan algunas disposiciones relacionadas con el
régimen de contraprestaciones en materia de telecomunicaciones y se derogan los
Decretos 1972 y 2805 de 2008, en el Artículo 6º, establece lo siguiente:

“Artículo 6°. Obligaciones. Los proveedores que estén obligados a pagar las
contraprestaciones en materia de telecomunicaciones establecidas en los artículos 13 y 36
de la Ley 1341 de 2009, tendrán las siguientes obligaciones:

a) Autoliquidar y pagar oportunamente al Fondo de Tecnologías de la Información y las

Comunicaciones las contraprestaciones a su cargo.

b) Discriminar en su contabilidad los ingresos correspondientes a la provisión de redes y/o

servicios de telecomunicaciones. (…)

g) Diligenciar correcta y completamente los formatos y formularios únicos de recaudo

definidos por el Ministerio de Tecnologías de la Información y las Comunicaciones para el
pago de sus obligaciones, en los casos que corresponda.” (Subrayados fuera de texto)

2. Consideraciones frente a la normatividad contable pública

2.1. Régimen de Contabilidad Pública RCP precedente

El Plan General de Contabilidad Pública-PGCP, en el numeral 8 define los principios de

contabilidad pública que son constituyen pautas básicas o macrorreglas que dirigen el
proceso para la generación de información en función de los propósitos del SNCP y de los
objetivos de la información contable pública, entre los cuales se resaltan los principios de
registro, devengo o causación y asociación, así:

“116. Registro. Los hechos financieros, económicos, sociales y ambientales deben

contabilizarse de manera cronológica y conceptual observando la etapa del proceso
contable relativa al reconocimiento, con independencia de los niveles tecnológicos de que
disponga la entidad contable pública, con base en la unidad de medida. (…)

117. Devengo o Causación. Los hechos financieros, económicos, sociales y ambientales

deben reconocerse en el momento en que sucedan, con independencia del instante en
que se produzca la corriente de efectivo o del equivalente que se deriva de estos. El
reconocimiento se efectuará cuando surjan los derechos y obligaciones, o cuando la
transacción u operación originada por el hecho incida en los resultados del período.

Contaduría General de la Nación Régimen de 304

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

118. Asociación. El reconocimiento de ingresos debe estar asociado con los gastos
necesarios para la ejecución de las funciones de cometido estatal y con los costos y/o
gastos relacionados con el consumo de recursos necesarios para producir tales ingresos.
Cuando por circunstancias especiales deban registrarse partidas de ejercicios anteriores
que influyan en los resultados, la información relativa a la cuantía y origen de los mismos
se revelará en notas a los estados contables.” (Subrayados fuera de texto)

Las Normas Técnicas relativas a las etapas de reconocimiento y revelación de los hechos
financieros, económicos, sociales y ambientales, numeral 9, así:

“127. Atendiendo a las características cualitativas de confiabilidad, relevancia y

comprensibilidad de la información contable pública, las condiciones para el
reconocimiento de las transacciones, hechos y operaciones de la entidad contable
pública, son:

128. Que se puedan asociar claramente los elementos de los estados contables
(activos, pasivos, patrimonio, ingresos, gastos, costos y cuentas de orden), que son
afectados por los hechos;

129. Que las expectativas de aplicación y generación de recursos para el

cumplimiento de funciones de cometido estatal sean ciertas o que pueda asegurarse
que acontecerán con alto grado de probabilidad; y,

130. Que la magnitud de la partida pueda ser medida confiablemente en términos

monetarios o expresada de manera clara en términos cualitativos, o cuantitativos
físicos.” (Subrayados fuera de texto)

El párrafo 264 del PGCP señala que “Los ingresos son los flujos de entrada de recursos
generados por la entidad contable pública, susceptibles de incrementar el patrimonio
público durante el periodo contable, bien sea por aumento de activos o por disminución
de pasivos, expresados en forma cuantitativa y que reflejan el desarrollo de la actividad
ordinaria y los ingresos de carácter extraordinario”.

Conforme al párrafo 265 del PGCP, “El reconocimiento de los ingresos debe hacerse en
cumplimiento del principio de Devengo o Causación, con base en las normas que los
imponen, las declaraciones tributarias, la liquidación de pago de los aportes parafiscales, o
el desarrollo de actividades de comercialización de bienes y prestación de servicios. Para
el caso de los ingresos tributarios y no tributarios, las liquidaciones oficiales y los actos
administrativos, respectivamente, se reconocen una vez hayan quedado en firme”.
(Subrayado fuera de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 305

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Según el párrafo 274 del PGCP, “Los ingresos no tributarios son las retribuciones
efectuadas por los usuarios de un servicio a cargo del Estado, en contraprestación a las
ventajas o beneficios que obtiene de este. Comprenden, entre otros, tasas, multas,
intereses, sanciones, contribuciones, regalías y concesiones”. (Subrayado fuera de texto).

Para el reconocimiento de los ingresos por concepto de concesiones, el Catálogo General

de Cuantas del RCP precedente, ha dispuesto la cuenta 4110-NO TRIBUTARIOS, donde se
incluye la subcuenta 411051-Concesiones.

Igualmente, el párrafo 282 del PGCP, define los gastos señalando que “Los gastos son
flujos de salida de recursos de la entidad contable pública, susceptibles de reducir el
patrimonio público durante el período contable, bien sea por disminución de activos o por
aumento de pasivos, expresados en forma cuantitativa. Los gastos son requeridos para el
desarrollo de la actividad ordinaria, e incluye los originados por situaciones de carácter
extraordinario. ”. (Subrayado fuera de texto).

Como complemento el párrafo 283 del citado PGCP, dispone que “El reconocimiento de
los gastos debe hacerse con sujeción a los principios de devengo o causación y medición,
de modo que refleje sistemáticamente la situación de la entidad contable pública en el
período contable. (…).”(Subrayado fuera de texto).

La CGN mediante concepto radicado con el Nº 200912-137473 del 15 de enero de 2010,

dirigido a la doctora Luz Mery Clavijo Ibagón, Jefe División Nacional de Contabilidad
Universidad Nacional de Colombia, señaló lo siguiente:

“2.3 Licencia para el uso del espectro electromagnético. De acuerdo con las
consideraciones expuestas la licencia para el funcionamiento de la emisora UN-Radio se
debe reconocer con un débito en la subcuenta 197007-Licencias, de la cuenta 1970-
INTANGIBLES y un crédito en la subcuenta 244011-Licencias, Registro y Salvoconducto, de
la cuenta 2440-IMPUESTOS, CONTRIBUCIONES Y TASAS POR PAGAR. Adicionalmente, la
amortización se debe registrar con un débito en la subcuenta 790507-Depreciación y
amortización, de la cuenta 7905-SERVICIOS DE COMUNICACIONES, de la clase 7-COSTOS
DE PRODUCCIÓN y un crédito en la subcuenta 197507-Licencias de la cuenta 1975-
AMORTIZACIÓN ACUMULADA DE INTANGIBLES (CR).”

2.2. Marco normativo para entidades de gobierno

El Marco Normativo Contable que deben aplicar las entidades de gobierno, en el numeral
5. Principios de Contabilidad Pública, señala:

Contaduría General de la Nación Régimen de 306

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“Devengo:los hechos económicos se reconocen en el momento en que suceden, con

independencia del instante en que se produce el flujo de efectivo o equivalentes al
efectivo que se deriva de estos, es decir, el reconocimiento se efectúa cuando surgen los
derechos y obligaciones, o cuando la transacción u operación originada por el hecho
incide en los resultados del periodo.

Esencia sobre forma:las transacciones y otros hechos económicos de las entidades se

reconocen atendiendo a su esencia económica, independientemente de la forma legal que
da origen a los mismos.

Asociación:el reconocimiento de los ingresos con contraprestación está asociado con los
costos y gastos en los que se incurre para producir tales ingresos.”

El citado Marco conceptual, en el numeral 6.1.1., define los activos así:

“Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y
de los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a)
usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio,
c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d) beneficiarse de la
revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de efectivo. (…)

El potencial de servicio de un activo es la capacidad que tiene dicho recurso para prestar
servicios que contribuyen a la consecución de los objetivos de la entidad sin generar,
necesariamente, flujos de efectivo. (…)” (Subrayado fuera de texto)

Igualmente, en las normas dispuestas como anexo de la Resolución Nº 484 de 2017,

mediante la cual se modificaron las normas anexas a la Resolución Nº 533 de 2015, en el
Capítulo V Otras normas, numeral 1, párrafo 1, Acuerdos de concesión desde la
perspectiva de la entidad concedente, señala lo siguiente:
1. “Un acuerdo de concesión es un acuerdo vinculante, entre una entidad concedente y
un concesionario, en el que este último utiliza o explota un activo en concesión o un
derecho, para proporcionar un servicio en nombre de la entidad concedente, o para
desarrollar una actividad reservada a la entidad concedente, a cambio de una
contraprestación por la inversión realizada, por los servicios prestados o por la
actividad desarrollada, durante el plazo del acuerdo de concesión, aunque en
ocasiones se pueda generar una contraprestación a favor de la entidad concedente.
También se consideran acuerdos de concesión aquellos acuerdos vinculantes
mediante los cuales el concesionario utiliza o explota un activo en concesión o un
derecho, para uso privado.” (Subrayados fuera de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 307

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

1.4 Reconocimiento de ingresos y de gastos generados en el desarrollo de una actividad

reservada a la entidad concedente

23. Los ingresos y gastos asociados con el desarrollo de una actividad reservada a la
entidad concedente se reconocerán en el periodo en que estos se generen,
afectando, respectivamente, las cuentas por cobrar y las cuentas por pagar.”
(Subrayados fuera de texto)

2.2. Marco normativo para empresas que no cotizan en el mercado de valores, y que
no captan ni administran ahorro del público

El Marco Normativo Contable que deben aplicar las empresas que no cotizan en el
mercado de valores, y que no captan ni administran ahorro del público, en el Marco
conceptual dispuesto por la CGN en el anexo de la Resolución Nº 414 de 2014, en el
numeral 5 Principios de contabilidad pública, se señala lo siguiente:

“Devengo: los hechos económicos se reconocen en el momento en que suceden, con

independencia del instante en que se produce el flujo de efectivo o equivalentes al
efectivo que se deriva de estos. El reconocimiento se efectúa cuando surgen los derechos
y obligaciones, o cuando la transacción u operación originada por el hecho incide en los
resultados del periodo.

Esencia sobre Forma: las transacciones y otros hechos económicos de las empresas se
reconocen atendiendo a su esencia económica, independientemente de la forma legal que
da origen a los mismos.

Asociación: el reconocimiento de ingresos está asociado con los costos y gastos en los que
se incurre para producir tales ingresos.” (Subrayados fuera de texto)

CONCLUSIONES

La contraprestación a cargo de entidades contables públicas proveedoras de redes y de

servicios de telecomunicaciones, que deben liquidar y pagar al Ministerio de Tecnologías
de la Información y las Comunicaciones, debe reconocerse en el sistema contable de tales
entidades de manera cronológica y conceptual, observando los principios y normas
técnicas definidas en el Marco normativo contable que le sea aplicable a cada entidad
contable pública que participa de la transacción.

1. Régimen de Contabilidad Pública Precedente

Contaduría General de la Nación Régimen de 308

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Cuando se trata de la contraprestación por el permiso concedido o por su renovación que

otorga este Ministerio, si se trata de una entidad contable pública que debe atender
aplicar el Régimen de Contabilidad Pública precedente, para utilizar un segmento del
espectro radioeléctrico, a que hace referencia el Artículo 5 de la Resolución 290 de 2010,
modificado por el Artículo 1 de la Resolución Nº 2877 de 2011, esa entidad al liquidar la
obligación anual debe reconocer tal evento mediante un débito en la subcuenta 197007-
Licencias, de la cuenta 1970-INTANGIBLES y un crédito en la subcuenta 244011-Licencias,
Registro y Salvoconducto, de la cuenta 2440-IMPUESTOS, CONTRIBUCIONES Y TASAS POR
PAGAR. Adicionalmente, si la utilización de la licencia se relaciona con un proceso de
prestación de servicios, la amortización se debe registrar con un débito en la subcuenta
790507-Depreciación y amortización, de la cuenta 7905-SERVICIOS DE COMUNICACIONES,
de la clase 7-COSTOS DE PRODUCCIÓN y un crédito en la subcuenta 197507-Licencias de la
cuenta 1975-AMORTIZACIÓN ACUMULADA DE INTANGIBLES (CR).

Del otro lado, al Ministerio le corresponde reconocer ese hecho mediante un débito en la
Subcuenta 140139 licencias de la cuenta 1401 INGRESOS NO TRIBUTARIOS y un crédito en
la subcuenta 411046-Licencias de la cuenta 4110 NO TRIBUTARIOS.

En el caso de la obligación a cargo de una entidad contable pública proveedora de redes

y/o servicios de telecomunicaciones, que se causa por la contraprestación periódica
derivada de la habilitación general de que tratan los artículos 10 y 36 de la Ley 1341 de
2009, y a favor del Ministerio de Tecnologías de la Información y las Comunicaciones, la
cual se liquida como un porcentaje sobre los ingresos fijados con arreglo a la clase o
naturaleza del servicio de telecomunicaciones autorizado, que se debe declarar y pagar
por trimestres calendario dentro del mes siguiente al vencimiento de cada trimestre, bajo
el entendido que la entidad obtiene ingresos por la prestación de tales servicios con
fundamento en la autorización otorgada por el citado Ministerio, la obligación debe
reconocerse mediante débito en la subcuenta 790502-Generales de la cuenta 7905-
SERVICIOS DE COMUNICACIONES y un crédito en la subcuenta 244011-Licencias, Registro
y Salvoconducto, de la cuenta 2440-IMPUESTOS, CONTRIBUCIONES Y TASAS POR PAGAR.

Para reconocer los derechos que surgen de la operación anterior, la CGN se aparta del
criterio genérico de concesión señalado a ese Ministerio mediante concepto radicado con
el Nº 107771 de enero 17 de 2008, por cuanto no se trata de un permiso para prestar
servicios en nombre del MINTIC; dado que lo que se presenta es un permiso para que el
prestador quede habilitado para adelantar una actividad específica por su cuenta y riesgo,
caso en el que el citado Ministerio debe reconocer el devengo del ingreso y los derechos
respectivos mediante un débito en la subcuenta 140139 licencias de la cuenta 1401
INGRESOS NO TRIBUTARIOS y un crédito en la subcuenta 411046-Licencias de la cuenta
4110 NO TRIBUTARIOS.

Contaduría General de la Nación Régimen de 309

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

2. Marco normativo para Entidades de Gobierno

En atención a lo dispuesto por la CGN en el nuevo Marco normativo contable para

entidades de gobierno, para reconocer la obligación por concepto de la contraprestación
por el permiso concedido o por su renovación que otorga este Ministerio para utilizar el
espectro radioeléctrico, esa entidad al liquidar la obligación anual debe reconocer tal
evento mediante un débito en la subcuenta 197007-Licencias, de la cuenta 1970-
INTANGIBLES y un crédito en la subcuenta 244011-Licencias, Registro y Salvoconducto, de
la cuenta 2440-IMPUESTOS, CONTRIBUCIONES Y TASAS POR PAGAR. Adicionalmente, si la
utilización de la licencia se relaciona con un proceso de prestación de servicios, la
amortización se debe reconocer debitando la subcuenta 790507-Depreciación y
amortización, de la cuenta 7905-SERVICIOS DE COMUNICACIONES, de la clase 7-COSTOS
DE PRODUCCIÓN y un crédito en la subcuenta 197507-Licencias de la cuenta 1975-
AMORTIZACIÓN ACUMULADA DE INTANGIBLES (CR).

Del otro lado, al Ministerio le corresponde reconocer los derechos e ingresos respectivos
mediante un débito en la Subcuenta 131118-Licencias de la cuenta 1311 INGRESOS NO
TRIBUTARIOS y un crédito en la subcuenta 411046-Licencias de la cuenta 4110 NO
TRIBUTARIOS.

La contraprestación periódica por la habilitación general de que tratan los artículos 10 y

36 de la Ley 1341 de 2009 que debe atender una entidad contable pública proveedora de
redes y/o servicios de telecomunicaciones a favor del Ministerio de Tecnologías de la
Información y las Comunicaciones, se debe reconocer mediante débito en la subcuenta
790502-Generales de la cuenta 7905-SERVICIOS DE COMUNICACIONES y un crédito en la
subcuenta 244011-Licencias, registro y salvoconducto, de la cuenta 2440-IMPUESTOS,
CONTRIBUCIONES Y TASAS POR PAGAR.

1. Marco normativo para Empresas que no Cotizan en el Mercado de Valores, y que no

Captan ni Administran Ahorro del Público

Cuando las obligaciones a favor del favor del Ministerio de Tecnologías de la Información y
las Comunicaciones se encuentran a cargo de una empresa que no cotizan en el mercado
de valores, y que no captan ni administran ahorro del público, el reconocimiento debe
efectuarse como se indica a continuación:

La obligación por concepto de la contraprestación por el permiso concedido o por su

renovación que otorga este Ministerio para utilizar el espectro radioeléctrico, al liquidar la
obligación anual debe reconocer tal evento mediante un débito en la subcuenta 197007-
Licencias, de la cuenta 1970-INTANGIBLES y un crédito en la subcuenta 244011-Licencias,

Contaduría General de la Nación Régimen de 310

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

registro y salvoconducto, de la cuenta 2440-IMPUESTOS, CONTRIBUCIONES Y TASAS POR

PAGAR. Adicionalmente, si la utilización de la licencia se relaciona con un proceso de
prestación de servicios, la amortización se debe reconocer debitando la subcuenta
790507-Depreciación y amortización, de la cuenta 7905-SERVICIOS DE COMUNICACIONES,
de la clase 7-COSTOS DE PRODUCCIÓN y un crédito en la subcuenta 197507-Licencias de la
cuenta 1975-AMORTIZACIÓN ACUMULADA DE INTANGIBLES (CR).

La contraprestación periódica por la habilitación general de que tratan los artículos 10 y

36 de la Ley 1341 de 2009 que debe atender una entidad contable pública proveedora de
redes y/o servicios de telecomunicaciones a favor del Ministerio de Tecnologías de la
Información y las Comunicaciones, se debe reconocer mediante débito en la subcuenta
790502-Generales de la cuenta 7905-SERVICIOS DE COMUNICACIONES y un crédito en la
subcuenta 244011-Licencias, registro y salvoconducto, de la cuenta 2440-IMPUESTOS,
CONTRIBUCIONES Y TASAS POR PAGAR.

3. Operaciones reciprocas

Para los casos en que la erogación del adquirente implica el registro de un activo antes
que un gasto, no habrá lugar al reporte de operaciones recíprocas conducentes a la
eliminación por operaciones que afectan los resultados, toda vez que no existe
correspondencia entre gastos y costos, con los ingresos del Ministerio, subsistiendo
únicamente para esos casos, el reporte de operaciones recíproca entre el derecho y la
obligación correlativa.

***

Ver otro concepto relacionado en esta clasificación

Concepto No. 20172000003151 del 08-02-2017
20172000000341 del 05-01-2017
20172000055091 del 30-08-2017
20172000056031del 05-09-2017
20172000105301 del 16-11-2017

***

5.4 PRÉSTAMOS POR COBRAR

CONCEPTO No. 20172000000201 DEL 05-01-2017

Contaduría General de la Nación Régimen de 311

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Préstamos por cobrar
Otros activos
TEMAS
Beneficios a los empleados
Gastos de administración y operación
Registro de un pasivo por beneficios a los empleados a largo
plazo.
Reclasificación de los recursos entregados en administración al
ICETEX en el momento del pago de las matrículas de los
funcionarios beneficiados del MHCP.
SUBTEMAS
Suministro de la información necesaria por parte del ICETEX
para el tratamiento contable de préstamos por cobrar
entregados a los funcionarios del Ministerio.
Tratamiento contable de los recursos mantenidos en el
portafolio de inversión de los Fondos de ICETEX.

Doctora
CLAUDIA YADIRA PÉREZ RUIZ
Coordinadora del grupo de contabilidad
Ministerio de Hacienda y Crédito Público (MHCP)
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

2016550007393-2, del día 04 de noviembre de 2016, en la cual solicita lo siguiente:

1. Dado que los recursos entregados al ICETEX deben ser registrados en la cuenta 1902 –
PLAN DE ACTIVOS PARA BENEFICIOS A LOS EMPLEADOS A LARGO PLAZO, ¿la Entidad
tendría que registrar un pasivo por beneficios a largo plazo asociado a ese activo? En caso
de ser afirmativa la respuesta, ¿de qué manera se procedería para su reconocimiento y
medición?

2. ¿Los recursos entregados al ICETEX para la financiación de estudios en el interior y

exterior, programas de bilingüismo, ente otros, para los funcionarios de la Entidad
cumplen con la definición de préstamos por cobrar, considerando que el Ministerio prevé
desde el inicio que los recursos puedan ser condonados a favor de los funcionarios o que,
en caso de incumplimiento de las obligaciones, será éste el que deba asumir el pago de su
capacitación?
Contaduría General de la Nación Régimen de 312
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

3. ¿Cuál entidad debe dar cumplimiento al tratamiento contable para la medición inicial y
posterior de los préstamos por cobrar? ¿Debe ser el ICETEX para posteriormente
reportarlo al MHCP o, por el contrario, debe ser directamente el Ministerio?, y en este
último caso, ¿de qué manera el MHCP puede dar cumplimiento a lo señalado en la
referida Norma, y en especial al principio de devengo, dado que: a) no administra la
cartera otorgada a los funcionarios, b) no conoce las tasas empleadas para la concesión de
los préstamos (que seguramente darán lugar al reconocimiento de una subvención), c) no
conoce los pagos de capital e intereses realizados por los beneficiarios y d) no cuenta con
los insumos para la determinación del deterioro del valor?.

4. Se consulta si los recursos entregados en administración que se encuentran invertidos

en el portafolio de inversión de Fondos del ICETEX, deben ser reclasificados como
inversiones en los estados financieros del Ministerio, teniendo en cuenta lo siguiente:

“Respecto del portafolio de inversiones en que se encuentran invertidos los recursos

recibidos en administración, monto del portafolio de inversiones y tasa de interés del
mismo; es pertinente anotar que ICETEX tiene como política, para la administración de los
excedentes de los Fondos en Administración, constituir un portafolio bajo el esquema de
Unidad de Caja” (ICETEX — Fondo en Administración) el cual de acuerdo con el
comportamiento de las tasas del mercado de valores, genera una valoración positiva
(cuando las tasas de valoración disminuyen) o negativa (cuando las tasas de valoración
suben) que afecta directamente la disponibilidad de cada fondo.

Con base en estos resultados, mensualmente se abonan a cada uno de los fondos los
rendimientos que corresponden, teniendo en cuenta su participación en el total del
portafolio. Así mismo, para la distribución de los rendimientos, se incluyen los intereses
generados en las cuentas de ahorro, de los dineros que no son trasladados al portafolio de
inversiones. (...)
Por lo expuesto el ICETEX no tiene portafolio de inversiones asignados a cada fondo, por
tanto, no procede el detalle de inversiones del mismo.

Los rendimientos que mensualmente liquida el Instituto Colombiano de Crédito y Estudios

en el Exterior ICETEX, para los Fondos en Administración, se realizan basados en las
siguientes políticas:

• Los recursos disponibles que ingresan a los Fondos en Administración se invierten

temporalmente, en la medida que se ejecutan los flujos financieros que financian las
cohortes, conforme la programación de flujo de caja (ingresos y egresos por giros a la
ejecución del convenio). Dicha inversión se realiza en un portafolio en títulos de alta
calidad crediticia. (…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 313

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

• Los rendimientos se calculan conforme la rentabilidad global del portafolio, y en el

siguiente mes se causan contablemente. En aquellos fondos que debe girarse a la
Dirección del Tesoro Nacional, el giro se hace en el mes 1+2. (...) “(Subrayado fuera de
texto).

Al respecto este despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

El numeral 3.1. de la Norma de préstamos por cobrar, contenida en el Marco Normativo

de Entidades de Gobierno, señala:

“3. PRÉSTAMOS POR COBRAR

3.1. Reconocimiento

Se reconocerán como préstamos por cobrar, los recursos financieros que la entidad
destine para el uso por parte de un tercero, de los cuales se espere, a futuro, la entrada de
un flujo financiero fijo o determinable, a través de efectivo, equivalentes al efectivo u otro
instrumento financiero. (…)”. (Subrayado fuera del texto)

Entre tanto, el numeral 5.2.1. de la Norma de beneficios a los empleados contenida en el

Marco Normativo anexo a la Resolución N° 533 de 2015, señala:

“5. BENEFICIOS A LOS EMPLEADOS

(…) 5.2. Beneficios a los empleados a largo plazo

(…) 5.2.1. Reconocimiento

En caso de que la entidad efectúe pagos por beneficios a largo plazo que estén
condicionados al cumplimiento de determinados requisitos por parte del empleado y este
no los haya cumplido parcial o totalmente, la entidad reconocerá un activo por los
beneficios pagados por anticipado”. (Subrayado fuera del texto)

El Catálogo General de Cuentas (CGC) del Marco Normativo para Entidades de Gobierno
expedido mediante la Resolución N° 620 de 2015 y modificaciones, describe las cuentas
que se indican a continuación:

“1908 – RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN

Contaduría General de la Nación Régimen de 314

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

DESCRIPCIÓN

Representa los recursos en efectivo a favor de la entidad que se originan en a) contratos

de encargo fiduciario, fiducia pública o encargo fiduciario público y b) contratos para la
administración de recursos bajo diversas modalidades, celebrados con entidades distintas
de las sociedades fiduciarias. (…)

5108 - GASTOS DE PERSONAL DIVERSOS

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los gastos que se originan en pagos de personal por conceptos no
especificados en las cuentas relacionadas anteriormente. (…)” (Subrayado fuera del texto)

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas, se concluye lo siguiente:

1. Pasivo por beneficios a los empleados a largo plazo asociado a la cuenta 1902 – PLAN
DE ACTIVOS PARA BENEFICIOS A LOS EMPLEADOS A LARGO PLAZO:

La Entidad no deberá reconocer un pasivo por beneficios a los empleados asociado a la

cuenta 1902 – PLAN DE ACTIVOS PARA BENEFICIOS A LOS EMPLEADOS A LARGO PLAZO,
toda vez que la Entidad registrará el traslado de los recursos entregados en administración
al ICETEX destinados a la financiación de estudios en el interior y exterior, programas de
bilingüismo, entre otros, de los empleados del Ministerio, en la subcuenta 190801 – En
administración, de la cuenta 1908 – RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN, cuya
contrapartida corresponderá a un crédito en la cuenta y subcuenta respectiva al grupo 11
– EFECTIVO Y EQUIVALENTES AL EFECTIVO.

2. Reclasificación de los recursos entregados en administración al ICETEX en el momento

del pago de las matrículas de los funcionarios beneficiados del MHCP:

Considerando que en su comunicación radicada con el número 2016550007393-2 se

modifica el contexto en la consulta original, indicando que el MHCP no tiene la intención
de que los recursos destinados para la financiación de estudios sean devueltos, sino que,
prevé desde el inicio que los recursos puedan ser condonados a favor de los funcionarios o
que, en caso de incumplimiento, el funcionario asuma el pago de su capacitación, a
continuación se determina el procedimiento contable, partiendo de los siguientes
escenarios, sea que se configure o no un préstamo:

Contaduría General de la Nación Régimen de 315

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

 Se reconocerá un préstamos por cobrar, cuando la Entidad espere, a futuro, la entrada

de un flujo financiero fijo o determinable por parte del funcionario, a la luz de lo
indicado en la Norma de préstamos por cobrar, y conforme a lo que establezca el
reglamento operativo del fondo, con independencia que corresponda a un crédito total
o parcialmente condonable, registrando un débito en la subcuenta 141525 – Créditos a
empleados, de la cuenta 1415 – PRÉSTAMOS CONCEDIDOS, contra un crédito en la
subcuenta 190801 – En administración, de la cuenta 1908 – RECURSOS ENTREGADOS
EN ADMINISTRACIÓN.

En caso tal que el funcionario cumpla con los requisitos y condiciones exigidos sobre los
estudios cursados para la condonación total o parcial de la deuda, la Entidad deberá
registrar un gasto en la subcuenta 510803 – Capacitación, bienestar social y estímulos, de
la cuenta 5108 – GASTOS DE PERSONAL DIVERSOS, disminuyendo la subcuenta y cuenta
del préstamo por cobrar. De lo contrario, la Entidad seguirá reconociendo el préstamo
concedido al funcionario conforme a lo establecido en la Norma de préstamos por cobrar.

 Se reconocerá un activo por concepto de bienes y servicios pagados por anticipado

cuando se traten de recursos destinados para la realización de estudios que, en
principio, no se espera a futuro la entrada de un flujo financiero fijo o determinable por
parte del funcionario beneficiado, siempre que esté condicionado al posterior
cumplimiento de determinados requisitos por parte del empleado, caso en el cual, se
registrará un débito en la subcuenta 190515 – Otros beneficios a los empleados, de la
cuenta 1905 – BIENES Y SERVICIOS PAGADOS POR ANTICIPADO, contra un crédito en la
subcuenta 190801 – En administración de la cuenta 1908 – RECURSOS ENTREGADOS
EN ADMINISTRACIÓN.

La cuenta de bienes y servicios pagados por anticipado se amortizará durante el periodo

en el cual se cumplan las condiciones establecidas en el reglamento operativo del fondo,
disminuyendo el activo reconocido inicialmente y registrando un gasto en la subcuenta
510803 – Capacitación, bienestar social y estímulos de la cuenta 5108 – GASTOS DE
PERSONAL DIVERSOS.

 Seregistrará un gasto en la subcuenta 510803 – Capacitación, bienestar social y

estímulos, de la cuenta 5108 – GASTOS DE PERSONAL DIVERSOS, cuando se trate de
recursos en beneficio a los empleados para la realización de estudios, de los cuales no
se espera, a futuro, la entrada de un flujo financiero fijo o determinable por parte del
funcionario beneficiado, así como no se prevé el cumplimiento a futuro, de condiciones
y requisitos.

Contaduría General de la Nación Régimen de 316

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

3. Suministro de la información necesaria por parte del ICETEX para el tratamiento

contable de préstamos por cobrar:

Teniendo en cuenta que los recursos entregados en administración al ICETEX representan

recursos en efectivo a favor del MHCP y en beneficio de sus funcionarios, ambas entidades
deberán adoptar las estrategias necesarias para el suministro de la información suficiente
por parte del ICETEX acerca de la utilización de los recursos del fondo, bajo el amparo de
la cláusula 9 del contrato, a fin de que el Ministerio dé cumplimiento al tratamiento
contable para el reconocimiento, medición inicial, medición posterior y revelaciones de los
préstamos por cobrar, dispuesto en la Norma de préstamos por cobrar del Marco
Normativo para Entidades de Gobierno, de forma que se garantice que la información
contable cumpla con las características de relevancia, representación fiel y características
de mejora contenidas en el Marco Conceptual anexo a la Resolución N° 533 de 2015.

4. Recursos entregados en administración invertidos en el portafolio de inversiones de

fondos del ICETEX:

Los recursos entregados en administración por el Ministerio al ICETEX, que a su vez sean
invertidos en el portafolio de inversiones de fondos de esta Entidad, serán reclasificados
en la subcuenta y cuenta respectiva a la modalidad que corresponda del manejo del
portafolio que maneje el ICETEX.

Este concepto modifica los radicados con número CGN N° 20162000013501, del día 17 de
mayo de 2016,y el número CGN N° 20162000028791, del 26 de septiembre de 2016, en lo
relacionado con la cuenta contable usada para el registro de los recursos entregados en
administración al ICETEX.

***

CONCEPTO No. 20172000063331 DEL 03-10-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Préstamos por cobrar
Calculo de la tasa de interés efectiva para préstamos por cobrar
SUBTEMAS
que tienen una tasa de interés variable

Doctora
ROSA HELENA CALDERÓN ROJAS
Profesional Especializado
Contaduría General de la Nación Régimen de 317
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Fondo de Bienestar Social Contraloría General de la República

Bogotá

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

número 20175500038042, del 22 de agosto de 2017, mediante la cual consulta sobre
cómo calcular, para efectos de la transición, la tasa de interés efectiva para préstamos por
cobrar que tienen una tasa de interés variable (IPC+ SPREAD). Lo anterior tanto para
préstamos concedidos a entidades de gobierno, a terceros distintos de entidades de
gobierno con tasas equivalentes a las del mercado y a terceros distintos de entidades de
gobierno con tasas inferiores a las de mercado.

Sobre el particular, le manifiesto lo siguiente:

CONSIDERACIONES

La Norma de préstamos por cobrar, contenida en las Normas para el Reconocimiento,

Medición, Revelación y Presentación de los Hechos Económicos del Marco Normativo para
Entidades de Gobierno, establece:

“3.3. Medición inicial

Los préstamos por cobrar se medirán por el valor desembolsado. En caso de que se
concedan préstamos a terceros distintos de otras entidades de gobierno y la tasa de
interés pactada sea inferior a la tasa de interés del mercado, se reconocerán por el valor
presente de los flujos futuros descontados utilizando la tasa de referencia del mercado
para transacciones similares. La diferencia entre el valor desembolsado y el valor presente
se reconocerá como gasto por subvención en el resultado del periodo. No obstante,
cuando se hayan pactado condiciones para acceder a una tasa de interés inferior a la del
mercado, dicha diferencia se reconocerá como un activo diferido. (…)

3.4. Medición posterior

Con posterioridad al reconocimiento, los préstamos por cobrar se medirán al costo

amortizado, el cual corresponde al valor inicialmente reconocido más el rendimiento
efectivo menos los pagos de capital e intereses menos cualquier disminución por
deterioro del valor. El rendimiento efectivo se calculará multiplicando el valor en libros del
préstamo por cobrar por la tasa de interés efectiva, es decir, aquella que hace

Contaduría General de la Nación Régimen de 318

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

equivalentes los flujos contractuales del préstamo con el valor inicialmente reconocido”
(…). (Subrayado fuera de texto)

Por su parte, el Instructivo 002 de 2015 establece que:

“Con el fin de orientar las actividades relacionadas con la transición al Marco normativo
para entidades de gobierno, este Despacho imparte las instrucciones generales que deben
seguir las entidades sujetas al ámbito de aplicación de la Resolución 533 del 8 de octubre
de 2015, para la determinación de los saldos iniciales bajo el nuevo Marco normativo y
para la elaboración y presentación de los primeros estados financieros bajo el nuevo
marco de regulación, sin que ello las exonere de analizar y aplicar aquellos aspectos que
no sean abordados en el presente Instructivo y que deban considerarse para llevar a cabo
exitosamente el proceso de transición. El presente Instructivo tendrá aplicación una única
vez durante el primer periodo de aplicación”. (Subrayado fuera de texto)

Adicionalmente, con relación a los préstamos por cobrar, el numeral 1.1.3. del Instructivo
002 de 2015 establece que:

“(…) Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los
saldos iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes: (…)

c) Realizar las siguientes actividades para los préstamos otorgados a entidades de

gobierno y para aquellos otorgados a terceros distintos de entidades de gobierno en los
que se haya concedido una tasa de interés conforme a las de mercado en la fecha de su
origen:

i) Calcular, como valor inicial en la fecha que se concedió el préstamo, el valor

desembolsado más los costos de transacción, en la medida que estos costos sean
fácilmente identificables.

ii) Calcular la tasa de interés efectiva desde la fecha de origen del préstamo hasta la
fecha de vencimiento. La tasa de interés efectiva es aquella que hace equivalentes los
flujos contractuales futuros del préstamo con el valor inicial.
iii) Medir estos préstamos por el valor presente de los flujos futuros del préstamo
descontados a la tasa de interés efectiva. La diferencia entre este valor y su valor en
libros en la fecha de transición afectará directamente el patrimonio en la cuenta
Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

Contaduría General de la Nación Régimen de 319

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

d) Realizar las siguientes actividades para los préstamos concedidos a terceros, distintos
de entidades de gobierno, con tasas inferiores a las de mercado en la fecha de su
origen:

i) Establecer la tasa de interés de mercado en la fecha en la que se concedió el

préstamo.

ii) Calcular, como valor inicial en la fecha que se concedió el préstamo, el valor
presente de los flujos futuros pactados descontados a la tasa de mercado identificada
en el numeral i) más los costos de transacción. En caso de que la entidad no logre
determinar la tasa de interés de mercado en la fecha que se concedieron los
préstamos, el valor inicial del préstamo corresponderá a su valor en libros al 31 de
diciembre de 2016, más los costos de transacción. En ambos casos, incluir los costos de
transacción en la medida que estos sean fácilmente identificables.

iii) Calcular la tasa de interés efectiva desde la fecha de origen del préstamo hasta la
fecha de vencimiento. La tasa de interés efectiva es aquella que hace equivalentes los
flujos contractuales futuros del préstamo con el valor inicial.

iv) Medir estos préstamos por el valor presente de los flujos futuros del préstamo
descontados a la tasa de interés efectiva determinada de acuerdo con el numeral iii). La
diferencia entre este valor y su valor en libros en la fecha de transición, afectará
directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de
Regulación. (…)” (Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

A partir de la regulación expuesta, se concluye lo siguiente:

De manera general, los préstamos pueden dividirse en dos categorías según el tipo de
interés que está pactado, a saber, préstamos con tasa fija y préstamos con tasa variable.

En los préstamos con tasa fija se pacta un porcentaje de interés que se mantiene
constante durante la vigencia del préstamo, por lo cual la tasa de interés efectiva de que
trata la Norma de préstamos por cobrar es, igualmente, fija. En este caso, la tasa de
interés efectiva se calcula por una sola vez al inicio del préstamo como aquella que hace
equivalentes los flujos contractuales del préstamo con el valor inicialmente reconocido, el
cual será el costo amortizado del préstamo en el momento del reconocimiento inicial. Por
lo tanto, lo establecido en la Norma de préstamos por cobrar para la determinación de la
tasa de interés efectiva es aplicable para los préstamos con tasa de interés fija.

Contaduría General de la Nación Régimen de 320

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Por su parte, en los préstamos con tasa de interés variable, el interés aplicable varía en
función de la evolución del tipo de interés que se usa como referencia; por ello, la tasa de
interés efectiva variará cada vez que, de acuerdo con las condiciones de actualización de
la tasa del préstamo, se fije el nuevo interés aplicable al mismo. En este caso, la tasa de
interés efectiva se debe recalcular cada vez que se fije el nuevo tipo de interés aplicable,
para tal efecto, la tasa de interés efectiva será aquella que haga equivalentes los flujos
contractuales del préstamo con el costo amortizado del préstamo, el cual, en el momento
de la medición inicial, será equivalente al valor inicialmente reconocido. Posteriormente,
cada vez que se actualice la tasa de interés aplicable según las variaciones en el tipo de
interés de referencia, la entidad calculará nuevamente la tasa de interés efectiva, la cual
será aquella que haga equivalentes los flujos contractuales del préstamo con el costo
amortizado de este a la fecha de la actualización del interés aplicable.

A partir de su comunicación se ha identificado la necesidad de ajustar la Norma de

préstamos por pagar para que la definición de la tasa de interés efectiva abarque la
actualización del tipo de interés aplicable para los préstamos con tasa de interés variable.

Ahora, considerando que el numeral 1.1.3. del Instructivo 002 de 2015 se desarrolló a
partir de lo establecido en la Norma de préstamos por cobrar del Marco Normativo para
Entidades de Gobierno, y que allí, para la determinación de la tasa de interés efectiva,
también se hace referencia al valor inicialmente reconocido en lugar del costo amortizado
del préstamo, se evidencia que los procedimientos descritos en los numerales ii) y iii) del
literal c) y en los numerales iii) y iv) del literal d) no son aplicables a los préstamos con tasa
de interés variable. No obstante, el Instructivo 002 de 2015 exige que las entidades
analicen y apliquen aquellos aspectos que no sean abordados en el Instructivo y que
deban considerarse para llevar a cabo exitosamente el proceso de transición.

A partir de ello, para la determinación de los saldos iniciales de los préstamos con tasa
variable, la entidad determinará el costo amortizado del préstamo al 1 de enero de 2018,
para lo cual se plantean dos escenarios:

Escenario 1. Préstamos con tasa variable otorgados a entidades de gobierno o a terceros

distintos de entidades de gobierno en los que se haya concedido una tasa de interés
conforme a las de mercado en la fecha de su origen, sobre los cuales los costos de
transacción no son fácilmente identificables:

Cuando los costos de transacción de estos préstamos no son fácilmente identificables, el

costo amortizado corresponderá al valor desembolsado menos los pagos de capital más
los intereses ya causados pero no pagados.

Contaduría General de la Nación Régimen de 321

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Escenario 2. Otros préstamos con tasa variable:

El costo amortizado corresponderá al valor inicialmente reconocido más el rendimiento

efectivo acumulado desde el inicio del préstamo hasta la fecha de transición menos los
pagos de capital e intereses.

Para la determinación del valor inicialmente reconocido, la entidad aplicará lo establecido

en el numeral i) del literal c) o los numerales i) y ii) del literal d) del numeral 1.1.3., según
corresponda.

El rendimiento efectivo acumulado desde el inicio del préstamo hasta la fecha de

transición corresponderá a la sumatoria de los rendimientos efectivos del préstamo para
cada uno de los periodos en los cuales una tasa aplicable estuvo vigente. La tasa de interés
efectiva para cada periodo será aquella que haga equivalentes los flujos contractuales del
préstamo con el costo amortizado del préstamo a la fecha de cambio del tipo de interés.

Una vez determinado el costo amortizado del préstamo por cobrar, la entidad procederá a
aplicar lo establecido en los literales e) y f) del numeral 1.1.3. del Instructivo 002 de 2015.

***

CONCEPTO No. 20172000074041 DEL 08-11-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Acuerdos de concesión desde la perspectiva de la entidad
TEMAS
concedente
Determinación de los saldos iniciales de los pasivos asociados a
SUBTEMAS
acuerdos de concesión

Doctora
DIANA ROCÍO RÍOS GRIJALBA
Profesional especializado IV
Alcaldía municipal de Palmira
Palmira - Valle del Cauca

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 2017550004233-2, del 19 de septiembre de 2017, mediante la cual pregunta si, bajo el
Contaduría General de la Nación Régimen de 322
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

nuevo Marco Normativo, es adecuado el tratamiento contable que la entidad tiene

previsto realizar para determinar los saldos iniciales de los pasivos asociados a dos
acuerdos de concesión en los que figura como concedente. Lo anterior, toda vez que,
según información del municipio, se tiene pensado estimar el pasivo asociado con dichos
acuerdos por su valor presente, el cual correspondería aproximadamente a
$92.000.000.000 y, con ello, se vería afectada la situación financiera y los indicadores de
endeudamiento de la entidad.

Al respecto, me permito atender su consulta en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

La Resolución 484 de 2017, por la cual se modifican el anexo de la Resolución 533 de 2015
en lo relacionado con las Normas para el Reconocimiento, Medición, Revelación y
Presentación de los Hechos Económicos del Marco Normativo para Entidades de Gobierno
y el artículo 4º de la Resolución 533 de 2015, y se dictan otras disposiciones, señala en su
artículo 3° lo siguiente:

“Para determinar los saldos iniciales al 1º de enero de 2018, según lo dispuesto en el

artículo 2º de la Resolución 693 de 2016, se observarán las Normas para el
Reconocimiento, Medición, Revelación y Presentación de los Hechos Económicos del
Marco Normativo para Entidades de Gobierno, anexas a la presente Resolución, y el
Instructivo 002 del 8 de octubre de 2015, mediante el cual se imparten las instrucciones
para la transición al Marco Normativo para Entidades de Gobierno”.

Por otra parte, la Norma de acuerdos de concesión desde la perspectiva de la entidad

concedente, que se encuentra en el anexo de la Resolución 484 de 2017, establece lo
siguiente frente al reconocimiento y medición de los pasivos asociados a los acuerdos de
concesión:

“Cuando la entidad concedente reconozca un activo en concesión, también reconocerá un

pasivo por el valor del activo proporcionado por el concesionario o de la mejora o
rehabilitación del activo existente de la entidad concedente, ajustado por cualquier otra
contraprestación (por ejemplo, efectivo) de la concedente al concesionario, o de este a la
concedente (…)

1.2.1. Tratamiento contable del pasivo financiero

Cuando la entidad concedente tenga una obligación incondicional de pagar al

concesionario (con efectivo o con otro activo financiero) por la construcción, desarrollo,

Contaduría General de la Nación Régimen de 323

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

adquisición, mejora o rehabilitación de un activo en concesión, la entidad concedente

reconocerá un pasivo financiero. La entidad concedente tiene la obligación incondicional
de realizar pagos al concesionario cuando se ha comprometido a desembolsar valores
específicos o cuantificables durante el plazo del acuerdo de concesión.

El pasivo financiero se clasificará como un préstamo por pagar y, posteriormente, se

reconocerá el costo financiero asociado a dicho pasivo, a través de la tasa de interés
implícita del acuerdo de concesión. La tasa de interés implícita es la tasa de descuento que
produce la igualdad entre el valor presente total de los pagos a cargo de la concedente y
el valor del activo en concesión.

Los pagos realizados por parte de la concedente se tratarán como un menor valor de
dicho préstamo.

1.2.2. Tratamiento contable de cesión de derechos de explotación al concesionario

Cuando la entidad concedente no tenga una obligación incondicional de pagar (con

efectivo o con otro activo financiero) al concesionario por la construcción, desarrollo,
adquisición, mejora o rehabilitación de un activo en concesión y, en lugar de ello, le ceda
el derecho a obtener ingresos por la explotación de dicho activo o de otro activo
generador de ingresos, la entidad concedente reconocerá un pasivo diferido por los
ingresos que surgen del intercambio de activos entre la entidad concedente y el
concesionario.

La entidad concedente amortizará el pasivo diferido y reconocerá un ingreso, para lo cual

tendrá en cuenta el plazo del acuerdo de concesión. Cuando el plazo corresponda a un
periodo fijo de explotación, la amortización del pasivo diferido se realizará, de manera
lineal, durante el plazo convenido. Por su parte, cuando el plazo corresponda a un periodo
variable de explotación, dado que la finalización del acuerdo de concesión depende de
una variable (por ejemplo, nivel de ingresos o kilómetros recorridos), el pasivo diferido se
amortizará en función de dicha variable.

1.2.3. Tratamiento contable de acuerdos de concesión mixtos

Cuando la entidad concedente realice pagos directos al concesionario por la construcción,

desarrollo, adquisición, mejora o rehabilitación de un activo en concesión y, a su vez, ceda
derechos al concesionario para explotar dicho activo u otro activo generador de ingresos,
la entidad concedente reconocerá por separado la parte que corresponde a pasivo
financiero y la parte que corresponde a pasivo diferido.

Contaduría General de la Nación Régimen de 324

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El pasivo financiero se clasificará como un préstamo por pagar y se medirá a partir de la

tasa de interés implícita del acuerdo de concesión y, en ausencia de esta, a partir de la
tasa de interés incremental, que es aquella en que incurriría la entidad concedente si
pidiera prestados los fondos necesarios para construir desarrollar, adquirir, mejorar o
rehabilitar el activo en concesión en un plazo y con garantías similares a las estipuladas en
el acuerdo de concesión. Por su parte, el pasivo diferido se medirá por la diferencia entre
el valor del activo y el valor reconocido como pasivo financiero.

Posteriormente, se reconocerá el costo asociado al pasivo financiero, a través de la tasa

de interés implícita del acuerdo de concesión y, en ausencia de esta, a partir de la tasa de
interés incremental. Los pagos realizados por parte de la concedente se tratarán como un
menor valor de dicho pasivo.

La amortización del pasivo diferido dependerá del plazo del acuerdo de concesión. Cuando
corresponda a un período fijo, se realizará de manera lineal durante el plazo convenido, y
cuando corresponda a un periodo variable, se realizará en función de la variable que
determine la finalización del acuerdo de concesión (por ejemplo, nivel de ingresos o
kilómetros recorridos)" (Subrayado fuera del texto).

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas, se concluye que, para la

determinación de los saldos iniciales de los pasivos asociados a acuerdos de concesión al
01 de enero de 2018, en aplicación del nuevo Marco Normativo, la entidad debe
considerar la Norma de acuerdos de concesión desde la perspectiva de la entidad
concedente, que se encuentra en el anexo de la Resolución 484 de 2017. Por lo anterior,
las actividades a considerar para determinar los saldos iniciales de dichos pasivos son las
siguientes:

a) Identificar si, sobre los activos en concesión construidos, desarrollados, adquiridos,

mejorados o rehabilitados por el concesionario al 31 de diciembre de 2017, la entidad
tiene alguna obligación incondicional de realizar pagos específicos o cuantificables
futuros al concesionario como compensación de las actividades de construcción,
desarrollo, adquisición, mejora o rehabilitación del activo.

En caso de que la entidad tenga la obligación de realizar pagos futuros al concesionario,

se debe reconocer un pasivo financiero por el valor presente de los pagos específicos o
cuantificables, descontados a la tasa de interés implícita del acuerdo de concesión y, en
ausencia de esta, a la tasa de interés incremental. El valor por el que se reconozca el

Contaduría General de la Nación Régimen de 325

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

pasivo financiero afectará directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por

Transición al Nuevo Marco de Regulación.

Por el contrario, en caso de que la entidad no tenga la obligación de realizar pagos

futuros al concesionario, no debe reconocer pasivos financieros asociados a los activos
en concesión.

b) Para el pasivo que a 31 de diciembre de 2017 esté registrado como crédito diferido, la
entidad debe identificar si, durante el período que resta del acuerdo de concesión, el
concesionario tiene derecho a obtener ingresos por la explotación de los activos en
concesión como contraprestación de sus actividades realizadas.
En caso de que el concesionario tenga derecho a obtener ingresos por la explotación de
los activos en concesión, la entidad reclasificará el crédito diferido como un ingreso
diferido por concesiones y lo amortizará dependiendo del plazo del acuerdo de
concesión. Cuando corresponda a un período fijo, se realizará de manera lineal durante
el plazo convenido, y cuando corresponda a un periodo variable, se realizará en función
de la variable que determine la finalización del acuerdo de concesión.

Por el contrario, en caso de que el concesionario no tenga derecho a obtener ingresos

por la explotación de los activos, la entidad dará de baja el crédito diferido afectando
directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de
Regulación.

***

Ver otro concepto relacionado en esta clasificación

Concepto No. 20172000055091 del 30-08-2017
20172000105301 del 16-11-2017

***

5.5 INVENTARIOS

CONCEPTO No. 20172000000211 DEL 05-01-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Inventarios
TEMAS Propiedades, planta y equipo
Ingresos sin contraprestación
Contaduría General de la Nación Régimen de 326
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Tratamiento contable de los hechos que se derivan de la

ejecución de convenios y/o contratos interadministrativos de
SUBTEMAS
gerencia integral de proyectos para construcción de obras, o
mejora y reparaciones de obras.

Doctora
FLOR ZULIAN SALAMANCA DIAZ
Subdirectora Financiera
Departamento Nacional de Planeación DNP
Bogotá D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a su petición radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el No.

20165500072482, de fecha 31 de octubre de 2016, donde solicita concepto frente a los
cuestionamientos que se indican a continuación, a efectos de establecer los saldos
iniciales en cumplimiento de lo establecido por la CGN en el nuevo Marco normativo
contable emitido Resolución Nº 533 del 8 de octubre de 2015:

1. Reconocimiento de intangibles que actualmente no se encuentran registrados en la

contabilidad del DNP, los cuales fueron desarrollados internamente, debido a que para
ello no se requirió de la dedicación exclusiva de recursos técnicos, humanos y
financieros, y que por tratarse de aplicativos específicos utilizados para atender las
actividades exclusivas del DNP no es posible encontrar en el mercado aplicaciones o
programas similares con el fin de obtener precios referenciales.

2. Reconocimiento y medición de los litigios y demanda en contra de la entidad

3. Reconocimiento de los bienes adquiridos mediante la ejecución de recursos entregados

en administración al Programa de Naciones Unidas para el Desarrollo - PNUD

4. Reconocimiento y medición de los recursos entregados en administración y de la

cartera derivada del convenio ICETEX

5. Reconocimiento de los Derechos de Tránsito adeudados por entidades territoriales que

tienen vigente un acuerdo de reestructuración de pasivos

6. Reconocimiento de operaciones de vigencias anteriores cuyo reporte depende de los

entes ejecutores con los que la entidad ha celebrado convenios para la administración
de recursos
Contaduría General de la Nación Régimen de 327
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

7. Saldos al 31 de diciembre de 2016 y Saldos al 1 de enero de 2017

CONSIDERACIONES

1. Reconocimiento de intangibles que actualmente no se encuentran registrados en la

contabilidad del DNP.

El Instructivo Nº 002 de 2015, en el numeral 1.1.4 Activos intangibles, señala lo siguiente:

“c) Medir los intangibles que surgieron de un proyecto de investigación y desarrollo, de la

siguiente forma:

i) Identificar, para cada partida, los desembolsos realizados en la fase de investigación y

los efectuados en la fase de desarrollo. La diferencia entre el valor de los desembolsos
de la fase de desarrollo y el costo reconocido a 31 de diciembre de 2016 incrementará
o disminuirá el valor del activo afectando directamente el patrimonio en la cuenta
Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación”

El Marco conceptual del nuevo Marco normativo contable que deben aplicar las entidades
de gobierno, expedido por la CGN mediante Resolución Nº 533 de 2015, al señalar los
criterios para la medición de los activos, en el numeral 6.3.4.4, dispone lo siguiente:

“6.3.4.4. Costo de reposición

El costo de reposición corresponde a la contraprestación más baja requerida para

reemplazar el potencial de servicio restante de un activo o los beneficios económicos
incorporados a este. El costo de reposición es un valor de entrada observable y específico
para la entidad.

Según este criterio, los activos se miden por los recursos que se tendrían que sacrificar
para reponer un activo que proporcione el mismo potencial de servicio o los beneficios
económicos del activo existente. El costo de reposición refleja la situación específica de un
activo para la entidad. (…)
Dado que las entidades usualmente adquieren sus activos por los medios más económicos
disponibles, el costo de reposición refleja los procesos de adquisición o construcción que
la entidad sigue generalmente”. (Subrayados fuera de texto)

2. Reconocimiento y medición de los litigios y demanda en contra de la entidad

Contaduría General de la Nación Régimen de 328

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El Decreto Nº 2052 de 2014, mediante el cual se reglamentó la implementación del

Sistema Único de Gestión e Información Litigiosa del Estado – eKOGUI, y que debe ser
utilizado por las entidades y organismos estatales del orden nacional, cualquiera sea su
naturaleza y régimen jurídico, en el artículo tercero, señala lo siguiente:

“(...) El Sistema Único de Gestión e Información de la Actividad Litigiosa del Estado —

eKOGUI es la fuente oficial de la información sobre la actividad litigiosa del Estado.
Cualquier información que las entidades reporten sobre su actividad litigiosa a las demás
instituciones que tienen obligación o competencia para recaudar información sobre la
materia, o a los ciudadanos en general deberá coincidir con la información contenida en el
Sistema Único de Gestión e Información de la Actividad Litigiosa del Estado eKOGUI”

La Agencia Nacional de Defensa Jurídica del Estado expidió la Circular Externa Nº 09 de

fecha 17 de noviembre de 2016, donde se señala lo siguiente:

“La Agencia Nacional de Defensa Jurídica del Estado expidió la Circular 0023 del 11 de
diciembre de 2015 en la cual se estableció, de forma referencial, una metodología de
reconocido valor técnico que podía ser utilizada para calcular la provisión contable para
las entidades públicas del orden nacional, respecto de los procesos judiciales,
conciliaciones extrajudiciales y trámites arbitrales a su cargo. No obstante, dicha
metodología no se encuentra ajustada hoy día al nuevo marco normativo, razón por la
cual se revoca a partir de la fecha.

En consecuencia, a modo de buena práctica, se pone a disposición de las entidades

públicas del orden nacional, la metodología de reconocido valor técnico para el cálculo de
la provisión contable que adoptó la Agencia Nacional de Defensa Jurídica del Estado
mediante Resolución 353 del 01 de noviembre de 20161, la cual se ajusta al nuevo marco
normativo señalado por la Contaduría.” (Subrayados fuera de texto)

En las consideraciones señaladas en la Resolución Nº 353 de 2016, la Agencia Nacional de

Defensa Jurídica del Estado, se indica lo siguiente:
“Que la Agencia Nacional de Defensa Jurídica del Estado adelantó un trabajo conjunto con
a Contaduría General de la Nación (CGN) tendiente a alinear la Circular Externa 0023 en
los aspectos propios de los marcos normativos de contabilidad expedidos por la CGN, en
convergencia con las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) y Normas
Internacionales de Contabilidad del Sector Público (NICSP). Como resultado de este
ejercicio, se ajustó la metodología acotando su alcance y verificando su consistencia con
los tratamientos contables exigidos en los nuevos marcos normativos.” (Subrayado fuera
de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 329

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Por otra parte, el numeral 2 del Capítulo III Activos y pasivos contingentes de las Normas
para el Reconocimiento, Medición, Revelación y Presentación de los Hechos Económicos
de entidades de gobierno, dispuesto en el anexo de la Resolución Nº 533 de 2015, en
relación con los pasivos contingentes, señala lo siguiente:

“2. PASIVOS CONTINGENTES

2.1. Reconocimiento
Los pasivos contingentes no serán objeto de reconocimiento en los estados financieros.
Un pasivo contingente corresponde a una obligación posible surgida a raíz de sucesos
pasados, cuya existencia quedará confirmada solo si llegan a ocurrir o si no llegan a ocurrir
uno o más sucesos futuros inciertos que no estén enteramente bajo el control de la
entidad. (…).”

Igualmente, el numeral 6 del Capítulo II Pasivos de las normas antes citadas, dispone lo
siguiente:

“6. PROVISIONES

6.1 Reconocimiento

Se reconocerán como provisiones, los pasivos a cargo de la entidad que estén sujetos a
condiciones de incertidumbre en relación con su cuantía y/o vencimiento. (…)

La entidad reconocerá una provisión cuando se cumplan todas y cada una de las
siguientes condiciones: a) tiene una obligación presente, ya sea legal o implícita, como
resultado de un suceso pasado; b) probablemente, debe desprenderse de recursos que
incorporen beneficios económicos o potencial de servicio para cancelar la obligación y c)
puede hacerse una estimación fiable del valor de la obligación.

En algunos casos excepcionales no es claro si existe una obligación en el momento

presente. En tales circunstancias, se considerará que el suceso ocurrido en el pasado ha
dado lugar a una obligación presente si, teniendo en cuenta toda la evidencia disponible al
final del periodo contable, es mayor la probabilidad de que exista una obligación presente
que de lo contrario.

Las obligaciones pueden ser probables, posibles o remotas. Una obligación es probable
cuando la probabilidad de ocurrencia es más alta que la probabilidad de que no ocurra, lo
cual conlleva al reconocimiento de una provisión. Una obligación es posible cuando la

Contaduría General de la Nación Régimen de 330

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

probabilidad de ocurrencia es menor que la probabilidad de no ocurrencia, lo cual

conlleva a la revelación de un pasivo contingente. (…).

a. Medición inicial

Las provisiones se medirán por el valor que refleje la mejor estimación del desembolso
que se requeriría para cancelar la obligación presente o para transferirla a un tercero en la
fecha de presentación. Dicha estimación tendrá en cuenta los desenlaces asociados de
mayor probabilidad, la experiencia que se tenga en operaciones similares, los riesgos e
incertidumbres y los informes de expertos, entre otros.

El riesgo implica considerar la variabilidad en los desenlaces posibles. Un ajuste por la

existencia de riesgo puede aumentar el valor por el que se mide una obligación. Será
preciso tener precaución al realizar juicios en condiciones de incertidumbre, de manera
que no se sobreestimen los activos o los ingresos y que no se subestimen los pasivos o los
gastos. No obstante, la incertidumbre no será una justificación para la creación de
provisiones excesivas, o para la sobrevaloración deliberada de los pasivos. (…)”
(Subrayados fuera del texto)

3. Reconocimiento de los bienes adquiridos mediante la ejecución de recursos

entregados en administración al Programa de Naciones Unidas para el Desarrollo -
PNUD

El Marco conceptual del nuevo Marco normativo contable que deben aplicar las entidades
de gobierno, dispuesto como anexo a la Resolución Nº 533 de 2015, en los numerales
6.1.1 y 6.2.1., dispone lo siguiente:

“6.1.1.Activos

Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y de
los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a)
usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio,
c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d) beneficiarse de la
revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de efectivo.

El control implica la capacidad de la entidad para usar un recurso o definir el uso que un
tercero debe darle, para obtener potencial de servicio o para generar beneficios
económicos futuros. Al evaluar si existe o no control sobre un recurso, una entidad debe
tener en cuenta, entre otros aspectos: la titularidad legal, el acceso al recurso o la

Contaduría General de la Nación Régimen de 331

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

capacidad de un tercero para negar o restringir su uso, la forma de garantizar que el

recurso se use para los fines previstos y la existencia de un derecho exigible sobre el
potencial de servicio o sobre la capacidad de generar beneficios económicos derivados del
recurso. (…)

6.2.1. Reconocimiento de activos

Se reconocerán como activos, los recursos controlados por la entidad, que resulten de un
evento pasado y de los cuales se espere obtener un potencial de servicio o generar
beneficios económicos futuros, siempre que el valor del recurso pueda medirse
fiablemente.

Cuando no exista probabilidad de que el recurso tenga un potencial de servicio o genere

beneficios económicos futuros, la entidad reconocerá un gasto en el estado de resultados.
Este tratamiento contable no indica que, al hacer el desembolso, la entidad no tuviera la
intención de generar un potencial de servicio o beneficios económicos en el futuro, sino
que la certeza, en el presente periodo, es insuficiente para justificar el reconocimiento del
activo.” (Subrayados fuera de texto)

4. Reconocimiento y medición de los recursos entregados en administración y de la

cartera derivada del convenio ICETEX

Para la constitución de una sociedad fiduciaria se deben cumplir los requisitos

establecidos en los artículos 53 y 80 del Estatuto Orgánico del Sistema Financiero y en
el Título I de la Circular Externa 007 de 1996, Básica Jurídica de la Superintendencia
Financiera de Colombia.

De acuerdo con el artículo 29 del Estatuto Orgánico del Sistema Financiero, las sociedades
fiduciarias en desarrollo de su objeto social pueden tener la calidad de fiduciarios según lo
dispuesto en el artículo 1226 del Código de Comercio; celebrar encargos fiduciarios que
tengan por objeto la realización de inversiones, la administración de bienes o la ejecución
de actividades relacionadas con el otorgamiento de garantías por terceros para asegurar
el cumplimiento de obligaciones, la administración o vigilancia de los bienes sobre los que
recaigan las garantías y la realización de las mismas, con sujeción a las restricciones que la
ley establece; obrar como agente de transferencia y registro de valores; obrar como
representante de tenedores de bonos; obrar como síndico, curador de bienes o como
depositario de sumas consignadas en cualquier juzgado, por orden de autoridad judicial o
por determinación de las personas que tengan facultad legal para designarlas con tal fin.

Contaduría General de la Nación Régimen de 332

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Así mismo, podrán prestar servicios de asesoría financiera; emitir bonos actuando por
cuanta de una fiducia mercantil constituida por un número plural de sociedades en los
términos del Decreto 1026 de 1990. Igualmente dichas sociedades podrán emitir bonos
por cuenta de dos o más empresas, siempre y cuando un establecimiento de crédito se
constituya en avalista o deudor solidario del empréstito y se confiera a la entidad
fiduciaria la administración de la emisión. También podrán estas sociedades administrar
fondos de pensiones de jubilación e invalidez, fondos comunes ordinarios y fondos
comunes especiales de inversión.

El numeral 3.1. de la Norma de préstamo por cobrar, contenida en el Marco Normativo de

Entidades de Gobierno, señala:

“3. PRÉSTAMOS POR COBRAR

3.1. Reconocimiento

Se reconocerán como préstamos por cobrar, los recursos financieros que la entidad
destine para el uso por parte de un tercero, de los cuales se espere, a futuro, la entrada de
un flujo financiero fijo o determinable, a través de efectivo, equivalentes al efectivo u otro
instrumento financiero. (…)”. (Subrayado fuera del texto)

Entre tanto, el numeral 5.2.1. de la Norma de beneficios a los empleados contenida en el

Marco Normativo anexo a la Resolución N° 533 de 2015, señala:

“5. BENEFICIOS A LOS EMPLEADOS

(…) 5.2. Beneficios a los empleados a largo plazo

(…) 5.2.1. Reconocimiento

En caso de que la entidad efectúe pagos por beneficios a largo plazo que estén
condicionados al cumplimiento de determinados requisitos por parte del empleado y este
no los haya cumplido parcial o totalmente, la entidad reconocerá un activo por los
beneficios pagados por anticipado”. (Subrayado fuera del texto)

4802 – FINANCIEROS

DESCRIPCIÓN

Contaduría General de la Nación Régimen de 333

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Representa el valor de los ingresos obtenidos por la entidad que provienen de

instrumentos financieros, excepto los que se clasifiquen como inversiones en entidades
controladas, asociadas o negocios conjuntos, efectuados en moneda nacional o
extranjera. (…)

5108 - GASTOS DE PERSONAL DIVERSOS

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los gastos que se originan en pagos de personal por conceptos no
especificados en las cuentas relacionadas anteriormente. (…)

5212 – GASTOS DE PERSONAL DIVERSOS

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los gastos que se originan en pagos de personal por conceptos no
especificados en las cuentas relacionadas anteriormente. (…)

5804 – FINANCIEROS

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los gastos en los que incurre la entidad que se originan en
operaciones financieras y por la gestión de los activos y pasivos financieros; así como el
valor de los gastos originados por el reconocimiento del valor del dinero en el tiempo en
los pasivos no financieros” (Subrayado fuera del texto)

5. Reconocimiento de los Derechos de Tránsito adeudados por entidades territoriales

que tienen vigente un acuerdo de reestructuración de pasivos

Las Normas dispuestas como anexo a la Resolución Nº 533 de 2015, mediante la cual se
adoptó el Marco normativo para las entidades de gobierno, en el CAPÍTULO VI Normas
para la presentación de estados financieros y revelaciones, en el numeral 4.1, referido a
las políticas contables, señalan:

“Las políticas contables son los principios, bases, acuerdos, reglas y procedimientos
adoptados por la entidad para la elaboración y presentación de los estados financieros.

Contaduría General de la Nación Régimen de 334

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Las políticas contables establecidas por la Contaduría General de la Nación y contenidas

en el Marco Normativo para entidades de gobierno serán aplicadas por la entidad de
manera uniforme para transacciones, hechos y operaciones que sean similares. No
obstante, en algunos casos específicos, se permitirá que la entidad, considerando lo
definido en el Marco Normativo para entidades de gobierno y a partir de juicios
profesionales, seleccione y aplique una política contable para el reconocimiento de un
hecho económico, la cual permita a mostrar la situación financiera, el rendimiento
financiero y los flujos de efectivo de la entidad atendiendo las características de
representación fiel y relevancia de la información financiera; caso en el cual, se
documentará la política definida”. (Subrayados fuera de texto)

La Resolución 357 de 2008, mediante la cual se adopta el procedimiento de control

interno contable y de reporte del informe anual de evaluación a la Contaduría General de
la Nación, fue emitida en desarrollo del artículo 4 de la Ley 298 de 1996 que le asigna a la
Contaduría General de la Nación, entre otras funciones, la de “Coordinar con los
responsables del Control Interno y Externo de las entidades señaladas en la Ley, el cabal
cumplimiento de las disposiciones contables”.

El procedimiento implementa controles al proceso contable público, con el objeto de que

la información contable de las entidades logre las características de confiabilidad,
relevancia y comprensibilidad a que se refiere el Marco Conceptual del Plan General de
Contabilidad Pública.

Es así como el Artículo 2° de esta misma norma determinó que el procedimiento para la
implementación de controles al proceso contable público “debe ser aplicado por los entes
públicos incluidos en el ámbito de aplicación del Régimen de Contabilidad Pública, de
conformidad con lo dispuesto en la Resolución 354 de 2007 y en las demás normas que la
modifiquen o la sustituyan.”

Ahora bien, el anexo a la Resolución antes citada, el punto 3, que hace referencia a los
procedimientos de control interno contable, en los numerales 3.1 y 3.2 del mismo, señala:

3. PROCEDIMIENTOS DE CONTROL INTERNO CONTABLE

Con el propósito de lograr una información contable con las características de

confiabilidad, relevancia y comprensibilidad, las entidades públicas deben observar, como
mínimo, los siguientes elementos:

3.1. Depuración contable permanente y sostenibilidad.

Contaduría General de la Nación Régimen de 335

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Las entidades contables públicas cuya información contable no refleje su realidad

financiera, económica, social y ambiental, deben adelantar todas las veces que sea
necesario las gestiones administrativas para depurar las cifras y demás datos contenidos
en los estados, informes y reportes contables, de tal forma que estos cumplan las
características cualitativas de confiabilidad, relevancia y comprensibilidad de que trata el
marco conceptual del Plan General de Contabilidad Pública.

Por lo anterior, las entidades contables públicas tendrán en cuenta las diferentes
circunstancias por las cuales se refleja en los estados, informes y reportes contables las
cifras y demás datos sin razonabilidad. También deben determinarse las razones por las
cuales no se han incorporado en la contabilidad los bienes, derechos y obligaciones de la
entidad.

Atendiendo lo dispuesto en el Régimen de Contabilidad Pública, las entidades deben

adelantar las acciones pertinentes a efectos de depurar la información contable, así como
implementar los controles que sean necesarios para mejorar la calidad de la información.

En todo caso, se deben adelantar las acciones administrativas necesarias para evitar que
la información contable revele situaciones tales como:

a) Valores que afecten la situación patrimonial y no representen derechos, bienes u

obligaciones para la entidad.
b) Derechos u obligaciones que, no obstante su existencia, no es posible realizarlos
mediante la jurisdicción coactiva.
c) Derechos u obligaciones respecto de los cuales no es posible ejercer su cobro o pago,
por cuanto opera alguna causal relacionada con su extinción, según sea el caso.
d) Derechos u obligaciones que carecen de documentos soporte idóneos, a través de los
cuales se puedan adelantar los procedimientos pertinentes para obtener su cobro o pago.
e) Valores respecto de los cuales no haya sido legalmente posible su imputación a alguna
persona por la pérdida de los bienes o derechos que representan.
Cuando la información contable se encuentre afectada por una o varias de las anteriores
situaciones, deberán adelantarse las acciones correspondientes para concretar su
respectiva depuración. En todo caso, el reconocimiento y revelación de este proceso se
hará de conformidad con el Régimen de Contabilidad Pública.” (Subrayados fuera de
texto)

3.2. Manuales de políticas contables, procedimientos y funciones.

Deben documentarse las políticas y demás prácticas contables que se han implementado
en el ente público y que están en procura de lograr una información confiable, relevante y
comprensible.

Contaduría General de la Nación Régimen de 336

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

(…)

También deben elaborarse manuales donde se describan las diferentes formas de

desarrollar las actividades contables en los entes públicos, así como la correspondiente
asignación de responsabilidades y compromisos a los funcionarios que las ejecutan
directamente.

Los manuales que se elaboren deben permanecer actualizados en cada una de las
dependencias que corresponda, para que cumplan con el propósito de informar
adecuadamente a sus usuarios directos.

En ningún caso las políticas internas y demás prácticas contables de las entidades públicas
estarán en contravía de lo dispuesto en el Régimen de Contabilidad Pública.

(…)

3.4. Individualización de bienes, derechos y obligaciones.

Los bienes, derechos y obligaciones de las entidades deberán identificarse de manera
individual, bien sea por las áreas contables o en bases de datos administradas por otras
dependencias. (Subrayados fuera de texto)

Por su parte los numerales 3.8. y 3.11, de la citada Resolución, señalan:

“3.8. Conciliaciones de información. Deben realizarse conciliaciones permanentes para

contrastar, y ajustar si a ello hubiere lugar, la información registrada en la contabilidad de
la entidad contable pública y los datos que tienen las diferentes dependencias respecto a
su responsabilidad en la administración de un proceso específico.
(…)

3.11. Comité Técnico de Sostenibilidad Contable, Dada la característica recursiva de los

sistemas organizacionales y la interrelación necesaria entre los diferentes procesos que
desarrollan los entes públicos, éstos evaluarán la pertinencia de constituir e integrar el
Comité Técnico de Sostenibilidad Contable, como una instancia asesora del área contable
de las entidades que procura por la generación de información contable confiable,
relevante y comprensible.” (Subrayados fuera de texto)

Por último, respecto de lo señalado anteriormente en relación con la Resolución 357 de

2008, es importante tener en cuenta que la Contaduría General de la Nación, el pasado 5
de mayo de 2016, expidió la Resolución 193 del “por la cual se incorpora, en los

Contaduría General de la Nación Régimen de 337

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Procedimientos Transversales del Régimen de Contabilidad Pública, el Procedimiento

para la evaluación del control interno contable”, la que en el Artículo 6o., determina:

Artículo 6o. Vigencia y derogatorias. La presente resolución rige a partir de la fecha de su

publicación en el Diario Oficial, de conformidad con el artículo 119 de la Ley 489 de 1998,
y deroga la Resolución 357 de 2008, y demás disposiciones que le sean contrarias, a partir
del 1o de enero de 2018.

6. Reconocimiento de operaciones de vigencias anteriores cuyo reporte depende de los

entes ejecutores con los que la entidad ha celebrado convenios para la administración
de recursos

Las Normas dispuestas como anexo a la Resolución Nº 533 de 2015, mediante la cual se
adoptó el Marco normativo para las entidades de gobierno, en el Capítulo VI. Normas para
la presentación de estados financieros y revelaciones, en los numerales 4.3 y 5, señalan lo
siguiente:

“4.3 Corrección de errores de periodos anteriores

Los errores son las omisiones e inexactitudes que se presentan en los estados financieros
de la entidad, para uno o más periodos anteriores, como resultado de un fallo al utilizar
información fiable que estaba disponible cuando los estados financieros para tales
periodos fueron formulados y que podría esperarse razonablemente que se hubiera
conseguido y tenido en cuenta en la elaboración y presentación de aquellos estados
financieros. Se incluyen, entre otros, los efectos de errores aritméticos, errores en la
aplicación de políticas contables, la inadvertencia o mala interpretación de hechos y los
fraudes. (…)

(…) 5. HECHOS OCURRIDOS DESPUÉS DEL PERIODO CONTABLE

Los hechos ocurridos después del periodo contable son todos aquellos eventos, favorables
o desfavorables, que se producen entre el final del periodo contable y la fecha de
autorización para la publicación de los estados financieros.

El final del periodo contable se refiere al último día del periodo con el cual están
relacionados los estados financieros y corresponderá al 31 de diciembre. Por su parte, la
fecha de autorización para la publicación de los estados financieros corresponderá a la
fecha en la que se apruebe que los diferentes usuarios tengan conocimiento de estos.”
(Subrayados fuera de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 338

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

CONCLUSIONES

1. Reconocimiento, medición y revelación de intangibles desarrollados

Los intangibles deben cumplir con los criterios para ser reconocidos como activos, esto es
que puedan identificarse, controlarse, que generen beneficios económicos futuros o un
potencial de servicios y su medición monetaria sea fiable; en caso contrario se registran
como gasto. En consecuencia, la entidad deberá revisar si las licencias cumplen con estos
requisitos.

Para la medición inicial de un software en servicio, en cumplimiento de lo señalado por la

CGN en el Instructivo Nº 002 de 2015, se debe establecer el valor de los desembolsos en
que debería incurrir la entidad para desarrollar un software de similares características,
cuantificado los recursos que la entidad debería sacrificar para obtener un intangible que
proporcione el mismo potencial de servicios o de beneficios económicos futuros que
tiene el aplicativo existente.

Ahora bien, para la determinación de los costos incurridos al desarrollar un software

similar al existente, la entidad debe reflejar las necesidades potenciales del servicio que
obtiene actualmente, considerando, entre otros aspectos la transportabilidad, el
rendimiento funcional, la calidad actual del software asociada con aspectos tales como
como facilidades de ajuste o corrección; la facilidad para adaptarlo si su entorno cambia;
su integridad, referida a la capacidad del sistema para soportar ataques (tanto
accidentales como intencionados) y facilidad de uso, entre otros.

Lo anterior significa que la entidad debe establecer el costo de los servicios prestados por
ese intangible (y no el costo de adquisición), razón por la que debe considerar una base
válida para evaluar el costo futuro de la prestación de servicios y los recursos que se
necesitarán en periodos futuros para reemplazarlo.

Para establecer el valor del software la entidad debe estimar los desembolsos mínimos
que sean directamente atribuibles y necesarios para desarrollar un intangible de
características similares, incluyendo, entre otros, los materiales y servicios que deban
utilizarse o consumirse, los costos de beneficios a los empleados y la amortización de las
licencias indispensables para obtener el aplicativo objeto de medición.

2. Reconocimiento y medición de los litigios y/o demandas en contra de la entidad

La regulación expedida por la CGN está orientada a definir los criterios de medición de los
activos más no a prescribir sus metodologías, razón por la cual este Despacho se abstiene

Contaduría General de la Nación Régimen de 339

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

de proferir un pronunciamiento confirmando o desvirtuando la metodología planteada en

su solicitud.

Mediante Circular Externa Nº 09 de 2016, la Agencia Nacional de Defensa Jurídica del

Estado, a modo de buena práctica, puso a disposición de las entidades públicas del orden
nacional, la metodología para el cálculo de la provisión contable, adoptada por esa
entidad mediante Resolución Nº 353 del 01 de noviembre de 2016. La Entidad deberá
efectuar la evaluación sobre la idoneidad de la metodología seleccionada para el cálculo
de la provisión contable de la probabilidad de la existencia de pasivos en relación con
procesos judiciales, conciliaciones extrajudiciales y laudos arbitrales, de cara a los casos
específicos que le atañen.

Ahora bien, independientemente de las implicaciones que se derivan del modelo de

medición probabilístico que se adopte, el DNP debe describir los eventos relacionados con
los procesos litigiosos de forma completa, neutral y libre de cualquier error material, para
lograr su representación fiel en los estados financieros.

Por otra parte, si existe una norma de carácter superior que ordena la aplicación de
Resolución N° 353 de 2016 emitida por la Agencia Nacional de Defensa Jurídica del Estado,
su aplicación deberá hacerse desde el momento en que rige en la vida jurídica dicha
norma.

3. Bienes adquiridos en desarrollo de la ejecución de recursos entregados en

administración a otras entidades

El procedimiento contable para reconocer los hechos que surgen de la ejecución de

recursos entregados a entidades de derecho público o privado mediante la suscripción de
acuerdos o convenios depende de lo establecido en las clausulas correspondientes en ese
tipo de actos jurídicos, por cuanto son estas las que determinan la realidad económica
subyacente para los eventos que surgen de su cumplimiento, razón por la que es
indispensable aplicar el juicio profesional.

Las estipulaciones acordadas, entre otros aspectos, son las que establecen la naturaleza
jurídica del acuerdo, objeto pactado, alcance del mismo, entidad responsable de la
ejecución, tipo o naturaleza y cantidad de recursos que aportan las entidades
participantes, los derechos y obligaciones de las partes, entidad que tiene el control sobre
los recursos ejecutados, entidad que controla los bienes construidos, desarrollados o
adquiridos en desarrollo del proyecto, entidad que cumple sus objetivos misionales como
resultado de la ejecución del convenio, entidad que ejerce como principal en esa relación

Contaduría General de la Nación Régimen de 340

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

interinstitucional, si alguna entidad participa como simple agente y las formalidades para
la legalización de los dineros ejecutados, entre otros aspectos.

Efectuada la anterior evaluación y frente al caso consultado, entre otras, se pueden

identificar las siguientes situaciones:

a. Entrega de recursos mediante una relación de agencia, donde la entidad cedente o

principal (DNP) mantiene el control sobre los mismos, posee derecho pleno sobre el
potencial de servicio o sobre los beneficios económicos de estos y, como resultado de
su aplicación, se atiende únicamente el cometido estatal del DNP. El ente territorial no
entrega bienes y servicios a la población por su cuenta y riesgo y, cuando lo realiza, lo
hace por cuenta y riesgo del DNP.

Con respecto a este tipo de acuerdos se debe tener presente que, si desde el mismo
momento en que se formaliza el acuerdo, el DNP tiene la intención de ceder al Ente
territorial el control sobre los bienes o servicios desarrollados o adquiridos en
cumplimiento “Contratos Plan” (Contratos de Aporte), el tratamiento contable para
ambas entidades es el mismo indicado más adelante en el literal d.

b. Ejecución de recursos en el marco de un contrato de gerencia integral de proyectos de

inversión, donde la entidad receptora de los recursos desarrolla por su cuenta y riesgo
todas las actividades inherentes y necesarias para la consecución de los fines del
proyecto, recibiendo como contraprestación el monto fijado como valor del contrato.
Los bienes y servicios que obtenga el ente territorial se entregan al DNP o si los
entregue a la comunidad, lo hace en nombre del DNP.

c. Una operación conjunta donde el DNP entrega los recursos para que la entidad
territorial los ejecute sin que la entidad nacional pierda el control sobre los mismos,
caso en el que ambas entidades comparten los bienes, costos o gastos en proporción a
los recursos aportados al “Contratos Plan” (Contratos de Aporte), independientemente
que solo una de ellas sea la responsable de la compra o transformación de bienes o de
la prestación de servicios a la comunidad. El tratamiento contable es similar al que se
debe adoptar en desarrollo de una relación principal-agente señalado en el literal a.

También es pertinente indicar que si desde el mismo momento en que se formaliza el

acuerdo el DNP tiene la intención de ceder al Ente territorial el control sobre los bienes
desarrollados o adquiridos en cumplimiento del convenio o acuerdo, el tratamiento
contable para ambas entidades es el mismo indicado más adelante en el literal d.

Contaduría General de la Nación Régimen de 341

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

d. Cesión plena del control sobre los recursos entregados. Caso en el que el DNP debe
reconocer la entrega del dinero como una transferencia, la cual puede ser condicionada
o no condicionada, independientemente que para ello se ejecute una apropiación
presupuestal correspondiente a un proyecto de inversión.

Ahora bien, cuando se trate de la ejecución de dineros entregados por el DNP como
entidad principal a un tercero (agente) mediante un acuerdo cuya esencia económica
responda a una relación de agencia, señalado en el literal a., debe reconocerlos como
recursos entregados en administración mediante un débito en la subcuenta 190801 - En
administración de la cuenta 1908 RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN y un
crédito en las subcuentas y cuentas que correspondan a la naturaleza del recurso o que
identifiquen el origen del mismo.

Si este es el caso, el DNP (principal) mantiene el control sobre los recursos entregados, por
cuanto es quien decide sobre la destinación de los recursos y el uso de los bienes
obtenidos de su ejecución y obtiene los beneficios sobre el potencial de servicios o sobre
la capacidad que tienen esos recursos para generar recursos económicos futuros;
mientras que para la entidad que los recibe y ejecuta, los dineros en su poder constituyen
una obligación a favor del DNP.

En cumplimiento de lo anterior, con respaldo en los informes presentados por la entidad

que ejecuta los recursos (agente), la entidad principal (DNP) debe registrar los cambios
cualitativos que se generen en los recursos entregados, reconociendo un crédito en la
subcuenta 190801-En administración, de la cuenta la cuenta 1908 RECURSOS
ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN, y un débito en las subcuenta y cuentas que
correspondan a la naturaleza de los bienes o servicios adquiridos por la entidad que los
ejecuta (agente), independientemente que en el acuerdo jurídico suscrito PNUD utilice los
activos adquiridos por un determinado tiempo, por cuanto con ello se desarrollan
funciones propias del DNP.

4. Reconocimiento y medición de los recursos entregados en administración y de la

cartera derivada del convenio ICETEX

El Instituto Colombiano de Crédito Educativo y Estudios Técnicos en el Exterior – ICETEX,

transformado por la Ley Nº 1002 de 2005 en entidad financiera de naturaleza especial,
vinculada al Ministerio de Educación Nacional, no es una sociedad fiduciaria, por lo que la
entrega de recursos al “Fondo de Becas DNP-FONADE-ICETEX” en cumplimiento del
convenio “012 F 86”, debe reconocerse en la subcuenta 142402 En administración de la
cuenta 1424, en aplicación del Régimen de Contabilidad Pública RCP precedente; en tanto
que se deben registrar en la subcuenta 190801 En administración de la cuenta 1908

Contaduría General de la Nación Régimen de 342

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN, en desarrollo de lo dispuesto por la CGN

en la Resolución Nº 533 de 2015, mediante la cual expidió el nuevo Marco normativo
contable que deben aplicar las entidades de gobierno.

Como resultado de las operaciones realizadas por el ICETEX, a la luz de lo indicado en la

Norma de préstamos por cobrar del nuevo Marco normativo contable para entidades de
gobierno, y conforme a lo que establezca el reglamento operativo del fondo, el DNP debe
reconocer préstamos por cobrar cuando en el futuro espere la entrada de un flujo
financiero fijo o determinable por parte del funcionario, con independencia que
corresponda a un crédito total o parcialmente condonable, registrando un débito en la
subcuenta 141525 – Créditos a empleados, de la cuenta 1415 – PRÉSTAMOS
CONCEDIDOS. Tales préstamos se miden por el valor del desembolsado y deben
clasificarse en la categoría del costo amortizado.

Teniendo en cuenta que los recursos entregados en administración al ICETEX representan

recursos disponibles a favor del DNP y en beneficio a sus funcionarios, ambas entidades
deberán adoptar las estrategias necesarias para el suministro de la información suficiente
por parte del ICETEX acerca de la utilización de los recursos del fondo, de forma que
garantice que la información contable cumpla con las características de relevancia,
representación fiel y demás características de mejora contenidas en el Marco Conceptual
anexo a la Resolución N° 533 de 2015.

Así las cosas, si el DNP debe corregir la información contable publicada oficialmente,
debido a omisiones e inexactitudes ocurridas en el ICETEX al utilizar información fiable
que estuvo disponible en esa entidad al momento en que debió presentar los reportes al
DNP y que podría esperarse razonablemente que la hubiese conseguido y tenido en
cuenta en el reporte al DNP, como consecuencia de ello, corresponde (al DNP) corregir la
información contable en atención a lo dispuesto en el numeral 4.3., Capítulo VI. Normas
para la presentación de estados financieros y revelaciones, de las normas dispuestas en el
anexo a la Resolución N° 533 de 2015

5. Reconocimiento de los Derechos de Tránsito adeudados por entidades territoriales

que tienen vigente un acuerdo de reestructuración de pasivos

La Contaduría General de la Nación CGN, en el numeral 3.1 Depuración contable

permanente y sostenibilidad del anexo a la Resolución 357 de 2008, señala las
obligaciones frente al análisis, verificación y conciliación de la información, estableciendo
que las entidades contables públicas deben realizar permanentemente todas las gestiones
administrativas necesarias para depurar las cifras que afectan la situación patrimonial y la
razonabilidad de sus estados contables, en especial cuando se identifique que existen

Contaduría General de la Nación Régimen de 343

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

bienes, derechos u obligaciones inciertas o inexistentes, o cuando se distorsionen los

resultados del período, proceso para el que es imprescindible adoptar medidas
pertinentes a efectos de subsanar las omisiones de orden operativo y/o administrativo
para garantizar la confiabilidad de la información financiera, económica, social y
ambiental, lo cual debe constituirse en una práctica rutinaria, formalizada mediante
procedimientos administrativos internos, para que sea posible el análisis y seguimiento de
las posibles discrepancias entre diferentes informes financieros y ordenar los ajustes
contables correspondientes.

En desarrollo de un proceso de depuración de los saldos pendientes de cobro no es

procedente la simple eliminación de partidas, por lo que para ordenar ajustes contables
para reconocer, por ejemplo, cuando la cartera es incobrable, se puede considerar lo
señalado por la CGN en el procedimiento anexo a la Resolución N° 357 de 2008, numeral
3.11, el cual prevé la creación de un Comité Técnico de sostenibilidad Contable, como una
instancia asesora del área contable de las entidades que procura por la generación de
información cumpla con las características cualitativas de relevancia y representación fiel,
que si bien no es una condición sine qua non, es una instancia idónea para encargarse del
análisis del expediente y de recomendar la depuración de saldos contables, atendiendo los
procedimientos internos señalados para tal fin.

6. Reconocimiento de operaciones de vigencias anteriores cuyo reporte depende de las

entidades gestoras con los que el DNP suscrito “Contratos Plan” (Contratos de Aporte)
con entidades territoriales

Como se ha señalado previamente, es necesario que el DNP evalúe la esencia económica

de los hechos que surgen de la ejecución de recursos entregados a las entidades
territoriales mediante la suscripción de los denominados “Contratos Plan” (Contratos de
Aporte), por cuanto ello depende de lo establecido en las clausulas correspondientes.

Se recomienda aplicar el juicio profesional para corroborar, en relación con el caso

consultado, si efectivamente se trata de recursos entregados en administración o si, por el
contrario, el DNP transfiere el control de los recursos para que la Administración local los
ejecute y con ello se atienda o desarrollen sus funciones de cometido estatal del Ente
territorial. Por tanto, independientemente de la oportunidad en la entrega de la
información, el DNP previamente debe verificar qué tipo de transacción es la que se
realiza en el caso de los “Contratos Plan” (Contratos de Aporte), por cuanto, entre otras,
se pueden presentar las siguientes situaciones:

a. Entrega de recursos mediante una relación de agencia, donde la entidad cedente o

principal (DNP) mantiene el control sobre los mismos, posee derecho pleno sobre el

Contaduría General de la Nación Régimen de 344

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

potencial de servicio o sobre los beneficios económicos de estos y, como resultado de

su aplicación, se atiende únicamente el cometido estatal del DNP. El ente territorial no
entrega bienes y servicios a la población por su cuenta y riesgo y, cuando lo realiza, lo
hace por cuenta y riesgo del DNP.

Con respecto a este tipo de acuerdos se debe tener presente que, si desde el mismo
momento en que se formaliza el acuerdo, el DNP tiene la intención de ceder al Ente
territorial el control sobre los bienes o servicios desarrollados o adquiridos en
cumplimiento “Contratos Plan” (Contratos de Aporte), el tratamiento contable para
ambas entidades es el mismo indicado más adelante en el literal d.

b. Ejecución de recursos en el marco de un contrato de gerencia integral de proyectos de

inversión, donde la entidad receptora de los recursos desarrolla por su cuenta y riesgo
todas las actividades inherentes y necesarias para la consecución de los fines del
proyecto, recibiendo como contraprestación el monto fijado como valor del contrato.
Los bienes y servicios que obtenga el ente territorial se entregan al DNP o si los
entregue a la comunidad, lo hace en nombre del DNP.
c. Una operación conjunta donde el DNP entrega los recursos para que la entidad
territorial los ejecute sin que la entidad nacional pierda el control sobre los mismos,
caso en el que ambas entidades comparten los bienes, costos o gastos en proporción a
los recursos aportados al “Contratos Plan” (Contratos de Aporte), independientemente
que solo una de ellas sea la responsable de la compra o transformación de bienes o de
la prestación de servicios a la comunidad. El tratamiento contable es similar al que se
debe adoptar en desarrollo de una relación principal-agente señalado en el literal a.

También es pertinente indicar que si desde el mismo momento en que se formaliza el

acuerdo el DNP tiene la intención de ceder al Ente territorial el control sobre los bienes
desarrollados o adquiridos en cumplimiento del convenio o acuerdo, el tratamiento
contable para ambas entidades es el mismo indicado más adelante en el literal d.

d. Cesión plena del control sobre los recursos entregados. Caso en el que el DNP debe
reconocer la entrega del dinero como una transferencia, la cual puede ser condicionada
o no condicionada, independientemente que para ello se ejecute una apropiación
presupuestal correspondiente a un proyecto de inversión.

Ahora bien, en el marco de lo acordado en ese tipo de contratos, se deben adelantar

todas las gestiones correspondientes para exigir a la entidad territorial el suministro
oportuno de la información que le permita ordenar los ajustes contables
correspondientes. Pero si ocurre lo descrito en la consulta, el DNP puede efectuar el
registro contable y ordenar el ajuste a la información contable si ello se realiza antes de la

Contaduría General de la Nación Régimen de 345

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

fecha de autorización para la publicación de los estados financieros, de acuerdo con las
políticas contables adoptadas por esa entidad.

Pero si la información se obtiene en fecha posterior a aquella en que se autorizó la

publicación de los estados financieros, debido a omisiones e inexactitudes ocurridas en la
entidad territorial al no suministrar información fiable que estuvo disponible en esa
entidad al momento en que debió presentar los reportes al DNP y que podría esperarse
razonablemente que la hubiese conseguido, el DNP debe tratar esos ajustes de
conformidad con lo señalado en el numeral 4.3 del Capítulo VI, de las normas que se
anexan a la Resolución Nº 533 de 2015, es decir, como la corrección de un error,
reexpresando la información contable solo en el caso que el ajuste sea material.

7. Saldos al 31 de diciembre de 2016 y Saldos al 1 de enero de 2017

En relación con la transición en el Sistema Integrado de Información Financiera SIIF

Nación, la entidad deberá atender las instrucciones que la CGN entrega anualmente
mediante un instructivo específico en relación con el cambio de periodo contable, el cual
se dará a conocer oportunamente y que también será publicado en la página web de esta
entidad.

Lo anterior en consideración de lo dispuesto por la CGN en la Resolución Nº 693 de 2016,

mediante la cual se modificó el cronograma de aplicación del Marco Normativo para
Entidades de Gobierno, incorporado al Régimen de Contabilidad Pública mediante la
Resolución N° 533 de 2015, y la regulación emitida en concordancia con el cronograma de
aplicación de dicho Marco Normativo.

Adicionalmente, como consecuencia del aplazamiento decidido mediante la citada

Resolución Nº 693 de 2016, la CGN expidió la Resolución N° 706 de 2016, mediante la cual
se reglamenta la información a reportar, los requisitos y los plazos de envío a la
Contaduría General de la Nación.

***

CONCEPTO No. 20172000000221 DEL 05-01-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Inventarios
TEMAS Propiedades, planta y equipo
Ingresos sin contraprestación

Contaduría General de la Nación Régimen de 346

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Tratamiento contable de los hechos derivados de la ejecución

SUBTEMAS
de convenios y/o contratos interadministrativos

Doctora
MARIA FERNANDA PRIETO ACOSTA
Subdirectora Financiera
Departamento para la Prosperidad Social DPS
Bogotá D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a su petición radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el Nº

20165500068602 de fecha 13 de octubre de 2016, donde solicita se indique el
procedimiento para el reconocimiento contable bajo el nuevo Marco normativo contable
que deben atender las entidades de gobierno expedido por la Contaduría General de la
nación (CGN) mediante la Resolución Nº 533 de 2015, frente los señalado por la CGN en
los siguientes conceptos:

 Concepto Nº 20142000005261 del 20 de marzo de 2014 donde se indicó el

procedimiento contable en relación con los hechos originados en la ejecución de
contratos interadministrativos de gerencia integral de proyectos para la construcción,
mejora y reparación de obras, suscritos con FONADE, y

 Concepto Nº 20106144612 del 20 de agosto de 2010 donde se señaló el

procedimiento para el reconocimiento contable de los convenios interadministrativos
de obras de infraestructura suscritos con municipios.

En particular, el Departamento para la Prosperidad Social (DPS) consulta lo siguiente:

1. Señalar el tratamiento contable para reconocer los hechos que se derivan de la

ejecución de contratos interadministrativos de gerencia integral de proyectos para la
construcción, mejora y reparación de obras, suscritos con FONADE.

Sobre este caso, también se consulta sobre el registro contable para reconocer la
legalización o recibo de obras mediante actas de entrega parcial de obras, cuando la
intención es ceder gratuitamente a otros entes públicos los bienes obtenidos.

Al respecto, si la CGN señala que la legalización del recibo parcial de obras debe
reconocerse en al grupo 15 INVENTARIOS, también se indaga por el sistema de valuación
de estos, por la medición posterior y el reconocimiento del deterioro.
Contaduría General de la Nación Régimen de 347
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

2. Indicar el procedimiento contable para reconocer los hechos relacionados con la

ejecución de convenios interadministrativos de obras de infraestructura suscritos con
entidades territoriales y, en particular, solicita concepto frente al tratamiento contable de
las obras recibidas por el DPS que serán entregadas gratuitamente a otra entidad, si
reconocen o no como inventarios, la cuenta para su clasificación y la aplicación del
deterioro.

CONSIDERACIONES

I. CONSIDERACIONES TRANSVERSALES

El nuevo Marco normativo contable dispuesto como anexo a la Resolución Nº 533 de

2015, en el numeral 5 define las pautas básicas o macro-reglas que orientan el proceso de
generación de información a cargo de las entidades de gobierno, señalando, entre otros,
los siguientes principios:

“(…) Devengo:los hechos económicos se reconocen en el momento en que suceden, con

independencia del instante en que se produce el flujo de efectivo o equivalentes al
efectivo que se deriva de estos, es decir, el reconocimiento se efectúa cuando surgen los
derechos y obligaciones, o cuando la transacción u operación originada por el hecho
incide en los resultados del periodo.

Esencia sobre forma:las transacciones y otros hechos económicos de las entidades se

reconocen atendiendo a su esencia económica, independientemente de la forma legal que
da origen a los mismos. (…)” (Subrayados fuera de texto)

El citado Marco Conceptual para la preparación y presentación de información financiera

de las entidades de gobierno que se encuentran bajo el ámbito de aplicación de la
Resolución Nº 533 de 2015, en relación con la definición de los activos, señala lo
siguiente:

“6.1.1 Activos

Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y de
los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a)
usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio,
c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d) beneficiarse de la
revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de efectivo.

Contaduría General de la Nación Régimen de 348

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El control implica la capacidad de la entidad para usar un recurso o definir el uso que un
tercero debe darle, para obtener potencial de servicio o para generar beneficios
económicos futuros. Al evaluar si existe o no control sobre un recurso, una entidad debe
tener en cuenta, entre otros aspectos: la titularidad legal, el acceso al recurso o la
capacidad de un tercero para negar o restringir su uso, la forma de garantizar que el
recurso se use para los fines previstos y la existencia de un derecho exigible sobre el
potencial de servicio o sobre la capacidad de generar beneficios económicos derivados del
recurso.

En algunas circunstancias, el control del activo es concomitante con la titularidad jurídica

del recurso; no obstante, esta última no es esencial a efecto de determinar la existencia
del activo y el control sobre este. La titularidad jurídica sobre el activo no necesariamente
es suficiente para que se cumplan las condiciones de control. Por ejemplo, una entidad
puede ser la dueña jurídica del activo, pero si los riesgos y beneficios asociados al activo se
han transferido sustancialmente, dicha entidad no puede reconocer el activo así conserve
la titularidad jurídica del mismo. (…)

El potencial de servicio de un activo es la capacidad que tiene dicho recurso para prestar
servicios que contribuyen a la consecución de los objetivos de la entidad sin generar,
necesariamente, flujos de efectivo.

Los beneficios económicos futuros incorporados a un activo son el potencial que tiene
dicho activo para contribuir, directa o indirectamente, a generar flujos de efectivo y otros
equivalentes al efectivo. Estos beneficios también pueden traducirse en la capacidad que
tiene un recurso para reducir los flujos futuros de salida de efectivo…

Para determinar si un recurso cumple con las condiciones para el reconocimiento como
activo, las entidades realizarán juicios profesionales que aborden, de manera integral, los
elementos de la definición de Activo, anteriormente referidos. Cuando se presenten
transacciones de traslado o intercambio de activos entre entidades públicas, se
establecerá la entidad que debe reconocer el activo, a fin de que se garantice el
reconocimiento en una sola entidad. (…) (Subrayados fuera de texto)

II. CONSIDERACIONES RELACIONADAS CON LOS CONTRATOS INTERADMINISTRATIVOS

DE GERENCIA INTEGRAL DE PROYECTOS

Respecto de la interpretación de lo pactado en convenios o contratos

interadministrativos, en el contexto del modelo de Gerencia integral de proyectos, en
particular, sobre la definición y alcance de tal modelo y la titularidad de los rendimientos

Contaduría General de la Nación Régimen de 349

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

financieros, entre otros aspectos, el Consejo de Estado en el concepto 11001-03-06-000-

2008-00013-00 del 30 de abril de 2008, manifestó:

“(…) Con base en las anteriores consideraciones podemos concluir que, Fonade ha
interpretado cuando celebra contratos de gerencia integral de proyectos, que asume bajo
su responsabilidad en su calidad de agente principal la ejecución de los mismos y para tal
efecto, desarrolla por su cuenta y riesgo todas las actividades inherentes y necesarias para
la consecución de los fines del proyecto, y como contraprestación recibe el monto
establecido como valor del contrato.Si el desembolso tiene la condición de pago
anticipado, este ingresa como un recurso propio de Fonade y los rendimientos financieros
provenientes de esos recursos provenientes de las operaciones de inversión de su
portafolio, son de su propiedad, sin perjuicio de la destinación que pueda darles en la
financiación de gastos del mismo proyecto, en virtud del principio de autonomía de la
voluntad que rige la actividad contractual. En caso contrario si son recibidos en calidad de
anticipos, los rendimientos financieros son reintegrados al tesoro en acatamiento de las
disposiciones que regulan la materia, en razón a su naturaleza.” (Subrayado fuera de
texto)

Las Normas para el reconocimiento, medición, revelación y presentación de los hechos

económicos en las entidades de gobierno, anexas a la Resolución Nº 533 de 2015, en los
numerales 9 y 10 del Capítulo I Activos, señalan:

“9. INVENTARIOS

a.1. Reconocimiento

Se reconocerán como inventarios, los activos adquiridos, los que se encuentren en

proceso de transformación y los producidos, así como los productos agrícolas, que se
tengan con la intención de a) comercializarse en el curso normal de la operación, b)
distribuirse en forma gratuita o a precios de no mercado en el curso normal de la
operación, o c) transformarse o consumirse en actividades de producción de bienes o
prestación de servicios. (…)

9.2 Medición inicial

Los inventarios se medirán por el costo de adquisición o transformación. (…)

10. PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO

10.1 Reconocimiento

Contaduría General de la Nación Régimen de 350

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Se reconocerán como propiedades, planta y equipo, a) los activos tangibles empleados por
la entidad para la producción o suministro de bienes, para la prestación de servicios y para
propósitos administrativos; b) los bienes muebles que se tengan para generar ingresos
producto de su arrendamiento; y c) los bienes inmuebles arrendados por un valor inferior
al valor de mercado del arrendamiento. Estos activos se caracterizan porque no se espera
venderlos en el curso de las actividades ordinarias de la entidad y se prevé usarlos durante
más de un periodo contable. (…)” (Subrayados fuera de texto)

II. EN RELACIÓN CON LA EJECUCIÓN DE CONVENIOS INTERADMINISTRATIVO DE

COOPERACIÓN O ASICIACIÓN

Las Normas para el reconocimiento, medición, revelación y presentación de los hechos

económicos en las entidades de gobierno, anexas a la Resolución Nº 533 de 2015, en el
numeral 7 del Capítulo I Activos, señalan lo siguiente:

“7. ACUERDOS CONJUNTOS

Un acuerdo conjunto es un acuerdo que se celebra para realizar una operación conjunta o
un negocio conjunto, en el cual dos o más partes mantienen control conjunto de modo
que las decisiones sobre las actividades relevantes requieren el consentimiento unánime
de las partes que comparten el control.

La clasificación de un acuerdo conjunto como una operación conjunta o un negocio

conjunto dependerá de los derechos y obligaciones de las partes con respecto al acuerdo.

7.1. Operación conjunta

Una operación conjunta es un acuerdo conjunto mediante el cual las partes que tienen
control conjunto, tienen derechos respecto de los activos y responsabilidades frente a los
pasivos relacionados con el acuerdo. Cada una de las partes se denomina operador
conjunto.

Las operaciones conjuntas no implican el establecimiento de una entidad, sino el uso de

activos y otros recursos de las entidades. Cada entidad participante usa sus activos para el
desarrollo de la operación; incurre en gastos, costos y pasivos, y obtiene recursos del
crédito como parte de sus obligaciones. El acuerdo celebrado proporciona el medio por el
cual el ingreso por la venta o suministro del producto o servicio, y los gastos y costos en
los que se incurra se comparten entre las entidades que controlan conjuntamente la
operación.

Contaduría General de la Nación Régimen de 351

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

En consecuencia, un operador conjunto reconocerá sus activos, pasivos, ingresos, gastos y

costos, en relación con su participación en la operación conjunta, así como su
participación en los activos, pasivos, ingresos, gastos y costos, originados en la operación
conjunta. Para efectos de la medición y revelación, se seguirán los criterios definidos en
las normas aplicables”. (Subrayados fuera de texto)

III. CONSIDERACIONES EN RELACIÓN CON LA CESIÓN PLENA DEL CONTROL SOBRE

RECURSOS ENTREGADOS EN DESARROLLO DE UN CONVENIO INTERADMINISTRATIVO

Las Normas para el reconocimiento, medición, revelación y presentación de los hechos

económicos en las entidades de gobierno, anexas a la Resolución Nº 533 de 2015, en el
Capítulo IV Ingresos, numeral 1, dispone lo siguiente:

“1. INGRESOS DE TRANSACCIONES SIN CONTRAPRESTACIÓN

10.1 Criterio general de reconocimiento

Se reconocerán como ingresos de transacciones sin contraprestación, los recursos,

monetarios o no monetarios, que reciba la entidad sin que deba entregar a cambio una
contraprestación que se aproxime al valor de mercado del recurso que se recibe, es decir,
la entidad no entrega nada a cambio del recurso recibido o si lo hace, el valor entregado
es menor al valor de mercado del recurso recibido. También se reconocerán como
ingresos de transacciones sin contraprestación aquellos que obtenga la entidad dada la
facultada legal que esta tenga para exigir cobros a cambio de bienes, derechos o servicios
que no tienen valor de mercado y que son suministrados únicamente por el gobierno.

Son típicos ingresos de transacciones sin contraprestación, los impuestos, las

transferencias, las retribuciones (tasas, derechos de explotación, derechos de tránsito,
entre otros), los aportes sobre la nómina y las rentas parafiscales.

Un ingreso de una transacción sin contraprestación se reconocerá cuando: a) la entidad

tenga el control sobre el activo, b) sea probable que fluyan, a la entidad, beneficios
económicos futuros o potencial de servicio asociados con el activo; y c) el valor del activo
pueda ser medido con fiabilidad. (…)” (Subrayado fuera de texto)

El numeral 1.3., Capítulo IV Ingresos, de las Normas antes citadas, en relación al

reconocimiento de ingresos sin contraprestación por concepto de transferencias, señala lo
siguiente:

“1.3 Transferencias

Contaduría General de la Nación Régimen de 352

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Los ingresos por transferencias corresponden a ingresos por transacciones sin

contraprestación, recibidos de terceros, por conceptos tales como: recursos que recibe la
entidad de otras entidades públicas, condonaciones de deudas, asunción de deudas por
parte de terceros, multas, sanciones, bienes declarados a favor de la Nación, bienes
expropiados y donaciones”. (Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

El procedimiento contable para reconocer los hechos que surgen de la ejecución de

recursos entregados a entidades de derecho público o privado mediante la suscripción de
acuerdos o convenios depende de lo establecido en las clausulas correspondientes en ese
tipo de actos jurídicos, por cuanto son estas las que determinan la realidad económica
subyacente para los eventos que surgen de su cumplimiento, razón por la que es
indispensable aplicar el juicio profesional.

Las estipulaciones acordadas, entre otros aspectos, son las que establecen la naturaleza
jurídica del acuerdo, objeto pactado, alcance del mismo, entidad responsable de la
ejecución, tipo o naturaleza y cantidad de recursos que aportan las entidades
participantes, los derechos y obligaciones de las partes, entidad que tiene el control sobre
los recursos ejecutados, entidad que controla los bienes construidos, desarrollados o
adquiridos en desarrollo del proyecto, entidad que cumple sus objetivos misionales como
resultado de la ejecución del convenio, entidad que ejerce como principal en esa relación
interinstitucional, si alguna entidad participa como simple agente y las formalidades para
la legalización de los dineros ejecutados, entre otros aspectos.

Efectuada la anterior evaluación y frente al caso consultado, entre otras, se pueden

identificar las siguientes situaciones:

a. Entrega de recursos mediante una relación de agencia, donde la entidad cedente o

principal (DPS) mantiene el control sobre los mismos, posee derecho pleno sobre el
potencial de servicio o sobre los beneficios económicos de estos y, como resultado de
su aplicación, se atiende únicamente el cometido estatal del DPS. El ente territorial no
entrega bienes y servicios a la población por su cuenta y riesgo y, cuando lo realiza, lo
hace por cuenta y riesgo del DPS.

Con respecto a este tipo de acuerdos se debe tener presente que, si desde el mismo
momento en que se formaliza el acuerdo, el DPS tiene la intención de ceder al ente
territorial el control sobre los bienes o servicios desarrollados o adquiridos en
cumplimiento “Contratos Plan” (Contratos de Aporte), el tratamiento contable para
ambas entidades es el mismo indicado más adelante en el literal d.

Contaduría General de la Nación Régimen de 353

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

b. Ejecución de recursos en el marco de un contrato de gerencia integral de proyectos de

inversión, donde la entidad receptora de los recursos (FONADE) desarrolla por su
cuenta y riesgo todas las actividades inherentes y necesarias para la consecución de los
fines del proyecto, recibiendo como contraprestación el monto fijado como valor del
contrato. Los bienes y servicios que obtenga el ente territorial se entregan al DPS o si
los entregue a la comunidad, lo hace en nombre del DPS.

c. Una operación conjunta donde el DPS entrega los recursos para que otra entidad
(receptora o gestora) los ejecute sin que la entidad nacional pierda el control sobre los
mismos, caso en el que ambas entidades comparten los bienes, costos o gastos en
proporción a los recursos aportados, independientemente que solo una de ellas sea la
responsable de la compra o transformación de bienes o de la prestación de servicios a
la comunidad. El tratamiento contable es similar al que se debe adoptar en desarrollo
de una relación principal-agente señalado en el literal a.

También es pertinente indicar que si desde el mismo momento en que se formaliza el

acuerdo el DPS tiene la intención de ceder al tercero el control sobre los bienes
desarrollados o adquiridos en cumplimiento del convenio o acuerdo, el tratamiento
contable para ambas entidades es el mismo indicado más adelante en el literal d.

d. Cesión plena del control sobre los recursos entregados. Caso en el que el DPS debe
reconocer la entrega del dinero como una transferencia, la cual puede ser condicionada
o no condicionada, independientemente que para ello se ejecute una apropiación
presupuestal correspondiente a un proyecto de inversión.

Para los casos antes citados, el procedimiento contable es el que se indica a continuación:

I) ENTREGA DE RECURSOS MEDIANTE UNA RELACIÓN DE AGENCIA (PRINCIPAL –

AGENTE)

Se presenta una relación de agencia en desarrollo de un convenio interadministrativo

suscrito entre diferentes entidades públicas cuando una entidad (principal) entrega
recursos a otra (agente), para que esta última se encargue de la gestión o ejecución de los
mismos, siendo la entidad principal quien mantiene el control y la titularidad sobre los
recursos entregados, pues es la que decide sobre su destinación. En este tipo de acuerdos,
con la utilización de los recursos se desarrolla el cometido estatal de la entidad principal,
por tanto esta tiene derechos sobre el potencial de servicios o sobre la capacidad de tales
recursos para generar beneficios económicos futuros, independientemente que la entidad
ejecutora pueda recibir una compensación monetaria por la gestión realizada.

Contaduría General de la Nación Régimen de 354

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

En este caso, al entregar los recursos la entidad cedente (principal) reconocerá un derecho
mediante un débito en la subcuenta 190801 - En administración, de la cuenta 1908
RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN y un crédito en la subcuenta y cuenta que
corresponda a la naturaleza de los recursos trasladados. En tanto, la entidad gestora o
receptora (agente) acredita la subcuenta 290201 - En administración, de la cuenta 2902
RECURSOS RECIBIDOS EN ADMINISTRACIÓN y debita la subcuenta respectiva de la cuenta
1110 DEPÓSITOS EN INSTITUCIONES FINANCIERAS.

En una relación de agencia, la entidad principal reconoce las obligaciones adquiridas por la
entidad gestora mediante un débito en la subcuenta correspondiente de la cuenta que
represente los costos o gastos ejecutados o los bienes obtenidos, por ejemplo, en la
cuenta 1615-CONSTRUCCIONES EN CURSO si trata de bienes que cumplen las condiciones
para esta clasificación y, como contrapartida, un crédito a la subcuenta correspondiente
de la cuenta 2401-ADQUISICIÓN DE BIENES Y SERVICIOS NACIONALES o 2406-
ADQUISICIÓN DE BIENES Y SERVICIOS DEL EXTERIOR, cuenta que se debita con el pago
realizado por la entidad responsable de la gestión o agente.

Con el pago de las obligaciones financiadas con los recursos recibidos en administración, la
entidad gestora debita la subcuenta 290201 - En administración, de la cuenta 2902
RECURSOS RECIBIDOS EN ADMINISTRACIÓN y acredita la subcuenta respectiva de la
cuenta 1110 DEPÓSITOS EN INSTITUCIONES FINANCIERAS. En tanto, la entidad principal
debita las subcuentas y cuentas representativas de los pasivos pagados por la gestora y
acredita la subcuenta 190801 - En administración, de la cuenta 1908 RECURSOS
ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN

Para controlar ejecución del proyecto y presentar informes a la entidad principal, la

entidad ejecutora o agente debe registrar en cuentas de orden los activos y los gastos en
la cuenta 8355-EJECUCIÓN DE PROYECTOS DE INVERSIÓN y los pasivos e ingresos en la
cuenta 9355-EJECUCIÓN DE PROYECTOS DE INVERSIÓN.

Cuando se acuerda que la entidad gestora puede utilizar parte de los recursos entregados
en administración como compensación por la actividad realizada, se reconoce tal cesión
como gastos por concepto de transferencias o subvenciones, en tanto que la entidad
ejecutora debe reconocer la operación recíproca como un ingreso por el mismo concepto.

II) EJECUCIÓN DE RECURSOS MEDIANTE UN CONTRATO INTERADMINISTRATIVO DE

GERENCIA INTEGRAL DE PROYECTOS

La ejecución de recursos mediante la suscripción de acuerdos jurídicos que respondan al

“Modelo de gerencia integral de proyectos” se presenta cuando una entidad (contratante)

Contaduría General de la Nación Régimen de 355

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

entrega recursos a otra (contratista) para que esta última desarrolle por su cuenta y riesgo
todas las actividades inherentes y necesarias para la consecución de los fines del proyecto,
recibiendo como contraprestación el monto fijado como valor del contrato o convenio.
Esta es una de las particularidades que diferencian este “Modelo” de aquel que tipifica la
entrega y recibo de recursos en administración.

La entidad contratista, como agente principal y bajo su responsabilidad se obliga a

entregar plenamente ejecutado un determinado proyecto, garantizando la ejecución del
mismo por su cuenta y riesgo. Este suele ser el modelo de contratación utilizado por
FONADE para desarrollar parte de su cometido estatal, tal como lo señaló el Consejo de
Estadomediante el concepto Nº 11001-03-06-000-2008-00013-00 del 30 de abril de 2008.

En tal caso, el procedimiento contable a cargo de las entidades involucradas es el que se

indica a continuación:

1. Tratamiento contable de la entrega anticipada de recursos

El registro contable de la entrega de recursos dependerá de la naturaleza del desembolso;

es decir, si tienen la condición de un pago anticipado o de un anticipo o si se trata del
pago de obligaciones reconocidas previamente derivadas de la obtención de bienes o
servicios.

La entrega de recursos a título de anticipo a la entidad contratista se debe registrar en la

contabilidad de la entidad contratante mediante un débito en la subcuenta 190601
Anticipos sobre convenios y acuerdos de la cuenta 1906 -AVANCES Y ANTICIPOS
ENTREGADOS y si el giro efectuado corresponde a un “pago anticipado” se registra un
débito en la subcuenta 190514 Bienes y servicios de la cuenta 1905 – BIENES Y SERVICIOS
PAGADOS POR ANTICIPADOS, el crédito se efectúa en la subcuenta correspondiente de la
cuenta 1110-DEPÓSITOS EN INSTITUCIONES FINANCIERAS, si es que la entidad dispone de
esos recursos. En la entidad contratista como entidad recíproca, por ejemplo FONADE, se
debe reconocer el pasivo correspondiente según la naturaleza del efectivo recibo, ya sea
como “anticipo recibido” o como “ingresos recibidos por anticipado”.

En ese orden, los saldos acumulados en las cuentas 1906-AVANCES Y ANTICIPOS

ENTREGADOS o 1905 – BIENES Y SERVICIOS PAGADOS POR ANTICIPADOS disminuirán con
ocasión de las legalizaciones que efectúe FONADE, según se ilustra en el siguiente
apartado.

2. Recibo de los bienes

Contaduría General de la Nación Régimen de 356

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

La entidad contratante reconoce en su contabilidad los bienes recibidos en desarrollo de

un contrato interadministrativo de gestión integral de proyectos cuando le hayan sido
transferidos tanto los riesgos como las ventajas sustanciales en relación a estos. Para tal
efecto los clasifica considerando la destinación futura prevista para esos bienes. Por tanto,
cuando ha previsto ceder los bienes recibidos a otra entidad pública en una operación sin
contraprestación, se deben reconocer como inventarios, no se reconocen como
propiedades, planta y equipo por cuanto no serán utilizados por la entidad y tampoco son
propiedades de inversión debido a que no estarán dispuestos para generar ingresos
producto de su arrendamiento.

Así las cosas, si la entidad contratante recibe obras o infraestructuras con el propósito
cederlas a otra entidad pública en una operación sin contraprestación debe registrarlas
mediante un debito en la subcuenta 151003 Construcciones de la Cuenta 1510
MERCANCIAS EN EXISTENCIA, en tanto que si la obra se recibe gradualmente con base en
la suscripción de actas de recibo de parcial de obras o un documento debidamente
certificado por el interventor o agente dispuesto por la entidad, se debita la subcuenta
152002 Construcciones de la Cuenta 1520 PRODUCTOS EN PROCESO. En ambas
situaciones se acredita la subcuenta correspondiente de la cuenta 1906 – AVANCES Y
ANTICIPOS ENTREGADOS ó de la cuenta 1905 PAGOS ANTICIPADOS DE BIENES Y
SERVICIOS, dependiendo de la naturaleza de la entrega anticipada de recursos y, cuando
la cuantificación de los bienes o servicios recibidos exceda los giros realizados por la
entidad contratante, la diferencia se reconoce acreditando la subcuenta respectiva, de la
cuenta 2401 - ADQUISICIÓN DE BIENES Y SERVICIOS NACIONALES.

En este caso en particular, el inventario debe reconocerse por el costo de adquisición, de

conformidad con lo señalado en el apartado 9.2.1, numeral 9, del Capítulo I ACTIVOS de
las normas que se anexan a la Resolución Nº 533 de 2015, por cuanto el proceso de
transformación es realizado por cuenta y riesgo de la entidad contratista, como ocurre con
FONADE.

3. Tratamiento contable de los rendimientos financieros.

Dependiendo del acuerdo de las partes y conforme al pronunciamiento del Consejo de

Estado en el concepto 11001-03-06-000-2008-00013-00 del 30 de abril de 2008, los
rendimientos financieros que provengan de los recursos girados a título de anticipo o de
pago anticipado, requieren un reconocimiento contable diferenciado, según se indica a
continuación:

3.1. Reconocimiento de los rendimientos financieros originados en un anticipo

Contaduría General de la Nación Régimen de 357

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Si la entrega responde a la naturaleza de un pago anticipado, el contratista asume el

control sobre el efectivo recibido y, por tanto, los rendimientos financieros que
eventualmente pueda obtener como producto de operaciones de inversión de su
portafolio, son de su propiedad, sin perjuicio de la destinación que pueda darles en la
financiación de gastos del mismo proyecto, en virtud del principio de autonomía de la
voluntad que rige la actividad contractual. En caso contrario, si los desembolsos son
recibidos por el contratista en calidad de anticipo, los rendimientos financieros que se
generen, en razón a su naturaleza, se deberán reintegrar al Tesoro en acatamiento de las
disposiciones que regulan la materia.

Sí los rendimientos financieros provienen de los giros realizados a título de anticipo y por
razón de la normatividad que dispone el reintegro al Tesoro central, corresponde al
entidad contratante reconocer el hecho, debitando la subcuenta 138490 Otras cuentas
por cobrar de la cuenta 1384 –OTRAS CUENTAS POR COBRAR, y acreditando la subcuenta
480201 – Intereses sobre depósitos en instituciones financieras, de la cuenta 4802–
FINANCIEROS.

Los rendimientos financieros originados en los recursos girados en calidad de pago

anticipado, no generan registro de derecho ni ingreso alguno para la entidad contratando,
toda vez que le pertenecen a la contratista.

3.2 Reconocimiento de los rendimientos financieros revertidos al Convenio.

Cuando en el marco de un convenio de gestión integral suscrito con FONADE se establezca

el compromiso de aportar y revertir los rendimientos al proyecto, incrementándose los
recursos disponibles en la cuenta bancaria exclusiva para el Convenio, con la aprobación
por la instancia definida en el mismo, en la contabilidad del DPS se reconocerá el hecho
debitando la subcuenta 138490 Otras cuentas por cobrar de la cuenta 1384-OTRAS
CUENTAS POR COBRAR y acreditando la subcuenta 480290 – Otros ingresos financieros,
de la cuenta 4802 – FINANCIEROS.

Dado que el convenio dispone de los nuevos recursos en la cuenta bancaria de su

exclusividad, una vez asignados los recursos a los proyectos aprobados por la instancia
competente, es necesario que las partes determinen si tales recursos tienen la calidad de
anticipo o pago anticipado para efectuar la reclasificación del derecho señalado en el
apartado anterior a la cuentas representativas de los anticipos entregados o de los gastos
pagados por anticipado, según el caso.

4. Entrega al beneficiario final de los bienes adquiridos o desarrollados en cumplimiento

del acuerdo suscrito con la entidad contratista

Contaduría General de la Nación Régimen de 358

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Cuando se realiza la entrega bienes a otras entidades en una operación sin

contraprestación, transfiriendo con ello el control, riesgos y ventajas sustanciales sobre los
mismos, por ejemplo, la infraestructura que conforma una obra pública, la entidad debe
reconocer ese hecho económico cuando se concrete la cesión mediante débito en la
subcuenta 542307 Bienes entregados sin contraprestación de la cuenta 5423 OTRAS
TRANSFERENCIAS, si la receptora es una entidad de gobierno, o en la subcuenta 542407
Bienes entregados sin contraprestación de la cuenta 5424 SUBVENCIONES si se trata de
una empresa de derecho público o privado, acreditando las subcuentas y cuentas que
correspondan a la naturaleza de los bienes cedidos.

Cuando la entidad cedente mantiene la titularidad sobre los bienes entregados,

adicionalmente debe controlarlo en cuentas de orden deudoras, para lo cual debitará la
subcuenta 834704-Propiedades, planta y equipo, de la cuenta 8347-BIENES ENTREGADOS
A TERCEROS y acreditará la subcuenta 891518-Bienes entregados a terceros de la cuenta
8915 – DEUDORAS DE CONTROL POR CONTRA (CR).

Por su parte, si la entidad receptora hace parte del ámbito de aplicación del Régimen de
Contabilidad Pública, debe incorporar el activo en su sistema de información contable
mediante un débito en la cuenta del activo que corresponda a la naturaleza y el uso
previsto para el bien. En tal caso, si se trata de una entidad de gobierno debe acreditar la
subcuenta 442807-Bienes recibidos sin contraprestación de la cuenta 4428-OTRAS
TRANSFERENCIAS y, si la entidad receptora es una empresa, incorpora el activo y reconoce
un ingreso acreditando la subcuenta 443005-Subvención por recursos transferidos por el
gobierno de la cuenta 4430-SUBVENCIONES.

Cuando los bienes se entregan directamente a la ciudadanía en procura del desarrollo, el

bienestar y la participación de la comunidad en la gestión y el control de los recursos y
bienes públicos, cediéndoles con ello control sobre los mismos, la entidad cedente
reconocer tal hecho mediante un débito en la subcuenta que corresponda a la naturaleza
del hecho económico de la cuenta 5507-DESARROLLO COMUNITARIO Y BIENESTAR SOCIAL
u otra subcuenta de las cuentas del GRUPO 55 – GASTO PUBLICO SOCIAL, según la
naturaleza del bien y/o servicio entregado.

III) OPERACIÓN CONJUNTA ADELANTADA MEDIANTE UN CONVENIO

INTERADMINISTRATIVO DE COOPERACIÓN O ASOCIACIÓN

Una operación conjunta se realiza cuando dos o más entidades públicas, en condiciones
de igualdad, suscriben un convenio interadministrativo, aportando cada cual recursos
monetarios y no monetarios, siendo una de las participantes (la entidad gestora o

Contaduría General de la Nación Régimen de 359

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

ejecutora del proyecto) la encargada de construir o adquirir bienes con destino a las
entidades intervinientes, de suministrar bienes a terceros o de atender necesidades de la
población, por su cuenta y riesgo.

En desarrollo de la operación conjunta, las entidades aportantes junto con la entidad

gestora, unen esfuerzos, por ejemplo, para el diseño, interventoría y construcción de
obras públicas, en tanto que la entidad gestora, además de su capacidad para adelantar la
gestión contractual relacionada con la ordenación del gasto, también puede aportar
recursos propios y recibir en ocasiones recursos como compensación o comisión
monetaria por tal gestión.

El acuerdo celebrado constituye el mecanismo para que cada una de las entidades
involucradas desarrollen su cometido estatal, razón por la cual comparten los bienes,
costos o gastos en proporción a los recursos aportados al convenio, independientemente
que una de ellas sea gestora, incorpore todos los recursos a su presupuesto y se
responsabilice de la construcción o adquisición bienes y/o del suministro de servicios a la
comunidad. En este contexto, cada entidad debe reconocer sus activos, pasivos, ingresos,
gastos y costos en relación con su participación en el acuerdo conjunto y, para efectos de
la medición y revelación, se seguirán los criterios definidos en las normas que se anexan a
la Resolución Nº 533 de 2015.

En una operación conjunta la entidad gestora no tiene el control sobre los recursos
recibidos por cuanto los debe destinar de la forma y con las especificaciones señaladas por
la entidad aportante, dando cuenta por escrito sobre su utilización y, cuando no se
cumplen las condiciones establecidas o no utilice la totalidad de los mismos, debe
reintegrarlos a la entidad aportante o de origen.

Es importante tener presente que si desde el mismo momento en que se formaliza el

acuerdo una entidad que aporta recursos financieros tiene la intención de ceder a la
entidad ejecutora o gestora el control sobre los bienes desarrollados o adquiridos en
cumplimiento del convenio o acuerdo, el tratamiento contable debe ser el señalado en el
numeral IV) de estas conclusiones.

En un acuerdo conjunto el tratamiento contable es similar al que se presenta en una

relación de agencia, tal como se indicó el apartado I) de estas conclusiones; por tanto, con
la entrega de los recursos, la entidad cedente debita la subcuenta 190801 - En
administración, de la cuenta 1908 RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN y
acredita las subcuenta y cuenta que corresponda a la naturaleza de los recursos
trasladados. En tanto, la entidad gestora debe acreditar la subcuenta 290201 - En

Contaduría General de la Nación Régimen de 360

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

administración, de la cuenta 2902 RECURSOS RECIBIDOS EN ADMINISTRACIÓN y debitar la

subcuenta respectiva de la cuenta 1110 DEPÓSITOS EN INSTITUCIONES FINANCIERAS.

Las obligaciones adquiridas por la entidad gestora del convenio se reconocen en la

contabilidad de las entidades que aportan los recursos mediante un débito en la
subcuenta correspondiente de la cuenta que represente los costos o gastos ejecutados o
los bienes obtenidos, por ejemplo, se debita la cuenta 1615-CONSTRUCCIONES EN CURSO
si trata de bienes que cumplen las condiciones requeridas para clasificarles en esa cuenta
y si ha previsto entregarlos en una operación sin contraprestación a una entidad diferente
a la gestora, deben registrarse en la cuenta que corresponda a la naturaleza del bien
recibido en el grupo 15 INVENTARIOS; como contrapartida, se debe acreditar la subcuenta
correspondiente de la cuenta 2401-ADQUISICIÓN DE BIENES Y SERVICIOS NACIONALES o
2406-ADQUISICIÓN DE BIENES Y SERVICIOS DEL EXTERIOR, cuenta que se debita en el
momento en que la entidad gestora efectúe el pago respectivo.

Con el pago de las obligaciones financiadas con los recursos recibidos en administración, la
entidad gestora debita la subcuenta 290201 - En administración, de la cuenta 2902
RECURSOS RECIBIDOS EN ADMINISTRACIÓN y acredita la subcuenta respectiva de la
cuenta 1110 DEPÓSITOS EN INSTITUCIONES FINANCIERAS. En tanto, las entidades que
aportan recursos debitan las subcuentas y cuentas representativas de los pasivos pagados
por la gestora y acreditan la subcuenta 190801 - En administración, de la cuenta 1908
RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN

Para controlar ejecución del proyecto y presentar informes a cada una de las entidades
que intervienen en el proyecto acordado, la entidad ejecutora o gestora debe registrar en
cuentas de orden los activos y los gastos en la cuenta 8355-EJECUCIÓN DE PROYECTOS DE
INVERSIÓN y los pasivos e ingresos en la cuenta 9355-EJECUCIÓN DE PROYECTOS DE
INVERSIÓN.

Adicionalmente, los rendimientos financieros generados por los recursos en

administración debe reconocerlos la entidad gestora como un mayor valor del efectivo y
un crédito en la subcuenta 290201 - En administración, de la cuenta 2902 RECURSOS
RECIBIDOS EN ADMINISTRACIÓN. Del otro lado, la entidad aportante registra tal operación
mediante un débito la subcuenta 190801 - En administración, de la cuenta 1908
RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN y un crédito en la subcuenta 480232
Rendimientos sobre recursos entregados en administración de la cuenta 4802 (INGRESOS)
FINANCIEROS.

Cuando la entidad aportante hace parte del gobierno nacional, en el momento en que gire
los recursos a la Dirección General del Tesoro Nacional de acuerdo con lo establecido en el

Contaduría General de la Nación Régimen de 361

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

convenio, la entidad receptora o ejecutara debe proceder a disminuir el valor tanto de los
recursos recibidos en administración como de los depósitos en instituciones financieras.

Por su parte, cuando la entidad que entrega los recursos hace parte del nivel nacional, con
la información suministrada por la entidad ejecutora, debe reconocer ese hecho mediante
un crédito en la subcuenta 190801 - En administración, de la cuenta 1908 RECURSOS
ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN, y debitará la subcuenta y cuenta que corresponda a
la naturaleza de la operación recíproca con la Dirección General del Tesoro Nacional, de
acurdo con el procedimiento previsto por la CGN en el marco de los dispuesto mediante
Resolución Nº 533 de 2015.

Cuando la entidad aportante incorpora en su contabilidad los bienes obtenidos en

desarrollo del convenio y posteriormente decide entregarlos a la entidad ejecutora en una
operación sin contraprestación, cediendo todos los riesgos y las ventajas sustanciales en
relación con el activo, por el neto resultante de la baja en cuentas del activo se registra
como un gasto por concepto de transferencias o subvenciones, según el tipo de entidad
receptora.

Cuando se acuerda que la entidad gestora puede utilizar parte de los recursos entregados
en administración como compensación por la actividad realizada, se reconoce tal cesión
como gastos por concepto de transferencias o subvenciones, en tanto que la entidad
ejecutora debe reconocer la operación recíproca como un ingreso por el mismo concepto.

IV) TRANSFERENCIA PLENA DEL CONTROL SOBRE LOS RECURSOS EN UNA OPERACIÓN
SIN CONTRAPRESTACIÓN

Cuando una entidad pública transfiere plenamente el control de los recursos que entrega
a otra entidad pública en desarrollo de un determinado convenio interadministrativo; es
decir, que la entidad receptora, entre otros aspectos, puede decidir el propósito al cual se
destinan los recursos, obtiene sustancialmente los beneficios económicos o el potencial se
servicios que se espera fluyan de los recursos o bienes obtenidos en desarrollo del
convenio, puede restringir el acceso de terceras personas a tales beneficios y asume
sustancialmente los riesgos asociados con los activos recibidos o adquiridos, según el caso.

En este caso la entidad que entrega de los dineros cediendo el control sobre los mismos,
debe reconocer ese hecho mediante un debito en el subcuenta que mejor describa el
propósito para el que se realiza la entrega de la cuenta 5423- OTRAS TRANSFERENCIAS, si
la entidad receptora o destinataria es otra entidad de gobierno, en las subcuentas de la
cuenta 5424 SUBVENCIONES, si se trata de una empresa pública o privada.

Contaduría General de la Nación Régimen de 362

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Sin embargo, cuando en la transferencia de los dineros se han impuesto condiciones

contractuales, que de no cumplirse implicarían la obligación legal para la entidad
receptora de reintegrar esos recursos, hasta tanto se cumplan las condiciones
establecidas contractualmente para su reconocimiento como gasto, la entidad cedente
debe registrar la entrega mediante un débito en la subcuenta 198604-Gasto diferido por
transferencia condicionadas de la cuenta 1986-ACTIVOS DIFERIDOS cuando la entidad
receptora o comodataria es otra entidad de gobierno; en tanto, que se reconocerá un
débito en la subcuenta 198606-Gasto diferido por subvenciones condicionadas, cuando la
entidad receptora es una empresa pública o privada. El activo diferido se amortizará con
el cumplimiento de las condiciones.

RECONOCIMIENTO DEL DETERIORO DE LOS INVENTARIOS

De conformidad con lo señalado en el apartado 9.3, numeral 9, Capítulo I ACTIVOS de las

normas dispuestas en el anexo a la Resolución Nº 533 de 2015, los inventarios que se
mantengan para ser distribuidos en forma gratuita o a precios de no mercado se miden al
menor valor entre el costo y el costo de reposición. El costo de reposición se determina
conforme a lo definido en el Marco Conceptual anexo a la Resolución Nº 533 de 2015; por
tanto, si el costo de reposición es inferior al costo del inventario, la diferencia
corresponderá al deterioro de este último.

El reconocimiento inicial del deterioro del inventario, así como cualquier aumento de este,
afectará el gasto en el resultado del periodo y, cuando las circunstancias que causaron el
deterioro dejen de existir, se revertirá su valor, de manera que el nuevo valor contable sea
el menor entre el costo y el valor neto de realización o costo de reposición, según
corresponda. El valor del deterioro que se revierta se reconocerá como ingreso en el
resultado del periodo.

***

CONCEPTO No. 20172000000771 DE 16-01-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Inventarios y costos de animales de laboratorio
Propiedades planta y equipo
TEMAS
Otros activos
Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Costeo de animales de laboratorio
SUBTEMAS
Activos totalmente depreciados
Contaduría General de la Nación Régimen de 363
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Clasificación de los libros y publicaciones de investigación y

consulta.

Doctora
NIDIA MERCEDES IGIRIO ARIAS
Instituto Nacional de Salud
Bogotá D.C.

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación con N°

2016550007797-2 del 30 de noviembre de 2016, donde nos solicita se indiquen los
procedimientos a seguir, con miras a la implementación del nuevo marco normativo en los
siguientes puntos:

1. INVENTARIOS Y COSTOS ANIMALES DE LABORATORIO

La entidad Instituto Nacional de Salud dentro de su cometido estatal tiene la producción
de bienes y dentro de ellos animales de laboratorio, y que por su complejidad
actualmente no han podido ser costeados, por tanto el manejo de los inventarios no está
optimizado.

Adicionalmente, dentro del nuevo Marco Normativo la situación se vuelve aún más
compleja, por la identificación y clasificación que debe realizarse a los mismos para su
contabilización, entre otros teniendo en cuenta su destino final, que para el caso que nos
ocupa animales de laboratorio en la entidad se producen para tres: consumo dentro de
otros procesos productivos, experimentación y comercialización.

Igualmente la comercialización se puede realizar dentro de cualquiera de las etapas

productivas como son: lactantes, desteto y adultos. También en las mismas se presentan
muertes.

El costeo de estos animales no ha podido realizarse, por no contar la entidad con un

software especializado, asesoría técnica, entre otros.

2. PROPIEDAD, PLANTA Y EQUIPO — BIENES MUEBLES

La entidad Instituto Nacional de Salud, actualmente cuenta con equipo médico y

científico, para el desarrollo de las actividades propias de su cometido estatal como es la
producción de bienes, prestación de servicios e investigación. Dentro de ellos además de
los que están en uso y vienen siendo depreciados de acuerdo al Régimen de Contabilidad

Contaduría General de la Nación Régimen de 364

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Pública, también hay algunos que ya fueron depreciados totalmente, pero que siguen
estando al servicio.

Con el propósito de poder cumplir los requerimientos para contabilización y revelación de

estos y todos los elementos que conforman la Propiedad, Planta y Equipo en el nuevo
Marco Normativo, se requiere adelantar un proceso de estudio técnico que nos genere
toda la información necesaria para atender lo mencionado. Sin embargo, no se cuenta con
personal capacitado para adelantarlo, ni con los recursos económicos, ni técnicos para
poder llevarlo a cabo en la presente vigencia. Por lo tanto, se solicita se indique qué
parámetros podría tener en cuenta la entidad a fin de poder cumplir dentro de los plazos
actualmente establecidos.

3. OTROS ACTIVOS: LIBROS Y PUBLICACIONES

La entidad Instituto Nacional de Salud, cuenta con la Biblioteca José Celestino Mutis, que
funciona dentro de las instalaciones físicas de la misma, pero que presta sus servicios a
particulares a ningún costo. Conforman el inventario de la misma libros, revistas, impresos
y publicaciones médico — científicas que actualmente se reflejan en la cuenta contable
1960- Otros Activos — Libros y publicaciones de investigación y consulta, pero el valor de
la mayoría de éstos es histórico.

Se solicita concepto sobre si dentro del nuevo Marco Normativo, éstas deberían seguir
reflejándose dentro de los activos, o si solo deben ser revelados.”

CONSIDERACIONES

La Contaduría General de la Nación (CGN) expidió la Resolución N° 533 de 2015 y sus

modificaciones, mediante la cual se incorpora como parte integrante de Régimen de
Contabilidad Pública, el Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de la
Información Financiera y las Normas para el Reconocimiento, Medición, Revelación y
Presentación de los Hechos Económicos aplicable a las entidades definidas en el artículo
segundo de dicha resolución.

El Instituto Nacional de Salud se encuentra dentro de las entidades sujetas al ámbito de

aplicación de la Resolución N° 533 de 2015 y sus modificaciones.
La Resolución N° 693 del 06 de diciembre de 2016 determina:

“ARTÍCULO 1º. Modifíquese el artículo 4º de la Resolución N° 533 de 2015, por la cual se

incorpora, en el Régimen de Contabilidad Pública, el Marco Normativo aplicable a
Entidades de Gobierno y se dictan otras disposiciones, el cual quedará así:

Contaduría General de la Nación Régimen de 365

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

ARTÍCULO 4º. Cronograma. El cronograma de aplicación del marco normativo anexo a la

presente resolución, comprende dos períodos: preparación obligatoria y primer periodo
de aplicación.

Período de preparación obligatoria. Es el comprendido entre la fecha de publicación de la

presente Resolución y el 31 de diciembre de 2017. En este período, las entidades
formularán y ejecutarán, bajo el liderazgo de la alta dirección, los planes de acción
relacionados con la preparación para la implementación obligatoria del marco normativo,
teniendo en cuenta los plazos y requisitos que establezca la CGN.

Dentro del plan de acción deberá considerarse que al 1º de enero de 2018, las entidades
determinarán los saldos iniciales de los activos, pasivos, patrimonio y cuentas de orden,
de acuerdo con los criterios del nuevo marco normativo, y los cargará en los sistemas de
información, para dar inicio al primer periodo de aplicación.

Para las entidades del ámbito del Sistema Integrado de Información Financiera (SIIF
Nación), la Contaduría General de la Nación definirá el procedimiento de cargue de saldos
iniciales en este Sistema.

Primer periodo de aplicación. Es el comprendido entre el 1º de enero y el 31 de diciembre

de 2018. Durante este periodo, la contabilidad se llevará bajo el nuevo marco normativo
para todos los efectos.

A 31 de diciembre de 2018, las entidades presentarán los primeros estados financieros

con sus respectivas notas bajo el nuevo marco normativo, así:

a. Estado de situación financiera a 31 de diciembre de 2018

b. Estado de resultados del 1º de enero al 31 de diciembre de 2018
c. Estado de cambios en el patrimonio del 1º de enero al 31 de diciembre del 2018
d. Estado de flujo de efectivo del 1º de enero al 31 de diciembre de 2018

Parágrafo 1. Los estados financieros presentados en el primer periodo de aplicación (a 31

de diciembre de 2018) no se compararán con los del periodo anterior.

ARTÍCULO 2º. Para efectos de la aplicación del Instructivo 002 del 8 de octubre de 2015,
mediante el cual se imparten las Instrucciones para la transición al Marco Normativo para
Entidades de Gobierno, se entenderá que la fecha de transición es el 1º de enero de 2018
y que, para la determinación de los saldos iniciales a esta fecha, se tomará como punto de
partida los saldos registrados a 31 de diciembre de 2017.

Contaduría General de la Nación Régimen de 366

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

ARTÍCULO 3º. Modifíquese el artículo 3º de la Resolución N° 620 del 26 de noviembre de

2015, por la cual se incorpora el Catálogo General de Cuentas al Marco Normativo para
Entidades de Gobierno, el cual quedará así:

ARTÍCULO 3º. VIGENCIA. La presente Resolución rige a partir de la fecha de su publicación

en el Diario Oficial, de conformidad con el artículo 119 de la Ley 489 de 1998, y tiene
vigencia a partir del 1º de enero de 2018.” (…)

Respecto, a los temas consultados me permito atenderlos en los siguientes términos:

1. INVENTARIOS Y COSTOS ANIMALES DE LABORATORIO

La norma de Inventarios contenida en el Marco normativo adjunto a la Resolución N° 533

de 2015, dispone:

1.1 Inventarios

“Reconocimiento: Se reconocerán como inventarios, los activos adquiridos, los que se

encuentren en proceso de transformación y los producidos, así como los productos
agrícolas, que se tengan con la intención de a) comercializarse en el curso normal de la
operación, b) distribuirse en forma gratuita o a precios de no mercado en el curso normal
de la operación, o c) transformarse o consumirse en actividades de producción de bienes
o prestación de servicios. (…)

Medición inicial: Los inventarios se medirán por el costo de adquisición o transformación.

Los inventarios de un prestador de servicios se medirán por los costos en los que se haya
incurrido y que estén asociados con la prestación del servicio.

Costo de adquisición: El costo de adquisición de los inventarios incluirá el precio de

compra, los aranceles y otros impuestos no recuperables, el transporte y otras
erogaciones necesarias para colocar los inventarios en condiciones de uso o
comercialización.

Los descuentos, las rebajas y otras partidas similares afectarán el valor del inventario, del
costo de ventas o del ingreso, dependiendo de si el inventario que los originó se
encuentra en existencia, se vendió o se consumió en la prestación del servicio y de si dicha
venta o consumo se efectuó durante el periodo contable o en periodos anteriores. Los
costos de financiación asociados con la adquisición de inventarios que, de acuerdo con lo
estipulado en la Norma de Costos de Financiación, cumplan con los requisitos establecidos

Contaduría General de la Nación Régimen de 367

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

para calificarse como activos aptos, se capitalizarán atendiendo lo establecido en la citada

Norma. (…)

Costos de transformación: Los costos de transformación estarán conformados por las

erogaciones y cargos directos e indirectos relacionados con la producción de bienes y la
prestación de servicios. Para la determinación de los costos de transformación, se
implementarán sistemas de costos de acuerdo con el proceso productivo.

Producción de bienes: El costo de transformación de los bienes estará determinado por el

valor de los inventarios utilizados y de los cargos asociados con la transformación de las
materias primas en productos terminados. También harán parte del costo, el
mantenimiento, las depreciaciones y amortizaciones de activos directamente relacionados
con la elaboración de bienes, las cuales se calcularán de acuerdo con lo previsto en las
Normas de Propiedades, Planta y Equipo, y Activos Intangibles, según corresponda. Los
costos de financiación asociados con la producción de inventarios que, de acuerdo con lo
estipulado en la Norma de Costos de Financiación, cumplan con los requisitos establecidos
para calificarse como activos aptos, se capitalizarán atendiendo lo establecido en la citada
Norma.

La distribución de los costos indirectos fijos a los costos de transformación se basará en el

nivel real de uso de los medios de producción. En consecuencia, el total de los costos
indirectos fijos hará parte del costo de transformación de los inventarios.

No se incluirán en los costos de transformación, y por ende se reconocerán como gasto en

el resultado del periodo, los siguientes: las cantidades anormales de desperdicio de
materiales, de mano de obra o de otros costos de transformación; los costos de
almacenamiento, a menos que sean necesarios para el proceso de fabricación; los costos
indirectos de administración que no hayan contribuido a la condición y ubicación actuales
de los inventarios; y los costos de disposición.

Cuando el proceso de producción dé lugar a la fabricación simultánea de más de un

producto y los costos de transformación de cada tipo de producto no sean identificables
por separado, se distribuirá, entre los productos, el costo total en que se haya incurrido
hasta el punto de separación, utilizando bases uniformes y racionales. La distribución
podrá basarse en el valor de mercado de cada producto, ya sea como producción en
curso, o como producto terminado. En caso de que los subproductos no posean un valor
significativo, podrán medirse al valor neto de realización, deduciendo esa cantidad del
costo del producto principal.

Contaduría General de la Nación Régimen de 368

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Cuando la entidad produzca bienes, acumulará las erogaciones y cargos relacionados con
la producción de estos en las cuentas de costos de transformación. El costo de los bienes
para la venta o para la distribución en forma gratuita o a precios de no mercado, se
trasladará al inventario de productos terminados o al inventario de productos en proceso,
según corresponda. (…)

Técnicas de medición: Las técnicas para la medición del costo de los inventarios, tales
como el método del costo estándar o el método de los minoristas, se podrán utilizar
siempre que el resultado de aplicarlos se aproxime al costo. Los costos estándares se
establecerán a partir de niveles normales de consumo de materias primas, suministros,
mano de obra, eficiencia y utilización de la capacidad. En este caso, las condiciones de
cálculo se revisarán de forma regular y, si es preciso, se cambiarán los estándares siempre
y cuando esas condiciones hayan variado. (…)

Sistema de inventario y fórmulas del cálculo del costo los inventarios se llevarán utilizando
el sistema de inventario permanente. Para efectos de valoración y determinación de los
costos, se aplicarán los métodos de Primeras en Entrar Primeras en Salir (PEPS), costo
promedio o identificación específica. No se aceptará como método de valuación, el de
Últimas en Entrar Primeras en Salir (UEPS). Cuando la naturaleza y uso de los inventarios
sean similares, se utilizará el mismo método de valuación.
Medición posterior: Con posterioridad al reconocimiento inicial, los inventarios que se
esperan comercializar se medirán al menor valor entre el costo y el valor neto de
realización. Los inventarios que se mantengan para ser distribuidos en forma gratuita o a
precios de no mercado, así como los que se tengan para consumir en la producción de
bienes o la prestación servicios que van a ser distribuidos en forma gratuita o a precios de
no mercado, se medirán al menor valor entre el costo y el costo de reposición.

1.2 Activos Biológicos

“Reconocimiento: Se reconocerán como activos biológicos, los animales vivos y las

plantas, que se empleen en el desarrollo de la actividad agrícola. No se reconocerán como
activos biológicos las plantas productoras es decir, las empleadas en la elaboración o
suministro de productos agrícolas, que se espera produzcan productos agrícolas durante
más de un periodo contable y tengan una probabilidad remota de ser vendidas como
producto agrícola, a excepción de las ventas incidentales de raleos y podas.

Dichas plantas productoras se reconocerán de acuerdo con la Norma de Propiedades,

Planta y Equipo. Una actividad agrícola es la gestión que realiza la entidad para la
transformación biológica y la recolección de activos biológicos a fin de venderlos,
distribuirlos en forma gratuita o a precios de no mercado, consumirlos u obtener de ellos

Contaduría General de la Nación Régimen de 369

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

productos agrícolas u otros activos biológicos adicionales que se esperan vender, distribuir
en forma gratuita o a precios de no mercado o consumir.

La transformación biológica de los activos comprende los procesos de crecimiento,

degradación, producción y procreación, que son la causa de los cambios cualitativos o
cuantitativos en los activos biológicos. Los productos agrícolas son los productos
recolectados que proceden de los activos biológicos de la entidad.

Los activos biológicos que se utilicen para investigación, educación, seguridad, transporte,
entretenimiento, esparcimiento, control de aduanas o para cualquier otra actividad que
no sea una actividad agrícola, se contabilizarán de acuerdo con la Norma de Propiedades,
Planta y Equipo.

Los desembolsos relacionados con el proceso de transformación del activo biológico se

reconocerán como gasto en el resultado del periodo si el activo biológico se mide a valor
de mercado menos los costos de disposición o al costo de reposición. En caso de que se
mida al costo, los desembolsos relacionados con el proceso de transformación
incrementarán su valor.

Los productos agrícolas que provengan de los activos biológicos o plantas productoras se
reconocerán, en el punto de cosecha o recolección, como inventarios o activos biológicos
según corresponda. La cosecha o recolección es la separación del producto del activo
biológico o el cese de los procesos vitales de un activo biológico.

Medición inicial: Un activo biológico se medirá al valor de mercado menos los costos de
disposición. La diferencia entre el valor de mercado menos los costos de disposición y el
precio de compra del activo biológico se reconocerá como ingreso o gasto en el resultado
del periodo. Los demás costos asociados con la transacción se reconocerán como gasto en
el resultado del periodo.

Si el valor de mercado no se puede determinar en forma fiable, el activo biológico se

medirá por su costo de reposición y si no hay una medición fiable del costo de reposición,
la entidad medirá el activo al costo, el cual comprende todas las erogaciones directamente
relacionadas con la adquisición del activo biológico y con su proceso de transformación. El
valor de mercado y el costo de reposición se determinarán conforme a lo definido en el
Marco Conceptual para estas bases de medición. (…)

Medición posterior: Con posterioridad al reconocimiento, los activos biológicos que se

esperen vender a precios de mercado se medirán al valor de mercado menos los costos de
disposición o, a falta de este, por el costo de reposición. Por su parte, los activos

Contaduría General de la Nación Régimen de 370

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

biológicos que se esperan distribuir en forma gratuita o a precios de no mercado, se

medirán por el costo de reposición. Cualquier diferencia entre el valor en libros del activo
biológico y el valor de mercado menos los costos de disposición, o el costo de reposición,
se reconocerá como ingreso o gasto en el resultado del periodo.

En ocasiones, el costo de un activo biológico podrá emplearse como una aproximación del
valor de mercado o del costo de reposición. Esto sucederá cuando el activo biológico no
haya tenido una transformación biológica significativa desde cuando se haya incurrido en
los primeros costos o, cuando se espere que no sea importante el impacto de la
transformación biológica en el valor del activo biológico. (…)

Si el valor de mercado o el costo de reposición no se pueden medir en forma fiable, el

activo biológico se medirá posteriormente por su costo menos la amortización acumulada
menos el deterioro acumulado. Una vez que el valor de mercado o el costo de reposición
de estos activos biológicos se pueda medir fiablemente, la entidad los medirá a su valor de
mercado menos los costos de disposición o al costo de reposición, según corresponda.
Para el cálculo de la amortización, la entidad considerará los mismos criterios que
establece la Norma de Propiedades, Planta y Equipo para determinar la depreciación. En
relación con el deterioro, considerará lo estipulado en la Norma de Deterioro del Valor de
los Activos Generadores de Efectivo y en la Norma de Deterioro del Valor de los Activos
No Generadores de efectivo.” (Subrayados fuera de texto)

2. PROPIEDAD, PLANTA Y EQUIPO — BIENES MUEBLES

La norma de Propiedades, planta y equipo contenida en el Marco normativo adjunto a la

Resolución N° 533 de 2015, dispone:

“Reconocimiento: Se reconocerán como propiedades, planta y equipo, a) los activos

tangibles empleados por la entidad para la producción o suministro de bienes, para la
prestación de servicios y para propósitos administrativos; b) los bienes muebles que se
tengan para generar ingresos producto de su arrendamiento; y c) los bienes inmuebles
arrendados por un valor inferior al valor de mercado del arrendamiento. Estos activos se
caracterizan porque no se espera venderlos en el curso de las actividades ordinarias de la
entidad y se prevé usarlos durante más de un periodo contable.

Por otra parte, es pertinente tener en cuenta que en el Régimen de Contabilidad Pública
precedente se encuentra establecido en el Procedimiento de Propiedades, planta y
equipo: Numerales “11 REVISION DE LA VIDA UTIL. La vida útil de las propiedades, planta y
equipo debe revisarse anualmente y, si las expectativas difieren significativamente de las
estimaciones previas, por razones tales como adiciones o mejoras, avances tecnológicos,

Contaduría General de la Nación Régimen de 371

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

políticas de mantenimiento y reparaciones, obsolescencia u otros factores, podrá fijarse

una vida útil diferente, registrando el efecto a partir del período contable en el cual se
efectúe el cambio; 12 DEPRECIACIÓN DE BIENES USADOS. La depreciación de los bienes
usados, adquiridos o incorporados, se debe determinar tomando como base la vida útil
restante, de acuerdo con las condiciones naturales y la capacidad de producción o de
servicio de los mismos.” (Subrayados fuera de texto)

3. OTROS ACTIVOS: LIBROS Y PUBLICACIONES.

El Marco conceptual contenido en el Anexo a la Resolución N° 533 de 2015, establece:

“6.1.1. Activos

Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y de
los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a)
usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio,
c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d) beneficiarse de la
revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de efectivo.
El control implica la capacidad de la entidad para usar un recurso o definir el uso que un
tercero debe darle, para obtener potencial de servicio o para generar beneficios
económicos futuros. Al evaluar si existe o no control sobre un recurso, una entidad debe
tener en cuenta, entre otros aspectos: la titularidad legal, el acceso al recurso o la
capacidad de un tercero para negar o restringir su uso, la forma de garantizar que el
recurso se use para los fines previstos y la existencia de un derecho exigible sobre el
potencial de servicio o sobre la capacidad de generar beneficios económicos derivados del
recurso.

En algunas circunstancias, el control del activo es concomitante con la titularidad jurídica

del recurso; no obstante, esta última no es esencial a efecto de determinar la existencia
del activo y el control sobre este. La titularidad jurídica sobre el activo no necesariamente
es suficiente para que se cumplan las condiciones de control. Por ejemplo, una entidad
puede ser la dueña jurídica del activo, pero si los riesgos y beneficios asociados al activo se
han transferido sustancialmente, dicha entidad no pude reconocer el activo así conserve
la titularidad jurídica del mismo. (…)

Para determinar si un recurso cumple con las condiciones para el reconocimiento como
activo, las entidades realizarán juicios profesionales que aborden, de manera integral, los
elementos de la definición de Activo, anteriormente referidos. Cuando se presenten
transacciones de traslado o intercambio de activos entre entidades públicas, se

Contaduría General de la Nación Régimen de 372

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

establecerá la entidad que debe reconocer el activo, a fin de que se garantice el

reconocimiento en una sola entidad. (…)” (Subrayado fuera del texto)

CONCLUSIONES

La entidad deberá acogerse a lo establecido en la Resolución N° 693 del 06 de diciembre

de 2016 “Por la cual se modifica el cronograma de aplicación del Marco Normativo para
Entidades de Gobierno, incorporado el Régimen de Contabilidad Pública mediante la
Resolución N° 533 de 2015, y la regulación emitida en concordancia con el cronograma de
aplicación de dicho Marco Normativo”.

Sin embargo, las entidades de gobierno continuarán reportando información en las

condiciones y plazos definidos por la Contaduría General de la Nación, conforme a lo
establecido en el Régimen de Contabilidad Pública expedido mediante la Resolución N°
354 de 2007, y lo deberán hacer hasta el 31 de diciembre de 2017, fecha a partir de la
cual determinarán los saldos iniciales de los activos, pasivos, patrimonio y cuentas de
orden, de acuerdo con los criterios del nuevo Marco Normativo, y los cargarán en los
sistemas de información, para dar inicio al primer periodo de aplicación de lo establecido
en la Resolución N° 533 de 2015, el cual fue modificado mediante la Resolución N° 693 del
6 de diciembre de 2016.

Con base en las consideraciones expuestas, se da respuesta a los interrogantes en el

orden planteado en su comunicación:

1. La entidad deberá identificar si en los manejos de animales se cumplen los criterios para
el reconocimiento de inventarios o de activos biológicos. En cuanto a los inventarios
deberá implementar u optimizar un sistema de costos que le permita dar cumplimiento a
lo establecido en el nuevo Marco Normativo Aplicable a las Entidades de Gobierno, en
especial de cara a los requerimientos de la norma de Inventarios.

2. Si bien es cierto que existen dificultades de distinto orden para la implementación del
Marco normativo anexo a la Resolución N° 533, también lo es que los propósitos de
conceder un año adicional para la preparación de dicha información, según lo estipulado
en la Resolución N° 693 de 2016; apuntan a generar las condiciones para que las entidades
cuenten con el tiempo suficiente para efectuar las gestiones administrativas y financieras
que permitan destinar recursos para adelantar los procedimientos necesarios con el fin
de cumplir a cabalidad con la normatividad dentro de los plazos establecidos.

Por otra parte, cuando los activos han sido totalmente depreciados y aún se encuentran
en uso por la entidad, significa que se ha omitido la norma que obliga la revisión anual de
vida útil y el método de depreciación de los activos depreciables a efectos de ajustar
Contaduría General de la Nación Régimen de 373
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

oportunamente los factores que determinan el valor en libros y evitar con ello que se
deprecien en su totalidad cuando aún se encuentran generando beneficios económicos o
cuando aún reportan un potencial de servicios.

Bajo esas circunstancias, se requiere realizar ajustes en la información contable, a efectos

presentar la realidad económica de los mismos, por lo cual la Entidad deberá realizar un
nuevo avalúo técnico a los activos para proceder a dar de baja el valor en libros registrado
y alternamente reconocer el nuevo valor como costo de los bienes, los cuales deberán ser
depreciado por la vida útil restante. Paralelamente, se deben descargar o retirar los saldos
registrados contablemente con anterioridad en cada caso, incluyendo lo relativo a las
valorizaciones o desvalorizaciones.
Es preciso advertir que el procedimiento anteriormente señalado está orientado a
solucionar una situación extraordinaria y que no podrá considerarse como un mecanismo
ordinario para solventar prácticas inapropiadas mediante las cuales se desconoce la
regulación contable expedida por la CGN.
Posteriormente, para efectos de la determinación de los saldos iniciales de las
propiedades, planta y equipo en la fecha de transición al nuevo Marco Normativo anexo a
la Resolución N° 533 de 2015, el Instructivo N° 002 de 2015 establece una serie de
actividades, entre las cuales se destaca la medición iniciales de cada partida de una clase
de propiedad, planta y equipo mediante tres alternativas: i) al costo, determinado bajo los
criterios establecidos en el anexo a la Resolución N° 533 de 2015, menos depreciaciones y
pérdidas por deterioro de valor a la fecha de transición; ii) al valor de mercado, al costo de
reposición o al costo de reposición a nuevo depreciado determinados a través de un
avalúo técnico en la fecha de transición; o iii) al valor actualizado en un periodo anterior,
siempre que este valor sea comparable, en la fecha de actualización, con el valor de
mercado o con el costo depreciado que tendría el elemento si se hubieran aplicado los
criterios establecidos en el nuevo Marco Normativo, y ajustado para reflejar cambios en
un índice general o específico de precios.

Por lo anterior, la entidad deberá evaluar si a partir del avalúo técnico anteriormente
señalado, le es viable aplicar la alternativa tres dispuesta en el literal d) del numeral 1.1.9
del Instructivo N° 002 de 2015 o si en su defecto le es más apropiado adoptar alguna de
las otras opciones señaladas en el mismo numeral, para garantizar así que los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco Normativo cumplan con los criterios de reconocimiento,
medición, presentación y revelación establecidos en el anexo de la Resolución N° 533 de
2015 y en dicho Instructivo.

Para efectos de no incurrir en el futuro en nuevas omisiones, es preciso advertir que la

nueva regulación contable señala que el valor residual, la vida útil y el método de
depreciación deberán ser revisados, como mínimo, al término de cada periodo contable y
Contaduría General de la Nación Régimen de 374
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

que, de existir un cambio significativo en alguna de estas variables, se contabilizará como

un cambio en una estimación contable, de conformidad con la Norma de Políticas
Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Corrección de Errores.

3. En lo referente a los libros y publicaciones de investigación y consulta, la entidad deberá

identificar si dichos bienes cumplen con la noción de activo o si por el contrario, deben ser
reconocidos como gastos del período. En caso de que los libros correspondan a activos, la
entidad deberá reconocerlos como bienes históricos y culturales si existe un acto jurídico
que los declare como tales; de no ser así, se registrarán en el grupo 16 PROPIEDAD
PLANTA Y EQUIPO, en la cuenta 1681 BIENES DE ARTE Y CULTURA, Subcuenta 168107
Libros y publicaciones de investigación y consulta.

Cuando los libros se reconozcan como gastos se podrá llevar el detalle de los elementos
que han sido adquiridos en cuentas de orden de control, y efectuar las revelaciones que
sean necesarias para los usuarios de la información contable, todo ello sin perjuicio del
control administrativo que deba llevar la entidad.

***

CONCEPTO No. 20172000001141 DEL 25-01-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMA Inventarios
Costo de reposición aplicable a los inventarios de terrenos urbanos y
SUBTEMA construcciones tomando como base el valor en libros a la fecha de cierre
previa al momento de la transición

Doctor
ORLANDO URIBE VILLA
Secretario de Despacho
Secretaría de Hacienda
Medellín - Antioquía

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 20165500079812 el 9 de diciembre de 2016, en la cual solicita concepto sobre lo
siguiente:

Contaduría General de la Nación Régimen de 375

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Según lo indicado en el Instructivo No. 002 del 08 de octubre de 2015 y los inventarios del
ISVIMED:

¿Para efectos de la transición, el costo de reposición aplicable para lo registrado en las

subcuentas 151002-Terrenos Urbanos y 151003-Construcciones, será el mismo valor que
se tiene contabilizado en estas cuentas a la fecha de análisis?, esto considerando lo
indicado en el Marco Conceptual para el costo de reposición. Adicionalmente la Entidad
indica que el valor de los terrenos urbanos adquiridos a través de cesión gratuita y
reasentamientos se actualiza anualmente según la información reportada por la oficina de
Catastro municipal; así mismo, el valor de las construcciones se actualiza mensualmente
con base en la información reportada por la entidad fiduciaria encargada del fideicomiso
de los proyectos habitacionales.

Al respecto me permito indicar que:

CONSIDERACIONES

- El Marco Conceptual contenido en el anexo a la Resolución No. 533 de 2015, emitida por
la CGN, indica:

“6.3.4.4 Costo de reposición

El costo de reposición corresponde a la contraprestación más baja requerida para

reemplazar el potencial de servicio restante de un activo o los beneficios económicos
incorporados a este. …

Según este criterio, los activos se miden por los recursos que se tendrían que sacrificar
para reponer un activo que proporcione el mismo potencial de servicio o los beneficios
económicos del activo existente. El costo de reposición refleja la situación específica de un
activo para la entidad. ...

Dado que las entidades usualmente adquieren sus activos por los medios más económicos
disponibles, el costo de reposición refleja los procesos de adquisición o construcción que
la entidad sigue generalmente.

Aunque en muchos casos, la sustitución más económica del potencial de servicio será
comprando un activo que sea similar al que se controla, el costo de reposición se basa en
un activo alternativo si esa opción proporciona el mismo potencial de servicio o los
mismos beneficios económicos a un precio más bajo. La determinación del costo de

Contaduría General de la Nación Régimen de 376

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

reposición de un activo según las bases de una decisión óptima refleja las necesidades
potenciales del servicio prestado por el activo.” (Subrayado fuera del texto)

- El anexo al Instructivo No. 002 de 2015 indica para los inventarios:

“1.1.8. Inventarios (…)

Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes: (…)

f) Determinar el costo de reposición de los inventarios que se mantengan para ser

distribuidos en forma gratuita o a precios de no mercado, así como los que se tengan para
consumir en la prestación de servicios o la producción de bienes, que se vayan a distribuir
en forma gratuita o a precios de no mercado.” (Subrayado fuera del texto)

CONCLUSIONES

Partiendo de lo definido en los citados apartes del Marco Conceptual contenido en el

anexo a la Resolución N° 533 de 2015 y el Instructivo N°. 002 de 2015, así como de la
intención de la Entidad de vender a precios de no mercado o ceder de forma gratuita los
bienes terminados producto de transformar las construcciones y terrenos, el valor de
reposición para los mismos podrá ser igual al valor en libros en la fecha de cierre previa al
momento de la transición, solamente si este valor coincide con lo definido en el Marco
Conceptual para el valor de reposición, es decir, si es la alternativa más económica por la
cual puede reponerse el potencial de servicio que brindan los bienes en el momento de su
valuación a través de la adquisición o construcción de estos o de activos diferentes si
aquellos proporcionan el mismo potencial de servicio.

***

CONCEPTO No. 20172000002061 DEL 27-01-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
Inventarios
Propiedades, planta y equipo
1 TEMA Propiedades de inversión
Patrimonio de las Entidades de Gobierno
Cuentas de orden deudoras – Deudoras de control
Clasificación y reconocimiento de los inmuebles recibidos por
SUBTEMA
vocaciones hereditarias y vacantes.
Contaduría General de la Nación Régimen de 377
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Reconocimiento de los terrenos de propiedad de los entes

territoriales, sobre los cuales el Instituto ha construido
inmuebles.
Tratamiento contable de los activos entregados y recibidos en un
contrato de comodato.
Reconocimiento de los bienes recibidos en dación de pago.
Reconocimiento de los bienes inmuebles propiedad del ICBF que
se encuentran invadidos.

Doctora
GEORLETT SOFÍA GORDON RAMOS
Coordinadora Grupo Gestión de Bienes
Instituto Colombiano de Bienestar Familiar - ICBF
Bogotá D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a la comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con Nº

2016550007865-2, del día 02 de diciembre de 2016, en la cual solicita lo siguiente:

“(…) Desde el punto de vista del concepto de activo, se presentan los siguientes
interrogantes sobre cómo proceder para la identificación, clasificación y reconocimiento
de los bienes inmuebles de propiedad del ICBF que se mencionan a continuación. Con el
fin de dar mayor claridad sobre las particularidades mencionadas, se señala brevemente la
normatividad que da origen al ingreso de este tipo de bienes, así como los procedimientos
internos requeridos para su registro en el inventario del Instituto.

- Inmuebles recibidos por vocaciones hereditarias y vacantes

(…) La Dirección General del Instituto, mediante Resolución número 2200 de Mayo 31 de
2010, adoptó el procedimiento que debe seguirse en el trámite de las denuncias de
vocaciones hereditarias y de bienes vacantes y mostrencos. Señalando entre sus apartes
lo siguiente:

“… Articulo 4 numeral d) de la enajenación o conservación de los bienes adjudicados: El

Comité de Gestión de Bienes de la Dirección General o de la Dirección Regional
competente recomendará al área administrativa cuándo se debe proceder a la
enajenación o conservación de los bienes que ingresan al patrimonio del ICBF con motivo
de la declaración de vacantes o mostrencos o por vocación hereditaria, de lo cual se
deberá dejar constancia en el acta correspondiente.
Contaduría General de la Nación Régimen de 378
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

La decisión de enajenar el bien adjudicado o conservarlo para el uso del ICBF deberá
tomarse, previa la mencionada sesión del Comité de Gestión de Bienes, por la Dirección
General o Dirección Regional competente, dentro de los dos (2) meses siguientes a su
ingreso al patrimonio del Instituto...

Artículo 20 numeral 8. Ingreso real y material (físico) de los bienes. Como ingreso real se
entenderá la atribución jurídica de los bienes al Instituto mediante sentencia
protocolizada o registro como instrumento público, según su tipo, y por ingreso material
se entenderá la entrega física que permite al ICBF ejercer a plenitud el dominio del bien y
usar, gozar y disponer de él libremente. Los bienes denunciados no serán recibidos en
forma material (física) por el Instituto mientras la justicia ordinaria o el trámite notarial no
le hayan adjudicado los bienes.

Por lo anterior, previo a la recepción de los bienes adjudicados por denuncias, deberá
solicitársele al denunciante la adjudicación debidamente protocolizada y registrada, en
caso de involucrar inmuebles, o la adjudicación protocolizada, en el caso en que se trate
de muebles. Además, se debe recibir las sentencias judiciales o decisiones de autoridad
proferidas en los demás procesos y trámites que eventualmente se hayan adelantado y
que afecten el bien. Una vez se obtenga la copia de la adjudicación, se reportará
inmediatamente al área administrativa o financiera para que proceda a elaborar el alta de
inventarios y el registro contable del incremento patrimonial... (… subrayado fuera del
texto)

8.2. Momento en que se perfecciona el recibo material (físico) de los bienes al patrimonio
del ICBF. El ICBF sólo recibirá materialmente los bienes adjudicados por denuncias cuando
los mismos se encuentren libres de condiciones resolutorias y demás situaciones jurídicas
que pudieren resolverse en traslación del dominio, arrendamientos sin contrato escrito,
ocupantes o poseedores y, en general, de cualquier circunstancia, afectación o carga que
haga imposible su libre disposición…”

Los inmuebles recibidos por vocaciones hereditarias, son adjudicados por el valor
señalado en los trabajos de partición aprobados en las respectivas sentencias de
adjudicación, pero dado que entre la elaboración del trabajo de participación (Sic) y la
sentencia de adjudicación puede pasar un tiempo considerable, es posible que el valor
señalado no corresponda a la realidad económica de los bienes adjudicados. De otra parte
cuando se decide que el inmueble no es apto para el desarrollo de programas misionales
del ICBF, se procede a la solicitud de avalúo comercial para su enajenación.

PREGUNTAS

Contaduría General de la Nación Régimen de 379

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

1. ¿Por lo anterior, cuál debe ser el valor de ingreso de los bienes inmuebles recibidos por
vocaciones hereditarias, en el caso que se evidencie que el valor de adjudicación no es una
medición fiable del activo?

2. ¿Teniendo en cuenta que una vez recibido materialmente el inmueble, dentro de los
dos meses siguientes se procede a definir si será objeto de venta, cómo debe realizarse el
reconocimiento inicial de dichos bienes, Como inventarios, propiedades planta y equipo o
propiedades de inversión?

3. ¿Es procedente su registro en cuentas de orden hasta tanto se defina su destinación y la

medición fiable mediante la elaboración de un avalúo comercial?

- Construcciones realizadas en terrenos de propiedad ajena.

El ICBF cuenta con edificaciones construidas sobre terrenos de propiedad de las alcaldías,
departamentos y gobernaciones. El uso de dichos terrenos para la construcción de los
centros de atención, fue establecido en algunos casos por acuerdos no documentados o
convenios suscritos con los entes territoriales (en algunos casos no existen comodatos). En
dichos inmuebles funcionan programas de atención para la primera infancia (Centros de
Desarrollo Infantil — CDI) y centros de reeducación. En los convenios suscritos, la gran
mayoría establece que el tiempo de duración del programa es de veinte (20) años y en
otros casos no se definieron fechas. Así mismo, algunos convenios señalan que la
propiedad de las mejoras será del titular del terreno, pero en la mayoría de los casos la
titularidad de las edificaciones construidas no se determinó. Sobre estos bienes el ICBF
asume los gastos de operación, pago de impuestos, seguros y demás riesgos o
mantenimientos asociados a la conservación de las infraestructuras.

PREGUNTA

¿Teniendo en cuenta que se presume la continuidad de los programas misionales del ICBF
y en especial los Centros de Desarrollo Infantil - CDI, que operan en terrenos de propiedad
de entes territoriales, por ser parte de la misión y funciones del Instituto y que los
beneficios y riesgos asociados a los mismos, son asumidos por el ICBF, se deben reconocer
como propiedades planta y equipo dichos inmuebles, aunque no se tenga claro sobre
quien recaerá la titularidad de la infraestructura?

- Bienes entregados en comodato a entidades públicas y de terceros.

Con relación a los inmuebles entregados en comodato a entidades contables públicas,

contamos con cuatro (4) bienes inmuebles con contrato de comodato a cinco (5) años,

Contaduría General de la Nación Régimen de 380

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

donde funcionan programas del ICBF en nutrición y de adulto mayor. En la actualidad

estos bienes están registrados en los estados financieros en cuentas de orden, como un
activo controlado.

En cuanto a los bienes inmuebles entregados en comodato a terceros privados, la entidad

cuenta con 478 inmuebles entregado en virtud del contrato de aporte, suscritos con los
operadores de los programas que maneja la entidad. El plazo de los contratos de
comodato oscila entre 1 a 3 años, conforme a la duración del contrato de aporte.
Actualmente se encuentran registrados en la cuenta 1920 - Bienes entregados en
comodato.

Es de anotar, que frente a estos inmuebles el ICBF asume los gastos de operación, pago de
impuestos, seguros y demás riesgos o mantenimientos asociados a la conservación de las
infraestructuras; así como los pagos derivados del contrato de aporte, relacionados con la
ejecución del programa misional.

PREGUNTA

En virtud de lo anterior y a la luz del concepto de activo, consideramos que el ICBF ejerce
el control sobre dichos inmuebles dado que lo que se transfiere al operador del programa,
es el uso del inmueble sujeto a la vigencia y condiciones del contrato de aporte, así mismo
obtiene el potencial de servicio de los mismos al desarrollar los programas misionales en
dichas instalaciones.

¿Por lo anterior, es procedente que el reconocimiento de los inmuebles entregados en

comodato continué como propiedad planta y equipo?

- Bienes inmuebles recibidos en dación de pago.

Producto de las deudas por parafiscales el ICBF ha recibido a la fecha producto de dación
en pago 68 bienes inmuebles con un porcentaje de participación que oscila entre el 0.09%
y el 41.93%. Estos bienes se encuentran actualmente registrados en la cuenta 193002 —
BIENES RECIBIDOS EN DACION DE PAGO — INMUEBLES.

Sobre estos bienes es de precisar que su adjudicación y registro en el patrimonio del ICBF
se realiza por el valor de la liquidación efectuada que corresponde al monto de la deuda a
favor del ICBF. Dada su condición de común y proindiviso, su destinación principal es la
venta, la cual en la mayoría de los casos se realiza dentro de procesos judiciales
(divisorios). Así mismo, es de anotar, que el ICBF no ejerce custodia, tenencia o toma de
decisiones sobre dichos bienes, en la mayoría de los casos están en poder del comunero

Contaduría General de la Nación Régimen de 381

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

mayor, por lo cual la gestión adelantada se refiere únicamente al pago de impuestos sobre
la cuota de participación a nombre del ICBF.

PREGUNTA

¿Si bien es cierto, que los bienes inmuebles en común y proindiviso representan un
beneficio económico futuro, no resulta claro que el ICBF ejerza control sobre los mismos.
Por lo anterior, es procedente reconocer dichos bienes como inventarios, dada su
destinación principal para la venta, no obstante no sea claro si se tiene control sobre los
mismos?

- Bienes inmuebles con limitaciones para su uso.

El ICBF tiene 108 inmuebles en condición de invadidos, sobre los cuales en su mayoría se
adelantan los procesos reivindicatorios respectivos. Dichos inmuebles no son de libre
disposición dado su estado de ocupación, por lo tanto el ICBF sólo gestiona el pago de
impuestos de los mismos, en su calidad de propietario.

De otra parte, se cuenta con tres (3) predios que fueron recibidos por la entidad por
vocación hereditaria, los cuales al momento de la adjudicación al ICBF contaban con
contrato de arrendamiento vigente, suscrito por el causante de la vocación. Acorde con lo
dispuesto en el Artículo 20 numeral 8 de la Resolución 2200/2010, se debía respetar el
contrato suscrito por el causante hasta el vencimiento del contrato. A la fecha los
inmuebles no han sido restituidos al Instituto, razón por la cual se adelantan los
respectivos procesos judiciales para la restitución de los bienes.

Sobre los inmuebles invadidos no es posible disponer libremente, no obstante que el ICBF
tiene la titularidad y es evidente la posibilidad de generación de beneficios económicos
futuros o el aprovechamiento de su potencial de servicios en el momento que sean
restituidos al ICBF y se destinen al uso para el desarrollo de los programas del ICBF o su
venta para la generación de recursos.

PREGUNTAS

¿Por lo anterior no resulta claro si los bienes invadidos deben reconocerse como
Propiedades, Planta y Equipo (Edificaciones con uso futuro indeterminado) o proceder
sólo a su revelación hasta tanto se defina su situación jurídica y se permita la libre
disposición de los mismos?

Contaduría General de la Nación Régimen de 382

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

¿Respecto a los 3 inmuebles recibidos por vocación hereditaria que en la actualidad se

encuentra arrendados, cuya condición el ICBF debe sostener por mandato legal pero no
hace parte de su objeto misional ni se realiza con la intención de generar renta, se deben
registrar como Propiedades de Inversión dichos inmuebles?”

CONSIDERACIONES

Al respecto este despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

Consideraciones generales

En el Marco Normativo para Entidades de Gobierno anexo a la Resolución N° 533 de 2015,

se señala:

“6.1.1. Activos

Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y de
los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a)
usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio,
c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d) beneficiarse de la
revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de efectivo.

El control implica la capacidad de la entidad para usar un recurso o definir el uso que un
tercero debe darle, para obtener potencial de servicio o para generar beneficios
económicos futuros. Al evaluar si existe o no control sobre un recurso, una entidad debe
tener en cuenta, entre otros aspectos: la titularidad legal, el acceso al recurso o la
capacidad de un tercero para negar o restringir su uso, la forma de garantizar que el
recurso se use para los fines previstos y la existencia de un derecho exigible sobre el
potencial de servicio o sobre la capacidad de generar beneficios económicos derivados del
recurso.

En algunas circunstancias, el control del activo es concomitante con la titularidad jurídica

del recurso; no obstante, esta última no es esencial a efecto de determinar la existencia
del activo y el control sobre este. La titularidad jurídica sobre el activo no necesariamente
es suficiente para que se cumplan las condiciones de control. Por ejemplo, una entidad
puede ser la dueña jurídica del activo, pero si los riesgos y beneficios asociados al activo se
han transferido sustancialmente, dicha entidad no pude reconocer el activo así conserve
la titularidad jurídica del mismo. (…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 383

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Para determinar si un recurso cumple con las condiciones para el reconocimiento como
activo, las entidades realizarán juicios profesionales que aborden, de manera integral, los
elementos de la definición de Activo, anteriormente referidos. Cuando se presenten
transacciones de traslado o intercambio de activos entre entidades públicas, se
establecerá la entidad que debe reconocer el activo, a fin de que se garantice el
reconocimiento en una sola entidad. (…)

6.2.1. Reconocimiento de activos

Se reconocerán como activos, los recursos controlados por la entidad, que resulten de un
evento pasado y de los cuales se espere obtener un potencial de servicio o generar
beneficios económicos futuros, siempre que el valor del recurso pueda medirse
fiablemente. (…)

6.4. Revelación de los elementos de los estados financieros

La información financiera se revela en la estructura de los estados financieros, así como en

sus notas explicativas.

La revelación hace referencia a la selección, ubicación y organización de la información

financiera. Las decisiones sobre estos tres asuntos se deben tomar teniendo en cuenta las
necesidades que tienen los usuarios de conocer acerca de los hechos económicos que
influyen en la estructura financiera de una entidad de gobierno”. (Subrayados fuera de
texto)

Por su parte, el instructivo Nº 002 del 08 de octubre de 2015, mediante el cual la

Contaduría General de la Nación (CGN) orienta las actividades para la transición al Nuevo
Marco Normativo para Entidades de Gobierno, establece lo siguiente:

“1.1. ACTIVOS

Según el nuevo Marco normativo, los activos representan recursos controlados por la
entidad, producto de sucesos pasados, de los cuales se espera obtener un potencial de
servicio o generar beneficios económicos futuros. Para que una entidad pueda reconocer
un activo, el flujo de beneficios económicos o el potencial de servicio asociado al activo
debe ser probable y la partida debe tener un valor que pueda medirse con fiabilidad. (…)

Un activo se reconoce si la partida tiene un valor que pueda medirse de forma fiable. En
muchos casos, el valor es conocido; en otros casos, debe estimarse. La utilización de
estimaciones razonables es una parte esencial de la elaboración de los estados financieros

Contaduría General de la Nación Régimen de 384

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

y no menoscaba su fiabilidad. Cuando no pueda hacerse una estimación razonable, la

partida no se reconocerá en los estados financieros.

Los activos que cumplan con los criterios para su reconocimiento se clasificarán de
acuerdo con la intención que tenga la entidad con dicho recurso. (…)

Un activo que, en la fecha de presentación de los estados financieros, no cumpla con los
criterios para su reconocimiento se revelará en notas cuando el conocimiento de tal
partida se considere relevante para los usuarios de la información. Dicho activo se
reconocerá en un periodo posterior si, como producto de circunstancias y sucesos
ulteriores, se cumplen las condiciones para su reconocimiento. (…)

9. INVENTARIOS

9.1. Reconocimiento

Se reconocerán como inventarios, los activos adquiridos, los que se encuentren en

proceso de transformación y los producidos, así como los productos agrícolas, que se
tengan con la intención de a) comercializarse en el curso normal de la operación, b)
distribuirse en forma gratuita o a precios de no mercado en el curso normal de la
operación, o c) transformarse o consumirse en actividades de producción de bienes o
prestación de servicios. (…)

9.2. Medición inicial

Los inventarios se medirán por el costo de adquisición o transformación... (…)

10. PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO

10.1. Reconocimiento

Se reconocerán como propiedades, planta y equipo, a) los activos tangibles empleados por
la entidad para la producción o suministro de bienes, para la prestación de servicios y para
propósitos administrativos; b) los bienes muebles que se tengan para generar ingresos
producto de su arrendamiento; y c) los bienes inmuebles arrendados por un valor inferior
al valor de mercado del arrendamiento. Estos activos se caracterizan porque no se espera
venderlos en el curso de las actividades ordinarias de la entidad y se prevé usarlos durante
más de un periodo contable.

Contaduría General de la Nación Régimen de 385

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

También se reconocerán como propiedades planta y equipo, los bienes inmuebles con uso
futuro indeterminado y las plantas productoras utilizadas para la obtención de productos
agrícolas. Una planta productora es una planta viva empleada en la elaboración o
suministro de productos agrícolas, que se espera genere productos agrícolas durante más
de un periodo y tiene una probabilidad remota de ser vendida como producto agrícola, a
excepción de las ventas incidentales de raleos y podas.

Los terrenos sobre los que se construyan las propiedades, planta y equipo se reconocerán
por separado. (…)

10.2 Medición inicial

Las propiedades, planta y equipo se medirán por el costo, el cual comprende, entre otros,
lo siguiente: el precio de adquisición; los aranceles de importación y los impuestos
indirectos no recuperables que recaigan sobre la adquisición; los costos de beneficios a los
empleados que procedan directamente de la construcción o adquisición de un elemento
de propiedades, planta y equipo; los costos de preparación del lugar para su ubicación
física; los costos de entrega inicial y los de manipulación o transporte posterior; los costos
de instalación y montaje; los costos de comprobación del adecuado funcionamiento del
activo originados después de deducir el valor neto de la venta de los elementos
producidos durante el proceso de instalación y puesta a punto del activo (por ejemplo, las
muestras producidas mientras se prueba el equipo); los honorarios profesionales; así
como todos los costos directamente atribuibles a la ubicación del activo en el lugar y en
las condiciones necesarias para que pueda operar de la forma prevista por la
administración de la entidad. (…)

Cuando se adquiera una propiedad, planta y equipo en una transacción sin

contraprestación, la entidad medirá el activo adquirido de acuerdo con la Norma de
Ingresos de Transacciones sin Contraprestación. En todo caso, al valor determinado, se le
adicionará cualquier desembolso que sea directamente atribuible a la preparación del
activo para el uso previsto. (…)

14. PROPIEDADES DE INVERSIÓN

14.1. Reconocimiento

Se reconocerán como propiedades de inversión, los activos representados en terrenos y

edificaciones que se tengan con el objetivo principal de generar rentas en condiciones de
mercado, plusvalías o ambas. (…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 386

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

14.2. Medición inicial

Las propiedades de inversión se medirán por el costo, el cual comprende, entre otros, el
precio de adquisición, los impuestos por traspaso de la propiedad, los costos de beneficios
a los empleados que procedan directamente de la construcción o adquisición de un
elemento de propiedades de inversión, los costos de los suministros empleados en la
construcción, los costos de preparación del lugar para su ubicación física, los honorarios
profesionales por servicios legales y todos los costos necesarios para dejar la propiedad en
las condiciones de operación previstas por la administración de la entidad.

Cualquier descuento o rebaja del precio se reconocerá como un menor valor de las
propiedades de inversión y afectará la base de depreciación. (…)

Cuando se adquiera una propiedad de inversión en una transacción sin contraprestación,

la entidad medirá el activo adquirido de acuerdo con la Norma de Ingresos de
Transacciones sin Contraprestación. En todo caso, al valor determinado, se le adicionará
cualquier desembolso que sea directamente atribuible a la preparación del activo para el
uso previsto. (…)

CAPÍTULO IV. INGRESOS

1. INGRESOS DE TRANSACCIONES SIN CONTRAPRESTACIÓN

7- Criterio general de reconocimiento

Se reconocerán como ingresos de transacciones sin contraprestación, los recursos,

monetarios o no monetarios, que reciba la entidad sin que deba entregar a cambio una
contraprestación que se aproxime al valor de mercado del recurso que se recibe, es decir,
la entidad no entrega nada a cambio del recurso recibido o si lo hace, el valor entregado
es menor al valor de mercado del recurso recibido. También se reconocerán como
ingresos de transacciones sin contraprestación aquellos que obtenga la entidad dada la
facultada legal que esta tenga para exigir cobros a cambio de bienes, derechos o servicios
que no tienen valor de mercado y que son suministrados únicamente por el gobierno. (…)

Un ingreso de una transacción sin contraprestación se reconocerá cuando: a) la entidad

tenga el control sobre el activo, b) sea probable que fluyan, a la entidad, beneficios
económicos futuros o potencial de servicio asociados con el activo; y c) el valor del activo
pueda ser medido con fiabilidad. (…)

1.3.1. Reconocimiento

Contaduría General de la Nación Régimen de 387

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Los ingresos por transferencias pueden o no estar sometidos a estipulaciones, en relación

con la aplicación o el uso de los recursos recibidos. Dichas estipulaciones afectan el
reconocimiento de la transacción. (…)

Los bienes declarados a favor de la Nación y los expropiados se reconocerán como ingreso
en el resultado del periodo, cuando la autoridad competente expida el acto administrativo
o la sentencia judicial, según corresponda.

Los legados se reconocerán como ingreso en el resultado del periodo, cuando legalmente
la entidad adquiera el derecho sobre ellos.

1.3.2. Medición

Las transferencias en efectivo se medirán por el valor recibido… (…)

Las transferencias no monetarias (inventarios; propiedades, planta y equipo; propiedades

de inversión; activos intangibles; bienes de uso público; y bienes históricos y culturales) se
medirán por el valor de mercado del activo recibido y, en ausencia de este, por el costo de
reposición. Si no es factible obtener alguna de las anteriores mediciones, las
transferencias no monetarias se medirán por el valor en libros que tenía el activo en la
entidad que transfirió el recurso. El valor de mercado y el costo de reposición se
determinarán conforme a lo definido en el Marco Conceptual para estas bases de
medición. (…)” (Subrayados fuera del texto)

Consideraciones sobre inmuebles recibidos por vocaciones hereditarias y vacantes

La Resolución 2200 de 31 de mayo de 2010 indica lo siguiente:

“g) Vocación hereditaria: Capacidad del ICBF, por encontrarse en el quinto orden
sucesoral, para heredar tanto los bienes pertenecientes a un patrimonio, cuando al
causante que no ha testado no le sobreviven hijos, cónyuge, padres, hermanos o sobrinos,
o cuando en igual circunstancia el testamento fuere declarado nulo”.

Consideraciones sobre los bienes entregados en comodato a entidades públicas y de

terceros

Frente a los contratos de comodato, la Contaduría General de la Nación, mediante

concepto N° 20162000023571 del 2 de septiembre de 2016, dirigido a la doctora Aura G.
Velasco Freyre, Secretaría de Hacienda del Municipio de Yumbo (Valle), señaló el
reconocimiento contable de los hechos financieros y económicos que se derivan de

Contaduría General de la Nación Régimen de 388

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

contratos de comodato, cuando la entidad comodante es una entidad de gobierno, en los

siguientes términos:

“(…) En desarrollo de un contrato de comodato, corresponde a las entidades participantes

(comodante y comodataria) realizar de manera integral juicios profesionales para
establecer la esencia económica subyacente de la transacción, independientemente de su
forma legal, evaluando para ello, entre otros aspectos, el objeto del contrato, la intención
de las partes, el alcance de lo pactado y las obligaciones complementarias asumidas en
cada caso, para establecer el procedimiento contable adecuado y garantizar el
reconocimiento del recurso controlado.

Para efectos de establecer cuál de las dos entidades tiene el control del activo y por lo
tanto reconocerlo en su situación financiera, se hace necesario que como mínimo:

- Confirmen si la intención de las partes que intervienen es prorrogar el contrato de

comodato por un periodo que cubra la mayor parte de la vida económica del activo.

- Establezcan qué entidad obtiene sustancialmente los beneficios económicos futuros o el

potencial de servicios del activo.

- Definan qué entidad tiene la capacidad para restringir a terceros el acceso a los
beneficios económicos futuros o al potencial de servicio del activo.

- Verifiquen qué entidad asume los riesgos sustanciales inherentes al activo.

- Determinen si se han fijado condiciones frente al uso o destinación del activo

transferido.

Efectuada la anterior evaluación, se debe identificar en cuál de las siguientes situaciones

se enmarca el caso particular:

a. Transferencia sustancial de riesgos y beneficios económicos futuros o el potencial de

servicios del activo a la comodataria; caso en el cual, será esta la que reconozca el activo
en su situación financiera.

En tal caso, la comodante debe desincorporar el activo, debitando las cuentas y

subcuentas que correspondan a la depreciación o amortización acumulada y al deterioro
acumulado y acreditando la subcuenta y cuenta que identifique el bien trasladado. La
diferencia se registra debitando la subcuenta 542307-Bienes entregados sin
contraprestación de la cuenta 5423- OTRAS TRANSFERENCIAS cuando la entidad receptora

Contaduría General de la Nación Régimen de 389

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

o comodataria es otra entidad de gobierno. Ahora bien, cuando la entidad receptora sea
una empresa pública o privada, la diferencia se debe registrar debitando la subcuenta
542407-Bienes entregados sin contraprestación de la cuenta 5424-SUBVENCIONES. Lo
anterior, sin perjuicio de lo dispuesto en el Decreto nacional N° 777 de 1992.

Cuando la comodante retire el activo entregado, adicionalmente debe controlarlo en

cuentas de orden deudoras, para lo cual debitará la subcuenta 834704-Propiedades,
planta y equipo, de la cuenta 8347-BIENES ENTREGADOS A TERCEROS y acreditará la
subcuenta 891518-Bienes entregados a terceros de la cuenta 8915 – DEUDORAS DE
CONTROL POR CONTRA (CR).

Por su parte, la comodataria, cuando esta sea parte del ámbito de aplicación del Régimen
de Contabilidad Pública, debe incorporar el activo en su sistema de información contable
mediante un débito en la cuenta del activo que corresponda a la naturaleza y el uso
previsto para el bien. En tal caso, si se trata de una entidad de gobierno debe acreditar la
subcuenta 442807-Bienes recibidos sin contraprestación de la cuenta 4428-OTRAS
TRANSFERENCIAS; no obstante, si la entidad que ha recibido el activo es una empresa
pública, debe incorporar el activo y reconocer un ingreso mediante un crédito en la
subcuenta 443005-Subvención por recursos transferidos por el gobierno de la cuenta
4430-SUBVENCIONES.

Sin embargo, cuando en la transferencia del activo se han impuesto condiciones

contractuales, que de no cumplirse implicarían la devolución del bien, la comodante debe
registrar la diferencia resultante de la baja en cuentas del bien transferido como un activo,
hasta tanto se cumplan las condiciones establecidas contractualmente para su
reconocimiento como gasto, mediante un débito en la subcuenta 198604-Gasto diferido
por transferencia condicionadas de la cuenta 1986-ACTIVOS DIFERIDOS cuando la entidad
receptora o comodataria es otra entidad de gobierno, o un débito en la subcuenta
198606-Gasto diferido por subvenciones condicionadas, cuando la comodataria se trate
de una empresa pública o privada. El activo diferido se amortizará con el cumplimiento de
las condiciones.

Por su parte, la comodataria debe incorporar el activo al sistema de información contable

y reconocer un pasivo hasta que se cumplan las condiciones establecidas
contractualmente para su reconocimiento como ingreso. Para tal efecto, debe utilizar la
subcuenta 299002-Ingreso diferido por transferencias condicionadas de la cuenta 2990-
OTROS PASIVOS DIFERIDOS, si la comodataria es una entidad de gobierno, o la subcuenta
299003-Ingreso diferido por subvenciones condicionadas de la cuenta 2990-OTROS
PASIVOS DIFERIDOS cuando se trate de una empresa pública, el cual se amortizará con el
cumplimiento de las condiciones.

Contaduría General de la Nación Régimen de 390

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

b. Transferencia por un periodo no sustancial de la vida económica del activo; en cuyo

caso la comodante debe mantener el activo en su situación financiera, en la subcuenta y
cuenta de origen, y revelar el hecho en las notas a los estados financieros. Si la entidad
comodataria se encuentra sujeta al ámbito de aplicación del Régimen de Contabilidad
Pública, también debe revelar el hecho económico en las notas de sus estados financieros.

Cuando la entidad comodataria sea una empresa pública o privada, el comodante debe
evaluar si la realidad subyacente del contrato de comodato indica que se trata de la
subvención de un canon de arrendamiento operativo, caso en el cual, se debe estimar el
valor que podría recibir en un contrato de esa naturaleza, debiendo reconocer un ingreso
y un gasto por subvenciones.

c. El activo transferido se usa para explotar servicios o actividades propias de la

comodante, caso en el cual la comodante no debe desincorporar el activo, pues se
entiende que la capacidad que tiene dicho recurso para prestar servicios contribuyen a la
consecución de sus objetivos, según lo contemplado en la Norma de acuerdos de
concesión desde la perspectiva de la entidad concedente. (…)” (Subrayados fuera de
texto)

Consideraciones respecto a los bienes inmuebles recibidos en dación de pago

Las Normas para el Reconocimiento, Medición, Revelación y Presentación de los Hechos

Económicos, anexo a la Resolución N° 533 de 2015, se señalan sobre la revelaciones de los
inventarios lo siguiente:

“9.6. Revelaciones

La entidad revelará los principales conceptos que hacen parte del costo de adquisición o
transformación y las erogaciones significativas necesarias para colocar los inventarios en
condiciones de uso o comercialización.

Además de ello, revelará lo siguiente:

a) el valor de las materias primas, materiales y suministros, productos en proceso,

productos terminados, y mercancía en tránsito y en poder de terceros…” (Subrayado fuera
del texto)

El Catálogo General de Cuentas para entidades de Gobierno da la siguiente descripción

para la cuenta 1530 –EN PODER DE TERCEROS:

Contaduría General de la Nación Régimen de 391

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“Representa el valor de los diferentes inventarios, tales como bienes producidos,

mercancías en existencias, materias primas, y materiales y suministros, que se encuentran
en poder de terceros, pero cuyos riesgos y beneficios inherentes a la propiedad del activo
no han sido transferidos sustancialmente.”

Consideraciones respecto a los bienes inmuebles con limitaciones para su uso

El Catálogo General de Cuentas para entidades de Gobierno da la siguiente descripción

para la cuenta 3145-IMPACTOS POR LA TRANSICIÓN AL NUEVO MARCO DE REGULACIÓN:

“Representa el valor neto del impacto en el patrimonio de las entidades por la transición
al nuevo marco de regulación, por efecto de, entre otras, las siguientes operaciones:
incorporación o retiro de bienes, derechos y obligaciones, ajuste del valor de los activos y
pasivos; y reclasificación de otras partidas patrimoniales. Lo anterior, cuando de acuerdo
con el instructivo de transición, se deba afectar esta cuenta.”

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas se concluye lo siguiente:

1. Inmuebles recibidos por vocaciones hereditarias y vacantes

Para el reconocimiento de un bien inmueble como activo, el recurso debe estar

controlado por la entidad, ser producto de sucesos pasados, y que se espere obtener un
potencial de servicio o beneficios económicos futuros del mismo, siempre que el valor
pueda medirse con fiabilidad. Así, el Instituto procederá a incorporar en su contabilidad
los bienes inmuebles recibidos por vocaciones hereditarias, una vez se le transfieran
sustancialmente los riesgos y beneficios asociados con dichos bienes, independiente al
momento en que se dé el acta de adjudicación.

Una vez los bienes inmuebles cumplan los criterios para su reconocimiento como activo, la
entidad deberá clasificarlos de acuerdo con la intención o destinación que prevea para
dichos bienes, así:

• Los bienes inmuebles respecto de los cuales se defina una intención de comercializarlos
o, de distribuirlos en forma gratuita o a precios de no mercado en el curso normal de la
operación, se deben reconocer como inventarios;

• Los bienes inmuebles que se destinen por la entidad para la prestación de servicios o
para propósitos administrativos, y se caractericen porque no están disponibles para la

Contaduría General de la Nación Régimen de 392

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

venta y se espera usarlos durante más de un periodo contable, se reconocen como

propiedades, planta y equipo; y,

• Aquellos terrenos o edificaciones que se destinen para generar rentas, plusvalías o

ambas se deben reconocer como propiedades de inversión.

Ahora bien, si al momento de recibir el bien inmueble, no se tiene definida la intención o

destinación para dicho bien, procederá a reconocerlo como propiedad, planta y equipo,
según se indica en la norma sobre Propiedades, planta y Equipo contenida en el Marco
Normativo para Entidades de Gobierno, en las subcuentas respectivas de la cuenta 1637-
PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO NO EXPLOTADOS.

La medición inicial para el reconocimiento de bienes adquiridos en una transacción sin

contraprestación, se realizará por el valor de mercado en la fecha en que se adquirieren; si
esto no es posible, se determinará el costo de reposición. Si no es viable fijar ni el valor de
mercado ni el costo de reposición, la entidad mantendrá el valor en libros del activo en la
fuente. Si el bien no cumple con los criterios de reconocimiento, tal como lo es carecer de
medición fiable, se revelará en notas cuando el conocimiento de tal partida se considere
relevante para los usuarios de la información. En ese caso, el bien será reconocido en un
periodo posterior cuando se cumplan la totalidad de condiciones para su reconocimiento.

2. Construcciones realizadas en terrenos de propiedad ajena

Le corresponderá a las entidades contrapartes (alcaldías, departamentos y gobernaciones,

y el ICBF) realizar de manera integral juicios profesionales para definir cuál de las dos
incorporará en su contabilidad los terrenos como activo, independiente a la titularidad del
bien. De tal forma que se garantice que no exista un doble reconocimiento ni sobre el
terreno ni sobre la infraestructura.

Ahora bien, si no es posible identificar la entidad contraparte con la cuál definir a quién le
corresponde reconocer el bien inmueble como activo y el ICBF considera que posee
sustancialmente los riesgos y beneficios asociados al bien, y por tanto, cumple los criterios
para el reconocimiento de los bienes como activo, realizará la incorporación del terreno a
su contabilidad y notificará a los entes territoriales y entidades de control competentes
sobre la decisión al respecto.

3. Bienes entregados en comodato a entidades públicas y de terceros

El Instituto debe reconocer los hechos financieros y económicos que se derivan de

contratos de comodato, aplicando el tratamiento contable indicado por la CGN en

Contaduría General de la Nación Régimen de 393

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

elconcepto N° 20162000023571 del 2 de septiembre de 2016, dirigido a la doctora Aura G.

Velasco Freyre, Secretaria de Hacienda del Municipio de Yumbo, el cual se encuentra
transcrito en la sección de consideraciones de este concepto.

4. Bienes inmuebles recibidos en dación de pago

Los bienes inmuebles en común y proindiviso recibidos por dación de pago que desde un
principio se tienen con la intención de venderlos serán reconocidos como un inventario de
la entidad, a pesar de que la administración de los mismos se encuentre a cargo de un
tercero, en la subcuenta correspondiente, de la cuenta 1530 EN PODER DE TERCEROS.
Esta situación deberá ser revelada en notas a los estados financieros.

5. Bienes inmuebles con limitaciones para su uso

Sobre los bienes invadidos que son propiedad del ICBF, la entidad deberá analizar si ello
conlleva a privar del control sobre el bien, caso en el cual, no podrá ser reconocido como
un activo, pero deberán efectuarse las revelaciones respectivas en las notas a los estados
financieros. Como consecuencia de ello, al momento de efectuar el cargue de los saldos al
1 de enero de 2018, deberá afectar la baja de estos bienes, contra la cuenta 3145
IMPACTOS POR LA TRANSICIÓN AL NUEVO MARCO DE REGULACIÓN.

Por su parte, los bienes recibidos por vocación hereditaria, que se encuentran arrendados,
serán reconocidos como propiedad de inversión si el objetivo principal de estos bienes es
generar rentas a precios de mercado, de lo contrario corresponden a bienes clasificados
como propiedad, planta y equipo. Por tanto, procede al Instituto realizar el análisis
correspondiente a cada caso.
***

CONCEPTO No. 20172000015441 DEL 09-03-2017

MARCO
Régimen de Contabilidad Pública Precedente
NORMATIVO
1 TEMAS Inventarios
Subcuenta impactos por Transición al Nuevo Marco de
SUBTEMAS
Regulación

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
2 TEMAS Inventarios

Contaduría General de la Nación Régimen de 394

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Subcuenta impactos por Transición al Nuevo Marco de

SUBTEMAS
Regulación

Doctor
JOHN DIEGO PARRA TOBAR
Director General
Corporación Nasa Kiwe
Popayán -Cauca

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación con el N°

2017-550-000440-2, del 7 de febrero de 2017, mediante la cual solicita la creación de una
subcuenta para la reclasificación de los valores acumulados en la subcuenta 153090-Otros
inventarios en poder de terceros, los cuales superan el 5% de la cuenta principal.

Al respecto precisa que “El valor de la subcuenta 153090-Otros inventarios en poder de

terceros, corresponde a los terrenos adquiridos por la Corporación Nasa Kiwe, que una
vez adquiridos, mediante actas se realizó la entrega material a los beneficiarios de las
diferentes comunidades, pero a 31 de diciembre de 2015 y aún en día de hoy, no se han
suscito, protocolizado y registrado las Escrituras Públicas de cesión gratuita de los
terrenos, procedimiento que se encuentra en trámite en la Agencia Nacional de Tierras,
INCODER en liquidación.”

Sobre el particular, este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes

términos:

CONSIDERACIONES

El párrafo 158 de las Normas Técnicas relativas a los activos del Plan General de
Contabilidad Pública del Régimen de Contabilidad Pública adoptado por la Resolución 354
de 2007, define el concepto de inventarios, en los siguientes términos: “son los bienes
tangibles, muebles e inmuebles, e intangibles, adquiridos o producidos por la entidad
contable pública, con la intención de ser comercializados, transformados o consumidos en
actividades de producción de bienes o prestación de servicios, o para suministrarlos en
forma gratuita a la comunidad, en desarrollo de funciones de cometido estatal”.
(Subrayado fuera de texto).

De otra parte, el numeral 5 del Marco conceptual del Marco Normativo para Entidades de
gobierno, define el principio de Esencia sobre forma, así: “las transacciones y otros hechos
Contaduría General de la Nación Régimen de 395
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

económicos de las entidades se reconocen atendiendo a su esencia económica,

independientemente de la forma legal que da origen a los mismos.”

Asimismo, el numeral 6.1.1 del Marco Conceptual del citado marco normativo define el
concepto de activos, así: “Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan
de un evento pasado y de los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar
beneficios económicos futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre
otros, un derecho a: a) usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un
tercero preste un servicio, c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d)
beneficiarse de la revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de
efectivo.

El control implica la capacidad de la entidad para usar un recurso o definir el uso que un
tercero debe darle, para obtener potencial de servicio o para generar beneficios
económicos futuros. Al evaluar si existe o no control sobre un recurso, una entidad debe
tener en cuenta, entre otros aspectos: la titularidad legal, el acceso al recurso o la
capacidad de un tercero para negar o restringir su uso, la forma de garantizar que el
recurso se use para los fines previstos y la existencia de un derecho exigible sobre el
potencial de servicio o sobre la capacidad de generar beneficios económicos derivados del
recurso.” (Subrayado fuera de texto)

Por su parte, el numeral 1.1 del Instructivo 002 de 2015, mediante el cual se imparten
instrucciones para la transición al Marco normativo para Entidades de Gobierno, describe
las principales actividades que debe realizar la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo dicho marco normativo, las cuales pueden hacer que la entidad incorpore,
dé de baja, reclasifique o mida, de una manera distinta, los elementos de los estados
financieros, a 31 de diciembre de 2017, garantizando, en todo caso, que los saldos
iniciales cumplan con los criterios de reconocimiento, medición, presentación y revelación
establecidos en el referido marco normativo.

El citado instructivo igualmente señala: “Un activo que, en la fecha de presentación de los
estados financieros, no cumpla con los criterios para su reconocimiento se revelará en
notas cuando el conocimiento de tal partida se considere relevante para los usuarios de la
información. Dicho activo se reconocerá en un periodo posterior si, como producto de
circunstancias y sucesos ulteriores, se cumplen las condiciones para su reconocimiento.”
(Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

Contaduría General de la Nación Régimen de 396

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

En el contexto del Régimen de Contabilidad Pública precedente, los terrenos adquiridos

por la Corporación Nasa Kiwe, que fueron entregados a los beneficiarios de las diferentes
comunidades, deben continuar registrándose como inventarios en la subcuenta 153090-
Otros inventarios en poder de terceros, haciendo las respectivas revelaciones en notas a
los estados contables, tal como se señaló en el concepto No. 115634 de julio de 2008,
expedido por la CGN. Lo anterior, en razón a que no se ha protocolizado la cesión gratuita
de los terrenos mediante escritura pública.

Ahora bien, en el contexto del Marco Normativo para Entidades de Gobierno, debe
tenerse en cuenta el principio de contabilidad de Esencia sobre forma, así como la
definición de activo, del Marco conceptual. En ese sentido, si no se cumplen los criterios
para establecer que se trata de un recurso controlado, deberá aplicarse el Instructivo 002
de 2015, para la transición al Marco Normativo para Entidades de Gobierno y, en este
caso, retirar el inventario registrado afectando directamente al patrimonio en la
subcuenta 314505-Inventarios de la cuenta 3145-IMPACTOS POR TRANSICIÓN AL NUEVO
MARCO DE REGULACIÓN.

***

CONCEPTO No. 20172000035721 DEL 05-07-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Inventarios
TEMAS Propiedades, planta y equipo
Propiedades de inversión
Reconocimiento contable de los inmuebles recibidos en dación
SUBTEMAS de pago cuya posesión se otorga en común y proindiviso a
nombre de varias entidades.

Doctora
GEORLETT SOFÍA GORDON RAMOS
Coordinadora Grupo Gestión de Bienes
Instituto Colombiano de Bienestar Familiar ICBF
Bogotá D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

Nº No 20175500026442, del 2 de junio de 2017, donde solicita concepto sobre el
Contaduría General de la Nación Régimen de 397
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

procedimiento para el reconocimiento contable de los inmuebles que recibe el Instituto

Colombiano de Bienestar Familiar (ICBF) cuya posesión se otorga en común y proindiviso
con otras entidades del estado que los reciben en dación de pago, siendo que el
porcentaje de propiedad no es significativo.

En la comunicación recibida el ICBF resalta que no ejerce la custodia, tenencia o toma de

decisiones sobre dichos bienes, dado que los mismos están en poder del comunero
mayor, por cuanto la gestión adelantada por dicho Instituto se reduce únicamente al pago
de impuestos sobre la cuota de su participación, razón por la que consulta lo siguiente:

1. ¿El ICBF tiene el control sobre un inmueble que se posee en común y proindiviso
cuando el porcentaje de la participación sobre su propiedad no es significativo?
2. ¿El porcentaje de participación del Estado en el inmueble debe ser registrado
solamente por una entidad?

3. ¿Las entidades del Estado siguen registrando en sus activos el porcentaje de

participación en el inmueble?
4. Si cada entidad del Estado lo registra de acuerdo con su participación, ¿Cuál es la
medición inicial?

CONSIDERACIONES

El Código civil colombiano hace referencia a la posesión de un bien proindiviso en el

Artículo 779, donde señala que “cada uno de los partícipes de una cosa que se poseía
proindiviso, se entenderá haber poseído exclusivamente la parte que por la división le
cupiere, durante todo el tiempo que duró la indivisión”. También se dispone en el Artículo
precitado que “Pero si lo enajenado o gravado se extendiere a más, no subsistirá la
enajenación o gravamen, contra la voluntad de los respectivos adjudicatarios”.

El nuevo Marco normativo contable que deben aplicar las entidades de gobierno, en el
Marco conceptual dispuesto como anexo de la Resolución Nº 533 de 2015, en el numeral
6.1.1., señala que “Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un
evento pasado y de los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar
beneficios económicos futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre
otros, un derecho a: a) usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un
tercero preste un servicio, c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d)
beneficiarse de la revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de
efectivo.” (Subrayado fuera de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 398

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Ahora bien, según se indica en el inciso segundo del numeral antes citado, “el control
implica la capacidad de la entidad para usar un recurso o definir el uso que un tercero
debe darle, para obtener potencial de servicio o para generar beneficios económicos
futuros”. Por tanto, corresponde a la entidad evaluar si existe o no control sobre un
recurso, por lo que el apartado del Marco conceptual antes citado establece que “la
entidad debe tener en cuenta, entre otros aspectos: la titularidad legal, el acceso al
recurso o la capacidad de un tercero para negar o restringir su uso, la forma de garantizar
que el recurso se use para los fines previstos y la existencia de un derecho exigible sobre
el potencial de servicio o sobre la capacidad de generar beneficios económicos derivados
del recurso.” (Subrayados fuera de texto)

También se establece en el numeral antes citado que “En algunas circunstancias, el

control del activo es concomitante con la titularidad jurídica del recurso; no obstante, esta
última no es esencial a efecto de determinar la existencia del activo y el control sobre
este”.

CONCLUSIONES

Pregunta Nº 1.

No es dable que la CGN predefina si el ICBF tiene o no control sobre un bien inmueble
recibido en dación de pago, pues será la entidad la que de acuerdo con las características
particulares de cada caso, aplicando el juicio profesional determine si existe o no control.

Ahora bien, cuando se trata de la posesión de un inmueble que se poseen en común y

proindiviso que fue recibido en dación de pago, cada entidad deberá evaluar el control
que tiene sobre el porcentaje de su participación en la propiedad jurídica del mismo. Por
tanto, el ICBF controlará la proporción de sus derechos en el activo cuanto legalmente
pueda: (a) ceder el uso del mismo para que un tercero preste un servicio, (b) convertir esa
participación en efectivo a través de su venta o disposición, (c) obtener los beneficios de la
revalorización del inmueble o, (d) recibir una corriente de flujos de efectivo si, por
ejemplo, se entrega en arrendamiento.

Preguntas Nº 2. y 3.

A cada entidad le corresponde reconocer como activos a su cargo el inmueble recibido

por el equivalente a la participación en la posesión del bien adquirido en común y
proindiviso, sin que para tal efecto interese el porcentaje de ese derecho, siempre que se
cumplan los criterios señalados en la respuesta anterior.

Contaduría General de la Nación Régimen de 399

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El reconocimiento se efectuará en la cuenta que corresponda a la naturaleza del inmueble

recibido y se clasificará según la intención de la entidad frente al uso futuro previsto para
el mismo, ya sea como (i) Inventarios si el propósito es la comercialización o venta en el
curso normal de la operación, (ii) en Propiedades, planta y equipo si el bien va a ser
utilizado en la producción o suministro de bienes, en la prestación de servicios y para
propósitos administrativos o cuando su uso sea indeterminado y (iii) como Propiedades de
inversión si el objetivo principal es que genere rentas en condiciones de mercado,
plusvalías o ambas.

Pregunta Nº 4.

Los bienes recibidos en dación de pago se medirán por el costo, el cual comprende, entre
otros, el avalúo que sirvió de base en el proceso concursal para la asignación a cada una
de las entidades, los impuestos por traspaso de la propiedad, los costos de beneficios a los
empleados que estén directamente con la adquisición del inmueble, los honorarios
profesionales por servicios legales y todos los costos necesarios para dejar la propiedad en
las condiciones de operación previstas por la administración de la entidad.

***

CONCEPTO No. 20172000036181 DEL 06-07-2017

MARCO
Régimen de Contabilidad Pública Precedente
NORMATIVO
1 Deudores
Inventarios
Propiedades, planta y equipo
TEMAS
Otros ingresos
Gastos público social
Otros gastos
Tratamiento contable de los peces reproductores y alevinos
SUBTEMAS procedentes de convenios de asociación suscritos con entidades
cooperantes.

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
2 Inventarios
Propiedades, planta y equipo
TEMAS
Otros activos
Otros ingresos
Contaduría General de la Nación Régimen de 400
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Gasto público social

Tratamiento contable de los peces reproductores y alevinos
SUBTEMAS procedentes de convenios de asociación suscritos con entidades
cooperantes.

Señora:
DIANA YOLIMA RICO ARIAS
Grupo de Financiera
U.A.E. Autoridad Nacional de Acuicultura y Pesca (AUNAP)
Bogotá D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 20165500082382, del 28 de diciembre de 2016, mediante la cual solicita ampliación del
Concepto N° 20162000031871 del 19 de octubre de 2016, sobre el reconocimiento de
peces reproductores y alevinos, considerando el hallazgo de índole contable resultante de
la auditoría efectuada por la Contraloría General de la República (CGR) para la vigencia
2015, ante la falta de registros relacionados con la cuantificación en la producción y el
valor de cada reproductor y alevino.

En lo concerniente al hallazgo sobre los peces reproductores, la U.A.E. Autoridad Nacional

de Acuicultura y Pesca (AUNAP) manifiesta que existe información cuantificable y
cualificable que permitiría su reconocimiento y medición, pero en lo que respecta a los
alevinos, señala que existen dificultades para su incorporación en los estados financieros
argumentando que sólo podrían cuantificarse en el momento de su venta o distribución
en programas de fomento piscícola y repoblamiento. Lo anterior, considerando que
existen factores directos e indirectos que inciden en su supervivencia como lo son el
medio ambiente, las corrientes de agua, la mortalidad por estrés, entre otros.

Adicionalmente, la AUNAP señala que otra de las dificultades para la incorporación de los
alevinos en sus estados financieros es la falta de información respecto del costeo de los
mismos, toda vez que este proceso es efectuado y asumido por las entidades cooperantes
en virtud de los convenios de asociación suscritos por la Entidad. De igual manera,
manifiesta que en la actualidad se utiliza la subcuenta 521138-Gastos de desarrollo, de la
cuenta 5211-Generales para registrar la ejecución de estos convenios. Lo anterior, debido
a que la mayor parte de los peces son distribuidos en programas de fomento piscícola y de
repoblamiento en los diferentes cuerpos de agua naturales y tan sólo una mínima parte
son vendidos.

Contaduría General de la Nación Régimen de 401

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Por otro lado, la CGN encuentra procedente complementar la doctrina contable emitida
mediante el Concepto N° 20162000031871 del 19 de octubre de 2016, considerando que
el contenido del mismo se encuentra alineado con los criterios establecidos en el Marco
Normativo para Entidades de Gobierno anexo a la Resolución N° 533 de 2015 y es
necesario precisar el tratamiento contable de los alevinos y peces reproductores bajo el
Régimen de Contabilidad Pública precedente.

CONSIDERACIONES

En primer lugar, el artículo 655 del Código Civil, estipula lo siguiente respecto de las cosas
corporales muebles:

“Artículo 655. Muebles. Muebles son las que pueden transportarse de un lugar a otro, sea
moviéndose ellas a sí mismas como los animales (que por eso se llaman semovientes), sea
que sólo se muevan por una fuerza externa, como las cosas inanimadas. (…)” (Subrayado
fuera de texto)

En segundo lugar, las cláusulas del Convenio de Asociación N° 000202 del 17 de junio de
2016, celebrado entre la AUNAP y la Fundación Fauna Caribe de Colombia, enviado por la
primera entidad mediante comunicación radicada en la CGN con el N° 20165500057702,
del 24 de agosto de 2016, establecen:

“PRIMERA. OBJETO: Aunar recursos tecnológicos, técnicos, logísticos, administrativos y

financieros entre la Autoridad Nacional de Acuicultura y Pesca AUNAP y la FUNDACIÓN
FAUNA CARIBE COLOMBIANA - FFCC, con el propósito de lograr el fortalecimiento
institucional de las Estaciones Piscícolas de Gigante (Huila), Repelón (Atlántico) y de la
Estación de Acuicultura Marina de Bahía Málaga, que permita incrementar la
productividad, en pro de cumplir en oportunidad y de fomentar las actividades pesqueras
y/o de la acuicultura a través de la producción de alevinos y/o larvas, del repoblamiento
de cuerpos de agua naturales y artificiales con especies nativas, y de la capacitación de
pescadores y acuicultores, contribuyendo al desarrollo técnico, ambiental, social y
económico de esta población objetivo, priorizando a los pescadores artesanales y a los
pequeños y medianos piscicultores en las regiones de influencia de las estaciones. (…)

TERCERA: PRODUCTOS. Con respecto a los objetivos establecidos para el presente

convenio se espera poder obtener los siguientes resultados: 1) Informe técnico que
contenga la información sobre la producción de especies nativas y a través de las
estaciones piscícolas y de acuicultura de la AUNAP, tanto en cantidad como en calidad de:
10.000 en la Estación de Acuicultura Marina de Bahía Málaga (Valle del Cauca), 5.000.000
en la Estación Piscícola de Gigante (Huila) y 7.000.000 en la Estación Piscícola de Repelón

Contaduría General de la Nación Régimen de 402

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

(Atlántico), con el propósito de apoyar los programas de fomento piscícola y de

repoblamiento con especies nativas a nivel nacional… (...)

NOVENA: VALOR DEL CONVENIO Y APORTES. El valor total para el desarrollo del Convenio
es de NOVECIENTOS CINCUENTA Y NUEVE MILLONES PESOS MICTE. ($959.000.000.oo),
IVA incluido y demás gastos directos indirectos en que se incurran, representados así: 1.
APORTE DE LA AUNAP: OCHOCIENTOS NOVENTA Y CINCO MILLONES PESOS M/CTE.
($895.000.000) correspondiente a la vigencia fiscal del año 2016, amparados
presupuestalmente mediante Certificado de Disponibilidad Presupuestal No. 5816, de 14
de marzo de 2016. 2 APORTE DE LA FUNDACIÓN FAUNA CARIBE COLOMBIANA: SESENTA Y
CUATRO MILLONES DE PESOS M/cte. 64.000.000.oo), tal como consta en el certificado de
contrapartida expedido por Representante Legal de LA FUNDACIÓN, en bienes y servicios.
(…)

DÉCIMA PRIMERA.- MÉCANISMOS DE ADMINISTRACIÓN Y CONTABILIDAD DE LOS

RECURSOS APORTADOS POR LAS PARTES: FFCC se obliga a llevar en cuenta exclusiva que
genere rendimientos financieros, con registros contables y administrativos que permitan
el control de los recursos que la AUNAP le entregue para la ejecución del presente
convenio como los intereses generados, y a presentar los informes que requiera la
AUNAP, así como los estados de aplicación y una relación detallada de los gastos, de
acuerdo con las normas usuales de contabilidad y en la forma y periodicidad que la
AUNAP le solicite. (…)
DÉCIMA SÉPTIMA: DERECHOS DE PROPIEDAD INTELECTUAL. La información aportada por
las partes para el desarrollo del presente Convenio seguirá siendo de su propiedad. Las
obras proseguibles por derecho de autor, los objetos, procedimientos o diseño técnico
que sean creados, desarrollados o transferidos por las partes en cumplimiento del
presente Convenio, tendrá el reconocimiento de los derechos morales a favor del autor —
creador, de acuerdo a las disposiciones legales. En todo caso FFCC y la AUNAP llevarán los
créditos respectivos por la información y conocimiento que se llegaré a producir en el
marco del presente convenio, y otorgarán los créditos respectivos si en el marco de este
convenio se llegase a trabajar con terceros, para la generación de dicha información. Toda
creación, invención, documentos, información transmisible o similar que resulte con
ocasión a la cooperación, por causa o como consecuencia de la ejecución y desarrollo del
convenio, será de propiedad exclusiva de la AUNAP. Así mismo, todos los bienes,
elementos, documentación y/o información que se adquieran o generen con recursos
financieros del convenio y en estricta sujeción al Plan Operativo del Convenio serán de
propiedad exclusiva de la AUNAP, quien tendrá derecho exclusivo sobre toda la propiedad
intelectual y otros derechos de propiedad incluso, entre otros, patentes, derechos
patrimoniales de autor y marcas registradas, respecto de los productos, procesos,

Contaduría General de la Nación Régimen de 403

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

inventos, ideas, know-how, Biotecnología, o documentos y otros materiales que se creen

o desarrollen en ejecución del objeto del convenio…

DÉCIMA OCTAVA.- PROPIEDAD DE LOS BIENES. Todos los bienes y elementos que se
adquieran o generen con recursos del convenio y en estricta sujeción al plan operativo
para la ejecución del presente convenio, serán de propiedad exclusiva de la AUNAP,
debiendo LA FUNDACION responder por su conservación, uso adecuado, pérdida o
deterioro, sin perjuicio del desgaste o deterioro natural de los mismos, así como efectuar
la entrega de los bienes a la AUNAP a la terminación del convenio o antes cuando la
AUNAP lo solicite... (…)” (Subrayado fuera de texto)

En tercer lugar, la regulación contable expedida por la CGN en el ejercicio de sus

competencias constitucionales y legales, establecen lo siguiente:

Régimen de Contabilidad Pública precedente

El Plan General de Contabilidad Pública (PGCP) del Régimen de Contabilidad Pública (RCP)
precedente, establece lo siguiente respecto de las bases de valuación del costo histórico,
costo de reposición y valor de realización:

“132. Costo histórico. Representa la asignación de valor a los derechos, bienes, servicios,
obligaciones y demás transacciones, hechos y operaciones en el momento en que éstas
suceden. Para efectos de reconocimiento contable se aplicará, como regla general, el
costo histórico, el cual está constituido por el precio de adquisición o importe original,
adicionado con todos los costos y gastos en que ha incurrido la entidad contable pública
para la prestación de servicios, en la formación y colocación de los bienes en condiciones
de utilización o enajenación. Además, las adiciones y mejoras efectuadas a los bienes,
conforme a normas técnicas aplicables a cada caso, harán parte del costo histórico. En
operaciones en que el precio se ha pactado entre agentes, el costo histórico será el monto
convenido; cuando no exista ninguno de los anteriores, se podrá estimar empleando
métodos de reconocido valor técnico. (…)

136. Costo de Reposición. Representa el precio que deberá pagarse para adquirir un
activosimilar al que se tiene, o el costo actual estimado de reemplazo de los bienes en
condiciones semejantes a los existentes.

137. Valor de Realización. Representa el importe en efectivo o el equivalente mediante el

cual se espera sea convertido un activo o liquidado un pasivo, en condiciones normales.
(…)” (Subrayado fuera de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 404

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Adicionalmente, las Normas técnicas relativas a los activos, dispuestas en el PGCP del RCP
precedente, señalan lo siguiente respecto de los inventarios y de las propiedades, planta y
equipo:

“9.1.1.4 Inventarios

158. Noción. Los inventarios son los bienes tangibles, muebles e inmuebles, e intangibles,
adquiridos o producidos por la entidad contable pública, con la intención de ser
comercializados, transformados o consumidos en actividades de producción de bienes o
prestación de servicios, o para suministrarlos en forma gratuita a la comunidad, en
desarrollo de funciones de cometido estatal. (…)

162. Los inventarios deben reconocerse por el costo histórico y se llevarán por el sistema
de inventario permanente.

163. Los inventarios deben actualizarse al valor de realización, siempre que este valor
resulte menor que el valor en libros. En este caso se reconocerán provisiones por la
diferencia; en caso contrario, se recuperarán las provisiones sin exceder el valor
constituido por este concepto, cuando existan. Para el efecto se tendrán en cuenta las
disminuciones físicas o monetarias, tales como merma, deterioro, obsolescencia, o
disminución del precio de venta, las cuales se calcularán mediante la aplicación de
criterios técnicos que permitan determinar su razonabilidad, de acuerdo con la naturaleza
del inventario. El cálculo y registro de la provisión deberá efectuarse por lo menos al cierre
del período contable. No serán objeto de actualizacion los bienes que van a suministrarse
de forma gratuita a la comunidad o cobrando a cambio un precio económicamente no
significativo, en términos de la recuperación de los costos o del valor de mercado. (…)

9.1.1.5 Propiedades, planta y equipo

165. Noción. Las propiedades, planta y equipo comprenden los bienes tangibles de
propiedad de la entidad contable pública que se utilizan para la producción y
comercialización de bienes y la prestación de servicios, la administración de la entidad
contable pública, así como los destinados a generar ingresos producto de su
arrendamiento, y por tanto no están disponibles para la venta en desarrollo de actividades
productivas o comerciales, siempre que su vida útil probable en condiciones normales de
utilización, exceda de un año. Tratándose de las entidades contables públicas del gobierno
general, incluye los bienes para el uso permanente recibidos sin contraprestación de otras
entidades del gobierno general

Contaduría General de la Nación Régimen de 405

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

166. Deben reconocerse por su costo histórico y actualizarse mediante la comparación del
valor en libros con el costo de reposición o el valor de realización. El reconocimiento de la
amortización en las entidades contables públicas del gobierno general afecta
directamente el patrimonio, excepto para los semovientes y plantaciones agrícolas
asociados a las actividades de producción de bienes y la prestación de servicios
individualizables, que debe reconocerse como costo. (…)

172. El valor de los semovientes y de las plantaciones agrícolas se amortizará durante el

lapso que se considere como ciclo productivo, de acuerdo con métodos de reconocido
valor técnico… (…)” (Subrayado fuera de texto)

Complementariamente, el Catálogo General de Cuentas contenido en el Manual de

Procedimientos del RCP precedente, establece la descripción de las siguientes cuentas:

1424-RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN: “Representa los recursos a favor de

la entidad contable pública, originados en contratos de encargo fiduciario, fiducia pública
o encargo fiduciario público. También incluye los recursos a favor de la entidad contable
pública, originados en contratos para la administración de recursos bajo diversas
modalidades, celebrados con entidades distintas de las sociedades fiduciarias. (…)”
(Subrayado fuera de texto)

1505-BIENES PRODUCIDOS: “Representa el valor de los bienes que han sido obtenidos por
la entidad contable pública mediante procesos de transformación, explotación, cultivo o
construcción y se encuentran disponibles para la venta, suministro gratuito o a precios
económicamente no significativos (…)” (Subrayado fuera de texto)

1510-MERCANCÍAS EN EXISTENCIA: “Representa el valor de los bienes adquiridos a

cualquier título por la entidad contable pública, con el objeto de ser vendidos o cedidos y
que no requieren ser sometidos a ningún proceso de transformación, explotación, cultivo,
construcción o tratamiento. (…)” (Subrayado fuera de texto)

1520-PRODUCTOS EN PROCESO: “Representa el valor de los bienes semielaborados que

requieren procesos adicionales de producción, para convertirlos en productos terminados
que estarán disponibles para la venta, para suministro gratuito o a precios
económicamente no significativos.” (Subrayado fuera de texto)

1610-SEMOVIENTES: “Representa el valor de los animales de propiedad de la entidad

contable pública, adquiridos a cualquier título y destinados al uso, desarrollo de
investigaciones científicas, explotaciones pecuarias, exposiciones y otros (…)” (Subrayado
fuera de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 406

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

4808-OTROS INGRESOS ORDINARIOS: “Representa el valor de los ingresos de la entidad

contable pública, provenientes de actividades ordinarias que no se encuentran clasificados
en otras cuentas (...)” (Subrayado fuera de texto)

5507-DESARROLLO COMUNITARIO Y BIENESTAR SOCIAL: “Representa el valor del gasto en

que incurren las entidades contables públicas, en procura del desarrollo, el bienestar y la
participación de la comunidad en la gestión y el control de los recursos y bienes públicos.
(…)” (Subrayado fuera de texto)

5508-MEDIO AMBIENTE “Representa el valor de las erogaciones incurridas por la entidad

contable pública para proteger la diversidad e integridad del ambiente, conservar las
áreas de especial importancia ecológica y fomentar la educación para el logro de estos
fines. (…)” (Subrayado fuera de texto)

5808- OTROS GASTOS ORDINARIOS: “Representa el valor de los gastos de la entidad

contable pública originados en el desarrollo de actividades ordinarias que no se
encuentran clasificados en otras cuentas. (…)” (Subrayado fuera de texto)

Marco Normativo para Entidades de Gobierno

El numeral 6.2 del Marco conceptual para la preparación y presentación de información

financiera anexo a la Resolución N° 533 de 2015, establece lo siguiente respecto de la
medición fiable de los elementos que conforman los estados financieros:

“…La medición fiable, como criterio para el reconocimiento, implica que un elemento
tiene un valor que se puede determinar con razonabilidad. En muchas ocasiones, el valor
se debe estimar; por ello, la utilización de estimaciones razonables es una parte esencial
en la elaboración de los estados financieros y no menoscaba su fiabilidad…” (Subrayado
fuera de texto)

En relación con la medición de los activos, el numeral 6.3.4 de este mismo documento,
señala lo siguiente:

“6.3.4.1. Costo

El costo corresponde al importe de efectivo o equivalentes al efectivo pagados, o bien al

valor de la contraprestación entregada, para adquirir un activo en el momento de su
adquisición o desarrollo…

Contaduría General de la Nación Régimen de 407

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Según este criterio, los activos se reconocen inicialmente por el efectivo y otros cargos
pagados o por pagar para la adquisición, formación y colocación de los bienes en
condiciones de utilización o enajenación.

Con posterioridad al reconocimiento inicial, el costo de algunos activos se puede asignar al

resultado a través de la depreciación o amortización, pero también pueden ser objeto de
ajuste por el reconocimiento de pérdidas. La pérdida es el grado en que el potencial de
servicio o la capacidad de generar beneficios económicos provenientes de un activo han
disminuido debido a cambios en la economía u otras condiciones diferentes de las de su
consumo. Por el contrario, el valor de un activo se puede incrementar para reflejar el
costo de adiciones y mejoras. (…)

6.3.4.4. Costo de reposición

El costo de reposición corresponde a la contraprestación más baja requerida para

reemplazar el potencial de servicio restante de un activo o los beneficios económicos
incorporados a este…

Según este criterio, los activos se miden por los recursos que se tendrían que sacrificar
para reponer un activo que proporcione el mismo potencial de servicio o los beneficios
económicos del activo existente… (…)

6.3.4.5. Valor de mercado

El valor de mercado es el valor por el cual un activo puede ser intercambiado entre partes
interesadas y debidamente informadas, en una transacción realizada en condiciones de
independencia mutua. (…)

Para la determinación del valor de mercado, el mercado en el cual se negocia un recurso

debe ser abierto, activo y ordenado. Un mercado es abierto cuando no existen obstáculos
que impidan a la entidad realizar transacciones en él, es activo si la frecuencia y el
volumen de transacciones es suficiente para suministrar información sobre el precio y es
ordenado si tiene muchos compradores y vendedores bien informados que actúan sin
coacción, de modo que haya garantía de ‘imparcialidad’ en la determinación de los precios
actuales (incluyendo aquellos precios que no representan ventas a precios desfavorables).
(…)

6.3.4.6. Valor neto de realización

Contaduría General de la Nación Régimen de 408

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El valor neto de realización es el valor que la entidad puede obtener por la venta de los
activos menos los costos estimados para terminar su producción y los necesarios para
llevar a cabo su venta (…)” (Subrayado fuera de texto)
Adicionalmente, la Norma de inventarios prevista en el Marco Normativo incorporado
mediante la Resolución N° 533 de 2015, establece:

“9.1. Reconocimiento

Se reconocerán como inventarios, los activos adquiridos, los que se encuentren en

proceso de transformación y los producidos, así como los productos agrícolas, que se
tengan con la intención de a) comercializarse en el curso normal de la operación, b)
distribuirse en forma gratuita o a precios de no mercado en el curso normal de la
operación, o c) transformarse o consumirse en actividades de producción de bienes o
prestación de servicios.

9.2. Medición inicial

Los inventarios se medirán por el costo de adquisición o transformación… (…)

9.3. Medición posterior

Con posterioridad al reconocimiento inicial, los inventarios que se esperan comercializar

se medirán al menor valor entre el costo y el valor neto de realización. Los inventarios que
se mantengan para ser distribuidos en forma gratuita o a precios de no mercado, así como
los que se tengan para consumir en la producción de bienes o la prestación servicios que
van a ser distribuidos en forma gratuita o a precios de no mercado, se medirán al menor
valor entre el costo y el costo de reposición (…)

Si el valor neto de realización o el costo de reposición, según corresponda, es inferior al

costo del inventario, la diferencia corresponderá al deterioro de este último. El
reconocimiento inicial del deterioro del inventario, así como cualquier aumento de este,
afectará el gasto en el resultado del periodo. (…)” (Subrayado fuera texto)

Paralelamente, la Norma de propiedades, planta y equipo del marco normativo en

mención, establece:

“10.1. Reconocimiento

Se reconocerán como propiedades, planta y equipo, a) los activos tangibles empleados por
la entidad para la producción o suministro de bienes, para la prestación de servicios y para

Contaduría General de la Nación Régimen de 409

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

propósitos administrativos; b) los bienes muebles que se tengan para generar ingresos
producto de su arrendamiento; y c) los bienes inmuebles arrendados por un valor inferior
al valor de mercado del arrendamiento. Estos activos se caracterizan porque no se espera
venderlos en el curso de las actividades ordinarias de la entidad y se prevé usarlos durante
más de un periodo contable.

10.2. Medición inicial

Las propiedades, planta y equipo se medirán por el costo (…)

10.3. Medición posterior

Después del reconocimiento, las propiedades, planta y equipo se medirán por el costo
menos la depreciación acumulada menos el deterioro acumulado. La depreciación es la
distribución sistemática del valor depreciable de un activo a lo largo de su vida útil en
función del consumo de los beneficios económicos futuros o del potencial de servicio. (…)

Para efectos de determinar el deterioro de una propiedad, planta y equipo, la entidad

aplicará lo establecido en la Norma de Deterioro del Valor de los Activos Generadores de
Efectivo o en la Norma de Deterioro del Valor de los Activos No Generadores de Efectivo.”
(Subrayado fuera de texto)

En contraste, la Norma de activos biológicos de este mismo marco normativo, señala:

“17.1. Reconocimiento

Se reconocerán como activos biológicos, los animales vivos y las plantas, que se empleen
en el desarrollo de la actividad agrícola…
Una actividad agrícola es la gestión que realiza la entidad para la transformación biológica
y la recolección de activos biológicos a fin de venderlos, distribuirlos en forma gratuita o a
precios de no mercado, consumirlos u obtener de ellos productos agrícolas u otros activos
biológicos adicionales que se esperan vender, distribuir en forma gratuita o a precios de
no mercado o consumir.

La transformación biológica de los activos comprende los procesos de crecimiento,

degradación, producción y procreación, que son la causa de los cambios cualitativos o
cuantitativos en los activos biológicos. Los productos agrícolas son los productos
recolectados que proceden de los activos biológicos de la entidad.

Contaduría General de la Nación Régimen de 410

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Los activos biológicos que se utilicen para investigación, educación, seguridad, transporte,
entretenimiento, esparcimiento, control de aduanas o para cualquier otra actividad que
no sea una actividad agrícola, se contabilizarán de acuerdo con la Norma de Propiedades,
Planta y Equipo. (…)

17.2. Medición inicial

Un activo biológico se medirá al valor de mercado menos los costos de disposición. La

diferencia entre el valor de mercado menos los costos de disposición y el precio de
compra del activo biológico se reconocerá como ingreso o gasto en el resultado del
periodo. Los demás costos asociados con la transacción se reconocerán como gasto en el
resultado del periodo.

Si el valor de mercado no se puede determinar en forma fiable, el activo biológico se

medirá por su costo de reposición y si no hay una medición fiable del costo de reposición,
la entidad medirá el activo al costo, el cual comprende todas las erogaciones directamente
relacionadas con la adquisición del activo biológico y con su proceso de transformación.
(…)

17.3. Medición posterior

Con posterioridad al reconocimiento, los activos biológicos que se esperen vender a

precios de mercado se medirán al valor de mercado menos los costos de disposición o, a
falta de este, por el costo de reposición. Por su parte, los activos biológicos que se esperan
distribuir en forma gratuita o a precios de no mercado, se medirán por el costo de
reposición. Cualquier diferencia entre el valor en libros del activo biológico y el valor de
mercado menos los costos de disposición, o el costo de reposición, se reconocerá como
ingreso o gasto en el resultado del periodo. (…)

Si el valor de mercado o el costo de reposición no se pueden medir en forma fiable, el

activo biológico se medirá posteriormente por su costo menos la amortización acumulada
menos el deterioro acumulado… (…)” (Subrayado fuera de texto)

De forma complementaria, el Catálogo General de Cuentas aplicable a las entidades de

gobierno, establece la descripción de las siguientes cuentas:

1510-MERCANCIAS EN EXISTENCIA: “Representa el valor de los bienes adquiridos con el

objeto de ser vendidos o distribuidos sin contraprestación y que no requieren ser
sometidos a ningún proceso de transformación, explotación, cultivo, construcción o
tratamiento (…)” (Subrayado fuera de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 411

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

1610-SEMOVIENTES: “Representa el valor de los animales que se utilicen para

investigación, educación, seguridad, transporte, entretenimiento, esparcimiento, control
de aduanas o para cualquier otra actividad que no sea pecuaria. También incluye los
semovientes de propiedad de terceros que cumplan la definición de activo. (…)”
(Subrayado fuera de texto)

1908-RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN: “Representa los recursos a favor de

la entidad que se originan en a) contratos de encargo fiduciario, fiducia pública o encargo
fiduciario público y b) contratos para la administración de recursos bajo diversas
modalidades, celebrados con entidades distintas de las sociedades fiduciarias. (…)”
(Subrayado fuera de texto)

1980-ACTIVOS BIOLÓGICOS A VALOR DE MERCADO (VALOR RAZONABLE) MENOS COSTOS

DE DISPOSICIÓN: “Representa el valor de los animales y plantas vivas que gestiona la
entidad para la transformación biológica y la recolección de activos biológicos a fin de
venderlos, distribuirlos en forma gratuita o a precios de no mercado, consumirlos u
obtener de ellos productos agrícolas u otros activos biológicos adicionales que se esperan
vender, distribuir en forma gratuita o a precios de no mercado o consumir. Estos activos
se miden por su valor de mercado menos los costos de disposición (...)” (Subrayado fuera
de texto)

1981-ACTIVOS BIOLÓGICOS A COSTO DE REPOSICIÓN “Representa el valor de los animales

y plantas vivas que gestiona la entidad para la transformación biológica y la recolección de
activos biológicos a fin de venderlos, distribuirlos en forma gratuita o a precios de no
mercado, consumirlos u obtener de ellos productos agrícolas u otros activos biológicos
adicionales que se esperan vender, distribuir en forma gratuita o a precios de no mercado
o consumir. Estos activos se miden por su costo de reposición. (…)” (Subrayado fuera de
texto)

1982-ACTIVOS BIOLÓGICOS AL COSTO “Representa el valor de los animales y plantas vivas

que gestiona la entidad para la transformación biológica y la recolección de activos
biológicos a fin de venderlos, distribuirlos en forma gratuita o a precios de no mercado,
consumirlos u obtener de ellos productos agrícolas u otros activos biológicos adicionales
que se esperan vender, distribuir en forma gratuita o a precios de no mercado o consumir.
Estos activos se miden por su costo. (…)” (Subrayado fuera de texto)

4808 INGRESOS DIVERSOS: “Representa el valor de los ingresos de la entidad provenientes

de actividades ordinarias que no se encuentran clasificados en otras cuentas”

Contaduría General de la Nación Régimen de 412

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

5507-DESARROLLO COMUNITARIO Y BIENESTAR SOCIAL: “Representa el valor del gasto en

que incurren las entidades, en procura del desarrollo, el bienestar y la participación de la
comunidad en la gestión y el control de los recursos y bienes públicos. (…)” (Subrayado
fuera de texto)

5508-MEDIO AMBIENTE: “Representa el valor de las erogaciones incurridas por la entidad

para proteger la diversidad e integridad del ambiente, conservar las áreas de especial
importancia ecológica y fomentar la educación para el logro de estos fines (…)”
(Subrayado fuera de texto)

5890-GASTOS DIVERSOS: “Representa el valor de los gastos originados en el desarrollo de

actividades ordinarias que no se encuentran clasificadas en las otras cuentas. (…)”
(Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas y el contexto suministrado por la

AUNAP, se concluye que el tratamiento contable de lospeces reproductores y alevinos en
el marco de la regulación contable expedida por la CGN en el ejercicio de sus
competencias constitucionales y legales, es el siguiente:

Régimen de Contabilidad Pública Precedente

a) Peces reproductores y alevinos destinados para al uso, desarrollo de investigaciones

científicas, explotaciones pecuarias, exposiciones y otros:

Los peces reproductores y alevinos que la AUNAP mantiene para al uso, desarrollo de
investigaciones científicas, explotaciones pecuarias, exposiciones y otros, cuya vida útil
probable en condiciones normales exceda un año y que no se encuentran disponibles para
la venta, suministro gratuito o a precios económicamente no significativos en el curso
normal de la operación, deben ser reconocidos como propiedades, planta y equipo, por el
costo histórico, o por el valor pactado en los convenios de asociación y, en ausencia de
ambos, por el costo estimado por la Entidad empleando métodos de reconocido valor
técnico.

Del mismo modo, conviene señalar que ante la dificultad de realizar un conteo físico de
los peces, deben emplearse metodologías idóneas que contemplen los factores
ambientales y biológicos para estimar razonablemente el tamaño de la población de
semovientes por estaque.

Contaduría General de la Nación Régimen de 413

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Dado que la producción de peces reproductores y alevinos se realiza a través de convenios

de asociación suscritos con entidades cooperantes, la AUNAP debe efectuar los siguientes
registros contables:

Con ocasión del giro de los recursos a las entidades cooperantes, la AUNAP debita la
subcuenta 142402-En administración, de la cuenta 1424-RECURSOS ENTREGADOS EN
ADMINISTRACIÓN y acredita la subcuenta y cuenta que corresponda del grupo 11-
EFECTIVO.

Con la información que periódicamente reporten las entidades cooperantes, la AUNAP

incorpora o actualiza el valor de los activos, pasivos, ingresos, costos y gastos que se
originan y se incurren en la administración de recursos, ajustando el saldo de la subcuenta
142402-En administración, de la cuenta 1424-RECURSOS ENTREGADOS EN
ADMINISTRACIÓN.
Los peces reproductores y alevinos originados en virtud de este tipo de convenios se
contabilizan en la subcuenta que corresponda de la cuenta 1610-SEMOVIENTES.

Con posterioridad al reconocimiento, los peces reproductores y alevinos clasificados como

propiedades, planta y equipo, se amortizan durante su ciclo productivo y son objeto de
actualización mediante la comparación del valor en libros con el costo de reposición o el
valor de realización. El costo de reposición y el valor de realización se determinan de
acuerdo a lo establecido en los párrafos 136 y 137 del PGCP del RCP precedente, los cuales
fueron transcritos en la sección de consideraciones de este concepto.

Aun cuando la intención de la AUNAP con los peces reproductores y alevinos clasificados
como propiedades, planta y equipo, no es la comercialización, suministro gratuito o a
precios económicamente no significativos en el curso normal de la operación, el ingreso o
el gasto que surjan por la enajenación eventual de estos activos deben ser contabilizados
de la siguiente manera:

Si el valor neto obtenido por la enajenación de los activos es superior al valor en libros de
los mismos, la diferencia debe ser registrada en la subcuenta 480805-Utilidad en venta de
activos, de la cuenta 4808-OTROS INGRESOS ORDINARIOS.

Si el valor neto obtenido por la enajenación de los activos es inferior al valor en libros de
los mismos, la diferencia debe ser registrada en la subcuenta 580801-Pérdida en venta de
activos, de la cuenta 5808-OTROS GASTOS ORDINARIOS, o 550801-Actividades de
conservación, de la cuenta 5508-MEDIO AMBIENTE si el propósito es la distribución en
cuerpos de aguas naturales. Si se presenta enajenación a título gratuito o a precios no
significativos en favor de pescadores artesanales o pequeños y medianos piscicultores, se

Contaduría General de la Nación Régimen de 414

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

debita la subcuenta 550706-Asignación de bienes y servicios, de la cuenta 5507-

DESARROLLO COMUNITARIO Y BIENESTAR SOCIAL.

b) Peces reproductores y alevinos destinados para la venta, suministro gratuito o a precios

económicamente no significativos en el curso normal de la operación.

Los peces reproductores y alevinos adquiridos o producidos por la AUNAP con la intención
de ser comercializados o suministrados en forma gratuita a la comunidad o a precios
económicamente no significativos, deben reconocerse como inventarios por el costo
histórico o por el valor pactado en los convenios de asociación y, en ausencia de ambos,
por el costo estimado por la Entidad empleando métodos de reconocido valor técnico.

Como se señaló en el literal anterior, debe estimarse el tamaño de la población de peces

reproductores y alevinos, ante la dificultad de realizar un conteo físico de los mismos. Para
el efecto, debe emplearse metodologías idóneas. La metodología utilizada debe
contemplar los factores ambientales y biológicos que afectan directa o indirectamente la
cantidad de semovientes por estanque.

Dado que la producción de peces reproductores y alevinos se realiza a través de convenios

de asociación suscritos con entidades cooperantes, la AUNAP debe efectuar los siguientes
registros contables:

Con ocasión del giro de los recursos a las entidades cooperantes, la AUNAP debita la
subcuenta 142402-En administración, de la cuenta 1424-RECURSOS ENTREGADOS EN
ADMINISTRACIÓN y acredita la subcuenta y cuenta que corresponda del grupo 11-
EFECTIVO.

Con la información que periódicamente reporten las entidades cooperantes, la AUNAP

incorpora o actualiza el valor de los activos, pasivos, ingresos, costos y gastos que se
originan y se incurren en la administración de recursos, ajustando el saldo de la subcuenta
142402-En administración, de la cuenta 1424-RECURSOS ENTREGADOS EN
ADMINISTRACIÓN.

Los peces reproductores y alevinos que hayan sido obtenidos mediante procesos de
transformación efectuados por las entidades cooperantes y que ya se encuentran
disponibles para ser comercializados o suministrados en forma gratuita a la comunidad o a
precios económicamente no significativos, deben ser contabilizados por la AUNAP en la
subcuenta 150542-Semovientes, de la cuenta 1505-BIENES PRODUCIDOS.

Contaduría General de la Nación Régimen de 415

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Los peces reproductores y alevinos que requieren de procesos de transformación

adicionales por parte de las entidades cooperantes para que estén disponibles para la
venta, suministro gratuito o a precios económicamente no significativos, deben ser
contabilizados por la AUNAP en la subcuenta 152033-Semovientes, de la cuenta 1520-
PRODUCTOS EN PROCESO.

Los peces reproductores y alevinos adquiridos por las entidades cooperantes, que no
requieran de un proceso de transformación adicional para ser comercializados o
suministrados gratuitamente a la comunidad o a precios económicamente no
significativos, deben ser contabilizados por la AUNAP en la subcuenta 151012-
Semovientes, de la cuenta 1510-MERCANCÍAS EN EXISTENCIA.

Con posterioridad al reconocimiento, los peces reproductores y alevinos clasificados como

inventarios, que vayan a ser comercializados se actualizan al valor de realización, siempre
que este valor resulte menor que el valor en libros. El valor de realización se determina de
acuerdo a lo establecido en el párrafo 137 del PGCP del RCP precedente, el cual fue
transcrito en la sección de consideraciones de este concepto.

Por su parte, los peces reproductores y alevinos clasificados como inventarios, que vayan
a ser suministrados gratuitamente a la comunidad o cobrando a cambio un precio
económicamente no significativo, no serán objeto de actualización.

Con motivo de la venta de los peces reproductores y alevinos y con independencia de si la

transacción se efectúa a precios económicamente significativos o no, la AUNAP debe
trasladar el valor de los inventarios a la subcuenta y cuenta que corresponda del grupo 62-
COSTO DE VENTA DE BIENES. Tratándose de la distribución gratuita de los peces en
programas de fomento piscícola y de repoblamiento en los diferentes cuerpos de agua
naturales, el valor de los inventarios se traslada en el momento de la entrega o liberación
las subcuentas 550706-Asignación de bienes y servicios, de la cuenta 5507-DESARROLLO
COMUNITARIO Y BIENESTAR SOCIAL y 550801-Actividades de conservación, de la cuenta
5508-MEDIO AMBIENTE, respectivamente.

Marco Normativo para Entidades de Gobierno

a) Peces reproductores y alevinos destinados para la investigación, educación,

entretenimiento, esparcimiento o para cualquier otra actividad que no sea una actividad
agrícola.

Los peces reproductores y alevinos que sean destinados fundamentalmente para la

investigación, educación, entretenimiento, esparcimiento o para cualquier otra actividad

Contaduría General de la Nación Régimen de 416

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

que no sea una actividad agrícola y que no se esperen vender en el curso de las
actividades ordinarias de la AUNAP y se prevea usarlos durante más de un periodo
contable, se deben reconocer como propiedades, planta y equipo por el costo, el cual
corresponde al valor de los desembolsos efectuados en la adquisición, nacimiento y
transformación de los peces, antes de que estén en la ubicación y en las condiciones
necesarias para ser utilizados por la Entidad.

Sobre la dificultad manifestada por la AUNAP para realizar el conteo físico de los peces, es
de anotar que la utilización de estimaciones razonables es parte esencial en la preparación
de los estados financieros y no menoscaba la fiabilidad de los mismos; razón por la cual,
debe estimarse la cantidad de peces reproductores y alevinos empleando metodologías
idóneas.

Ahora bien, considerando que la AUNAP suscribe convenios de asociación con entidades
cooperantes para garantizar la producción de los peces, es necesario que se establezcan
las acciones y controles del resorte administrativo que garanticen el suministro oportuno
de la información relativa al costo y a la población estimada de los semovientes a través
de informes técnicos periódicos preparados por estas entidades.

Los registros contables que debe efectuar la AUNAP en el desarrollo de este tipo de
convenios, se señalan a continuación:

Con ocasión del giro de los recursos a las entidades cooperantes, la AUNAP debita la
subcuenta 190801-En administración, de la cuenta 1908-RECURSOS ENTREGADOS EN
ADMINISTRACIÓN y acredita la subcuenta y cuenta que corresponda del grupo 11-
EFECTIVO Y EQUIVALENTES AL EFECTIVO.

Con la información que periódicamente reporten las entidades cooperantes, la AUNAP

incorpora o actualiza el valor de los activos, pasivos, ingresos, costos y gastos que se
originan y se incurren en la administración de recursos, ajustando el saldo de la subcuenta
190801-En administración, de la cuenta 1908-RECURSOS ENTREGADOS EN
ADMINISTRACIÓN.

Los peces reproductores y alevinos que se originen en la ejecución de los convenios de

asociación, se contabilizan en la subcuenta que corresponda de la cuenta 1610-
SEMOVIENTES.

Con posterioridad al reconocimiento, los peces reproductores y alevinos clasificados como

propiedades, planta y equipo, se deprecian en función del consumo de los beneficios
económicos futuros o del potencial de servicio y son sujetos de comprobación del

Contaduría General de la Nación Régimen de 417

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

deterioro del valor conforme a lo establecido en la Norma de deterioro del valor de los
activos generadores de efectivo o en la Norma de deterioro del valor de los activos no
generadores de efectivo.

En concordancia con el criterio del costo, los desembolsos posteriores relacionados con el
proceso de transformación de los peces, se registran como un mayor valor de la
propiedad, planta y equipo y en consecuencia afectan el cálculo futuro de la depreciación.

Aun cuando la intención de la AUNAP con los peces reproductores y alevinos clasificados
como propiedades, planta y equipo, no es la venta, o la distribución en forma gratuita o a
precios de no mercado en el curso normal de la operación, el ingreso o el gasto que surjan
por la enajenación eventual de estos activos deben ser contabilizados de la siguiente
manera:

Si el valor neto obtenido por la disposición de los activos es superior al valor en libros de
los mismos, la diferencia debe ser registrada en la subcuenta 480805-Ganancia por baja
en cuentas de activos no financieros, de la cuenta 4808-INGRESOS DIVERSOS.

Si el valor neto obtenido por la disposición de los activos es inferior al valor en libros de
los mismos, la diferencia debe ser registrada en la subcuenta 589019-Pérdida por baja en
cuentas de activos no financieros, de la cuenta 5890 GASTOS DIVERSOS, o 550801-
Actividades de conservación, de la cuenta 5508-MEDIO AMBIENTE si el propósito es la
distribución en cuerpos de aguas naturales. Si se presenta enajenación a título gratuito o a
precios de no mercado en favor de pescadores artesanales o pequeños y medianos
piscicultores, se debita la subcuenta 550706-Asignación de bienes y servicios, de la cuenta
5507-DESARROLLO COMUNITARIO Y BIENESTAR SOCIAL.

b) Peces reproductores y alevinos gestionados para su transformación biológica con la

intención de venderlos, distribuirlos en forma gratuita o a precios de no mercado,
consumirlos u obtener de ellos productos agrícolas u otros peces adicionales.

Los peces reproductores y alevinos gestionados para su transformación biológica que se

tengan con la intención de vender, distribuir en forma gratuita o a precios de no mercado,
consumir u obtener de ellos productos agrícolas u otros peces adicionales, deben
reconocerse como activos biológicos por el valor de mercado menos los costos de
disposición. La diferencia que resulte entre este valor y el costo, debe reconocerse como
un ingreso o un gasto en el resultado del periodo.

Contaduría General de la Nación Régimen de 418

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

En caso de no existir una medición fiable del valor de mercado menos los costos de
disposición de los peces, se utilizará subsidiariamente el costo de reposición, y a falta de
esta medición, los peces reproductores y alevinos deben reconocerse por su costo.

Como se ha señalado anteriormente, deben emplearse metodologías idóneas que

consideren factores ambientales y biológicos para estimar razonablemente el tamaño de
la población de peces reproductores y alevinos, ante la imposibilidad de efectuar un
conteo físico de los semovientes.

Adicionalmente, la AUNAP debe establecer las acciones administrativas que garanticen el

suministro oportuno de la información relativa al costo y a la población estimada de los
semovientes que provienen de los convenios de asociación suscritos con entidades
cooperantes, con el propósito de incorporarlos o actualizar la información sobre los
mismos en sus estados financieros.

Los registros contables que debe efectuar la AUNAP en el desarrollo de este tipo de
convenios, se detallan a continuación:

Con ocasión del giro de los recursos a las entidades cooperantes, la AUNAP debita la
cuenta 1908-RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN y acredita la cuenta que
corresponda del grupo 11-EFECTIVO Y EQUIVALENTES AL EFECTIVO.

Con la información que periódicamente reporten las entidades cooperantes, la AUNAP

incorpora o actualiza el valor de los activos, pasivos, ingresos, costos y gastos que se
originan y se incurren en la administración de recursos, ajustando el saldo de la cuenta
1908-RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN.

Los peces reproductores y alevinos que se originen en la ejecución de los convenios de

asociación, se contabilizan en las subcuentas respectivas de las cuentas 1980-ACTIVOS
BIOLÓGICOS A VALOR DE MERCADO (VALOR RAZONABLE) MENOS COSTOS DE
DISPOSICIÓN, 1981-ACTIVOS BIOLÓGICOS A COSTO DE REPOSICIÓN o 1982-ACTIVOS
BIOLÓGICOS AL COSTO, según corresponda.

Con posterioridad al reconocimiento, los peces reproductores y alevinos clasificados como

activos biológicos que se esperan vender a precios de mercado, deben actualizarse al valor
de mercado menos los costos de disposición, o en su defecto por su costo de reposición.
La diferencia presentada respecto del valor en libros debe ser contabilizada como un
ingreso o un gasto del periodo, según corresponda.

Contaduría General de la Nación Régimen de 419

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Por su parte, los peces reproductores y alevinos que se esperan distribuir de forma
gratuita o a precios de no mercado, deben actualizarse por el costo de reposición,
reconociendo en el resultado del periodo cualquier diferencia entre este valor y el valor
en libros del activo.

Los peces reproductores y alevinos cuyo valor de mercado menos los costos de
disposición o costo de reposición no puedan medirse fiablemente, se miden
posteriormente por su costo y se deprecian en función del consumo de los beneficios
económicos futuros o del potencial de servicio. Adicionalmente, son sujetos de
comprobación del deterioro del valor conforme a lo establecido en la Norma de deterioro
del valor de los activos generadores de efectivo o en la Norma de deterioro del valor de
los activos no generadores de efectivo.

Los desembolsos posteriores relacionados con el proceso de transformación de los peces,

se registran como gasto en el resultado del periodo si los activos son medidos al valor de
mercado menos los costos de disposición o al costo de reposición. En caso de que se
midan al costo, estos desembolsos se contabilizan como un mayor valor del activo y en
consecuencia afectan el cálculo futuro de la depreciación.

Los peces adicionales que se obtienen a partir de la procreación de los peces existentes,
deben contabilizarse como una ganancia en el resultado del periodo por cambios en el
valor de mercado menos los costos de disposición o en el costo de reposición, la cual es
atribuible a cambios físicos de la población.

No obstante, si los peces adicionales se obtienen de peces reproductores medidos al

costo, los nuevos ejemplares deben contabilizarse por el costo, el cual corresponde al
valor de los desembolsos efectuados para llevar a cabo su nacimiento y transformación
antes de que estén en la ubicación y en las condiciones necesarias para su utilización o
disposición.

El ingreso o gasto que surja en la venta, distribución en forma gratuita o a precios de no

mercado de los peces reproductores y alevinos, debe ser contabilizado por la AUNAP de la
siguiente manera:

Si el valor neto obtenido por la disposición de los activos es superior al valor en libros de
los mismos, la diferencia debe ser registrada en la subcuenta 480805-Ganancia por baja
en cuentas de activos no financieros, de la cuenta 4808-INGRESOS DIVERSOS.

Si el valor neto obtenido por la disposición de los activos es inferior al valor en libros de
los mismos, la diferencia debe ser registrada en la subcuenta 589019-Pérdida por baja en

Contaduría General de la Nación Régimen de 420

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

cuentas de activos no financieros, de la cuenta 5890 GASTOS DIVERSOS, o 550801-

Actividades de conservación, de la cuenta 5508-MEDIO AMBIENTE si el propósito es la
distribución en cuerpos de aguas naturales. Si se presenta enajenación a título gratuito o a
precios de no mercado en favor de pescadores artesanales o pequeños y medianos
piscicultores, se debita la subcuenta 550706-Asignación de bienes y servicios, de la cuenta
5507-DESARROLLO COMUNITARIO Y BIENESTAR SOCIAL.

c) Peces reproductores y alevinos adquiridos por la entidad con la intención de

comercializarse o distribuirse en forma gratuita o a precios de no mercado en el curso
normal de la operación y que no requieran ningún proceso de transformación.

Los peces reproductores y alevinos adquiridos por la entidad con la intención de

comercializarse o distribuirse en forma gratuita o a precios de no mercado en el curso
normal de la operación y que no requieran ningún proceso de transformación, deben ser
reconocidos como inventarios por el costo de adquisición.

Como se ha mencionado en apartados anteriores, la cantidad de peces reproductores y

alevinos debe estimarse empleando metodologías idóneas, considerando los limitantes
para efectuar un conteo físico de los mismos.

Si la adquisición de los ejemplares se efectúa mediante convenios de asociación suscritos

con entidades cooperantes, la AUNAP debe establecer las acciones y mecanismo de
control de índole administrativo para garantizar el suministro oportuno de la información
relativa al costo y a la población estimada de los peces adquiridos.

Con ocasión dell giro de los recursos a las entidades cooperantes, la AUNAP debita la
subcuenta 190801-En administración, de la cuenta 1908-RECURSOS ENTREGADOS EN
ADMINISTRACIÓN y acredita la subcuenta y cuenta que corresponda del grupo 11-
EFECTIVO Y EQUIVALENTES AL EFECTIVO.

Con la información que periódicamente reporten las entidades cooperantes, la AUNAP

incorpora o actualiza el valor de los activos, pasivos, ingresos, costos y gastos que se
originan y se incurren en la administración de recursos, ajustando el saldo de la subcuenta
190801-En administración, de la cuenta 1908-RECURSOS ENTREGADOS EN
ADMINISTRACIÓN.

Los peces reproductores y alevinos adquiridos en la ejecución de los convenios de

asociación, se contabilizan en la subcuenta 151012-Semovientes, de la cuenta 1510-
MERCANCÍAS EN EXISTENCIA.

Contaduría General de la Nación Régimen de 421

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Con posterioridad al reconocimiento, los peces reproductores y alevinos clasificados como

inventarios que se esperan comercializar a precios de mercado, deben actualizarse al
menor valor entre el costo y el valor neto de realización. Entretanto, los ejemplares que
se esperan distribuir de forma gratuita o a precios de no mercado, deben actualizarse al
menor valor entre el costo y el costo de reposición.

Si el valor neto de realización o el costo de reposición de los semovientes es inferior al

costo, la diferencia corresponde a una pérdida por deterioro del valor de los inventarios,
susceptible de reversión cuando las circunstancias que la originaron hayan desaparecido.

Con motivo de la venta de los peces reproductores y alevinos y con independencia de si la

transacción se efectúa en condiciones comerciales o no, la AUNAP debe trasladar el valor
de los inventarios a la subcuenta y cuenta que corresponda del grupo 62-COSTO DE
VENTA DE BIENES. Tratándose de la distribución gratuita de los peces en programas de
fomento piscícola y de repoblamiento en los diferentes cuerpos de agua naturales, el valor
de los inventarios se traslada en el momento de la entrega o liberación las subcuentas
550706-Asignación de bienes y servicios, de la cuenta 5507-DESARROLLO COMUNITARIO Y
BIENESTAR SOCIAL y 550801-Actividades de conservación, de la cuenta 5508-MEDIO
AMBIENTE, respectivamente.
Con el presente pronunciamiento se complementa la doctrina contable emitida mediante
el Concepto N° 20162000031871 del 19 de octubre de 2016.

***

CONCEPTO No. 20172000036751 DEL 11-07-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Inventarios
TEMAS Costo de ventas
Costos de transformación
Tratamiento contable de la producción de publicaciones
SUBTEMAS distribuidas a la comunidad de manera gratuita y
comercializadas en menor medida

Doctora
AMELIA ESCOBAR CHACÓN
Profesional Senior Administrativo Contable e Impuestos
Instituto de Investigación de Recursos Biológicos Alexander von Humboldt
Bogotá D.C.
Contaduría General de la Nación Régimen de 422
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

ANTECEDENTES

Me refiero a la comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con Nº

20175500028082, del día 13 de junio de 2017, en la cual solicita lo siguiente:

“El Instituto recibe recursos por parte del Ministerio de Medio Ambiente recursos por
funcionamiento e inversión, de dichos recursos se elaboran publicaciones para distribuir a
la comunidad en talleres y actividades de la entidad y un pequeño porcentaje es
comercializado, que manejo contable debe realizarse bajo el nuevo marco normativo
contenido en la resolución 533 de 2015 a estas publicaciones? se debe registrar como
inventarios o como gasto en la ejecución del proyecto?”

CONSIDERACIONES

Al respecto este despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

El Marco conceptual para la preparación y presentación de la información financiera para
las Entidades de Gobierno, acoge los siguientes principios de contabilidad pública:

“Devengo: los hechos económicos se reconocen en el momento en que suceden, con

independencia del instante en que se produce el flujo de efectivo o equivalentes al
efectivo que se deriva de estos, es decir, el reconocimiento se efectúa cuando surgen los
derechos y obligaciones, o cuando la transacción u operación originada por el hecho
incide en los resultados del periodo.

Esencia sobre forma: las transacciones y otros hechos económicos de las entidades se
reconocen atendiendo a su esencia económica, independientemente de la forma legal que
da origen a los mismos.

Asociación: el reconocimiento de los ingresos con contraprestación está asociado con los
costos y gastos en los que se incurre para producir tales ingresos”. (Subrayado fuera del
texto)

Adicionalmente, sobre la definición y reconocimiento de los ingresos, costos y gastos, el

marco conceptual establece:

“6.1.4. Ingresos

Los ingresos son los incrementos en los beneficios económicos o en el potencial de

servicio producidos a lo largo del periodo contable (bien en forma de entradas o

Contaduría General de la Nación Régimen de 423

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

incrementos de valor de los activos, o bien como salidas o decrementos de los pasivos)
que dan como resultado aumentos del patrimonio y no están relacionados con los aportes
para la creación de la entidad. (…)

6.1.5. Gastos

Los gastos son los decrementos en los beneficios económicos o en el potencial de servicio
producidos a lo largo del periodo contable (bien en forma de salidas o disminuciones del
valor de los activos, o bien por la generación o aumento de los pasivos) que dan como
resultado decrementos en el patrimonio y no están asociados con la adquisición o
producción de bienes y la prestación de servicios, vendidos, ni con la distribución de
excedentes. (…)

6.1.6. Costos

Los costos son los decrementos en los beneficios económicos o en el potencial de servicio
producidos a lo largo del periodo contable, los cuales están asociados con la adquisición o
producción de bienes y la prestación de servicios, vendidos (con independencia de que en
el intercambio, se recuperen o no los costos) y que dan como resultado decrementos en el
patrimonio. (…)

6.2.3. Reconocimiento de ingresos

Se reconocerán como ingresos, los incrementos en los beneficios económicos o en el

potencial de servicio producidos a lo largo del periodo contable (bien en forma de
entradas o incrementos de valor de los activos, o bien como salidas o decrementos de los
pasivos) que dan como resultado aumentos del patrimonio y que no están relacionados
con los aportes para la creación de la entidad. Para que el ingreso se pueda reconocer, la
partida debe medirse fiablemente.

Esto significa que el reconocimiento del ingreso ocurre simultáneamente con el

reconocimiento de incrementos en el valor de los activos o con la disminución de los
pasivos; por ejemplo, el reconocimiento del ingreso ocurre junto con el incremento neto
de activos derivado de una venta de bienes o servicios, o junto con la disminución en los
pasivos resultado de la renuncia o extinción del derecho de cobro por parte del acreedor.

Cuando la entidad tenga ingresos por transacciones con contraprestación, estos se

reconocerán sobre la base de una asociación directa con los cargos en los que se haya
incurrido para la obtención de tales ingresos. Este proceso implica el reconocimiento
simultáneo de unos y otros si surgen directa y conjuntamente de las mismas transacciones

Contaduría General de la Nación Régimen de 424

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

u otros sucesos. Así, por ejemplo, el ingreso derivado de la venta de los bienes se
reconocerá al mismo tiempo que los diversos componentes del costo de las mercancías
vendidas. (…)

6.2.4. Reconocimiento de gastos y costos

Se reconocerán como costos o gastos, los decrementos en los beneficios económicos o en

el potencial de servicio relacionados con la salida o la disminución del valor de los activos
o con el incremento en los pasivos, cuando el costo o el gasto pueda medirse con
fiabilidad.

Esto significa que el reconocimiento de los costos y los gastos ocurre simultáneamente
con el reconocimiento de aumentos en los pasivos o disminuciones en los activos; por
ejemplo, el devengo de salarios o la depreciación de los bienes.

Si la entidad distribuye bienes o servicios, en forma gratuita, los gastos se reconocerán

cuando se entreguen los bienes o se presten los servicios”. (Subrayado fuera del texto)
Por su parte, las Normaspara el reconocimiento, medición, revelación y presentación de
los hechos económicos para Entidades de Gobierno, sobre el reconocimiento de
inventarios establece:

“9. INVENTARIOS

9.1. Reconocimiento

Se reconocerán como inventarios, los activos adquiridos, los que se encuentren en

proceso de transformación y los producidos, así como los productos agrícolas, que se
tengan con la intención de a) comercializarse en el curso normal de la operación, b)
distribuirse en forma gratuita o a precios de no mercado en el curso normal de la
operación, o c) transformarse o consumirse en actividades de producción de bienes o
prestación de servicios. (…)

9.2. Medición inicial

Los inventarios se medirán por el costo de adquisición o transformación. Los inventarios

de un prestador de servicios se medirán por los costos en los que se haya incurrido y que
estén asociados con la prestación del servicio. (…)

9.2.2. Costos de transformación

Contaduría General de la Nación Régimen de 425

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Los costos de transformación estarán conformados por las erogaciones y cargos directos e
indirectos relacionados con la producción de bienes y la prestación de servicios. Para la
determinación de los costos de transformación, se implementarán sistemas de costos de
acuerdo con el proceso productivo.

9.2.2.1 Producción de bienes

El costo de transformación de los bienes estará determinado por el valor de los

inventarios utilizados y de los cargos asociados con la transformación de las materias
primas en productos terminados. También harán parte del costo, el mantenimiento, las
depreciaciones y amortizaciones de activos directamente relacionados con la elaboración
de bienes, las cuales se calcularán de acuerdo con lo previsto en las Normas de
Propiedades, Planta y Equipo, y Activos Intangibles, según corresponda. Los costos de
financiación asociados con la producción de inventarios que, de acuerdo con lo estipulado
en la Norma de Costos de Financiación, cumplan con los requisitos establecidos para
calificarse como activos aptos, se capitalizarán atendiendo lo establecido en la citada
Norma. (…)

Cuando la entidad produzca bienes, acumulará las erogaciones y cargos relacionados con
la producción de estos en las cuentas de costos de transformación. El costo de los bienes
producidos para la venta o para la distribución en forma gratuita o a precios de no
mercado, se trasladará al inventario de productos terminados o al inventario de productos
en proceso, según corresponda”. (Subrayado fuera del texto)

CONCLUSIONES

Para la producción de publicaciones, el reconocimiento inicial de las erogaciones, mano de

obra, materiales y otros costos asociados a este proceso deberá realizarse en la subcuenta
que corresponde de la cuenta 7116-IMPRESOS Y PUBLICACIONES, al costo de la
adquisición.

Una vez terminado el proceso de producción, el costo asociado a las unidades terminadas
de publicaciones será trasladado a la subcuenta 151004-Impresos y publicaciones, de la
cuenta 1510-MERCANCÍAS EN EXISTENCIA. Este costo será determinado mediante la
aplicación del sistema de costeo definido por la entidad.

Así las cosas, para el reconocimiento de las publicaciones distribuidas de manera gratuita
a la comunidad mediante el desarrollo de actividades y talleres propios de la entidad, una
vez se realice la entrega de las publicaciones, el Instituto deberá registrar un débito en la
subcuenta 511121-Impresos, publicaciones, suscripciones y afiliaciones, de la cuenta

Contaduría General de la Nación Régimen de 426

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

5111-GENERALES, como uno de los componentes de la ejecución del respectivo proyecto

misional, y un crédito en la subcuenta 151004-Impresos y publicaciones, de la cuenta
1510-MERCANCÍAS EN EXISTENCIA.

Por su parte, para las publicaciones comercializadas, una vez surta la venta, la entidad
deberá registrar un débito en la subcuenta 620507-Impresos y publicaciones, de la cuenta
6205-BIENES PRODUCIDOS, al costo de transformación, y un crédito en la subcuenta
151004-Impresos y publicaciones, de la cuenta 1510-MERCANCÍAS EN EXISTENCIA.

***

CONCEPTO No. 20172000047491 DEL 11-08-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Inventarios
Actualización del valor de terrenos y edificaciones clasificados
SUBTEMAS
como inventarios

Doctor
CÉSAR AUGUSTO CASTAÑO JARAMILLO
Subdirector Administrativo y Financiero
Instituto Social de Vivienda y Hábitat de Medellín
Medellín

ANTECEDENTES

Me refiero a su consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el N°

20175500030232, del 28 de junio de 2017, en la cual plantea que en la elaboración de las
políticas contables para la aplicación de NICSP en lo relacionado con inventarios, se
definió que el valor de los inmuebles, que corresponden a bienes adquiridos a través de
cesión gratuita otorgada por el Municipio de Medellín y de la compra de predios en
reasentamientos, que conforman el banco de lotes, es actualizado anualmente de acuerdo
al avalúo catastral; y, el valor de las construcciones, en donde se contabiliza la ejecución a
la fecha de los diferentes proyectos habitacionales que se realizan a través de
fideicomisos, los cuales se registran como gasto una vez sean otorgados los subsidios por
parte del Instituto a través de resolución, se actualiza mensualmente con base en los
extractos reportados por la entidad fiduciaria.

Al respecto, se solicita conceptuar sobre las siguientes inquietudes:

Contaduría General de la Nación Régimen de 427
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

1. Respecto a los inmuebles, contabilizados en la subcuenta 151002 – Terrenos, de la

cuenta 1510 – MERCANCÍAS EN EXISTENCIA, ¿cuál sería el registro contable a
realizar cuando se actualiza el valor del inmueble con el avalúo catastral?

2. Para las construcciones, reconocidas en la subcuenta 151003 – Construcciones, de

la cuenta 1510 – MERCANCÍAS EN EXISTENCIA, ¿cómo se contabiliza bajo NICSP la
diferencia entre el avalúo catastral y el avalúo comercial?

Con base en lo anterior, me permito atender su consulta en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

El referente teórico y metodológico de la regulación contable pública, incorporado

mediante la Resolución 628 de 2015, expedida por la CGN, establece en su numeral 5,
relativo a Normalización y regulación de la Contabilidad Pública:

“(…)

5.2.3 Marco normativo para entidades de gobierno

Este Marco normativo es aplicable a las entidades que se encuentran bajo el ámbito del
Régimen de Contabilidad Pública y que, según su función económica, se clasifican como
entidades de gobierno.

El Marco normativo para entidades de gobierno es un desarrollo propio que tiene como
referente los conceptos y criterios de reconocimiento, medición, revelación y
presentación contenidos en el Marco Conceptual para la Información Financiera con
Propósito General de las Entidades del Sector Público y en las NICSP, a partir de los cuales
se realizó una simplificación manteniendo los que aportan a la calidad de la información y
facilitando su aplicación a partir de la definición de criterios uniformes.

(…)” (subrayado fuera del texto).

Por su parte, el Marco Conceptual para la preparación y presentación de información
financiera de las Entidades de Gobierno menciona en el numeral 6, relacionado con la
definición, reconocimiento, medición y revelación de los elementos que constituyen los
estados financieros, que:

“(…)

6.3 Medición de los elementos de los estados financieros

Contaduría General de la Nación Régimen de 428

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Para reconocer un elemento en los estados financieros, este debe tener un valor que se
haya determinado con fiabilidad. La medición es el proceso mediante el cual se asigna un
valor monetario al elemento. Este proceso se lleva a cabo en dos momentos diferentes: en
el reconocimiento y en la medición posterior.

En el reconocimiento, la medición de un elemento permite su incorporación en los

estados financieros. Dependiendo de lo establecido en las Normas para el
reconocimiento, medición, revelación y presentación de los hechos económicos y con el
fin de lograr una representación fiel, el valor de este elemento puede ser objeto de ajuste
según un criterio de medición diferente al utilizado en el reconocimiento.

Los criterios de medición se pueden clasificar dependiendo si son valores de entrada o

salida, si son observables o no en un mercado abierto, y si son mediciones específicas o no
para una entidad.

(…)

6.3.4 Medición de los activos

Las bases de medición aplicables a los activos son costo, costo reexpresado, costo
amortizado, costo de reposición, valor de mercado, valor neto de realización y valor en
uso.

(…)

6.3.4.4. Costo de reposición

El costo de reposición corresponde a la contraprestación más bajarequerida para

reemplazar el potencial de servicio restante de un activo o los beneficios económicos
incorporados a este. El costo de reposición es un valor de entrada observable y específico
para la entidad.

Según este criterio, los activos se miden por los recursos que se tendrían que sacrificar
para reponer un activo que proporcione el mismo potencial de servicio o los beneficios
económicos del activo existente. El costo de reposición refleja la situación específica de un
activo para la entidad. Por ejemplo, el costo de reposición de un vehículo es menor para
una entidad que usualmente adquiere un número muy elevado de vehículos en una única
transacción y es, regularmente, capaz de negociar descuentos que para una entidad que
compra vehículos individualmente.

Contaduría General de la Nación Régimen de 429

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Dado que las entidades usualmente adquieren sus activos por los medios más económicos
disponibles, el costo de reposición refleja los procesos de adquisición o construcción que
la entidad sigue generalmente.

Aunque en muchos casos, la sustitución más económica del potencial de servicio será
comprando un activo que sea similar al que se controla, el costo de reposición se basa en
un activo alternativo si esa opción proporciona el mismo potencial de servicio o los
mismos beneficios económicos a un precio más bajo. La determinación del costo de
reposición de un activo según las bases de una decisión óptima refleja las necesidades
potenciales del servicio prestado por el activo.

El potencial de servicio restante es aquel que la entidad es capaz de utilizar o espera

utilizar, teniendo en cuenta la necesidad de mantener la capacidad de servicio suficiente
para hacer frente a contingencias. Esto es así porque en determinadas circunstancias, se
requiere mantener una mayor capacidad que la demandada por razones de seguridad o
por otros motivos. Por ejemplo, el servicio de bomberos necesita disponer de equipos en
reserva para prestar servicios en caso de emergencia. Tal sobrecapacidad o capacidad de
reserva forma parte del potencial de servicio que requiere la entidad.

Cuando el costo de reposición se utiliza, el costo de los servicios refleja el valor de los
activos en el momento en que se consumen para la prestación de los servicios (y no el
costo de adquisición). Esto proporciona una base válida para evaluar el costo futuro de la
prestación de servicios y los recursos que se necesitarán en periodos futuros” (subrayado
fuera del texto).

Las Normas para el Reconocimiento, Medición, Revelación y Presentación de los Hechos

Económicos de las entidades de gobierno, establece en el Capítulo I – Activos que:

“(…)

9. INVENTARIOS

9.1. Reconocimiento

Se reconocerán como inventarios, los activos adquiridos, los que se encuentren en

proceso de transformación y los producidos, así como los productos agrícolas, que se
tengan con la intención de a) comercializarse en el curso normal de la operación, b)
distribuirse en forma gratuita o a precios de no mercado en el curso normal de la
operación, o c) transformarse o consumirse en actividades de producción de bienes o
prestación de servicios.

Contaduría General de la Nación Régimen de 430

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Los productos agrícolas se reconocerán como inventarios en el momento de su cosecha,

es decir, en el momento en que el producto se separa del activo biológico del que procede
o cuando cesa el proceso vital del activo biológico, de conformidad con lo establecido en
la Norma de Activos Biológicos.

9.2. Medición inicial

Los inventarios se medirán por el costo de adquisición o transformación. Los inventarios

de un prestador de servicios se medirán por los costos en los que se haya incurrido y que
estén asociados con la prestación del servicio.

(…)

9.3. Medición posterior

Con posterioridad al reconocimiento inicial, los inventarios que se esperan comercializar

se medirán al menor valor entre el costo y el valor neto de realización. Los inventarios que
se mantengan para ser distribuidos en forma gratuita o a precios de no mercado, así como
los que se tengan para consumir en la producción de bienes o la prestación servicios que
van a ser distribuidos en forma gratuita o a precios de no mercado, se medirán al menor
valor entre el costo y el costo de reposición.

(…)

El valor neto de realización y el costo de reposición se determinarán conforme a lo

definido en el Marco Conceptual para estas bases de medición.

Si el valor neto de realización o el costo de reposición, según corresponda, es inferior al

costo del inventario, la diferencia corresponderá al deterioro de este último. El
reconocimiento inicial del deterioro del inventario, así como cualquier aumento de este,
afectará el gasto en el resultado del periodo.

El ajuste del inventario al valor neto de realización o al costo de reposición, según

corresponda, se calculará para cada partida, aunque la entidad podrá agrupar partidas
similares o relacionadas. En todo caso, el ajuste no se realizará para partidas que reflejen
clasificaciones completas de los inventarios como ajustes sobre la totalidad de las
materias primas o de los productos terminados.
(…)” (subrayado fuera del texto).

Contaduría General de la Nación Régimen de 431

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

De igual manera, dentro del marco normativo mencionado previamente, se establece en

el numeral 4, relativo a políticas contables, cambios en estimaciones contables y
corrección de errores, del capítulo VI – Normas para la presentación de estados
financieros y revelaciones, que:

“4.1 Políticas contables

Las políticas contables son los principios, bases, acuerdos, reglas y procedimientos
adoptados por la entidad para la elaboración y presentación de los estados financieros.

Las políticas contables establecidas por la Contaduría General de la Nación y contenidas

en el Marco Normativo para entidades de gobierno serán aplicadas por la entidad de
manera uniforme para transacciones, hechos y operaciones que sean similares. No
obstante, en algunos casos específicos, se permitirá que la entidad, considerando lo
definido en el Marco Normativo para entidades de gobierno y a partir de juicios
profesionales, seleccione y aplique una política contable para el reconocimiento de un
hecho económico, la cual permita a mostrar la situación financiera, el rendimiento
financiero y los flujos de efectivo de la entidad atendiendo las características de
representación fiel y relevancia de la información financiera; caso en el cual, se
documentará la política definida.

(…)” (subrayado fuera del texto).

El Catálogo General de Cuentas establece las siguientes descripciones de cuentas:

“(…)

Cuenta 1510 – MERCANCÍAS EN EXISTENCIA

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los bienes adquiridos con el objeto de ser vendidos o distribuidos
sin contraprestación y que no requieren ser sometidos a ningún proceso de
transformación, explotación, cultivo, construcción o tratamiento.

DINÁMICA

SE DEBITA CON:
1- El costo de las mercancías adquiridas.
2- El valor de los bienes recibidos en donación, cesión u otra modalidad.

Contaduría General de la Nación Régimen de 432

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

3- El valor de los ajustes por sobrantes de inventarios, devoluciones de mercancías

vendidas y otros.

SE ACREDITA CON:

1- El costo de las mercancías vendidas.

2- El valor de las mercancías devueltas a los proveedores.
3- El valor de los ajustes por faltantes, baja por imperfectos, rotura, mermas y otros.
4- El valor de los descuentos y rebajas que se asocien con bienes adquiridos.

(…)

Cuenta 1926 – DERECHOS EN FIDEICOMISO

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los derechos fiduciarios originados en virtud de la celebración de

contratos de fiducia mercantil que dan, al fideicomitente, la posibilidad de ejercerlos de
acuerdo con el acto constitutivo o la Ley.

SE DEBITA CON:

1- El valor del derecho adquirido en el respectivo negocio fiduciario.

2- El mayor valor de los derechos, producto de la actualización.
3- El valor de la colocación de los títulos en una titularización de flujos futuros.

SE ACREDITA CON:
1- El valor de los flujos de efectivo recibidos, originados en procesos de titularización.
2- El menor valor de los derechos, producto de la actualización.
3- El valor de los bienes y derechos restituidos, a la terminación del negocio fiduciario.

(…)” (subrayado fuera del texto).

CONCLUSIONES

Con base en las consideraciones expuestas con anterioridad, es importante mencionar en

primer lugar que la entidad, al estar bajo el perímetro de aplicación de la regulación
contable pública, no debe aplicar las Normas Internacionales de Contabilidad del Sector
Público (NICSP), sino el Marco Normativo para entidades de Gobierno, incorporado

Contaduría General de la Nación Régimen de 433

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

mediante la Resolución 533 de 2015, que si bien tiene como referente a las NICSP,
corresponde a un desarrollo propio de la CGN.

En segundo lugar, para el caso de los inmuebles clasificados como inventarios dentro de la
subcuenta 151002 – Terrenos, de la cuenta 1510 – MERCANCÍAS EN EXISTENCIA,
atendiendo a que serán distribuidos en forma gratuita o a precios de no mercado en el
curso normal de la operación, se tendrá en cuenta, de acuerdo a la Norma de inventarios,
que su valor solo será actualizado para efectos de asegurar que el inventario se encuentre
medido al menor valor entre el costo y el costo de reposición, de acuerdo a los
parámetros establecidos en el marco conceptual para determinar dicho valor, lo cual
difiere significativamente del avalúo catastral.

Por su parte, para las construcciones que se trasladan a fideicomisos, es importante

considerar que inicialmente, al momento de realizar dicho traslado, los activos
reconocidos dentro de la cuenta 151003 – Construcciones, de la cuenta 1510 –
MERCANCÍAS EN EXISTENCIA, deben ser reclasificados a la subcuenta 192603 – Fiducia
mercantil – Constitución de patrimonio autónomo, de la cuenta 1926 – DERECHOS EN
FIDEICOMISO. A partir de dicha reclasificación, se tendrá en cuenta que el valor de tales
derechos se actualizará de acuerdo al valor reportado periódicamente por la entidad
fiduciaria, y no con base en el avalúo catastral. Con base en ello, cuando de acuerdo al
valor reportado, el valor de los derechos se haya incrementado, la entidad debitará la
subcuenta 192603 - Fiducia mercantil – Constitución de patrimonio autónomo, y
acreditará la subcuenta 480225 – Ganancia por derechos en fideicomiso, de la cuenta
4802 – OTROS INGRESOS; y en caso contrario, se acreditará la cuenta del activo contra un
débito en la subcuenta 580408 – Pérdida en derechos en fideicomiso, de la cuenta 5804 –
FINANCIEROS.

***

CONCEPTO No. 20172000058451 DEL 15-09-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Inventarios
TEMAS Costo de ventas
Costos de transformación
Tratamiento contable de la producción de publicaciones
SUBTEMAS
distribuidas a la comunidad de manera gratuita

Contaduría General de la Nación Régimen de 434

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Doctora
CLAUDIA LUCIA SAENZ BLANCO
Directora General
Instituto para la Investigación Educativa y Desarrollo Pedagógico - IDEP
Bogotá D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero su consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con Nº

20175500035842, del 4 de agosto de 2017, en la cual solicita lo siguiente:

“Dentro del curso normal de sus actividades el Instituto para la Investigación Educativa y
Desarrollo Pedagógico — IDEP, lleva a cabo publicaciones a través de libros, los cuales son
entregados a la comunidad educativa del Distrito Capital a título gratuito, técnicamente el
nuevo marco normativo para entidades de gobierno define que estas publicaciones se
deben tratar como “Inventarios”, sin embargo el marco conceptual define que las
características fundamentales de la información financiera son la relevancia y la
representación fiel, y a su vez define la relevancia de la siguiente forma:

“4.1.1. Relevancia

La información financiera es relevante si es capaz de influir en las decisiones que han de

tomar sus usuarios. La información financiera influye en los usuarios si es material y si
tiene valor predictivo, valor confirmatorio, o ambos.”

Por otra parte en documento elaborado por el Consejo Técnico de la Contaduría Pública -
CTCP denominado: “Documento de práctica de la NIIF. Aplicación de la materialidad o
importancia relativa”, define lo siguiente en cuanto a la materialidad en el reconocimiento
y medición contables:

“EVALUACION DE MATERIALIDAD EN EL RECONOCIMIENTO Y MEDICION

Los requerimientos de reconocimiento y medición conforme a las NIIF se aplican si su

efecto es significativo para los estados financieros.”

Lo anterior quiere decir que a pesar de que las normas para el reconocimiento y medición
establezcan el tratamiento de dichos activos como “Inventarios”, si la entidad considera
que no poseen materialidad o importancia relativa, puede dejar de reconocerlos como un
activo.

Contaduría General de la Nación Régimen de 435

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Con relación a las publicaciones a través de libros, revistas y magazines que se producen
en la entidad, al final del periodo contable el número de unidades tiende a ser cero, lo
cual representa un valor sin “importancia relativa” frente al valor total de los activos de la
entidad. Por otra parte, se considera que dichos activos tampoco poseen características
cualitativas que sean significativas para la toma de decisiones.

CONSULTA

La entidad pública puede utilizar estos criterios de materialidad e importancia relativa

para no reconocer estas publicaciones dentro de los estados financieros como activos,
sino como un gasto público social, teniendo además en cuenta que se considera que no
poseen materialidad y que para poder conocer su valor al final del periodo se requiere la
implementación de un sistema de costos oneroso para la entidad”.

CONSIDERACIONES

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

La Ley 298 de 2006, por la cual se crea la CGN, establece:

“ARTÍCULO 4o. FUNCIONES DE LA CONTADURÍA GENERAL DE LA NACIÓN. La Contaduría

General de la Nación desarrollará las siguientes funciones:

a) Determinar las políticas, principios y normas sobre contabilidad, que deben regir en el
país para todo el sector público;

b) Establecer las normas técnicas generales y específicas, sustantivas y procedimentales,

que permitan unificar, centralizar y consolidar la contabilidad pública; (…)

i) Emitir conceptos y absolver consultas relacionadas con la interpretación y aplicación de

las normas expedidas por la Contaduría General de la Nación;

j) La Contaduría General de la Nación, será la autoridad doctrinaria en materia de

interpretación de las normas contables y sobre los demás temas que son objeto de su
función normativa; (…)” (Subrayado fuera del texto)

El Marco conceptual para la preparación y presentación de la información financiera para

las Entidades de Gobierno, establece las siguientes características de la información
financiera:

Contaduría General de la Nación Régimen de 436

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“4. CARACTERÍSTICAS CUALITATIVAS DE LA INFORMACIÓN FINANCIERA

Las características cualitativas de la información financiera son los atributos que esta debe
tener para que sea útil a los usuarios; es decir, para que contribuya con la rendición de
cuentas, la toma de decisiones y el control. Estas se dividen en características
fundamentales y de mejora.

4.1. Características fundamentales

Las características fundamentales son aquellas que la información financiera debe cumplir
necesariamente para que sea útil a sus usuarios. Se consideran características
fundamentales de la información financiera, las siguientes: Relevancia y Representación
fiel.

4.1.1. Relevancia

La información financiera es relevante si es capaz de influir en las decisiones que han de

tomar sus usuarios. La información financiera influye en los usuarios si es material y si
tiene valor predictivo, valor confirmatorio, o ambos. (…)

4.1.2. Representación fiel

Para ser útil, la información financiera debe representar fielmente los hechos económicos.
La representación fiel se alcanza cuando la descripción del fenómeno es completa,
neutral, y libre de error significativo.

Una descripción completa incluye toda la información necesaria para que un usuario
comprenda el hecho que está siendo representado, y todas las descripciones y
explicaciones pertinentes”. (Subrayados fuera del texto)

Adicionalmente, Marco conceptual para la preparación y presentación de la información

financiera para las Entidades de Gobierno, acoge los siguientes principios de contabilidad
pública:

“Devengo: los hechos económicos se reconocen en el momento en que suceden, con

independencia del instante en que se produce el flujo de efectivo o equivalentes al
efectivo que se deriva de estos, es decir, el reconocimiento se efectúa cuando surgen los
derechos y obligaciones, o cuando la transacción u operación originada por el hecho
incide en los resultados del periodo.

Contaduría General de la Nación Régimen de 437

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Esencia sobre forma: las transacciones y otros hechos económicos de las entidades se
reconocen atendiendo a su esencia económica, independientemente de la forma legal que
da origen a los mismos”. (Subrayado fuera del texto)

Por su parte, sobre el tratamiento contable de la producción de publicaciones distribuidas

a la comunidad de manera gratuita, la CGN emitió el concepto Nº 20172000036751, el día
11 de julio de 2017, dirigido a la doctora Amelia Escobar, profesional senior administrativo
contable e impuestos del Instituto de Investigación de Recursos Biológicos Alexander von
Humboldt, en el cual se concluye:

“Para la producción de publicaciones, el reconocimiento inicial de las erogaciones, mano

de obra, materiales y otros costos asociados a este proceso deberá realizarse en la
subcuenta que corresponde de la cuenta 7116-IMPRESOS Y PUBLICACIONES, al costo de la
adquisición.

Una vez terminado el proceso de producción, el costo asociado a las unidades terminadas
de publicaciones será trasladado a la subcuenta 151004-Impresos y publicaciones, de la
cuenta 1510-MERCANCÍAS EN EXISTENCIA. Este costo será determinado mediante la
aplicación del sistema de costeo definido por la entidad.

Así las cosas, para el reconocimiento de las publicaciones distribuidas de manera gratuita
a la comunidad mediante el desarrollo de actividades y talleres propios de la entidad, una
vez se realice la entrega de las publicaciones, el Instituto deberá registrar un débito en la
subcuenta 511121-Impresos, publicaciones, suscripciones y afiliaciones, de la cuenta
5111-GENERALES, como uno de los componentes de la ejecución del respectivo proyecto
misional, y un crédito en la subcuenta 151004-Impresos y publicaciones, de la cuenta
1510-MERCANCÍAS EN EXISTENCIA.

Por su parte, para las publicaciones comercializadas, una vez surta la venta, la entidad
deberá registrar un débito en la subcuenta 620507-Impresos y publicaciones, de la cuenta
6205-BIENES PRODUCIDOS, al costo de transformación, y un crédito en la subcuenta
151004-Impresos y publicaciones, de la cuenta 1510-MERCANCÍAS EN EXISTENCIA”.
(Subrayado fuera del texto)

CONCLUSIONES

Por mandato constitucional en su artículo 354 y por la Ley 298 de 1996, la competencia de
la CGN para resolver consultas, se limita a la interpretación y aplicación de las normas de
contabilidad pública expedidas por ella misma.

Contaduría General de la Nación Régimen de 438

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Las entidades de gobierno, como lo es el Instituto para la Investigación Educativa y

Desarrollo Pedagógico – IDEP, no pueden pretender acoger los pronunciamiento del
Consejo Técnico de la Contaduría Pública y menos aún si éstos son interpretaciones de la
Normas Internacionales de Información Financiera – NIIF expedidas por un regulador
internacional, pues les corresponde aplicar la regulación local, en este caso el Marco
Normativo anexo a la Resolución N° 533 de 2015, expedido por la CGN.

Ahora bien, el Marco conceptual para la preparación y presentación de la información

financiera para las Entidades de Gobierno establece que para que la información
financiera sea útil a los usuarios, es decir que contribuya a la rendición de cuentas, toma
de decisiones y control, debe ser relevante y representar fielmente los hechos
económicos, y que para que sea relevante debe ser material y tener valor predictivo. Por
tanto, es tarea de la entidad establecer criterios de materialidad respecto a la naturaleza
de sus operaciones o con la magnitud de las partidas, de tal forma que la información sea
relevante para los usuarios de la información, pero en el caso de los inventarios, no podrá
considerarse ausencia de materialidad, por el hecho que su saldo a final del período
contable sea insignificante, si su dinámica a lo largo de este, es representativa.

Para efectos del reconocimiento de los hechos económicos prevalece los principios de
devengo y esencia sobre la forma, lo que implica que cada hecho económico deba ser
reconocido en el momento que suceda, con independencia del instante en que se produce
el flujo de efectivo o equivalente al efectivo que se deriva de estos, y atendiendo a su
esencia económica, independiente a la forma legal que da origen a los mismos.

Por tanto, aunque el número de unidades de publicaciones existentes al final del periodo
contable no sea representativo, si los hechos económicos acaecidos durante el período
denotan un movimiento importante, la entidad deberá realizar el reconocimiento
contable de las publicaciones realizadas por el Instituto para ser entregadas de forma
gratuita a la comunidad educativa del Distrito Capital, de acuerdo a lo establecido en el
concepto emitido por la CGN, con número de radicado 20172000036751, dirigido a la
doctora Amelia Escobar, Profesional Senior Administrativo Contable e Impuestos del
Instituto de Investigación de Recursos Biológicos Alexander von Humboldt, expuesto en
las consideraciones, así:

El reconocimiento inicial de las erogaciones, mano de obra, materiales y otros costos

asociados al proceso de producción de publicaciones deberá realizarse en la subcuenta
que corresponde de la cuenta 7116-IMPRESOS Y PUBLICACIONES, al costo de la
adquisición.

Contaduría General de la Nación Régimen de 439

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Una vez terminado el proceso de producción, el costo asociado a las unidades terminadas
de publicaciones será trasladado a la subcuenta 151004-Impresos y publicaciones, de la
cuenta 1510-MERCANCÍAS EN EXISTENCIA. Este costo será determinado mediante la
aplicación del sistema de costeo definido por la entidad.

Con la entrega de las publicaciones a la comunidad de manera gratuita, el Instituto deberá

registrar un débito en la subcuenta 511121-Impresos, publicaciones, suscripciones y
afiliaciones, de la cuenta 5111-GENERALES, como uno de los componentes de la ejecución
del respectivo proyecto misional, y un crédito en la subcuenta 151004-Impresos y
publicaciones, de la cuenta 1510-MERCANCÍAS EN EXISTENCIA.

***

CONCEPTO No. 20172000066071 DEL 19-10-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Inventarios
Propiedades, planta y equipo
TEMAS Propiedades de inversión
Arrendamientos
Intangibles
Procedimiento contable de los bienes recibidos en dación de
SUBTEMAS pago y adquiridos bajo la modalidad de arrendamiento
financiero.

Doctor
HÉCTOR FABIO CASTRO CALVO
Alcaldía de Pereira
Pereira -Risaralda

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

20175500041452, del día 11 de septiembre de 2017, en la cual se señala:

“…Comedidamente me permito solicitar su orientación en relación con las siguientes

cuentas las cuales (sic) se encuentran bajo el catálogo de cuentas precedente y en el
nuevo marco de la resolución 620 estas no se encuentran incluidas.

Contaduría General de la Nación Régimen de 440

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

1930 BIENES RECIBIDOS EN DACIÓN DE PAGO

1941 BIENES ADQUIRIDOS EN LEASING
1942 DEPRECIACIÓN DE BIENES ADQUIRIDOS EN LEASING FINANCIERO…”

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

Las Normas para el Reconocimiento, Medición, Revelación y Presentación de los Hechos

Económicos, contenidas en el Marco normativo para entidades de gobierno, anexo a la
Resolución N° 533 de 2015 y sus modificaciones, establece:

“9. INVENTARIOS

9.1. Reconocimiento

Se reconocerán como inventarios, los activos adquiridos, los que se encuentren en

proceso de transformación y los producidos, así como los productos agrícolas, que se
tengan con la intención de a) comercializarse en el curso normal de la operación, b)
distribuirse en forma gratuita o a precios de no mercado en el curso normal de la
operación, o c) transformarse o consumirse en actividades de producción de bienes o
prestación de servicios.

(…)

10. PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO

10.1. Reconocimiento

Se reconocerán como propiedades, planta y equipo, a) los activos tangibles empleados por
la entidad para la producción o suministro de bienes, para la prestación de servicios y para
propósitos administrativos; b) los bienes muebles que se tengan para generar ingresos
producto de su arrendamiento; y c) los bienes inmuebles arrendados por un valor inferior
al valor de mercado del arrendamiento. Estos activos se caracterizan porque no se espera
venderlos en el curso de las actividades ordinarias de la entidad y se prevé usarlos durante
más de un periodo contable.

(…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 441

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

14. PROPIEDADES DE INVERSIÓN

14.1. Reconocimiento

Se reconocerán como propiedades de inversión, los activos representados en terrenos y

edificaciones que se tengan con el objetivo principal de generar rentas en condiciones de
mercado, plusvalías o ambas.

(…)

15. ACTIVOS INTANGIBLES

15.1. Reconocimiento

Se reconocerán como activos intangibles, los recursos identificables, de carácter no

monetario y sin apariencia física, sobre los cuales la entidad tiene el control, espera
obtener beneficios económicos futuros o potencial de servicio, y puede realizar
mediciones fiables. Estos activos se caracterizan porque no se espera venderlos en el
curso de las actividades de la entidad y se prevé usarlos durante más de un periodo
contable.

(…)

16. ARRENDAMIENTOS

Un arrendamiento es un acuerdo mediante el cual el arrendador cede al arrendatario, el

derecho a utilizar un activo durante un periodo de tiempo determinado a cambio de
percibir una suma única de dinero, o una serie de pagos.

(…)

16.1. Clasificación

Los arrendamientos se clasificarán en operativos o financieros de acuerdo con la

transferencia, que haga el arrendador al arrendatario, de los riesgos y ventajas inherentes
a la propiedad del activo. Un arrendamiento se clasificará como financiero cuando el
arrendador transfiera, sustancialmente al arrendatario, los riesgos y ventajas inherentes a
la propiedad del activo, así su propiedad no sea transferida. Un arrendamiento se
clasificará como operativo si el arrendador no transfiere, sustancialmente al arrendatario,
los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad del activo…

Contaduría General de la Nación Régimen de 442

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

16.2.2. Contabilización para el arrendatario

16.2.2.1 Reconocimiento

Cuando el arrendamiento se clasifique como financiero, el arrendatario reconocerá un

préstamo por pagar y el activo tomado en arrendamiento, el cual se tratará como
propiedades, planta y equipo; propiedades de inversión; o activos intangibles, según
corresponda. El préstamo por pagar y el activo tomado en arrendamiento se medirán de
acuerdo con lo definido en esta Norma.

(…)

16.2.2.3 Medición posterior

(…)

Para la medición posterior del activo recibido en arrendamiento, la entidad aplicará la

norma que corresponda, de acuerdo con la clasificación del activo. Para el cálculo de la
depreciación o amortización de los activos recibidos en arrendamiento, la entidad utilizará
la misma política definida para los demás activos similares que posea. Si no existe certeza
razonable de que el arrendatario obtendrá la propiedad al término del plazo del
arrendamiento, el activo se depreciará totalmente durante el periodo que sea menor
entre su vida útil y el plazo del arrendamiento…” (Subrayados fuera de texto)

Por su parte, el Marco Conceptual anexo a la Resolución N° 461 de 2017 y contenido en el

Marco Normativo para Entidades de Gobierno anexo a la Resolución N° 533 de 2015,
establece como uno de los principios de contabilidad, el siguiente:

“Esencia sobre forma: las transacciones y otros hechos económicos de las entidades se
reconocen atendiendo a su esencia económica, independientemente de la forma legal que
da origen a los mismos.”

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas se concluye lo siguiente:

El principio de esencia sobre forma incluido en el Marco Conceptual para Entidades de

Gobierno, establece que los hechos económicos se reconocen atendiendo la esencia
económica de la transacción de manera independiente a su forma legal, por lo tanto, le

Contaduría General de la Nación Régimen de 443

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

corresponde a la entidad contable pública a partir de juicios profesionales y atendiendo

los principios del Marco Normativo anexo a la Resolución N° 533 de 2015 y sus
modificaciones, determinar el registro contable de los bienes recibidos en dación de pago
y arrendamiento financiero, dentro de las opciones contempladas en el Catálogo General
de Cuentas anexo a la Resolución N° 620 de 2015, en concordancia con la decisión que se
haya tomado respecto de su uso o destino.

Bajo este entendido, la entidad contable pública deberá decidir el uso que le dará a dichos
activos recibidos en dación de pago, ya sea para su enajenación o para ser usados en el
desarrollo de su operación, y determinar así la(s) norma(s) aplicable(s), según la
destinación que se haya otorgado al bien. Algunos casos que podrían presentarse con los
bienes recibidos en dación de pago, son los siguientes, siempre que cumplan con la
totalidad de los criterios de reconocimiento de los activos:

- Si decide usar el bien inmueble o mueble recibido en dación de pago durante más de un
periodo contable y no espera venderlo en el curso de las actividades ordinarias, deberá
reconocerlo en la subcuenta y cuenta respectiva del grupo 16-PROPIEDADES, PLANTA Y
EQUIPO.

En consecuencia, deberá aplicar los criterios de reconocimiento, medición y revelación

definidos en la Norma de Propiedades, Planta y Equipo, así como lo establecido en la
Norma de Deterioro del Valor de los Activos Generadores de Efectivo o en la Norma de
Deterioro del Valor de los Activos No Generadores de Efectivo, según corresponda.

- Si decide tener el inmueble principalmente para generar rentas en condiciones de

mercado, plusvalías o ambas, deberá reconocer el activo en la subcuenta 195102-
Inmuebles de la cuenta 1951-PROPIEDADES DE INVERSIÓN, así como aplicar los criterios
de reconocimiento, medición y revelación contenidos en la Norma de propiedades de
inversión, además de los criterios definidos en la Norma de Propiedades, Planta y Equipo y
en la Norma de Deterioro del Valor de los Activos Generadores de Efectivo para la
medición posterior.

- Si el bien recibido en dación de pago corresponde a un activo intangible, deberá

reconocerlo en la subcuenta respectiva de la cuenta 1970-INTANGIBLES y aplicará lo
dispuesto en la Norma de Intangibles para el reconocimiento, medición y revelación de
dichos bienes, así como lo establecido en la Norma de Deterioro del Valor de los Activos
Generadores de Efectivo o en la Norma de Deterioro del Valor de los Activos No
Generadores de Efectivo, según corresponda.

Contaduría General de la Nación Régimen de 444

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

- Si decide vender la porción del bien mueble e inmueble recibido en dación de pago, la
entidad deberá registrarlo en la subcuenta que corresponda de la cuenta 1510-
MERCANCÍAS EN EXISTENCIA. Por lo tanto, aplicará lo dispuesto en la Norma de
Inventarios, incluyendo lo establecido para el reconocimiento del deterioro cuando el
valor neto de realización o el costo de reposición, según corresponda, sea inferior al costo
del inventario.

Ahora bien, en cuanto a los activos recibidos bajo la modalidad de arrendamiento

financiero, se debe determinar si realmente se están trasladando al arrendatario
sustancialmente los riesgos y ventajas asociados al activo para configurarse como un
arrendamiento financiero, adicional, el arrendatario deberá seguir el procedimiento de la
norma de Arrendamientos para clasificar el arrendamiento como financiero.
Si el arrendamiento se clasifica como financiero, el arrendatario reconocerá el activo
como propiedades, planta y equipo; propiedades de inversión; o activos intangibles, según
corresponda a la naturaleza y destino del bien, y seguirá el procedimiento indicado en
cada norma para darle el tratamiento contable a dichos activos recibidos en
arrendamiento financiero.

***

CONCEPTO No. 20172000108061 DEL 14-12-2017

MARCO
Régimen de Contabilidad Pública Precedente
NORMATIVO
1 Inventarios
TEMAS
Patrimonio Público Incorporado
Registros contables por la restitución de los bienes entregados
SUBTEMAS
en el marco del Programa de Vivienda Gratuita

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
2 Inventarios
Patrimonio
TEMAS
Ingresos por Transferencias
Gastos
Registros contables por la restitución de los bienes entregados
SUBTEMAS
en el marco del Programa de Vivienda Gratuita

Contaduría General de la Nación Régimen de 445

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Doctor
ALEJANDRO QUINTERO ROMERO
Director Ejecutivo- Fondo Nacional de Vivienda- FONVIVIENDA

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 20175500052802 del 5 de diciembre de 2017, mediante la cual presenta consulta en
los siguientes términos:

“Teniendo en cuenta que en la mesa de ayuda realizada el 17 de noviembre de 2017, en

las instalaciones de la Contaduría, en la cual se solicita asesoría con relación al registro
contable que debe realizar el Fondo Nacional de Vivienda, por la restitución de los
subsidios en especie entregados en el marco del Programa de Vivienda Gratuita que se
revocaron por el incumplimiento de las obligaciones del beneficiario inicial; es decir las
viviendas restituidas y titularizadas a favor de FONVIVIENDA, hasta que se vuelvan a
asignar a un nuevo beneficiario del subsidio.

Conforme a lo anterior, surgen las siguientes inquietudes a efecto de obtener los

lineamientos sobre la elaboración de los registros contables.” (…)

Presenta los antecedentes del tema y formula los siguientes interrogantes

1. ¿A qué cuenta del grupo 15 de inventarios se debe registrar el valor de las restituciones
del subsidio en especie a 31 de diciembre de 2017, y bajo el nuevo marco normativo -
Normas internacionales, cuál es su homologación?

2. Bajo el nuevo marco normativo, la cuenta de patrimonio público incorporado no existe,

¿A qué cuenta se debe reclasificar?
3. Con relación al deterioro bajo el nuevo marco normativo, ¿cuál sería su registro
contable?

4. Bajo marco contable precedente y el Nuevo Marco Normativo, ¿Cuál sería la forma de
medir inicialmente cada activo (casa) recibido por concepto de restitución? ¿Cuál sería su
medición posterior? Las casas recibidas provienen de personas naturales no obligadas a
llevar contabilidad.

5. Si el valor del subsidio determinado internamente corresponde a 70 salarios mínimos

mensuales vigentes ($51.640.190) para este año, ¿La medición inicial puede exceder dicho
valor tomando como referencia un valor de mercado o costo de reposición? ¿Qué
Contaduría General de la Nación Régimen de 446
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

afectación tendría en el entendido que dichas casas serán entregadas posteriormente a un

nuevo beneficiario?

CONSIDERACIONES

Régimen de Contabilidad Pública Precedente- Resolución N° 354 de 2007

El párrafo 132 del marco conceptual contenido en el Régimen de Contabilidad pública –

RCP, señala lo siguiente:

132. Costo histórico. Representa la asignación de valor a los derechos, bienes, servicios,
obligaciones y demás transacciones, hechos y operaciones en el momento en que éstas
suceden. Para efectos de reconocimiento contable se aplicará, como regla general, el
costo histórico, el cual está constituido por el precio de adquisición o importe original,
adicionado con todos los costos y gastos en que ha incurrido la entidad contable pública
para la prestación de servicios, en la formación y colocación de los bienes en condiciones
de utilización o enajenación. Además, las adiciones y mejoras efectuadas a los bienes,
conforme a normas técnicas aplicables a cada caso, harán parte del costo histórico. En
operaciones en que el precio se ha pactado entre agentes, el costo histórico será el monto
convenido; cuando no exista ninguno de los anteriores, se podrá estimar empleando
métodos de reconocido valor técnico. (Subrayado fuera de texto)
Por su parte, los párrafos 158, 162 y 163 sobre las Normas Técnicas relativas a las etapas
de reconocimiento y revelación de los hechos financieros, económicos, sociales y
ambientales, en relación con los inventarios, señalan:

“9.1.1.4 Inventarios

158. Noción. Los inventarios son los bienes tangibles, muebles e inmuebles, e intangibles,
adquiridos o producidos por la entidad contable pública, con la intención de ser
comercializados, transformados o consumidos en actividades de producción de bienes o
prestación de servicios, o para suministrarlos en forma gratuita a la comunidad, en
desarrollo de funciones de cometido estatal.

162. Los inventarios deben reconocerse por el costo histórico (…)

163. Los inventarios deben actualizarse al valor de realización, siempre que este valor
resulte menor que el valor en libros. (…). No serán objeto de actualización los bienes que
van a suministrarse de forma gratuita a la comunidad o cobrando a cambio un precio
económicamente no significativo, en términos de la recuperación de los costos o del valor
de mercado.

Contaduría General de la Nación Régimen de 447

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Por otra parte, el Catálogo General de Cuentas del Régimen de Contabilidad Pública,
describe la cuenta 1510 - MERCANCÍAS EN EXISTENCIA, como: “Representa el valor de los
bienes adquiridos a cualquier título por la entidad contable pública, con el objeto de ser
vendidos o cedidos y que no requieren ser sometidos a ningún proceso de transformación,
explotación, cultivo, construcción o tratamiento.

La dinámica, indica que: “SE DEBITA CON:

1- El valor de los bienes adquiridos para su comercialización, suministro gratuito o a

precios económicamente no significativos. (…) (Subrayado fuera de texto)

Marco Normativo para Entidades de Gobierno:

El Marco conceptual aneo a la Resolución Nº 533 de 2015 modificada por la Resolución

484 de 2017, en el numeral 5 define las pautas básicas o macro-reglas que orientan el
proceso de generación de información a cargo de las entidades de gobierno, señalando,
entre otros, los siguientes principios:

“(…) Esencia sobre forma: las transacciones y otros hechos económicos de las entidades
se reconocen atendiendo a su esencia económica, independientemente de la forma legal
que da origen a los mismos. (…)” (Subrayados fuera de texto)
El citado Marco Conceptual para la preparación y presentación de información financiera
de las entidades de gobierno que se encuentran bajo el ámbito de aplicación de la
Resolución Nº 533 de 2015, en relación con la definición de los activos, señala lo
siguiente:

“6.1.1 Activos

Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y de
los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a)
usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio,
c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d) beneficiarse de la
revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de efectivo.

El control implica la capacidad de la entidad para usar un recurso o definir el uso que un
tercero debe darle, para obtener potencial de servicio o para generar beneficios
económicos futuros. Al evaluar si existe o no control sobre un recurso, una entidad debe
tener en cuenta, entre otros aspectos: la titularidad legal, el acceso al recurso o la
capacidad de un tercero para negar o restringir su uso, la forma de garantizar que el
recurso se use para los fines previstos y la existencia de un derecho exigible sobre el
Contaduría General de la Nación Régimen de 448
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

potencial de servicio o sobre la capacidad de generar beneficios económicos derivados del

recurso.” (Subrayado fuera de texto)

La norma sobre inventarios contenida en el numeral 9 del capítulo I Activos del marco
normativo para entidades de gobierno, anexo a la Resolución N° 533 de 2015, modificada
por la Resolución 484 de 2017, dispone:“INVENTARIOS 9.1. Reconocimiento 1. Se
reconocerán como inventarios, los activos adquiridos, los que se encuentren en proceso
de transformación y los producidos, así como los productos agrícolas, que se tengan con la
intención de a) comercializarse en el curso normal de la operación, b) distribuirse en
forma gratuita o a precios de no mercado en el curso normal de la operación, o c)
transformarse o consumirse en actividades de producción de bienes o prestación de
servicios. (Subrayado fuera de texto)
2. Medición inicial (…)

Cuando se adquiera un inventario en una transacción sin contraprestación, la entidad

medirá el activo adquirido de acuerdo con la Norma de ingresos de transacciones sin
contraprestación. En todo caso, al valor determinado se le adicionará cualquier
desembolso que sea directamente atribuible a la preparación del activo para el uso
previsto. (Subrayado fuera de texto)

9.3. Medición posterior.

Con posterioridad al reconocimiento inicial, … Los inventarios que se mantengan para ser
distribuidos en forma gratuita o a precios de no mercado, ... , se medirán al menor valor
entre el costo y el costo de reposición (…)

Si el valor neto de realización o el costo de reposición, según corresponda, es inferior al

costo del inventario, la diferencia corresponderá al deterioro de este último. El
reconocimiento inicial del deterioro del inventario, así como cualquier aumento de este,
afectará el gasto en el resultado del periodo. (...) (Subrayado fuera de texto)

Cuando las circunstancias que causaron el deterioro dejen de existir, se revertirá su valor, de
manera que el nuevo valor contable sea el menor entre el costo y el valor neto de realización.

9.4. Reconocimiento en el resultado (…)

28. Los inventarios que se distribuyan gratuitamente, se reconocerán como gasto en el

resultado del periodo, cuando se distribuya el bien.

El numeral 1.3 del capítulo IV Ingresos de las Normas para el Reconocimiento, Medición,
Revelación y Presentación de los Hechos Económicos de las Entidades de Gobierno, respecto
de las transferencias, determina que: “Los ingresos por transferencias corresponden a
Contaduría General de la Nación Régimen de 449
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

ingresos por transacciones sin contraprestación, recibidos de terceros, por conceptos tales
como: recursos que recibe la entidad de otras entidades públicas, condonaciones de deudas,
asunción de deudas por parte de terceros, multas, sanciones, bienes declarados a favor de la
Nación, bienes expropiados y donaciones.” (Subrayado fuera de texto)

Por su parte, el instructivo 002 de 2015 en el cual se describen las principales actividades
que realizará la entidad para la determinación de los saldos iniciales bajo el nuevo Marco
normativo aplicable a los entes de gobierno, en relación con los inventarios, dispone lo
siguiente: (…)

b) Identificar y clasificar los inventarios, incluyendo los del literal a), según su naturaleza,
en bienes adquiridos que se van a comercializar o a distribuir en forma gratuita o a precios
de no mercado, (…)

f) Determinar el costo de reposición de los inventarios que se mantengan para ser

distribuidos en forma gratuita o a precios de no mercado, …, que se vayan a distribuir en
forma gratuita o a precios de no mercado.

(…)

Por su parte el catálogo de cuentas anexo a la Resolución N° 620 de 2015 y sus

modificaciones, describe las siguientes cuentas, así:

“15. INVENTARIOS

DESCRIPCIÓN En esta denominación, se incluyen las cuentas que representan los activos
adquiridos, los que se encuentran en proceso de transformación y los producidos, así
como los productos agrícolas, que se tengan con la intención de a) comercializarse en el
curso normal de la operación, b) distribuirse sin contraprestación en el curso normal de la
operación, o c) transformarse o consumirse en actividades de producción de bienes o
prestación de servicios. (Subrayado fuera de texto)

1510- MERCANCIAS EN EXISTNCIA

DESCRIPCIÓN: Representa el valor de los bienes adquiridos con el objeto de ser vendidos o
distribuidos sin contraprestación y que no requieren ser sometidos a ningún proceso de
transformación, explotación, cultivo, construcción o tratamiento.

Contaduría General de la Nación Régimen de 450

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

DINÁMICA SE DEBITA CON:

1- El costo de las mercancías adquiridas.

2- El valor de los bienes recibidos en donación, cesión u otra modalidad.

3- El valor de los ajustes por sobrantes de inventarios, devoluciones de mercancías

vendidas y otros.

3145 – IMPACTOS POR LA TRANSICIÓN AL NUEVO MARCO DE REGULACIÓN

DESCRIPCIÓN

Representa el valor neto del impacto en e l patrimonio de las entidades por la transición al
nuevo marco de regulación, por efecto de, entre otras, las siguientes operaciones:
incorporación o retiro de bienes, derechos y obligaciones; ajustes del valor de los activos y
pasivos; y reclasificación de otras partidas patrimoniales. Lo anterior, cuando de acuerdo
con el instructivo de transición, se deba afectar esta cuenta.

DINÁMICA

(…)

SE ACREDITA CON:

1- El valor de los bienes y derechos incorporados.

. (…)

4428-OTRAS TRANSFERENCIAS.

DESCRIPCIÓN Representa el valor de los recursos obtenidos por la entidad, originados en

recursos recibidos sin contraprestación, los cuales no se encuentran clasificados en otras
cuentas. Cuando los recursos recibidos estén destinados a la creación y desarrollo de la
entidad se registrarán en la cuenta Capital Fiscal. DINÁMICA SE DEBITA CON: 1- El valor de
la cancelación de su saldo al final del periodo contable. SE ACREDITA CON: 1- El valor
causado por concepto de otras transferencias.

5550- SUBSIDIOS ASIGNADOS

Contaduría General de la Nación Régimen de 451

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Representa el valor causado por concepto de subsidios otorgados a las personas de

menores ingresos.

DINÁMICA

SE DEBITA CON: 1- El valor causado por los diferentes conceptos.

CONCLUSIONES

1. Interrogantes No. 1, 2 Y 4

e. Régimen de Contabilidad Pública Precedente

Los bienes restituidos en favor de FONVIVIENDA deben registrarse debitando la subcuenta

151002-Terrenos de la cuenta 1510-MERCANCIAS EN EXISTENCIA, por el costo histórico, el cual,
al no conocerse el valor de adquisición o el importe original deberá ser determinado
empleando métodos de reconocido valor técnico, como lo determina el párrafo 132 del
Marco conceptual del RCP. Como contrapartida se utilizará la subcuenta 312525-Bienes, de la
cuenta 3125-PATRIMONIO PÚBLICO INCORPORADO.

f. Marco Normativo para Entidades de Gobierno

El principio de esencia sobre forma incluido en el Marco Conceptual para Entidades de

Gobierno, establece que los hechos económicos se reconocen atendiendo la esencia
económica de la transacción de manera independiente a su forma legal, por lo tanto
atendiendo los principios del Marco Normativo anexo a la Resolución N° 533 de 2015,
modificada por la Resolución 484 de 2017 y de conformidad con en el Catálogo General de
Cuentas anexo a la Resolución N° 620 de 2015, el registro contable de los bienes
restituidos es el siguiente.

Registro de saldos iniciales a primero de enero de 2018 y a partir de esta fecha

Para efectos del proceso de transición a la nueva regulación contable, la entidad deberá
incorporar el valor de las viviendas en la subcuenta 151003 Construcciones, de la cuenta
1510 Mercancías en existencia, por el costo de reposición o valor de mercado. La
diferencia resultante de comparar el costo histórico registrado a 31 de diciembre de
2017 con el costo el costo de reposición o el valor de mercado calculado en la fecha de
transición se registrará directamente en la subcuenta 314505-Inventarios de la cuenta
3145-IMPACTOS POR TRANSICIÓN AL NUEVO MARCO DE REGULACIÓN.

Ahora bien, los bienes que sean objeto de recuperación con posterioridad al 31 de
diciembre de 2017, se reconocerán estableciendo su valor de conformidad con lo indicado
Contaduría General de la Nación Régimen de 452
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

en la norma de ingresos sin contraprestación, esto es a valor de mercado o a costo de

reposición, y registrando un débito a la subcuenta 151003 Construcciones, de la cuenta
1510 MERCANCÍAS EN EXISTENCIA, con crédito a la subcuenta 442810 Bienes o recursos
expropiados en caso de configurarse una expropiación propiamente dicha, o en la
subcuenta 442890 – Otras transferencias, de la cuenta 4428-OTRAS TRANSFERENCIAS.
Con estas últimas subcuentas se sustituye, para el caso consultado, el registro de la
extinta cuenta 3125 PATRIMONIO PUBLICO INCORPORADO.

Interrogante No. 3

Con relación al deterioro, los inventarios cuya finalidad es distribuirlos gratuitamente o a

precios de no mercado, de conformidad con lo establecido en el numeral 9.3 de la norma
de inventarios, en la medición posterior se medirán por el menor valor entre el costo y el
costo de reposición. Si el costo de reposición es inferior al costo de los bienes reconocidos
como inventarios, la diferencia se reconoce como gasto en el resultado del periodo,
debitando la subcuenta 535002 Mercancías en existencia, de la cuenta 5350-DETERIORO
DE INVENTARIOS, con crédito a la subcuenta 158002 Mercancías en existencia, de la
cuenta 1580-DETERIORO ACUMULADO DE INVENTARIOS.

Ahora, si con ocasión de la preparación de los saldos iniciales a primero de enero de 2018,
los bienes presentan indicio de deterioro, deber efectuarse el cálculo respectivo y
registrase mediante un débito en la subcuenta 314505 Inventarios, de la cuenta 3145-
IMPACTOS POR TRANSICIÓN AL NUEVO MARCO DE REGULACIÓN.

Interrogante No. 5

Como se indicó en el numeral 1 de estas conclusiones, la medición inicial corresponde al

valor de mercado o el costo de reposición, con independencia que este valor exceda los 70
salarios mínimos mensuales vigentes, situación que es ajena a lo dispuesto en la
regulación contable. Por lo tanto, la entidad deberá resolver el asunto desde la
perspectiva de la normatividad que regula los subsidios de vivienda, y de ello dependerá el
procedimiento contable. Así por ejemplo si se llegare a modificar o completar tal
regulación estableciendo que el nuevo beneficiario debe cancelar el importe que excede
el límite de los 70 salarios mínimos, entonces procede un registro por dicho diferencial en
la subcuenta que corresponda de la cuenta 13846 Enajenación de activos, de la cuenta
1384 – OTRAS CUENTAS POR COBRAR.

En términos generales la afectación contable cuando los bienes se entreguen los bienes a
un nuevo beneficiario, será un débito a la subcuenta 555001-Para vivienda, de la cuenta
5550-SUBSIDIOS por el valor en libros, con crédito a la subcuenta 151003-Construcciones
Contaduría General de la Nación Régimen de 453
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

151003 Construcciones, de la cuenta 1510 MERCANCIAS EN EXISTENCIA.

***

CONCEPTO No. 20172000109071 DEL 18-12-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Inventarios
Venta de servicios
TEMAS
Costo de ventas - Servicios
Costos de transformación – Otros servicios
SUBTEMAS Costos e ingresos por realización de avalúos comerciales

Doctor
WINSTON DARÍO HERNÁNDEZ PARRADO
Subgerente Administrativo y Financiero
ESP U.A.E. de Catastro Distrital (UAECD)
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

20175500052612, del día 04 de diciembre de 2017, mediante la cual solicita lo siguiente:

“La Unidad Administrativa Especial de Catastro Distrital — UAECD, en el proceso de

implementación de las normas internaciones de contabilidad para el sector público NICSP,
con base en lo establecido en la Resolución No. 484 de 2017 y el instructivo N°- 002 de
2015, requiere elevar ante ustedes una consulta, para tener claro el reconocimiento de los
costos e ingresos con contraprestación que ejecuta esta Entidad.

La UAECD dentro de sus procesos misionales, ejecuta convenios con otras entidades y con
particulares, con el fin de realizar avalúos comerciales, ejecutados con personal de planta
y contratistas, los cuales a su vez, también de manera simultáneamente, realizan los
avalúos para actualización del censo catastral del Distrito Capital, con lo cual, se dificulta
establecer una estimación fiable de los costos incurridos en la elaboración de los avalúos
comerciales con las otras entidades y con particulares, en este sentido, no aplicaría lo
establecido en el anexo del marco normativo según lo señala la Resolución No. 484 de
octubre 2017, en el numeral 9.2.2.2 (medición inicial de inventarios).

Contaduría General de la Nación Régimen de 454

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

De igual manera, el reconocimiento del ingreso se registra cuando se culmina la

realización del avaluó, de acuerdo a lo estipulado en el convenio administrativo y solo
hasta este momento se puede estimar con fiabilidad el importe del ingreso por dicho
avaluó.”
Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

El numeral 5 del Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de la Información

Financiera, anexo a la Resolución Nº 533 de 2015 y sus modificaciones, incluye dentro de
los principios de la contabilidad pública la Asociación, como “el reconocimiento de los
ingresos con contraprestación está asociado con los costos y gastos en los que se incurre
para producir tales ingresos.”

Elnumeral 9.2.2.2 de la norma de inventarios, del capítulo I de las normas para el

reconocimiento, medición, revelación y presentación de los hechos económicos de las
entidades de gobierno, establece:

“9.2.2.2 Prestación de servicios

14. Los costos de prestación de un servicio se medirán por las erogaciones y cargos de
mano de obra, materiales y costos indirectos en los que se haya incurrido y que estén
asociados a la prestación de este. La mano de obra y los demás costos relacionados con
las ventas y con el personal de administración general no se incluirán en el costo del
servicio, sino que se contabilizarán como gasto en el resultado del periodo en el que se
haya incurrido en ellos.

15. De manera excepcional, se reconocerán inventarios de prestadores de servicios

cuando la entidad haya incurrido en costos, pero no haya reconocido el ingreso asociado,
debido a que este no ha cumplido los criterios para su reconocimiento de acuerdo con la
Norma de ingresos de transacciones con contraprestación. El valor de los inventarios de
un prestador de servicios se medirá por los costos en los que se haya incurrido y que estén
asociados con la prestación del servicio.

16. Cuando la entidad preste servicios, las erogaciones y cargos relacionados se

acumularán en las cuentas de costos de transformación de acuerdo con el servicio
prestado. El traslado del costo de la prestación del servicio al costo de ventas o al gasto,
según corresponda, se efectuará previa distribución de los costos indirectos. No obstante,
las erogaciones acumuladas en el costo de transformación se trasladarán a los inventarios,
de acuerdo con lo establecido en los párrafos anteriores.” (Subrayado fuera del texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 455

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El párrafo 20 del numeral 4.3 de la Norma de políticas contables, cambios en las

estimaciones contables y corrección de errores, define errores como: “…las omisiones e
inexactitudes que se presentan en los estados financieros de la entidad, para uno o más
periodos anteriores, como resultado de un fallo al utilizar información fiable que estaba
disponible cuando los estados financieros para tales periodos fueron formulados y que
podría esperarse razonablemente que se hubiera conseguido y tenido en cuenta en la
elaboración y presentación de aquellos estados financieros. Se incluyen, entre otros, los
efectos de errores aritméticos, errores en la aplicación de políticas contables, la
inadvertencia o mala interpretación de hechos y los fraudes.” (Subrayado fuera del texto)

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones, se concluye lo siguiente:

De acuerdo con el principio de asociación, los ingresos provenientes de la realización de

avalúos comerciales por parte de UAECD deben estar asociados con los costos y gastos en
los que se incurrieron para producir tales ingresos. Por lo tanto, la entidad debe adelantar
las estrategias administrativas que sean necesarias para determinar el costo de la
prestación del servicio por avalúos comerciales, el cual se medirá por las erogaciones y
cargos de mano de obra, materiales y costos indirectos en los que se haya incurrido y que
estén asociados a la prestación de este.

La entidad deberá acumular las erogaciones originadas en la prestación del servicio en las
cuentas de costos de transformación, trasladando posteriormente el costo de la
prestación del servicio por avalúos comerciales al costo de ventas, previa distribución de
los costos indirectos. No obstante, las erogaciones acumuladas en el costo de
transformación se trasladarán transitoriamente al final del periodo contable a los
inventarios cuando la entidad haya incurrido en costos, pero no haya reconocido el
ingreso asociado, debido a que este no ha cumplido los criterios para su reconocimiento
de acuerdo con la Norma de ingresos de transacciones con contraprestación, como por
ejemplo que no se pueda estimar con fiabilidad.

Al inicio del periodo contable, se reclasificarán los inventarios por prestación de servicios
hacia las cuentas de costos de transformación, para continuar su acumulación. Una vez se
puedan reconocer los ingresos asociados a la prestación del servicio, se reconocerá el
respectivo costo de ventas.

De no identificar claramente los costos y gastos asociados a los ingresos con

contraprestación por realización de avalúos comerciales, optando por reconocer la
totalidad de las erogaciones como gastos, la entidad estaría incurriendo en un error

Contaduría General de la Nación Régimen de 456

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

contable, caso en el cual, cuando ocurra el evento, le corresponde aplicar la norma de

Políticas contables, cambio en estimaciones y corrección de errores.

***

Ver otro concepto relacionado en esta clasificación

Concepto No. 20172000000341 del 05-01-2017
20172000056031del 05-09-2017
20172000105301 del 16-11-2017

***

5.6 PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO

CONCEPTO No. 20172000000131 DEL 05-01-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Propiedades, planta y equipo
Bienes de uso público e históricos y culturales
TEMAS
Deterioro, depreciaciones, amortizaciones y provisiones
Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Reconocimiento de los bienes de propiedad del Fondo Rotatorio
del Ministerio de Relaciones Exteriores, usados por el Ministerio
de Relaciones Exteriores.
Obligatoriedad de celebrar un contrato de comodato entre las
entidades.
Obligatoriedad de realizar anualmente avalúos técnicos a todas
las propiedades, planta y equipo no generadoras de efectivo.
Medición del deterioro de propiedades, planta y equipo no
generadoras de efectivo.
SUBTEMAS
Depreciación, valor residual y deterioro de Bienes históricos y
culturales al servicio de la Entidad para propósitos
administrativos.
Uso del IPC para ajustar el valor actualizado del activo en
periodos anteriores, conforme la alternativa tres del Instructivo
N° 002 de 2015.
Procedimiento para determinar los saldos iniciales de los bienes
con valores menores a 35 salarios mínimos mensuales legales
vigentes.
Contaduría General de la Nación Régimen de 457
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Doctora
ARAMINTA BELTRÁN URREGO
Directora Administrativa y Financiera
Ministerio de Relaciones Exteriores
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

2016550007890 - 2, del día 05 de diciembre de 2016, en la cual solicita lo siguiente:

1. Con la entrada en vigencia del Marco Normativo anexo a la Resolución N° 533 de 2015 y
sus modificaciones, ¿el Ministerio de Relaciones Exteriores debe continuar reflejando en
su contabilidad los bienes de propiedad del Fondo Rotatorio del Ministerio de Relaciones
Exteriores, clasificados bajo la regulación actual como bienes de uso permanente sin
contraprestación, considerando que luego de efectuado el análisis por parte de las dos
entidades, se concluyó que el Fondo Rotatorio del Ministerio de Relaciones Exteriores es
quien cumple con la mayoría de requisitos para reflejar los bienes en su información
contable?

2. En el caso que el Ministerio de Relaciones Exteriores deba continuar reflejando en su

contabilidad tales bienes, ¿es obligatorio que el Fondo Rotatorio del Ministerio de
Relaciones Exteriores entregue en Comodato todos sus bienes al Ministerio de Relaciones
Exteriores?

3. ¿Anualmente se deben hacer avalúos técnicos a todas las Propiedades, planta y equipo
no generadoras de efectivo? ¿Cuál es la periodicidad para realizar los avalúos técnicos?

4. ¿Es pertinente fijar como política contable a partir de la fecha de transición que
únicamente las Propiedades, planta y equipo no generadoras de efectivo cuyo valor en
libros sea superior a 50 salarios mínimos mensuales legales vigentes sean objeto de
medición por deterioro o es obligatorio verificar si existe perdidas por deterioro sobre
todos los bienes que se encuentren clasificados como propiedades, planta y equipo en el
estado de situación financiera, con independencia de su cuantía?

5. ¿Los bienes históricos y culturales que se encuentren al servicio de la Entidad para

propósitos administrativos son objeto de depreciación con la entrada en vigencia del
nuevo Marco Normativo? Adicionalmente, ¿se debe fijar valor residual y hacer medición
por deterioro a los bienes históricos y culturales?

Contaduría General de la Nación Régimen de 458

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

6. ¿Se puede tomar como saldo inicial de propiedades, planta y equipo a partir de la fecha
de transición el valor resultante de los avalúos que fueron realizados al 31 de diciembre
de 2015, sin efectuarle ningún tipo de actualización, debido a que en la comunicación
mencionada en el primer párrafo no se precisa si es procedente actualizarlos con el IPC
que sea certificado por el DANE al 31 de diciembre de 2016?
7. ¿Cuál es el procedimiento contable para determinar los saldos iniciales de los bienes
con valores menores a 35 salarios mínimos mensuales legales vigentes, considerando que
los mismos no deben ser avaluados bajo la regulación actual?

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

Pregunta 1. Reconocimiento de los bienes de propiedad del Fondo Rotatorio del

Ministerio de Relaciones Exteriores, usados por el Ministerio de Relaciones Exteriores.

El numeral 6.1.1. del Marco Conceptual anexo a la Resolución N° 533 de 2015, define
Activos en los siguientes términos:

“6.1.1. Activos

Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y de
los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a)
usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio,
c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d) beneficiarse de la
revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de efectivo.

El control implica la capacidad de la entidad para usar un recurso o definir el uso que un
tercero debe darle, para obtener potencial de servicio o para generar beneficios
económicos futuros. Al evaluar si existe o no control sobre un recurso, una entidad debe
tener en cuenta, entre otros aspectos: la titularidad legal, el acceso al recurso o la
capacidad de un tercero para negar o restringir su uso, la forma de garantizar que el
recurso se use para los fines previstos y la existencia de un derecho exigible sobre el
potencial de servicio o sobre la capacidad de generar beneficios económicos derivados del
recurso.

En algunas circunstancias, el control del activo es concomitante con la titularidad jurídica

del recurso; no obstante, esta última no es esencial a efecto de determinar la existencia
del activo y el control sobre este. La titularidad jurídica sobre el activo no necesariamente

Contaduría General de la Nación Régimen de 459

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

es suficiente para que se cumplan las condiciones de control. Por ejemplo, una entidad
puede ser la dueña jurídica del activo, pero si los riesgos y beneficios asociados al activo se
han transferido sustancialmente, dicha entidad no pude reconocer el activo así conserve
la titularidad jurídica del mismo. (…)

Para determinar si un recurso cumple con las condiciones para el reconocimiento como
activo, las entidades realizarán juicios profesionales que aborden, de manera integral, los
elementos de la definición de Activo, anteriormente referidos. Cuando se presenten
transacciones de traslado o intercambio de activos entre entidades públicas, se
establecerá la entidad que debe reconocer el activo, a fin de que se garantice el
reconocimiento en una sola entidad. (…)” (Subrayado fuera del texto)

Pregunta 2. Obligatoriedad de celebrar un contrato de comodato entre las entidades.

Entre las funciones de la CGN, contemplas en el Artículo 2° del Decreto N° 143 de 2004, se
destacan la referente con emitir conceptos y absolver consultas relacionadas con la
interpretación y aplicación de las normas expedidas por la CGN y ser la autoridad
doctrinaria en materia de interpretación de las normas contables y sobre los demás temas
que son objeto de su función normativa.

Preguntas 3 y 4. Obligatoriedad de realizar anualmente avalúos técnicos a las

Propiedades, planta y equipo no generadoras de efectivo y medición del deterioro de
dichos bienes.

El numeral 20 del Capítulo I Activos del Marco Normativo para Entidades de Gobierno,
relativo a la Norma del deterioro del valor de los activos no generadores de efectivo,
señala lo siguiente:

“20. DETERIORO DEL VALOR DE LOS ACTIVOS NO GENERADORES DE EFECTIVO

Esta Norma se aplicará para la contabilización del deterioro del valor de los activos no
generadores de efectivo que la entidad considere materiales…

La entidad definirá en sus políticas contables los criterios empleados para identificar los
activos que, dada su materialidad, deban ser objeto de aplicación de esta Norma.

20.1. Periodicidad en la comprobación del deterioro del valor

Como mínimo, al final del periodo contable la entidad evaluará si existen indicios de
deterioro del valor de sus activos no generadores de efectivo. Si existe algún indicio, la
entidad estimará el valor de servicio recuperable del activo para comprobar si

Contaduría General de la Nación Régimen de 460

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

efectivamente se encuentra deteriorado; en caso contrario, la entidad no estará obligada

a realizar una estimación formal del valor del servicio recuperable.(…)

20.3. Reconocimiento y medición del deterioro del valor

La entidad reconocerá una pérdida por deterioro del valor de un activo no generador de
efectivo cuando su valor en libros supere el valor del servicio recuperable. El valor del
servicio recuperable es el mayor entre el valor de mercado menos los costos de
disposición y el costo de reposición. (…)

20.4. Medición del valor del servicio recuperable

Para comprobar el deterioro del valor del activo, la entidad estimará el valor del servicio
recuperable, el cual corresponde al mayor valor entre el valor de mercado menos los
costos de disposición y el costo de reposición.

No siempre será necesario determinar el valor de mercado del activo menos los costos de
disposición y el costo de reposición. Si cualquiera de esos valores excede el valor en libros
del activo, no habrá deterioro del valor y no será necesario estimar el otro valor.

Si no es factible medir el valor de mercado del activo menos los costos de disposición, la
entidad podrá utilizar el costo de reposición como el valor del servicio recuperable.”
(Subrayado fuera del texto)

Pregunta 5.Depreciación, valor residual y deterioro de Bienes históricos y culturales al

servicio de la Entidad para propósitos administrativos.

El numeral 12.1. de la Norma de bienes históricos y culturales señala lo siguiente:

“12.1. Reconocimiento

(…) Para que un bien pueda ser reconocido como histórico y cultural, debe existir el acto
administrativo que lo declare como tal y su medición monetaria sea fiable. No obstante,
aquellos bienes que habiendo sido declarados como históricos y culturales, cumplan con
las condiciones para ser clasificados como propiedades, planta y equipo, propiedades de
inversión o bienes de uso público se reconocerán en estas clasificaciones de activos y se
les aplicará la norma que corresponda”. (Subrayado fuera del texto)

Pregunta 6. Uso del IPC para ajustar el valor actualizado del activo en periodos anteriores,
conforme lo dispuesto en la alternativa tres del Instructivo N° 002 de 2015.

Contaduría General de la Nación Régimen de 461

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El acápite iii del literal d) del numeral 1.1.9. del Instructivo N° 002 de 2015 señala:

“1.1.9. Propiedades, planta y equipo

d) Medir cada partida de una clase de propiedad, planta y equipo utilizando alguna de las
siguientes alternativas:

(…)

iii) Al valor actualizado en un periodo anterior, siempre que este valor sea comparable, en
la fecha de actualización, con el valor de mercado o con el costo depreciado que
tendría el elemento si se hubieran aplicado los criterios establecidos en el Nuevo
Marco normativo. El valor actualizado se ajustará para reflejar cambios en un índice
general o específico de precios. Para tal efecto, la entidad tendrá en cuenta las
valorizaciones o provisiones que tenía el elemento las cuales, a 31 de diciembre de
2016, se reconocen de manera separada. La diferencia entre el valor calculado según
lo señalado en este numeral y el costo del elemento a 31 de diciembre de 2016,
incrementará o disminuirá el valor del activo y afectará directamente el patrimonio en
la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación. (…)”. (Subrayado
fuera del texto)

Pregunta 7. Procedimiento para determinar los saldos iniciales de los bienes con valores
menores a 35 salarios mínimos mensuales legales vigentes.

El numeral 4.1.1 del Marco Conceptual define en los siguientes términos la Relevancia
como característica fundamental de la información:

“4.1.1. Relevancia

La información financiera es relevante si es capaz de influir en las decisiones que han de

tomar sus usuarios…

La información es material si su omisión o expresión inadecuada puede influir en las

decisiones de los usuarios. La materialidad o importancia relativa es un aspecto de la
relevancia específico de la entidad que está basado en la naturaleza o magnitud (o ambas)
de las partidas a las que se refiere la información en el contexto del informe financiero de
una entidad. (…)” (Subrayado fuera del texto)

CONCLUSIONES

Contaduría General de la Nación Régimen de 462

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

De conformidad con las consideraciones expuestas, se concluye lo siguiente:

1. El Ministerio de Relaciones Exteriores y el Fondo Rotatorio del Ministerio de Relaciones

Exterior son las entidades encargadas de definir quién debe reconocer los activos
señalados en la consulta, a la luz de lo expuesto en el Marco Normativo para Entidades de
Gobierno y la Doctrina Contable Pública, a partir de juicios profesionales que aborden de
manera integral los criterios de reconocimiento del activo.

Por lo tanto, si como resultado de la evaluación conjunta se determina que quien tiene el
control sobre los bienes, es decir, quien obtiene sustancialmente los beneficios
económicos futuros o el potencial de servicios, asume los riesgos sustanciales inherentes
del activo y adicionalmente dispone de una medición monetaria fiable, es el Fondo
Rotatorio del Ministerio de Relaciones Exterior, será este el responsable de reconocer los
activos en su situación financiera y aplicar lo dispuesto en la Norma relativa a la naturaleza
del bien. De lo contrario, le corresponderá al Ministerio de Relaciones Exteriores realizar
el reconocimiento, medición y revelación de los bienes inmuebles.

2. De conformidad con las competencias legales y constitucionales, la CGN no imparte

pronunciamientos sobre la pertinencia de celebrar contratos de comodato para los bienes
usados por el Ministerio de Relaciones Exteriores que son de propiedad del Fondo
Rotatorio del Ministerio de Relaciones Exterior, toda vez que es una decisión de tipo
administrativo de las entidades adoptar las medidas y actos administrativos o jurídicos
que consideren pertinentes para delimitar con precisión las condiciones de uso y control
de los bienes, en consonancia con lo indicado en el punto inmediatamente anterior.

3. El nuevo Marco Normativo no obliga a las entidades sujetas al ámbito de aplicación de

la Resolución N° 533 de 2015 y sus modificaciones, a efectuar anualmente avalúos
técnicos sobre las propiedades, planta y equipo.

Ahora bien, para efectos de la determinación del deterioro del valor de los activos no
generadores de efectivo, el Marco Normativo establece que únicamente cuando existan
indicios de deterioro del valor, la entidad deberá calcular el valor del servicio recuperable,
el cual corresponde al mayor entre el valor de mercado menos los costos de disposición y
el costo de reposición. En caso contrario, la entidad no estará obligada a realizar una
estimación formal del valor del servicio recuperable.

Por lo anterior, cuando existan indicios de deterioro, la Entidad podrá decidir el uso de
una alternativa de medición que permita determinar el costo de reposición y dé alcance a
lo dispuesto en la Norma del deterioro del valor de activos no generadores de efectivo,
según sea el caso, que represente fielmente la realidad económica de cada bien. En

Contaduría General de la Nación Régimen de 463

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

consecuencia, el uso del avalúo técnico para la determinación del costo de reposición de
los activos no generadores de efectivo será decisión de tipo administrativo de la Entidad,
para efectos de determinar el costo en el cual la entidad incurriría en una fecha
determinada para reponer la capacidad operativa del activo existente.

4. La nueva regulación contable establece que se aplicará lo dispuesto en las Normas del
deterioro del valor de los activos no generadores de efectivo y generadores de efectivo
únicamente a los activos que se consideren materiales, de conformidad con la política
contable que defina cada entidad, de cara a sus particularidades, en la cual se establezcan
los criterios empleados para identificar los activos que, dada su materialidad, deban ser
objeto de aplicación de deterioro, sin detrimento de los controles administrativos que
alternamente se adopten a efectos de garantizar la preservación del Patrimonio Público,
de manera que en las respectivas notas a los estados financieros se revele información
correspondiente a los bienes que bajo esta política no son objeto de deterioro.

5. Frente al Marco Normativo anexo a la Resolución N° 533 de 2015, los bienes muebles e
inmuebles declarados como históricos y culturales mediante acto administrativo, pero que
en la práctica son destinados para uso administrativo, para la producción o suministro de
bienes, la prestación de servicios o para la generación de ingresos producto de su
arrendamiento, se deben reconocer, medir, revelar y presentar conforme a lo dispuesto
en la Norma de propiedades, planta y equipo, la cual incluye, entre otras aspectos, la
determinación del cargo por depreciación cuando se encuentren en la ubicación y
condiciones necesarias para ser usados, determinado sobre el valor del activo menos el
valor residual, distribuido sistemáticamente a lo largo de su vida útil, a menos que se
produzca la baja en cuentas del activo o el valor residual del bien supere su valor en libros.

Así mismo, el valor residual de la propiedad, planta y equipo se estimará, a menos que la
entidad considera que durante la vida útil del activo, se consumen sus beneficios
económicos o su potencial de servicio en forma significativa, razón por la cual el valor
residual puede ser cero. Adicionalmente, la Entidad deberá aplicar la Norma de Deterioro
del Valor de los Activos Generadores de Efectivo o en la Norma de Deterioro del Valor de
los Activos No Generadores de Efectivo, según corresponda.

6. Si la Entidad opta por utilizar la alternativa tres para la medición inicial de propiedades,
planta y equipo contenida en el literal d) del numeral 1.1.9. del Instructivo N° 002 de 2015,
será necesario que el valor actualizado del activo en periodos anteriores sea ajustado para
reflejar los cambios en un índice general o específico de precios. Así lo anterior, la Entidad
podrá usar el IPC, siempre y cuando el valor de mercado del activo que se está midiendo
en la fecha de transición sea equivalente con el valor actualizado en periodos anteriores
ajustado con el IPC.

Contaduría General de la Nación Régimen de 464

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

7. Para la determinación de los saldos iniciales de los bienes muebles en la fecha de

transición cuyo costo histórico, individualmente considerado, sea inferior a treinta y cinco
(35) salarios mínimos mensuales legales vigentes y que cumplan con los criterios de
reconocimiento de activos, además de ser susceptibles de clasificarse como Propiedades,
planta y equipo, de los cuales no se cuente con un valor actualizado en un periodo
anterior debido a que el Régimen de Contabilidad Pública Precedente no obliga su
actualización, la Entidad podrá optar por las alternativas i) al costo, determinado bajo los
criterios establecidos en el anexo a la Resolución N° 533 de 2015 y sus modificaciones,
menos depreciaciones y pérdidas por deterioro de valor a la fecha de transición o ii) al
valor de mercado, al costo de reposición o al costo de reposición a nuevo depreciado
determinados a través de un avalúo técnico en la fecha de transición, a fin de establecer
los saldos iniciales bajo el nuevo Marco Normativo.

***

CONCEPTO No. 20172000000141 DEL 05-01-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Propiedades, planta y equipo
TEMAS
Bienes de uso público e históricos y culturales
Reconocimiento del Claustro San Agustín entregado mediante
SUBTEMAS comodato, sin pronunciamiento de las entidades territoriales
propietarias.

Doctora
AMELIA ESCOBAR
Profesional – Sub. Financiera y administrativa
Instituto de Investigación de Recursos Biológicos Alexander von Humboldt
Bogotá D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a la comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con Nº

2016550007802-2, del día 30 de noviembre de 2016, en la cual solicita lo siguiente:

“El Instituto recibió en comodato por parte de la Alcaldía de Villa de Leyva un bien
denominado Claustro de San Agustín desde el 16 de diciembre de 1996, en donde
funciona una de sus sedes, la cual se dedica principalmente al cuidado de las colecciones
biológicas, uno de los objetos misionales del Instituto. Actualmente el bien se encuentra
Contaduría General de la Nación Régimen de 465
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

registrado en cuentas de orden, pero debido a que a partir del 1 de enero de 2017 entra
en vigencia la resolución 533 de 2015, en donde se establece que para reconocer un
activo en los estados financiero de la entidad se debe analizar las siguientes condiciones,
independiente de que se tenga la titularidad o no:

1. Un recurso controlado por la entidad

2. Que provenga de sucesos pasados
3. Y de los cuales se esperan generen un potencial de servicio y/o beneficios económicos
futuros.

Puntos que fueron analizados y que a consideración nuestra cumple el comodato para ser
reconocido como activo del Instituto, pero para evitar duplicidad en el balance de la
nación y no afectar la razonabilidad del mismo, se envió carta a la Alcaldía de Villa de
Leyva y a la Gobernación de Boyacá expresando la intención de reconocer dicho activo, a
la fecha esta comunicación no ha tenido respuesta, situación que nos establece los
siguientes interrogantes, ¿Puede el Instituto reconocer el activo en sus estados financieros
independiente de que no se reciba respuesta por parte de las entidades consultadas? ¿En
caso dado que pueda ser reconocido, el Claustro de San Agustín, éste debe ser catalogado
como Propiedad, planta y equipo o como un Bien Histórico y Cultural, teniendo en cuenta
que el Claustro es considerado Monumento Nacional, por encontrarse ubicado en el casco
urbano de Villa de Leyva, en el perímetro histórico del municipio, el cual fue declarado
como Monumento de acuerdo con el Decreto 3641 de 1954?.”

CONSIDERACIONES

Al respecto este despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

El artículo 2201 del Código Civil establece:

“ARTICULO 2201. DERECHOS DEL COMODANTE.El comodante conserva sobre la cosa

prestada todos los derechos que antes tenía, pero no su ejercicio, en cuanto fuere
incompatible con el uso concedido al comodatario.” (Subrayado fuera del texto)

El Marco Conceptual para la preparación y presentación de información financiera de las

entidades de Gobierno, anexo a la Resolución N° 533 de 2015, señala:

“6.1.1 Activos

Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y de
los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos

Contaduría General de la Nación Régimen de 466

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a)

usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio,
c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d) beneficiarse de la
revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de efectivo.

El control implica la capacidad de la entidad para usar un recurso o definir el uso que un
tercero debe darle, para obtener potencial de servicio o para generar beneficios
económicos futuros. Al evaluar si existe o no control sobre un recurso, una entidad debe
tener en cuenta, entre otros aspectos: la titularidad legal, el acceso al recurso o la
capacidad de un tercero para negar o restringir su uso, la forma de garantizar que el
recurso se use para los fines previstos y la existencia de un derecho exigible sobre el
potencial de servicio o sobre la capacidad de generar beneficios económicos derivados del
recurso.

En algunas circunstancias, el control del activo es concomitante con la titularidad jurídica

del recurso; no obstante, esta última no es esencial a efecto de determinar la existencia
del activo y el control sobre este. La titularidad jurídica sobre el activo no necesariamente
es suficiente para que se cumplan las condiciones de control. Por ejemplo, una entidad
puede ser la dueña jurídica del activo, pero si los riesgos y beneficios asociados al activo se
han transferido sustancialmente, dicha entidad no puede reconocer el activo así conserve
la titularidad jurídica del mismo. (…)

Para determinar si un recurso cumple con las condiciones para el reconocimiento como
activo, las entidades realizarán juicios profesionales que aborden, de manera integral, los
elementos de la definición de Activo, anteriormente referidos. Cuando se presenten
transacciones de traslado o intercambio de activos entre entidades públicas, se
establecerá la entidad que debe reconocer el activo, a fin de que se garantice el
reconocimiento en una sola entidad. (…)

6.2. Reconocimiento de los elementos en los estados financieros

Se denomina reconocimiento al proceso de incorporación, en el estado de situación

financiera o en el estado de resultados, de un hecho económico que cumpla la definición
de activo, pasivo, patrimonio, ingreso, costo o gasto, que tenga la probabilidad de generar
una entrada o salida de beneficios económicos o potencial de servicio asociado y que
tenga un valor que se pueda medir con fiabilidad. (…)

6.2.1. Reconocimiento de activos

Contaduría General de la Nación Régimen de 467

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Se reconocerán como activos, los recursos controlados por la entidad, que resulten de un
evento pasado y de los cuales se espere obtener un potencial de servicio o generar
beneficios económicos futuros, siempre que el valor del recurso pueda medirse
fiablemente.” (Subrayados fuera de texto)

Las Normas para el Reconocimiento, Medición, Revelación y Presentación de los Hechos

Económicos de las Entidades de Gobierno, anexo a la Resolución N° 533 de 2015,
establecen lo siguiente:

“10. PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO

10.1 Reconocimiento

Se reconocerán como propiedades, planta y equipo, a) los activos tangibles empleados por
la entidad para la producción o suministro de bienes, para la prestación de servicios y para
propósitos administrativos; b) los bienes muebles que se tengan para generar ingresos
producto de su arrendamiento; y c) los bienes inmuebles arrendados por un valor inferior
al valor de mercado del arrendamiento. Estos activos se caracterizan porque no se espera
venderlos en el curso de las actividades ordinarias de la entidad y se prevé usarlos durante
más de un periodo contable. (…)

10.2 Medición inicial

(…) Cuando se adquiera una propiedad, planta y equipo en una transacción sin
contraprestación, la entidad medirá el activo adquirido de acuerdo con la Norma de
Ingresos de Transacciones sin Contraprestación. En todo caso, al valor determinado, se le
adicionará cualquier desembolso que sea directamente atribuible a la preparación del
activo para el uso previsto. (…)

12. BIENES HISTÓRICOS Y CULTURALES

12.1. Reconocimiento

Se reconocerán como bienes históricos y culturales, los bienes tangibles controlados por la
entidad, a los que se les atribuye, entre otros, valores colectivos, históricos, estéticos y
simbólicos, y que, por tanto, la colectividad los reconoce como parte de su memoria e
identidad.

Dichos activos presentan, entre otras, las siguientes características:

Contaduría General de la Nación Régimen de 468

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

a) es poco probable que su valor en términos históricos y culturales quede perfectamente

reflejado en un valor financiero basado puramente en un precio de mercado;

b) las obligaciones legales y/o reglamentarias pueden imponer prohibiciones o

restricciones severas para su disposición por venta;

c) son a menudo irreemplazables y su valor puede incrementarse con el tiempo, incluso si

sus condiciones físicas se deterioran; y

d) puede ser difícil estimar su vida útil.

Para que un bien pueda ser reconocido como histórico y cultural, debe existir el acto
administrativo que lo declare como tal y su medición monetaria sea fiable. No obstante,
aquellos bienes que habiendo sido declarados como históricos y culturales, cumplan con
las condiciones para ser clasificados como propiedades, planta y equipo, propiedades de
inversión o bienes de uso público se reconocerán en estas clasificaciones de activos y se
les aplicará la norma que corresponda.

Son ejemplos de bienes históricos y culturales, los monumentos históricos, los lugares
arqueológicos y las obras de arte. (…)

12.2. Medición Inicial

(…) Cuando se adquiera un bien histórico y cultural en una transacción sin

contraprestación, la entidad medirá el activo adquirido de acuerdo con la Norma de
Ingresos de Transacciones sin Contraprestación. En todo caso, al valor determinado, se le
adicionará cualquier desembolso que sea directamente atribuible a la preparación del
activo para el uso previsto.” (Subrayado fuera de texto)

Por último, frente a los contratos de comodato, la Contaduría General de la Nación,

mediante concepto CGN N° 20162000023571 de fecha 2 de septiembre de 2016, dirigido a
la doctora Aura G. Velasco Freyre, Secretaría de Hacienda del Municipio de Yumbo (Valle),
señaló lo siguiente:

“En desarrollo de un contrato de comodato, corresponde a las entidades participantes

(comodante y comodataria) realizar de manera integral juicios profesionales para
establecer la esencia económica subyacente de la transacción, independientemente de su
forma legal, evaluando para ello, entre otros aspectos, el objeto del contrato, la intención
de las partes, el alcance de lo pactado y las obligaciones complementarias asumidas en

Contaduría General de la Nación Régimen de 469

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

cada caso, para establecer el procedimiento contable adecuado y garantizar el

reconocimiento del recurso controlado.

Para efectos de establecer cuál de las dos entidades tiene el control del activo y por lo
tanto reconocerlo en su situación financiera, se hace necesario que como mínimo:

- Confirmen si la intención de las partes que intervienen es prorrogar el contrato de

comodato por un periodo que cubra la mayor parte de la vida económica del activo.

- Establezcan qué entidad obtiene sustancialmente los beneficios económicos futuros o el

potencial de servicios del activo.

- Definan qué entidad tiene la capacidad para restringir a terceros el acceso a los
beneficios económicos futuros o al potencial de servicio del activo.

- Verifiquen qué entidad asume los riesgos sustanciales inherentes al activo.

- Determinen si se han fijado condiciones frente al uso o destinación del activo

transferido.

Efectuada la anterior evaluación, se debe identificar en cuál de las siguientes situaciones

se enmarca el caso particular:

a. Transferencia sustancial de riesgos y beneficios económicos futuros o el potencial de

servicios del activo a la comodataria; caso en el cual, será esta la que reconozca el activo
en su situación financiera.

En tal caso, la comodante debe desincorporar el activo, debitando las cuentas y

subcuentas que correspondan a la depreciación o amortización acumulada y al deterioro
acumulado y acreditando la subcuenta y cuenta que identifique el bien trasladado. La
diferencia se registra debitando la subcuenta 542307-Bienes entregados sin
contraprestación de la cuenta 5423- OTRAS TRANSFERENCIAS cuando la entidad receptora
o comodataria es otra entidad de gobierno. Ahora bien, cuando la entidad receptora sea
una empresa pública o privada, la diferencia se debe registrar debitando la subcuenta
542407-Bienes entregados sin contraprestación de la cuenta 5424-SUBVENCIONES. Lo
anterior, sin perjuicio de lo dispuesto en el Decreto nacional N° 777 de 1992.

Cuando la comodante retire el activo entregado, adicionalmente debe controlarlo en

cuentas de orden deudoras, para lo cual debitará la subcuenta 834704-Propiedades,
planta y equipo, de la cuenta 8347-BIENES ENTREGADOS A TERCEROS y acreditará la

Contaduría General de la Nación Régimen de 470

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

subcuenta 891518-Bienes entregados a terceros de la cuenta 8915 – DEUDORAS DE

CONTROL POR CONTRA (CR).

Por su parte, la comodataria, cuando esta sea parte del ámbito de aplicación del Régimen
de Contabilidad Pública, debe incorporar el activo en su sistema de información contable
mediante un débito en la cuenta del activo que corresponda a la naturaleza y el uso
previsto para el bien. En tal caso, si se trata de una entidad de gobierno debe acreditar la
subcuenta 442807-Bienes recibidos sin contraprestación de la cuenta 4428-OTRAS
TRANSFERENCIAS; no obstante, si la entidad que ha recibido el activo es una empresa
pública, debe incorporar el activo y reconocer un ingreso mediante un crédito en la
subcuenta 443005-Subvención por recursos transferidos por el gobierno de la cuenta
4430-SUBVENCIONES.” (Subrayados fuera del texto)

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas se concluye lo siguiente:

Al desarrollar un contrato de comodato, corresponde a las entidades participantes

(comodante y comodataria) realizar de manera integral juicios profesionales para
establecer la esencia económica subyacente de la transacción, independientemente de su
forma legal, evaluando para ello, entre otros aspectos, el objeto del contrato, la intención
de las partes, el alcance de lo pactado y las obligaciones complementarias asumidas en
cada caso, para establecer el procedimiento contable adecuado y garantizar el
reconocimiento del recurso controlado.

Ahora bien, si el Instituto efectuó una evaluación de la cual se concluye que se cumplen
las condiciones para incorporar el activo en los saldos iniciales con ocasión de la aplicación
del nuevo marco normativo a partir del 1 de enero de 2018 (según Resolución N° 693 de
2016), y no se ha obtenido pronunciamiento de las entidades territoriales, deberá
proferirse una nueva comunicación, notificando que esta entidad procederá a reconocer
en su estado de situación el Claustro de San Agustín, extendiendo copias a los organismos
de control fiscal de las entidades públicas involucradas en el caso.

Por otra parte, si el Claustro de San Agustín cumple con las condiciones para ser
clasificado como propiedad, planta y equipo, se reconocerá, medirá, revelará y presentará
de acuerdo con la Norma de Propiedades, planta y equipo, contenida en el anexo a la
Resolución N° 533 de 2015, aunque haya sido declarado como un bien histórico y cultural.

***

Contaduría General de la Nación Régimen de 471

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

CONCEPTO No. 20172000000301 DEL 05-01-2017

Empresas que no Cotizan en el Mercado de Valores, y que no

MARCO Captan ni Administran Ahorro del Público
NORMATIVO
Propiedades, planta y equipo
1 TEMA Otros pasivos
Ingresos por transferencias y subvenciones
Tratamiento contable de los bienes utilizados para la prestación
SUBTEMA de servicios públicos domiciliarios recibidos a través de contratos
de comodato

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
Propiedades, planta y equipo
2 TEMA Transferencias y subvenciones
Cuentas de orden deudoras - deudoras de control
Tratamiento contable de los bienes utilizados para la prestación
SUBTEMA de servicios públicos domiciliarios entregados a través de
contratos de comodato.

Doctor
SERGIO JESÚS AMARIS FERNÁNDEZ
Gerente
Aguas de Barrancabermeja S.A. E.S.P.
Barrancabermeja - Santander

ANTECEDENTES:

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con

N° 20165500054532, del 8 de agosto de 2016, mediante la cual solicita concepto sobre la
pertinencia de incorporar en la situación financiera de la Empresa los bienes entregados
en comodato por parte del Municipio de Barrancabermeja para la prestación de los
servicios públicos domiciliarios.

Al respecto, me permito atender su consulta en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

Contaduría General de la Nación Régimen de 472

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

En primer lugar, el numeral 6.1.1 del Marco conceptual anexo a la Resolución N° 414 de
2014, aplicable a las empresas que no cotizan en el mercado de valores, y que no captan
ni administran ahorro del público, señala:

“6.1.1 Activos

Los activos representan recursos controlados por la empresa producto de sucesos pasados
de los cuales espera obtener beneficios económicos futuros. Para que una empresa pueda
reconocer un activo, el flujo de los beneficios debe ser probable y la partida debe tener un
costo o valor que pueda medirse con fiabilidad.
En algunas circunstancias, el control del activo es concomitante con la titularidad jurídica
del recurso; no obstante, esta última no es esencial a efecto de determinar la existencia y
control del activo. Una empresa controla el recurso si puede, entre otros, decidir el
propósito para el cual se destina el activo; obtener sustancialmente los beneficios que se
espera fluyan de la propiedad; prohibir, a terceras personas, el acceso al activo y asumir
sustancialmente los riesgos asociados con el activo.

Por su parte, la titularidad jurídica sobre el activo no necesariamente es suficiente para

que se cumplan las condiciones de control sobre el recurso, por ejemplo, una empresa
puede ser la dueña jurídica del activo, pero si los riesgos y beneficios asociados al activo se
han transferido sustancialmente, la organización no pude reconocer el activo así
legalmente sea dueña del mismo. Las empresas deben realizar juicios profesionales para
determinar si un recurso cumple con las condiciones para el reconocimiento de activo; de
igual forma, las normas de contabilidad establecen criterios generales que orientan la
aplicación de dicho juicio profesional.” (Subrayado fuera de texto)

En segundo lugar, el numeral 6.1.1 del Marco conceptual anexo a la Resolución N° 533 de
2015, aplicable a las entidades de gobierno, indica:

“6.1.1 Activos

Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y de
los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a)
usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio,
c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d) beneficiarse de la
revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de efectivo.

El control implica la capacidad de la entidad para usar un recurso o definir el uso que un
tercero debe darle, para obtener potencial de servicio o para generar beneficios

Contaduría General de la Nación Régimen de 473

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

económicos futuros. Al evaluar si existe o no control sobre un recurso, una entidad debe
tener en cuenta, entre otros aspectos: la titularidad legal, el acceso al recurso o la
capacidad de un tercero para negar o restringir su uso, la forma de garantizar que el
recurso se use para los fines previstos y laexistencia de un derecho exigible sobre el
potencial de servicio o sobre la capacidad de generar beneficios económicos derivados del
recurso.

En algunas circunstancias, el control del activo es concomitante con la titularidad jurídica

del recurso; no obstante, esta última no es esencial a efecto de determinar la existencia
del activo y el control sobre este. La titularidad jurídica sobre el activo no necesariamente
es suficiente para que se cumplan las condiciones de control. Por ejemplo, una entidad
puede ser la dueña jurídica del activo, pero si los riesgos y beneficios asociados al activo se
han transferido sustancialmente, dicha entidad no pude reconocer el activo así conserve
la titularidad jurídica del mismo. (…)
El potencial de servicio de un activo es la capacidad que tiene dicho recurso para prestar
servicios que contribuyen a la consecución de los objetivos de la entidad sin generar,
necesariamente, flujos de efectivo.

Los beneficios económicos futuros incorporados a un activo son el potencial que tiene
dicho activo para contribuir, directa o indirectamente, a generar flujos de efectivo y otros
equivalentes al efectivo. Estos beneficios también pueden traducirse en la capacidad que
tiene un recurso para reducir los flujos futuros de salida de efectivo.

Los beneficios económicos futuros pueden fluir por diferentes vías; por ejemplo, un activo
se puede intercambiar por efectivo o por otros activos o servicios, utilizar para liquidar un
pasivo, distribuir entre las entidades controladoras, o utilizar aisladamente o en
combinación con otros activos para la producción de bienes o la prestación de servicios de
los cuales se va a obtener una contraprestación.

Para determinar si un recurso cumple con las condiciones para el reconocimiento como
activo, las entidades realizarán juicios profesionales que aborden, de manera integral, los
elementos de la definición de Activo, anteriormente referidos. Cuando se presenten
transacciones de traslado o intercambio de activos entre entidades públicas, se
establecerá la entidad que debe reconocer el activo, a fin de que se garantice el
reconocimiento en una sola entidad. (…)” (Subrayado fuera de texto)

En tercer lugar, la Contaduría General de la Nación mediante el concepto N°

20162000023571 del 2 de septiembre de 2016, dirigido a la doctora Aura G. Velasco
Freyre, Secretaria de Hacienda del Municipio de Yumbo, estableció el reconocimiento

Contaduría General de la Nación Régimen de 474

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

contable de los hechos financieros y económicos que se derivan de contratos de

comodato, cuando la entidad comodante es una entidad de gobierno, así:

“…En desarrollo de un contrato de comodato, corresponde a las entidades participantes

(comodante y comodataria) realizar de manera integral juicios profesionales para
establecer la esencia económica subyacente de la transacción, independientemente de su
forma legal, evaluando para ello, entre otros aspectos, el objeto del contrato, la intención
de las partes, el alcance de lo pactado y las obligaciones complementarias asumidas en
cada caso, para establecer el procedimiento contable adecuado y garantizar el
reconocimiento del recurso controlado.

Para efectos de establecer cuál de las dos entidades tiene el control del activo y por lo
tanto reconocerlo en su situación financiera, se hace necesario que como mínimo:

• Confirmen si la intención de las partes que intervienen es prorrogar el contrato de

comodatopor un periodo que cubra la mayor parte de la vida económica del activo.

• Establezcan qué entidad obtiene sustancialmente los beneficios económicos futuros o el

potencial de servicios del activo.

• Definan qué entidad tiene la capacidad para restringir a terceros el acceso a los
beneficios económicos futuros o al potencial de servicio del activo.

• Verifiquen qué entidad asume los riesgos sustanciales inherentes al activo.

• Determinen si se han fijado condiciones frente al uso o destinación del activo

transferido.

Efectuada la anterior evaluación, se debe identificar en cuál de las siguientes situaciones

se enmarca el caso particular:

a. Transferencia sustancial de riesgos y beneficios económicos futuros o el potencial de

servicios del activo a la comodataria; caso en el cual, será esta la que reconozca el activo
en su situación financiera.

En tal caso, la comodante debe desincorporar el activo, debitando las cuentas y

subcuentas que correspondan a la depreciación o amortización acumulada y al deterioro
acumulado y acreditando la subcuenta y cuenta que identifique el bien trasladado. La
diferencia se registra debitando la subcuenta 542307-Bienes entregados sin
contraprestación de la cuenta 5423- OTRAS TRANSFERENCIAS cuando la entidad receptora

Contaduría General de la Nación Régimen de 475

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

o comodataria es otra entidad de gobierno. Ahora bien, cuando la entidad receptora sea
una empresa pública o privada, la diferencia se debe registrar debitando la subcuenta
542407-Bienes entregados sin contraprestación de la cuenta 5424-SUBVENCIONES. Lo
anterior, sin perjuicio de lo dispuesto en el Decreto nacional N° 777 de 1992.

Cuando la comodante retire el activo entregado, adicionalmente debe controlarlo en

cuentas de orden deudoras, para lo cual debitará la subcuenta 834704-Propiedades,
planta y equipo, de la cuenta 8347-BIENES ENTREGADOS A TERCEROS y acreditará la
subcuenta 891518-Bienes entregados a terceros de la cuenta 8915 – DEUDORAS DE
CONTROL POR CONTRA (CR).

Por su parte, la comodataria, cuando esta sea parte del ámbito de aplicación del Régimen
de Contabilidad Pública, debe incorporar el activo en su sistema de información contable
mediante un débito en la cuenta del activo que corresponda a la naturaleza y el uso
previsto para el bien. En tal caso, si se trata de una entidad de gobierno debe acreditar la
subcuenta 442807-Bienes recibidos sin contraprestación de la cuenta 4428-OTRAS
TRANSFERENCIAS; no obstante, si la entidad que ha recibido el activo es una empresa
pública, debe incorporar el activo y reconocer un ingreso mediante un crédito en la
subcuenta 443005-Subvención por recursos transferidos por el gobierno de la cuenta
4430-SUBVENCIONES.

Sin embargo, cuando en la transferencia del activo se han impuesto condiciones

contractuales, que de no cumplirse implicarían la devolución del bien, la comodante debe
registrar la diferencia resultante de la baja en cuentas del bien transferido como un activo,
hasta tanto se cumplan las condiciones establecidas contractualmente para su
reconocimiento como gasto, mediante un débito en la subcuenta 198604-Gasto diferido
por transferencia condicionadas de la cuenta 1986-ACTIVOS DIFERIDOS cuando la entidad
receptora o comodataria es otra entidad de gobierno, o un débito en la subcuenta
198606-Gasto diferido por subvenciones condicionadas, cuando la comodataria se trate
de una empresa pública o privada. El activo diferido se amortizará con el cumplimiento de
las condiciones.

Por su parte, la comodataria debe incorporar el activo al sistema de información contable

y reconocer un pasivo hasta que se cumplan las condiciones establecidas
contractualmente para su reconocimiento como ingreso. Para tal efecto, debe utilizar la
subcuenta 299002-Ingreso diferido por transferencias condicionadas de la cuenta 2990-
OTROS PASIVOS DIFERIDOS, si la comodataria es una entidad de gobierno, o la subcuenta
299003-Ingreso diferido por subvenciones condicionadas de la cuenta 2990-OTROS
PASIVOS DIFERIDOS cuando se trate de una empresa pública, el cual se amortizará con el
cumplimiento de las condiciones.

Contaduría General de la Nación Régimen de 476

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

b. Transferencia por un periodo no sustancial de la vida económica del activo; en cuyo

caso la comodante debe mantener el activo en su situación financiera, en la subcuenta y
cuenta de origen, y revelar el hecho en las notas a los estados financieros. Si la entidad
comodataria se encuentra sujeta al ámbito de aplicación del Régimen de Contabilidad
Pública, también debe revelar el hecho económico en las notas de sus estados financieros.

Cuando la entidad comodataria sea una empresa pública o privada, el comodante debe
evaluar si la realidad subyacente del contrato de comodato indica que se trata de la
subvención de un canon de arrendamiento operativo, caso en el cual, se debe estimar el
valor que podría recibir en un contrato de esa naturaleza, debiendo reconocer un ingreso
y un gasto por subvenciones.

c. El activo transferido se usa para explotar servicios o actividades propias de la

comodante, caso en el cual la comodante no debe desincorporar el activo, pues se
entiende que la capacidad que tiene dicho recurso para prestar servicios contribuyen a la
consecución de sus objetivos, según lo contemplado en la Norma de acuerdos de
concesión desde la perspectiva de la entidad concedente. (…)” (Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas, se concluye que no está dentro de las
competencias de la Contaduría General de la Nación sustituir las voluntades de las
entidades inmersas en los contratos de comodato, razón por la cual se requiere que Aguas
de Barrancabermeja S.A. E.S.P. y el Municipio de Barrancabermeja, evalúen
conjuntamente las condiciones que permiten determinar el control de los activos bajo el
contexto de los Marcos normativos anexos a la Resolución N° 414 de 2014 y a la
Resolución N° 533 de la 2015, respectivamente.

Del consenso efectuado entre las dos entidades, podría determinarse que Aguas de
Barrancabermeja S.A. E.S.P. controla la infraestructura si puede, entre otros, decidir el
propósito para el cual se destinan los activos, obtener sustancialmente los beneficios que
se espera fluyan de los mismo, prohibir a terceras personas el acceso a tales beneficios y
asumir sustancialmente los riesgos inherentes a la infraestructura.

Así mismo, podría concluirse que el Municipio de Barrancabermeja ejerce control de la

infraestructura, si tiene la capacidad para usarla o definir el uso que Aguas de
Barrancabermeja S.A. E.S.P. debe darle para obtener el potencial de servicio o para
generar beneficios económicos futuros, evaluando entre otros aspectos, la titularidad
legal, el acceso a la infraestructura o la capacidad de Aguas de Barrancabermeja S.A. E.S.P.
para negar o restringir su uso, así como, la forma de garantizar que la infraestructura se

Contaduría General de la Nación Régimen de 477

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

use para los fines previstos y la existencia de un derecho exigible sobre el potencial de
servicio o sobre la capacidad de generar beneficios económicos derivados del recurso.

Por lo anterior, es menester de las partes que intervienen en el contrato de comodato,

identificar en cuál de las siguientes situaciones se enmarca el caso particular:

a. Transferencia sustancial de riesgos y beneficios económicos futuros o el potencial de

servicios del activo a la comodataria.

b. Transferencia por un periodo no sustancial de la vida económica del activo.

c. El activo transferido se usa para explotar servicios o actividades propias de la

comodante, y esta a su vezcontrola o regula los servicios que debe proporcionar el
comodatario con el activo, así como los destinatarios y el precio de los mismos y controla
a través de la propiedad, del derecho de uso o de otra vía, cualquier participación residual
significativa en el activo al final del plazo del contrato.

Definido lo anterior, las partes deben aplicar el tratamiento contable señalado por la
Contaduría General de la Nación para la situación respectiva, de conformidad con las
conclusiones señaladas en el concepto N° 20162000023571 del 2 de septiembre de 2016,
dirigido a la doctora Aura G. Velasco Freyre, Secretaria de Hacienda del Municipio de
Yumbo, las cuales se encuentran transcritas en la sección de consideraciones de este
concepto.

***

CONCEPTO No. 20172000000431 DEL 06-01-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMA Propiedades, planta y equipo
Reconocimiento de infraestructura educativa de un Municipio no
SUBTEMA
certificado en el Estado de Situación Financiera

Doctor
ARMANDO GÓMEZ
Contador
Municipio de Timbio

Contaduría General de la Nación Régimen de 478

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 2016550007943-2, del 7 de diciembre de 2016, en la cual consulta: ¿La infraestructura
educativa del municipio no certificado, debe incluirse en el estado de situación del
Municipio o del Departamento, de acuerdo al nuevo marco normativo de NICSP?

Al respecto, atendemos su solicitud en los siguientes términos.

CONSIDERACIONES

La Ley N° 715 del 21 de Diciembre 2001, Por la cual se dictan normas orgánicas en materia
de recursos y competencias de conformidad con los artículos 151, 288, 356 y 357 (Acto
Legislativo 01 de 2001) de la Constitución Política y se dictan otras disposiciones para
organizar la prestación de los servicios de educación y salud, prescribe:

“Artículo 16. Criterios de distribución. La participación para educación del Sistema

General de Participaciones será distribuida por municipios y distritos atendiendo los
criterios que se señalan a continuación. En el caso de municipios no certificados los
recursos serán administrados por el respectivo Departamento.

Artículo 17. Transferencia de los recursos. Los recursos de la participación de educación

serán transferidos así:

Los distritos y municipios certificados recibirán directamente los recursos de la

participación para educación.

Los recursos de la participación para educación en los municipios no certificados y los

corregimientos departamentales, serán transferidos al respectivo departamento.

Artículo 18 Administración de los recursos. Los departamentos, los distritos y los

municipios certificados administrarán los recursos del Sistema General de Participaciones
en cuentas especiales e independientes de los demás ingresos de las entidades
territoriales. Estos dineros no harán unidad de caja con las demás rentas y recursos de la
entidad territorial. … (Subrayados fuera de texto)

El Marco Conceptual para la preparación y presentación de información financiera de las

Entidades de Gobierno, anexo a la Resolución N° 533 de 2015, establece:

“6.1.1 Activos

Contaduría General de la Nación Régimen de 479

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y de
los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a)
usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio,
c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d) beneficiarse de la
revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de efectivo.

El control implica la capacidad de la entidad para usar un recurso o definir el uso que un
tercero debe darle, para obtener potencial de servicio o para generar beneficios
económicos futuros. Al evaluar si existe o no control sobre un recurso, una entidad debe
tener en cuenta, entre otros aspectos: la titularidad legal, el acceso al recurso o la
capacidad de un tercero para negar o restringir su uso, la forma de garantizar que el
recurso se use para los fines previstos y la existencia de un derecho exigible sobre el
potencial de servicio o sobre la capacidad de generar beneficios económicos derivados del
recurso.

En algunas circunstancias, el control del activo es concomitante con la titularidad jurídica

del recurso; no obstante, esta última no es esencial a efecto de determinar la existencia
del activo y el control sobre este. La titularidad jurídica sobre el activo no necesariamente
es suficiente para que se cumplan las condiciones de control. Por ejemplo, una entidad
puede ser la dueña jurídica del activo, pero si los riesgos y beneficios asociados al activo se
han transferido sustancialmente, dicha entidad no pude reconocer el activo así conserve
la titularidad jurídica del mismo. (…)

El potencial de servicio de un activo es la capacidad que tiene dicho recurso para prestar
servicios que contribuyen a la consecución de los objetivos de la entidad sin generar,
necesariamente, flujos de efectivo.

Los beneficios económicos futuros incorporados a un activo son el potencial que tiene
dicho activo para contribuir, directa o indirectamente, a generar flujos de efectivo y otros
equivalentes al efectivo. Estos beneficios también pueden traducirse en la capacidad que
tiene un recurso para reducir los flujos futuros de salida de efectivo. (…)

Para determinar si un recurso cumple con las condiciones para el reconocimiento como
activo, las entidades realizarán juicios profesionales que aborden, de manera integral, los
elementos de la definición de Activo, anteriormente referidos. Cuando se presenten
transacciones de traslado o intercambio de activos entre entidades públicas, se
establecerá la entidad que debe reconocer el activo, a fin de que se garantice el
reconocimiento en una sola entidad. (Subrayados fuera de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 480

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas, y teniendo en cuenta que bajo las
condiciones de certificación o no certificación subyacen distintas condiciones, se concluye
que para dilucidar el reconocimiento contable de los bienes asociados, es menester que
las entidades involucradas, realicen de manera integral juicios profesionales para
establecer la esencia económica subyacente a las transacciones que dan lugar al
reconocimiento de los inmuebles independientemente de su forma legal, evaluando para
ello, entre otros aspectos, el objeto de los contratos, la intención de las partes, el alcance
de lo pactado y las obligaciones complementarias asumidas en cada caso, para garantizar
el reconocimiento del recurso controlado en una sola entidad.

Las entidades que tengan el control y conserven sustancialmente los riesgos y beneficios
económicos futuros o el potencial de servicios de los activos, deberán reconocerlos en su
situación financiera.

Como consecuencia de lo anterior, el Municipio, independientemente de que esté o no

certificado, en aplicación de la Resolución N° 533 de 2015, debe incluir en el estado de
situación financiera la infraestructura, siempre y cuando tenga el control y los beneficios
económicos o potencial de servicios de la misma.

***

CONCEPTO No. 20172000000581 DEL 11-01-2017

MARCO
Régimen de Contabilidad Pública Precedente
NORMATIVO
Propiedades, planta y equipo
1 TEMA
Patrimonio público incorporado
Reconocimiento contable Contratos de Comodato
Reconocimiento contable de adecuaciones, instalaciones y
mejoras realizadas por la ANLA, antes y después de la firma del
SUBTEMA
contrato de comodato.
Reconocimiento contable por pago de seguros contra todo
riesgo.

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
Propiedades, planta y equipo
2 TEMA
Gastos de administración y operación
Contaduría General de la Nación Régimen de 481
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Transferencias
Reconocimiento contable Contratos de Comodato
Reconocimiento contable de adecuaciones, instalaciones y
mejoras realizadas por la ANLA después de la firma del Contrato
SUBTEMA
de comodato
Reconocimiento contable por pago de seguros contra todo
riesgo.

Doctora
FABIOLA RIVERA ROJAS
Subdirectora Administrativa y Financiera
U.A.E. Autoridad Nacional de Licencias Ambientales (ANLA)
Bogotá

ANTECEDENTES

Me refiero a su solicitud de concepto radicada en este Despacho con el No.

20165500075002 de fecha 11 de noviembre de 2016, donde manifiesta, lo siguiente:

“La Autoridad Nacional de Licencias Ambientales (ANLA), desde su Creación en

septiembre de 2011 ha funcionado en las instalaciones del Ministerio de Medio Ambiente
y Desarrollo Sostenible, pero solo hasta el mes de junio de 2016 fue legalizado el
Convenio Marco Interadministrativo a título de comodato que formaliza como tal el
derecho a uso del inmueble. (…)

Teniendo en cuenta lo anterior y frente al hecho del reconocimiento acorde al Régimen

de Contabilidad Pública y de las NICSP de los bienes tanto entregados como recibidos en
comodato entre entidades públicas, surge la imposibilidad de poderlos incorporar dentro
de los activos de la ANLA, teniendo en cuenta que dicho comodato entrega de manera
fraccionada partes del inmueble sin la posibilidad de poder establecer un valor para el
mismo (…)”

De otro lado se encuentran todas las erogaciones en la cuales la ANLA ha incurrido para
las adecuaciones de las instalaciones en función de su cometido estatal como lo son
(ventanas, puertas, divisiones para baño, muebles modulares para la cocina, cableado
estructurado, puerta de incendios, entre otros), las cuales se han reconocido como
activos de la entidad, con la premisa que dichas erogaciones fueron realizadas en
vigencias anteriores antes de la firma del respectivo comodato.

En el proceso de depuración contable que se está realizando por la entidad consideramos

pertinente terminar de depreciar los activos antes mencionados para el cierre de la
Contaduría General de la Nación Régimen de 482
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

vigencia 2016 y de esta manera poder contar con información depurada, acorde a los
estándares Internacionales y a la realidad financiera de la entidad.

Con todo lo anterior solicitamos comedidamente nos sea orientado el procedimiento a

realizar frente a las siguientes situaciones:

 Reconocimiento contable del comodato.

 Reconocimiento contable de las erogaciones por adecuaciones, instalaciones y

mejoras realizadas por la ANLA antes y después de la firma del respectivo
comodato.

 Pago de seguro contra todo riesgo.”

A continuación se resuelve la consulta, bajo el Régimen de Contabilidad Pública

Precedente y bajo la el Marco Normativo para Entidades de Gobierno anexo a la
Resolución N° 533 de 2015.

CONSIDERACIONES

1. COMODATOS

1.1. Régimen de Contabilidad Pública Precedente

El numeral 25 del Procedimiento contable para el reconocimiento y revelación de hechos

relacionados con las propiedades, planta y equipo dispuesto en Manual de
Procedimientos del Régimen de Contabilidad Pública, establece:

“25. BIENES DE USO PERMANENTE SIN CONTRAPRESTACIÓN. Los bienes de uso

permanente sin contraprestación son los recibidos por la entidad contable pública sin que
medie el traslado de la propiedad ni el reconocimiento de contraprestación alguna, para
ser utilizados de manera permanente en desarrollo de sus funciones de cometido estatal,
con independencia del plazo pactado para la restitución. Estos bienes se reconocen como
propiedades, planta y equipo cuando la operación se realiza entre entidades del gobierno
general”.

(…) La entidad del gobierno general que recibe los bienes los registra por el valor
convenido, que puede ser el valor en libros o uno estimado mediante avalúo técnico,
debitando la subcuenta que identifique, en cada cuenta, los bienes de uso permanente sin
contraprestación y acreditando la subcuenta 312531-Bienes de uso permanente sin
contraprestación, de la cuenta 3125-PATRIMONIO PÚBLICO INCORPORADO o 325531-
Contaduría General de la Nación Régimen de 483
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Bienes de uso permanente sin contraprestación, de la cuenta 3255-PATRIMONIO

INSTITUCIONAL INCORPORADO”
1.1 Marco normativo para Entidades de Gobierno

En relación con los contratos de comodato, la CGN ha expedido varios conceptos, entre
ellos el Radicado con el N° 20162000023571, dirigido a la doctora AURA G. VELASCO
FREYRE Secretaria de Hacienda del Municipio de Yumbo, el cual concluyó:

“El comodato o préstamo de uso es un contrato en que una entidad (lacomodante)

entrega un bien mueble o inmueble para que otra (la comodataria) haga uso del mismo
sin exigir contraprestación, con la única obligación de restituir el bien después de
transcurrido el periodo acordado. En tal caso, la entidad de Gobierno que entrega un
inmueble a otra entidad sea de derecho público o privado, además de lo señalado en el
Artículo 38 de la Ley N° 9 de 1989 que establece un periodo no mayor a cinco (5) años
para el préstamo de uso, deberá considerar lo dispuesto por el Artículo 355 de la
Constitución Política Nacional y los decretos nacionales reglamentarios N° 777 de 1992,
1403 de 1992 y 2459 de 1993.

En desarrollo de un contrato de comodato, corresponde a las entidades participantes

(comodante y comodataria) realizar de manera integral juicios profesionales para
establecer la esencia económica subyacente de la transacción, independientemente de su
forma legal, evaluando para ello, entre otros aspectos, el objeto del contrato, la intención
de las partes, el alcance de lo pactado y las obligaciones complementarias asumidas en
cada caso, para establecer el procedimiento contable adecuado y garantizar el
reconocimiento del recurso controlado.

Para efectos de establecer cuál de las dos entidades tiene el control del activo y por lo
tanto reconocerlo en su situación financiera, se hace necesario que como mínimo:

g. Confirmen si la intención de las partes que intervienen es prorrogar el contrato de

comodato por un periodo que cubra la mayor parte de la vida económica del activo.
h. Establezcan qué entidad obtiene sustancialmente los beneficios económicos futuros o
el potencial de servicios del activo.

i. Definan qué entidad tiene la capacidad para restringir a terceros el acceso a los
beneficios económicos futuros o al potencial de servicio del activo.

j. Verifiquen qué entidad asume los riesgos sustanciales inherentes al activo.

Contaduría General de la Nación Régimen de 484

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

k. Determinen si se han fijado condiciones frente al uso o destinación del activo

transferido.

Efectuada la anterior evaluación, se debe identificar en cuál de las siguientes situaciones

se enmarca el caso particular:

a. Transferencia sustancial de riesgos y beneficios económicos futuros o el potencial de

servicios del activo a la comodataria; caso en el cual, será esta la que reconozca el activo
en su situación financiera.

En tal caso, la comodante debe desincorporar el activo, debitando las cuentas y

subcuentas que correspondan a la depreciación o amortización acumulada y al deterioro
acumulado y acreditando la subcuenta y cuenta que identifique el bien trasladado. La
diferencia se registra debitando la subcuenta 542307-Bienes entregados sin
contraprestación de la cuenta 5423- OTRAS TRANSFERENCIAS cuando la entidad receptora
o comodataria es otra entidad de gobierno. Ahora bien, cuando la entidad receptora sea
una empresa pública o privada, la diferencia se debe registrar debitando la subcuenta
542407-Bienes entregados sin contraprestación de la cuenta 5424-SUBVENCIONES. Lo
anterior, sin perjuicio de lo dispuesto en el Decreto nacional N° 777 de 1992.

Cuando la comodante retire el activo entregado, adicionalmente debe controlarlo en

cuentas de orden deudoras, para lo cual debitará la subcuenta 834704-Propiedades,
planta y equipo, de la cuenta 8347-BIENES ENTREGADOS A TERCEROS y acreditará la
subcuenta 891518-Bienes entregados a terceros de la cuenta 8915 – DEUDORAS DE
CONTROL POR CONTRA (CR).

Por su parte, el comodatario, cuando esta sea parte del ámbito de aplicación del Régimen
de Contabilidad Pública, debe incorporar el activo en su sistema de información contable
mediante un débito en la cuenta del activo que corresponda a la naturaleza y el uso
previsto para el bien. En tal caso, si se trata de una entidad de gobierno debe acreditar la
subcuenta 442807-Bienes recibidos sin contraprestación de la cuenta 4428-OTRAS
TRANSFERENCIAS; no obstante, si la entidad que ha recibido el activo es una empresa
pública, debe incorporar el activo y reconocer un ingreso mediante un crédito en la
subcuenta 443005-Subvención por recursos transferidos por el gobierno de la cuenta 4430-
SUBVENCIONES.

Sin embargo, cuando en la transferencia del activo se han impuesto condiciones

contractuales, que de no cumplirse implicarían la devolución del bien, la comodante debe
registrar la diferencia resultante de la baja en cuentas del bien transferido como un activo,
hasta tanto se cumplan las condiciones establecidas contractualmente para su

Contaduría General de la Nación Régimen de 485

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

reconocimiento como gasto, mediante un débito en la subcuenta 198604-Gasto diferido

por transferencia condicionadas de la cuenta 1986-ACTIVOS DIFERIDOS cuando la entidad
receptora o comodataria es otra entidad de gobierno, o un débito en la subcuenta
198606-Gasto diferido por subvenciones condicionadas, cuando la comodataria se trate
de una empresa pública o privada. El activo diferido se amortizará con el cumplimiento de
las condiciones.

Por su parte, el comodataria debe incorporar el activo al sistema de información contable

y reconocer un pasivo hasta que se cumplan las condiciones establecidas
contractualmente para su reconocimiento como ingreso. Para tal efecto, debe utilizar la
subcuenta 299002-Ingreso diferido por transferencias condicionadas de la cuenta 2990-
OTROS PASIVOS DIFERIDOS, si la comodataria es una entidad de gobierno, o la subcuenta
299003-Ingreso diferido por subvenciones condicionadas de la cuenta 2990-OTROS
PASIVOS DIFERIDOS cuando se trate de una empresa pública, el cual se amortizará con el
cumplimiento de las condiciones.

b. Transferencia por un periodo no sustancial de la vida económica del activo; en cuyo

caso la comodante debe mantener el activo en su situación financiera, en la subcuenta y
cuenta de origen, y revelar el hecho en las notas a los estados financieros. Si la entidad
comodataria se encuentra sujeto al ámbito de aplicación del Régimen de Contabilidad
Pública, también debe revelar el hecho económico en las notas de sus estados financieros.

Cuando la entidad comodataria sea una empresa pública o privada, el comodante debe
evaluar si la realidad subyacente del contrato de comodato indica que se trata de la
subvención de un canon de arrendamiento operativo, caso en el cual, se debe estimar el
valor que podría recibir en un contrato de esa naturaleza, debiendo reconocer un ingreso
y un gasto por subvenciones.

c. El activo transferido se usa para explotar servicios o actividades propias de la

comodante, caso en el cual la comodante no debe desincorporar el activo, pues se
entiende que la capacidad que tiene dicho recurso para prestar servicios contribuyen a la
consecución de sus objetivos, según lo contemplado en la Norma de acuerdos de
concesión desde la perspectiva de la entidad concedente.” (…)

También se expidió el concepto No. CGN N° 20162000033461 dirigido al Ministerio de

Defensa Nacional, donde de sus conclusiones se resalta lo siguiente, con relación a la
medición:

“Cuando la entidad pública traslade sustancialmente los riesgos y beneficios económicos

futuros o el potencial de servicios del activo a otra entidad, las partes involucradas deben

Contaduría General de la Nación Régimen de 486

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

estimar fiablemente el valor del activo controlado que permita efectuar la medición inicial
del activo por parte de la comodataria y la baja en cuentas de la porción no controlada por
parte de la comodante, según lo contemplado en la Norma de propiedades planta y
equipo, la Norma de ingresos de transacciones sin contraprestación y la Norma de
subvenciones en el caso de las empresas públicas.” (Subrayado fuera de texto)

2 Reconocimiento contable de las erogaciones por adecuaciones, instalaciones y

mejoras realizadas por la ANLA antes y después de la firma del respectivo
comodato.
2.1 Régimen de Contabilidad Pública Precedente

Los párrafos 197 del Marco conceptual contenido en el Régimen de Contabilidad Pública,
prescriben:
168. El valor de las adiciones y mejoras se reconoce como mayor valor del activo, y en
consecuencia afectan el cálculo futuro de la depreciación, teniendo en cuenta que
aumentan la vida útil del bien, amplían su capacidad, la eficiencia operativa, mejoran la
calidad de los productos y servicios o permiten una reducción significativa de los costos de
operación. Las reparaciones y mantenimiento se reconocen como gasto o costo, según
corresponda.

“197. Las obras y mejoras en propiedad ajena diferentes de las susceptibles de ser
reconocidas como propiedades, planta y equipo, se amortizarán durante el período menor
que resulte entre la vigencia del contrato que ampare el uso de la propiedad, o la vida útil
estimada de los bienes, producto de las adiciones o mejoras realizadas, sólo cuando el
costo de las obras y mejoras efectuadas no sean reembolsables. Tratándose de las
entidades contables públicas del gobierno general la amortización afecta directamente el
patrimonio, excepto para las obras y mejoras en propiedades utilizadas para las
actividades de producción de bienes y la prestación de servicios individualizables, que
debe reconocerse como costo. (Subrayado fuera de texto)

2.2 Marco Normativo para Entidades de Gobierno

El numeral 10 del Marco Normativo para Entidades de Gobierno, dispone lo siguiente:

“10. PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO

10.1. Reconocimiento. Se reconocerán como propiedades, planta y equipo, a) los activos

tangibles empleados por la entidad para la producción o suministro de bienes, para la
prestación de servicios y para propósitos administrativos; (…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 487

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Las adiciones y mejoras efectuadas a una propiedad, planta y equipo se reconocerán

como mayor valor de esta y, en consecuencia, afectarán el cálculo futuro de la
depreciación. Las adiciones y mejoras son erogaciones en que incurre la entidad para
aumentar la vida útil del activo, ampliar su capacidad productiva y eficiencia operativa,
mejorar la calidad de los productos y servicios, o reducir significativamente los costos.

Por su parte, las reparaciones de las propiedades, planta y equipo se reconocerán como
gasto en el resultado del periodo. (…)”

3) Pago de seguros

El numeral 6.1.5 del Marco Conceptual para Entidades de Gobierno, señala lo siguiente:
6.2. Reconocimiento de los elementos en los estados financieros Se denomina
reconocimiento al proceso de incorporación, en el estado de situación financiera o en el
estado de resultados, de un hecho económico que cumpla la definición de activo, pasivo,
patrimonio, ingreso, costo o gasto, que tenga la probabilidad de generar una entrada o
salida de beneficios económicos o potencial de servicio asociado y que tenga un valor que
se pueda medir con fiabilidad.

6.1.5. Gastos. Los gastos son los decrementos en los beneficios económicos o en el
potencial de servicio producidos a lo largo del periodo contable (bien en forma de salidas
o disminuciones del valor de los activos, o bien por la generación o aumento de los
pasivos) que dan como resultado decrementos en el patrimonio y no están asociados con
la adquisición o producción de bienes y la prestación de servicios, … que deban
reconocerse en el resultado del periodo.

También, las citadas Normas para el reconocimiento, medición, revelación y presentación

de los hechos económicos en las entidades de gobierno, emitidas por la Contaduría
General de la Nación mediante Resolución N° 533 de 2015, en el Capítulo IV INGRESOS,
establecen lo siguiente:

“1. INGRESOS DE TRANSACCIONES SIN CONTRAPRESTACIÓN

1.1. Criterio general de reconocimiento

Se reconocerán como ingresos de transacciones sin contraprestación, los recursos,

monetarios o no monetarios, que reciba la entidad sin que deba entregar a cambio una
contraprestación que se aproxime al valor de mercado del recurso que se recibe, es decir,
la entidad no entrega nada a cambio del recurso recibido o si lo hace, el valor entregado
Contaduría General de la Nación Régimen de 488
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

es menor al valor de mercado del recurso recibido. También se reconocerán como

ingresos de transacciones sin contraprestación aquellos que obtenga la entidad dada la
facultada legal que esta tenga para exigir cobros a cambio de bienes, derechos o servicios
que no tienen valor de mercado y que son suministrados únicamente por el gobierno. (…)

Un ingreso de una transacción sin contraprestación se reconocerá cuando: a) la entidad

tenga el control sobre el activo, b) sea probable que fluyan, a la entidad, beneficios
económicos futuros o potencial de servicio asociados con el activo; y c) el valor del activo
pueda ser medido con fiabilidad. (…) (Subrayado fuera de texto)

Por su parte la Resolución N° 620 de 2015, mediante la cual se expidió el Catálogo General
de Cuentas (CGC) que deben utilizar las entidades de gobierno sujetas al ámbito de
aplicación del Marco normativo contable expedido mediante Resolución N° 533 de 2015,
describe las siguientes cuentas, así:

5423-OTRAS TRANSFERENCIAS

DESCRIPCIÓN Representa el valor de los recursos transferidos sin contraprestación, los

cuales no se encuentran clasificados en otras cuentas. (…)

SE DEBITA:

1- El valor causado por concepto de transferencias.

4428 OTRAS TRANSFERENCIAS

DESCRIPCIÓN Representa el valor de los recursos obtenidos por la entidad, originados en

recursos recibidos sin contraprestación, los cuales no se encuentran clasificados en otras
cuentas. (…)

SE ACREDITA CON: 1- El valor causado por concepto de otras transferencias.

CONCLUSIONES

1. COMODATOS

1.1 Bajo el Régimen de Contabilidad Precedente

Para el reconocimiento de los bienes entregados y recibidos en comodato le es aplicable

el numeral 25 del procedimiento contable para el reconocimiento y revelación de hechos

Contaduría General de la Nación Régimen de 489

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

relacionados con las Propiedades, Planta y Equipo para los bienes de uso permanente y sin
contraprestación.

Por lo tanto, la U.A.E (ANLA), al ser una entidad de gobierno que recibe el bien por parte
de otra entidad de gobierno, registra los bienes por el valor convenido, que puede ser el
valor en libros o uno estimado mediante avalúo técnico, debitando la subcuenta que
identifique, en cada cuenta, los bienes de uso permanente sin contraprestación y
acreditando la subcuenta 312531-Bienes de uso permanente sin contraprestación, de la
cuenta 3125-PATRIMONIO PÚBLICO INCORPORADO o 325531-Bienes de uso permanente
sin contraprestación, de la cuenta 3255-PATRIMONIO INSTITUCIONAL INCORPORADO.

Por su parte, la comodataria deberá descargar el activo y sus cuentas valuativas, es decir
su valor en libros, contra el Capital Fiscal

1.2 Bajo el Marco Normativo para Entidades de Gobierno

Con relación al contrato de comodato suscrito por la ANLA con el Ministerio de Medio
Ambiente y Desarrollo Sostenible, las partes deberán evaluar conjuntamente la esencia
económica subyacente de la transacción, independientemente de su forma legal,
evaluando para ello, entre otros aspectos, el objeto del contrato, la intención de las
partes, el alcance de lo pactado y las obligaciones complementarias asumidas en cada
caso, para establecer el procedimiento contable adecuado y garantizar el reconocimiento
del recurso controlado, como se señaló en el concepto N°20162000023571, enunciado en
las consideraciones, el cual es aplicable al caso por usted consultado.

Para efectos de la medición, las partes involucradas deben estimar fiablemente el valor
del activo controlado que permita efectuar la medición inicial del activo por parte de la
comodataria y la baja en cuentas de la porción no controlada por parte de la comodante,
utilizando las alternativas de medición del activo para cada una de las partes, de
conformidad con lo establecido en el Instructivo N° 002 de 2015.
2.Reconocimiento contable de las erogaciones por adecuaciones, instalaciones, mejoras,
realizadas por la ANLA antes y después de la firma del respectivo comodato.

2.1 Régimen de Contabilidad Pública Precedente

Las erogaciones en que incurrió la entidad para adecuar las oficinas, antes del contrato de
comodato debieron reconocerse en la subcuenta que corresponda de la cuenta 1915-
OBRAS Y MEJORAS EN PROPIEDAD AJENA, en razón a que la edificación objeto de
adecuaciones no es de propiedad del ANLA sino del Ministerio.
Contaduría General de la Nación Régimen de 490
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Por lo anterior, si las adecuaciones fueron registradas como Propiedades, planta y equipo
del ANLA, esta entidad deberá reclasificarlas a la subcuenta que corresponda de la cuenta
1915-OBRAS Y MEJORAS EN PROPIEDAD AJENA. La respectiva amortización se registra
mediante un débito en la subcuenta 511112-Obras y mejoras en propiedad ajena, con
crédito a la subcuenta la subcuenta que corresponda de la cuenta 1915-OBRAS Y
MEJORAS EN PROPIEDAD AJENA.

Si la reclasificación se efectúa posterior a la suscripción del contrato de comodato, esta se

realizará a la subcuenta y cuenta del activo donde se encuentren reconocidos los bienes
de uso permanente sin contraprestación, siempre que las mismas cumplen con los
criterios de mejoras, es decir que aumente su vida útil, amplíe su capacidad productiva y
eficiencia operativa, mejore la calidad de los productos y servicios, o permita una
reducción significativa de los costos. Este mismo procedimiento aplica para las
erogaciones que se efectúen con posterioridad a la suscripción del contrato de comodato.
2.1 Marco Normativo para Entidades de Gobierno
Cuando el receptor del bien o comodatario haya incorporado en activo en su sistema de
información contable, las adecuaciones y mejoras que se realicen al bien, se registrarán
como un mayor valor del mismo, en la subcuenta y cuenta que lo identifique, siempre que
las mismas cumplan con los criterios para su reconocimiento como activo. En caso
contrario, deberá registrarse el respectivo gasto.
3- Seguros

Bajo el Marco Normativo para Entidades de Gobierno, anexo a la Resolución 533 de 2015,
si la entidad receptora del activo (comodataria) asume erogaciones por concepto de
seguros, los contabilizará como gastos.

Por su parte, si estas erogaciones las asume la entidad comodante (propietaria del activo),
esta los contabilizará como gasto por transferencia en la subcuenta 542390-Otras
Transferencias de la cuenta 5423-OTRAS TRANSFERENCIAS y reconoce la obligación a
favor de la aseguradora. La entidad comodataria (receptora del activo) registrará un gasto
por concepto de seguros, y como contrapartida acredita la subcuenta 442890-Otras
transferencias de la Cuenta 4428- OTRAS TRANSFERENCIAS.

***

CONCEPTO No. 20172000000941 DEL 17-01-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
Contaduría General de la Nación Régimen de 491
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Propiedades, planta y equipo

1 TEMA Intangibles
Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Medición de los libros de biblioteca y CDs cuando no existe avalúos
técnicos de su valor
Tratamiento contable de las restauraciones sobre un monumento
SUBTEMA
registradas como gastos
Tratamiento contable para las bases de datos de consulta adquiridas por
la Universidad

Doctora
LUZ DARY SEPÚLVEDA
Contratista para NICSP
Universidad Tecnológica de Pereira
Pereira

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 20165500074002 el día 08 de noviembre del 2016, en la cual solicita concepto sobre
las siguientes preguntas, complementadas mediante conversación telefónica el día 07 de
diciembre de 2016:

1) ¿Existe una alternativa para la convergencia de saldos diferente al avalúo técnico actual
o anterior para los libros de biblioteca y los CDs con material multimedia y los que vienen
incluidos en los respectivos libros?

2) ¿Para efectos del proceso de convergencia, se deben activar las restauraciones llevadas
al gasto para los monumentos recibidos en donación?

3) ¿Para efectos de la convergencia, cuál tratamiento contable se le debe dar a las bases
de datos de otras bibliotecas (para consultas)?

Al respecto de lo consultado, me permito indicar:

CONSIDERACIONES

Se expondrán las consideraciones en el siguiente orden:

1) Consideraciones sobre la medición del material bibliográfico y CDs:

Contaduría General de la Nación Régimen de 492
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

- En cuanto a lo considerado en el Instructivo 002 de 2015, emitido por la CGN:

“1.1.9. Propiedades, planta y equipo (…)

Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes: (…)

d) Medir cada partida de una clase de propiedad, planta y equipo utilizando alguna de las
siguientes alternativas:
i) Al costo menos depreciaciones y pérdidas por deterioro de valor; para lo cual, realizará
las siguientes acciones (…)” (Subrayado fuera del texto)

2) Consideraciones sobre restauraciones realizadas sobre bienes históricos y culturales

que previamente fueron llevadas al gasto:

- Según lo indicado en el Régimen de Contabilidad Pública Precedente, en el Catálogo

General de Cuentas, se describe la cuenta 1715-BIENES HISTÓRICOS Y CULTURALES como:

“Representa el valor de los bienes que han sido declarados históricos, culturales o del
patrimonio nacional … (…)

DINÁMICA

Se debita con: (…)

3. El valor de las restauraciones, reconstrucciones, adiciones y mejoras.” (Subrayado fuera

del texto)

3) Consideraciones sobre el tratamiento contable de las bases de datos para el proceso

de convergencia:

- Según lo indicado en el Régimen de Contabilidad Pública Precedente, los activos

intangibles se definen como:

Son activos intangibles aquellos bienes inmateriales, o sin apariencia física, que pueden
identificarse, controlarse, de cuya utilización o explotación pueden obtenerse beneficios
económicos futuros o un potencial de servicios, y su medición monetaria sea confiable.”

Contaduría General de la Nación Régimen de 493

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

- Adicionalmente, en cuanto a lo considerado en el citado Instructivo:

1.1.14. Activos intangibles

De acuerdo con el nuevo Marco normativo, los activos intangibles son recursos
identificables, de carácter no monetario y sin apariencia física, sobre los cuales la entidad
tiene el control, espera obtener potencial de servicio o beneficios económicos futuros y
puede realizar mediciones fiables. … (…)

Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes:

a) Identificar los activos intangibles adquiridos, desarrollados y formados. …

b) Medir los activos intangibles adquiridos de la siguiente forma:

i) Determinar, para los intangibles adquiridos en una transacción sin contraprestación, el

valor de mercado del activo en la fecha en que se adquirió. Si esto no es factible,
determinar el costo de reposición del activo en la fecha en que se adquirió. ... (…)

iv) Identificar los intangibles adquiridos que no se derivan de una transacción sin
contraprestación y medirlos por el costo del elemento. … (…)

v) Identificar los activos intangibles que tienen vida útil finita y los que tienen vida útil
indefinida.

vi) Calcular, para los activos intangibles que tienen vida útil finita, la amortización
acumulada que el elemento tendría a la fecha de transición tomando como referencia el
valor determinado de acuerdo con los numerales i) a v), con independencia de que
provengan o no de una transacción sin contraprestación. …

vii) Evaluar si a la fecha de transición, existen indicios de deterioro del valor y, si este es el
caso, comprobar el deterioro del valor para dicha partida. …”

CONCLUSIONES

1) Conclusiones para la medición del material bibliográfico y CDs:

Ante la ausencia de avalúos técnicos para el material bibliográfico y multimedia que no

reuna los criterios para ser clasificado como intangible, la Universidad podrá remitirse a lo

Contaduría General de la Nación Régimen de 494

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

indicado en el Instructivo 002 de 2015, específicamente a lo mencionado en la primera

alternativa de medición del numeral 1.1.9. Propiedades, planta y equipo, la cual permite a
la Entidad utilizar el costo ajustado por depreciaciones y deterioros de los libros y CDs,
siguiendo el tratamiento contable de convergencia definido para los bienes adquiridos en
una transacción con o sin contraprestación.

Al respecto del tratamiento contable de los CDs que acompañan a cada libro, en la
medida que al separar ambos bienes, alguno de ellos no cuente con una medición fiable,
la Universidad deberá registrarlos como un solo, aplicando lo contenido en el citado
numeral 1.1.9. Propiedades, planta y equipo del Instructivo 002 de 2015. Ahora bien, en el
caso de que exista un valor fiable para los CDs que hacen parte de los libros, y que sea
posible separar claramente el valor de los bienes, la Universidad deberá registrarlos
separadamente; en el caso de no haber una separación clara entre los bienes, la
Universidad deberá evaluar cuál de ellos, el tangible o el intangible, tiene mayor valor, de
tal forma que registre uno solo, siguiendo lo indicado en el numeral 1.1.14 Activos
intangibles o el numeral 1.1.9. Propiedades, planta y equipo del Instructivo 002 de 2015,
según corresponda. Para todos los casos, la Universidad deberá indicar en notas a los
estados financieros, la información suficiente para entender el hecho económico
subyacente.

Ahora, en cuanto a los CDs que contienen material multimedia, la Universidad deberá
identificar si este material incluye alguna licencia o derecho, en cuyo caso, registrará el
contenido de los mismos observando lo indicado en el numeral 1.1.14 Activos intangibles,
de lo contrario, deberá seguir las pautas señaladas anteriormente.

2) Conclusiones para restauraciones realizadas sobre bienes históricos y culturales que

previamente fueron llevadas al gasto:

Si los monumentos a los que se hace referencia en la pregunta cumplen con las
condiciones de reconocimiento estipuladas en la Norma técnica de bienes históricos y
culturales, entonces la Entidad deberá corregir el error y registrar las erogaciones
correspondientes a las restauraciones como mayor valor del activo, contra la cuenta
5815-AJUSTE DE EJERCICIOS ANTERIORES, toda vez que no es viable atribuir este hecho al
cambio normativo. Así mismo, si no se cumplen las condiciones para registrar los
monumentos como bienes históricos y culturales, y partiendo del uso que les dé a los
mismos, la Universidad deberá evaluar su correcta clasificación como bienes de uso
público o propiedades, planta y equipo, e igualmente deberá tomar dichas restauraciones
como mayor valor del bien, utilizando como contrapartida la cuenta 5815-AJUSTE DE
EJERCICIOS ANTERIORES.

Contaduría General de la Nación Régimen de 495

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

1) Conclusiones para el tratamiento contable del acceso a las bases de datos para el
proceso de convergencia:

A la luz de lo contemplado en el Régimen de Contabilidad Pública Precedente, la

Universidad deberá evaluar si los mencionados derechos de acceso a las bases de datos
cumplen con la definición indicada para los activos intangibles, es decir, pueden
identificarse, controlarse, de su utilización o explotación pueden obtenerse beneficios
económicos futuros o un potencial de servicios y su medición monetaria es fiable; de ser
así, deberá registrar los mismos en la cuenta 1970-INTANGIBLES. La subcuenta
correspondiente podrá ser 197005-Derechos. Por el contrario, de no cumplirse los
criterios para reconocerse el mencionado acceso a las bases de datos como un intangible,
la Universidad deberá dar de baja el mismo de los estados financieros.

En cuanto al Nuevo Marco Normativo, la Universidad deberá identificar si el acceso a las

bases de datos relacionadas en la consulta, cumplen con la definición de activos
intangibles dispuesta en el citado Instructivo y en la Norma sobre activos intangibles
señalada en el Marco Normativo anexo a la Resolución N° 533 de 2015, es decir, este
acceso deberá ser identificable, de carácter no monetario y sin apariencia física,
controlado, la Universidad debe esperar obtener de él potencial de servicio o beneficios
económicos futuros y su medición es fiable; de ser así, para efectos de la conversión de
saldos, la Universidad deberá seguir lo indicado en el numeral 1.1.14 Activos intangibles
del citado Instructivo. La subcuenta correspondiente podrá ser 197005-Derechos.

Por otro lado, en el caso de que el acceso a las bases de datos deba reconocerse como un
intangible según lo indicado en el Régimen de Contabilidad Pública Precedente, y no sea
posible reconocer el mismo como intangible según el Nuevo Marco Normativo, la
Universidad deberá dar de baja el recurso utilizando como contrapartida la cuenta 3145-
IMPACTOS POR TRANSICIÓN AL NUEVO MARCO DE REGULACIÓN.

***

CONCEPTO No. 20172000002311 DEL 30-01-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
Propiedades, planta y equipo
1 TEMA
Otros activos- Intangibles
Clasificación, reconocimiento y medición de una biblioteca
SUBTEMA
virtual y los libros digitales de una entidad.

Contaduría General de la Nación Régimen de 496

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Doctora
JORGE GERMÁN BOLAÑOS MAHECHA
Profesional Universitario
Instituto Nacional para Ciegos - INCI
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

20165500079792, del día 09 de diciembre de 2016, en la cual solicita lo siguiente:

“… un concepto sobre el reconocimiento, medición y clasificación en el CGC de la

biblioteca virtual y libros digitales alojados en esta que se tienen para uso, goce y disfrute
de la colectividad invidente y que están al servicio de esta en forma permanente. Sobre lo
anterior resaltan dos características: sin apariencia física y de investigación y consulta.
En cuanto a los libros digitales el Nuevo Catálogo General de Cuentas estable que son
bienes de Arte y Cultura — Libros y publicaciones de investigación y consulta.

El nuevo marco normativo señala lo siguiente:

15. ACTIVOS INTANGIBLES

“Reconocimiento:
Se reconocerán como activos intangibles, los recursos identificables, de carácter no
monetario y sin apariencia física, sobre los cuales la entidad tiene el control, espera
obtener beneficios económicos futuros o potencial de servicio, y puede realizar
mediciones fiables. Estos activos se caracterizan porque no se espera venderlos en el
curso de las actividades de la entidad y se prevé usarlos durante más de un periodo
contable.”

Nace confusión entonces sobre la norma que se debe aplicar a la biblioteca virtual y libros
digitales alojados en esta. La norma de Bienes de arte y cultura incluye dentro de su
alcance a los Libros y publicaciones de investigación y consulta, pero no especifica el tipo
de libros: físicos o virtuales. Agradecemos dentro de este concepto no solo incluir la
norma que debe aplicarse, sino también el tratamiento de su medición posterior (vida útil,
valor residual, depreciación/amortización, deterioro) y las cuentas del nuevo CGC que
debemos utilizar para su contabilización.”

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

Contaduría General de la Nación Régimen de 497

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

CONSIDERACIONES

En la norma de propiedades, planta y equipo, contenida en el anexo a la Resolución N°

533 de 2015 se señala que “Se reconocerán como propiedades, planta y equipo, a) los
activos tangibles empleados por la entidad para la producción o suministro de bienes,
para la prestación de servicios y para propósitos administrativos; b) los bienes muebles
que se tengan para generar ingresos producto de su arrendamiento; y c) los bienes
inmuebles arrendados por un valor inferior al valor de mercado del arrendamiento…”
(Subrayado fuera de texto)

Por su parte la norma de bienes de uso público contenida en el anexo a la misma

Resolución enuncia en el reconocimiento lo siguiente:

“Se reconocerán como bienes de uso público, los activos destinados para el uso, goce y
disfrute de la colectividad y que, por lo tanto, están al servicio de esta en forma
permanente, con las limitaciones que establece el ordenamiento jurídico y la autoridad
que regula su utilización. Con respecto a estos bienes, el Estado cumple una función de
protección, administración, mantenimiento y apoyo financiero. Los bienes de uso público
se caracterizan porque son inalienables, imprescriptibles e inembargables. (…)”
(Subrayado fuera de texto)

Por otro lado en el anexo a la Resolución N° 533 de 2015, se señala lo siguiente con
respecto a los activos intangibles:

“15.1. Reconocimiento

Se reconocerán como activos intangibles, los recursos identificables, de carácter no

monetario y sin apariencia física, sobre los cuales la entidad tiene el control, espera
obtener beneficios económicos futuros o potencial de servicio, y puede realizar
mediciones fiables. Estos activos se caracterizan porque no se espera venderlos en el
curso de las actividades de la entidad y se prevé usarlos durante más de un periodo
contable. (…)

La entidad controla un activo intangible cuando puede obtener los beneficios económicos
futuros o el potencial de servicio de los recursos derivados de este y puede restringir el
acceso de terceras personas a tales beneficios o a dicho potencial de servicio. Un activo
intangible produce beneficios económicos futuros o potencial de servicio cuando a) puede
generar ingresos procedentes de la venta de bienes o servicios en los cuales se usa el
activo intangible, b) puede generar rendimientos diferentes de los derivados del uso del
activo por parte de la entidad, c) le permite, a la entidad, disminuir sus costos o gastos de

Contaduría General de la Nación Régimen de 498

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

producción o de prestación de servicios, o d) le permite, a la entidad, mejorar la

prestación de los servicios. (…)

15.2. Medición inicial

Los activos intangibles se medirán al costo, el cual dependerá de la forma en que se

obtenga el intangible.

15.2.1. Activos intangibles adquiridos

El costo de un activo intangible que se adquiere en forma separada estará conformado

por el precio de adquisición, los aranceles de importación e impuestos no recuperables
que recaigan sobre la adquisición y cualquier costo directamente atribuible a la
preparación del activo para su uso previsto. Cualquier descuento o rebaja del precio se
reconocerá como un menor valor del activo intangible y afectará la base de amortización.
(…)

15.2.2. Activos intangibles generados internamente

Los desembolsos que se realicen en la fase de investigación se separarán de aquellos que
se realicen en la fase de desarrollo. Los primeros se reconocerán como gastos en el
resultado del periodo en el momento en que se produzcan y los segundos formarán parte
de los componentes del costo de los activos intangibles desarrollados internamente
siempre y cuando cumplan con los criterios de reconocimiento para la fase de desarrollo.
Si no es posible separar los desembolsos en las fases de investigación y desarrollo, estos
se tratarán como si se hubieran realizado en la fase de investigación.

El costo de un activo intangible que surja en la fase de desarrollo estará conformado por
todos los desembolsos realizados que sean directamente atribuibles y necesarios en la
creación, producción y preparación del activo para que pueda operar de la forma prevista
por la administración de la entidad…” (Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

Con respecto a la inquietud de la clasificación de los libros digitales y la biblioteca virtual,

se aclara que no existe una norma denominada “bienes de arte y cultura”, esta es la
denominación que se da a la cuenta 1681- bienes de arte y cultura, perteneciente al grupo
16- propiedades, planta y equipo. Adicionalmente, se encuentra en el Catálogo General de
Cuentas (CGN) anexo a la Resolución N°620 de 2015, la cuenta 1721- bienes de uso
público representados en bienes de arte y cultura, perteneciente al grupo 17- bienes de
uso público e históricos y culturales.

Contaduría General de la Nación Régimen de 499

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Dada la naturaleza tangible de las propiedades, planta y equipo, los libros digitales y la
biblioteca virtual no se podrán clasificar en esta categoría de activo, ya que no tienen
apariencia física. En cuanto a la norma de bienes de uso público, los recursos
mencionados no cumplen con la definición dada en la misma, ya que no son para el
disfrute de la colectividad, en tanto su utilización está restringida para las personas que
tienen una discapacidad visual certificada.

Teniendo en cuenta la descripción realizada por la entidad, se concluye que la biblioteca

virtual y los libros digitales cumplen la definición de activos intangibles, pues son recursos
identificables, de carácter no monetario y sin apariencia física sobre los cuales la entidad
posee control y se obtiene un potencial de servicio para las personas con discapacidad
visual, por lo cual, se deberán reconocer en esta categoría y medir bajo los criterios
expuestos en dicha norma.

La medición inicial se realizará por el costo, dependiendo la forma de obtención del

intangible por parte de la entidad. Si se adquirieron de forma separada, el precio de
adquisición será el componente principal del costo, si por el contrario el intangible fue
desarrollado internamente por la entidad, harán parte del costo los desembolsos
realizados para la creación del intangible hasta que hubiese podido operar de la forma
prevista por la entidad.

Posteriormente, estos recursos se deberán medir por el costo menos la amortización

acumulada (por lo que la entidad deberá determinar si los intangibles tienen una vida útil
finita o indefinida, ya que solamente se amortizarán los intangibles si la entidad determina
que tienen una vida útil finita) menos el deterioro de valor acumulado. El valor
amortizable será aquel que resulte después de disminuir el valor residual del activo,
entendiéndose este último como el que la entidad podría obtener por la disposición de los
intangibles al finalizar su vida útil. Si la entidad estima que los activos tendrán un valor
igual a cero al finalizar su vida útil, estos no tendrán un valor residual por lo que se
procederá a amortizar el valor total por el que fueron reconocidos los intangibles.
Si los recursos intangibles tienen una vida útil finita, al menos al final de cada periodo
contable la entidad debe revisar si existen indicios de deterioro y en caso de que así fuese,
se deberá determinar si efectivamente existe deterioro mediante la estimación del valor
recuperable. Por el contrario, si los recursos tienen una vida útil indefinida, la entidad
calculará anualmente el deterioro de valor independientemente de si existen indicios de
deterioro de valor o no.

Finalmente, dado que la biblioteca virtual y los libros digitales son recursos
independientes, se deberán reconocer y medir por separado, de acuerdo con la forma de
adquisición y las características de cada uno.

Contaduría General de la Nación Régimen de 500

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Con base en las categorías establecidas en el CGC anexo a la Resolución N° 620 de 2015, si
se cumplen los criterios anteriormente señalados, se clasificarán así:

- La biblioteca virtual podrá ser reconocida en la subcuenta 197007- Licencias, de la cuenta

1970- ACTIVOS INTANGIBLES, si lo que posee la entidad es una licencia para utilizar el
software o la aplicación, o en la cuenta 197008- Softwares, de la cuenta 1970- ACTIVOS
INTANGIBLES, si la entidad adquirió o generó el software completo o la aplicación y tiene
el control del mismo.

- Los libros virtuales, respecto de los cuales la entidad adquiere un derecho de uso al
poderlos dejar al servicio de determinados usuarios, se clasificarán en la subcuenta
197005- Derechos, de la cuenta 1970-ACTIVOS INTANGIBLES.

***

CONCEPTO No 20172000017941 DEL 14-03-2017

MARCO Empresas que no Cotizan en el Mercado de Valores, y que no

NORMATIVO Captan ni Administran Ahorro del Público
1 TEMAS Propiedades, planta y equipo
Control de la infraestructura utilizada en la prestación de los
SUBTEMAS servicios públicos domiciliarios cuando la titularidad legal
corresponde al Municipio

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
2 TEMAS Propiedades, planta y equipo
SUBTEMAS Reconocimiento de activos

Doctor
OMAR MORALES CONTRERAS
Gerente
Empresa Municipal de servicios Públicos de Tauramena
Tauramena- Casanare

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 20165500080392, el día 14 de diciembre de 2016, en la cual consulta:

Contaduría General de la Nación Régimen de 501

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“… ¿Al no existir Contrato de Comodato o Acuerdo de Concesión a quien corresponde el

control de los bienes, bajo el entendido que fue la alcaldía del Municipio de Tauramena
quien realizó con recursos propios la contratación para posterior construcción de las redes
urbanas que prestan el servicio público?
Es dable puntualizar que mediante acuerdo municipal el municipio de Tauramena entrego
la prestación de servicio de acueducto, aseo y alcantarillado a la empresa municipal de
servicios públicos de Tauramena EMSET S.A E.S.P como institución creada por disposición
directa de la ley de servicios públicos domiciliarios, por tal razón, urge clarificar el
mecanismo contable y jurídico para implementar el proceso correcto....”

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

CONSIDERACIONES DEL MARCO NORMATIVO ANEXO A LA RESOLUCIÓN N° 414 DE 2014

El Marco Conceptual para la preparación y presentación de información financiera de las

empresas que no cotizan en el mercado de valores, y que no captan ni administran ahorro
del público, anexo a la Resolución N° 414 de 2014 y sus modificaciones, establece: (…)

6. DEFINICIÓN, RECONOCIMIENTO, MEDICIÓN, REVELACIÓN Y PRESENTACIÓN DE LOS

ELEMENTOS QUE CONSTITUYEN LOS ESTADOS FINANCIEROS

6.1 Definición de los elementos de los estados financieros (…)

6.1.1 Activos

Los activos representan recursos controlados por la empresa producto de sucesos pasados
de los cuales espera obtener beneficios económicos futuros. Para que una empresa pueda
reconocer un activo, el flujo de los beneficios debe ser probable y la partida debe tener un
costo o valor que pueda medirse con fiabilidad.

En algunas circunstancias, el control del activo es concomitante con la titularidad jurídica

del recurso; no obstante, esta última no es esencial a efecto de determinar la existencia y
control del activo. Una empresa controla el recurso si puede, entre otros, decidir el
propósito para el cual se destina el activo; obtener sustancialmente los beneficios que se
espera fluyan de la propiedad; prohibir, a terceras personas, el acceso al activo y asumir
sustancialmente los riesgos asociados con el activo.

Contaduría General de la Nación Régimen de 502

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Por su parte, la titularidad jurídica sobre el activo no necesariamente es suficiente para

que se cumplan las condiciones de control sobre el recurso, por ejemplo, una empresa
puede ser la dueña jurídica del activo, pero si los riesgos y beneficios asociados al activo se
han transferido sustancialmente, la organización no pude reconocer el activo así
legalmente sea dueña del mismo. Las empresas deben realizar juicios profesionales para
determinar si un recurso cumple con las condiciones para el reconocimiento de activo; de
igual forma, las normas de contabilidad establecen criterios generales que orientan la
aplicación de dicho juicio profesional. (…)” (Subrayado fuera de texto)

Por su parte, las normas para el reconocimiento, medición, revelación y presentación de

los hechos económicos de las empresas que no cotizan en el mercado de valores, y que no
captan ni administran ahorro del público, contenidas en el anexo de la Resolución 414 de
2014 y sus modificaciones indican lo siguiente:

“CAPÍTULO I ACTIVOS

(…) 10. PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO

10.1 Reconocimiento

Se reconocerán como propiedades, planta y equipo, los activos tangibles empleados por la
empresa para la producción y comercialización de bienes; para la prestación de servicios;
para propósitos administrativos y, en el caso de bienes muebles, para generar ingresos
producto de su arrendamiento. Estos activos se caracterizan porque no están disponibles
para la venta y se espera usarlos durante más de un periodo contable. (…)

10.2 Medición inicial

(…)Cuando se adquiera una propiedad, planta y equipo sin cargo alguno o, por una
contraprestación simbólica, la empresa medirá el activo adquirido de acuerdo con la
Norma de Subvenciones. En todo caso, al valor determinado, se le adicionará cualquier
desembolso que sea directamente atribuible a la preparación del activo para el uso que se
pretende darle.

(…)

10.5 Revelaciones

La empresa revelará para cada clase de propiedad, planta y equipo, los siguientes
aspectos: (…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 503

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

i) el valor en libros de las propiedades, planta y equipo cuya titularidad o derecho de

dominio tenga alguna restricción o de aquellas que estén garantizando el cumplimiento de
pasivos.
j) la información de bienes que se hayan reconocido como propiedades, planta y equipo o
que se hayan retirado, por la tenencia del control, independientemente de la titularidad o
derecho de dominio (esta información estará relacionada con: la entidad de la cual se
reciben o a la cual se entregan, el monto, la descripción, la cantidad y la duración del
contrato, cuando a ello haya lugar); y (…)
(…)

12. ACTIVOS INTANGIBLES

12.1 Reconocimiento

Se reconocerán como activos intangibles, los bienes identificables, de carácter no

monetario y sin apariencia física, sobre los cuales la empresa tiene el control, espera
obtener beneficios económicos futuros y puede realizar mediciones fiables.

Un activo intangible es identificable cuando es susceptible de separarse de la empresa y,

en consecuencia, venderse, transferirse, entregarse en explotación, arrendarse o
intercambiarse, ya sea individualmente, o junto con otros activos identificables o pasivos
con los que guarde relación, independientemente de que la empresa tenga o no la
intención de llevar a cabo la separación. Un activo intangible también es identificable
cuando surge de derechos contractuales o de otros derechos legales.

La empresa controla un activo intangible cuando puede obtener los beneficios

económicos futuros de los recursos derivados del mismo y puede restringir el acceso de
terceras personas a tales beneficios. Un activo intangible produce beneficios económicos
futuros cuando a) la empresa puede generar ingresos procedentes de la venta de bienes o
servicios a través del activo, b) puede generar rendimientos diferentes de los derivados
del uso del activo por parte de la empresa o c) el intangible le permite a la empresa
disminuir sus costos o gastos.

La medición de un activo intangible es fiable cuando existe evidencia de transacciones

para el activo u otros similares, o cuando la estimación del valor depende de variables que
se pueden medir en términos monetarios.

(…)

12.2 Medición inicial

Contaduría General de la Nación Régimen de 504

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

(…)

Cuando se adquiera un activo intangible sin cargo alguno o por una contraprestación
simbólica, la empresa lo medirá de acuerdo con la Norma de Subvenciones. En todo caso,
al valor determinado, se le adicionará cualquier desembolso que sea directamente
atribuible a la preparación del activo para el uso que se pretende darle.
(…)
CAPÍTULO IV INGRESOS (…)

2. SUBVENCIONES

2.1 Reconocimiento

Se reconocerán como subvenciones, los recursos procedentes de terceros que estén

orientados al cumplimiento de un fin, propósito, actividad o proyecto específicos. Las
subvenciones pueden estar o no condicionadas y pueden ser reintegrables, dependiendo
del cumplimiento pasado o futuro de ciertas condiciones. (…)

Las subvenciones se reconocerán cuando la empresa cumpla con las condiciones ligadas a
ellas. Dependiendo del cumplimiento de las condiciones asociadas y del tipo de recursos
que reciba la empresa, las subvenciones serán susceptibles de reconocerse como pasivos
o como ingresos.

Cuando las subvenciones se encuentren condicionadas, se tratarán como pasivos hasta

tanto se cumplan las condiciones asociadas a las mismas para su reconocimiento como
ingreso. (…)

2.2 Medición

Las subvenciones pueden ser monetarias y no monetarias. Las monetarias se medirán por
el valor recibido. En caso de que la subvención se perciba en moneda extranjera, se
aplicará lo señalado en la Norma de Efectos de las Variaciones en las Tasas de Cambio de
la Moneda Extranjera. Por su parte, las subvenciones no monetarias se medirán por el
valor razonable del activo recibido y, en ausencia de este, por el costo de reposición. Si no
es factible obtener alguna de las anteriores mediciones, las subvenciones no monetarias
se medirán por el valor en libros de la entidad que cede el recurso. (…)

Las subvenciones por préstamos obtenidos a una tasa de interés inferior a la tasa del
mercado, se medirán por el valor de la diferencia entre el valor recibido y el valor del

Contaduría General de la Nación Régimen de 505

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

préstamo, determinado de acuerdo con lo establecido en la Norma de Préstamos por

Pagar. (…)” (Subrayado fuera de texto)

CONSIDERACIONES DEL MARCO NORMATIVO ANEXO A LA RESOLUCIÓN N° 533 DE 2015

El Marco Conceptual para la preparación y presentación de información financiera de las

entidades de gobierno, anexo a la Resolución N° 533 de 2015, establece lo siguiente:

“6. DEFINICIÓN, RECONOCIMIENTO, MEDICIÓN, REVELACIÓN Y PRESENTACIÓN DE LOS

ELEMENTOS QUE CONSTITUYEN LOS ESTADOS FINANCIEROS

6.1 Definición de los elementos de los estados financieros (…)

6.1.1 Activos

Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y de
los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a)
usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio,
c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d) beneficiarse de la
revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de efectivo.

El control implica la capacidad de la entidad para usar un recurso o definir el uso que un
tercero debe darle, para obtener potencial de servicio o para generar beneficios
económicos futuros. Al evaluar si existe o no control sobre un recurso, una entidad debe
tener en cuenta, entre otros aspectos: la titularidad legal, el acceso al recurso o la
capacidad de un tercero para negar o restringir su uso, la forma de garantizar que el
recurso se use para los fines previstos y laexistencia de un derecho exigible sobre el
potencial de servicio o sobre la capacidad de generar beneficios económicos derivados del
recurso.

En algunas circunstancias, el control del activo es concomitante con la titularidad jurídica

del recurso; no obstante, esta última no es esencial a efecto de determinar la existencia
del activo y el control sobre este. La titularidad jurídica sobre el activo no necesariamente
es suficiente para que se cumplan las condiciones de control. Por ejemplo, una entidad
puede ser la dueña jurídica del activo, pero si los riesgos y beneficios asociados al activo se
han transferido sustancialmente, dicha entidad no pude reconocer el activo así conserve
la titularidad jurídica del mismo. (…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 506

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El potencial de servicio de un activo es la capacidad que tiene dicho recurso para prestar
servicios que contribuyen a la consecución de los objetivos de la entidad sin generar,
necesariamente, flujos de efectivo.

Los beneficios económicos futuros incorporados a un activo son el potencial que tiene
dicho activo para contribuir, directa o indirectamente, a generar flujos de efectivo y otros
equivalentes al efectivo. Estos beneficios también pueden traducirse en la capacidad que
tiene un recurso para reducir los flujos futuros de salida de efectivo.

Los beneficios económicos futuros pueden fluir por diferentes vías; por ejemplo, un activo
se puede intercambiar por efectivo o por otros activos o servicios, utilizar para liquidar un
pasivo, distribuir entre las entidades controladoras, o utilizar aisladamente o en
combinación con otros activos para la producción de bienes o la prestación de servicios de
los cuales se va a obtener una contraprestación.

Para determinar si un recurso cumple con las condiciones para el reconocimiento como
activo, las entidades realizarán juicios profesionales que aborden, de manera integral, los
elementos de la definición de Activo, anteriormente referidos. Cuando se presenten
transacciones de traslado o intercambio de activos entre entidades públicas, se
establecerá la entidad que debe reconocer el activo, a fin de que se garantice el
reconocimiento en una sola entidad.

Cuando un activo se gestiona fundamentalmente para generar, directamente o a través de

la unidad a la que pertenece, flujos de caja y obtener un rendimiento comercial que refleje
el riesgo que implica la posesión del mismo, este activo se considera generador de
efectivo. Son ejemplos de estos bienes, las propiedades de inversión y los activos
utilizados en la producción y venta de bienes y servicios a valor de mercado.

Cuando una entidad gestiona un activo con el fin de prestar un servicio y no con el
propósito de obtener flujos de caja ni un rendimiento comercial que refleje el riesgo que
implica su posesión, el activo se considera no generador de efectivo. Los bienes y servicios
generados por estos activos pueden ser para consumo individual o colectivo y se
suministran en mercados no competitivos. El uso y disposición de tales activos se puede
restringir dado que muchos activos que incorporan potencial de servicio son
especializados y, en algunos casos, de uso privativo por parte de las entidades de
gobierno. Son ejemplos de estos bienes, los bienes de uso público, los bienes históricos y
culturales, los bienes destinados a la recreación, el deporte y la salvaguarda de la
soberanía nacional y, en general, los activos utilizados para distribuir bienes y servicios en
forma gratuita o a precios de no mercado. (…)” (Subrayado fuera de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 507

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

CONCLUSIONES

De acuerdo con las consideraciones expuestas, se concluye:

No es de la competencia funcional de la Contaduría General de la Nación determinar a

quién corresponde el control de la infraestructura utilizada en la prestación de los
servicios públicos domiciliarios, pues ello corresponde a la voluntad de la partes. Por lo
tanto, es necesario que la Empresa y el Municipio, evalúen y definan conjuntamente las
condiciones y alcance de la entrega de tales activos, en forma tal que les sea claro para
ambas partes, identificar a quien corresponde el control, a efectos que puedan aplicar
apropiadamente los procedimientos contables que a continuación se señalan, de cara al
Marco Normativo que le corresponde a cada entidad.

Para ello deberán tener presente que la Empresa controlará la infraestructura, si puede,
entre otros, decidir el propósito para el cual se destinan los activos que hacer parte de la
misma, obtener sustancialmente los beneficios que se espera fluyan de estos activos,
prohibir a terceras personas el acceso a tales beneficios y asumir sustancialmente los
riesgos asociados con los activos que componen la infraestructura.

En contraste, el Municipio ostentará el control de los bienes afectos a la prestación de los

servicios públicos al considerar la capacidad para usarla o definir el uso que un tercero
debe darle para obtener el potencial de servicio o para generar beneficios económicos
futuros, teniendo en cuenta, entre otros aspectos, la titularidad legal, el acceso a la
infraestructura o la capacidad del tercero para negar o restringir su uso, así como, la
forma de garantizar que la infraestructura se use para los fines previstos y la existencia de
un derecho exigible sobre el potencial de servicio o sobre la capacidad de generar
beneficios económicos derivados del recurso.

Una vez definido el control, el tratamiento contable de la infraestructura utilizada en la

prestación de los servicios públicos domiciliarios corresponderá a alguna de las siguientes
alternativas:

a) Si efectuado el análisis, se determina de manera conjunta que el Municipio controla la

infraestructura, será la entidad territorial la encargada de reconocerla en sus activos,
teniendo en cuenta que su operación y su explotación fue concedida a la Empresa
prestadora de servicios.

Por su parte, la Empresa evaluará la existencia de un activo intangible por el derecho de

explotación de la infraestructura otorgado por el Municipio, aplicando lo dispuesto en la
Norma de Intangibles y la Norma de Subvenciones del marco normativo anexo a la

Contaduría General de la Nación Régimen de 508

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Resolución 414 de 2014, considerando que el derecho de explotación fue otorgado por el
Municipio a la empresa operadora de forma gratuita.

b) Si conjuntamente se concluye que es la empresa quien controla los bienes por la

prestación de los servicios, éstos serán incorporados en su situación financiera como
Propiedades, planta y equipo, y se revelará que fueron reconocidos por la tenencia del
control y no por la titularidad o derecho de dominio sobre los mismos.

En consecuencia, se aplicará lo dispuesto en la Norma de Subvenciones del marco

normativo anexo a la Resolución N° 414 de 2014, y sus modificaciones, considerando que
la infraestructura es entregada por el Municipio a la empresa sin contraprestación.

***

CONCEPTO No. 20172000018481 DEL 16-03-2017

MARCO
Régimen de Contabilidad Pública Precedente
NORMATIVO
1 TEMAS Propiedades, planta y equipo
Protocolo para dar de baja elementos de oficina que están en
SUBTEMAS
desuso

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
2 TEMAS Propiedades, planta y equipo
Protocolo para dar de baja elementos de oficina que están en
SUBTEMAS
desuso

Doctor
GUSTAVO HERNANDEZ
Secretario de gobierno
Alcandía Municipal de Carcasi
Carcasi -Santander

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N°20175500004922, del día 01 de febrero de 2017 en la cual pregunta:

Contaduría General de la Nación Régimen de 509

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“Cuál es el protocolo a seguir legalmente para dar de baja elementos de oficina que están
en desuso, ya no se utiliza hace años, para evitarnos contratiempos con los órganos de
control”

CONSIDERACIONES

El procedimiento de control interno contable y de reporte del informe anual de evaluación

a la Contaduría General de la Nación, anexo a la Resolución N° 357 de 2008, establece en
los siguientes numerales:

“3.1. Depuración contable permanente y sostenibilidad

Las entidades contables públicas cuya información contable no refleje su realidad

financiera, económica, social y ambiental, deben adelantar todas las veces que sea
necesario las gestiones administrativas para depurar las cifras y demás datos contenidos
en los estados, informes y reportes contables, de tal forma que estos cumplan las
características cualitativas de confiabilidad, relevancia y comprensibilidad de que trata el
marco conceptual del Plan General de Contabilidad Pública.

Por lo anterior, las entidades contables públicas tendrán en cuenta las diferentes
circunstancias por las cuales se refleja en los estados, informes y reportes contables las
cifras y demás datos sin razonabilidad. También deben determinarse las razones por las
cuales no se han incorporado en la contabilidad los bienes, derechos y obligaciones de la
entidad.

Atendiendo lo dispuesto en el Régimen de Contabilidad Pública, las entidades deben

adelantar las acciones pertinentes a efectos de depurar la información contable, así como
implementar los controles que sean necesarios para mejorar la calidad de la información.

3.11. Comité Técnico de Sostenibilidad Contable.

Dada la característica recursiva de los sistemas organizacionales y la interrelación

necesaria entre los diferentes procesos que desarrollan los entes públicos, éstos evaluarán
la pertinencia de constituir e integrar el Comité Técnico de Sostenibilidad Contable, como
una instancia asesora del área contable de las entidades que procura por la generación de
información contable confiable, relevante y comprensible.

Lo anterior, sin perjuicio de las responsabilidades y autonomía que caracterizan el

ejercicio profesional del contador público.

Contaduría General de la Nación Régimen de 510

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

3.16. Cierre contable.

De acuerdo con el Régimen de Contabilidad Pública, las entidades contables públicas
deben adelantar todas las acciones de orden administrativo que conlleven a un cierre
integral de la información producida en todas las áreas que generan hechos financieros,
económicos, sociales y ambientales, tales como cierre de compras, tesorería y
presupuesto, recibo a satisfacción de bienes y servicios, reconocimiento de derechos,
elaboración de inventario de bienes, legalización de cajas menores, viáticos y gastos de
viaje, anticipos a contratistas y proveedores, conciliaciones, verificación de operaciones
recíprocas, ajustes por provisiones, depreciaciones, amortizaciones, sentencias y
conciliaciones, pasivos pensionales y cálculo actuarial, los límites establecidos para los
saldos de las cuentas otros, las cuentas de orden y la presentación de las notas a los
estados contables, entre otros aspectos, aplicando los procedimientos contenidos en el
Régimen de Contabilidad Pública.

Para los estados contables y demás informes que se produzcan en periodos intermedios,
las entidades deben adelantar todas las acciones que sean necesarias para que se obtenga
información contable confiable, relevante y comprensible, para lo cual observarán el
procedimiento para la estructuración y presentación de los estados contables básicos del
Manual de Procedimientos del Régimen de Contabilidad Pública”

El Procedimiento contable para el reconocimiento y revelación de hechos relacionados

con las propiedades, planta y equipo, contenido manual de procedimientos del Régimen
de Contabilidad Pública, prescribe:

23. RETIRO DE PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO

Los bienes inservibles, los destruidos total o parcialmente y los bienes perdidos se retiran
de los activos debitando las subcuentas que correspondan, de las cuentas 1685-
DEPRECIACIÓN ACUMULADA (CR) y 1695-PROVISIONES PARA PROTECCIÓN DE
PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO (CR) y acreditando la subcuenta de la cuenta que
identifique la naturaleza del bien retirado, del grupo 16-PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO.
La diferencia se registra en la subcuenta 580802-Pérdida en retiro de activos, de la cuenta
5808-OTROS GASTOS ORDINARIOS, si corresponde a bienes inservibles, o la subcuenta
581006-Pérdidas en siniestros, de la cuenta 5810- EXTRAORDINARIOS, si corresponde a
bienes destruidos o perdidos. En caso de haberse registrado valorizaciones, se debita la
subcuenta que corresponda, de la cuenta 3115-SUPERÁVIT POR VALORIZACIÓN ó 3240-
SUPERÁVIT POR VALORIZACIÓN y se acredita la subcuenta que corresponda, de la cuenta
1999-VALORIZACIONES.

Contaduría General de la Nación Régimen de 511

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El control de los bienes inservibles o destruidos total o parcialmente se registra en las

cuentas de orden deudoras debitando la subcuenta 831510-Propiedades, planta y equipo,
de la cuenta 8315-ACTIVOS RETIRADOS y acreditando la subcuenta 891506-Activos
retirados, de la cuenta 8915-DEUDORAS DE CONTROL POR CONTRA (CR). Los bienes
perdidos respecto de los cuales se inicia un proceso de investigación para su recuperación,
se controlan debitando la subcuenta 836101-En proceso internas, de la cuenta 8361-
RESPONSABILIDADES y acreditando la subcuenta 891521- Responsabilidades, de la cuenta
8915-DEUDORAS DE CONTROL POR CONTRA (CR).

Las Normas para el Reconocimiento, Medición, Revelación y Presentación de los Hechos

Económicos, contenidas en el Marco normativo para entidades de gobierno, anexo a la
Resolución N° 533 de 2015, en el siguiente numeral señala:

“10.4. Baja en cuentas

Un elemento de propiedades, planta y equipo se dará de baja cuando no cumpla con los
requisitos establecidos para que se reconozca como tal. Esto se puede presentar cuando
se dispone del elemento o cuando la propiedad, planta y equipo queda permanentemente
retirada de uso y no se esperan beneficios económicos futuros por su disposición o un
potencial de servicio. La pérdida o ganancia originada en la baja en cuentas de un
elemento de propiedades, planta y equipo se calculará como la diferencia entre el valor
neto obtenido por la disposición del activo y su valor en libros, y se reconocerá como
ingreso o gasto en el resultado del periodo…” (Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

Para efectos del proceso contable, le entidad en uso de sus facultades, deberá definir
administrativamente los procedimientos internos que contribuyan a mejores controles
contables. En ese marco, ésta deberá evaluar la necesidad de conformar el Comité Técnico
de Sostenibilidad Contable, que entre sus funciones tendrá: revisar y analizar la
depuración de los valores contables que afecten la situación patrimonial de la entidad,
para presentar un cierre contable integral con información financiera fiable y efectuar las
recomendaciones que considere pertinente, para que la instancia administrativa adopte
las decisiones que a su juicio correspondan.

Por último, y una vez realizada administrativamente la baja de elementos de Propiedades,

planta y equipo que no cumplen los criterios para ser reconocidos como tales, se deberán
cancelar las correspondientes cuentas que conforman su valor en libros y reconocer la
diferencia en el gasto del periodo.

***
Contaduría General de la Nación Régimen de 512
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

CONCEPTO No. 20172000024561 DEL 27-04-2017

MARCO
Régimen de Contabilidad Pública Precedente
NORMATIVO
1 Propiedades, planta y equipo
TEMAS
Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Procedimiento para la incorporación de activos en uso
SUBTEMAS
totalmente depreciados.

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
2 Propiedades, planta y equipo
TEMAS
Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Medición inicial de propiedades, planta y equipo, conforme al
Instructivo Nº 002 de 2015 y sus modificaciones.
SUBTEMAS
Incorporación de los ajustes por inflación aplicados hasta el año
2001 en la medición inicial de propiedades, planta y equipo.

Doctora
FLOR ZULIAN SALAMANCA DIAZ
Subdirectora Financiera
Departamento Nacional de Planeación (DNP)
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

2017550000678-2, del día 15 de febrero de 2017, en la cual solicita se conceptúe sobre las
siguientes inquietudes relacionadas con “activos que se encuentran totalmente
depreciados y que aún prestan sus servicios a la Entidad, ya no por su vida útil o potencial
de servicios, los cuales transcurrieron mucho tiempo atrás, sino por su vida económica o
física, es decir, por el tiempo que perdure el equipo o hasta cuando la Entidad disponga de
los recursos económicos para reemplazarlo”:

1. ¿Qué procedimiento contable se debe adelantar la Entidad en el año 2017, con relación
a los activos en uso cuyo valor en libros es cero? ¿Es posible darlos de baja de los estados
contables y llevar un control administrativo o presentar el costo histórico actual (precio de
adquisición + ajustes por inflación) y recalcular la depreciación acumulada que el
elemento tendría a la fecha de ajuste teniendo en cuenta la nueva vida útil?

Contaduría General de la Nación Régimen de 513

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

2. ¿Para efectos de determinar los saldos iniciales a 1° de enero de 2018, fecha a partir de
la cual entra a regir el nuevo marco normativo para Entidades de Gobiemo, es posible
utilizar diferentes métodos para valorar activos de un mismo tipo o clase?

Por ejemplo: un vehículo que por superar los 35 SMMLV se le practicó un avalúo técnico
con una firma de evaluadores, el cual se utilizará como costo el 1° de enero de 2018
cuando entre a regir el nuevo marco normativo, no obstante, se tiene otro vehículo que
por encontrarse totalmente depreciado no fue objeto de avalúo por la firma; ¿pasaría con
el costo histórico y su depreciación recalculada a la nueva útil estimada?

3. ¿Los ajustes por inflación que se aplicaron hasta el año 2001 tanto al costo como a la
depreciación acumulada no deben pasar como parte del costo de los activos al 1° de
enero de 2018?

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

1. Incorporación de los bienes totalmente depreciados que aún se encuentran en uso por
la Entidad:

El párrafo 120 del Plan General de Contabilidad Pública (PGCP), relativo a la Prudencia
como Principio de contabilidad pública, señala que “cuando existan diferentes
posibilidades para reconocer y revelar de manera confiable un hecho, se debe optar por la
alternativa que tenga menos probabilidades de sobreestimar los activos y los ingresos, o
de subestimar los pasivos y los gastos. En notas a los estados, informes y reportes
contables, se justificará la decisión tomada y se cuantificarán los procedimientos
alternativos, con el posible impacto financiero, económico, social y ambiental en los
mismos”. (Subrayado fuera del texto)

Así mismo, de los párrafos 127 al 130 se definen las condiciones para el reconocimiento
de las transacciones, hechos y operaciones de la entidad contable pública, entra las cuales
se destaca “que las expectativas de aplicación y generación de recursos para el
cumplimiento de funciones de cometido estatal sean ciertas o que pueda asegurarse que
acontecerán con alto grado de probabilidad” (Subrayado fuera del texto) y “que la
magnitud de la partida pueda ser medida confiablemente en términos monetarios o
expresada de manera clara en términos cualitativos, o cuantitativos físicos”. (Subrayado
fuera del texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 514

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Entre las diferentes bases de valuación que permiten reconocer y revelar las diferentes
transacciones, hechos y operaciones, ajustándose a los propósitos de control, rendición de
cuentas, gestión eficiente y transparencia, los párrafos 136 y 137 del PGCP define Costo de
Reposición como “el precio que deberá pagarse para adquirir un activo similar al que se
tiene, o el costo actual estimado de reemplazo de los bienes en condiciones semejantes a
los existentes” (Subrayado fuera del texto) y el Valor de Realización como “el importe en
efectivo o el equivalente mediante el cual se espera sea convertido un activo o liquidado
un pasivo, en condiciones normales”. (Subrayado fuera del texto)

El numeral 10 del Procedimiento contable para el reconocimiento y revelación de hechos

relacionados con las propiedades, planta y equipo, contenido en el Régimen de
Contabilidad Precedente, establecen que “la vida útil de un activo depreciable o
amortizable debe definirse por parte de la entidad contable pública, considerando los
beneficios económicos futuros o el potencial de servicio del activo” (subrayado fuera del
texto).

Dicha vida útil debe ser revisada anualmente y cuando las expectativas difieren
significativamente de las estimaciones previas, por lo que se podrá fijar una vida útil
diferente, registrando el efecto a partir del periodo contable en el cual se efectúa el
cambio, conforme a lo dispuesto en el numeral 11 del Procedimiento mencionada en el
párrafo anterior.

Así mismo, los numerales 14 y 17 del mismo Procedimiento establecen lo siguiente:

“14. DEPRECIACIÓN DE LOS ACTIVOS DE MENOR CUANTÍA

Los activos de menor cuantía son los que, con base en su valor de adquisición o
incorporación, pueden depreciarse en el mismo año en que se adquieren o incorporan,
teniendo en cuenta los montos que anualmente defina la Contaduría General de la
Nación. La depreciación puede registrarse en el momento de la adquisición o
incorporación del activo o durante los meses que resten para la terminación del período
contable. (…)

17. BIENES DE MEDIO (0.5) SALARIO MÍNIMO MENSUAL LEGAL VIGENTE

Los bienes adquiridos por un valor inferior o igual a medio (0.5) salario mínimo mensual
legal vigente pueden registrarse como activo o como gasto. Cuando la entidad contable
pública registre estos bienes como activo, aplica el procedimiento de depreciación para
los activos de menor cuantía. Cuando la entidad registre los bienes como gasto, debita la
subcuenta que corresponda de la cuenta 5111-GENERALES o 5211-GENERALES y acredita
la subcuenta 240101-Bienes y servicios, de la cuenta 2401-ADQUISICIÓN DE BIENES Y

Contaduría General de la Nación Régimen de 515

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

SERVICIOS NACIONALES o 240601-Bienes y servicios, de la cuenta 2406-ADQUISICIÓN DE

BIENES Y SERVICIOS DEL EXTERIOR , según el tipo de operación”. (Subrayado fuera del
texto)

En cuanto al Marco Normativo para Entidades de Gobierno, el numeral 10.3 de la Norma

de propiedades, planta y equipo establece que “el valor residual, la vida útil y el método
de depreciación serán revisados, como mínimo, al término de cada periodo contable y si
existe un cambio significativo en estas variables, se ajustarán para reflejar el nuevo patrón
de consumo de los beneficios económicos futuros o del potencial de servicio. Dicho
cambio se contabilizará como un cambio en una estimación contable, de conformidad con
la Norma de Políticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Corrección de
Errores”. (Subrayado fuera del texto)

2. Medición inicial de propiedades, planta y equipo, conforme al Instructivo Nº 002 de

2015 y sus modificaciones:

El numeral 6.2.1. del Marco Conceptual anexo a la Resolución N° 533 de 2015 señala que
“se reconocerán como activos, los recursos controlados por la entidad, que resulten de un
evento pasado y de los cuales se espere obtener un potencial de servicio o generar
beneficios económicos futuros, siempre que el valor del recurso pueda medirse
fiablemente”. (Subrayado fuera del texto)

El Instructivo N° 002 de 2015 establece los procedimientos para la determinación de los

saldos iniciales bajo el nuevo Marco Normativo, entre los cuales se destaca el
Procedimiento de propiedades, panta y equipo, el cual indica que, entre otros, la entidad
debe Identificar y clasificar las propiedades, planta y equipo por su naturaleza y medir
cada partida de una clase de propiedad, planta y equipo utilizando alguna de las siguientes
alternativas: i) al costo, determinado bajo los criterios establecidos en el anexo a la
Resolución N° 533 de 2015, menos depreciaciones y pérdidas por deterioro de valor a la
fecha de transición; ii) al valor de mercado, al costo de reposición o al costo de reposición
a nuevo depreciado determinados a través de un avalúo técnico en la fecha de transición;
o iii) al valor actualizado en un periodo anterior, siempre que este valor sea comparable,
en la fecha de actualización, con el valor de mercado o con el costo depreciado que
tendría el elemento si se hubieran aplicado los criterios establecidos en el nuevo Marco
Normativo, y ajustado para reflejar cambios en un índice general o específico de precios.

3. Incorporación de los ajustes por inflación aplicados hasta el año 2001 en la medición
inicial de propiedades, planta y equipo:

Contaduría General de la Nación Régimen de 516

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El numeral 10.2. de la Norma de propiedades, planta y equipo nombra entre los

elementos del costo “el precio de adquisición; los aranceles de importación y los
impuestos indirectos no recuperables que recaigan sobre la adquisición; los costos de
beneficios a los empleados que procedan directamente de la construcción o adquisición
de un elemento de propiedades, planta y equipo; los costos de preparación del lugar para
su ubicación física; los costos de entrega inicial y los de manipulación o transporte
posterior; los costos de instalación y montaje; los costos de comprobación del adecuado
funcionamiento del activo originados después de deducir el valor neto de la venta de los
elementos producidos durante el proceso de instalación y puesta a punto del activo (por
ejemplo, las muestras producidas mientras se prueba el equipo); los honorarios
profesionales; así como todos los costos directamente atribuibles a la ubicación del activo
en el lugar y en las condiciones necesarias para que pueda operar de la forma prevista por
la administración de la entidad”.

CONCLUSIONES

En consideración con lo antes mencionado, se concluye lo siguiente:

RÉGIMEN DE CONTABILIDA PÚBLICA PRECEDENTE

1. Procedimiento para incorporar activos en uso totalmente depreciados:

Es necesario recordar que el Régimen de Contabilidad Pública Precedente establece que

para definir la vida útil de una propiedad, planta y equipo las entidades deben considerar
los beneficios económicos futuros o el potencial de servicio que espera percibir del activo.
Es así como la vida útil es el tiempo durante el cual la entidad espera utilizar el activo o, el
número de unidades de producción o similares que espera obtener de este, sin perjuicio
de que sea inferior o igual a su vida económica, definida como el periodo durante el cual
se espera que un activo sea utilizable económicamente por parte de uno o más usuarios.

En consecuencia, si la entidad prevé consumir la totalidad de los beneficios económicos y

el potencial de servicios durante toda la vida económica del activo, el Procedimiento no es
restrictivo a que se defina una vida útil igual a la vida económica del bien. Por lo tanto, no
se puede justificar la omisión del Procedimiento de Propiedades, Planta y Equipo que
obliga la revisión anual de la vida útil y la revisión periódica del método de depreciación
de los activos depreciables, con la premisa de que la vida económica es diferente a la vida
útil, puesto que el objetivo de dicha disposición es garantizar la confiabilidad y relevancia
de la información financiera de los activos, ajustando oportunamente los factores que
determinan el valor en libros y evitar con ello que se deprecien en su totalidad cuando aún

Contaduría General de la Nación Régimen de 517

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

se encuentran generando beneficios económicos o cuando aún reportan un potencial de

servicios.

Ahora bien, la existencia de bienes totalmente depreciados que aún se encuentran en uso
por la entidad demuestra el no cumplimiento a cabalidad del procedimiento mencionado
anteriormente, y no es viable que estos sean registrados en cuentas de orden, toda vez
que tipifican recursos que están siendo consumidos en el desarrollo de las actividades
misionales.

A efectos de ajustar oportunamente los factores que determinan el valor en libros y evitar
que la información no sea razonable, respecto de los bienes que cumplen los criterios de
reconocimiento de Activos contemplados en el Plan General de Contabilidad se deben
realizar los ajustes en la información contable a efectos de presentar la realidad
económica de los bienes.

Para ello se debe medir por su costo de reposición o valor de realización para proceder a
dar de baja todos los factores registrados que componen el valor en libros y alternamente
reconocer el nuevo valor como costo de los activos, los cuales deberán ser depreciados
durante la vida útil restante que se estime. Igualmente, se deben descargar las
valorizaciones o desvalorizaciones.

El DNP puede seleccionar y aplicar la metodología de avalúo técnico que mejor represente
la realidad económica de los bienes, teniendo en consideración, entre otros criterios, la
ubicación, el estado, la capacidad productiva, la situación de mercado, el grado de
negociabilidad, la obsolescencia y el deterioro que sufren los bienes, que por relación
costo – beneficio puede efectuarse con personal de la entidad, con personas naturales o
jurídicas o con el apoyo de otras entidades públicas, siempre que cuenten con la
idoneidad y capacidad para su realización.

Se debe tener en cuenta que el Procedimiento establece algunas excepciones para la

depreciación de activos de menor cuantía y para el registro de bienes con un valor inferior
o igual a medio (0.5) salario mínimo mensual legal vigente, que pueden aplicarse una vez
se haya determinado el valor de los activos y se cumpla con los requisitos enunciados en
las consideraciones del presente concepto.

Es preciso advertir que el procedimiento anteriormente señalado está orientado a

solucionar una situación extraordinaria y que no podrá considerarse como un mecanismo
ordinario para solventar prácticas inapropiadas mediante las cuales se desconoce la
regulación contable actual.

Contaduría General de la Nación Régimen de 518

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Para efectos de no incurrir en el futuro en nuevas omisiones, la nueva regulación contable

señala que el valor residual, la vida útil y el método de depreciación deberán ser
revisados, como mínimo, al término de cada periodo contable y que, de existir un cambio
significativo en alguna de estas variables, se contabilizará como un cambio en una
estimación contable, de conformidad con la Norma de Políticas Contables, Cambios en las
Estimaciones Contables y Corrección de Errores.

MARCO NORMATIVO ANEXO A LA RESOLUCIÓN 533 DE 2015 – ENTIDADES DE GOBIERNO

2. Medición inicial de propiedades, planta y equipo, conforme al Instructivo Nº 002 de

2015 y sus modificaciones:

Para efectos de la determinación de los saldos iniciales de las propiedades, planta y

equipo en la fecha de transición al nuevo Marco Normativo anexo a la Resolución N° 533
de 2015, el Instructivo N° 002 de 2015 establece una serie de actividades, entre las cuales
se destaca identificar y clasificar los bienes por su naturaleza, para luego efectuar la
medición inicial de cada partida de una clase de propiedades, planta y equipo utilizando
alguna de las tres alternativas dispuestas en dicho documento, sin perjuicio de optar por
diferentes alternativas entre activos de una misma clase, si las condiciones o
características así lo justifican.

Por lo anterior, la entidad deberá evaluar si a partir del avalúo técnico señalado
anteriormente para la incorporar del vehículo a la información contable, le es viable
aplicar la alternativa tres dispuesta en el literal d) del numeral 1.1.9 del Instructivo N° 002
de 2015, o si en su defecto le es más apropiado adoptar alguna de las otras opciones
señaladas en el mismo numeral, para garantizar así que los saldos iniciales bajo el nuevo
Marco Normativo cumplan con los criterios de reconocimiento, medición, presentación y
revelación establecidos en el anexo de la Resolución N° 533 de 2015 y en dicho
Instructivo.

3. Incorporación de los ajustes por inflación aplicados hasta el año 2001 en la medición
inicial de propiedades, planta y equipo:

Los ajustes por inflación que se aplicaron hasta el año 2001 en el costo y en la
depreciación acumulada de algunos activos no son un criterio de medición contemplado el
nuevo Marco Normativo. Como consecuencia de ello, la Entidad deberá atender las reglas
expuestas en el Instructivo N° 002 de 2015, anteriormente mencionada.
*******Revisó: Eduardo Vidal Díaz

***

Contaduría General de la Nación Régimen de 519

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

CONCEPTO No. 20172000026971 DEL 16-05-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Propiedades, planta y equipo
TEMAS
Otros activos
Homologación de las cuentas 1920- BIENES ENTREGADOS A
TERCEROS, 1925- AMORTIZACIÓN ACUMULADA DE BIENES
SUBTEMAS
ENTREGADOS A TERCEROS y 2455- DEPÓSITOS RECIBIDOS EN
GARANTÍA.

Doctor
Juan Giraldo
Consultor
Corporación Autónoma Regional del Valle del Cauca
Cali- Valle del Cauca

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

20175500012212, del día 9 de marzo de 2017, en la cual se solicita lo siguiente:

“Observando el catálogo general de cuentas para entidades del Gobierno (Res. 620 2015),
no se observan cuentas equivalentes a:
1920 Bienes entregados a terceros
1925 Amortización acumulada de bienes entregados a terceros
2455 Depósitos recibidos de terceros
Solicitamos orientación para la reclasificación de las cuentas mencionadas”.

CONSIDERACIONES

Con respecto a la inquietud de homologación de las cuentas 1920 BIENES ENTREGADOS

A TERCEROS y 1925 AMORTIZACIÓN ACUMULADA DE BIENES ENTREGADOS A TERCEROS
se tendrán en cuenta las siguientes consideraciones:

En el Marco Normativo para Entidades de Gobierno anexo a la Resolución Nº 533 de 2015,

se señala lo siguiente:

“10. PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO

Reconocimiento 10.1.
Contaduría General de la Nación Régimen de 520
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Se reconocerán como propiedades, planta y equipo, a) los activos tangibles empleados por
la entidad para la producción o suministro de bienes, para la prestación de servicios y para
propósitos administrativos; b) los bienes muebles que se tengan para generar ingresos
producto de su arrendamiento; y c) los bienes inmuebles arrendados por un valor inferior
al valor de mercado del arrendamiento. Estos activos se caracterizan porque no se espera
venderlos en el curso de las actividades ordinarias de la entidad y se prevé usarlos durante
más de un periodo contable.

14. PROPIEDADES DE INVERSIÓN

Reconocimiento 14.1.
Se reconocerán como propiedades de inversión, los activos representados en terrenos y
edificaciones que se tengan con el objetivo principal de generar rentas en condiciones de
mercado, plusvalías o ambas.

16.2. Arrendamientos financieros

16.2.1. Contabilización para el arrendador

16.2.1.1 Reconocimiento
Cuando el arrendamiento se clasifique como financiero, al comienzo del plazo del
arrendamiento, el arrendador reconocerá un préstamo por cobrar, el cual se medirá de
acuerdo con lo definido en esta Norma. Cualquier diferencia con respecto al valor en
libros del activo entregado o de la contraprestación pagada o por pagar se reconocerá
como ingreso o gasto en el resultado del periodo.

16.2.1.2 Medición inicial

El valor del préstamo por cobrar será igual a la inversión neta realizada por el arrendador,
la cual corresponde a la inversión bruta descontada a la tasa implícita del acuerdo. La
inversión bruta es la suma de todos los pagos que recibirá el arrendador por parte del
arrendatario, o un tercero vinculado con él, alo largo del plazo del contrato más el valor
residual no garantizado por el arrendatario o por otra entidad vinculada con este. (…)”
Con respecto a los temas mencionados, el instructivo 002 de 2015 indica:

“1.1.9. Propiedades, planta y equipo

Para efectos de la transición, téngase en cuenta que a 31 de diciembre de 2016, estas

partidas pueden encontrarse en el grupo Propiedades, Planta y Equipo. No obstante, las
entidades deben analizar, entre otros, los conceptos registrados en el grupo Bienes de Uso
Público e Históricos y Culturales, o en las cuentas Bienes Entregados a Terceros, Bienes
Recibidos en Dación de Pago, Bienes Recibidos en Custodia, Bienes Entregados en

Contaduría General de la Nación Régimen de 521

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Custodia, Bienes Recibidos de Terceros, Bienes de Arte y Cultura, y Bienes Adquiridos en

Leasing Financiero, con el fin de determinar cuáles de estas partidas cumplen con los
criterios para ser reconocidas como propiedades, planta y equipo.

1.1.13. Propiedades de inversión

De acuerdo con el nuevo Marco normativo, las propiedades de inversión son activos
representados en terrenos y edificaciones que se tienen con el objetivo principal de
generar rentas en condiciones de mercado, plusvalías o ambas.

Para efectos de la transición, téngase en cuenta que a 31 de diciembre de 2016, estas

partidas pueden encontrarse en el grupo Propiedades, Planta y Equipo. No obstante, las
entidades deberán analizar, entre otros, los conceptos registrados en el grupo Bienes de
Uso Público e Históricos y Culturales, Bienes Entregados a Terceros, Bienes Recibidos en
Dación de pago, Bienes Recibidos en Custodia, Bienes Recibidos de Terceros y Bienes
adquiridos en Leasing Financiero, con el fin de determinar cuáles de estas partidas
cumplen los criterios para ser reconocidas como propiedades de inversión.(…)

1.1.15.1 Arrendamientos financieros para el arrendador

Para efectos de la transición, téngase en cuenta que a 31 de diciembre de 2016, el activo

entregado en arrendamiento financiero puede encontrarse en las cuentas Bienes
Entregados a Terceros, Provisiones para Protección de Bienes Entregados a Terceros y
Amortización Acumulada de Bienes Entregados a Terceros”. (Subrayado fuera de texto)

El concepto emitido por la Contaduría General de la Nación Nº 2016000023571 de 2016,

señala lo siguiente con respecto a los comodatos:

“En desarrollo de un contrato de comodato, corresponde a las entidades participantes

(comodante y comodataria) realizar de manera integral juicios profesionales para
establecer la esencia económica subyacente de la transacción, independientemente de su
forma legal, evaluando para ello, entre otros aspectos, el objeto del contrato, la intención
de las partes, el alcance de lo pactado y las obligaciones complementarias asumidas en
cada caso, para establecer el procedimiento contable adecuado y garantizar el
reconocimiento del recurso controlado.

Para efectos de establecer cuál de las dos entidades tiene el control del activo y por lo
tanto reconocerlo en su situación financiera, se hace necesario que como mínimo:
• Confirmen si la intención de las partes que intervienen es prorrogar el contrato de
comodato por un periodo que cubra la mayor parte de la vida económica del activo.

Contaduría General de la Nación Régimen de 522

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

• Establezcan qué entidad obtiene sustancialmente los beneficios económicos futuros o,

el potencial de servicios del activo.
• Definan qué entidad tiene la capacidad para restringir a terceros el acceso a los
beneficios económicos futuros o al potencial de servicio del activo.
• Verifiquen qué entidad asume los riesgos sustanciales inherentes al activo.
• Determinen si se han fijado condiciones frente al uso o destinación del activo
transferido.

Efectuada la anterior evaluación, se debe identificar en cuál de las siguientes situaciones

se enmarca el caso particular:

a. Transferencia sustancial de riesgos y beneficios económicos futuros o el potencial de

servicios del activo a la comodataria; caso en el cual, será esta la que reconozca el activo
en su situación financiera. (…)

b. Transferencia por un periodo no sustancial de la vida económica del activo; en cuyo

caso la comodante debe mantener el activo en su situación financiera, en la subcuenta y
cuenta de origen, y revelar el hecho en las notas a los estados financieros. Si la entidad
comodataria se encuentra sujeta al ámbito de aplicación del Régimen de Contabilidad
Pública, también debe revelar el hecho económico en las notas de sus estados financieros.
(…)

c. El activo transferido se usa para explotar servicios o actividades propias de la

comodante, caso en el cual la comodante no debe desincorporar el activo, pues se
entiende que la capacidad que tiene dicho recurso para prestar servicios contribuyen a la
consecución de sus objetivos, según lo contemplado en la Norma de acuerdos de
concesión desde la perspectiva de la entidad concedente”. (Subrayado fuera de texto)

Con respecto a la inquietud de homologación de las cuentas 2455- DEPÓSITOS

RECIBIDOS DE TERCEROS se tendrán en cuenta las siguientes consideraciones:

En el Catálogo General de Cuentas anexo a la Resolución Nº 620 de 2015, modificada por

la Resolución Nº 468 de 2016, se menciona lo siguiente con respecto a la cuenta 2903-
DEPÓSITOS RECIBIDOS EN GARANTÍA:

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los recursos recibidos por la entidad, con carácter transitorio, para
garantizar el cumplimiento de contratos que así lo establezcan, y los depósitos que se
deriven de procesos judiciales. (…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 523

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas, se concluye lo siguiente:

CUENTA 1920- BIENES ENTREGADOS A TERCEROS

Considerando que en la cuenta 1920- BIENES ENTREGADOS A TERCEROS del Régimen de

Contabilidad Pública Precedente, se registran “los bienes muebles e inmuebles de
propiedad de la entidad contable pública entregados a terceros mediante contrato, para
su uso, administración o explotación que deberán restituirse en las condiciones
establecidas en los contratos que amparan la entrega de los mismos”, y que estos
contratos pueden ser de leasing, comodatos, o alguna otra modalidad que implique la
entrega de bienes a terceros, entonces, en la fecha de transición la entidad deberá
analizar cada bien y el tipo de contrato asociado a la entrega del mismo, con el fin de
efectuar la clasificación correspondiente a las condiciones y características del bien, en
consonancia con los criterios del nuevo Marco Normativo para Entidades de Gobierno,
toda vez que la cuenta en mención no tiene homologación biunívoca.

Para los contratos de entrega de bienes en comodato a empresas o a otras entidades de

gobierno, la entidad deberá evaluar la situación particular de cada bien entregado y
definir si se ha realizado la transferencia sustancial de riesgos y beneficios asociados a
dicho bien por un periodo sustancial que cubra la mayor parte de su vida económica, en
cuyo caso se deberá dejar de reconocer el bien como un activo, eliminando su valor en
libros y se registrará el gasto respectivo en la subcuenta 542307-Bienes entregados sin
contraprestación de la cuenta 5423- OTRAS TRANSFERENCIAS cuando la entidad receptora
o comodataria es otra entidad de gobierno, o en la subcuenta 542407-Bienes entregados
sin contraprestación de la cuenta 5424-SUBVENCIONES si la comodataria es una empresa.
Para efectos de la transición al Nuevo Marco Normativo, la eliminación del valor en libros
del bien, se realizará afectando la cuenta de Impactos por Transición al Nuevo Marco
Normativo.

Si por el contrario, pese a la entrega del bien a una empresa o entidad de gobierno por
medio de un comodato, este no ha sido transferido por un periodo sustancial de su vida
económica y se siguen manteniendo los riesgos y beneficios asociados, la entidad deberá
seguir reconociendo el bien como un activo, para lo cual, en el proceso de la transición al
nuevo marco normativo debe realizar una reclasificación de la cuenta 1920- BIENES
ENTREGADOS A TERCEROS a la cuenta de propiedades, planta y equipo que corresponda a
la naturaleza del bien.

Para el caso de entrega de bienes por causa de un contrato de leasing financiero, la

Contaduría General de la Nación Régimen de 524

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

entidad debe acogerse a la norma de arrendamientos financieros del Marco Normativo

para Entidades de Gobierno, y reconocerlos de acuerdo con la contabilización establecida
para el arrendador. Para ello, la entidad deberá eliminar el valor reconocido en las cuentas
1920- BIENES ENTREGADOS A TERCEROS afectando la cuenta de Impactos por Transición
al Nuevo Marco de Regulación y reconocer un préstamo por cobrar por el valor presente
de los pagos pendientes por recibir del arrendatario, y cualquier valor residual no
garantizado por el arrendatario o por otra parte vinculada con este, descontados a la tasa
implícita del contrato, contra la cuenta de Impactos por Transición al Nuevo Marco de
Regulación.

Por otra parte, si la entidad ha realizado otro tipo de contratos de entrega de bienes a
terceros, que estén registrados en la cuenta 1920- BIENES ENTREGADOS A TERCEROS,
deberá revisar si estos cumplen con la definición de activo bajo el nuevo marco
regulatorio, es decir, que sean recursos controlados resultado de un evento pasado y de
los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros. Si los bienes cumplen con esta definición, la entidad deberá clasificarlos como
propiedades, planta y equipo, propiedades de inversión u otra categoría que corresponda
a la naturaleza y condiciones de entrega del bien, de acuerdo con lo establecido en las
normas pertinentes.

Ahora bien, si a la fecha de la transición al nuevo Marco Normativo existen bienes que no
cumplen con la definición de activo bajo el nuevo marco regulatorio, tales bienes se
deberán eliminar de este, afectando Impactos por Transición al Nuevo Marco de
Regulación.

CUENTA 1925- AMORTIZACIÓN ACUMULADA DE BIENES ENTREGADOS A TERCEROS

Con relación a la cuenta 1925- AMORTIZACIÓN ACUMULADA DE BIENES ENTREGADOS A

TERCEROS, para efectos de la transición al nuevo marco normativo, la entidad deberá
eliminar los valores reconocidos en esta, afectando la cuenta 3145- IMPACTOS POR
TRANSICIÓN AL NUEVO MARCO DE REGULACIÓN.
CUENTA 2455- DEPÓSITOS RECIBIDOS EN GARANTÍA

Se precisa que la cuenta 2455- DEPÓSITOS RECIBIDOS DE TERCEROS no existe bajo el

Régimen Precedente de Contabilidad Pública, pues la cuenta 2455 corresponde a
DEPÓSITOS RECIBIDOS EN GARANTÍA, la cual se homologa en el nuevo Marco Normativo
para Entidades de Gobierno con la cuenta 2903- DEPÓSITOS RECIBIDOS EN GARANTÍA.

***

Contaduría General de la Nación Régimen de 525

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

CONCEPTO No. 20172000035671 DEL 04-07-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Propiedades, planta y equipo
TEMAS
Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Reconocimiento contable de bienes retirados del servicio
Utilización de sistemas de información complementarios a SIIF
SUBTEMAS
Nación
Reconocimiento parcial de obras públicas

Coronel
GIOVANNI RODRÍGUEZ LEÓN
Director
Instituto de Casas Fiscales del Ejército
Ministerio de Defensa Nacional
Bogotá D.C.

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

Nº 20175500016562, del 27 de marzo de 2017, donde solicita concepto sobre el
procedimiento para el reconocimiento contable de: a) los bienes muebles que se retiran
del servicio; b) operaciones que deben registrarse a través de sistemas de información que
no se encuentran integrados al SIIF Nación y; c) activos desarrollados mediante contratos
de construcción cuando no se ha previsto el recibo y pagos parciales, es decir, cuando se
pactó un único pago al final de contrato.

CONSIDERACIONES

I. Clasificación de los bienes muebles que se retiran del servicio

El Catálogo General de Cuentas del Régimen de Contabilidad precedente, en la descripción

y dinámica de la cuenta 1635 BIENES MUEBLES EN BODEGA, señala lo siguiente:

“DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los bienes muebles, adquiridos a cualquier título, que tienen la
característica de permanentes y cuya finalidad es que sean utilizados en el futuro, en
actividades de producción o administración, por parte de la entidad contable pública, en
desarrollo de sus funciones de cometido estatal. En esta cuenta no deben registrarse los
bienes que se retiran del servicio de manera temporal o definitiva. (…)
Contaduría General de la Nación Régimen de 526
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Del mismo modo, el citado Catálogo describe la cuentas 1636 PROPIEDADES, PLANTA Y
EQUIPO EN MANTENIMIENTO y 1637 PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO NO EXPLOTADOS,
como se señala continuación:

Cuenta 1636 PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO EN MANTENIMIENTO: “Representa el valor

de las propiedades, planta y equipo que se encuentran en mantenimiento preventivo o
correctivo específico. (…)”

1637 PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO NO EXPLOTADOS: “Representa el valor de los

bienes muebles e inmuebles de propiedad de la entidad contable pública que por
características o circunstancias especiales, no son objeto de uso o explotación en
desarrollo de las funciones de cometido estatal. (…)”
II. Utilización de sistemas de información satélites o sistemas complementarios

En el Procedimiento dispuesto como anexo de la Resolución 357 de 2008, mediante la

cual se adopta el Procedimiento de control interno contable y de reporte del informe
anual de evaluación a la Contaduría General de la Nación, en el punto 3, numerales 3.1 y
3.2, señala:

“3. PROCEDIMIENTOS DE CONTROL INTERNO CONTABLE

Con el propósito de lograr una información contable con las características de

confiabilidad, relevancia y comprensibilidad, las entidades públicas deben observar, como
mínimo, los siguientes elementos: (…)

3.2. Manuales de políticas contables, procedimientos y funciones.

Deben documentarse las políticas y demás prácticas contables que se han implementado
en el ente público y que están en procura de lograr una información confiable, relevante y
comprensible. (…)

También deben elaborarse manuales donde se describan las diferentes formas de

desarrollar las actividades contables en los entes públicos, así como la correspondiente
asignación de responsabilidades y compromisos a los funcionarios que las ejecutan
directamente.

Los manuales que se elaboren deben permanecer actualizados en cada una de las
dependencias que corresponda, para que cumplan con el propósito de informar
adecuadamente a sus usuarios directos.
Contaduría General de la Nación Régimen de 527
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

En ningún caso las políticas internas y demás prácticas contables de las entidades públicas
estarán en contravía de lo dispuesto en el Régimen de Contabilidad Pública”. (Subrayados
fuera de texto)

III. Reconocimiento de activos en construcción

El Régimen de Contabilidad Pública RCP precedente, en el numeral 8 Principios de

Contabilidad Pública del Marco conceptual contenido en el Plan General de Contabilidad
Pública, señala los principios de devengo o causación y prudencia, estipulando lo
siguiente:

“117. Devengo o Causación. Los hechos financieros, económicos, sociales y ambientales

deben reconocerse en el momento en que sucedan, con independencia del instante en
que se produzca la corriente de efectivo o del equivalente que se deriva de estos. El
reconocimiento se efectuará cuando surjan los derechos y obligaciones, o cuando la
transacción u operación originada por el hecho incida en los resultados del período. (…)

120. Prudencia. (…). Cuando existan diferentes posibilidades para reconocer y revelar de
manera confiable un hecho, se debe optar por la alternativa que tenga menos
probabilidades de sobreestimar los activos y los ingresos, o de subestimar los pasivos y los
gastos. En notas a los estados, informes y reportes contables, se justificará la decisión
tomada y se cuantificarán los procedimientos alternativos, con el posible impacto
financiero, económico, social y ambiental en los mismos.”

El citado Plan General de Contabilidad Pública, en los numerales 128, 129, y 130 señala las
condiciones para el reconocimiento de las transacciones, hechos y operaciones de la
entidad contable pública en atención a las características cualitativas de confiabilidad,
relevancia y comprensibilidad de la información contable pública, indicando lo siguiente:
“128. Que se puedan asociar claramente los elementos de los estados contables (activos,
pasivos, patrimonio, ingresos, gastos, costos y cuentas de orden), que son afectados por
los hechos;

129. Que las expectativas de aplicación y generación de recursos para el cumplimiento de

funciones de cometido estatal sean ciertas o que pueda asegurarse que acontecerán con
alto grado de probabilidad; y,

130. Que la magnitud de la partida pueda ser medida confiablemente en términos

monetarios o expresada de manera clara en términos cualitativos, o cuantitativos físicos”.
(Subrayados fuera de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 528

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Igualmente, el Plan General de Contabilidad Pública, en el numeral 9.1.1, Normas técnicas

relativas a los activos, numeral 141, define los activos así:

“141. Noción. Los activos son recursos tangibles e intangibles de la entidad contable
pública obtenidos como consecuencia de hechos pasados, y de los cuales se espera que
fluyan un potencial de servicios o beneficios económicos futuros, a la entidad contable
pública en desarrollo de sus funciones de cometido estatal. Estos recursos, tangibles e
intangibles, se originan en las disposiciones legales, en los negocios jurídicos y en los actos
o hechos financieros, económicos, sociales y ambientales de la entidad contable pública.
Desde el punto de vista económico, los activos surgen como consecuencia de
transacciones que implican el incremento de los pasivos, el patrimonio o la realización de
ingresos. También constituyen activos los bienes públicos que están bajo la
responsabilidad de las entidades contables públicas pertenecientes al gobierno general”.

Del mismo modo, frente a los pasivos, el Plan General de Contabilidad Pública los define
en el numeral 9.1.1 Normas técnicas relativas a los activos, párrafo 202 y siguientes,
indicando lo siguiente:

“202. Noción. Los pasivos corresponden a las obligaciones ciertas o estimadas de la

entidad contable pública, derivadas de hechos pasados, de las cuales se prevé que
representarán para la entidad un flujo de salida de recursos que incorporan un potencial
de servicios o beneficios económicos, en desarrollo de las funciones de cometido
estatal.(…)

204. Las obligaciones se originan en las normas y disposiciones legales, en los negocios
jurídicos y demás actos o hechos financieros, económicos, sociales y ambientales. Desde
el punto de vista económico, se originan como consecuencia de operaciones que implican
un incremento de activos o la generación de costos y gastos.
205. Las obligaciones ciertas se determinan de forma objetiva y precisa, tanto en lo
relativo al plazo para su cancelación o aplicación, como en la cuantía del valor a restituir.
Por su parte las obligaciones estimadas se caracterizan por la incertidumbre sobre la fecha
de su pago y el valor a restituir.

9.1.2.6 Pasivos estimados

233. Noción. Los pasivos estimados comprenden las obligaciones a cargo de la entidad
contable pública, originadas en circunstancias ciertas, cuya exactitud del valor depende de
un hecho futuro; estas obligaciones deben ser justificables y su medición monetaria
confiable. (…).” (Subrayados fuera de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 529

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

CONCLUSIONES

1. Registro de las propiedades, planta y equipos que se retiran del servicio

En la cuenta 1635 BIENES MUEBLES EN BODEGA solo deben reconocerse los bienes
muebles, adquiridos a cualquier título, que tengan la característica de permanentes y cuya
finalidad es que sean utilizados en el futuro, en actividades de producción o
administración, por parte de la entidad contable pública, en desarrollo de sus funciones de
cometido estatal.

Por lo anterior, en la cuenta 1635 BIENES MUEBLES EN BODEGA no deben registrarse los
bienes que se retiran del servicio de manera temporal o definitiva, en atención a lo
señalado en la descripción que para esa cuenta hace el Catálogo General de Cuentas.

Como consecuencia de lo anterior, dependiendo de las causas que originan el retiro del
servicio, la entidad puede reconocerlos en las cuentas: a) 1636 PROPIEDADES, PLANTA Y
EQUIPO EN MANTENIMIENTO, si es que el retiro se hace para realizarles mantenimientos
preventivos o correctivos y, b) en la cuenta 1637 PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO NO
EXPLOTADOS, si se trata de bienes muebles que están en condiciones de prestar servicios
futuros, si por características o circunstancias especiales se decide que no serán objeto de
uso o explotación.

Ahora bien, si el retiro del servicio se produce porque finalizó la vida económica del bien,
es decir, por tratarse de bienes inservibles, la entidad deberá darles de baja definitiva de
las cuentas del activo donde se encuentren clasificados y proceder a reconocerlos en la
subcuenta que corresponda del bien en la cuenta 8315-ACTIVOS RETIRADOS.

2. Reclasificación de los códigos contables emitidos a través de sistemas satélites que

complementan el Sistema SIIF NACION y que no se encuentran integrados al interior de
la entidad

Para el reconocimiento de transacciones en sistemas de información complementarios o

que no están integrados a SIIF Nación, las entidades deben emplear la codificación
dispuesta por la CGN en el Catálogo General de Cuentas que hace parte del Régimen de
Contabilidad Pública RCP precedente. Para tal efecto, conformidad con lo dispuesto por la
CGN en la Resolución Nº 357 de 2008, numeral 3.2., la entidad puede adoptar el
procedimiento contable interno que considere pertinente, siempre que no sea contrario a
lo dispuesto en el Régimen de Contabilidad Pública.

3. Reconocimiento de activos en construcción

Contaduría General de la Nación Régimen de 530

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El reconocimiento de las construcciones en curso adelantadas mediante contratos de obra

suscritos con terceros debe efectuarse cuando se cumplan los criterios previstos en los
numerales 128, 129 y 130 del Plan General de Contabilidad Pública que hace parte del
Régimen de Contabilidad Pública precedente. Para tal efecto, la entidad debe realizar
juicios profesionales que aborden, de manera integral, los elementos de la definición del
activo objeto de incorporación y, paralelamente, constatar si existe una obligación
presente a su cargo, producto de la actividad adelantada por el contratista.

Lo anterior significa que la entidad, en cumplimiento del principio de devengo o

causación, debe implementar mecanismos que le permitan efectuar el reconocimiento
oportuno tanto de los activos como de los pasivos, desde el momento en que pueda
evidenciar, demostrar y medir fiablemente el avance gradual de las obras pactadas en el
contrato de construcción, independientemente que en el mismo solo se haya acordado la
suscripción de una única acta de recibo al finalizar la construcción.

***

CONCEPTO No. 20172000035891 DEL 05-07-2017

MARCO
Régimen de Contabilidad Pública Precedente
NORMATIVO
1 TEMAS Propiedades, planta y equipo
Clasificación contable de las memoria flash y teléfono de
SUBTEMAS
tecnología IP

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
2 TEMAS Propiedades, planta y equipo
Clasificación contable de las memoria flash y teléfono de
SUBTEMAS
tecnología IP

Doctor
JAIME ALEXANDER BUSTAMANTE VAGAS
Analista T2 G06 OCI
Agencia Nacional de Defensa Jurídica del Estado
Bogotá D.C.

ANTECEDENTES

Contaduría General de la Nación Régimen de 531

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

20175500022702, del día 04 de mayo de 2017, en la cual se señala:

1. ¿Qué clasificación contable se le debe dar a los siguientes elementos?

“- Memoria Flash – (actualmente el área contable de la entidad la tiene clasificada en la

cuenta 165522 – Equipo de ayuda audiovisual) en concepto del auditor financiero se debe
clasificar en la cuenta 167002 – Equipo de computación.

- Teléfono de Tecnología IP – (actualmente el área contable de la entidad la tiene

clasificada en la cuenta 167001 – Equipo de comunicación) en concepto del auditor
financiero se debe clasificar en la cuenta 167002 – Equipo de computación.

2. Por otra parte quisiera saber si la CGN cuenta con clasificador contable de bienes.”

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

1- BAJO EL RÉGIMEN DE CONTABILIDAD PÚBLICA PRECEDENTE

Las características cualitativas de la información contable pública contenidas en el Plan

General de Contabilidad Pública, se describen en los siguientes numerales:

“109. Materialidad. La información revelada en los estados, informes y reportes contables

debe contener los aspectos importantes de la entidad contable pública, de tal manera que
se ajuste significativamente a la verdad, y por tanto sea relevante y confiable para tomar
decisiones o hacer las evaluaciones que se requieran, de acuerdo con los objetivos de la
información contable. La materialidad depende de la naturaleza de los hechos o la
magnitud de las partidas, revelados o no revelados.
113. Consistencia. La información contable pública es consistente cuando los criterios que
orientan su elaboración se aplican de manera coherente y uniforme.” (Subrayados fuera
de texto)

Por otro lado, el Catálogo General de Cuentas contenido en el Manual de Procedimientos

del Régimen de Contabilidad Pública, establece:

“TÍTULO I. CATÁLOGO GENERAL DE CUENTAS

Contaduría General de la Nación Régimen de 532

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Se constituye en el instrumento para el reconocimiento y revelación de los hechos,

transacciones y operaciones financieras, económicas, sociales y ambientales, con base en
una clasificación ordenada, flexible y pormenorizada de las cuentas, que identifica la
naturaleza y funciones de cometido estatal de la entidad contable pública.”

2- BAJO EL MARCO NORMATIVO PARA ENTIDADES DE GOBIERNO

El Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de Información Financiera

contenido en el Marco normativo para entidades de gobierno, anexo a la Resolución No.
533 de 2015, incluye como características fundamentales de la información financiera
entre otras las siguientes:

“4.1.1. Relevancia

La información financiera es relevante si es capaz de influir en las decisiones que han de

tomar sus usuarios. La información financiera influye en los usuarios si es material y si
tiene valor predictivo, valor confirmatorio, o ambos.

La información es material si su omisión o expresión inadecuada puede influir en las

decisiones de los usuarios. La materialidad o importancia relativa es un aspecto de la
relevancia específico de la entidad que está basado en la naturaleza o magnitud (o ambas)
de las partidas a las que se refiere la información en el contexto del informe financiero de
una entidad.

4.1.2. Representación fiel

Para ser útil, la información financiera debe representar fielmente los hechos económicos.
La representación fiel se alcanza cuando la descripción del fenómeno es completa,
neutral, y libre de error significativo.

Una descripción completa incluye toda la información necesaria para que un usuario
comprenda el hecho que está siendo representado, y todas las descripciones y
explicaciones pertinentes.” (Subrayados fuera de texto)

Así mismo, el Catálogo General de Cuentas contenido en el Marco Normativo para

Entidades de Gobierno anexo a la resolución 533 de 2015, establece:

“El Catálogo General de Cuentas (CGC) de las entidades de gobierno será empleado para
efectos de registro y reporte de información financiera a la Contaduría General de la

Contaduría General de la Nación Régimen de 533

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Nación. El CGC aplicable a estas entidades está dividido en dos partes, la estructura de las
cuentas y las descripciones y dinámicas.” (Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas se concluye lo siguiente:

Pregunta 1 y 2

Para el caso expuesto, es importante remitirse a las características cualitativas de la

información contable pública contenidas en el Plan General de Contabilidad Pública
Precedente y el Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de Información
Financiera del Marco normativo para entidades de gobierno, anexo a la Resolución N° 533
de 2015, lo anterior, le permitirá a la Entidad discernir si la información se ajusta a la
realidad y verdad financiera, o de lo contrario, si la interpretación inequívoca y/o
expresión inadecuada de la misma puede influir en la toma de decisiones de los usuarios.

Los Catálogos de Cuentas constituyen un instrumento para el registro de los hechos

económicos, dando una clasificación organizada de cuentas, las cuales describen la
naturaleza de las operaciones de las Entidades contables públicas. En efecto, el Catálogo
General de Cuentas se constituye como el único clasificador contable, es así como las
Entidades deberán usarlo para el registro de las operaciones, usando las cuentas
contables que mejor reflejen la realidad financiera, económica, social y ambiental.

Ahora bien, teniendo en cuenta que las memorias flash son dispositivos destinados al
almacenamiento de grandes cantidades de datos, que cuentan con espacio y tamaño
reducidos, portabilidad, entre otras características, se observa que su función está
orientada principalmente a servir como un instrumento propio de los equipos
informáticos, razón por la cual debe registrarse en la subcuenta 167002 – Equipo de
computación, siempre que se cumplan las condiciones para su registro como activos.

Por su parte, los teléfonos de tecnología IP, entendidos como el elemento físico, son
instrumentos orientados a la comunicación, circunstancia que conlleva a concluir que su
clasificación debe efectuarse en la subcuenta 167001 – Equipo de comunicación.

***

CONCEPTO No. 20172000042161 DEL 14-07-2017

Contaduría General de la Nación Régimen de 534

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Propiedades, planta y equipo
TEMAS Ingresos de transacciones sin contraprestación
Subvenciones
Registro de vehículo entregado en comodato a Empresa de
SUBTEMAS
Servicios Públicos

Señor
WILLIAM OBANDO FLÓREZ
Presidente JAC
Sibundoy - Putumayo

ANTECEDENTES

Este Despacho recibe mediante oficio radicado en la Contaduría General de la Nación

(CGN) con N° 20175500030692 del 30 de junio de 2017, traslado de su consulta por parte
del Departamento Nacional de Planeación, donde se solicita dar respuesta al numeral 3,
que plantea lo siguiente:

“(…) 3. El mpio(Sic) de Santiago entrego en comodato a la empresa de aseo un carro

compactador por 3 años, cuyo vencimiento ser efectúa el 7 de julio de 2018, entonces,
como se debe registrar este comodato en el proceso de aplicación de las NIFF?”

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

La Contaduría General de la Nación (CGN) expidió la Resolución N° 533 de 2015 y sus

modificaciones, mediante la cual se incorpora como parte integrante de Régimen de
Contabilidad Pública, el Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de la
Información Financiera y las Normas para el Reconocimiento, Medición, Revelación y
Presentación de los Hechos Económicos aplicable a las entidades definidas en el artículo
segundo de dicha resolución.

La cual fue modificada a través de la Resolución N° 693 del 06 de diciembre de 2016,

determinando el cronograma de aplicación del marco normativo para la preparación de
información financiera de las entidades de gobierno, así:

Contaduría General de la Nación Régimen de 535

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“ARTÍCULO 1º. Modifíquese el artículo 4º de la Resolución N° 533 de 2015, por la cual se

incorpora, en el Régimen de Contabilidad Pública, el Marco Normativo aplicable a
Entidades de Gobierno y se dictan otras disposiciones, el cual quedará así:

ARTÍCULO 4º. Cronograma. El cronograma de aplicación del marco normativo anexo a la

presente resolución, comprende dos períodos: preparación obligatoria y primer periodo
de aplicación.

Período de preparación obligatoria. Es el comprendido entre la fecha de publicación de la

presente Resolución y el 31 de diciembre de 2017. En este período, las entidades
formularán y ejecutarán, bajo el liderazgo de la alta dirección, los planes de acción
relacionados con la preparación para la implementación obligatoria del marco normativo,
teniendo en cuenta los plazos y requisitos que establezca la CGN.

Dentro del plan de acción deberá considerarse que al 1º de enero de 2018, las entidades
determinarán los saldos iniciales de los activos, pasivos, patrimonio y cuentas de orden,
de acuerdo con los criterios del nuevo marco normativo, y los cargará en los sistemas de
información, para dar inicio al primer periodo de aplicación. (…)

ARTÍCULO 2º. Para efectos de la aplicación del Instructivo 002 del 8 de octubre de 2015,
mediante el cual se imparten las Instrucciones para la transición al Marco Normativo para
Entidades de Gobierno, se entenderá que la fecha de transición es el 1º de enero de 2018
y que, para la determinación de los saldos iniciales a esta fecha, se tomará como punto de
partida los saldos registrados a 31 de diciembre de 2017. (…)

En referencia al Contrato de Comodato o Préstamo de Uso, el contexto legal definido en

el Título XXIX del Código Civil Colombiano, establece:

“DEL COMODATO O PRESTAMO DE USO

ARTICULO 2200. DEFINICION Y PERFECCIONAMIENTO DEL COMODATO O PRÉSTAMO DE

USO.El comodato o préstamo de uso es un contrato en que una de las partes entrega a la
otra gratuitamente una especie mueble o raíz, para que haga uso de ella, y con cargo de
restituir la misma especie después de terminar el uso.

Este contrato no se perfecciona sino por la tradición de la cosa.

ARTICULO 2201. DERECHOS DEL COMODANTE.El comodante conserva sobre la cosa

prestada todos los derechos que antes tenía, pero no su ejercicio, en cuanto fuere
incompatible con el uso concedido al comodatario.

Contaduría General de la Nación Régimen de 536

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

ARTICULO 2202. LIMITACIONES DEL COMODATARIO.El comodatario no puede emplear la

cosa sino en el uso convenido, o falta de convención en el uso ordinario de las de su clase.
En el caso de contravención podrá el comodante exigir la reparación de todo perjuicio, y la
restitución inmediata, aun cuando para la restitución se haya estipulado plazo.

ARTICULO 2203. RESPONSABILIDAD DEL COMODATARIO EN EL CUIDADO DE LA COSA.El

comodatario es obligado a emplear el mayor cuidado en la conservación de la cosa, y
responde hasta de la culpa levísima.

Es, por tanto, responsable de todo deterioro que no provenga de la naturaleza o del uso
legítimo de la cosa; y si este deterioro es tal, que la cosa no sea ya susceptible de
emplearse en su uso ordinario, podrá el comodante exigir el precio anterior de la cosa,
abandonando su propiedad al comodatario.

Pero no es responsable de caso fortuito, si no es:

1. Cuando ha empleado la cosa en un uso indebido, o ha demorado su restitución, a

menos de aparecer o probarse que el deterioro o pérdida por el caso fortuito habría
sobrevenido igualmente sin el uso ilegítimo o la mora.

2. Cuando el caso fortuito ha sobrevenido por culpa suya, aunque levísima.

3. Cuando en la alternativa de salvar de un accidente la cosa prestada o la suya, ha

preferido deliberadamente la suya.

4. Cuando expresamente se ha hecho responsable de casos fortuitos.” (Subrayados fuera

de texto)

No obstante, debe tenerse en cuenta que, para pactar la entrega de bienes inmuebles
mediante un contrato de comodato, el artículo 38 de la Ley 9 de 1989 impone a las
entidades restricciones, al señalar lo siguiente:

“Artículo 38º.- Las entidades públicas no podrán dar en comodato sus inmuebles sino
únicamente a otras entidades públicas, sindicatos, cooperativas, asociaciones
y fundaciones que no repartan utilidades entre sus asociados o fundadores ni adjudiquen
sus activos en el momento de su liquidación a los mismos, juntas de acción comunal,
fondos de empleados y las demás que puedan asimilarse a las anteriores, y por un término
máximo de cinco (5) años, renovables”.(Subrayado fuera de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 537

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Por su parte, el Marco Conceptual para la preparación y presentación de información

financiera de las Entidades de Gobierno que se encuentran bajo el ámbito de aplicación de
la Resolución N° 533 de 2015 y sus modificaciones, señala lo siguiente:

“5. PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD PÚBLICA

(…)

Esencia sobre Forma: las transacciones y otros hechos económicos de las entidades se
reconocen atendiendo a su esencia económica, independientemente de la forma legal
que da origen a los mismos. (…)

6. DEFINICIÓN, RECONOCIMIENTO, MEDICIÓN Y REVELACIÓN DE LOS ELEMENTOS QUE

CONSTITUYEN LOS ESTADOS FINANCIEROS

6.1 Definición de los elementos de los estados financieros

(…)

6.1.1 Activos

Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y de
los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a)
usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio,
c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d) beneficiarse de la
revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de efectivo.

El control implica la capacidad de la entidad para usar un recurso o definir el uso que un
tercero debe darle, para obtener potencial de servicio o para generar beneficios
económicos futuros. Al evaluar si existe o no control sobre un recurso, una entidad debe
tener en cuenta, entre otros aspectos: la titularidad legal, el acceso al recurso o la
capacidad de un tercero para negar o restringir su uso, la forma de garantizar que el
recurso se use para los fines previstos y la existencia de un derecho exigible sobre el
potencial de servicio o sobre la capacidad de generar beneficios económicos derivados del
recurso.

En algunas circunstancias, el control del activo es concomitante con la titularidad jurídica

del recurso; no obstante, esta última no es esencial a efecto de determinar la existencia
del activo y el control sobre este. La titularidad jurídica sobre el activo no

Contaduría General de la Nación Régimen de 538

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

necesariamentees suficiente para que se cumplan las condiciones de control. Por ejemplo,
una entidad puede ser la dueña jurídica del activo, pero si los riesgos y beneficios
asociados al activo se han transferido sustancialmente, dicha entidad no puede reconocer
el activo así conserve la titularidad jurídica del mismo. (…)

El potencial de servicio de un activo es la capacidad que tiene dicho recurso para prestar
servicios que contribuyen a la consecución de los objetivos de la entidad sin generar,
necesariamente, flujos de efectivo.

Los beneficios económicos futuros incorporados a un activo son el potencial que tiene
dicho activo para contribuir, directa o indirectamente, a generar flujos de efectivo y otros
equivalentes al efectivo. Estos beneficios también pueden traducirse en la capacidad que
tiene un recurso para reducir los flujos futuros de salida de efectivo…

Para determinar si un recurso cumple con las condiciones para el reconocimiento como
activo, las entidades realizarán juicios profesionales que aborden, de manera integral, los
elementos de la definición de Activo, anteriormente referidos. Cuando se presenten
transacciones de traslado o intercambio de activos entre entidades públicas, se
establecerá la entidad que debe reconocer el activo, a fin de que se garantice el
reconocimiento en una sola entidad. (…)

6.2. Reconocimiento de los elementos en los estados financieros

Se denomina reconocimiento al proceso de incorporación, en el estado de situación

financiera o en el estado de resultados, de un hecho económico que cumpla la definición
de activo, pasivo, patrimonio, ingreso, costo o gasto, que tenga la probabilidad de generar
una entrada o salida de beneficios económicos o potencial de servicio asociado y que
tenga un valor que se pueda medir con fiabilidad.”

6.2.1. Reconocimiento de activos

Se reconocerán como activos, los recursos controlados por la entidad, que resulten de un
evento pasado y de los cuales se espere obtener un potencial de servicio o generar
beneficios económicos futuros,siempre que el valor del recurso pueda medirse
fiablemente.” (Subrayados fuera de texto)

De otro lado, la Resolución N° 620 de 2015 y sus modificaciones, mediante la cual se

expidió el Catálogo General de Cuentas (CGC) que deben utilizar las Entidades de
Gobierno sujetas al ámbito de aplicación del Marco Normativo contable expedido
mediante Resolución N° 533 de 2015 y sus modificaciones, describe las siguientes cuentas:

Contaduría General de la Nación Régimen de 539

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“5424-SUBVENCIONES

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los recursos entregados sin contraprestación a empresas públicas o

privadas para el cumplimiento de un fin, propósito, actividad o proyecto específicos.

8347-BIENES ENTREGADOS A TERCEROS

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los bienes entregados a terceros, sobre los cuales se transfieren los
riesgos y ventajas inherentes a la propiedad del activo, que no implican el traslado legal de
la propiedad y sobre los cuales se requiere llevar a cabo procesos de seguimiento y
control.

8915 DEUDORAS DE CONTROL POR CONTRA (CR)

Representa el valor de la contrapartida de las cuentas clasificadas en el Grupo 83-

Deudoras de Control.” (Subrayados fuera de texto)
Asimismo, el instructivo Nº 002 del 08 de octubre de 2015, mediante el cual la Contaduría
General de la Nación (CGN) orienta las actividades para la transición al Nuevo Marco
Normativo para Entidades de Gobierno, establece lo siguiente:

“1. PROCEDIMIENTOS A APLICAR PARA LA DETERMINACIÓN DE LOS SALDOS INICIALES

BAJO EL NUEVO MARCO NORMATIVO

La entidad determinará, a la fecha de transición, los saldos iniciales bajo el nuevo Marco
normativo, los cuales serán el punto de partida para la aplicación de este. (…)
En los siguientes numerales, se describen las principales actividades que realizará la
entidad para la determinación de los saldos iniciales bajo el nuevo Marco normativo
aplicable a los entes de gobierno. Estas actividades pueden hacer que la entidad
incorpore, dé de baja, reclasifique o mida, de una manera distinta, elementos que, a 31
de diciembre de 2016, no se hayan reconocido como activos, pasivos o patrimonio o que
habiendo sido reconocidos se hayan medido de una manera distinta. En el presente
Instructivo, no se pretende establecer una lista exhaustiva de actividades; por ello, cada
entidad podrá ajustarlas dependiendo de las particularidades de la organización; no
obstante, deberá garantizar que los saldos iniciales bajo el nuevo Marco normativo
cumplan con los criterios de reconocimiento, medición, presentación y revelación
establecidos en el Marco normativo y en el presente Instructivo.
Contaduría General de la Nación Régimen de 540
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

1.1. ACTIVOS

Según el nuevo Marco normativo, los activos representan recursos controlados por la
entidad, producto de sucesos pasados, de los cuales se espera obtener un potencial de
servicio o generar beneficios económicos futuros. Para que una entidad pueda reconocer
un activo, el flujo de beneficios económicos o el potencial de servicio asociado al activo
debe ser probable y la partida debe tener un valor que pueda medirse con fiabilidad. (…)

Un activo se reconoce si la partida tiene un valor que pueda medirse de forma fiable. En
muchos casos, el valor es conocido; en otros casos, debe estimarse. La utilización de
estimaciones razonables es una parte esencial de la elaboración de los estados financieros
y no menoscaba su fiabilidad. Cuando no pueda hacerse una estimación razonable, la
partida no se reconocerá en los estados financieros.

Los activos que cumplan con los criterios para su reconocimiento se clasificarán de
acuerdo con la intención que tenga la entidad con dicho recurso. (…)

1.1.9. PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO

De acuerdo con el nuevo Marco normativo, las propiedades, planta y equipo son activos
tangibles empleados por la entidad para la producción o suministro de bienes, para la
prestación de servicios y para propósitos administrativos; igualmente, se incluyen los
bienes inmuebles con uso futuro indeterminado, los bienes muebles que se tengan para
generar ingresos producto de su arrendamiento y los bienes inmuebles arrendados por un
valor inferior al valor de mercado del arrendamiento. Estos activos se caracterizan porque
no se espera venderlos en el curso de las actividades ordinarias de la entidad y se prevé
usarlos durante más de un periodo contable. (…)

Para efectos de la transición, téngase en cuenta que a 31 de diciembre de 2016, estas

partidas pueden encontrarse en el grupo Propiedades, Planta y Equipo. No obstante, las
entidades deben analizar, entre otros, los conceptos registrados en el grupo Bienes de Uso
Público e Históricos y Culturales, o en las cuentas Bienes Entregados a Terceros, Bienes
Recibidos en Dación de Pago, Bienes Recibidos en Custodia, Bienes Entregados en
Custodia, Bienes Recibidos de Terceros, Bienes de Arte y Cultura, y Bienes Adquiridos en
Leasing Financiero, con el fin de determinar cuáles de estas partidas cumplen con los
criterios para ser reconocidas como propiedades, planta y equipo (…)” (Subrayados fuera
de texto)

De otro lado, la Contaduría General de la Nación, estableció el reconocimiento contable

de los hechos financieros y económicos que se derivan de contratos de comodato, cuando

Contaduría General de la Nación Régimen de 541

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

la entidad comodante (entrega) es una entidad de gobierno, mediante el concepto N°

20162000023571 del 2 de septiembre de 2016, dirigido a la doctora Aura G. Velasco
Freyre, Secretaria de Hacienda del Municipio de Yumbo, así:

“…En desarrollo de un contrato de comodato, corresponde a las entidades participantes

(comodante y comodataria) realizar de manera integral juicios profesionales para
establecer la esencia económica subyacente de la transacción, independientemente de su
forma legal, evaluando para ello, entre otros aspectos, el objeto del contrato, la intención
de las partes, el alcance de lo pactado y las obligaciones complementarias asumidas en
cada caso, para establecer el procedimiento contable adecuado y garantizar el
reconocimiento del recurso controlado.

Para efectos de establecer cuál de las dos entidades tiene el control del activo y por lo
tanto reconocerlo en su situación financiera, se hace necesario que como mínimo:

• Confirmen si la intención de las partes que intervienen es prorrogar el contrato de

comodatopor un periodo que cubra la mayor parte de la vida económica del activo.

• Establezcan qué entidad obtiene sustancialmente los beneficios económicos futuros o el

potencial de servicios del activo.

• Definan qué entidad tiene la capacidad para restringir a terceros el acceso a los
beneficios económicos futuros o al potencial de servicio del activo.

• Verifiquen qué entidad asume los riesgos sustanciales inherentes al activo.

• Determinen si se han fijado condiciones frente al uso o destinación del activo

transferido.
Efectuada la anterior evaluación, se debe identificar en cuál de las siguientes situaciones
se enmarca el caso particular:

a. Transferencia sustancial de riesgos y beneficios económicos futuros o el potencial de

servicios del activo a la comodataria; caso en el cual, será esta la que reconozca el activo
en su situación financiera.

En tal caso, la comodante debe desincorporar el activo, debitando las cuentas y

subcuentas que correspondan a la depreciación o amortización acumulada y al deterioro
acumulado y acreditando la subcuenta y cuenta que identifique el bien trasladado. La
diferencia se registra debitando la subcuenta 542307-Bienes entregados sin
contraprestación de la cuenta 5423- OTRAS TRANSFERENCIAS cuando la entidad receptora

Contaduría General de la Nación Régimen de 542

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

o comodataria es otra entidad de gobierno. Ahora bien, cuando la entidad receptora sea
una empresa pública o privada, la diferencia se debe registrar debitando la subcuenta
542407-Bienes entregados sin contraprestación de la cuenta 5424-SUBVENCIONES. Lo
anterior, sin perjuicio de lo dispuesto en el Decreto nacional N° 777 de 1992.

Cuando la comodante retire el activo entregado, adicionalmente debe controlarlo en

cuentas de orden deudoras, para lo cual debitará la subcuenta 834704-Propiedades,
planta y equipo, de la cuenta 8347-BIENES ENTREGADOS A TERCEROS y acreditará la
subcuenta 891518-Bienes entregados a terceros de la cuenta 8915 – DEUDORAS DE
CONTROL POR CONTRA (CR).

Por su parte, la comodataria, cuando esta sea parte del ámbito de aplicación del Régimen
de Contabilidad Pública, debe incorporar el activo en su sistema de información contable
mediante un débito en la cuenta del activo que corresponda a la naturaleza y el uso
previsto para el bien. En tal caso, si se trata de una entidad de gobierno debe acreditar la
subcuenta 442807-Bienes recibidos sin contraprestación de la cuenta 4428-OTRAS
TRANSFERENCIAS; no obstante, si la entidad que ha recibido el activo es una empresa
pública, debe incorporar el activo y reconocer un ingreso mediante un crédito en la
subcuenta 443005-Subvención por recursos transferidos por el gobierno de la cuenta
4430-SUBVENCIONES.

Sin embargo, cuando en la transferencia del activo se han impuesto condiciones

contractuales, que de no cumplirse implicarían la devolución del bien, la comodante debe
registrar la diferencia resultante de la baja en cuentas del bien transferido como un activo,
hasta tanto se cumplan las condiciones establecidas contractualmente para su
reconocimiento como gasto, mediante un débito en la subcuenta 198604-Gasto diferido
por transferencia condicionadas de la cuenta 1986-ACTIVOS DIFERIDOS cuando la entidad
receptora o comodataria es otra entidad de gobierno, o un débito en la subcuenta
198606-Gasto diferido por subvenciones condicionadas, cuando la comodataria se trate
de una empresa pública o privada. El activo diferido se amortizará con el cumplimiento de
las condiciones.

Por su parte, la comodataria debe incorporar el activo al sistema de información contable

y reconocer un pasivo hasta que se cumplan las condiciones establecidas
contractualmente para su reconocimiento como ingreso. Para tal efecto, debe utilizar la
subcuenta 299002-Ingreso diferido por transferencias condicionadas de la cuenta 2990-
OTROS PASIVOS DIFERIDOS, si la comodataria es una entidad de gobierno, o la subcuenta
299003-Ingreso diferido por subvenciones condicionadas de la cuenta 2990-OTROS
PASIVOS DIFERIDOS cuando se trate de una empresa pública, el cual se amortizará con el
cumplimiento de las condiciones.

Contaduría General de la Nación Régimen de 543

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

b. Transferencia por un periodo no sustancial de la vida económica del activo; en cuyo

caso la comodante debe mantener el activo en su situación financiera, en la subcuenta y
cuenta de origen, y revelar el hecho en las notas a los estados financieros. Si la entidad
comodataria se encuentra sujeta al ámbito de aplicación del Régimen de Contabilidad
Pública, también debe revelar el hecho económico en las notas de sus estados financieros.

Cuando la entidad comodataria sea una empresa pública o privada, el comodante debe
evaluar si la realidad subyacente del contrato de comodato indica que se trata de la
subvención de un canon de arrendamiento operativo, caso en el cual, se debe estimar el
valor que podría recibir en un contrato de esa naturaleza, debiendo reconocer un ingreso
y un gasto por subvenciones.

c. El activo transferido se usa para explotar servicios o actividades propias de la

comodante, caso en el cual la comodante no debe desincorporar el activo, pues se
entiende que la capacidad que tiene dicho recurso para prestar servicios contribuyen a la
consecución de sus objetivos, según lo contemplado en la Norma de acuerdos de
concesión desde la perspectiva de la entidad concedente. (…)” (Subrayado fuera de texto)

Es necesario, tener en cuenta que las Normas para el reconocimiento, medición,

revelación y presentación de los hechos económicos en las empresas que no cotizan en el
mercado de valores, y que no captan ni administran ahorro del público, emitidas por la
CGN mediante Resolución N° 414 de 2014 y sus modificaciones expresan lo siguiente:

“6.2.1 Reconocimiento de activos

Se reconocerá un activo cuando sea probable que la empresa obtenga beneficios

económicos futuros de dicho activo y su costo o valor pueda medirse de forma fiable. (…)”
2.2. Subvenciones

2.2.1. Reconocimiento

3. Se reconocerán como subvenciones, los recursos procedentes de terceros que estén

orientados al cumplimiento de un fin, propósito, actividad o proyecto específico. Las
subvenciones pueden estar o no condicionadas y pueden ser reintegrables, dependiendo
del cumplimiento pasado o futuro de ciertas condiciones.

4. Las subvenciones se reconocerán cuando sea posible asignarles un valor; de lo

contrario, serán únicamente objeto de revelación.

Contaduría General de la Nación Régimen de 544

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

5. Las subvenciones se reconocerán cuando la empresa cumpla con las condiciones ligadas
a ellas. Dependiendo del cumplimiento de las condiciones asociadas y del tipo de recursos
que reciba la empresa, las subvenciones serán susceptibles de reconocerse como pasivos
o como ingresos. (…)

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas, el comodato o préstamo de uso es un

contrato en que una entidad (lacomodante) entrega un bien mueble o inmueble para que
otra (la comodataria) haga uso del mismo sin exigir contraprestación, con la única
obligación de restituir el bien después de transcurrido el periodo acordado.

Ahora bien, independiente del plazo de la devolución del carro compactador, para efectos
de la transición al Marco Normativo aplicable a las Entidades de Gobierno, si el Municipio
de Santiago ha entregado el carro en comodato a una Empresa de Aseo, deberá evaluar si
las condiciones bajo las cuales se ha celebrado el respectivo contrato le permite mantener
o no el control del bien.

De no poder establecerse expresamente el control, se requiere que el Municipio de

Santiago y la Empresa de Aseo, evalúen conjuntamente las condiciones que permiten
determinar el control de los activos bajo el contexto de los Marcos Normativos anexos a la
a la Resolución N° 533 de 2015 y sus modificaciones y a la Resolución N° 414 de 2014 y
sus modificaciones, respectivamente.

De la evaluación realizada entre las dos entidades, podrá determinarse quien controla el
carro compactador, si puede, entre otros, decidir el propósito para el cual se destinan el
activo, la obtención sustancial de los beneficios que se espera fluyan del mismo,
prohibición a terceras personas al acceso a tales beneficios y asumir sustancialmente los
riesgos inherentes al carro compactador.

Así mismo, podría concluirse que el Municipio de Santiago ejerce el control del carro, si
define el uso que la Empresa de Aseo debe darle para obtener el potencial de servicio o
para generar beneficios económicos futuros, evaluando entre otros aspectos, la
titularidad legal, el acceso a negar o restringir su uso, así como, la forma de garantizar que
el carro se use para los fines previstos y la existencia de un derecho exigible sobre el
potencial de servicio o sobre la capacidad de generar beneficios económicos derivados del
activo.

Por lo anterior, las partes que intervienen en el contrato de comodato, deben identificar
en cuál de las siguientes situaciones se enmarca su caso:

Contaduría General de la Nación Régimen de 545

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

a. Transferencia sustancial de riesgos y beneficios económicos futuros o el potencial de

servicios del activo a la comodataria.

b. Transferencia por un periodo no sustancial de la vida económica del activo.

c. El activo transferido se usa para explotar servicios o actividades propias de la

comodante, y esta a su vezcontrola o regula los servicios que debe proporcionar el
comodatario con el activo, así como los destinatarios y el precio de los mismos y controla
a través de la propiedad, del derecho de uso o de otra vía, cualquier participación residual
significativa en el activo al final del plazo del contrato.

Una vez dirimido lo anterior, las partes deberán aplicar el tratamiento contable señalado
por la Contaduría General de la Nación para la situación respectiva, de conformidad con
las conclusiones señaladas en el concepto N° 20162000023571 del 02 de septiembre de
2016, dirigido a la doctora Aura G. Velasco Freyre, Secretaria de Hacienda del Municipio
de Yumbo, cuyos apartes pertinentes se encuentran transcritos en la sección de
consideraciones de este concepto.
***

CONCEPTO No. 20172000043091 DEL 26-07-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Propiedades, planta y equipo
Medición para determinar los saldos iniciales para transición al
SUBTEMAS
Nuevo marco normativo para Entidades de Gobierno

Doctora
ESPERANZA GONZALEZ AVELLANEDA
Coordinadora Grupo de Contabilidad
Procuraduría General de la Nación
Bogotá D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a la comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con Nº

20175500027322, del día 8 de junio de 2017, en la cual solicita lo siguiente:
“La Procuraduría General de la Nación proyecta la realización de avalúo de sus bienes
muebles, para el establecimiento de saldos iniciales en aplicación del instructivo 002 de
2015.
Contaduría General de la Nación Régimen de 546
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

A respecto y analizando aspectos de costo beneficio, solicitamos orientación frente a lo

siguiente:

El RCP actual, en los Procedimientos contables indica “21. FRECUENCIA A LA

ACTUALIZACION. No es obligatoria la actualización de los bienes muebles cuyo costo
histórico considerado, sea inferior a treinta y cinco (35) salarios mínimos mensuales
legales vigentes, ni de las propiedades, planta y equipo ubicados en zonas de alto riesgo”

Con fundamento en lo anterior, estamos considerando la posibilidad de no realizar avalúo

para los bienes muebles que se ajustan a este parámetro y medirlos e incorporarlos por su
costo histórico, determinando si la nueva vida útil de los mismos, por ello, cordialmente
solicitamos el concepto de la CGN frente a si consideran que esta decisión es procedente”.

CONSIDERACIONES

Al respecto este despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

El Instructivo Nº 002 de 2015, para la transición al Marco Normativo para Entidades de

Gobierno, sobre la medición de los bienes muebles e inmuebles que cumplen las
características para ser clasificados como propiedad, planta y equipo, establece:

“Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes: (…)

a) Medir cada partida de una clase de propiedad, planta y equipo utilizando alguna de las
siguientes alternativas:
i) Al costo menos depreciaciones y pérdidas por deterioro de valor (…)

ii) Al valor de mercado, al costo de reposición o al costo de reposición a nuevo depreciado

determinados a través de un avalúo técnico en la fecha de transición. La depreciación
acumulada se dará de baja afectando directamente el patrimonio en la cuenta Impactos
por Transición al Nuevo Marco de Regulación. La diferencia entre el valor de mercado o el
costo de reposición depreciado y el costo por el cual fue reconocido inicialmente el activo
afectará directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco
de Regulación.
iii) Al valor actualizado en un periodo anterior, siempre que este valor sea comparable, en
la fecha de actualización, con el valor de mercado o con el costo depreciado que tendría el
elemento si se hubieran aplicado los criterios establecidos en el Nuevo Marco normativo.
El valor actualizado se ajustará para reflejar cambios en un índice general o específico de
precios. Para tal efecto, la entidad tendrá en cuenta las valorizaciones o provisiones que

Contaduría General de la Nación Régimen de 547

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

tenía el elemento las cuales, a 31 de diciembre de 2016, se reconocen de manera

separada. La diferencia entre el valor calculado según lo señalado en este numeral y el
costo del elemento a 31 de diciembre de 2016, incrementará o disminuirá el valor del
activo y afectará directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al
Nuevo Marco de Regulación”. (Subrayado fuera del texto)

Lo anterior supone que la entidad debe adoptar una política con relación a seleccionar
una de las tres alternativas planteadas, para el efecto se debe considerar lo prescrito en la
norma de Políticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Corrección de
Errores, contenida en las Normas para el Reconocimiento, Medición, Revelación y
Presentación de los Hechos Económicos de las Entidades de Gobierno, que indica lo
siguiente:

“4.1 Políticas contables

Las políticas contables son los principios, bases, acuerdos, reglas y procedimientos
adoptados por la entidad para la elaboración y presentación de los estados financieros.

Las políticas contables establecidas por la Contaduría General de la Nación y contenidas

en el Marco Normativo para entidades de gobierno serán aplicadas por la entidad de
manera uniforme para transacciones, hechos y operaciones que sean similares. No
obstante, en algunos casos específicos, se permitirá que la entidad, considerando lo
definido en el Marco Normativo para entidades de gobierno y a partir de juicios
profesionales, seleccione y aplique una política contable para el reconocimiento de un
hecho económico, la cual permita a mostrar la situación financiera, el rendimiento
financiero y los flujos de efectivo de la entidad atendiendo las características de
representación fiel y relevancia de la información financiera; caso en el cual, se
documentará la política definida.” (Subrayado fuera de texto).

Por su parte, el numeral 4.1 del Marco conceptual para la Preparación y Presentación de
Información Financiera de las Entidades de Gobierno, define lo siguiente:

“4.1 Características fundamentales

Las características fundamentales son aquellas que la información financiera debe cumplir
necesariamente para que sea útil a sus usuarios. Se consideran características
fundamentales de la información financiera, las siguientes: Relevancia y Representación
fiel.

4.1.1 Relevancia

Contaduría General de la Nación Régimen de 548

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

La información financiera es relevante si es capaz de influir en las decisiones que han de

tomar sus usuarios. La información financiera influye en los usuarios si es material y si
tiene valor predictivo, valor confirmatorio, o ambos.

La información es material si su omisión o expresión inadecuada puede influir en las

decisiones de los usuarios. La materialidad o importancia relativa es un aspecto de la
relevancia específico de la entidad que está basado en la naturaleza o magnitud (o ambas)
de las partidas a las que se refiere la información en el contexto del informe financiero de
una entidad.

La información financiera tiene valor predictivo si puede utilizarse como una variable de
entrada en los procesos empleados por los usuarios para pronosticar resultados futuros.
La información financiera tiene valor confirmatorio si ratifica o cambia evaluaciones
anteriores. Los valores predictivos y confirmatorios de la información generalmente están
interrelacionados; así, la información que tiene valor predictivo habitualmente tiene
también valor confirmatorio.

4.1.2 Representación fiel

Para ser útil, la información financiera debe representar fielmente los hechos económicos.
La representación fiel se alcanza cuando la descripción del fenómeno es completa,
neutral, y libre de error significativo.

Una descripción completa incluye toda la información necesaria para que un usuario
comprenda el hecho que está siendo representado, y todas las descripciones y
explicaciones pertinentes.

Una descripción neutral no tiene sesgo en la selección o presentación de la información

financiera ni de ningún otro tipo; tampoco está ponderada, enfatizada, atenuada o
manipulada para incrementar la probabilidad de que la información financiera se reciba
de forma favorable o adversa por los usuarios. Sin embargo, información neutral no
significa información sin propósito o influencia sobre el comportamiento de los
usuariossino que es útil y por tanto, es, por definición, capaz de influir en las decisiones de
los usuarios.

Una descripción libre de error significativo quiere decir que no hay errores u omisiones
que sean materiales, de forma individual o colectiva, en la descripción del hecho
económico y que el proceso utilizado para producir la información presentada se ha
seleccionado y aplicado sin errores. En este contexto, libre de errores no significa exacto
en todos los aspectos.

Contaduría General de la Nación Régimen de 549

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Dado que para ser útil, la información debe ser relevante y representar fielmente aquello
que pretende representar, ni una representación fiel de un hecho irrelevante ni una
representación no fidedigna de un hecho relevante ayudan a los usuarios a tomar
decisiones adecuadas.” (Subrayado fuera de texto).

Finalmente, la CGN emitió el concepto con número de radicado 20162000015751, el día

13 de junio de 2016, dirigido al doctor Julián Camilo Colmenares, abogado de la Agencia
Nacional de Hidrocarburos, en el cual se planteó:

“(…) ante la inminencia de la aplicación del Nuevo marco normativo para las entidades de
gobierno y que las entidades que lo han de aplicar se encuentran en el periodo de
preparación, que implica que las entidades deban formular los planes de acción
relacionados con la preparación para la implementación obligatoria del Marco normativo,
y que con relación a las propiedades, planta y equipos, el Instructivo 002 de 2015 permite
que las entidades seleccionen entre alguna de las tres opciones referenciadas en las
consideraciones para medir dichos activos, la entidad debe evaluar cuál de las tres
opciones atiende mejor las características de representación fiel y relevancia de la
información financiera.

Si la entidad considera que la mejor alternativa para medir sus Propiedades, planta y
equipos es al costo menos depreciaciones y pérdidas por deterioro de valor o al valor
actualizado en un periodo anterior, no resulta útil realizar dichos avalúos.
Si por el contrario, considera que la mejor opción es medir los activos al valor de mercado,
al costo de reposición o al costo de reposición a nuevo depreciado, determinados a través
de un avalúo técnico en la fecha de transición es procedente realizar dichos avalúos.

En este último caso, es importante recordar que el procedimiento vigente establece que la
selección y aplicación de las metodologías para realizar el avalúo técnico debe tener en
cuenta la relación costo-beneficio para la entidad contable pública, procurando
evitarerogaciones significativas, para lo cual podrán efectuarse avalúos con personal de la
entidad, con personas naturales o jurídicas o con el apoyo de otras entidades públicas”.

CONCLUSIONES

Para efectos de determinar los saldos iniciales para la transición al Nuevo marco
normativo para entidades de gobierno, los bienes muebles e inmuebles que cumplan las
características para ser reconocidos y clasificados como propiedad, planta y equipo deben
ser medidos por algunas de las tres opciones planteadas en el Instructivo Nº 002 de 2015,
referenciadas en las consideraciones antes expuestas, en ese sentido atañe a la entidad
evaluar cuál de ellas atiende mejor las características de representación fiel y relevancia

Contaduría General de la Nación Régimen de 550

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

de la información financiera.

En ese sentido, la entidad deberá definir la mejor alternativa para medir sus propiedades,
planta y equipo, de acuerdo a su experiencia, uso y trayectoria de los bienes. De esta
manera, la Entidad podrá considerar como la mejor opción, medir los activos al costo
menos depreciaciones y pérdidas por deterioro de valor o al valor actualizado en un
periodo anterior, caso en el cual no se requiere realizar nuevos avalúos. Si por el contrario,
elige algunas de las dos opciones restantes, si deberá realizar dichos avalúos,
independientemente del parámetro de los 35 salarios mínimos por usted invocados.

***

CONCEPTO No. 20172000054861 DEL 28-08-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Propiedades, planta y equipo
Determinación de los saldos iniciales de bienes muebles
SUBTEMAS
clasificados como propiedades, planta y equipo.

Doctor
GASPAR EDUARDO PALACIO MENDOZA
Jefe Oficina Asesora de Control Interno
Universidad de Cartagena
Cartagena -Bolívar

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

2017550003228-2, del día 17 de julio de 2017, mediante la cual solicita lo siguiente:

“Queremos solicitar una claridad sobre el valor por el cual deben reconocerse los activos
muebles (diferentes a terrenos y edificios) en el balance inicial para el nuevo marco
normativo para entidades de gobierno, así como la forma adecuada de determinar el
valor.

Lo anterior, en tanto se ha afirmado que el valor de tales activos debería ser el de

mercado, y que debe ser calculado por un perito externo debidamente acreditado. Sin
embargo, el instructivo número 002 del 8 de octubre de 2015, bajo el ítem 1.1.9.
Propiedades planta y equipo, en el literal d) permite elegir entre varias alternativas, donde
Contaduría General de la Nación Régimen de 551
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

el sub-literal i) se refiere al costo menos depreciaciones y pérdidas por deterioro de valor.

El valor de mercado es otra alternativa planteada en el sub-literal ii), al igual que el costo
de reposición.

Por ello, deseamos claridad sobre si efectivamente nuestra Universidad podría utilizar el
costo menos depreciación menos deterioro del valor (subliteral i) como valor inicial de los
activos de propiedad, planta y equipo al momento de la transición al nuevo marco
normativo, o si efectivamente existe obligación de usar el valor de mercado en ese
momento, y calculado por un perito externo.”

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

El Instructivo Nº 002 de 2015 orienta las actividades que deben efectuar las entidad
sujetas al ámbito de aplicación de la Resolución Nº 533 de 2015 y sus modificaciones para
la determinación de los saldos iniciales bajo el nuevo Marco normativo y para la
elaboración y presentación de los primeros estados financieros bajo el nuevo marco de
regulación, teniendo en cuenta lo señalado en el numeral 1 del documento en mención:
“En el presente Instructivo, no se pretende establecer una lista exhaustiva de actividades;
por ello, cada entidad podrá ajustarlas dependiendo de las particularidades de la
organización; no obstante, deberá garantizar que los saldos iniciales bajo el nuevo Marco
normativo cumplan con los criterios de reconocimiento, medición, presentación y
revelación establecidos en el Marco normativo y en el presente Instructivo.” (Subrayado
fuera del texto)

Entre tanto, el numeral 1.1.9 del Instructivo referente a propiedades planta y equipo,
señala lo siguiente sobre la medición de las partidas de esta clase:
“(…) Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los
saldos iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes:

(…) d) Medir cada partida de una clase de propiedad, planta y equipo utilizando alguna de
las siguientes alternativas:

i) Al costo menos depreciaciones y pérdidas por deterioro de valor; para lo cual, realizará
las siguientes acciones:

 Determinar, para los elementos de propiedad, planta y equipo adquiridos en una

transacción sin contraprestación, el valor de mercado del activo en la fecha en que se
adquirió. Si esto no es factible, determinar el costo de reposición del activo en la fecha

Contaduría General de la Nación Régimen de 552

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

en que se adquirió. La diferencia entre el valor de mercado o el costo de reposición, y el

valor por el cual fue reconocido inicialmente el activo afectará directamente el
patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación. Si no
es posible determinar el valor de mercado ni el costo de reposición, la entidad
mantendrá el activo por el valor inicialmente reconocido.

 Identificar las propiedades, planta y equipo provenientes de contratos de

arrendamiento financiero y medirlas por el valor de mercado o costo de reposición
del activo en la fecha del inicio del contrato, más todos los desembolsos incurridos
para colocar el activo en condiciones de uso. Este ajuste afectará directamente el
patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

 Identificar las propiedades, planta y equipo construidas o desarrolladas en virtud de

contratos de concesión y medirlas por el valor de la inversión privada más los
aportes que haya realizado la entidad concedente, siempre que estos valores se
relacionen con la construcción del activo o con adiciones o mejoras que se hagan a
este. Este ajuste afectará directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por
Transición al Nuevo Marco de Regulación.

 Determinar, para los elementos de propiedad, planta y equipo que no se derivan de

una transacción sin contraprestación, el costo de adquisición o construcción por el
cual fue reconocido.

 Deducir del costo de adquisición o construcción del elemento de propiedad, planta

y equipo que no se deriva de una transacción sin contraprestación, los siguientes
conceptos que hayan sido capitalizados: los descuentos, las rebajas y los impuestos
recuperables. Cualquier diferencia entre este valor y el costo de adquisición o de
construcción por el cual fue reconocido inicialmente el activo, afectará
directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco
de Regulación.

 Adicionar, al valor calculado en los ítems anteriores, el valor presente de los costos
estimados en los que incurrirá la entidad para llevar a cabo el desmantelamiento y
retiro del elemento al final de su vida útil o la rehabilitación del lugar, descontados
hasta la fecha de adquisición o construcción del elemento. Esto siempre y cuando la
propiedad, planta y equipo tenga asociados costos por desmantelamiento, retiro o
rehabilitación del lugar sobre el que se asienta el elemento. El reconocimiento de
estos costos afectará directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por
Transición al Nuevo Marco de Regulación. Adicionalmente, la entidad reconocerá

Contaduría General de la Nación Régimen de 553

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

un pasivo por provisiones de acuerdo con lo definido en el presente Instructivo para

este tipo de pasivos.

 Calcular la depreciación acumulada que el elemento tendría a la fecha de transición

tomando como referencia el valor determinado de acuerdo con los ítems
anteriores, con independencia de que provengan o no de una transacción sin
contraprestación. Para el efecto, la entidad determinará la vida útil del activo y
reconocerá, como depreciación acumulada, la proporción del valor determinado
según lo ítems anteriores, que corresponda al porcentaje de la vida útil ya
transcurrida hasta la fecha de transición, sin tener en cuenta los periodos durante
los cuales el activo estuvo en concesión, siempre que el concesionario haya estado
obligado a devolver el activo en iguales o mejores condiciones a las que tenía al
inicio del contrato. Cualquier diferencia entre este valor y la depreciación
acumulada calculada a 31 de diciembre de 2016, afectará directamente el
patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

 Evaluar si a la fecha de transición, existen indicios de deterioro del valor. Si este es

el caso, comprobar el deterioro del valor para dicha partida aplicando lo
establecido en el presente Instructivo para el deterioro del valor de los activos
generadores de efectivo o el deterioro del valor de los activos no generadores de
efectivo, según corresponda.

ii) Al valor de mercado, al costo de reposición o al costo de reposición a nuevo depreciado

determinados a través de un avalúo técnico en la fecha de transición. La depreciación
acumulada se dará de baja afectando directamente el patrimonio en la cuenta Impactos
por Transición al Nuevo Marco de Regulación. La diferencia entre el valor de mercado o el
costo de reposición depreciado y el costo por el cual fue reconocido inicialmente el activo
afectará directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco
de Regulación.

iii) Al valor actualizado en un periodo anterior, siempre que este valor sea comparable, en
la fecha de actualización, con el valor de mercado o con el costo depreciado que tendría el
elemento si se hubieran aplicado los criterios establecidos en el Nuevo Marco normativo.
El valor actualizado se ajustará para reflejar cambios en un índice general o específico de
precios. Para tal efecto, la entidad tendrá en cuenta las valorizaciones o provisiones que
tenía el elemento las cuales, a 31 de diciembre de 2016, se reconocen de manera
separada. La diferencia entre el valor calculado según lo señalado en este numeral y el
costo del elemento a 31 de diciembre de 2016, incrementará o disminuirá el valor del
activo y afectará directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al
Nuevo Marco de Regulación.
Contaduría General de la Nación Régimen de 554
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Tomando como referencia el valor actualizado determinado de acuerdo con el párrafo

anterior, la entidad calculará la depreciación acumulada que el elemento tendría desde la
fecha de valuación hasta la fecha de transición. Para el efecto, la entidad determinará la
vida útil del activo y calculará la proporción del costo que corresponda al porcentaje de la
vida útil transcurrida entre la fecha de valoración y la fecha de transición. Cualquier
diferencia entre este valor y la depreciación acumulada calculada a 31 de diciembre de
2016 afectará directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo
Marco de Regulación.

La entidad evaluará si a la fecha de transición, existen indicios de deterioro del valor y, si

este es el caso, comprobará el deterioro del valor para dicha partida. Para tal efecto, la
entidad aplicará lo establecido en el presente Instructivo para el deterioro del valor de los
activos generadores de efectivo o el deterioro de valor de los activos no generadores de
efectivo, según corresponda.” (Subrayado fuera del texto)

CONCLUSIONES

En consideración con lo antes mencionado, se concluye lo siguiente:

La entidad tiene la posibilidad de optar por cualquiera de las tres alternativas dispuestas
en el Literal d) del Numeral 1.1.9 del Instructivo Nº 002 de 2015, transcritas en las
consideraciones del presente concepto, para efectos de determinar los saldos iniciales de
las Propiedades, planta y equipo que se incorporarán al conjunto de activos de la entidad,
bajo los criterios del nuevo Marco normativo. Por lo anterior, no es obligatorio que los
bienes muebles clasificados como propiedades, planta y equipo deban medirse al valor de
mercado, al costo de reposición o al costo de reposición a nuevo depreciado
determinados a través de un avalúo técnico en la fecha de transición.

***

CONCEPTO No. 20172000055181 DEL 06-09-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Propiedades, planta y equipo
Reconocimiento de los activos recibidos para custodia y
SUBTEMAS conservación de los archivos de inteligencia y contrainteligencia,
del Departamento Administrativo de Seguridad (DAS)

Contaduría General de la Nación Régimen de 555

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Doctor
ALIRIO BAYONA FONSECA
Coordinador Grupo de Gestión Financiera
Archivo General de la Nación
Bogotá D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 20175500033142, del 24 de julio de 2017, en la cual solicita revisión al concepto N°
20162000018261 relacionado con el tema de la incorporación a las cuentas del activo de
los bienes recibidos para la custodia y conservación de los Archivos de Inteligencia y
Contrainteligencia del Departamento Administrativo de Seguridad (DAS), tomando en
consideración los siguientes argumentos:

“En primer lugar, conforme a las consideraciones previas, se debe aclarar que el Archivo
General de la Nación- Jorge Palacios Preciado, no asumió función alguna de las ejercidas
en sumomento por el Departamento Administrativo de Seguridad DAS, suprimido
definitivamente, desde el pasado 11 de julio de 2014.

Dada la naturaleza y funciones desempeñadas por el Archivo General de la Nación, en

desarrollo del proceso de supresión del Departamento Administrativo de Seguridad DAS,
el gobierno nacional, encargo entre otros al Archivo General de la Nación, la custodia y
conservación entre otros, de los archivos de inteligencia, contrainteligencia y gastos
reservados, contenidos en medios electrónicos, producto del ejercicio de las funciones
misionales, que en tal sentido ejerció el DAS.
(…)
Si bien es cierto, los citados archivos, han sido objeto de custodia y conservación por parte
del Archivo General de la Nación, desde el momento de la supresión definitiva del
Departamento Administrativo de Seguridad DAS; dichos elementos, no constituyen activos
que puedan ser utilizados por el Archivo General de la Nación, para el desarrollo de
función alguna, teniendo en cuenta que la función a la cual son afectos; no es, ni ha sido
en ningún momento ejercida por esta entidad.

Teniendo en cuenta lo anterior, además de la trascendencia e importancia del contenido

de dichos archivos, tampoco le es posible al Archivo General de la Nación adelantar
ninguna actuación, que genere manipulación, verificación, examen y o valoración de los
citados archivos, a efectos de cuantificarlos en medida alguna para efectos contables,
pues su valor resulta ser más subjetivo que material. (Subrayado fuera de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 556

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

CONSIDERACIONES

El Radicado CGN N°: 20142000029351 expedido por la CGN en relación con activos
recibidos para custodia y conservación de los archivos de inteligencia y contrainteligencia,
del Departamento Administrativo de Seguridad (DAS), señalo:

“De conformidad con las consideraciones expuestas yen cumplimiento del artículo 1 deI
Decreto 1303 de 2014, El Archivo General de la Nación, debe realizar el registro contable
de los equipos de cómputo recibidos del Das en Supresión y relacionados con el artículo 1
del Decreto referido, mediante un débito en la subcuenta 991502-Bienes recibidos en
custodia, de la cuenta 9915-ACREEDORA DE CONTROL POR EL CONTRA, y como
contrapartida, un crédito en la subcuenta 930617, de la cuenta 9306-BIENES RECIBIDOS
EN CUSTODIA.”

Por su parte el concepto No. 20142000029351 señaló que:

“sobre la depuración de los activos del Archivo de Inteligencia y Contrainteligencia del

extinto Departamento Administrativo de Seguridad, aplica hasta 31 diciembre de 2016 y
para la incorporación a las cuentas del activo y la valoración de mismos, la entidad deberá
aplicar lo dispuesto en el numeral 1 de estas conclusiones, lo cual le permitirá cumplir el
objetivo de determinar los saldos iniciales para la aplicación del nuevo Marco normativo
adoptado por la Contaduría General de la Nación mediante Resolución 533 de 2015.”

El Marco conceptual para la preparación y presentación de información financiera,

contenido en el Marco normativo para las Entidades de Gobierno anexo a la Resolución
533 del 8 de octubre de 2015, establece:

6. DEFINICIÓN, RECONOCIMIENTO, MEDICIÓN Y REVELACIÓN DE LOS ELEMENTOS QUE

CONSTITUYEN LOS ESTADOS FINANCIEROS

6.1 Definición de los elementos de los estados financieros (…)

6.1.1 Activos

Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y de
los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a)
usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio,
c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d) beneficiarse de la
revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de efectivo.
(…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 557

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Para determinar si un recurso cumple con las condiciones para el reconocimiento como
activo, las entidades realizarán juicios profesionales que aborden, de manera integral, los
elementos de la definición de Activo, anteriormente referidos (Subrayado fuera de texto)

El Instructivo No. 002 del 08 de octubre de 2015: señala las Instrucciones para la
transición al Marco normativo para entidades de gobierno, así:

“1. PROCEDIMIENTOS A APLICAR PARA LA DETERMINACIÓN DE LOS SALDOS INICIALES

BAJO EL NUEVO MARCO NORMATIVO

La entidad determinará, a la fecha de transición, los saldos iniciales bajo el nuevo Marco
normativo, los cuales serán el punto de partida para la aplicación de este. Para las
entidades de gobierno, la fecha de transición será el 1 de enero de 2017.
(…)

En los siguientes numerales, se describen las principales actividades que realizará la

entidad para la determinación de los saldos iniciales bajo el nuevo Marco normativo
aplicable a los entes de gobierno. Estas actividades pueden hacer que la entidad
incorpore, dé de baja, reclasifique o mida, de una manera distinta, elementos que, a 31 de
diciembre de 2016, no se hayan reconocido como activos, pasivos o patrimonio o que
habiendo sido reconocidos se hayan medido de una manera distinta. En el presente
Instructivo, no se pretende establecer una lista exhaustiva de actividades; por ello, cada
entidad podrá ajustarlas dependiendo de las particularidades de la organización; no
obstante, deberá garantizar que los saldos iniciales bajo el nuevo Marco normativo
cumplan con los criterios de reconocimiento, medición, presentación y revelación
establecidos en el Marco normativo y en el presente Instructivo. (Subrayado fuera de
texto)

1. ACTIVOS

Según el nuevo Marco normativo, los activos representan recursos controlados por la
entidad, producto de sucesos pasados, de los cuales se espera obtener un potencial de
servicio o generar beneficios económicos futuros. (Subrayado fuera de texto)
(…)
En algunas circunstancias, el control del activo es concomitante con la titularidad jurídica
del recurso; no obstante, esta última no es esencial ni suficiente a efecto de determinar la
existencia de control sobre el activo. Así, pese a que la entidad sea legalmente la dueña
jurídica del activo, no podrá reconocer el activo si los riesgos y beneficios asociados al
mismo han sido transferidos sustancialmente. Por ello, la entidad deberá realizar juicios
profesionales para determinar si un recurso cumple las condiciones para su

Contaduría General de la Nación Régimen de 558

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

reconocimiento como un activo. Las normas que hacen parte del nuevo Marco normativo
establecen criterios generales que orientan la aplicación de dicho juicio profesional.

(…)
Un activo que, en la fecha de presentación de los estados financieros, no cumpla con los
criterios para su reconocimiento se revelará en notas cuando el conocimiento de tal
partida se considere relevante para los usuarios de la información. Dicho activo se
reconocerá en un periodo posterior si, como producto de circunstancias y sucesos
ulteriores, se cumplen las condiciones para su reconocimiento. (…)” (Subrayados fuera de
texto)

CONCLUSIONES

De conformidad con lo expuesto en las consideraciones, se concluye el siguiente:

Para determinar los saldos iniciales bajo el nuevo Marco normativo adoptado por la
Contaduría General de la Nación mediante Resolución 533 de 2015, con relación a los
activos del Archivo de Inteligencia y Contrainteligencia recibidos del DAS, le compete a la
entidad evaluar mediante la aplicación de juicio profesional, si se configuran los
elementos inherentes a las condiciones para el reconocimiento de estos activos en la
contabilidad, de conformidad con lo señala el instructivo 002 de 2015.

Sobre los activos que no cumplan con los criterios para incorporarse en la contabilidad, la
entidad deberá definir en la política contable los elementos que justifiquen la no
incorporación, así como los controles administrativos que se adopten a efectos de
garantizar su preservación. En este caso los activos deberán permanecer en las
subcuentas 930617-Propiedades, Planta y Equipo de la cuenta 9306-BIENES RECIBIDOS EN
CUSTODIA y como contrapartida, un crédito en la subcuenta 930617, de la cuenta 9306-
BIENES RECIBIDOS EN CUSTODIA. Este hecho deberá revelarse en las notas a los estados
financieros.

En este orden, se aclara el concepto N° 20162000018261 en lo relacionado a los activos

recibidos del DAS.

***

CONCEPTO No. 20172000059871 DEL 20-09-2017

Contaduría General de la Nación Régimen de 559

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Propiedades, planta y equipo
Registro contable de los bienes inmuebles de los municipios,
SUBTEMAS donde funcionan instituciones educativas departamentales -
(Comodatos).

Señora
JAFET FLOREZ PENAGOS
Contador
Departamento del Quindío
Armenia - Quindío

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 20175500036372, del 3 de agosto de 2017, y aclarada mediante llamada telefónica en
la cual manifiesta las siguientes inquietudes:

Con ocasión de la sensibilización, socialización y compromisos en esta etapa de

preparación obligatoria en cumplimiento de la Resolución 533 de 2015, en los temas
relacionados con el reconocimiento, medición y revelación de la propiedad y equipo, en
especial, con los bienes inmuebles, la Administración Departamental del Quindío ha
encontrado dificultades con la mayoría de los señores rectores de las Instituciones
Educativas para el reconocimiento de los inmuebles utilizados para la prestación de los
servicios educativos.

1. La totalidad de los inmuebles son propiedad de las jurisdicciones municipales.

2. Se dice que las administraciones municipales permitirán que se incorporen en sus

balances siempre y cuando, las instituciones educativas se hagan cargo de los costos
de los servicios públicos y demás gastos

3. Mucho de los inmuebles no tienen estudio de títulos y las administraciones locales, no

se muestran interesadas en direccionar recursos para que un ente del orden
departamental lo incorpore en su balance

4. Los rectores manifiestan tener restricciones para atender nuevos gastos de

funcionamiento.

Contaduría General de la Nación Régimen de 560

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Ante esta situación: ¿Es viable que en las políticas contables las Instituciones Educativas se
abstengan de reconocer estos inmuebles en sus balances y los reconozcan los respectivos
municipios?

Telefónicamente se estableció que las Instituciones Educativas a que se refiere la

presente consulta son del orden Departamental.

CONSIDERACIONES

El Artículo 2° del Decreto N° 4791 de 2008, mediante el cual se reglamentan parcialmente

los artículos 11, 12, 13 y 14 de la Ley N° 715 de 2001 en relación con el Fondo de Servicios
Educativos de los establecimientos educativos estatales, señala que “los fondos de
servicios educativos son cuentas contables creadas por la ley con un mecanismo de
gestión presupuestal y de ejecución de los recursos de los establecimientos educativos
estatales para la adecuada administración de sus ingresos y para atender sus gastos de
funcionamiento e inversión distintos a los del personal” (subrayado fuera del texto), los
cuales carecen de personería jurídica, de conforme con el Artículo 4° del Decreto en
mención.

Así mismo, el Artículo 16° del mismo Decreto señala que los fondos de servicios
educativos deben llevar contabilidad de acuerdo con las normas vigentes expedidas por el
Contador General de la Nación y dispone que “la entidad territorial certificada debe
establecer las condiciones en que se realizará el proceso operativo de preparación y
elaboración de la contabilidad del establecimiento educativo estatal” (Subrayado fuera del
texto)

Entre tanto, el numeral 25 del Procedimiento contable para el reconocimiento y

revelación de hechos relacionados con las propiedades, planta y equipo establece que “los
bienes de uso permanente sin contraprestación son los recibidos por la entidad contable
pública sin que medie el traslado de la propiedad ni el reconocimiento de
contraprestación alguna, para ser utilizados de manera permanente en desarrollo de sus
funciones de cometido estatal, con independencia del plazo pactado para la restitución.
Estos bienes se reconocen como propiedades, planta y equipo cuando la operación se
realiza entre entidades del gobierno general”. (Subrayado fuera del texto)

El Referente teórico y metodológico de la Regulación Contable Pública, expedido por la

CGN mediante la Resolución N° 628 de 2015, define:

“4. ENTIDAD CONTABLE PÚBLICA Para efectos del SNCP en Colombia, la entidad contable
pública es la unidad mínima productora de información que se caracteriza por ser una

Contaduría General de la Nación Régimen de 561

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

unidad jurídica, administrativa o económica que: a) desarrolla funciones de cometido

estatal, b) controla recursos públicos, c) debe realizar una gestión eficiente de los recursos
públicos que controla, d) está sujeta a diversas formas de control y e) está obligada a
rendir cuentas sobre el uso de los recursos y el mantenimiento del patrimonio público. En
consecuencia, la entidad contable pública debe desarrollar el proceso contable y producir
estados, informes y reportes contables con base en las normas que expida el Contador
General de la Nación.

La entidad contable pública se caracteriza como unidad jurídica, si el acto de creación le

determina expresamente la personalidad jurídica; como unidad administrativa, si se crea
sin personería jurídica por medio de la Constitución Política y demás disposiciones
normativas, dotándola de autonomía para el cumplimiento de funciones específicas de
cometido estatal y, como unidad económica, si se le destinan o provee recursos públicos,
pero carece de autonomía y de personería jurídica.

Para todos los efectos del Régimen de Contabilidad Pública, son funciones de cometido
estatal las actividades desarrolladas por la entidad contable pública, relacionadas con el
diseño, ejecución y administración de la política pública; la producción y provisión de
bienes y servicios públicos en condiciones de mercado o de no mercado; la redistribución
de la renta y la riqueza; la preservación del medio ambiente; la promoción de la
estabilidad y el crecimiento económico; la salvaguarda de los derechos individuales y
colectivos, el orden público, la defensa y la seguridad nacional; el desarrollo y aplicación
de las leyes; la administración de justicia; el cumplimiento y preservación del orden
jurídico; la gestión fiscal; y la coordinación, regulación y participación en la actividad
económica” (Subrayado fuera de texto)

Mediante el Radicado CGN N° 20162000023571, dirigido a la doctora AURA G. VELASCO

FREYRE Secretaria de Hacienda del Municipio de Yumbo, se concluyó que:

“El comodato o préstamo de uso es un contrato en que una entidad (la comodante)
entrega un bien mueble o inmueble para que otra (la comodataria) haga uso del mismo
sin exigir contraprestación, con la única obligación de restituir el bien después de
transcurrido el periodo acordado. En tal caso, la entidad de Gobierno que entrega un
inmueble a otra entidad sea de derecho público o privado, además de lo señalado en el
Artículo 38 de la Ley N° 9 de 1989 que establece un periodo no mayor a cinco (5) años
para el préstamo de uso, deberá considerar lo dispuesto por el Artículo 355 de la
Constitución Política Nacional y los decretos nacionales reglamentarios N° 777 de 1992,
1403 de 1992 y 2459 de 1993.

Contaduría General de la Nación Régimen de 562

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

En desarrollo de un contrato de comodato, corresponde a las entidades participantes

(comodante y comodataria) realizar de manera integral juicios profesionales para
establecer la esencia económica subyacente de la transacción, independientemente de
su forma legal, evaluando para ello, entre otros aspectos, el objeto del contrato, la
intención de las partes, el alcance de lo pactado y las obligaciones complementarias
asumidas en cada caso, para establecer el procedimiento contable adecuado y garantizar
el reconocimiento del recurso controlado.

Para efectos de establecer cuál de las dos entidades tiene el control del activo y por lo
tanto reconocerlo en su situación financiera, se hace necesario que como mínimo:

1. Confirmen si la intención de las partes que intervienen es prorrogar el contrato de

comodato por un periodo que cubra la mayor parte de la vida económica del activo.

2. Establezcan qué entidad obtiene sustancialmente los beneficios económicos futuros o

el potencial de servicios del activo.

3. Definan qué entidad tiene la capacidad para restringir a terceros el acceso a los
beneficios económicos futuros o al potencial de servicio del activo.
4. Verifiquen qué entidad asume los riesgos sustanciales inherentes al activo.
5. Determinen si se han fijado condiciones frente al uso o destinación del activo
transferido.
Efectuada la anterior evaluación, se debe identificar en cuál de las siguientes situaciones
se enmarca el caso particular:

a. Transferencia sustancial de riesgos y beneficios económicos futuros o el potencial de

servicios del activo a la comodataria; caso en el cual, será esta la que reconozca el activo
en su situación financiera. (Subrayado fuera de texto)

En tal caso, la comodante debe desincorporar el activo, debitando las cuentas y

subcuentas que correspondan a la depreciación o amortización acumulada y al deterioro
acumulado y acreditando la subcuenta y cuenta que identifique el bien trasladado. La
diferencia se registra debitando la subcuenta 542307-Bienes entregados sin
contraprestación de la cuenta 5423- OTRAS TRANSFERENCIAS cuando la entidad
receptora o comodataria es otra entidad de gobierno. Ahora bien, cuando la entidad
receptora sea una empresa pública o privada, la diferencia se debe registrar debitando la
subcuenta 542407-Bienes entregados sin contraprestación de la cuenta 5424-
SUBVENCIONES. Lo anterior, sin perjuicio de lo dispuesto en el Decreto nacional N° 777
de 1992.

Contaduría General de la Nación Régimen de 563

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Cuando la comodante retire el activo entregado, adicionalmente debe controlarlo en

cuentas de orden deudoras, para lo cual debitará la subcuenta 834704-Propiedades,
planta y equipo, de la cuenta 8347-BIENES ENTREGADOS A TERCEROS y acreditará la
subcuenta 891518-Bienes entregados a terceros de la cuenta 8915 – DEUDORAS DE
CONTROL POR CONTRA (CR).

Por su parte, el comodatario, cuando esta sea parte del ámbito de aplicación del
Régimen de Contabilidad Pública, debe incorporar el activo en su sistema de información
contable mediante un débito en la cuenta del activo que corresponda a la naturaleza y el
uso previsto para el bien. En tal caso, si se trata de una entidad de gobierno debe
acreditar la subcuenta 442807-Bienes recibidos sin contraprestación de la cuenta 4428-
OTRAS TRANSFERENCIAS; no obstante, si la entidad que ha recibido el activo es una
empresa pública, debe incorporar el activo y reconocer un ingreso mediante un crédito
en la subcuenta 443005-Subvención por recursos transferidos por el gobierno de la
cuenta 4430-SUBVENCIONES.

Sin embargo, cuando en la transferencia del activo se han impuesto condiciones

contractuales, que de no cumplirse implicarían la devolución del bien, la comodante
debe registrar la diferencia resultante de la baja en cuentas del bien transferido como un
activo, hasta tanto se cumplan las condiciones establecidas contractualmente para su
reconocimiento como gasto, mediante un débito en la subcuenta 198604-Gasto diferido
por transferencia condicionadas de la cuenta 1986-ACTIVOS DIFERIDOS cuando la
entidad receptora o comodataria es otra entidad de gobierno, o un débito en la
subcuenta 198606-Gasto diferido por subvenciones condicionadas, cuando la
comodataria se trate de una empresa pública o privada. El activo diferido se amortizará
con el cumplimiento de las condiciones.

Por su parte, el comodataria debe incorporar el activo al sistema de información

contable y reconocer un pasivo hasta que se cumplan las condiciones establecidas
contractualmente para su reconocimiento como ingreso. Para tal efecto, debe utilizar la
subcuenta 299002-Ingreso diferido por transferencias condicionadas de la cuenta 2990-
OTROS PASIVOS DIFERIDOS, si la comodataria es una entidad de gobierno, o la
subcuenta 299003-Ingreso diferido por subvenciones condicionadas de la cuenta 2990-
OTROS PASIVOS DIFERIDOS cuando se trate de una empresa pública, el cual se
amortizará con el cumplimiento de las condiciones.

b. Transferencia por un periodo no sustancial de la vida económica del activo; en cuyo

caso la comodante debe mantener el activo en su situación financiera, en la subcuenta y
cuenta de origen, y revelar el hecho en las notas a los estados financieros. Si la entidad
comodataria se encuentra sujeto al ámbito de aplicación del Régimen de Contabilidad

Contaduría General de la Nación Régimen de 564

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Pública, también debe revelar el hecho económico en las notas de sus estados
financieros. (Subrayado fuera de texto)
Cuando la entidad comodataria sea una empresa pública o privada, el comodante debe
evaluar si la realidad subyacente del contrato de comodato indica que se trata de la
subvención de un canon de arrendamiento operativo, caso en el cual, se debe estimar el
valor que podría recibir en un contrato de esa naturaleza, debiendo reconocer un
ingreso y un gasto por subvenciones.

c. El activo transferido se usa para explotar servicios o actividades propias de la

comodante, caso en el cual la comodante no debe desincorporar el activo, pues se
entiende que la capacidad que tiene dicho recurso para prestar servicios contribuyen a la
consecución de sus objetivos, según lo contemplado en la Norma de acuerdos de
concesión desde la perspectiva de la entidad concedente.”(…)(Subrayado fuera de
texto).”

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas se concluye lo siguiente:

¿Es viable que en las políticas contables las Instituciones Educativas se abstengan de
reconocer estos inmuebles en sus balances y los reconozcan los respectivos municipios?

No es viable pensar que las instituciones educativas departamentales que se configuren

como una entidad contable pública, fijen como política abstenerse de reconocer un
inmueble como activo, dado que es un imperativo evaluar si se cumplen los criterios
básicos establecidos en el Marco Normativo para Entidades de Gobierno, caso en el cual
deberán ser incorporados en los estados financieros de la entidad contable pública; en
caso de no cumplirse tales criterios, no deberán ser objeto de reconocimiento.

Ahora bien, teniendo en cuenta que tales instituciones están prestando el servicio escolar
en inmuebles que son propiedad del municipio, es necesario que el asunto se evalúe de
cara a la modalidad de los comodatos, en cuyo caso las partes deberán evaluar conjunta e
integralmente la esencia económica subyacente en los hechos económicos,
independientemente de su forma legal, evaluando para ello, entre otros aspectos, el
objeto del contrato, la intención de las partes, el alcance de lo pactado y las obligaciones
complementarias asumidas por cada una de las partes en cada caso, para establecer el
procedimiento contable adecuado y garantizar el reconocimiento del recurso controlado,
como se señaló en el concepto N°20162000023571, enunciado en las consideraciones, del
cual se adjunta copia y el cuál es aplicable al caso por usted consultado.

Contaduría General de la Nación Régimen de 565

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Para efectos de la medición, las partes involucradas deben estimar fiablemente el valor
del activo controlado que permita efectuar la medición inicial del activo por parte de la
comodataria y la baja en cuentas de la porción no controlada por parte de la comodante,
utilizando las alternativas de medición del activo para cada una de las partes, de
conformidad con lo establecido en el Instructivo N° 002 de 2015.

***

CONCEPTO No. 20172000061291 DEL 22-09-2017

MARCO
Régimen de Contabilidad Pública Precedente
NORMATIVO
1 TEMAS Propiedades, planta y equipo
Reconocimiento de los bienes inmuebles entregados a los
municipios e instituciones educativas para uso permanente.
Reconocimiento de las plantas, ductos y túneles — redes, líneas
SUBTEMAS
y cables financiados por el departamento para uso de los
municipios, para efectos de la transición al Nuevo Marco
Normativo.

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
2 TEMAS Propiedades, planta y equipo
Reconocimiento de los bienes inmuebles entregados a los
municipios e instituciones educativas para uso permanente.
Reconocimiento y medición de las plantas, ductos y túneles —
SUBTEMAS
redes, líneas y cables financiados por el departamento para uso
de los municipios, para efectos de la transición al Nuevo Marco
Normativo.

Doctor
JULIO MOLANO NOVOA
Secretario de hacienda Departamental
Departamento de Casanare
Yopal -Casanare

ANTECEDENTES

Contaduría General de la Nación Régimen de 566

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Me refiero a la comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con Nº

20175500033722, del día 26 de julio de 2017, en la cual solicita lo siguiente:

“1. Edificaciones y Bienes entregados a terceros

(…) cuál es la entidad (Gobernación de Casanare o terceros que recibieron las

edificaciones) que debe reconocer en sus Estados Financieros, las edificaciones o
infraestructuras; teniendo en cuenta que, se ejerce el control de manera compartida; los
terceros son quienes obtienen el potencial de servicio, asumen no solo la tenencia y
administración, sino también responsabilidad sobre la asunción de los riesgos menores
que sobre los bienes puede recaer, o la Gobernación que, asume cierto grado de control
sobre el bien y los riesgos mayores que sobre la edificación recae y adicionalmente tiene
la obligación de suplir las necesidades de los bienes registrados en sus Estados
Financieros.

Asumiendo qué los Municipios reconocieran estos activos en sus Estados Financieros; la
Gobernación tendría que darlos de baja y teniendo en cuenta que representan un
porcentaje representativo de sus activos, esto conllevaría a una disminución patrimonial
importante y su correspondiente efecto en los indicadores financieros. Teniendo en
cuenta lo expuesto anteriormente solicitamos a la CGN nos oriente con respecto a los
siguientes interrogantes:

1.3.1. ¿Quién debe registrar los activos mencionados en párrafos anteriores en los Estados
Financieros: La Gobernación o los Municipios?

1.3.2. ¿Cuál sería la manera adecuada de realizar estos registros contables, para evitar
que, se incurra en una variación patrimonial importante y minimizar el impacto en los
indicadores financieros?

1.3.3. ¿Es acertado, tomar la implementación del nuevo marco normativo, como soporte
para comprobar frente a las entidades de control que la disminución patrimonial por la
baja de estos activos, fue causa de dicha implementación?

1.3.4. En caso de que sean los Municipios quieres deban reconocer estos activos en sus
Estados Financieros, ¿cómo pueden minimizar en su estado de resultados los efectos del
gasto por depreciación de estos activos?

2. Plantas, ductos y túneles — Redes, líneas y cables (…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 567

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Por ser la Gobernación de Casanare la entidad responsable de suplir las necesidades

básicas de los Municipios y teniendo en cuenta lo expuesto anteriormente; se hace
necesario, despejar las dudas que ha generado la aplicación del nuevo marco normativo
de la Resolución 533 de 2015 para entidades de gobierno en este caso en particular.

Teniendo en cuenta lo expuesto anteriormente, solicitamos a la CGN nos oriente con

respecto a los siguientes interrogantes

2.3.1. ¿Cuál es la forma adecuada de definir, la aplicación de la valorización de los activos

nombrados anteriormente para determinar el valor con el que se registrarán en el balance
de apertura?

2.3.2. ¿Cómo definir en este caso, quien, tiene el control de estas construcciones, para así,
determinar, quien debe registrarlos en los Estados Financieros?

2.3.3. ¿Cuál sería la forma correcta de definir la vida útil para cada red construida, si a las
mismas se ha realizado adiciones, mejoras, adecuaciones y reparaciones en tiempos y
circunstancias diferentes?

2.3.4. Asumiendo que cada Municipio reconociera las plantas, redes, líneas y ductos en
sus Estados Financieros; la Gobernación tendría que darle de baja a esta partida, que
como precisamos anteriormente, refleja un porcentaje significativo de sus activos, esto
conllevaría a una variación patrimonial importante y a un efecto en sus indicadores
financieros; de ser así: ¿Cuál sería la manera adecuada de realizar estos registros
contables, para evitar que se incurra en una variación patrimonial importante y minimizar
el impacto en los indicadores financieros?
2.3.5. ¿Es acertado, tomar la implementación de nuevo marco normativo, como soporte
para comprobar frente a las entidades de control que la disminución patrimonial por la
baja de estos activos, fue causa de dicha implementación?

2.3.6. En caso de que sean los Municipios quienes deban reconocer estos activos en sus
Estados Financieros, ¿cómo pueden minimizar en su estado de resultados los efectos del
gasto por depreciación de estos activos?”

CONSIDERACIONES

Al respecto este despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

El Procedimiento contable para el reconocimiento y revelación de hechos relacionados

con las propiedades, planta y equipo, estructurado en el capítulo III del Manual de

Contaduría General de la Nación Régimen de 568

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Procedimientos del Régimen de Contabilidad Pública Precedente, sobre los bienes de uso
permanente sin contraprestación, establece:

“Los bienes de uso permanente sin contraprestación son los recibidos por la entidad
contable pública sin que medie el traslado de la propiedad ni el reconocimiento de
contraprestación alguna, para ser utilizados de manera permanente en desarrollo de sus
funciones de cometido estatal, con independencia del plazo pactado para la restitución.
Estos bienes se reconocen como propiedades, planta y equipo cuando la operación se
realiza entre entidades del gobierno general.

La entidad del gobierno general que entrega a otra entidad del gobierno general, bienes
para el uso permanente y sin contraprestación, debita las subcuentas que correspondan
de las cuentas 1685-DEPRECIACIÓN ACUMULADA (CR) y 1695-PROVISIONES PARA
PROTECCIÓN DE PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO (CR) y acredita la subcuenta de la
cuenta que identifique la naturaleza del bien trasladado, del grupo 16-PROPIEDADES,
PLANTA Y EQUIPO. La diferencia se registra debitando la subcuenta que corresponda de la
cuenta 3105-CAPITAL FISCAL o 3208-CAPITAL FISCAL. En caso de haberse registrado
valorizaciones, se debita la subcuenta que corresponda, de la cuenta 3115-SUPERÁVIT
POR VALORIZACIÓN o 3240-SUPERÁVIT POR VALORIZACIÓN y se acredita la subcuenta
respectiva, de la cuenta 1999-VALORIZACIONES.

Adicionalmente, la entidad debe controlar estos bienes en cuentas de orden deudoras,

para lo cual debita la subcuenta 834704-Propiedades, planta y equipo, de la cuenta 8347-
BIENES ENTREGADOS A TERCEROS y acredita la subcuenta 891518-Bienes entregados a
terceros, de la cuenta 8915-DEUDORAS DE CONTROL POR CONTRA (CR).

Por su parte, la entidad del gobierno general que recibe los bienes los registra por el valor
convenido, que puede ser el valor en libros o uno estimado mediante avalúo técnico,
debitando la subcuenta que identifique, en cada cuenta, los bienes de uso permanente sin
contraprestación y acreditando la subcuenta 312531-Bienes de uso permanente sin
contraprestación, de la cuenta 3125-PATRIMONIO PÚBLICO INCORPORADO o 325531-
Bienes de uso permanente sin contraprestación, de la cuenta 3255-PATRIMONIO
INSTITUCIONAL INCORPORADO”.

En el Marco Normativo para Entidades de Gobierno anexo a la Resolución N° 533 de 2015,

se señala:

“6.1.1. Activos

Contaduría General de la Nación Régimen de 569

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y de
los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a)
usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio,
c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d) beneficiarse de la
revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de efectivo.

El control implica la capacidad de la entidad para usar un recurso o definir el uso que un
tercero debe darle, para obtener potencial de servicio o para generar beneficios
económicos futuros. Al evaluar si existe o no control sobre un recurso, una entidad debe
tener en cuenta, entre otros aspectos: la titularidad legal, el acceso al recurso o la
capacidad de un tercero para negar o restringir su uso, la forma de garantizar que el
recurso se use para los fines previstos y la existencia de un derecho exigible sobre el
potencial de servicio o sobre la capacidad de generar beneficios económicos derivados del
recurso.

En algunas circunstancias, el control del activo es concomitante con la titularidad jurídica

del recurso; no obstante, esta última no es esencial a efecto de determinar la existencia
del activo y el control sobre este. La titularidad jurídica sobre el activo no necesariamente
es suficiente para que se cumplan las condiciones de control. Por ejemplo, una entidad
puede ser la dueña jurídica del activo, pero si los riesgos y beneficios asociados al activo se
han transferido sustancialmente, dicha entidad no pude reconocer el activo así conserve
la titularidad jurídica del mismo. (…)

Para determinar si un recurso cumple con las condiciones para el reconocimiento como
activo, las entidades realizarán juicios profesionales que aborden, de manera integral, los
elementos de la definición de Activo, anteriormente referidos. Cuando se presenten
transacciones de traslado o intercambio de activos entre entidades públicas, se
establecerá la entidad que debe reconocer el activo, a fin de que se garantice el
reconocimiento en una sola entidad. (…)

6.2.1. Reconocimiento de activos

Se reconocerán como activos, los recursos controlados por la entidad, que resulten de un
evento pasado y de los cuales se espere obtener un potencial de servicio o generar
beneficios económicos futuros, siempre que el valor del recurso pueda medirse
fiablemente.” (Subrayados fuera de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 570

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El Instructivo Nº 002 de 2015, para la transición al Marco Normativo para Entidades de

Gobierno, sobre la medición de los bienes muebles e inmuebles que cumplen las
características para ser clasificados como propiedad, planta y equipo, establece:

“Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes: (…)

a) Medir cada partida de una clase de propiedad, planta y equipo utilizando alguna de las
siguientes alternativas:

i) Al costo menos depreciaciones y pérdidas por deterioro de valor (…)

ii) Al valor de mercado, al costo de reposición o al costo de reposición a nuevo depreciado

determinados a través de un avalúo técnico en la fecha de transición. La depreciación
acumulada se dará de baja afectando directamente el patrimonio en la cuenta Impactos
por Transición al Nuevo Marco de Regulación. La diferencia entre el valor de mercado o el
costo de reposición depreciado y el costo por el cual fue reconocido inicialmente el activo
afectará directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco
de Regulación.

iii) Al valor actualizado en un periodo anterior, siempre que este valor sea comparable, en
la fecha de actualización, con el valor de mercado o con el costo depreciado que tendría el
elemento si se hubieran aplicado los criterios establecidos en el Nuevo Marco normativo.
El valor actualizado se ajustará para reflejar cambios en un índice general o específico de
precios. Para tal efecto, la entidad tendrá en cuenta las valorizaciones o provisiones que
tenía el elemento las cuales, a 31 de diciembre de 2016, se reconocen de manera
separada. La diferencia entre el valor calculado según lo señalado en este numeral y el
costo del elemento a 31 de diciembre de 2016, incrementará o disminuirá el valor del
activo y afectará directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al
Nuevo Marco de Regulación”. (Subrayado fuera del texto)

Lo anterior supone que la entidad debe adoptar una política con relación a seleccionar
una de las tres alternativas planteadas, para el efecto se debe considerar lo prescrito en la
norma de Políticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Corrección de
Errores, contenida en las Normas para el Reconocimiento, Medición, Revelación y
Presentación de los Hechos Económicos de las Entidades de Gobierno, que indica lo
siguiente:

“4.1 Políticas contables

Contaduría General de la Nación Régimen de 571

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Las políticas contables son los principios, bases, acuerdos, reglas y procedimientos
adoptados por la entidad para la elaboración y presentación de los estados financieros.

Las políticas contables establecidas por la Contaduría General de la Nación y contenidas

en el Marco Normativo para entidades de gobierno serán aplicadas por la entidad de
manera uniforme para transacciones, hechos y operaciones que sean similares. No
obstante, en algunos casos específicos, se permitirá que la entidad, considerando lo
definido en el Marco Normativo para entidades de gobierno y a partir de juicios
profesionales, seleccione y aplique una política contable para el reconocimiento de un
hecho económico, la cual permita a mostrar la situación financiera, el rendimiento
financiero y los flujos de efectivo de la entidad atendiendo las características de
representación fiel y relevancia de la información financiera; caso en el cual, se
documentará la política definida.” (Subrayado fuera de texto).

Así las cosas, el numeral 4.1 del Marco conceptual para la Preparación y Presentación de
Información Financiera de las Entidades de Gobierno, define lo siguiente:

“4.1 Características fundamentales

Las características fundamentales son aquellas que la información financiera debe cumplir
necesariamente para que sea útil a sus usuarios. Se consideran características
fundamentales de la información financiera, las siguientes: Relevancia y Representación
fiel.

4.1.1 Relevancia

La información financiera es relevante si es capaz de influir en las decisiones que han de

tomar sus usuarios. La información financiera influye en los usuarios si es material y si
tiene valor predictivo, valor confirmatorio, o ambos.

La información es material si su omisión o expresión inadecuada puede influir en las

decisiones de los usuarios. La materialidad o importancia relativa es un aspecto de la
relevancia específico de la entidad que está basado en la naturaleza o magnitud (o ambas)
de las partidas a las que se refiere la información en el contexto del informe financiero de
una entidad.

La información financiera tiene valor predictivo si puede utilizarse como una variable de
entrada en los procesos empleados por los usuarios para pronosticar resultados futuros.
La información financiera tiene valor confirmatorio si ratifica o cambia evaluaciones
anteriores. Los valores predictivos y confirmatorios de la información generalmente están

Contaduría General de la Nación Régimen de 572

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

interrelacionados; así, la información que tiene valor predictivo habitualmente tiene

también valor confirmatorio.

4.1.2 Representación fiel

Para ser útil, la información financiera debe representar fielmente los hechos económicos.
La representación fiel se alcanza cuando la descripción del fenómeno es completa,
neutral, y libre de error significativo.

Una descripción completa incluye toda la información necesaria para que un usuario
comprenda el hecho que está siendo representado, y todas las descripciones y
explicaciones pertinentes.

Una descripción neutral no tiene sesgo en la selección o presentación de la información

financiera ni de ningún otro tipo; tampoco está ponderada, enfatizada, atenuada o
manipulada para incrementar la probabilidad de que la información financiera se reciba
de forma favorable o adversa por los usuarios. Sin embargo, información neutral no
significa información sin propósito o influencia sobre el comportamiento de los usuarios
sino que es útil y por tanto, es, por definición, capaz de influir en las decisiones de los
usuarios.

Una descripción libre de error significativo quiere decir que no hay errores u omisiones
que sean materiales, de forma individual o colectiva, en la descripción del hecho
económico y que el proceso utilizado para producir la información presentada se ha
seleccionado y aplicado sin errores. En este contexto, libre de errores no significa exacto
en todos los aspectos.
Dado que para ser útil, la información debe ser relevante y representar fielmente aquello
que pretende representar, ni una representación fiel de un hecho irrelevante ni una
representación no fidedigna de un hecho relevante ayudan a los usuarios a tomar
decisiones adecuadas.” (Subrayado fuera de texto).

Por su parte, la Resolución No. 357 del 23 de julio de 2008, emitida por la Contaduría
General de la Nación, “Por la cual se adopta el procedimiento de control interno contable
y de reporte del informe anual de evaluación a la Contaduría General de la Nación,
prescribe:

“Artículo 3°. Para efectos administrativos, los jefes de control interno, auditores o quienes
hagan sus veces, de conformidad con lo establecido en la Ley 87 de 1993, tendrán la
responsabilidad de evaluar la implementación y efectividad del control interno contable
necesario para generar la información financiera, económica, social y ambiental de la

Contaduría General de la Nación Régimen de 573

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

entidad contable pública, con las características de confiabilidad, relevancia y

comprensibilidad, a que se refiere el marco conceptual del Plan General de Contabilidad
Pública.

El control interno contable debe implementarse y evaluarse en el marco del Modelo

Estándar de Control Interno para el Estado Colombiano MECI 1000:2005, adoptado
mediante el Decreto 1599 de 2005.

(…)

3. PROCEDIMIENTOS DE CONTROL INTERNO CONTABLE

Con el propósito de lograr una información contable con las características de

confiabilidad, relevancia y comprensibilidad, las entidades públicas deben observar, como
mínimo, los siguientes elementos:

3.1. Depuración contable permanente y sostenibilidad.

Las entidades contables públicas cuya información contable no refleje su realidad

financiera, económica, social y ambiental, deben adelantar todas las veces que sea
necesario las gestiones administrativas para depurar las cifras y demás datos contenidos
en los estados, informes y reportes contables, de tal forma que estos cumplan las
características cualitativas de confiabilidad, relevancia y comprensibilidad de que trata el
marco conceptual del Plan General de Contabilidad Pública.

Por lo anterior, las entidades contables públicas tendrán en cuenta las diferentes
circunstancias por las cuales se refleja en los estados, informes y reportes contables las
cifras y demás datos sin razonabilidad. También deben determinarse las razones por las
cuales no se han incorporado en la contabilidad los bienes, derechos y obligaciones de la
entidad.

Atendiendo lo dispuesto en el Régimen de Contabilidad Pública, las entidades deben

adelantar las acciones pertinentes a efectos de depurar la información contable, así como
implementar los controles que sean necesarios para mejorar la calidad de la información.
En todo caso, se deben adelantar las acciones administrativas necesarias para evitar que la
información contable revele situaciones tales como:

a) Valores que afecten la situación patrimonial y no representen derechos, bienes u

obligaciones para la entidad.

Contaduría General de la Nación Régimen de 574

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

b) Derechos u obligaciones que, no obstante su existencia, no es posible realizarlos

mediante la jurisdicción coactiva.

c) Derechos u obligaciones respecto de los cuales no es posible ejercer su cobro o pago,

por cuanto opera alguna causal relacionada con su extinción, según sea el caso.

d) Derechos u obligaciones que carecen de documentos soporte idóneos, a través de los

cuales se puedan adelantar los procedimientos pertinentes para obtener su cobro o pago.

e) Valores respecto de los cuales no haya sido legalmente posible su imputación a alguna
persona por la pérdida de los bienes o derechos que representan.

Cuando la información contable se encuentre afectada por una o varias de las anteriores
situaciones, deberán adelantarse las acciones correspondientes para concretar su
respectiva depuración. En todo caso, el reconocimiento y revelación de este proceso se
hará de conformidad con el Régimen de Contabilidad Pública.

(…)

3.7. Soportes documentales.

La totalidad de las operaciones realizadas por la entidad contable pública deben estar
respaldadas en documentos idóneos, de tal manera que la información registrada sea
susceptible de verificación y comprobación exhaustiva o aleatoria. Por lo cual, no podrán
registrarse contablemente los hechos económicos, financieros, sociales y ambientales que
no se encuentren debidamente soportados.

Son documentos soporte las relaciones, escritos, contratos, escrituras, matrículas

inmobiliarias, facturas de compra, facturas de venta, títulos valores, comprobantes de
pago o egresos, comprobantes de caja o ingreso, extractos bancarios y conciliaciones
bancarias, entre otros, los cuales respaldan las diferentes operaciones que realiza la
entidad contable pública.

En cada caso, el documento soporte idóneo deberá cumplir los requisitos que señalen las
disposiciones legales que le apliquen, así como las políticas y demás criterios definidos por
la entidad contable pública.

De conformidad con el desarrollo de la gestión contable por procesos y los manuales de

procedimientos implementados en las entidades, se deberá hacer un análisis y evaluación
de los diferentes tipos de documentos que sirven de soporte a las operaciones llevadas a

Contaduría General de la Nación Régimen de 575

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

cabo, así como la forma y eficiencia de su circulación entre las dependencias, y entre la
entidad y los usuarios externos, con el propósito de tomar las medidas que sean
necesarias para garantizar un eficiente flujo de documentos…

3.11. Comité Técnico de Sostenibilidad Contable.

Dada la característica recursiva de los sistemas organizacionales y la interrelación

necesaria entre los diferentes procesos que desarrollan los entes públicos, éstos evaluarán
la pertinencia de constituir e integrar el Comité Técnico de Sostenibilidad Contable, como
una instancia asesora del área contable de las entidades que procura por la generación de
información contable confiable, relevante y comprensible.

Lo anterior, sin perjuicio de las responsabilidades y autonomía que caracterizan el

ejercicio profesional del contador público.” (Subrayados fuera de texto)

CONCLUSIONES

De acuerdo a las consideraciones expuestas, a continuación se presentan las conclusiones

dadas a cada tema en consulta.

1. Edificaciones y Bienes entregados a terceros

1.1. ¿Quién debe registrar los activos mencionados en párrafos anteriores en los Estados
Financieros: La Gobernación o los Municipios?
De conformidad con el Procedimiento contable para el reconocimiento y revelación de
hechos relacionados con las propiedades, planta y equipo, contenido en el Manual de
Procedimientos del Régimen de Contabilidad Pública Precedente, los bienes inmuebles en
los cuales invirtió la Gobernación del Casanare para dar cumplimiento a su cometido
estatal, objetivos y funciones generales, entregados para su administración a los
municipios o instituciones educativas, quienes además reciben sustancialmente los
beneficios y tienen un alto grado de control sobre los mismos, el departamento debió dar
aplicación al tratamiento contable de Bienes de uso permanente sin contraprestación.

Los bienes de uso permanente sin contraprestación son aquellos recibidos por la entidad
contable pública sin que medie el traslado de la propiedad ni el reconocimiento de
contraprestación alguna, para ser utilizados de manera permanente en desarrollo de sus
funciones de cometido estatal, con independencia del plazo pactado para la restitución.
Estos bienes se reconocen como propiedades, planta y equipo cuando la operación se
realiza entre entidades del gobierno general.

Contaduría General de la Nación Régimen de 576

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Así las cosas, el departamento que entregó los bienes inmuebles a los municipios e
instituciones educativas para su uso, debió reconocer este hecho mediante un débito en
las subcuentas que correspondan de las cuentas 1685-DEPRECIACIÓN ACUMULADA (CR) y
1695-PROVISIONES PARA PROTECCIÓN DE PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO (CR) y
acredita la subcuenta de la cuenta que identifique la naturaleza del bien trasladado, del
grupo 16-PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO. La diferencia se registra debitando la
subcuenta que corresponda de la cuenta 3105-CAPITAL FISCAL o 3208-CAPITAL FISCAL. En
caso de haberse registrado valorizaciones, se debita la subcuenta que corresponda, de la
cuenta 3115-SUPERÁVIT POR VALORIZACIÓN o 3240-SUPERÁVIT POR VALORIZACIÓN y se
acredita la subcuenta respectiva, de la cuenta 1999-VALORIZACIONES.

Adicionalmente, el departamento debe llevar el control de estos bienes en cuentas de

orden deudoras, para lo cual debita la subcuenta 834704-Propiedades, planta y equipo, de
la cuenta 8347-BIENES ENTREGADOS A TERCEROS y acredita la subcuenta 891518-Bienes
entregados a terceros, de la cuenta 8915-DEUDORAS DE CONTROL POR CONTRA (CR).

Por su parte, el municipio o institución educativa que hace uso permanente del bien debió
incorporar los bienes inmuebles mediante un débito en la subcuenta de la cuenta que
corresponda, de tal manera que identifique los bienes de uso permanente sin
contraprestación recibidos, y un crédito en la subcuenta 312531-Bienes de uso
permanente sin contraprestación, de la cuenta 3125-PATRIMONIO PÚBLICO
INCORPORADO o 325531-Bienes de uso permanente sin contraprestación, de la cuenta
3255-PATRIMONIO INSTITUCIONAL INCORPORADO.

En ese sentido, antes de proceder a realizar ajustes de transición al Nuevo Marco

Normativo para Entidades de Gobierno, incorporado mediante la Resolución Nº 533 de
2015 y sus modificaciones, la entidades correlacionadas deberán efectuar el proceso de
saneamiento contable, toda vez que dicha resolución está orientada a reconocer, medir,
presentar y revelar los hechos económicos de las entidades circunscritas al ámbito de
aplicación del Régimen de Contabilidad Pública bajo unos nuevos criterios.

Según lo establece el numeral 3.1 del Procedimiento de control interno contable

incorporado mediante la Resolución N° 357 de 2008, las actividades dirigidas a la
depuración de la información contable se deben realizar de forma permanente para
garantizar que los saldos presentados en la contabilidad reflejen razonablemente la
realidad financiera, económica, social y ambiental, para esto, se deberá evaluar la
pertinencia de constituir el Comité Técnico de sostenibilidad Contable, o de estarlo
constituido, acudir a este comité como instancia asesora en el proceso de depuración de
saldos contables.

Contaduría General de la Nación Régimen de 577

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Igualmente, es preciso señalar que las obligaciones frente a la depuración contable

permanente y sostenibilidad del sistema de información, entre otros aspectos, fueron
asuntos ratificados por la Contaduría General de la Nación en la Resolución No. 193 de
2016, “por la cual se incorpora, en los Procedimientos Transversales del Régimen de
Contabilidad Pública, el Procedimiento para la evaluación del control interno contable”, la
cual deroga la Resolución No. 357 de 2008 antes citada y que, según lo establece en su
artículo 6º, regirá a partir del 1º de enero de 2018.

Ahora bien, bajo el Nuevo Marco Normativo para Entidad de Gobierno, la titularidad
jurídica de los recursos no es un criterio determinante a efectos de establecer la existencia
del activo y el control sobre este. Por lo tanto, la Institución Educativa, el Municipio y
Departamento deberán evaluar conjuntamente quién tiene el control sobre los bienes
inmuebles, incluido las adiciones y mejoras, y reconocerlos en su situación financiera a
partir de juicios profesionales que aborden de manera integral los criterios de
reconocimiento del activo, es decir, quien obtiene sustancialmente los beneficios
económicos futuros o el potencial de servicios, asume los riesgos sustanciales inherentes
del activo y adicionalmente dispone de una medición monetaria fiable.

En notas a los estados financieros, deberán hacerse las revelaciones pertinentes.

1.2. ¿Cuál sería la manera adecuada de realizar estos registros contables, para evitar que,
se incurra en una variación patrimonial importante y minimizar el impacto en los
indicadores financieros?

Los registros que se requiera para ajustarse al procedimiento anteriormente señalado no

deben estar en función del impacto en indicadores financieros, toda vez que la entidad
debe proceder a realizar saneamiento contable, de tal manera que se realice el
reconocimiento contable de los hechos económicos aplicando los preceptos contenidos
en la regulación vigente, para dar cumplimiento a los propósitos de confiabilidad,
relevancia y comprensibilidad, estipulados en el Marco Conceptual de Régimen de
Contabilidad Pública precedente.

1.3. ¿Es acertado, tomar la implementación del nuevo marco normativo, como soporte
para comprobar frente a las entidades de control que la disminución patrimonial por la
baja de estos activos, fue causa de dicha implementación?

En cualquier caso de baja de bienes, es indispensable que se soporten los hechos para dar
evidencia con alcance contable y demás propósitos, incluyendo los de control fiscal, de
todas las gestiones administrativas adelantadas en torno a los análisis y estudios que
amparen las decisiones tomadas por la entidad, con miras a dar cumplimiento a la

Contaduría General de la Nación Régimen de 578

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

regulación contable vigente, esto es, al Régimen de Contable Pública precedente hasta el
31 de diciembre de 2017 y al Marco Normativo para las Entidades de Gobierno anexo a la
Resolución N° 533 de 2015 y sus modificaciones, a partir del 1 de enero de 2018.

1.4. En caso de que sean los Municipios quieres deban reconocer estos activos en sus
Estados Financieros, ¿cómo pueden minimizar en su estado de resultados los efectos del
gasto por depreciación de estos activos?

Tanto bajo el Régimen de Contabilidad Pública Precedente como en el Marco Normativo

para las Entidades de Gobierno anexo a la Resolución N° 533 de 2015 y sus
modificaciones, el reconocimiento de las Depreciaciones debe efectuarse de conformidad
con la respectiva norma, independientemente de si con ello se afectan o no los resultados,
que para este tipo de casos, en ambos espectros normativos deberá impactar los gastos.

De tal forma, que es imperante que la entidad que incorpore el bien inmueble, realice la
estimación de la vida útil y establezca el método de depreciación que utilizará para
realizar la distribución sistemática del valor del bien a lo largo del tiempo estimado
durante el cual espera utilizarlo, para así dar cumplimiento a los preceptos normativos so
pena de los efectos que ello pueda generar.

2. Plantas, ductos y túneles — Redes, líneas y cables

2.1. ¿Cuál es la forma adecuada de definir, la aplicación de la valorización de los activos

nombrados anteriormente para determinar el valor con el que se registrarán en el balance
de apertura?

Para efectos de determinar los saldos iniciales para la transición al Nuevo marco
normativo para entidades de gobierno, los bienes muebles e inmuebles que cumplan las
características para ser reconocidos y clasificados como propiedad, planta y equipo deben
ser medidos por algunas de las tres opciones planteadas en el Instructivo Nº 002 de 2015,
referenciadas en las consideraciones antes expuestas, en ese sentido atañe a la entidad
evaluar cuál de ellas atiende mejor las características de representación fiel y relevancia
de la información financiera.

En ese sentido, una vez la entidad defina la mejor alternativa para medir sus propiedades,
planta y equipo, de acuerdo a su experiencia, uso y trayectoria de los bienes, dará
aplicación del mismo y el valor obtenido será el saldo inicial a 01 de enero de 2018 del
activo analizado. Bajo este contexto normativo, no hay lugar a reconocimiento de
valorizaciones y superávit por valorizaciones, puesto que el criterio para determinar el

Contaduría General de la Nación Régimen de 579

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

saldo inicial es conforme a lo referido anteriormente, en tanto que la medición posterior

se realizará al costo menos depreciación acumulada y deterioro.

2.2. ¿Cómo definir en este caso, quien, tiene el control de estas construcciones, para así,
determinar, quién debe registrarlos en los Estados Financieros?

Bajo el Nuevo Marco Normativo para Entidad de Gobierno, el municipio y el

departamento deberán evaluar conjuntamente en cabeza de quién se configuran los
elementos inherentes a las condiciones para el reconocimiento de un activo, es decir,
quien obtiene sustancialmente los beneficios económicos futuros o el potencial de
servicios, asume los riesgos sustanciales inherentes del activo y adicionalmente dispone
de una medición monetaria fiable.

Así las cosas, para efectos de establecer cuál de las entidades tiene el control del activo y,
por lo tanto, proceder a reconocerlo en su situación financiera, es necesario que como
mínimo:

- Confirmen si la intención de las partes es entregar el bien por un periodo que cubra la
mayor parte de la vida económica del activo.

- Establezcan qué entidad obtiene sustancialmente los beneficios económicos futuros o el

potencial de servicios del activo.

- Definan qué entidad tiene la capacidad para restringir a terceros el acceso a los
beneficios económicos futuros o al potencial de servicio del activo.

- Verifiquen qué entidad asume los riesgos sustanciales inherentes al activo.

- Determinen si se han fijado condiciones frente al uso o destinación del activo

transferido.

2.3. ¿Cuál sería la forma correcta de definir la vida útil para cada red construida, si a las
mismas se ha realizado adiciones, mejoras, adecuaciones y reparaciones en tiempos y
circunstancias diferentes?

La regulación contable no se ocupa de definir las metodologías para definir la vida útil de
la inmensa gama de activos que conforman el patrimonio público, toda vez que estas se
encaminan a definir los criterios de medición, reconocimiento, revelación y presentación
de los hechos económicos. Como consecuencia de ello, la entidad deberá definir la

Contaduría General de la Nación Régimen de 580

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

metodología que mejor se ajuste a sus condiciones particulares, de cara a dar

cumplimiento a la regulación contable expedida por la CGN.

Como lineamientos generales, debe tenerse presente que la vida útil para cada bien
deberá ser estimada por la entidad de acuerdo al periodo durante el cual espera utilizar el
activo, o el número de unidades de producción o similares que la entidad espera obtener
de estos, con fundamento en la experiencia que el departamento o municipio tenga con
dichos activos o similares. Así mismo, tendrá en cuenta los desgastes físicos esperados por
factores operativos y la obsolescencia técnica o comercial procedente de las adiciones o
mejoras realizadas a los bienes, adecuaciones y reparaciones realizadas a los bienes, con
independencia al periodo en la cual se haya realizado, toda vez que influyeron en mayor o
menor medida sobre la capacidad productiva de los mismos.

2.4. Asumiendo que cada Municipio reconociera las plantas, redes, líneas y ductos en sus
Estados Financieros; la Gobernación tendría que darle de baja a esta partida, que como
precisamos anteriormente, refleja un porcentaje significativo de sus activos, esto
conllevaría a una variación patrimonial importante y a un efecto en sus indicadores
financieros; de ser así: ¿Cuál sería la manera adecuada de realizar estos registros
contables, para evitar que se incurra en una variación patrimonial importante y minimizar
el impacto en los indicadores financieros?

Los registros que se requiera para ajustarse al procedimiento señalado en el acápite 1.1.
de estas conclusiones, no deben estar en función del impacto en indicadores financieros,
toda vez que la entidad debe proceder a realizar saneamiento contable, de tal manera que
se realice el reconocimiento contable de los hechos económicos aplicando los preceptos
contenidos en la regulación vigente, para dar cumplimiento a los propósitos de
confiabilidad, relevancia y comprensibilidad, estipulados en el Marco Conceptual de
Régimen de Contabilidad Pública precedente.

2.5. ¿Es acertado, tomar la implementación de nuevo marco normativo, como soporte
para comprobar frente a las entidades de control que la disminución patrimonial por la
baja de estos activos, fue causa de dicha implementación?

Ver respuesta dada a la pregunta 1.3.

2.6. En caso de que sean los Municipios quienes deban reconocer estos activos en sus
Estados Financieros, ¿cómo pueden minimizar en su estado de resultados los efectos del
gasto por depreciación de estos activos?”

Ver respuesta dada a la pregunta 1.4.

Contaduría General de la Nación Régimen de 581

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

***

CONCEPTO No. 20172000062241 DEL 22-08-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Propiedades, planta y equipo
Aplicación de los avalúos catastrales en la medición para
SUBTEMAS determinar los saldos iniciales, y Medición Posterior de la
Propiedad Planta y Equipo

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 20175500041402, del 4 de septiembre de 2017, en la cual manifiesta la siguiente
inquietud:

Como Contador del Municipio de Sabaneta, y en desarrollo de la implementación del

Nuevo marco normativo de las NICSP para entidades de gobierno, elevo la siguiente
consulta con respecto de los bienes inmuebles en el balance de apertura.
Debido a que sería oneroso para el Municipio el avalúo técnico de todos los bienes
inmuebles, teniendo en cuenta que los avalúos catastrales se vienen actualizando cada
año con los porcentajes indicados con el Gobierno Nacional, y que el municipio efectuó la
actualización catastral en el año 2014 ¿Es viable desde el punto de vista del Nuevo Marco
Normativo para entidades de Gobierno, adoptar como política y tomar como referente de
registro Contable el valor que figura en los avalúos catastrales de todos los bienes
inmuebles de propiedad del Municipio para la medición inicial y posterior?

CONSIDERACIONES

El Instructivo N° 002 del 2015, presenta las siguientes alternativas de medición de las
propiedades, planta y equipo para la determinación de los saldos iniciales bajo el nuevo
Marco normativo: el numeral d) establece:

“d) Medir cada partida de una clase de propiedad planta y equipo utilizando una delas
siguientes alternativas:

Al costo menos depreciaciones y pérdidas por deterioro de valor; para lo cual, realizará las
siguientes acciones:

Contaduría General de la Nación Régimen de 582

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

 Determinar, para los elementos de propiedad, planta y equipo adquiridos en una

transacción sin contraprestación, el valor de mercado del activo en la fecha en que
se adquirió. Si esto no es factible determinar el costo de reposición del activo en la
fecha en que se adquirió. La diferencia entre el valor de mercado o el costo de
reposición, y el valor por el cual fue reconocido inicialmente el activo afectará
directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco
de Regulación. Si no es posible determinar el valor de mercado y el costo de
reposición la entidad mantendrá el activo por el valor inicialmente reconocido.

 Identificar las propiedades, planta y equipo provenientes de contrato de

arrendamiento financiero y medirlas por el valor de mercado o costo de reposición
de activo en la fecha del inicio del contrato, más todos los desembolsos incurridos
para colocar el activo en condiciones de uso. Este ajuste afectará directamente el
patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

 Identificar las propiedades planta y equipos construidas o desarrolladas en virtud

de contratos de concesión y medirlas por el valor de la inversión privada más los
aportes que haya realizado la entidad concedente, siempre que estos valores se
relacionen con la construcción del activo o con adiciones o mejoras que se hagan
en este. Este ajuste afectará directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por
Transición al nuevo Marco de Regulación.

 Determinar para los elementos de propiedad planta y equipo que no se derivan de

una transacción sin contraprestación, el costo de adquisición o construcción por el
cual fue reconocido.

 Deducir del costo de adquisición o construcción del elemento de propiedad plata y

equipo que no se deriva de una transacción sin contraprestación los siguientes
conceptos que hayan sido capitalizados: los descuentos, las rebajas y los impuestos
recuperables. Cualquier diferencia entre este valor y el costo de adquisición o de
construcción por el cual fue reconocido inicialmente el activo, afectará
directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco
de Regulación.

 Adicionar, al valor calculado en los ítems anteriores, el valor presente de los costos
estimados en los que incurrirá la entidad para llevar a cabo el desmantelamiento y
retiro del elemento final de su vida útil o rehabilitación del lugar, descontados
hasta la fecha de adquisición o construcción del elemento. Esto siempre y cuando
la propiedad, planta y equipo tenga asociados costos por desmantelamiento, retiro
o rehabilitación del lugar sobre el que se asienta el elemento. El reconocimiento
Contaduría General de la Nación Régimen de 583
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

de estos costos afectará directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por

Transición al nuevo Marco de Regulación. Adicionalmente la entidad reconocerá
un pasivo por provisiones de acuerdo con lo definido en el presente instructivo
para este tipo de pasivos.

 Calcular la depreciación acumulada que el elemento tendría a la fecha de trsición

toman do como referencia el valor determinado de acuerdo con los ítems
anteriores, con independencia de que provengan o no de una transacción sin
contraprestación. Para el efecto la entidad determinará la vida útil del activo y
reconocerá, como depreciación acumulada la proporción del valor determinado
según los ítems anteriores, que corresponda al porcentaje de la vida útil ya
transcurrida hasta la fecha de transición, sin tener en cuenta los periodos durante
los cuales el activo estuvo en concesión, siempre que el concesionario haya estado
obligado a devolver el activo en iguales o mejores condiciones a las que tenía al
inicio del contrato. Cualquier diferencia entre este valor y la depreciación
acumulada a 31 de diciembre de 2016, afectará directamente el patrimonio en la
cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

 Evaluar si a la fecha de transición, existen indicios de deterioro del valor. Si este es

el caso comprobar el deterioro del valor para dicha partida aplicando lo
establecido en el presente instructivo para el deterioro del valor de los activos no
generadores de efectivo, según corresponda.
ii) Al valor de mercado, al costo de reposición o al costo de reposición a nuevo
depreciado determinados a través de un avalúo técnico en la fecha de transición.
La depreciación acumulada se dará de baja afectando directamente el patrimonio
en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación. La diferencia
entre el valor de mercado o el costo de reposición depreciado y el costo por el cual
fue reconocido inicialmente el activo afectará directamente el patrimonio en la
cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

iii) Al valor actualizado en un período anterior, siempre que este valor sea comparable
en la fecha de actualización, con el valor de mercado o con el costo depreciado que
tendría el elemento si se hubieran aplicado los criterios establecidos en el Nuevo
Marco Normativo. El valor actualizado se ajustará para reflejar cambios en un
índice general o específico de precios. Para tal efecto, la entidad tendrá en cuenta
las valorizaciones o provisiones que tenía el elemento las cuales, a 31 de diciembre
de 2016, se reconocen de manera separada. La diferencia entre el valor calculado
según lo señalado en este numeral y el costo de elemento a 31 de diciembre de
2016, incrementará o disminuirá el valor del activo y afectará directamente el
patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.
Contaduría General de la Nación Régimen de 584
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Tomando como referencia el valor actualizado determinado de acuerdo con el

párrafo anterior, la entidad calculará la depreciación acumulada que el elemento
tendría desde la fecha de valuación hasta la fecha de transición, para el efecto la
entidad determinará la vida útil del activo, y calculará la proporción del costo que
corresponda al porcentaje de la vida útil transcurrida entre la fecha de valoración y
la fecha de transición. Cualquier diferencia entre este valor y la depreciación
acumulada calculada a 31 de diciembre de 2016 afectará directamente el
patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

La entidad evaluará si a la fecha de transición existen indicios de deterioro del

valor y, si este es el caso comprobará el deterioro del valor para dicha partida.
Para al efecto, la entidad aplicará lo establecido en el presente instructivo para el
deterioro del valor de los activos generadores de efectivo el deterioro del valor de
los activos no generadores de efectivo según corresponda.”

De otra parte, la Resolución 693 del 6 de diciembre de 2016, en su artículo 1 establece:

“(…) Artículo 4°. Cronograma. El cronograma de aplicación del marco normativo el cual
comprende dos periodos: preparación obligatoria y primer periodo de aplicación.

Periodo de preparación obligatoria. Es el comprendido entre la fecha de publicación de la

presente Resolución y el 31 de diciembre de 2017. (…)
Primer periodo de aplicación. Es el comprendido entre el 1 de enero y el 31 de diciembre
de 2018. (…)”

10. PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO

10.1. Reconocimiento

1. Se reconocerán como propiedades, planta y equipo, a) los activos tangibles empleados

por la empresa para la producción y comercialización de bienes, para la prestación de
servicios y para propósitos administrativos; y b) los bienes muebles que se tengan para
generar ingresos producto de su arrendamiento. Estos activos se caracterizan porque no
se espera venderlos en el curso de las actividades ordinarias de la empresa y se prevé
usarlos durante más de un periodo contable. (…)

10.3. Medición posterior

19. Después del reconocimiento, las propiedades, planta y equipo se medirán por el costo
menos la depreciación acumulada menos el deterioro acumulado. La depreciación es la

Contaduría General de la Nación Régimen de 585

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

distribución sistemática del valor depreciable de un activo a lo largo de su vida útil en

función del consumo de los beneficios económicos futuros. (…)(Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas se concluye lo siguiente:

Para la medición tendiente a determinar los saldos iniciales de la cuenta de Propiedad

Planta y Equipo (bienes inmuebles excepto bienes de uso público, bienes históricos y
culturales), con el propósito de migrar a los criterios del Marco Normativo anexo a la
Resolución N° 533 de 2015, la entidad debe adoptar alguna de las alternativas expuestas
en los tres criterios contenidos en el Instructivo 02 de octubre del 2015 por la CGN;
La CGN no puede predefinir si los avalúos catastrales cumplen las condiciones ideales para
convertirse en la base de determinación de la medición de un inmueble, si se advierte que
pueden presentarse rezagos frente a la dinámica del mercado inmobiliario, o limitaciones
por circunstancias de orden operativo o social que implican un distanciamiento de estos,
con respecto al comportamiento real del mercado.

Como consecuencia de esto, la entidad deberá evaluar en cada caso, si existe o no

consonancia entre los avalúos catastrales y la alternativa de medición que haya elegido,
para dar cumplimiento a lo establecido en el Instructivo N° 02 de 2015 antes mencionado,
aplicable en congruencia con la modificación al cronograma, efectuada por la Resolución
693 de 2016. Por lo anterior le informamos que las políticas contables establecidas por la
Entidad deben estar encaminadas al cumplimiento de los criterios básicos establecidos en
el Marco Normativo para Entidades de Gobierno,

Con respecto de su pregunta si es procedente tomar como referente de registro contable

el valor que figura en los avalúos catastrales como medición posterior, este Despacho le
informa que en el periodo de aplicación de la Resolución No. 533 de 2015 expedida por
la CGN, la medición posterior de los activos se obtiene de la siguiente manera: por el costo
menos la depreciación acumulada menos el deterioro acumulado.

***

CONCEPTO No. 20172000063391 DEL 04-10-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Propiedades, planta y equipo
SUBTEMAS Avalúos técnicos a la propiedad, planta y equipo con valor
Contaduría General de la Nación Régimen de 586
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

inferior a 35 salarios mínimos legales mensuales y de aquellos

totalmente depreciados pero que se encuentran en uso.

Doctor
LUIS ARMANDO LÓPEZ BENITEZ
Director Administrativo y Financiero
Ministerio de Relaciones Exteriores – Cancillería
Bogotá, D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 20175500039702, del 29 de agosto de 2017, en la cual nos manifiesta lo siguiente:

El actual régimen de contabilidad pública establece que, para realizar avalúos técnicos a la
propiedad, planta y equipo, los mismos se harán sobre todos aquellos bienes con valor
superior a 35 salarios mínimos legales mensuales vigentes.

De acuerdo con lo anterior, teniendo en cuenta que para darle cumplimiento a la

Resolución 533 de 2015 y al Instructivo 002 de 2015 emitidas por la Contaduría General de
la Nación, y prorrogada con la Resolución 693 de 2016, se hace necesario se conceptué
por parte de esa entidad lo siguiente.
a) ¿Cuál es el procedimiento que se debe aplicar a todos los bienes de propiedad, planta y
equipo con valor inferior a 35 salarios mínimos legales mensuales?.

b) ¿Se debe realizar avaluó técnico a todos los bienes con valor inferior a 35 salarios
mínimos legales?.

c) ¿Qué valor mínimo se debe establecer para registrar bienes de propiedad, planta y
equipo como tal a partir de 2018 en la contabilidad?.

d) ¿Los bienes de propiedad planta y equipo, totalmente depreciados a diciembre 31 de

2017, y que se encuentren en uso, se les debe realizar avalúo técnico, o solamente por
estar en uso, se controlan administrativamente únicamente?.

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos,

CONSIDERACIONES

Contaduría General de la Nación Régimen de 587

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El numeral 4.1.1 Relevancia y 4.1.2 del Marco Conceptual para la preparación y

presentación de información financiera de las Entidades de Gobierno, anexo a la
Resolución 533 de 2015, establece:

4.1.1. Relevancia

La información financiera es relevante si es si es capaz de influir en las decisiones que han

de tomar sus usuarios. La información financiera influye en los usuarios si es material y si
tiene valor predictivo, valor confirmatorio, o ambos.

La información es material si su omisión o expresión inadecuada puede influir en las

decisiones de los usuarios. La materialidad o importancia relativa es un aspecto de la
relevancia específico de la entidad que está basado en la naturaleza o magnitud (o ambas)
de las partidas a las que se refiere la información en el contexto del informe financiero de
una entidad.

La información financiera tiene valor predictivo si puede utilizarse como una variable de
entrada en los procesos empleados por los usuarios para pronosticar resultados futuros.
La información financiera tiene valor confirmatorio si ratifica o cambia evaluaciones
anteriores. Los valores predictivos y confirmatorios de la información generalmente están
interrelacionados así la información que tiene valor predictivo habitualmente tiene
también valor confirmatorio.

4.1.2. Representación fiel

Para ser útil, la información financiera debe representar fielmente los hechos económicos.
La representación fiel se alcanza cuando la descripción del fenómeno es completa,
neutral, y libre de error significativo.

Una descripción completa incluye toda la información necesaria para que un usuario
comprenda el hecho que está siendo representado, y todas las descripciones y
explicaciones pertinentes.

Una descripción neutral no tiene sesgo en la selección o presentación de la información

financiera ni de ningún otro tipo; tampoco está ponderada, enfatizada, atenuada o
manipulada para incrementar la probabilidad de que la información financiera se reciba
de forma favorable o adversa por los usuarios. Sin embargo, información neutral no
significa información sin propósito o influencia sobre el comportamiento de los usuarios
sino que es útil y por tanto, es, por definición, capaz de influir en las decisiones de los
usuarios.

Contaduría General de la Nación Régimen de 588

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Una descripción libre de error significativo quiere decir que no hay errores u omisiones
que sean materiales, de forma individual o colectiva, en la descripción del hecho
económico y que el proceso utilizado para producir la información presentada se ha
seleccionado y aplicado sin errores. En este contexto, libre de errores no significa exacto
en todos los aspectos.

Dado que para ser útil, la información debe ser relevante y representar fielmente aquello
que pretende representar, ni una representación fiel de un hecho irrelevante ni una
representación no fidedigna de un hecho relevante ayudan a los usuarios a tomar
decisiones adecuadas.

Los numerales 10.1, 10.2 y 10.3 de Propiedades, planta y equipo del Marco Normativo
para Entidades de Gobierno establece:

10.1 Reconocimiento

Se reconocerán como propiedades, planta y equipo a) los activos tangibles empleados por
la entidad para la producción o suministro de bienes, para la prestación de servicios y para
propósitos administrativos; b) Los bienes muebles que se tengan para generar ingresos
producto de su arrendamiento; y c) los bienes inmuebles arrendados por un valor inferior
al valor de mercado del arrendamiento. Estos activos se caracterizan porque no se espera
venderlos en el curso de las actividades ordinarias de la entidad y se prevé usarlos
durante más de un período contable. (…).
10.2 Medición inicial

Las propiedades planta y equipo se medirán por el costo, el cual comprende, entre otros,
lo siguiente: el precio de adquisición; los aranceles de importación y los impuestos
indirectos no recuperables que recaigan sobre la adquisición; los costos de beneficios a los
empleados que procedan directamente de la construcción o adquisición de un elemento
de propiedades, planta y equipo; los costos de preparación del lugar para la ubicación
física; los costos de entrega inicial y los de manipulación o transporte posterior, los costos
de instalación y montaje; los costos de comprobación del adecuado funcionamiento del
activo originados después de deducir el valor neto de la venta de los elementos
producidos durante el proceso de instalación y puesta a punto del activo (por ejemplo, las
muestras producidas mientras s e prueba el equipo); los honorarios profesionales; así
como todos los costos directamente atribuibles a la ubicación del activo en el lugar y en
las condiciones necesarias para que pueda operar de la forma prevista por la
administración de la entidad.(…)

10.3. Medición posterior

Contaduría General de la Nación Régimen de 589

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Después del reconocimiento, las propiedades planta y equipo se medirán por el costo
menos la depreciación acumulada menos el deterioro acumulado. La depreciación es la
distribución sistemática del valor depreciable de un activo a lo largo de su vida útil en
función del consumo de los beneficios económicos futuros o del potencial de servicio.(…)

Según el numeral 1.1.9 Propiedades, planta y equipo del Instructivo 002 de 2015
establece:

De acuerdo con el nuevo Marco Normativo, las propiedades, planta y equipo son activos
tangibles empleados por la entidad para la producción o suministro de bienes, para la
prestación de servicios y para propósitos administrativos, igualmente, se incluyen los
bienes inmuebles con uso futuro indeterminado, los bienes muebles que se tengan para
generar ingresos producto de su arrendamiento y los bienes inmuebles arrendados por un
valor inferior al valor de mercado del arrendamiento. Estos activos se caracterizan porque
no se espera venderlos en el curso de las actividades ordinarias de la entidad y se prevé
usarlos durante más de un período contable. (…).

Finalmente el instructivo 002 de 2015 en su ordinal d) numeral 1.1.9 Propiedades, planta

y equipo establece:

d) Medir cada partida de una clase de propiedad, planta y equipo utilizando alguna de las
siguientes alternativas:

Al costo menos las depreciaciones y pérdidas por deterioro de valor, para lo cual,
realizará:
Determinar, para los elementos de propiedad, planta y equipo adquiridos en una
transacción sin contraprestación, el valor de mercado del activo en la fecha en que se
adquirió. Si esto no es factible, determinar el costo de reposición del activo en la fecha en
que se adquirió. La diferencia entre el valor de mercado o el costo de reposición, y el valor
por el cual fue reconocido inicialmente el activo afectará directamente el patrimonio en la
cuenta Impactos por transición al nuevo marco de regulación. Si no es posible determinar
el valor de mercado ni el coso de reposición, la entidad mantendrá el activo por el valor
inicialmente reconocido. (…).

Al valor de mercado, al costo de reposición o al costo de reposición a nuevo depreciado

determinados a través de un avalúo técnico en la fecha de la transición. La depreciación
acumulada se dará de baja afectando directamente el patrimonio en la cuenta Impactos
por transición al nuevo marco de regulación. La diferencia entre el valor de mercado o el
costo de reposición depreciado y el costo por el cual fue reconocido inicialmente el activo

Contaduría General de la Nación Régimen de 590

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

afectará directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por transición al nuevo marco

de regulación.

Al valor actualizado en un período anterior, siempre que este valor sea comparable, en la
fecha de actualización, con el valor de mercado o con el costo depreciado que tendría el
elemento si se hubieran aplicado los criterios establecidos en el Nuevo Marco Normativo.
El valor actualizado se ajustará para reflejar cambios en un índice general o específico de
precios. (…).

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas se concluye lo siguiente:

Preguntas a) ¿Cuál es el procedimiento que se debe aplicar a todos los bienes de

propiedad, planta y equipo con valor inferior a 35 salarios mínimos legales mensuales?, y
b) ¿Se debe realizar avalúo técnico a todos los bienes con valor inferior a 35 salarios
mínimos legales?

La regla de efectuar actualización a partir de avalúos técnicos de los bienes con valor
superior a 35 salarios mínimos mensuales legales vigentes, de conformidad con lo
dispuesto en el Procedimiento para Propiedades, planta y equipo del Régimen de
Contabilidad Pública precedente, es un imperativo que rige hasta el 31 de diciembre de
2017.

Bajo el Marco Normativo anexo a la Resolución N° 533 de 2015 y sus modificaciones no se

contempla este procedimiento, por cuanto la medición posterior de las propiedades,
planta y equipo debe efectuarse al costo menos depreciación acumulada, menos
deterioro acumulado, según lo dispuesto en la norma respectiva.

Ahora bien, es preciso tener presente quepara efectos de la determinación de los saldos
iniciales de las propiedades, planta y equipo en la fecha de transición al nuevo Marco
Normativo anexo a la Resolución N° 533 de 2015, el Instructivo N° 002 de 2015 establece
una serie de actividades, entre las cuales se destaca la medición inicial de cada partida de
una clase de propiedad, planta y equipo mediante tres alternativas: i) al costo,
determinado bajo los criterios establecidos en el anexo a la Resolución N° 533 de 2015,
menos depreciaciones y pérdidas por deterioro de valor a la fecha de transición; ii) al valor
de mercado, al costo de reposición o al costo de reposición a nuevo depreciado
determinados a través de un avalúo técnico en la fecha de transición; o iii) al valor
actualizado en un periodo anterior, siempre que este valor sea comparable, en la fecha de
actualización, con el valor de mercado o con el costo depreciado que tendría el elemento

Contaduría General de la Nación Régimen de 591

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

si se hubieran aplicado los criterios establecidos en el nuevo Marco Normativo, y ajustado

para reflejar cambios en un índice general o específico de precios.

Dentro de este contexto, si para efectos de determinar los saldos iniciales de las
propiedades, planta y equipo a enero 1 de 2018, la entidad ha elegido la opción iii) del
literal d) del numeral 1.1.9. Propiedades, planta y equipo, contenido en el Instructivo N°
002 de 2015, podrá recurrir a avalúos técnicos para aquellos bienes de valor inferior a 35
salarios mínimos legales mensuales, que cumplan con los criterios para ser reconocidos
como activos, y que estén por encima del valor que la entidad defina en su política que se
justifica reconocerlos como tales, si se advierte que la CGN no regulará este último tope.

c) ¿Qué valor mínimo se debe establecer para registrar bienes de propiedad, planta y
equipo como tal a partir de 2018 en la contabilidad? Como se mencionó anteriormente, la
CGN no regulará este asunto y será cada entidad la que determine el tope a partir del cual
efectuará el reconocimiento a título de activo, de los bienes que adquiera, dentro de
parámetros razonables y en consonancia con sus propias particularidades.

d) ¿Los bienes de la propiedad, planta y equipo, totalmente depreciados a diciembre 31

de 2017, y que se encuentren en uso, se les debe realizar avaluó técnico, o solamente
por estar en uso, se controlan administrativamente únicamente?.

En términos generales, la existencia de activos totalmente depreciados y que se

encuentran en uso, revela que la entidad no revisó anualmente la vida útil de los activos
de acuerdo al numeral 11 del manual de procedimiento de Propiedades, planta y equipos,
con el fin de ajustar oportunamente el valor en libros, evitando que se deprecien en su
totalidad, cuando aún los bienes continúan generando beneficios económicos o siguen
con un potencial de servicios, incumpliendo lo preceptuado en el procedimiento sobre
Propiedades, planta y equipo contenido en el Régimen de Contabilidad Pública.

En este sentido y bajo la regulación actualmente vigente, con el fin de que la información
contable revele la realidad económica de los activos y cumpla con las características de
confiabilidad, relevancia y comprensibilidad, el reconocimiento de un activo de
Propiedades, planta y equipo que se encuentra totalmente depreciado, pero que sigue
prestando servicios y/o contiene un potencial de beneficios futuros implica que la entidad
reverse los saldos del valor en libros de los bienes, registrados en la contabilidad e
incorpore nuevamente el activo con base en el nuevo valor del avalúo técnico realizado y
le estime una nueva vida útil para el cálculo y reconocimiento de su depreciación.

Es decir, que los bienes que se encuentran totalmente depreciados deben valorarse a su
costo de reposición o valor de realización; una vez realizado dicho avalúo la entidad debe

Contaduría General de la Nación Régimen de 592

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

retirar el costo histórico y las cuentas de valuación y depreciación que se habían

reconocido, para lo cual, la entidad debe reconocer un débito a la subcuenta
correspondiente de la cuenta 1685-DEPRECIACIÓN ACUMULADA y crédito a la subcuenta
de la cuenta del Grupo 16-PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO que identifique el bien
totalmente depreciado.

Si la entidad tiene reconocida una provisión asociada a esta clase de bienes, la entidad
debe reconocer un débito en la subcuenta respectiva de la cuenta 1695-PROVISIONES
PARA PROTECCIÓN DE PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO, y un crédito en la subcuenta
481008-Recuperaciones, de la cuenta 4810-EXTRAORDINARIOS. Si por el contrario, la
entidad tiene reconocida una valorización, debe reconocer un débito a la subcuenta
correspondiente de la cuenta 3240-SUPERÁVIT POR VALORIZACIÓN, y un crédito a la
subcuenta respectiva de la cuenta 1999-VALORIZACIONES.

Una vez realizado el procedimiento anterior, la entidad debe incorporar nuevamente el

bien a sus activos, por el valor resultante del avalúo técnico realizado, mediante un débito
en la subcuenta de la cuenta correspondiente del Grupo 16-PROPIEDADES, PLANTA Y
EQUIPO, según el tipo de bien de que se trate, y un crédito a la subcuenta 325525-Bienes,
de la cuenta 3255-PATRIMONIO INSTITUCIONAL INCORPORADO. Adicionalmente, debe
estimar una nueva vida útil para el bien y proceder a reconocer mensualmente la alícuota
de depreciación con el fin de asociar la contribución del activo al desarrollo de las
actividades propias de su cometido estatal.

De otra parte, respecto a la actualización de propiedades, planta y equipo, este proceso

puede llevarse a cabo por personal de la entidad, con personas naturales o jurídicas o con
el apoyo de otras entidades públicas que cuenten con la idoneidad y capacidad que
permitan garantizar la razonabilidad y confiabilidad de la información.

En este caso también es preciso tener presente quepara efectos de la determinación de

los saldos iniciales de las propiedades, planta y equipo en la fecha de transición al nuevo
Marco Normativo anexo a la Resolución N° 533 de 2015, el Instructivo N° 002 de 2015
establece una serie de actividades, entre las cuales se destaca la medición iniciales de
cada partida de una clase de propiedad, planta y equipo mediante tres alternativas: i) al
costo, determinado bajo los criterios establecidos en el anexo a la Resolución N° 533 de
2015, menos depreciaciones y pérdidas por deterioro de valor a la fecha de transición; ii)
al valor de mercado, al costo de reposición o al costo de reposición a nuevo depreciado
determinados a través de un avalúo técnico en la fecha de transición; o iii) al valor
actualizado en un periodo anterior, siempre que este valor sea comparable, en la fecha de
actualización, con el valor de mercado o con el costo depreciado que tendría el elemento

Contaduría General de la Nación Régimen de 593

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

si se hubieran aplicado los criterios establecidos en el nuevo Marco Normativo, y ajustado

para reflejar cambios en un índice general o específico de precios.

Por lo anterior, la entidad deberá evaluar si el avalúo técnico anteriormente señalado,

además de permitirle cumplir con la regulación contable actualmente vigente, también le
es útil para aplicar la alternativa tres dispuesta en el literal d) del numeral 1.1.9 del
Instructivo N° 002 de 2015 o si en su defecto le es más apropiado adoptar alguna de las
otras opciones señaladas en el mismo numeral, para garantizar así que los saldos iniciales
bajo el nuevo Marco Normativo cumplan con los criterios de reconocimiento, medición,
presentación y revelación establecidos en el anexo de la Resolución N° 533 de 2015 y en
dicho Instructivo.

***

CONCEPTO No. 20172000064191 DEL 11-10-2017

MARCO
Régimen de Contabilidad Pública Precedente
NORMATIVO
1 TEMAS Otros activos
SUBTEMAS Obras y mejoras en propiedad ajena

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
2 TEMAS Propiedades, planta y equipo
Reconocimiento y avalúo de propiedad, planta y equipo en la
SUBTEMAS transición hacia el nuevo Marco Normativo para Entidades de
Gobierno.

Doctora
OLGA ELIZABETH SUÁREZ DURÁN
Contadora
Colpensiones
Bogotá D.C

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

No. 2017550003941-2, del 28 de agosto de 2017, en la cual consulta el tratamiento
contable para el reconocimiento de elementos utilizados en las mejoras realizadas a

Contaduría General de la Nación Régimen de 594

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

propiedad ajena como producto de la adecuación de sedes tomadas en arriendo, en los

casos en los que los propietarios ceden algunos de dichos activos para volver a ser
utilizados. Adicionalmente, solicita información sobre la actualización de avalúos de la
propiedad, planta y equipo, así como el tratamiento contable para activos de menos de 35
salarios mínimos mensuales legales vigentes, para efectos de la identificación de saldos
iniciales al 1 de enero de 2018 en el marco de la transición al Marco Normativo para
Entidades de Gobierno.

Al respecto, me permito atender su consulta en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

1. Tratamiento contable para el reconocimiento de las mejoras realizadas a propiedad

ajena como producto de la adecuación de sedes tomadas en arriendo, en los casos en
los que los propietarios ceden algunos de dichos activos para volver a ser utilizados.

La CGN expidió la Resolución 533 del 08 de octubre de 2015 por la cual se incorpora, en el
Régimen de Contabilidad Pública, el Marco Normativo Aplicable a Entidades de Gobierno y
se dictan otras disposiciones.

Posteriormente, emitió la Resolución 693 del 06 de diciembre de 2016, la cual modifica el

artículo 4 de la Resolución 533 de 2015, en la que se establece el cronograma para la
implementación del nuevo Marco Normativo para todas las entidades de gobierno y se
define que el periodo de preparación obligatoria “es el comprendido entre la fecha de
publicación de la presente Resolución y el 31 de diciembre de 2017. En este período, las
entidades formularán y ejecutarán, bajo el liderazgo de la alta dirección, los planes de
acción relacionados con la preparación para la implementación obligatoria del Marco
normativo, teniendo en cuenta los plazos y requisitos que establezca la CGN” (Subrayado
fuera del texto).

Así mismo, establece que el primer periodo de aplicación “es el comprendido entre el 1º
de enero y el 31 de diciembre de 2018. Durante este período, la contabilidad se llevará
bajo el nuevo marco normativo para todos los efectos” (subrayado fuera del texto).

Por lo anterior, la entidad deberá aplicar, durante el año 2017, el Régimen de Contabilidad
Pública (RCP) expedido mediante las Resoluciones 354, 355 y 356 de 2007 y sus
modificaciones.

El párrafo 141 del numeral 9.1.1 Normas técnicas relativas a los activos, del título II
referente al Plan General de Contabilidad Pública, define el activo como “Los activos son

Contaduría General de la Nación Régimen de 595

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

recursos tangibles e intangibles de la entidad contable pública obtenidos como

consecuencia de hechos pasados, y de los cuales se espera que fluyan un potencial de
servicios o beneficios económicos futuros, a la entidad contable pública en desarrollo de
sus funciones de cometido estatal. Estos recursos, tangibles e intangibles, se originan en
las disposiciones legales, en los negocios jurídicos y en los actos o hechos financieros,
económicos, sociales y ambientales de la entidad contable pública. Desde el punto de
vista económico, los activos surgen como consecuencia de transacciones que implican el
incremento de los pasivos, el patrimonio o la realización de ingresos. También constituyen
activos los bienes públicos que están bajo la responsabilidad de las entidades contables
públicas pertenecientes al gobierno general” (subrayado fuera del texto).

En ese sentido, el párrafo 197 del citado numeral señala que “las obras y mejoras en
propiedad ajena diferentes de las susceptibles de ser reconocidas como propiedades,
planta y equipo,se amortizarán durante el período menor que resulte entre la vigencia del
contrato que ampare el uso de la propiedad, o la vida útil estimada de los bienes,
producto de las adiciones o mejoras realizadas, sólo cuando el costo de las obras y
mejoras efectuadas no sean reembolsables. Tratándose de las entidades contables
públicas del gobierno general la amortización afecta directamente el patrimonio, excepto
para las obras y mejoras en propiedades utilizadas para las actividades de producción de
bienes y la prestación de servicios individualizables, que debe reconocerse como costo”
(subrayado fuera del texto).

Así mismo, en el Catálogo General de Cuentas se describe la cuenta 1915-OBRAS Y

MEJORAS EN PROPIEDAD AJENA como aquella que “Representa el valor de los
desembolsos efectuados para adicionar, acondicionar, mejorar o ampliar, en forma
significativa, la capacidad operacional de los bienes inmuebles de propiedad de terceros,
que son utilizados por la entidad contable pública para el desarrollo de sus funciones de
cometido estatal.

Las obras y mejoras en propiedad ajena deben amortizarse durante el período menor que
resulte, entre la vigencia del contrato que ampare el uso de la propiedad, o la vida útil
estimada de los bienes producto de las adiciones o mejoras realizadas” (subrayado fuera
del texto).

De igual forma, la descripción de la cuenta 3255-PATRIMONIO INSTITUCIONAL

INCORPORADO establece que “Representa el valor de los bienes que por situaciones de
legalidad, medición u otra causa especial no habían sido reconocidos; de los bienes
recibidos por las entidades del gobierno general para el uso permanente y sin
contraprestación, de otra entidad del gobierno general; y, de los bienes, derechos y
obligaciones recibidos de otras entidades contables públicas. Los bienes y derechos

Contaduría General de la Nación Régimen de 596

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

recibidos de otras entidades contables públicas se reconocen como patrimonio

institucional incorporado, siempre que constituyan formación bruta de capital”.

2. Reconocimiento y avalúo de propiedad, planta y equipo en la transición hacia el nuevo

Marco Normativo para Entidades de Gobierno.

La CGN expidió el Instructivo 002 del 08 de octubre de 2015 con el fin de orientar las
actividades relacionadas con la transición al Marco Normativo para Entidades de
Gobierno. El propósito de dicho Instructivo es describir las principales actividades que
realizará la entidad para la determinación de los saldos iniciales bajo el nuevo Marco
Normativo aplicable a los entes de gobierno. Tales actividades pueden hacer que la
entidad incorpore, dé de baja, reclasifique o mida, de una manera distinta, elementos
que, a 31 de diciembre de 2017, no se hayan reconocido como activos, pasivos o
patrimonio o que, habiendo sido reconocidos, se hayan medido de una manera distinta. El
Instructivo no pretende establecer una lista exhaustiva de actividades, razón por la cual,
cada entidad podrá ajustarlas dependiendo de las particularidades de la organización; no
obstante, deberá garantizar que los saldos iniciales bajo el nuevo Marco Normativo
cumplan con los criterios de reconocimiento, medición, presentación y revelación
establecidos en el Marco Normativo para Entidad de Gobierno.

En particular, el numeral 1.1.9 Propiedades, planta y equipo de dicho Instructivo señala

que las principales actividades a realizar para efectos de determinar los saldos iniciales
bajo el nuevo Marco Normativo serán, entre otros, medir cada partida de una clase de
propiedad, planta y equipo utilizando alguna de las siguientes alternativas: i) Al costo
menos depreciaciones y pérdidas por deterioro de valor; ii) Al valor de mercado, al costo
de reposición o al costo de reposición a nuevo depreciado determinados a través de un
avalúo técnico en la fecha de transición, o iii) Al valor actualizado en un periodo anterior,
siempre que este valor sea comparable, en la fecha de actualización, con el valor de
mercado o con el costo depreciado que tendría el elemento si se hubieran aplicado los
criterios establecidos en el nuevo Marco Normativo.

Frente a este último, señala que “El valor actualizado se ajustará para reflejar cambios en
un índice general o específico de precios. Para tal efecto, la entidad tendrá en cuenta las
valorizaciones o provisiones que tenía el elemento las cuales, a 31 de diciembre de 2016,
se reconocen de manera separada. La diferencia entre el valor calculado según lo
señalado en este numeral y el costo del elemento a 31 de diciembre de 2016,
incrementará o disminuirá el valor del activo y afectará directamente el patrimonio en la
cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

Contaduría General de la Nación Régimen de 597

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Tomando como referencia el valor actualizado determinado de acuerdo con el párrafo

anterior, la entidad calculará la depreciación acumulada que el elemento tendría desde la
fecha de valuación hasta la fecha de transición. Para el efecto, la entidad determinará la
vida útil del activo y calculará la proporción del costo que corresponda al porcentaje de la
vida útil transcurrida entre la fecha de valoración y la fecha de transición. Cualquier
diferencia entre este valor y la depreciación acumulada calculada a 31 de diciembre de
2016 afectará directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo
Marco de Regulación.

La entidad evaluará si a la fecha de transición, existen indicios de deterioro del valor y, si

este es el caso, comprobará el deterioro del valor para dicha partida. Para tal efecto, la
entidad aplicará lo establecido en el presente Instructivo para el deterioro del valor de los
activos generadores de efectivo o el deterioro de valor de los activos no generadores de
efectivo, según corresponda” (subrayado fuera del texto).

Sobre el instructivo citado es preciso señalar que en el artículo 2o de la Resolución 693 de

2016, por la cual se modifica el cronograma de aplicación del Marco Normativo para
Entidades de Gobierno, incorporado al Régimen de Contabilidad Pública mediante la
Resolución 533 de 2015, se estableció que “Para efectos de la aplicación del Instructivo
002 del 8 de octubre de 2015, mediante el cual se imparten las Instrucciones para la
transición al Marco Normativo para Entidades de Gobierno, se entenderá que la fecha de
transición es el 1º de enero de 2018 y que, para la determinación de los saldos iniciales a
esta fecha, se tomará como punto de partida los saldos registrados a 31 de diciembre de
2017”.

En relación con el tratamiento contable para activos de menos de 35 salarios mínimos

mensuales legales vigentes, para efectos de la identificación de saldos iniciales al 1 de
enero de 2018 en el marco de la transición al Marco Normativo para Entidades de
Gobierno, el numeral 4.1.1 del Marco Conceptual anexo a la Resolución 533 de 2015
define la Relevancia como característica fundamental de la información y, adicionalmente,
señala que “(…) La información es material si su omisión o expresión inadecuada puede
influir en las decisiones de los usuarios. La materialidad o importancia relativa es un
aspecto de la relevancia específico de la entidad que está basado en la naturaleza o
magnitud (o ambas) de las partidas a las que se refiere la información en el contexto del
informe financiero de una entidad (…)” (subrayado fuera del texto).

CONCLUSIONES

Con base en las consideraciones expuestas, se desarrollan las siguientes conclusiones:

Contaduría General de la Nación Régimen de 598

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

a. En cuanto al reconocimiento de elementos utilizados en las mejoras realizadas a

propiedad ajena como producto de la adecuación de sedes tomadas en arriendo, en
los casos en los que los propietarios cedan algunos de dichos activos para volver a ser
utilizados, se debe tener en cuenta que, de acuerdo a lo establecido en las Normas
técnicas del Plan General de Contabilidad Pública, las obras y mejoras en propiedad
ajena diferentes de las susceptibles de ser reconocidas como propiedades, planta y
equipo se amortizarán durante el período menor que resulte entre la vigencia del
contrato que ampare el uso de la propiedad, o la vida útil estimada de los bienes,
producto de las adiciones o mejoras realizadas, solo cuando el costo de las obras y
mejoras efectuadas no sean reembolsables.

De lo anterior, se deduce que, partiendo del hecho de que no hay un acuerdo para el
reembolso o reintegro de las mejoras realizadas en propiedad ajena, al finalizar el
contrato de arrendamiento tales activos deberán estar completamente amortizados,
por lo que ya se habrán dado de baja, pues su plazo de amortización no podrá superar
el periodo pactado en el contrato de arrendamiento. Ahora bien, en el momento en
que los propietarios ceden algunos de dichos activos para volver a ser utilizados, se
deberá evaluar si tales bienes cumplen con la definición de activo, así como con los
criterios de reconocimiento y medición, en los términos establecidos por el Plan
General de Contabilidad Pública. Una vez definido el cumplimiento de tales criterios,
se procederá a incorporar el activo en la cuenta que corresponda al bien que sea
cedido, afectando la cuenta 3255-PATRIMONIO INSTITUCIONAL INCORPORADO.
b. Por otra parte, en cuanto a la necesidad de actualizar el avalúo realizado en el 2016
para la propiedad, planta y equipo, para efectos de la determinación de los saldos
contables bajo el Marco Normativo para Entidades de Gobierno, se deberá tomar
como referencia lo establecido en el Instructivo 002 de 2015, el cual contempla como
alternativa de medición el valor actualizado en un periodo anterior, siempre que este
valor sea comparable, en la fecha de actualización, con el valor de mercado o con el
costo depreciado que tendría el elemento si se hubieran aplicado los criterios
establecidos en el nuevo Marco Normativo.

Por último, sobre el tratamiento contable para activos de menos de 35 salarios

mínimos mensuales legales vigentes, la CGN no se ha pronunciado sobre el particular
toda vez que, para efectos de la identificación de saldos iniciales a 01 de enero de
2018 bajo el nuevo Marco Normativo para Entidades de Gobierno, la entidad deberá
verificar, para cada tipo de bien, el cumplimiento con la definición y criterios de
reconocimiento aplicables a los activos bajo dicho Marco. Adicionalmente, bajo un
criterio de materialidad, la entidad podrá definir mediante política contable las
condiciones para el registro del bien como gasto o activo. Lo anterior, en concordancia
con el elemento de materialidad de la característica fundamental de Relevancia

Contaduría General de la Nación Régimen de 599

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

contenida en el Marco Conceptual anexo a la Resolución 533 de 2015 y sin detrimento

de los controles administrativos que alternamente deban adoptarse a efectos de
garantizar la preservación del patrimonio público.

***

CONCEPTO No. 20172000064301 DEL 12-10-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Propiedades, planta y equipo
Inversiones e instrumentos derivados
TEMAS
Venta de servicios
Asuntos no contemplados en una clasificación específica
-Vida útil de los bienes históricos y culturales que cumplen con
la definición de propiedades, plana y equipo.
- Tratamiento contable de las inversiones realizadas en
cooperativas y fondos, que aumentan de valor durante el
tiempo.
- Criterio para el cambio del umbral de materialidad para el
SUBTEMAS reconocimiento de propiedades, planta y equipo, y verificación
de indicios de deterioro de valor de los activos.
- Reconocimiento de los recursos recibidos por el programa
“SER PILO PAGA”.
- Cuentas contables necesarias para el registro de servicios de
comunicación, venta de bienes, y administración de la seguridad
social.

Doctora
LUZ MERY CLAVIJO IBAGÓN
Directora del proyecto NICSP- Resolución 533 de 2015
Universidad Nacional de Colombia- UNAL
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

20175500040202, del día 31 de agosto de 2017, en la cual solicita lo siguiente:

Contaduría General de la Nación Régimen de 600

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“(…) 1. La Universidad Nacional de Colombia tiene como uno de sus objetivos misionales la
difusión del conocimiento. Teniendo en cuenta lo anterior y lo que estipula el Nuevo
Marco Normativo, material bibliográfico, colecciones y elementos de museo (obras de
arte, pinturas, esculturas, etc.) serán consideradas Propiedad, planta y equipo. Dadas las
características propias de dichos activos que incrementan generalmente su valor en el
tiempo y no es posible determinar una vida económica, ¿es posible considerar que tienen
una vida útil indefinida y por lo tanto estos bienes no serían objeto de procesos de
depreciación?

2. La Universidad Nacional de Colombia es asociada de La Cooperativa Colanta Ltda.,

desde marzo de 2004 y realiza aportes semanales por un porcentaje establecido y
descontado de la liquidación que realiza Colanta por la venta de la leche que le hace la
Universidad Nacional de Colombia, (Art 91 Estatutos). Estos aportes presentan
revalorización cada año (Capítulo IX Articulo 101-103 Estatutos). ¿Cuál será el tratamiento
para las inversiones realizadas en cooperativas o fondos, que no son de carácter
societario, cuyo valor se incrementa en el tiempo y son susceptibles de ser solicitados, sin
embargo no generan rendimientos durante el tiempo de la inversión?

3. En lo referente a la construcción de las políticas contables, tenemos la inquietud si la

determinación de los umbrales de materialidad para el reconocimiento de PPE y para la
verificación de los indicios de deterioro son aspectos que pertenecen a las políticas de la
Universidad o son estimaciones contables.

4. A través del Ministerio de Educación Nacional se creó el programa ‘SER PILO PAGA’, por
medio del cual el Gobierno Nacional pretende fomentar el acceso a la educación superior
de jóvenes bachilleres con los mejores resultados de las pruebas de Estado y con menores
condiciones socioeconómicas, atendiendo criterios de fomento a la calidad y focalización,
este ingreso se da por estudiante matriculado y es individualizado. ¿Cuál debe ser el
correcto reconocimiento del programa “SER PILO PAGA” para el MEN y La Universidad
Nacional de Colombia, como ingreso sin contraprestación o como transferencia?

5. Cuál es la correcta clasificación de los ingresos de Unisalud sin contraprestación o con

contraprestación ya que esta es una unidad especializada en Servicios de Salud de la
Universidad Nacional de Colombia, adscrita a la Rectoría con organización propia y
administración de recursos independiente, de conformidad con lo dispuesto en el artículo
57 de la Ley 30 de 1992, modificado por la Ley 641 de 2001. El objeto de Unisalud es
garantizar el bienestar de sus afiliados y beneficiarios en materia de seguridad social en
salud, conforme a la Constitución, a continuación enunciamos los ingresos de UNISALUD:
-Aportes Afiliados
-Aportes Patronales

Contaduría General de la Nación Régimen de 601

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

-Cuota Moderadora — Régimen Contributivo (Directamente al Servicio-A partir de la

segunda cuota cobran la cuota. Pendiente Unisalud)
-Copagos - Régimen Contributivo (Es parte de eventos superiores y el afiliado ayuda a
pagar parte del servicio Pendiente Unisalud-Montos)
-Recobro de enfermedades de alto costo (Habitación individual, medicamentos
interhospitalarios no pos y Excepción de los copas)
-Cuotas de Inscripción y Afiliación a planes complementarios (cuota a plan
complementario)
-Citas Incumplidas (revisar si tienen la cuenta x cobrar Unisalud)
-Servicios Ambulatorios - Consulta Externa y Procedimienks (convenios con universidades
públicas y dependencias un (desarrollo de cnvenios-universidades públicas)
-Servicios Ambulatorios Salud Oral (convenios con universidades públicas y dependencias
un (desarrollo de convenios-universidades públicas)
-Apoyo Diagnostico - laboratorio clínico (convenios con universidades públicas y
dependencias un (desarrollo de convenios-universidades públicas)
-Carné Unisalud
-Préstamo social - Unisalud Financia ciertos servicios a sus pacientes (Odontológicos)

6. Revisando el catálogo de cuentas de la Resolución 620 de 2015 y su modificación según

la Resolución 468 de 2016 y se ha encontrado lo siguiente:

- No se encuentra la subcuenta 242590- OTROS ACREEDORES, ni una homologación a la

cuenta 249090, la cual es necesaria para el reconocimiento de otros acreedores tales
como: Rendimientos por Contratos de Extensión, Reintegro a Tesorerías, Participación e
Inscripciones, Otras Cuentas por Pagar Estudiantes (pago del estímulo económico a título
de beca de posgrado), otras cuentas por pagar a Empleados (caja menor) y otros
acreedores (devolución de la inscripción al proceso de admisión de posgrado).
- No se encuentra la subcuenta 421090- OTRAS VENTAS DE BIENES COMERCIALIZABLES, la
cual es necesaria para el reconocimiento de las ventas de los bienes (Buzos, bolsos,
pañoletas, relojes, paraguas, esferas, cuadernos, pocillos, pines, etc.) de la Tienda
Universitaria.
- No se encuentra La subcuenta 639006 - SERVICIOS DE COMUNICACIONES, la cual es
necesaria para el reconocimiento de los costos de servicios de comunicación de
UNIMEDIOS.
- No se encuentra La subcuenta 639011 - SERVICIOS DE PROGRAMACION Y PRODUCCION
DE TELEVISION, La cual es necesaria para el reconocimiento de Los costos de servicios de
comunicación de UNIMEDIOS.
- No se encuentra la cuenta 6402- ADMINISTRACIÓN DE LA SEGURIDAD SOCIAL EN SALUD,
ni sus respectivas subcuentas, Las cuales son necesarias para el reconocimiento de los
costos de operación de servicios salud - UNISALUD.”

Contaduría General de la Nación Régimen de 602

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

PREGUNTA N° 1

En el Marco Normativo para Entidades de Gobierno, Anexo a la Resolución N° 533 de

2015, la norma de propiedades, planta y equipo menciona lo siguiente con respecto a la
medición posterior:

(…) La depreciación se determinará sobre el valor del activo o sus componentes menos el
valor residual y se distribuirá sistemáticamente a lo largo de su vida útil.

El valor residual de la propiedad, planta y equipo es el valor estimado que la entidad

podría obtener actualmente por la disposición del elemento después de deducir los costos
estimados por tal disposición si el activo ya hubiera alcanzado la antigüedad y las demás
condiciones esperadas al término de su vida útil. Si la entidad considera que durante la
vida útil del activo, se consumen sus beneficios económicos o su potencial de servicio en
forma significativa, el valor residual puede ser cero; de lo contrario, la entidad estimará
dicho valor.

La vida útil de una propiedad, planta y equipo es el periodo durante el cual se espera
utilizar el activo o, el número de unidades de producción o similares que la entidad espera
obtener de este. La política de gestión de activos llevada a cabo por la entidad podría
implicar la disposición de los activos después de un periodo específico de utilización o
después de haber consumido una cierta proporción de los beneficios económicos o
potencial de servicio incorporados a ellos. Esto significa que la vida útil de un activo puede
ser inferior a su vida económica, entendida como el periodo durante el cual se espera que
un activo sea utilizable por parte de uno o más usuarios, o como la cantidad de unidades
de producción o similares que uno o más usuarios esperan obtener de él. Por lo tanto, la
estimación de la vida útil de un activo se efectuará con fundamento en la experiencia que
la entidad tenga con activos similares.

Con el fin de determinar la vida útil, se tendrán en cuenta, entre otros, los siguientes
factores: a) la utilización prevista del activo, evaluada con referencia a la capacidad o al
producto físico que se espere de este; b) el desgaste físico esperado, que depende de
factores operativos, tales como: el número de turnos de trabajo en los que se utiliza el
activo, el programa de reparaciones y mantenimiento, y el cuidado y conservación que se
le da al activo mientras no se está utilizando; c) la obsolescencia técnica o comercial
procedente de los cambios o mejoras en la producción, o de los cambios en la demanda

Contaduría General de la Nación Régimen de 603

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

del mercado de los productos o servicios que se obtienen con el activo; y d) los límites
legales o restricciones similares sobre el uso del activo, tales como, las fechas de
caducidad de los contratos de arrendamiento relacionados.

(…) La depreciación de un activo cesará cuando se produzca la baja en cuentas o cuando el

valor residual del activo supere su valor en libros. La depreciación no cesará cuando el
activo esté sin utilizar o se haya retirado del uso activo ni cuando el activo sea objeto de
operaciones de reparación y mantenimiento. Sin embargo, si se utilizan métodos de
depreciación en función del uso, el cargo por depreciación podría ser nulo cuando no
tenga lugar ninguna actividad de producción.

El valor residual, la vida útil y el método de depreciación serán revisados, como mínimo, al
término de cada periodo contable y si existe un cambio significativo en estas variables, se
ajustarán para reflejar el nuevo patrón de consumo de los beneficios económicos futuros
o del potencial de servicio. Dicho cambio se contabilizará como un cambio en una
estimación contable, de conformidad con la Norma de Políticas Contables, Cambios en las
Estimaciones Contables y Corrección de Errores. (Subrayado fuera de texto)

PREGUNTA N° 2

En el Marco Normativo para Entidades de Gobierno, Anexo a la Resolución N° 533 de

2015, la norma inversiones de administración de liquidez, menciona lo siguiente con
respecto a la medición posterior:

“1. INVERSIONES DE ADMINISTRACIÓN DE LIQUIDEZ

1.1. Reconocimiento

Se reconocerán como inversiones de administración de liquidez, los recursos financieros

colocados en instrumentos de deuda o de patrimonio, con el propósito de obtener
rendimientos provenientes de las fluctuaciones del precio o de los flujos contractuales del
título durante su vigencia. Los instrumentos de deuda son títulos de renta fija que le
otorgan a su tenedor la calidad de acreedor frente al emisor del título. Por su parte, los
instrumentos de patrimonio le otorgan al tenedor derechos participativos en los
resultados de la entidad emisora.

1.2. Clasificación

Las inversiones de administración de liquidez se clasificarán atendiendo la intención que

tenga la entidad sobre la inversión. Estas inversiones se clasificarán en las siguientes

Contaduría General de la Nación Régimen de 604

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

cuatro categorías: valor de mercado con cambios en el resultado, costo amortizado, valor
de mercado con cambios en el patrimonio o costo. (…)

La categoría de costo incluye las inversiones que no tienen valor de mercado y que se
corresponden con a) instrumentos de patrimonio, con independencia de que se esperen o
no negociar, siempre que no otorguen control, influencia significativa ni control conjunto;
y b) instrumentos de deuda que no se mantienen con la intención exclusiva de negociar o
de conservar hasta su vencimiento.

1.4. Medición posterior

(…) 1.4.4. Inversiones clasificadas en la categoría de costo

Las inversiones clasificadas al costo se mantendrán al costo y serán objeto de estimación
de deterioro.”

5. INVERSIONES EN CONTROLADAS

Reconocimiento 5.1.
Se reconocerán como inversiones en controladas, las participaciones en empresas
públicas societarias, que le otorguen control sobre la entidad receptora de la inversión.
Se considera que una entidad ejerce control sobre otra, cuando tiene derecho a los
beneficios variables o está expuesta a los riesgos inherentes a la participación en la
controlada y cuando tiene la capacidad de afectar la naturaleza o el valor de dichos
beneficios o riesgos, utilizando su poder sobre la entidad controlada. (…)

Medición posterior 5.3.

Con posterioridad al reconocimiento, las inversiones en controladas se medirán por el
método de participación patrimonial en los estados financieros individuales de la
controladora.

Este método implica que la inversión se incremente o disminuya para reconocer la porción
que le corresponde al inversor en los resultados del periodo y en los cambios en el
patrimonio de la entidad controlada, después de la fecha de adquisición de la inversión
patrimonial. (…)

Las inversiones en controladas no serán objeto de reconocimiento de derechos e ingresos

por dividendos y participaciones, ni de ajuste por diferencia en cambio. Los dividendos y
participaciones recibidos en efectivo reducirán el valor de la inversión e incrementarán el
valor del efectivo, con independencia de que correspondan o no a distribuciones de
periodos en los que se haya aplicado el método de participación patrimonial.

Contaduría General de la Nación Régimen de 605

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

INVERSIONES EN ASOCIADAS

1.1. Reconocimiento

Se reconocerán como inversiones en asociadas, las participaciones en empresas públicas

societarias, sobre las que el inversor tiene influencia significativa.

Se entiende por influencia significativa la capacidad de la entidad inversora para intervenir

en las decisiones de política financiera y de operación de la asociada, sin que se configure
control ni control conjunto.

Se presumirá la existencia de influencia significativa cuando se posea, directa o

indirectamente, una participación igual o superior al 20% del poder de voto sobre la
asociada, con independencia de que exista otro inversor con una participación
mayoritaria. Para tal efecto, se considerarán los derechos de voto potenciales del inversor,
así como los mantenidos por otras partes… (…)
6.3. Medición posterior

Con posterioridad al reconocimiento, las inversiones en asociadas se medirán por el

método de participación patrimonial.

El método de participación patrimonial implica que la inversión se incremente o disminuya

para reconocer la porción que le corresponde al inversor en los resultados del periodo y
en los cambios en el patrimonio de la asociada, después de la fecha de adquisición de la
inversión patrimonial.

Las variaciones patrimoniales originadas en los resultados del ejercicio de la asociada

aumentarán o disminuirán el valor de la inversión y se reconocerán como ingreso o gasto
en el resultado del periodo, respectivamente. Si la entidad asociada tiene en circulación
acciones preferentes clasificadas como patrimonio, el inversor computará su participación
en resultados, tras haber ajustado los dividendos de tales acciones, con independencia de
que los dividendos en cuestión hayan sido acordados o no. Las variaciones originadas en
las partidas patrimoniales distintas de los resultados, que no se originen en variaciones del
capital o en reclasificaciones de partidas patrimoniales, aumentarán o disminuirán el valor
de la inversión y se reconocerán en el patrimonio.

Las inversiones en asociadas no serán objeto de reconocimiento de derechos e ingresos

por dividendos y participaciones, ni de ajuste por diferencia en cambio. Los dividendos y
participaciones recibidos en efectivo reducirán el valor de la inversión e incrementarán el

Contaduría General de la Nación Régimen de 606

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

valor del efectivo, con independencia de que correspondan o no a distribuciones de

periodos en los que se haya aplicado el método de participación patrimonial. (…)

7. ACUERDOS CONJUNTOS

Un acuerdo conjunto es un acuerdo que se celebra para realizar una operación conjunta o
un negocio conjunto, en el cual dos o más partes mantienen control conjunto de modo
que las decisiones sobre las actividades relevantes requieren el consentimiento unánime
de las partes que comparten el control.

La clasificación de un acuerdo conjunto como una operación conjunta o un negocio

conjunto dependerá de los derechos y obligaciones de las partes con respecto al acuerdo.
(…)

7.2. Negocios Conjuntos

7.2.1. Reconocimiento
Se reconocerá como un negocio conjunto, el acuerdo mediante el cual las partes que
poseen control conjunto, en una empresa pública societaria, tienen derecho a sus activos
netos. Esas partes se denominan participantes en un negocio conjunto.

El negocio conjunto se materializa a través de la constitución de otra entidad, la cual

controla los activos del negocio conjunto; incurre en pasivos, gastos y costos; obtiene
ingresos; celebra contratos en su propio nombre; obtiene financiamiento para los fines de
la actividad del negocio y lleva su propia contabilidad. Cada entidad participante tiene
derecho a una parte de los resultados de la entidad bajo control conjunto.

La entidad reconocerá su participación en un negocio conjunto como una inversión.

7.2.3. Medición posterior

Con posterioridad al reconocimiento, los negocios conjuntos se medirán aplicando el

método de participación patrimonial.

El método de participación patrimonial implica que la inversión se incremente o disminuya

para reconocer la porción que le corresponde al inversor en los resultados del periodo y
en los cambios en el patrimonio del negocio conjunto, después de la fecha de adquisición
de la inversión patrimonial. (…)

3. CUENTAS POR PAGAR

Contaduría General de la Nación Régimen de 607

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Reconocimiento 3.1.

Se reconocerán como cuentas por pagar las obligaciones adquiridas por la entidad con
terceros, originadas en el desarrollo de sus actividades y de las cuales se espere, a futuro,
la salida de un flujo financiero fijo o determinable a través de efectivo, equivalentes al
efectivo u otro instrumento. (…)” (Subrayado fuera de texto)

PREGUNTA N° 3

En el Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de Información Financiera,

anexo a la Resolución N° 533 de 2017, se menciona lo siguiente:

“(…) 4.1.1. Relevancia

La información financiera es relevante si es capaz de influir en las decisiones que han de

tomar sus usuarios. La información financiera influye en los usuarios si es material y si
tiene valor predictivo, valor confirmatorio, o ambos.

La información es material si su omisión o expresión inadecuada puede influir en las

decisiones de los usuarios. La materialidad o importancia relativa es un aspecto de la
relevancia específico de la entidad que está basado en la naturaleza o magnitud (o ambas)
de las partidas a las que se refiere la información en el contexto del informe financiero de
una entidad. (…)” (Subrayado fuera de texto)

Adicionalmente, dentro de la norma de Políticas Contables, Cambios en las Estimaciones

Contables y Corrección de Errores se establece:

“4.1. Políticas contables

Las políticas contables son los principios, bases, acuerdos, reglas y procedimientos
adoptados por la entidad para la elaboración y presentación de los estados financieros.
(…)

4.2. Cambios en una estimación contable

Una estimación contable es un mecanismo utilizado por la entidad para medir un hecho
económico que, dada la incertidumbre inherente al mismo, no puede medirse con
precisión, sino que solamente puede estimarse. Ello implica la utilización de juicios
basados en la información fiable disponible y en técnicas o metodologías apropiadas. Son
estimaciones contables, entre otras, el deterioro del valor de los activos, el valor de

Contaduría General de la Nación Régimen de 608

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

mercado de los activos financieros, el valor residual y la vida útil de los activos
depreciables, las obligaciones por beneficios posempleo y las obligaciones por garantías
concedidas.

El uso de estimaciones razonables constituye una parte fundamental del proceso contable
y no menoscaba la confiabilidad de la información financiera. No obstante, si como
consecuencia de obtener nueva información o de poseer más experiencia, se producen
cambios en las circunstancias en que se basa la estimación, esta se revisará y, de ser
necesario, se ajustará. Lo anterior, no implica que esta se encuentre relacionada con
periodos anteriores ni tampoco que constituya la corrección de un error, por lo cual su
aplicación es prospectiva

Un cambio en una estimación contable es el resultado de nueva información o nuevos

acontecimientos que afectan, bien el valor en libros de un activo o de un pasivo, o bien el
consumo periódico de un activo. Estos cambios se producen tras la evaluación de la
situación actual del elemento, de los beneficios económicos futuros o del potencial de
servicio esperados y de las obligaciones asociadas con los activos y pasivos
correspondientes.

Un cambio en los criterios de medición aplicados implicará un cambio en una política

contable y no un cambio en una estimación contable. Cuando sea difícil distinguir entre un
cambio de política contable y un cambio en una estimación contable, se tratará como si
fuera un cambio en una estimación contable. (…)” (Subrayado fuera de texto)

PREGUNTA N° 4

En el mismo marco normativo, se establece lo siguiente con relación a los ingresos:

“2. INGRESOS DE TRANSACCIONES CON CONTRAPRESTACIÓN

Reconocimiento 2.1.

Se reconocerán como ingresos de transacciones con contraprestación, los que se originan

en la venta de bienes, en la prestación de servicios o en el uso que terceros hacen de
activos, los cuales producen intereses, regalías, arrendamientos, dividendos o
participaciones, entre otros.

El criterio para el reconocimiento de ingresos de transacciones con contraprestación se

aplicará por separado a cada transacción. No obstante, en determinadas circunstancias,
será necesario aplicar tal criterio de reconocimiento por separado a los componentes

Contaduría General de la Nación Régimen de 609

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

identificables de una única transacción, con el fin de reflejar la sustancia de la operación.

Por su parte, el criterio de reconocimiento se aplicará a dos o más transacciones
conjuntamente cuando estén ligadas de manera que el efecto comercial no pueda ser
entendido sin referencia al conjunto completo de transacciones.

2.1.2. Ingresos por prestación de servicios

Se reconocerán como ingresos por prestación de servicios, los recursos obtenidos por la
entidad en la ejecución de un conjunto de tareas acordadas en un contrato. Estos ingresos
se caracterizan porque tienen una duración determinada en el tiempo y buscan satisfacer
necesidades de los usuarios o cumplir requerimientos contractuales previamente
establecidos.

Los ingresos por prestación de servicios se reconocerán cuando el resultado de una

transacción pueda estimarse con fiabilidad, considerando el grado de avance en la
prestación del servicio al final del periodo contable.

El resultado de una transacción podrá estimarse con fiabilidad cuando se cumplan los
siguientes requisitos:
a) el valor de los ingresos puede medirse con fiabilidad;
b) es probable que la entidad reciba los beneficios económicos o el potencial de servicio,
asociados con la transacción;
c) el grado de avance en la prestación del servicio, al final del periodo contable, puede
medirse con fiabilidad; y
d) los costos en los que se haya incurrido para la prestación del servicio y aquellos
necesarios para completarla pueden medirse con fiabilidad. (…)” (Subrayado fuera de
texto)

PREGUNTA N° 6

El Catálogo General de Cuentas, anexo a la Resolución N° 620 de 2015, modificada por la

Resolución N° 468 de 2016, señala lo siguiente:

4210- BIENES COMERCIALIZADOS: “Representa el valor de los ingresos causados por la

entidad contable pública, en desarrollo de su actividad de comercialización de bienes
adquiridos en el mercado, sin ser sometidos a ningún proceso de transformación. (…)”

6390- OTROS SERVICIOS: “Representa el valor de los costos en que se incurre por la
prestación de servicios vendidos que no se encuentran definidos en las cuentas anteriores
durante el periodo contable. (…)”

Contaduría General de la Nación Régimen de 610

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

5313- ADMINISTRACIÓN DE LA SEGURIDAD SOCIAL EN SALUD: “Representa el valor

causado por las Empresas Promotoras de Salud (EPS) que se origina en la administración
de la seguridad social en salud. (…)”

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas, se concluye lo siguiente:

1. Se hace importante precisar que la vida útil es el periodo por el cual la entidad espera
utilizar el activo y al finalizar esta, puede seguir siendo utilizado por otro usuario. Por otro
lado, la vida económica se entiende como el periodo durante el cual se espera que un
activo sea utilizado por uno o más usuarios, por tanto al finalizar esta el activo no podrá
ser utilizado.
Si la Universidad determina que el material bibliográfico, colecciones y elementos de
museo cumplen con la definición de propiedades, planta y equipo, deberá aplicar los
criterios establecidos en esta norma para su reconocimiento, medición inicial, medición
posterior, baja en cuentas y revelaciones. Así pues, dado que en la medición posterior de
la norma en mención no se contempla la posibilidad de establecer vida útiles indefinidas,
la entidad deberá realizar la mejor estimación posible de la vida útil, considerando el
tiempo de uso que espera darle a los activos, para lo cual podrá incluso recurrir a la
experiencia que la entidad tenga con activos similares. Es de resaltar, que la vida útil es
una estimación que incorpora un grado de incertidumbre en su medición, por lo cual debe
ser revisada en cada periodo contable.

Ahora bien, la depreciación se calcula sobre el valor del activo menos el valor residual, que
es el valor que la entidad podría obtener actualmente por dicho activo si ya hubiera
finalizado su vida útil, por lo cual, cuando el valor residual supera el valor en libros se
suspende la depreciación.

De acuerdo con lo anterior, y considerando que en su consulta expresa que el valor de los
activos puede incluso aumentar a lo largo del tiempo, su valor residual podría ser mayor al
valor en libros, lo cual implicaría que materializada esta circunstancia la entidad no deberá
depreciar el bien.

2. Si se determina que los aportes realizados en la Cooperativas Colanta Ltda., son

inversiones de administración de liquidez y por lo tanto corresponden a recursos
financieros que se invierten con el propósito de obtener los flujos contractuales del título
durante su vigencia, en este caso particular los rendimientos están asociados con el
aumento del valor de los aportes. Dado que para este tipo de inversiones no se cuenta
con un valor de mercado que proceda de un activo con características idénticas, se

Contaduría General de la Nación Régimen de 611

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

definirá entonces, que los aportes son inversiones de administración de liquidez

clasificadas al costo.

Considerando que las inversiones de administración de liquidez al costo, no son

susceptibles de actualizaciones, el aumento de valor solamente se reconocerá cuando la
Universidad retire los aportes realizados en la cooperativa, como un ingreso financiero.

Si de acuerdo con el análisis efectuado, dadas las características de la inversión, se

configura la existencia de control, influencia significativa o control conjunto, la inversión
se debe reconocer inicialmente por el costo y posteriormente se deberá medir por el
método de participación patrimonial, de tal manera que se actualice el valor de la
inversión, con base en las variaciones patrimoniales de la Cooperativa, bien sea originadas
en patrimonio o en resultados.
Por otro lado, si la entidad tiene prevista una fecha específica en la que realizaría el retiro
de los aportes, en lugar de una inversión, deberá reconocer una cuenta por cobrar por el
valor de los aportes realizados y por los demás derechos que obtenga por los mismos,
toda vez que se espera la salida de un flujo financiero fijo o determinable a través de
efectivo, equivalentes al efectivo u otro instrumento.

3. De acuerdo con el Marco Conceptual, la materialidad es un aspecto específico de la

entidad basada en la naturaleza o magnitud de las partidas, por lo cual es un criterio que
se deberá determinar partiendo de las condiciones económicas y financieras de esta.

De conformidad con lo anterior, el umbral de materialidad que establezca la Universidad

para el reconocimiento de propiedades, planta y equipo, y para la verificación de los
indicios de deterioro de sus activos, deberá ser tratado como una estimación contable,
toda vez que las circunstancias sobre las cuales se determina dicho valor incorporan cierto
grado de incertidumbre, dado que las condiciones de la entidad pueden cambiar en
periodos posteriores. Es importante mencionar, que el marco normativo establece que
cuando sea difícil distinguir entre un cambio de política contable o un cambio en una
estimación contable, se tratará como un cambio en una estimación contable.

4. Los recursos recibidos por la Universidad por concepto del programa “SER PILO PAGA”,
cumplen con la definición de ingresos con contraprestación establecida en el Marco
Normativo para Entidades de Gobierno, toda vez que la Entidad está recibiendo un pago
por los servicios de educación que presta a los beneficiarios del programa, razón por lo
cual, cuando efectivamente se haya prestado el servicio, la Universidad deberá reconocer
un ingreso, registrando un crédito en la subcuenta que corresponda, de la cuenta 4305-
SERVICIOS EDUCATIVOS. Por su parte, el Ministerio de Educación Nacional deberá

Contaduría General de la Nación Régimen de 612

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

registrar un gasto público social por educación, mediante un crédito en la subcuenta que
corresponda, 555002- Para educación de la cuenta 5550- SUBSIDIOS ASIGNADOS.

5. Considerando que de acuerdo con la Ley 30 de 1992, Unisalud hace parte de un

régimen especial, solicitamos información adicional sobre el funcionamiento de esta
unidad y el manejo de los recursos recibidos, con el fin de dar respuesta a su consulta, las
inquietudes son las siguientes:

- ¿La totalidad de los recursos que recibe Unisalud por aportes patronales, aportes de los
afiliados, copagos, etc., son administrados por esta unidad o parte de ellos son
administrados por la Administradora de los Recursos del Sistema General de Seguridad
Social en Salud- ADRES?
- ¿Cómo funcionan los convenios que realiza con otras universidades?
- ¿Qué políticas adoptan frente a los préstamos otorgados a los pacientes por los servicios
prestados?
- Y en general se solicita la ampliación de cada uno de los conceptos por los cuales
Unisalud recibe recursos, con el propósito de determinar si efectivamente
corresponderían a un ingreso para la entidad.

6. - Frente a la cuenta 4210- BIENES COMERCIALIZADOS, nos permitimos informarle que

en la próxima actualización del Catálogo General de Cuentas, se procederá a crear una
subcuenta denominada “Otros”, en la que podrá registrar los conceptos relacionados con
la venta de bienes de la tienda universitaria.

- Para el reconocimiento de los costos de los servicios de comunicación y programación de

Unimedios, la Universidad podrá utilizar la subcuenta 639090- Otros servicios, de la
cuenta 6390- OTROS SERVICIOS, y controlarlos mediante el uso de cuentas auxiliares.

- Los conceptos que bajo el Régimen de Contabilidad Pública Precedente, eran registrados
en la cuenta 6402- ADMINISTRACIÓN DE LA SEGURIDAD SOCIAL EN SALUD, bajo el
Catálogo General de Cuentas para Entidades de Gobierno, anexo a la Resolución N° 620 de
2015 y sus modificaciones, deberán registrarse en la cuenta 5613- ADMINISTRACIÓN DE
LA SEGURIDAD SOCIAL EN SALUD.

- Con respecto a los registros efectuados en la cuenta 242590- Otros acreedores,

solicitamos ampliación de cada uno de los conceptos que menciona en su consulta, con el
fin de determinar en qué cuenta del Catálogo General de Cuentas del nuevo marco
normativo se podría realizar el respectivo registro contable.

***

Contaduría General de la Nación Régimen de 613

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

CONCEPTO No. 20172000065051 DEL 17-10-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Propiedades, planta y equipo
Propiedades de inversión
TEMAS
Bienes de uso público
Activos intangibles
Normatividad específica para la determinación de las vidas
SUBTEMAS
útiles de los activos.

Doctora
NATALIA MILENA ARIZA
Grupo NICSP
Municipio de Charalá
Charalá -Santander

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

20175500041872, del día 15 de septiembre de 2017, mediante la cual solicita se indique si
bajo el nuevo Marco Normativo Entidades de Gobierno, la CGN expedirá alguna resolución
o normatividad especifica referente a la determinación de años de vida útil.

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

El numeral 10.3 de la Norma de Propiedades, Planta y Equipos establece los criterios para
la determinación de las vidas útiles en los siguientes términos:

“10.3. Medición posterior

(…) La vida útil de una propiedad, planta y equipo es el periodo durante el cual se espera
utilizar el activo o, el número de unidades de producción o similares que la entidad espera
obtener de este. La política de gestión de activos llevada a cabo por la entidad podría
implicar la disposición de los activos después de un periodo específico de utilización o
después de haber consumido una cierta proporción de los beneficios económicos o
potencial de servicio incorporados a ellos. Esto significa que la vida útil de un activo puede
ser inferior a su vida económica, entendida como el periodo durante el cual se espera que
Contaduría General de la Nación Régimen de 614
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

un activo sea utilizable por parte de uno o más usuarios, o como la cantidad de unidades
de producción o similares que uno o más usuarios esperan obtener de él. Por lo tanto, la
estimación de la vida útil de un activo se efectuará con fundamento en la experiencia que
la entidad tenga con activos similares.

Con el fin de determinar la vida útil, se tendrán en cuenta, entre otros, los siguientes
factores: a) la utilización prevista del activo, evaluada con referencia a la capacidad o al
producto físico que se espere de este; b) el desgaste físico esperado, que depende de
factores operativos, tales como: el número de turnos de trabajo en los que se utiliza el
activo, el programa de reparaciones y mantenimiento, y el cuidado y conservación que se
le da al activo mientras no se está utilizando; c) la obsolescencia técnica o comercial
procedente de los cambios o mejoras en la producción, o de los cambios en la demanda
del mercado de los productos o servicios que se obtienen con el activo; y d) los límites
legales o restricciones similares sobre el uso del activo, tales como, las fechas de
caducidad de los contratos de arrendamiento relacionados. (…)” (Subrayado fuera del
texto)

El numeral 11.3 de la Norma de Bienes de uso Público establece los criterios para la
determinación de las vidas útiles así:

“11.3. Medición posterior

(…) La vida útil de un bien de uso público es el periodo durante el cual se espera utilizar el
activo. La estimación de la vida útil de un activo se efectuará con fundamento en la
experiencia que la entidad tenga con activos similares.

Con el fin de determinar la vida útil, se tendrán en cuenta, entre otros, los siguientes
factores: a) la utilización prevista del activo; y b) el desgaste físico esperado, que depende
de factores operativos, tales como: el programa de reparaciones y mantenimiento, y el
cuidado y conservación que se le da al activo mientras no se está utilizando. (…)”
(Subrayado fuera del texto).

El numeral 14.3 de la Norma de Propiedades de Inversión señala los siguientes criterios

para determinar las vidas útiles de dichos bienes:

“14.3. Medición posterior

(…)Después del reconocimiento, las propiedades de inversión se medirán por el costo

menos la depreciación acumulada menos el deterioro acumulado. Para tal efecto, se
aplicarán los criterios definidos en la Norma de Propiedades, Planta y Equipo y en la

Contaduría General de la Nación Régimen de 615

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Norma de Deterioro del Valor de los Activos Generadores de Efectivo para la medición
posterior. (…)” (Subrayado fuera del texto).

El numeral 12.3 de la Norma de Activos Intangibles establece lo siguiente:

“12.3. Medición posterior

(…) La vida útil de un activo intangible dependerá del periodo durante el cual la entidad
espere recibir los beneficios económicos o el potencial de servicio asociados al activo. Esta
se determinará en función del tiempo durante el cual la entidad espere utilizar el activo o
del número de unidades de producción o similares que obtendría de él. Si no es posible
hacer una estimación fiable de la vida útil de un activo intangible, se considerará que este
tiene vida útil indefinida y no será objeto de amortización.
La vida útil de los activos intangibles estará dada por el menor periodo entre el tiempo en
que se obtendrían los beneficios económicos o el potencial de servicio esperados y el
plazo establecido conforme a los términos contractuales, siempre y cuando el activo
intangible se encuentre asociado a un derecho contractual o legal.

La vida útil de un activo intangible asociado a un derecho contractual o legal fijado por un
plazo limitado que puede renovarse, incluirá el periodo de renovación cuando exista
evidencia que respalde que la renovación no tiene un costo significativo. Si el costo de la
renovación es significativo en comparación con los beneficios económicos futuros o el
potencial de servicio que se espera fluyan a la entidad como resultado de esta, estos
costos formarán parte del costo de adquisición de un nuevo activo intangible en la fecha
de renovación. (…)” (Subrayado fuera del texto).

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones, se concluye lo siguiente:

La Contaduría General de la Nación (CGN) no expedirá resolución o normatividad

especifica relacionada con la determinación de la vida útil, toda vez que la Norma
específica de cada clase de activo no financiero establece que la vida útil se determina en
función del tiempo durante el cual la entidad espere utilizar el activo o del número de
unidades de producción o similares, según corresponda, por lo que la estimación de la
vida útil se efectuará con fundamento en la experiencia que cada entidad tenga con
activos similares.

***
CONCEPTO No. 20172000066161 DEL 19-10-2017
Contaduría General de la Nación Régimen de 616
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Propiedades, planta y equipo
Registro de las depreciaciones de las propiedades, planta y
SUBTEMAS
equipo

Doctora
RUBY GAVIRIA VALENCIA
Contadora
Alcaldía Municipal Dosquebradas
Dosquebradas - Risaralda

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 20175500042822, del 21 de septiembre de 2017, en la cual consulta lo siguiente:

“(…) Cuando las entidades de gobierno ya estén realizando sus operaciones diarias
después de la conversión a la resolución 533, las depreciaciones de propiedad planta y
equipo se seguirán registrando en el grupo 1685 de naturaleza crédito y la contra partida
debito a que(sic) grupo se registrará?, de acuerdo al plan contable de la resolución 620 el
grupo 3128 no tiene las cuentas para registrar las depreciaciones, entonces me podrían
decir que grupo de las cuentas del patrimonio se afectarán? (…)”

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

Las Normas para el reconocimiento, medición, revelación y presentación de los hechos

económicos de las entidades de gobierno, dispuestas en el anexo de la Resolución Nº 533
de 2015, dispone lo siguiente:

“10. PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO

Se reconocerán como propiedades, planta y equipo, a) los activos tangibles empleados por
la entidad para la producción o suministro de bienes, para la prestación de servicios y para
propósitos administrativos; b) los bienes muebles que se tengan para generar ingresos
producto de su arrendamiento; y c) los bienes inmuebles arrendados por un valor inferior
al valor de mercado del arrendamiento. Estos activos se caracterizan porque no se espera

Contaduría General de la Nación Régimen de 617

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

venderlos en el curso de las actividades ordinarias de la entidad y se prevé usarlos durante

más de un periodo contable. (…)

10.3. Medición posterior

Después del reconocimiento, las propiedades, planta y equipo se medirán por el costo
menos la depreciación acumulada menos el deterioro acumulado. La depreciación es la
distribución sistemática del valor depreciable de un activo a lo largo de su vida útil en
función del consumo de los beneficios económicos futuros o del potencial de servicio.La
depreciación de una propiedad, planta y equipo iniciará cuando esté disponible para su
uso, esto es, cuando se encuentre en la ubicación y en las condiciones necesarias para
operar de la forma prevista por la administración de la entidad.El cargo por depreciación
de un periodo se reconocerá como gasto en el resultado de este, salvo que deba incluirse
en el valor en libros de otros activos de acuerdo con la Norma de Inventarios o la Norma
de Activos Intangibles.(…) ” (Subrayados fuera del texto

A su vez, el Catálogo General de Cuentas anexo a la Resolución 620 de 2015 aplicable a las
Entidades de Gobierno, describe:

“1685- DEPRECIACIÓN ACUMULADA DE PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO (CR)

Representa el valor acumulado de la pérdida sistemática de la capacidad operativa de la

propiedad, planta y equipo por el consumo del potencial de servicio o de los beneficios
económicos futuros que incorpora el activo, la cual se estima teniendo en cuenta el costo,
el valor residual, la vida útil y las pérdidas por deterioro reconocidas.

5360- DEPRECIACIÓN DE PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO

Representa el valor calculado de la pérdida sistemática de la capacidad operativa de la

propiedad, planta y equipo por el consumo del potencial de servicio o de los beneficios
económicos futuros que incorpora el activo, la cual se estima teniendo en cuenta el costo,
el valor residual, la vida útil y las pérdidas por deterioro reconocidas” (Subrayados fuera
del texto)

CONCLUSIONES

De acuerdo con lo expuesto, el registro de la depreciación bajo el Marco Normativo anexo

a la Resolución Nº 533 de 2015 y sus modificaciones y el Catálogo General de Cuentas
anexo de la Resolución N° 620 de 2015 y sus modificaciones, aplicable a las entidades de
Gobierno, se hará mediante un débito en la respectiva subcuenta, de la cuentas 5360-

Contaduría General de la Nación Régimen de 618

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

DEPRECIACIÓN DE PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO, y como contrapartida un crédito en

las subcuentas que correspondan, de las cuentas 1685- DEPRECIACIÓN ACUMULADA DE
PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO (CR).

Como consecuencia de ello, a partir de la aplicación del Marco Normativo para Entidades
de Gobierno anexo a la Resolución N° 533 de 2015 y sus modificaciones, no habrá lugar a
efectuar cargos por depreciaciones en cuenta alguna del patrimonio.

***

CONCEPTO No. 20172000066231 DEL 19-10-2017

MARCO
Régimen de Contabilidad Pública Precedente
NORMATIVO
1 TEMAS Propiedades, planta y equipo
Periodicidad de los avalúos técnicos para actualización de los
SUBTEMAS
activos

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
2 TEMAS Propiedades, planta y equipo
Antigüedad de los avalúos técnicos para la aplicación de la
SUBTEMAS alternativa 3 del instructivo 002 de 2015 para medición de
propiedades, planta y equipo.

Doctor
JOSE GERARDO BOLAÑOS MAHECHA
Profesional Universitario
Instituto Nacional para Ciegos -INCI
Bogotá

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 20175500043302 del 25 de septiembre de 2017 en la cual formula la siguiente
consulta:

Contaduría General de la Nación Régimen de 619

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“De manera atenta nos dirigimos a usted con el fin de solicitar un concepto sobre la
medición de la propiedad, planta y equipo que presenta el Instituto Nacional para Ciegos -
INCI en el balance de inicio al 1 de enero de 2018.

Sobre lo anterior, el Instructivo N° 002 señala lo siguiente:

“Medir cada partida de una clase de propiedad, planta y equipo utilizando alguna de las
siguientes alternativas:
(…)
iii) Al valor actualizado en un periodo anterior, siempre que este valor sea comparable, en
la fecha de actualización, con el valor de mercado o con el costo depreciado que tendría el
elemento si se hubieran aplicado los criterios el Nuevo Marco Normativo.”

De acuerdo con lo que señala el instructivo N° 002, el INCI podría tomar del año 2013 y
actualizarlo a la fecha de transición con un índice específico de precios. Sin embargo, el
régimen de contabilidad pública vigencia hasta el 31 de diciembre de 2017 (numeral 20
del Capítulo III, un avalúo general o que tiene del Título II, del Manual de Procedimientos
del Régimen de Contabilidad Pública-RCP) señala: “La actualización de las propiedades,
planta y equipo debe efectuarse con periodicidad de tres (3) años, a partir de la última
incorporado en el período contable respectivo.”
(…)

De esta forma, nuestra consulta sobre la cual solicitamos su concepto es la siguiente:

• ¿Debe el INCI realizar un avalúo técnico durante el año 2017 para cumplir con el
régimen de contabilidad pública que tiene vigencia hasta el 31 de diciembre de 2017, aun
cuando para efectos del balance inicial a 1 de enero de 2018 podría tomar el último
registrado en 2013 (alternativa 3)?

En los siguientes términos se resuelve su consulta:

CONSIDERACIONES

En el Manual de Procedimientos del Régimen de Contabilidad Publica Precedente, capítulo

III referente al procedimiento contable para el reconocimiento y revelación de hechos
relacionados con las propiedades, planta y equipo, establece:

“18. ACTUALIZACIÓN.

Contaduría General de la Nación Régimen de 620

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El valor de las propiedades, planta y equipo es objeto de actualización mediante la

comparación del valor en libros con el costo de reposición o el valor de realización

20. FRECUENCIA DE LAS ACTUALIZACIONES.

La actualización de las propiedades, planta y equipo debe efectuarse con periodicidad de

tres (3) años, a partir de la última realizada, y el registro debe quedar incorporado en el
período contable respectivo. No obstante, si con anterioridad al cumplimiento de este
plazo el valor en libros de las propiedades, planta y equipo experimenta cambios
significativos con respecto al costo de reposición, o al valor de realización, debe hacerse
una nueva actualización, registrando su efecto en el período contable respectivo.” (…)
(Subrayados fuera del texto)

Por su parte, el Instructivo 002 de 2015,

“El Instructivo 002 de 2015, en el numeral 1.1.9, relacionado con propiedades, planta y
equipo establece lo siguiente:
“Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes:

1.1.9. Propiedades, planta y equipo

d) Medir cada partida de una clase de propiedad, planta y equipo utilizando alguna de las
siguientes alternativas:
“(…)
iii) Al valor actualizado en un periodo anterior, siempre que este valor sea comparable, en
la fecha de actualización, con el valor de mercado o con el costo depreciado que tendría el
elemento si se hubieran aplicado los criterios establecidos en el Nuevo Marco normativo.
El valor actualizado se ajustará para reflejar cambios en un índice general o específico de
precios. Para tal efecto, la entidad tendrá en cuenta las valorizaciones o provisiones que
tenía el elemento las cuales, a 31 de diciembre de 2016, se reconocen de manera
separada. La diferencia entre el valor calculado según lo señalado en este numeral y el
costo del elemento a 31 de diciembre de 2016, incrementará o disminuirá el valor del
activo y afectará directamente el patrimonio en la cuenta de impactos por Transición al
Nuevo Marco de Regulación.”

Al respecto, es pertinente precisar que la Resolución 693 del 6 de diciembre de 2016, en

su artículo 1 establece: “(…)

Artículo 4°. Cronograma. El cronograma de aplicación del marco normativo el cual

comprende dos periodos: preparación obligatoria y primer periodo de aplicación.

Contaduría General de la Nación Régimen de 621

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Periodo de preparación obligatoria. Es el comprendido entre la fecha de publicación de la

presente Resolución y el 31 de diciembre de 2017. (…)

Primer periodo de aplicación. Es el comprendido entre el 1 de enero y el 31 de diciembre

de 2018. (…)”

CONCLUSIONES

De conformidad con lo expuesto en las consideraciones, si la entidad realizó avalúos en el

año 2013 debió nuevamente efectuarlos nueva al cabo de los tres años, es decir en el año
2016, en cumplimiento de lo dispuesto en el procedimiento contable para el
reconocimiento y revelación de hechos relacionados con las propiedades, planta y equipo,
contenido en el Régimen de Contabilidad Pública precedente, vigente hasta el 31 de
diciembre de 2017.

Ahora bien, tales avalúos le permiten dar cumplimiento a la norma contable actualmente
vigente y alternamente la Entidad deberá evaluar y decidir si a partir de estos, le es viable
aplicar la alternativa tres dispuesta en el literal d) del numeral 1.1.9 del Instructivo N° 002
de 2015 (cuyas fechas se corrieron hasta el 31 de diciembre de 2017) o si en su defecto le
es más apropiado adoptar alguna de las otras opciones señaladas en el mismo numeral,
para garantizar así que los saldos iniciales bajo el nuevo Marco Normativo cumplan con los
criterios de reconocimiento, medición, presentación y revelación establecidos en el anexo
de la Resolución N° 533 de 2015 y en dicho Instructivo.

***

CONCEPTO No. 20172000075741 DEL 09-11-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Propiedades, planta y equipo
TEMAS Bienes de uso público e históricos y culturales
Otros activos - Intangibles
Estimación de la vida útil de propiedades, planta y equipo,
SUBTEMAS bienes de uso públicos y activos intangibles entregados en
concesión.

Contaduría General de la Nación Régimen de 622

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Doctora:
CATALINA NARANJO AGUIRRE
Subsecretaria de Presupuesto y Gestión Financiera
Municipio de Medellín
Medellín - Antioquia

ANTECEDENTES:

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 20175500003182, del 30 de enero de 2017, mediante la cual solicita concepto sobre la
forma como se debe determinar la vida útil de mobiliario urbano (Paneles publicitarios,
paraderos públicos, bancas colectivas e individuales, basureras, etc.), infraestructura
tecnológica y licencias de software que se entregan a terceros en virtud de contratos de
concesión.

Lo anterior, teniendo en cuenta que el concesionario está obligado a reparar y reponer de

forma inmediata el mobiliario urbano deteriorado, renovar la infraestructura tecnológica
en los términos acordados, actualizar de forma permanente las licencias de software y
entregar en buen estado al Municipio de Medellín los bienes que hacen parte del
inventario de los contratos de concesión, en la fecha de su terminación.

Al respecto, me permito atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES:

El numeral 1.1. de la Norma de acuerdos de concesión desde la perspectiva de la entidad

concedente del Marco Normativo para Entidades incorporado mediante la Resolución N°
533 de 2015 y sus modificaciones, establece:

“1.1. Reconocimiento y medición de activos en concesión

3. La entidad concedente reconocerá los activos en concesión, siempre y cuando: a)

controle o regule los servicios que debe proporcionar el concesionario con el activo, los
destinatarios o el precio de los mismos y b) controle (a través de la propiedad, del derecho
de uso o de otros medios) cualquier participación residual significativa en el activo al final
del plazo del acuerdo de concesión. Lo anterior, con independencia de que la entidad
concedente tenga, o no, la titularidad legal de los activos en concesión.

Contaduría General de la Nación Régimen de 623

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

4. Para el reconocimiento de los activos en concesión, cuya vida útil sea inferior al plazo
del acuerdo de concesión, no será obligatorio el cumplimiento del literal b), señalado en el
párrafo anterior.

5. La entidad concedente medirá los activos construidos, desarrollados o adquiridos por el

concesionario y la mejora o rehabilitación a los activos existentes de la entidad
concedente al costo, esto es, por los valores directamente atribuibles a la construcción,
desarrollo, adquisición, mejora o rehabilitación del activo para que pueda operar de la
forma prevista, incluyendo el margen del concesionario por tales conceptos, de
conformidad con los términos del acuerdo. La entidad concedente reclasificará los activos
entregados al concesionario como activos en concesión, por el valor en libros.

6. Con posterioridad al reconocimiento, los activos en concesión se medirán de acuerdo

con lo definido en las normas de Propiedades, planta y equipo, Bienes de uso público y
Activos intangibles, según corresponda.” (Subrayado fuera de texto)

El numeral 10.3 de la Norma de propiedades, planta y equipo del Marco Normativo para
Entidades incorporado mediante la Resolución N° 533 de 2015 y sus modificaciones,
estipula:
“10.3. Medición posterior (…)

25. La vida útil de una propiedad, planta y equipo es el periodo durante el cual se espera
utilizar el activo o, el número de unidades de producción o similares que la entidad espera
obtener de este. La política de gestión de activos llevada a cabo por la entidad podría
implicar la disposición de los activos después de un periodo específico de utilización o
después de haber consumido una cierta proporción de los beneficios económicos o
potencial de servicio incorporados a ellos. Esto significa que la vida útil de un activo puede
ser inferior a su vida económica, entendida como el periodo durante el cual se espera que
un activo sea utilizable por parte de uno o más usuarios, o como la cantidad de unidades
de producción o similares que uno o más usuarios esperan obtener de él. Por lo tanto, la
estimación de la vida útil de un activo se efectuará con fundamento en la experiencia que
la entidad tenga con activos similares.

26. Con el fin de determinar la vida útil, se tendrán en cuenta, entre otros, los siguientes
factores: a) la utilización prevista del activo, evaluada con referencia a la capacidad o al
producto físico que se espere de este; b) el desgaste físico esperado, que depende de
factores operativos, tales como: el número de turnos de trabajo en los que se utiliza el
activo, el programa de reparaciones y mantenimiento, y el cuidado y conservación que se
le da al activo mientras no se está utilizando; c) la obsolescencia técnica o

Contaduría General de la Nación Régimen de 624

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

comercialprocedente de los cambios o mejoras en la producción, o de los cambios en la

demanda del mercado de los productos o servicios que se obtienen con el activo; y d) los
límites legales o restricciones similares sobre el uso del activo, tales como, las fechas de
caducidad de los contratos de arrendamiento relacionados. (…)” (Subrayado fuera de
texto)

El numeral 11.3 de la Norma de bienes de uso público del Marco Normativo para
Entidades incorporado mediante la Resolución N° 533 de 2015 y sus modificaciones,
estipula:

“11.3. Medición posterior (…)

17. La vida útil de un bien de uso público es el periodo durante el cual se espera utilizar el
activo. La estimación de la vida útil de un activo se efectuará con fundamento en la
experiencia que la entidad tenga con activos similares.

18. Con el fin de determinar la vida útil, se tendrán en cuenta, entre otros, los siguientes
factores: a) la utilización prevista del activo; y b) el desgaste físico esperado, que depende
de factores operativos, tales como: el programa de reparaciones y mantenimiento, y el
cuidado y conservación que se le da al activo mientras no se está utilizando. (…)”
(Subrayado fuera de texto)

El numeral 15.3. de la Norma de activos intangibles del Marco Normativo para Entidades
incorporado mediante la Resolución N° 533 de 2015 y sus modificaciones, estipula:

“15.3. Medición posterior (…)

28. La vida útil de un activo intangible dependerá del periodo durante el cual la entidad
espere recibir los beneficios económicos o el potencial de servicio asociados al activo. Esta
se determinará en función del tiempo durante el cual la entidad espere utilizar el activo o
del número de unidades de producción o similares que obtendría de él. Si no es posible
hacer una estimación fiable de la vida útil de un activo intangible, se considerará que este
tiene vida útil indefinida y no será objeto de amortización.

29. La vida útil de los activos intangibles estará dada por el menor periodo entre el tiempo
en que se obtendrían los beneficios económicos o el potencial de servicio esperados y el
plazo establecido conforme a los términos contractuales, siempre y cuando el activo
intangible se encuentre asociado a un derecho contractual o legal.

Contaduría General de la Nación Régimen de 625

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

30. La vida útil de un activo intangible asociado a un derecho contractual o legal fijado por
un plazo limitado que puede renovarse, incluirá el periodo de renovación cuando exista
evidencia que respalde que la renovación no tiene un costo significativo. Si el costo de la
renovación es significativo en comparación con los beneficios económicos futuros o el
potencial de servicio que se espera fluyan a la entidad como resultado de esta, estos
costos formarán parte del costo de adquisición de un nuevo activo intangible en la fecha
de renovación. (…)” (Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas se concluye que para la medición

posterior de los activos que hacen parte de un acuerdo de concesión, la entidad
concedente debe aplicar lo establecido en las Normas de propiedades, planta y equipo,
bienes de uso público y activos intangibles, según corresponda. Estos activos son objeto
de depreciación o amortización en función del consumo de los beneficios económicos
futuros o del potencial de servicio, aun cuando el concesionario efectúe mejoras,
adiciones, reparaciones y mantenimiento a los bienes tangibles y actualizaciones a los
bienes intangibles, razón por la cual deberá estimarse la vida útil, en consonancia con los
siguientes lineamientos:

Con el fin de determinar la vida útil de los elementos del mobiliario urbano clasificado
como propiedades, planta y equipo entregados en concesión, se requiere que el Municipio
de Medellín adopte las medidas administrativas que considere pertinentes para garantizar
que el concesionario suministre información sobre el periodo durante el cual se espera
sean utilizados los activos o el número de unidades de producción o similares que se
espera obtener de los mismos en la explotación de las actividades reservadas a la entidad
concedente.

Como parte de la información proporcionada por el concesionario, se debe incluir

información sobre diferentes aspectos que inciden en la estimación de la vida útil de los
bienes, como por ejemplo, el desgaste físico esperado, los programas de reparaciones,
mantenimiento, adiciones y mejoras, la obsolescencia técnica o comercial, entre otros.

En el caso del mobiliario urbano clasificado como bienes de uso público entregados en
concesión, el Municipio de Medellín debe acordar con el concesionario el suministro de
información relativa al periodo durante el cual se espera sean usados los bienes en el
desarrollo y explotación de las actividades reservadas a la concedente. Adicionalmente,
información sobre el uso que se le dará a los activos, el desgaste físico previsto y los
programas de mejoramiento, rehabilitación, mantenimiento y conservación, entre otros
aspectos.

Contaduría General de la Nación Régimen de 626

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

En relación con la estimación de la vida útil de los activos intangibles que hacen parte de
un acuerdo de concesión, la información provista por el concesionario debe señalar el
periodo durante el cual se espera que los activos sean usados o el número de unidades de
producción o similares que podrían obtener de los mismos para proporcionar un servicio
en nombre de la concedente. En el evento en que no pueda efectuarse una estimación
fiable del periodo o de las unidades de producción o similares mencionadas, se presumirá
que la vida útil del activo intangible es indefinida.

Adicionalmente, el Municipio de Medellín acordará con el concesionario que se le

proporcione información sobre los activos intangibles originados en derechos legales o
contractuales, considerando que la vida útil de estos activos, corresponderá al menor
periodo entre el tiempo en que se usará el activo y el plazo establecido conforme a los
términos contractuales o legales.

Ahora bien, cuando el plazo para usar un activo intangible asociado a un derecho legal o
contractual pueda renovarse, la vida útil incluirá el periodo de renovación siempre que el
costo de renovación no sea significativo, en caso contrario, se considerará como un nuevo
activo intangible que deberá reconocerse en la contabilidad de la concedente.

***

CONCEPTO No. 20172000075751 DEL 09-11-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Propiedades de inversión
TEMAS
Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Reconocimiento, medición inicial y posterior de activos
SUBTEMAS entregados en acuerdos contractuales por parte del patrimonio
autónomo Fontur.

Doctor
NILSON ORLANDO BARBOSA FANDIÑO
Analista contable
Fiduciaria Colombiana de Comercio Exterior S.A.
Ciudad

ANTECEDENTES

Contaduría General de la Nación Régimen de 627

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Me refiero a su consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el N°

20165500078012, del 30 de noviembre de 2016, en la cual plantea que FONTUR,
patrimonio autónomo creado mediante el contrato de Fiducia Mercantil No. 137/2013 del
28 de agosto de 2013, suscrito entre la Fiduciaria Colombiana de Comercio Exterior S.A. y
el Ministerio de Comercio, Industria y Turismo.

En la actualidad, este fideicomiso tiene suscritos cinco (5) contratos de arrendamientos,

sobre igual número de inmuebles a los que se ha realizado una evaluación preliminar, sin
embargo, por la misma estructura contractual establecida, nos surgen inquietudes sobre
las cuales se requiere pronunciamiento por parte de la CGN a efecto de determinar el
adecuado proceso para el reconocimiento, medición y revelación.

En el artículo 22 de la Ley 1558 de 2012 ordeno que: “Los bienes inmuebles con vocación
turística incautados o que les fuere extinguido el dominio debido a su vinculación con
procesos por delitos de narcotráfico, enriquecimiento ilícito, testaferrato y conexos, y los
que fueron de propiedad de la antigua Corporación Nacional de Turismo, hoy del
Ministerio de Comercio, Industria y Turismo, serán administrados o enajenados por el
Fondo Nacional de Turismo o la entidad pública que este contrate. Para efectos de la
administración y enajenación de los bienes, el Fondo o la entidad administradora, se
regirá por las normas del derecho privado. Los recursos de su explotación estarán
destinados a la administración, mantenimiento y mejoramiento de estos bienes y el
remanente a lo que dispongan las leyes vigentes”.

Por lo anterior, FONTUR ha recibido bienes que tienen vocación turística de la Sociedad de
Activos Especiales, El Ministerio de Comercio Industria y Turismo y de la Corporación
Nacional del Turismo, para su administración por medio de cesión de contratos en los
cuales el Patrimonio Autónomo actúa como intermediario.

A partir de la suscripción y cesión de los contratos de arrendamiento, el arrendatario

continuara a cargo de las obligaciones relacionadas con la tenencia, dotación, reparación,
reposición adecuación, administración, operación y mantenimiento del bien. En ese
sentido continuara por parte del arrendatario la guarda, custodia y conservación de los
bienes entregados en arrendamiento.

En desarrollo de los contratos, el arrendatario tiene derecho a explotar económicamente

los bienes entregados en arrendamiento, a través del desarrollo de la actividad económica
de servicio de hotelería y de todas aquellas derivadas o conexas de esta.

Como contraprestación el arrendatario se compromete a pagar al Patrimonio Autónomo -

FONTUR - una remuneración fija o variable, dependiendo del tipo de contrato.

Contaduría General de la Nación Régimen de 628

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Dentro de los contratos se establecen un plan de Inversiones a ejecutar, donde el

arrendatario se compromete a realizar por su cuenta y riesgo inversiones de capital con el
objetivo de realizar obras de mantenimiento y remodelación así como las actividades
necesarias para la administración y operación de los inmuebles que conforman el bien
entregado y así garantizar su competitividad.

Los recursos aportados por el arrendatario, para cumplimiento de lo establecido en el

párrafo anterior se amortizaran durante la etapa de operación y explotación en su
totalidad, descontando periódicamente del canon de arrendamiento la suma establecida
en el contrato.

De otra parte, el arrendatario constituye bajo su propio nombre y control una cuenta de
ahorro o fondo de inversión colectiva (Cuenta de Inversión y Gastos o Reposición) con el
fin de realizar los diferentes pagos según el contrato.

Los recursos aquí depositados tendrán como destinación:

• La reposición de muebles, enseres, equipos o activos fijos que hayan agotado su
operatividad.
• Reparaciones estructurales.
• Inversiones necesarias y
• Los gastos requeridos por el hotel como impuesto predial, valorizaciones, avalúos entre
otros.

Estos gastos serán con cargo de la cuenta de Inversión serán ejecutados y administrados
por el arrendatario, previa autorización del Patrimonio Autónomo — FONTUR.

El arrendatario periódicamente informara al Patrimonio Autónomo sobre el estado de la

cuenta, anexando:

• Certificación o extracto donde conste el saldo de la cuenta de inversión.

• Un informe del valor ejecutado y pendiente por ejecutar con cargo a la cuenta de
inversión.

Los excedentes de los recursos económicos que se encuentren en esta cuenta de inversión
a la fecha de terminación del contrato, pertenecerán al Patrimonio Autónomo - FONTUR.

Es importante considerar que los bienes adquiridos mediante este esquema normalmente
reemplazan los activos entregados en arrendamiento. Al momento de la liquidación de los
contratos los bienes entregados inicialmente y los que fueron objeto de reposición deben
ser reintegrados al Patrimonio Autónomo FONTUR sin ninguna compensación.

Contaduría General de la Nación Régimen de 629

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Es importante resaltar que actualmente los activos relacionados con estos contratos se
encuentran registrados en las cuentas de orden del Patrimonio Autónomo - FONTUR, los

Es importante resaltar que actualmente los activos relacionados con estos contratos se
encuentran registrados en las cuentas de orden del Patrimonio Autónomo - FONTUR, los
cuales no cuentan con avalúos actualizados, debido a que no se ha definido quien debe
asumir este costo y no hay presupuesto disponible para tal fin.

Al respecto, se solicita conceptuar sobre las siguientes inquietudes:

1. ¿Estos activos deben reconocerse en tos Estados Financieros del Patrimonio?
2. ¿Cuál debe ser el tratamiento y clasificación de estos activos?
3. ¿Con que valor se deben reconocer estos bienes?
4. ¿El Patrimonio Autónomo debe reconocer en sus estados financieros los recursos
consignados por el arrendatario al fondo de inversión y gastos?
5. ¿Los bienes adquiridos por el contratista con recursos del fondo de reposición que
se utilizan en la operación del establecimiento, deben reconocerse en los estados
financieros del Patrimonio Autónomo y cuál sería el tratamiento contable a
considerar?
6. ¿Cuál sería el tratamiento contable de los recursos recibidos, por el canon de los
arrendamientos de estos bienes administrados por et Patrimonio Autónomo,
teniendo en cuenta que somos intermediarios?

En virtud de los contratos, los arrendatarios se comprometen a invertir unos recursos

adicionales, con destino a realizar obras de los bienes, los cuales controla el arrendatario
bajo un aval de FONTUR. Cabe resaltar que dichos recursos son amortizados, es decir,
descontados del canon de arrendamiento hasta terminar el valor de la inversión. Teniendo
en cuenta lo anterior:

7. ¿Cuál debe ser el tratamiento contable para los aportes, así como las adiciones y
mejoras realizados a través de este plan de inversión por el arrendatario?
8. ¿Debería reconocerse una obligación presente calculada a costo amortizado
teniendo en cuenta que el arrendatario descuenta directamente del canon una
parte de esta inversión?

Con base en lo anterior, me permito atender su consulta en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

Consideraciones generales.

Contaduría General de la Nación Régimen de 630

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

La Ley 1558 de 2012, “Por la cual se modifica la Ley 300 de 1996 - Ley General de Turismo,
la Ley 1101 de 2006 y se dictan otras disposiciones”, establece en su Capítulo II – De los
Recursos, que:

ARTÍCULO 21. Los recursos señalados en el artículo 1o y 8o de la Ley 1101 de 2006, así
como los asignados en el Presupuesto Nacional para la infraestructura turística,
promoción y la competitividad Turística, y el recaudo del Impuesto al Turismo, formarán
parte de los recursos del Fondo de Promoción Turística que en adelante llevará el nombre
de Fondo Nacional de Turismo (Fontur) y se constituirá como Patrimonio Autónomo con
personería jurídica y tendrá como función principal el recaudo, la administración y
ejecución de sus recursos.

PARÁGRAFO. Como parte de la infraestructura turística, las cámaras de comercio en

asocio con el Fondo Nacional de Turismo, la Nación, las entidades territoriales, con otras
entidades públicas o privadas, o individualmente, continuarán destinando recursos de
origen público o privado provenientes del desarrollo de sus actividades a la creación y
operación de centros de eventos y convenciones y de recintos feriales mediante la
celebración de eventos, congresos y actividades feriales, con el fin de que contribuyan a la
generación de empleo y al desarrollo turístico de sus regiones.

ARTÍCULO 22. Los bienes inmuebles con vocación turística incautados o que les fuere
extinguido el dominio debido a su vinculación con procesos por delitos de narcotráfico,
enriquecimiento ilícito, testaferrato y conexos, y los que fueron de propiedad de la
antigua Corporación Nacional de Turismo, hoy del Ministerio de Comercio, Industria y
Turismo, serán administrados o enajenados por el Fondo Nacional de Turismo o la entidad
pública que este contrate. Para efectos de la administración y enajenación de los bienes,
el Fondo o la entidad administradora, se regirá por las normas del derecho privado. Los
recursos de su explotación estarán destinados a la administración, mantenimiento y
mejoramiento de estos bienes y el remanente a lo que dispongan las leyes vigentes”
(subrayado fuera del texto).

Dentro del Marco Conceptual para la preparación de preparación y presentación de

información financiera anexo a la Resolución N° 533 de 2015 y sus modificaciones, se
establece que:

“4. CARACTERÍSTICAS CUALITATIVAS DE LA INFORMACIÓN FINANCIERA

Las características cualitativas de la información financiera son los atributos que esta debe
tener para que sea útil a los usuarios; es decir, para que contribuya con la rendición de

Contaduría General de la Nación Régimen de 631

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

cuentas, la toma de decisiones y el control. Estas se dividen en características

fundamentales y de mejora.

4.1. Características fundamentales

Las características fundamentales son aquellas que la información financiera debe cumplir
necesariamente para que sea útil a sus usuarios. Se consideran características
fundamentales de la información financiera, las siguientes: Relevancia y Representación
fiel.
(…)

4.1.2. Representación fiel

Para ser útil, la información financiera debe representar fielmente los hechos económicos.
La representación fiel se alcanza cuando la descripción del fenómeno es completa,
neutral, y libre de error significativo.

Una descripción completa incluye toda la información necesaria para que un usuario
comprenda el hecho que está siendo representado, y todas las descripciones y
explicaciones pertinentes.

Una descripción neutral no tiene sesgo en la selección o presentación de la información

financiera ni de ningún otro tipo; tampoco está ponderada, enfatizada, atenuada o
manipulada para incrementar la probabilidad de que la información financiera se reciba
de forma favorable o adversa por los usuarios. Sin embargo, información neutral no
significa información sin propósito o influencia sobre el comportamiento de los usuarios
sino que es útil y por tanto, es, por definición, capaz de influir en las decisiones de los
usuarios.

Una descripción libre de error significativo quiere decir que no hay errores u omisiones
que sean materiales, de forma individual o colectiva, en la descripción del hecho
económico y que el proceso utilizado para producir la información presentada se ha
seleccionado y aplicado sin errores. En este contexto, libre de errores no significa exacto
en todos los aspectos.

(…)

5. PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD PÚBLICA

Contaduría General de la Nación Régimen de 632

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

La información financiera de las entidades debe ser útil y para que sea útil, debe ser
relevante representar fielmente los hechos económicos. A fin de preparar información
financiera que cumpla con estas características cualitativas, las entidades observan pautas
básicas o macro-reglas que orientan el proceso contable, las cuales se conocen como
principios de contabilidad.

Los principios de contabilidad se aplican en las diferentes etapas del proceso contable; por
tal razón, hacen referencia a los criterios que se deben tener en cuenta para reconocer,
medir, revelar y presentar los hechos económicos en los estados financieros de la entidad.

Los principios de contabilidad que observarán las entidades en la preparación de los

estados financieros de propósito general son: Entidad en marcha, Devengo, Esencia sobre
forma, Asociación, Uniformidad, No compensación y Periodo contable.

(…)

Esencia sobre forma: las transacciones y otros hechos económicos de las entidades se
reconocen atendiendo a su esencia económica, independientemente de la forma legal que
da origen a los mismos” (subrayado fuera del texto).

(…)

6. DEFINICIÓN, RECONOCIMIENTO, MEDICIÓN Y REVELACIÓN DE LOS ELEMENTOS QUE

CONSTITUYEN LOS ESTADOS FINANCIEROS

6.1. Definición de los elementos de los estados financieros

Los estados financieros representan los efectos de las transacciones y otros sucesos
agrupados en categorías que comparten características económicas comunes y que
corresponden a los elementos de los estados financieros. Los elementos relacionados
directamente con la medida de la situación financiera son los activos, los pasivos y el
patrimonio. Los elementos directamente relacionados con la medida del rendimiento
financiero son los ingresos, los gastos y los costos.

6.1.1. Activos

Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y de
los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a)
usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio,

Contaduría General de la Nación Régimen de 633

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d) beneficiarse de la

revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de efectivo.

El control implica la capacidad de la entidad para usar un recurso o definir el uso que un
tercero debe darle, para obtener potencial de servicio o para generar beneficios
económicos futuros. Al evaluar si existe o no control sobre un recurso, una entidad debe
tener en cuenta, entre otros aspectos: la titularidad legal, el acceso al recurso o la
capacidad de un tercero para negar o restringir su uso, la forma de garantizar que el
recurso se use para los fines previstos y la existencia de un derecho exigible sobre el
potencial de servicio o sobre la capacidad de generar beneficios económicos derivados del
recurso.

En algunas circunstancias, el control del activo es concomitante con la titularidad jurídica

del recurso; no obstante, esta última no es esencial a efecto de determinar la existencia
del activo y el control sobre este. La titularidad jurídica sobre el activo no necesariamente
es suficiente para que se cumplan las condiciones de control. Por ejemplo, una entidad
puede ser la dueña jurídica del activo, pero si los riesgos y beneficios asociados al activo se
han transferido sustancialmente, dicha entidad no pude reconocer el activo así conserve
la titularidad jurídica del mismo.

Los eventos pasados que dan origen a un activo pueden ser producto de diferentes
sucesos; por ejemplo, una entidad puede obtener activos en una transacción de
intercambio, por un desarrollo interno o producto de transacciones sin contraprestación
incluidas en el ejercicio del poder soberano. El control sobre un recurso puede surgir de
eventos como: la capacidad general de una entidad para establecer un derecho, el
ejercicio del poder a través de una ley que le otorga un derecho a una entidad o el suceso
que da lugar al derecho a recibir recursos procedentes de un tercero. Las transacciones o
sucesos que se espera ocurran en el futuro no dan lugar por sí mismos a activos; así, por
ejemplo, la intención de comprar inventarios no cumple, por sí misma, la definición de
activo.

El potencial de servicio de un activo es la capacidad que tiene dicho recurso para prestar
servicios que contribuyen a la consecución de los objetivos de la entidad sin generar,
necesariamente, flujos de efectivo.

Los beneficios económicos futuros incorporados a un activo son el potencial que tiene
dicho activo para contribuir, directa o indirectamente, a generar flujos de efectivo y otros
equivalentes al efectivo. Estos beneficios también pueden traducirse en la capacidad que
tiene un recurso para reducir los flujos futuros de salida de efectivo.

Contaduría General de la Nación Régimen de 634

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Los beneficios económicos futuros pueden fluir por diferentes vías; por ejemplo, un activo
se puede intercambiar por efectivo o por otros activos o servicios, utilizar para liquidar un
pasivo, distribuir entre las entidades controladoras, o utilizar aisladamente o en
combinación con otros activos para la producción de bienes o la prestación de servicios de
los cuales se va a obtener una contraprestación.

Para determinar si un recurso cumple con las condiciones para el reconocimiento como
activo, las entidades realizarán juicios profesionales que aborden, de manera integral, los
elementos de la definición de Activo, anteriormente referidos. Cuando se presenten
transacciones de traslado o intercambio de activos entre entidades públicas, se
establecerá la entidad que debe reconocer el activo, a fin de que se garantice el
reconocimiento en una sola entidad.

(…)” (subrayado fuera del texto).

Por su parte, el Marco normativo para entidades de Gobierno, menciona los siguientes
aspectos relacionados con los temas objeto de la consulta:
“CAPÍTULO I. ACTIVOS

(…)

10. PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO.

Se reconocerán como propiedades, planta y equipo, a) los activos tangibles empleados por
la entidad para la producción o suministro de bienes, para la prestación de servicios y para
propósitos administrativos; b) los bienes muebles que se tengan para generar ingresos
producto de su arrendamiento; y c) los bienes inmuebles arrendados por un valor inferior
al valor de mercado del arrendamiento. Estos activos se caracterizan porque no se espera
venderlos en el curso de las actividades ordinarias de la entidad y se prevé usarlos durante
más de un periodo contable.

(…)

10.2 Medición inicial

(…)

Los elementos de propiedades, planta y equipo construidos en virtud de la ejecución de

contratos de concesión se medirán, de acuerdo con lo establecido en la Norma de
Acuerdos de Concesión desde la Perspectiva de la Entidad Concedente.

Contaduría General de la Nación Régimen de 635

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

(…)

14. PROPIEDADES DE INVERSIÓN

14.1. Reconocimiento Se reconocerán como propiedades de inversión, los activos

representados en terrenos y edificaciones que se tengan con el objetivo principal de
generar rentas en condiciones de mercado, plusvalías o ambas. Los terrenos sobre los que
se construyan las propiedades de inversión se reconocerán por separado.

(…)

14.2. Medición inicial

Las propiedades de inversión se medirán por el costo, el cual comprende, entre otros, el
precio de adquisición, los impuestos por traspaso de la propiedad, los costos de beneficios
a los empleados que procedan directamente de la construcción o adquisición de un
elemento de propiedades de inversión, los costos de los suministros empleados en la
construcción, los costos de preparación del lugar para su ubicación física, los honorarios
profesionales por servicios legales y todos los costos necesarios para dejar la propiedad en
las condiciones de operación previstas por la administración de la entidad. Cualquier
descuento o rebaja del precio se reconocerá como un menor valor de las propiedades de
inversión y afectará la base de depreciación.

(…)

16. ARRENDAMIENTOS

Un arrendamiento es un acuerdo mediante el cual el arrendador cede al arrendatario, el

derecho a utilizar un activo durante un periodo de tiempo determinado a cambio de
percibir una suma única de dinero, o una serie de pagos. Cuando un arrendamiento sea
parte de un amplio conjunto de acuerdos celebrados por la entidad, se aplicarán las
disposiciones de esta Norma a cada operación de arrendamiento que se identifique
dentro del conjunto de acuerdos. Las operaciones de arrendamiento identificadas se
justificarán a partir de la aplicación de los criterios de reconocimiento contenidos en esta
Norma.

16.1. Clasificación

Los arrendamientos se clasificarán en operativos o financieros de acuerdo con la

transferencia, que haga el arrendador al arrendatario, de los riesgos y ventajas inherentes

Contaduría General de la Nación Régimen de 636

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

a la propiedad del activo. Un arrendamiento se clasificará como financiero cuando el

arrendador transfiera, sustancialmente al arrendatario, los riesgos y ventajas inherentes a
la propiedad del activo, así su propiedad no sea transferida. Un arrendamiento se
clasificará como operativo si el arrendador no transfiere, sustancialmente al arrendatario,
los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad del activo. Cuando el arrendador y el
arrendatario sean entidades públicas, estos clasificarán el arrendamiento de igual manera,
esto es, como arrendamiento financiero o arrendamiento operativo, según corresponda.

La entidad clasificará el arrendamiento, al inicio de este, en arrendamiento financiero o

arrendamiento operativo. La fecha de inicio del arrendamiento es la fecha más temprana
entre la fecha del acuerdo del arrendamiento y la fecha en la que las partes se
comprometen a cumplir las principales estipulaciones del acuerdo. En el caso de un
arrendamiento financiero, se determinarán los valores que reconocerán el arrendador y el
arrendatario al comienzo del plazo de arrendamiento, el cual corresponde a la fecha a
partir de la cual el arrendatario tiene el derecho de utilizar el activo arrendado.

La clasificación del arrendamiento dependerá de la esencia económica y naturaleza de la

transacción, más que de la forma legal del contrato. Un arrendamiento se clasificará como
financiero cuando se den, entre otras, alguna o varias de las siguientes situaciones:

a. el arrendador transfiere la propiedad del activo al arrendatario al finalizar el plazo del

arrendamiento;

b. el arrendatario tiene la opción de comprar el activo a un precio que se espera sea

suficientemente inferior al valor de mercado, en el momento en que la opción es
ejercitable, de modo que, al inicio del arrendamiento, se prevé con razonable certeza
que tal opción se ejercerá;

c. el plazo del arrendamiento cubre la mayor parte de la vida económica del activo,
incluso si la propiedad no se transfiere al final de la operación (la vida económica
corresponde al periodo durante el cual se espera que un activo sea utilizable
económicamente, por parte de uno o más usuarios, o a la cantidad de unidades de
producción o similares que se espera obtener de este, por parte de uno o más
usuarios);

d. el valor presente de los pagos que debe realizar el arrendatario al arrendador es al

menos equivalente a casi la totalidad del valor de mercado del activo objeto de la
operación, al inicio del arrendamiento;

Contaduría General de la Nación Régimen de 637

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

e. los activos arrendados son de una naturaleza tan especializada que solo el
arrendatario tiene la posibilidad de usarlos sin realizar modificaciones importantes en
ellos;

f. el arrendatario puede cancelar el contrato de arrendamiento y las pérdidas sufridas

por el arrendador a causa de tal cancelación las asume el arrendatario;
g. las pérdidas o ganancias derivadas de las fluctuaciones en el valor de mercado del
valor residual recaen sobre el arrendatario; y

h. el arrendatario tiene la posibilidad de prorrogar el arrendamiento, con unos pagos que

son sustancialmente inferiores a los habituales del mercado.

Las anteriores situaciones son indicios de que un arrendamiento puede clasificarse como
financiero. Sin embargo, la administración de la entidad analizará las particularidades del
contrato para determinar si en realidad, se transfieren, al arrendatario, los riesgos y
ventajas inherentes a la propiedad del activo.

La clasificación del arrendamiento se mantendrá durante todo el plazo del mismo. Cuando
el arrendador y el arrendatario acuerden cambiar las estipulaciones del contrato de tal
forma que esta modificación dé lugar a una clasificación diferente del arrendamiento, el
contrato revisado se considerará como un nuevo arrendamiento para el plazo restante,
salvo que sea para renovarlo. No obstante, los cambios en las estimaciones o los cambios
en las circunstancias no darán lugar a una nueva clasificación del arrendamiento a efectos
contables.

Cuando un arrendamiento incluya componentes de terrenos y de edificios conjuntamente,

la entidad evaluará la clasificación de cada componente por separado como un
arrendamiento financiero u operativo. No obstante, cuando resulte insignificante el valor
que se reconocería para alguno de los componentes, los terrenos y edificios podrán
tratarse como una unidad individual para la clasificación del arrendamiento.

(…)

16.3 Arrendamientos operativos

16.3.1. Contabilización para el arrendador

16.3.1.1 Reconocimiento y medición

Contaduría General de la Nación Régimen de 638

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Cuando el arrendamiento se clasifique como operativo, el arrendador seguirá

reconociendo el activo arrendado, de acuerdo con su clasificación, la cual corresponderá a
propiedades, planta y equipo; propiedades de inversión; o activos intangibles.

El arrendador reconocerá la cuenta por cobrar y los ingresos procedentes de los

arrendamientos operativos (excluyendo lo que se reciba por servicios tales como seguros
o mantenimientos) de forma lineal a lo largo del plazo de arrendamiento, incluso si los
cobros no se perciben de tal forma. Lo anterior, salvo que otra base sistemática de reparto
resulte más representativa para reflejar adecuadamente el patrón temporal de consumo
de los beneficios derivados del uso del activo arrendado.

Los costos directos iniciales en los que incurra el arrendador durante la negociación y
contratación de un arrendamiento operativo se añadirán al valor en libros del activo
arrendado y se reconocerán como gasto a lo largo del plazo de arrendamiento, sobre la
misma base de los ingresos del arrendamiento.
La depreciación o amortización de los activos arrendados se efectuará de forma coherente
con las políticas normalmente seguidas por el arrendador para activos similares, y se
calculará con arreglo a las bases establecidas en la norma que le sea aplicable al activo
arrendado.

El arrendador, que sea a la vez productor o distribuidor de los bienes arrendados, no

reconocerá ningún resultado por la venta cuando celebre un contrato de arrendamiento
operativo Para efectos del deterioro y baja en cuentas de la cuenta por cobrar, la entidad
aplicará lo dispuesto en la Norma de Cuentas por Cobrar.

(…)

Por su parte, el Instructivo 002 de 2015, emitido por la CGN, que establece las
instrucciones para la transición al Marco Normativo para Entidades de Gobierno,
menciona que:

“1. PROCEDIMIENTO A APLICAR PARA LA DETERMINACIÓN DE LOS SALDOS INICIALES BAJO

EL NUEVO MARCO NORMATIVO

La entidad determinará, a la fecha de transición, los saldos iniciales bajo el nuevo Marco
normativo, los cuales serán el punto de partida para la aplicación de este. Para las
entidades de gobierno, la fecha de transición será el 01 de enero de 2017.

(…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 639

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

1.1 ACTIVOS

(…)

1.1.9 Propiedades, planta y equipo

De acuerdo con el nuevo Marco normativo, las propiedades, planta y equipo son activos
tangibles empleados por la entidad para la producción o suministro de bienes, para la
prestación de servicios y para propósitos administrativos; igualmente, se incluyen los
bienes inmuebles con uso futuro indeterminado, los bienes muebles que se tengan para
generar ingresos producto de su arrendamiento y los bienes inmuebles arrendados por un
valor inferior al valor de mercado del arrendamiento. Estos activos se caracterizan porque
no se espera venderlos en el curso de las actividades ordinarias de la entidad y se prevé
usarlos durante más de un periodo contable.

(…)

Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes:

a. Identificar y clasificar las propiedades, planta y equipo por su naturaleza, como

terrenos, maquinaria y equipo, plantas productoras, edificaciones, o muebles y
enseres, entre otros. Para tal efecto, se tendrán en cuenta las propiedades, planta y
equipo que surjan de contratos de arrendamiento financiero.

b. Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, las provisiones de propiedades,

planta y equipo reconocidas a 31 de diciembre de 2016, afectando directamente el
patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

c. Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, las valorizaciones de propiedades,

planta y equipo reconocidas a 31 de diciembre de 2016, afectando directamente el
patrimonio en la cuenta Superávit por Valorizaciones.

d. Medir cada partida de una clase de propiedad, planta y equipo utilizando alguna de las
siguientes alternativas:

i. Al costo menos depreciaciones y pérdidas por deterioro de valor; para lo cual,

realizará las siguientes acciones:

(…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 640

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

ii. Al valor de mercado, al costo de reposición o al costo de reposición a nuevo

depreciado determinados a través de un avalúo técnico en la fecha de transición. La
depreciación acumulada se dará de baja afectando directamente el patrimonio en la
cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación. La diferencia entre el
valor de mercado o el costo de reposición depreciado y el costo por el cual fue
reconocido inicialmente el activo afectará directamente el patrimonio en la cuenta
Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

iii. Al valor actualizado en un periodo anterior, siempre que este valor sea comparable,
en la fecha de actualización, con el valor de mercado o con el costo depreciado que
tendría el elemento si se hubieran aplicado los criterios establecidos en el Nuevo
Marco normativo. El valor actualizado se ajustará para reflejar cambios en un índice
general o especifico de precios. Para tal efecto, la entidad tendrá en cuenta las
valorizaciones o provisiones que tenía el elemento las cuales, a 31 de diciembre de
2016, se reconocen de manera separada. La diferencia entre el valor calculado según
lo señalado en este numeral y el costo del elemento a 31 de diciembre de 2016,
incrementará o disminuirá el valor del activo y afectará directamente el patrimonio en
la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

Tomando como referencia el valor actualizado determinado de acuerdo con el párrafo

anterior, la entidad calculará la depreciación acumulada que el elemento tendría
desde la fecha de valuación hasta la fecha de transición. Para el efecto, la entidad
determinará la vida útil del activo y calculará la proporción del Costo que corresponda
al porcentaje de la vida útil transcurrida entre la fecha de valoración y la fecha de
transición. Cualquier diferencia entre este valor y a depreciación acumulada calculada
a 31 de diciembre de 2016 afectará directamente el patrimonio en la cuenta Impactos
por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

La entidad evaluará si a la fecha de transición, existen indicios de deterioro del valor y,

sí este es el caso, comprobará el deterioro del valor para dicha partida. Para tal efecto,
la entidad aplicará lo establecido en el presente Instructivo para el deterioro del valor
de tos activos generadores de efectivo o el deterioro de valor de los activos no
generadores de efectivo, según corresponda.

(…)

1.1.13. Propiedades de inversión

Contaduría General de la Nación Régimen de 641

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

De acuerdo con el nueva Marco normativo, las propiedades de inversión son activos
representados en terrenos y edificaciones que se tienen con el objetive principal de
generar rentas en condiciones de mercado, plusvalías o ambas.

Para efectos de la transición, téngase en cuenta que a 31 de diciembre de 2016, estas

partidas pueden encontrarse en el grupo Propiedades. Planta y £quipo. No obstante, las
entidades deberán analizar, entre otros, los conceptos registrados en el grupo Bienes de
Uso Público e históricos y Culturales, Bienes entregados a Terceros, Bienes Recibidas en
Dación de pago, Bienes Recibidos en Custodia, Bienes Recibidos de Terceros y Bienes
adquiridos en Leasing Financiero, con el fin de determinar cuáles de estas partidas
cumplen las criterios para ser reconocidas como propiedades de inversión.

Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes:

a. Identificar y clasificar las propiedades de inversión por su naturaleza como terrenos y

edificaciones. Para tal efecto, se tendrán en cuenta las propiedades de inversión que
surjan de contratos de arrendamiento financiero.

Cuando una parte de una propiedad se use para obtener rentas o plusvalías y Otra
parte se use en la producción o suministro de bienes o servicios, o para fines
administrativos, la entidad clasificará cada parte de manera separada, siempre que
estas partes puedan ser vendidas separadamente o colocadas por separado en
arrendamiento financiero. Si no fuera así, la entidad clasificará la propiedad como de
inversión cuando se utilice una porción insignificante de la misma para la producción o
distribución de bienes o servicios, o para fines administrativos.

 Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, tas provisiones de propiedades

de inversión reconocidas a 31 de diciembre de 2016, afectando directamente el
patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

 Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, las valorizaciones de

propiedades de inversión reconocidas a 31 de diciembre de 2016, afectando
directamente el patrimonio en la cuenta Superávit por Valorizaciones.

 Medir cada partida de una clase de propiedades de inversión utilizando alguna de

las siguientes alternativas:

i. Al costo menos depreciaciones y pérdidas por deterioro de valor; para lo cual,

realizará las siguientes acciones:
Contaduría General de la Nación Régimen de 642
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

(…)

ii. Al valor de mercado, al costo de reposición o al costo de reposición a nuevo

depreciado determinados a través de un avalúo técnico en la fecha de transición.
La depreciación acumulada se dará de baja afectando directamente el patrimonio
en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación. La diferencia
entre el valor de mercado o el costo de reposición depreciado y el costo por el
cual fue reconocido inicialmente el activo afectará directamente el patrimonio en
la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

iii. Al valor actualizado en un periodo anterior, siempre que este valor sea
comparable, en la fecha de actualización, con el valor de mercado o con el costo
depreciado que tendría el elemento si se hubieran aplicado los criterios
establecidos en el Nuevo Marco normativo. El valor actualizado se ajustará para
reflejar cambios en un índice general o especifico de precios. Para tal efecto, la
entidad tendrá en cuenta las valorizaciones o provisiones que tenía el elemento
las cuales, a 31 de diciembre de 2016, se reconocen de manera separada. La
diferencia entre el valor calculado según lo señalado en este numeral y el costo
del elemento a 31 de diciembre de 2016, incrementará o disminuirá el valor del
activo y afectará directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por
Transición al Nuevo Marco de Regulación.

Tomando como referencia el valor actualizado determinado de acuerdo con el

párrafo anterior, la entidad calculará la depreciación acumulada que el elemento
tendría desde la fecha de valuación hasta la fecha de transición. Para el efecto, la
entidad determinará la vida útil del activo y calculará la proporción del Costo que
corresponda al porcentaje de la vida útil transcurrida entre la fecha de valoración y
la fecha de transición. Cualquier diferencia entre este valor y a depreciación
acumulada calculada a 31 de diciembre de 2016 afectará directamente el
patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

La entidad evaluará si a la fecha de transición, existen indicios de deterioro del

valor y, sí este es el caso, comprobará el deterioro del valor para dicha partida.
Para tal efecto, la entidad aplicará lo establecido en el presente Instructivo para el
deterioro del valor de tos activos generadores de efectivo o el deterioro de valor
de los activos no generadores de efectivo, según corresponda.

(…)” (subrayado fuera del texto).

Contaduría General de la Nación Régimen de 643

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

La Resolución 693 de 2016, determinó en su Artículo No. 2 que:

“ARTICULO 2°. Para efectos de la aplicación del Instructivo 002 del 8 de octubre de 2015,
mediante el cual se imparten las Instrucciones para la transición al Marco Normativo para
Entidades de Gobierno, se entenderá que la fecha de transición es el 1° de enero de 2018
y que, para la determinación de los saldos iniciales a esta fecha, se tomará como punto de
partida los saldos registrados a 31 de diciembre de 2017”.

CONCLUSIONES

Con base en las consideraciones expuestas anteriormente, se concluye lo siguiente en

relación con las inquietudes planteadas:

Preguntas No. 1, 2 y 3

De acuerdo a los objetos y condiciones de los contratos referidos, la entidad contable

pública, siendo en este caso el patrimonio autónomo FONTUR, cede la aprovechamiento
económico de los activos mencionados a los contratistas, en el marco de las limitaciones
contractuales establecidas, a cambio de que éstos administren, inviertan, operen y
mantengan dichos activos, en desarrollo de actividades desarrolladas por cuenta y riesgo
de ellos mismos. Con base en lo anterior, considerando que a través de los contratos, y
durante un periodo determinado, se cede el derecho a utilizar los activos mencionados, y
a cambio de ello, FONTUR percibe una serie de pagos, que en cada caso se encuentra
estipulado, se configura la existencia de un acuerdo de arrendamiento en los casos
analizados.

Ahora bien, en función de lo anterior, se hace necesario evaluar la naturaleza de dichos

acuerdos de arrendamiento con base en su esencia económica, esto con el fin de
establecer si es FONTUR la entidad que ejerce el control sobre los activos referidos. En
línea con esto, resulta importante precisar los siguientes aspectos:

 De acuerdo a la Ley 1558 de 2012, FONTUR patrimonio autónomo creado para la

promoción del turismo, cuenta con personería jurídica, es decir, tiene la capacidad de
asumir derechos y obligaciones; se conforma con recursos asignados del Presupuesto
Nacional, el recaudo del impuesto al turismo, los bienes inmuebles que señala el
Artículo 22 de la Ley antes mencionada, entre otros; y tiene la función de administrar
o enajenar tales recursos;
 la titularidad legal, que se manifiesta por la transferencia realizada de pleno derecho
de todos los bienes constitutivos del Fondo, según lo establecido en el Capítulo II de la
Ley 1558 de 2012;
Contaduría General de la Nación Régimen de 644
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

 sobre los activos involucrados en los acuerdos de arrendamiento, y a través de los

contratos establecidos, se cuenta con un derecho exigible respecto a la capacidad de
generar beneficios económicos, esto es, la remuneración correspondiente que recibirá
la entidad
 FONTUR no transfiere la propiedad de los activos al finalizar los plazos de
arrendamiento.

Teniendo en cuenta los elementos anteriores, se configura una situación de control por
parte de FONTUR sobre los activos objeto de los acuerdos de arrendamiento, toda vez que
en consideración de los parámetros legales que fijan su creación como patrimonio
autónomo y del Marco Conceptual para la preparación y presentación de información
financiera de las entidades de Gobierno, la entidad cuenta con la capacidad para usar tales
activos, o en este caso, limitar el uso de los mismos, con el fin de generar beneficios
económicos futuros, razón por la cual deben reconocerse dentro de sus estados
financieros.

Considerando los argumentos descritos previamente, además de reconocer los activos,

FONTUR tendrá en cuenta que al dar aplicación a la Resolución 533 de 2015, deberá
también aplicar las instrucciones establecidas en el Instructivo 002 de 2015 con el fin de
determinar los saldos iniciales bajo el nuevo marco normativo. Con base en lo anterior, y
teniendo en cuenta que el objetivo principal de los activos analizados es generar rentas en
condiciones de mercado, se reconocerán como propiedades de inversión, y por ende, se
tendrán en cuenta, entre otros parámetros, la eliminación de las valorizaciones
reconocidas al 31 de diciembre de 2017, afectando directamente el patrimonio en la
cuenta Superávit por Valorizaciones; y, la elección del costo menos depreciaciones y
pérdidas por deterioro de valor, valor de mercado, costo de reposición, costo de
reposición a nuevo depreciado o el valor actualizado en un periodo anterior, como
alternativa de medición para dichos elementos al 01 de enero de 2018.

Preguntas No. 4, 5, 6, 7 y 8

Con base en las especificaciones contractuales, los contratistas deben realizar la

reposición de todos los activos necesarios para realizar la operación prevista en los
acuerdos de arrendamiento, y al término de éstos, tales activos deberán ser entregados al
patrimonio autónomo. De acuerdo a lo anterior, FONTUR deberá también reconocer los
activos que el contratista se obliga a reponer durante el desarrollo de los contratos, y que
serán entregados a la entidad en su finalización, contra el menor valor de la cuenta por
cobrar generada por el arrendamiento, no configurándose una cuenta por pagar por parte
de FONTUR al no existir una obligación a entregar un flujo de efectivo, ya que el valor

Contaduría General de la Nación Régimen de 645

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

desembolsado por los contratistas en la adquisición de dichos activos, se descuenta del

canon de arrendamiento a favor de la entidad contable pública.

El momento de reconocimiento de los activos antes mencionados estará sujeto al

cumplimiento de las condiciones establecidas para tal fin en el Marco Conceptual para la
preparación y presentación de información financiera de las entidades de gobierno. Con
posterioridad al reconocimiento, dichos activos se medirán de acuerdo con lo definido en
la norma de propiedades, planta y equipo, considerando que son empleados en la
operación de los activos, o en el caso de edificaciones, de acuerdo a la norma de
propiedades, de inversión.

Si bien el fondo de reposición, que para ambos contratos tiene como destinación
específica la realización de desembolsos relacionados con obras, adquisiciones, reparación
o sustitución de activos y el pago de gastos en el marco de los desembolsos que se
autoricen en virtud del cumplimiento de los contratos, los recursos que allí se encuentran
son siempre administrados por los contratistas, razón por la cual deben realizar el
reconocimiento de los recursos allí depositados, toda vez que son ellos los que ejercen el
control sobre dichos fondos.

***
CONCEPTO No. 20172000090421 DEL 10-11-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Propiedades, planta y equipo
Arrendamiento operativo de equipos de cómputo por un plazo
SUBTEMAS
de 36 meses.

Doctor
LEONARDO ANDRÉS URREGO CUBILLOS
Jefe Oficina Asesora de Planeación
Universidad Nacional Abierta y a Distancia
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero a su consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

2017550004320-2, del día 25 de septiembre de 2017, en la cual solicita concepto sobre la
forma correcta del tratamiento de un contrato de leasing operativo para equipos de
Contaduría General de la Nación Régimen de 646
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

cómputo que tendrá un plazo de 36 meses (enero de 2018 a diciembre de 2020).

Tomando en cuenta que la solicitud se realiza debido a los cambios que se han producido
en la normatividad contable y que pueden afectar los resultados en los estados
financieros, y que para la presente oportunidad el arrendatario es la Universidad, quien ya
ha realizado la transición a NIIF y por lo cual debe proyectar su situación económica
teniendo en cuenta dicha inversión.

Con el concepto solicitado se busca tener claridad sobre el correcto uso e interpretación
de la nueva normatividad, es decir;

“¿Qué impacto tiene para las finanzas de la Universidad el uso de la figura de

arrendamiento operativo, teniendo presente que a partir de 2019 la forma de manejo
contable sufrirá modificaciones?

En caso de estar aplicando la norma NIC 17 durante el periodo del año 2018, ¿sería
indispensable el cambio a partir de 2019 a NIIF 16? ¿O por el contrario se recomendaría
iniciar la aplicación desde su inicio?”

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

Las normas para el reconocimiento, medición, revelación y presentación de los hechos

económicos de las Entidades de Gobierno, anexas a la Resolución N° 533 del 2015, en el
Capítulo I. Activos, señalan:

“16. ARRENDAMIENTOS

Un arrendamiento es un acuerdo mediante el cual el arrendador cede al arrendatario, el

derecho a utilizar un activo durante un periodo de tiempo determinado a cambio de
percibir una suma única de dinero, o una serie de pagos. (…)

16.1. Clasificación

Los arrendamientos se clasificarán en operativos o financieros de acuerdo con la

transferencia, que haga el arrendador al arrendatario, de los riesgos y ventajas inherentes
a la propiedad del activo. Un arrendamiento se clasificará como financiero cuando el
arrendador transfiera, sustancialmente al arrendatario, los riesgos y ventajas inherentes a
la propiedad del activo, así su propiedad no sea transferida. Un arrendamiento se
clasificará como operativo si el arrendador no transfiere, sustancialmente al arrendatario,
los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad del activo. Cuando el arrendador y el

Contaduría General de la Nación Régimen de 647

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

arrendatario sean entidades públicas, estos clasificarán el arrendamiento de igual manera,

esto es, como arrendamiento financiero o arrendamiento operativo, según corresponda.

La entidad clasificará el arrendamiento, al inicio de este, en arrendamiento financiero o

arrendamiento operativo. La fecha de inicio del arrendamiento es la fecha más temprana
entre la fecha del acuerdo del arrendamiento y la fecha en la que las partes se
comprometen a cumplir las principales estipulaciones del acuerdo. En el caso de un
arrendamiento financiero, se determinarán los valores que reconocerán el arrendador y el
arrendatario al comienzo del plazo de arrendamiento, el cual corresponde a la fecha a
partir de la cual el arrendatario tiene el derecho de utilizar el activo arrendado.

La clasificación del arrendamiento dependerá de la esencia económica y naturaleza de la

transacción, más que de la forma legal del contrato. Un arrendamiento se clasificará como
financiero cuando se den, entre otras, alguna o varias de las siguientes situaciones:

a) el arrendador transfiere la propiedad del activo al arrendatario al finalizar el plazo del

arrendamiento;

b) el arrendatario tiene la opción de comprar el activo a un precio que se espera sea

suficientemente inferior al valor de mercado, en el momento en que la opción es
ejercitable, de modo que, al inicio del arrendamiento, se prevé con razonable certeza que
tal opción se ejercerá;

c) el plazo del arrendamiento cubre la mayor parte de la vida económica del activo,
incluso si la propiedad no se transfiere al final de la operación (la vida económica
corresponde al periodo durante el cual se espera que un activo sea utilizable
económicamente, por parte de uno o más usuarios, o a la cantidad de unidades de
producción o similares que se espera obtener de este, por parte de uno o más usuarios);

d) el valor presente de los pagos que debe realizar el arrendatario al arrendador es al

menos equivalente a casi la totalidad del valor de mercado del activo objeto de la
operación, al inicio del arrendamiento;

e) los activos arrendados son de una naturaleza tan especializada que solo el arrendatario
tiene la posibilidad de usarlos sin realizar modificaciones importantes en ellos;

f) el arrendatario puede cancelar el contrato de arrendamiento y las pérdidas sufridas por

el arrendador a causa de tal cancelación las asume el arrendatario;

g) las pérdidas o ganancias derivadas de las fluctuaciones en el valor de mercado del valor
residual recaen sobre el arrendatario; y

Contaduría General de la Nación Régimen de 648

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

h) el arrendatario tiene la posibilidad de prorrogar el arrendamiento, con unos pagos que

son sustancialmente inferiores a los habituales del mercado.

Las anteriores situaciones son indicios de que un arrendamiento puede clasificarse como
financiero. Sin embargo, la administración de la entidad analizará las particularidades del
contrato para determinar si en realidad, se transfieren, al arrendatario, los riesgos y
ventajas inherentes a la propiedad del activo.

La clasificación del arrendamiento se mantendrá durante todo el plazo del mismo. Cuando
el arrendador y el arrendatario acuerden cambiar las estipulaciones del contrato de tal
forma que esta modificación dé lugar a una clasificación diferente del arrendamiento, el
contrato revisado se considerará como un nuevo arrendamiento para el plazo restante,
salvo que sea para renovarlo. No obstante, los cambios en las estimaciones o los cambios
en las circunstancias no darán lugar a una nueva clasificación del arrendamiento a efectos
contables. (...)

16.3. Arrendamientos operativos (…)

16.3.2. Contabilización para el arrendatario

16.3.2.1 Reconocimiento y medición

Cuando el arrendamiento se clasifique como operativo, el arrendatario no reconocerá el

activo arrendado en sus estados financieros.

Las cuotas derivadas de los arrendamientos operativos (excluyendo lo que se pague por
servicios tales como seguros o mantenimientos) se reconocerán como cuenta por pagar y
gasto de forma lineal durante el transcurso del plazo del arrendamiento, incluso si los
pagos no se realizan de tal forma. Esto, a menos que otra base sistemática de reparto
resulte más representativa para reflejar adecuadamente el patrón temporal de los
beneficios del arrendamiento. (…)” (Subrayado fuera de texto)

El Catálogo General de Cuentas para Entidades de Gobierno, incluye las cuentas:

“2490 – OTRAS CUENTAS POR PAGAR

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de las obligaciones contraídas por la entidad, en desarrollo de sus

actividades, diferentes a las enunciadas en las cuentas anteriores. (…)

5111 – GENERALES

Contaduría General de la Nación Régimen de 649

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los gastos necesarios para apoyar el normal funcionamiento y

desarrollo de las labores de administración y operación de la entidad. (…)

5211 – GENERALES

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los gastos necesarios para apoyar el normal funcionamiento y

desarrollo de las labores de ventas de las entidades. (…)”

CONCLUSIONES

Previo a dar respuesta a sus inquietudes, me permito realizar la siguiente precisión:

En desarrollo del proyecto de modernización de la regulación contable pública y en

concordancia con los objetivos de la Ley No. 1314 de 2009, la Contaduría General de la
Nación ha expedido la siguiente regulación para las entidades que conforman el sector
público colombiano: a) la Resolución 037 de 2017 (que derogó la Resolución 743 de 2013);
c) la Resolución 414 de 2014 y sus modificaciones; y d) la Resolución 533 de 2015 y sus
modificaciones.

La Resolución 037 de 2017, regula el Marco Normativo para Empresas que Cotizan en el
Mercado de Valores, o que Captan o Administran Ahorro del Público, el cual está
conformado por: el Marco Conceptual para la Información Financiera, las Normas de
Información Financiera, el Catálogo General de Cuentas y la Doctrina Contable Pública.

La Resolución 414 de 2014 incorpora como parte integrante de Régimen de Contabilidad

Pública, el Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de la Información
Financiera y las Normas para el Reconocimiento, Medición, Revelación y Presentación de
los Hechos Económicos aplicable a las empresas que no Cotizan en el Mercado de Valores,
y que no Captan ni Administran Ahorro del Público.

La Resolución 533 de 2015 mediante la cual se incorpora como parte integrante de

Régimen de Contabilidad Pública, el Marco Conceptual para la Preparación y Presentación
de la Información Financiera y las Normas para el Reconocimiento, Medición, Revelación y
Presentación de los Hechos Económicos aplicable a las entidades definidas en el artículo
segundo de dicha resolución, es decir, para las entidades de gobierno.

Contaduría General de la Nación Régimen de 650

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

De lo anterior, se concluye que las entidades del Sector público colombiano no les
corresponde implementar las NICSP, ni las NIIF como lo menciona en su comunicación,
sino la regulación local expedida por la Contaduría General de la Nación.

En relación a su consulta se da claridad previamente a el hecho de que, por medio de la

clasificación de las entidades públicas emitida por el Comité Interinstitucional de la
Comisión de Estadísticas de Finanzas Públicas conforme a los criterios contemplados en el
Manual de Estadísticas de las Finanzas Públicas, la Universidad Nacional Abierta y a
Distancia está clasificada como Entidad de Gobierno, razón por la cual y de acuerdo a la
Resolución N° 693 del 2016, emitida por la CGN, en su Artículo 1° el primer periodo de
aplicación de la Resolución N° 533 del 2015 y sus modificaciones, es el comprendido entre
1° de enero y el 31 de diciembre de 2018.

Ahora bien, de acuerdo a las consideraciones expuestas anteriormente y en relación con

sus consultas se puede concluir:

1. Sobre el impacto que tiene para las finanzas de la Universidad el uso de la figura de
arrendamiento operativo, me permito informarle que no es viable pronunciarse al
respecto, toda vez que esa Entidad no puede pensar en la aplicación de las NIC 17 y NIIF
16, de conformidad con lo que se expresó en los párrafos anteriores.

2. En relación a la aplicación de la NIC 17 para el año 2018 o NIIF 16 en el año 2019 o la

aplicación anticipada de la NIIF 16, y tomando en cuenta lo previamente expuesto en
relación con la clasificación de la Universidad como Entidad de Gobierno, de acuerdo al
Comité Interinstitucional de la Comisión de Estadísticas de Finanzas Públicas, se reitera
que no procede la aplicación de las normas NIC o NIIF para esa entidad, puesto que ésta
se encuentra sujeta a lo dispuesto en la Resolución 533 del 2015 y sus modificaciones, por
lo cual en relación a contratos de arrendamiento deberá aplicar para el reconocimiento y
medición de dichos contratos celebrados, lo indicado en el numeral 16 del Capítulo I.
Activos, de las normas para el reconocimiento, medición, revelación y presentación de los
hechos económicos de las Entidades de Gobierno, del Marco Normativo anexo a esa
Resolución.

Bajo el Marco Normativo anexo a la Resolución N° 533 de 2015 y sus modificaciones , en

el caso de un arrendamiento operativo no se realiza reconocimiento del activo que se esté
arrendando durante la ejecución del contrato, pero durante el plazo fijado se reconocerá
una cuenta por pagar acreditando la subcuenta 249058 – Arrendamiento operativo, de la
cuenta 2490 – OTRAS CUENTAS POR PAGAR y un gasto en la subcuenta 511118 –
Arrendamiento operativo, de la cuenta 5111 – GENERALES o 521116 – Arrendamiento
operativo, de la cuenta 5211 – GENERALES, según corresponda.

Contaduría General de la Nación Régimen de 651

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

***

CONCEPTO No. 20172000091451 DEL 10-11-2017

MARCO Régimen de Contabilidad Pública Precedente

NORMATIVO
1 Deudores
TEMAS Depósitos entregados en garantía
Propiedades, planta y equipo
Registro de Multas por demandas cuyo recaudo es recibido por
el DTN
Registro de adquisición de armas
SUBTEMAS
Contabilización de Aires Acondicionados
Contabilización de Puestos de trabajo adquiridos en la
remodelación efectuada a los edificios.

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
2 Propiedades, planta y equipo
TEMAS Depósitos entregados en garantía
Operaciones interinstucionales
Registro de Multas por demandas cuyo recaudo es recibido por
el DTN
Registro de adquisición de armas
SUBTEMAS
Contabilización de Aires Acondicionados
Contabilización de Puestos de trabajo adquiridos en la
remodelación efectuada al edificio.

Señora:
HILDA ESPERANZA GONZALEZ AVELLANEDA
Coordinadora Grupo de Contabilidad
Procuraduría General de la Nación
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 20175500043522, del 27 de septiembre de 2017, en la cual manifiesta las siguientes
inquietudes:

Contaduría General de la Nación Régimen de 652

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“Teniendo en cuenta que en la Procuraduría General de la Nación se desarrollan labores

de depuración contable para el establecimiento de saldos iniciales (1 de enero de 2018) y
se están elaborando las políticas contables y operativas que regirán a partir del 1 de enero
de 2018, para dar cumplimiento a lo establecido en el instructivo 002 de 2015, en
Resolución 533 de 2015 y sus modificaciones a los lineamientos la Resolución 357 de 2008
y Resolución 193 de 2016 sobre Control Interno Contable, cordialmente solicito concepto
sobre los siguiente temas:

Indicar la vigencia del concepto 2122000031951 del 8 de noviembre de 2012, dirigido al

Ministerio de Hacienda y Crédito Público, respecto al Reconocimiento de las multas
originadas en sanciones a particulares, en procesos disciplinarios.

En la PGN las multas se reconocen en las subcuentas 140102- Multas y 411002 Multas y el
proceso de cobro coactivo lo adelanta el Ministerio de Hacienda y Crédito Público. Tal
situación se revela en Notas a los Estados Financieros.

Es importante establecer si bajo la regulación expedida por la CGN mediante Resolución

533 de 2015 y sus modificaciones, y a la luz del concepto de Activo, en la PGN se debe
continuar reconociendo este derecho e ingreso. Pues consideramos que este hecho
económico no cumple con dicha definición para la PGN ya que la entidad no ejerce control
sobre esos recursos y no representan un beneficio económico futuro. Todos los recursos
ingresan a la DTN y forman parte del Presupuesto General de la Nación.

2. Indicar la vigencia del concepto 90339 de Mayo de 2007 expedido por la Contaduría
General de la Nación, el cual se refiere al reconocimiento contable del armamento.

En la PGN el armamento que fue adquirido a Indumil, se encuentra contabilizado en la

Subcuenta 934620-0tros Activos y en su correlativa por contra.

3. En medio del proceso de revisión y depuración de los bienes de la entidad encontramos

que la PGN posee aires acondicionados de tres tipos, aires centrales con plantas
enfriadoras que conducen el aire refrigerado hacia las oficinas mediante ductos; aires
acondicionados de ventana y tipo Split que son fácilmente desmontables pero que
requieren instalación técnica para cambiar su ubicación y aires portátiles que pueden ser
trasladados sin necesidad de ningún tipo de adecuación. Hemos revisado el concepto
emitido por la CGN bajo el número 20162000000361 del 13-01-16 donde se indica que los
aires acondicionados se pueden clasificar como mayor valor de un bien, gasto, o cargo
diferido o controlarse en la cuenta 1645 - PLANTAS, DUCTOS y TÚNELES Y 1650- REDES
LÍNEAS y CABLES.

Contaduría General de la Nación Régimen de 653

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Teniendo en cuenta las características de los aires acondicionados que posee la entidad
solicitamos que nos indiquen si es posible controlar los aires acondicionados tipo ventana,
Split y portátiles como muebles y enseres y no como PLANTAS, DUCTOS y TÚNELES Y
REDES LINEAS y CABLES.

4. En los procesos de remodelación de las sedes de la PGN se acostumbra incluir la compra

e instalación de los puestos de trabajo con sistemas de oficina abierta, estos módulos no
son facturados según el número de puestos de trabajo instalados; lo facturado es el
número de paneles, superficies de diferentes medidas, postes y cajoneras utilizadas. Con
posterioridad a su instalación es habitual que se desmonten partes de varios puestos o se
corten superficies para adecuar más lugares de trabajo.

Teniendo en cuenta esta situación deseamos consultar cual sería la manera más adecuada
de reconocer estos bienes contablemente, pues hemos analizado el concepto 97913 del
2007 pero persisten nuestras dudas respecto a si es posible reconocerlos como un único
bien (muebles y enseres), como un mayor valor del inmueble cuando este último es de la
entidad, o manejar todo el sistema instalado en un inmueble como un componente.

Respetuosamente solicito que los conceptos se fundamenten tanto en el Régimen de la

Contabilidad Pública expedida mediante la Resolución 354 de 2007 y que se aplicará hasta
el 31 de diciembre de 2017, así como bajo los criterios del nuevo Marco Normativo
establecido en la Resolución 533 de 2015.”

CONSIDERACIONES

REGIMEN DE CONTABILIDAD PÚBLICA PRECEDENTE

2) Registro de Armas adquiridas a Indumil

“El artículo 223 de la Constitución Política establece que “Sólo el Gobierno puede
introducir y fabricar armas, municiones de guerra y explosivos. Nadie podrá poseerlos ni
portarlos sin permiso de la autoridad competente. Este permiso no podrá extenderse a los
casos de concurrencia a reuniones políticas, a elecciones, o a sesiones de corporaciones
públicas o asambleas, ya sea para actuar en ellas o para presenciarlas.

Los miembros de los organismos nacionales de seguridad y otros cuerpos oficiales

armados, de carácter permanente, creados o autorizados por la ley, podrán portar armas
bajo el control del Gobierno, de conformidad con los principios y procedimientos que
aquella señale”. (Subrayado fuera de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 654

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El Decreto 2535 de 1993, por medio del cual se fijan los requisitos para la tenencia y porte
de armas, municiones, explosivos y sus accesorios, entre otros, expresa en su artículo 3º
“Permiso del Estado.- Los particulares, de manera excepcional, solo podrán poseer o
portar armas, sus partes, piezas, municiones, explosivos y sus accesorios, con permiso
expedido con base a la potestad discrecional de la autoridad competente”.

El artículo 10 del Decreto en mención establece: “Armas de uso civil.- Son aquellas, que
con permiso de autoridad competente, pueden tener o portar los particulares (…)”.
(Subrayado fuera de texto)

Respecto a la tenencia o porte de armas y municiones, señala el artículo 16º que “Se
entiende por tenencia de armas su posesión, dentro del bien inmueble registrado en el
correspondiente permiso, del arma y sus municiones para defensa personal. La tenencia
sólo autoriza el uso de las armas dentro del inmueble, al titular del permiso vigente y a
quienes siendo sus moradores permanentes o transitorios asuman dicha defensa”.
(Subrayado fuera de texto)

El artículo 20 señala que el permiso es la autorización concedida por el Estado con

potestad discrecional de la autoridad militar competente, concedido a las personas
naturales o jurídicas.

El artículo 22 define el permiso por tenencia, como “aquel que autoriza a su titular para
mantener el arma en el inmueble declarado, correspondiente a su residencia, a su sitio de
trabajo o al lugar que se pretende proteger”. (Subrayado fuera de texto)

En cuanto al costo del uso de las armas en poder de particulares, el artículo 37 del Decreto
2535 de 1993 expresa: “A partir de la vigencia de este decreto, para la expedición del
permiso para tendencia o para porte de armas y la entrega de las mismas, el interesado
deberá cancelar su valor. A la expiración del término del permiso (…), el arma deberá ser
devuelta a la autoridad militar competente y su valor inicial o el mayor valor que resulte
del avalúo, será devuelto al titular, salvo en los eventos de pérdida de vigencia del
permiso para decomiso del arma”. (Subrayado fuera de texto)

Así las cosas, la Constitución otorgó al gobierno el monopolio de las armas, por lo tanto no
son de propiedad de las personas naturales o jurídicas que las poseen con el aval o
permiso del gobierno. En ese orden de ideas, las armas no pueden ser registradas como
propiedad, planta y equipo, y por consiguiente el pago correspondiente a su uso y
tenencia, constituye un activo intangible representado a través del salvoconducto que se
le entrega para su porte”. (Subrayado fuera de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 655

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El Catálogo General de Cuentas del Manual de Procedimientos, contenido en el Régimen

de Contabilidad Pública, describe las siguientes cuentas, así:

1425 DEPOSITOS ENTREGADOS EN GARANTIA

DESCRIPCIÓN. Representa el valor de los recursos entregados por la entidad contable

pública, con carácter transitorio, para garantizar el cumplimiento de contratos que así lo
establezcan. Además registra los depósitos que se deriven de procesos judiciales.

La contrapartida corresponde a las subcuentas que integran las cuentas 1105-Caja y 1110-
Depósitos en Instituciones Financieras.

SE DEBITA CON:

 El valor de los depósitos entregados a terceros.

 El valor de los rendimientos obtenidos de conformidad con las cláusulas

convenidas en los depósitos entregados.

SE ACREDITA CON:

 El valor de la aplicación o reintegro de los depósitos entregados.

 El valor de los gastos generados con cargo a los depósitos entregados de
conformidad con las cláusulas convenidas.
 El valor reclasificado a las correspondientes cuentas de activo, una vez transferida
la propiedad de la infraestructura.

5211- GENERALES

Representa el valor de los gastos necesarios para apoyar el normal funcionamiento y

desarrollo de las labores operativas de la entidad contable pública

La contrapartida corresponde a las subcuentas que integran la cuenta 2401-Adquisición de

Bienes y Servicios Nacionales, 2425-Acreedores, 1905-Bienes y Servicios Pagados por
Anticipado, 1910- Cargos Diferidos y 1915-Obras y Mejoras en Propiedad Ajena.

SE DEBITA CON:

 El valor de la causación por cada concepto.

 El valor correspondiente a la disminución gradual de los activos diferidos.

Contaduría General de la Nación Régimen de 656

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

SE ACREDITA CON:

 El valor de la cancelación de su saldo al cierre del período contable.

3) Contabilización de Aires Acondicionados

El Catálogo General de Cuentas del Manual de Procedimientos, contenido en el Régimen

de Contabilidad Pública, describe las siguientes cuentas, así:

1650 REDES, LINEAS Y CABLES

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de las redes, líneas y cables de propiedad de la entidad contable

pública, adquiridas a cualquier título, para el desarrollo de sus funciones de cometido
estatal Tratándose de las entidades contables públicas del gobierno general, incluye las
redes, líneas y cables para el uso permanente recibidos sin contraprestación de otras
entidades del gobierno general.

La contrapartida corresponde a las subcuentas que integran las cuentas 1637-

Propiedades, Planta y Equipo no Explotados, 2401-Adquisición de Bienes y Servicios
Nacionales, 2406-Adquisición de Bienes y Servicios del Exterior, 1615-Construcciones en
Curso, 1620- Maquinaria, Planta y Equipo en Montaje, 1625-Propiedades, Planta y Equipo
en Tránsito, 1635-Bienes Muebles en Bodega, 1636-Propiedades, Planta y Equipo en
Mantenimiento, 3125-Patrimonio Público Incorporado y 3255-Patrimonio Institucional
Incorporado.

SE DEBITA CON:

 El costo de adquisición, instalación y otras erogaciones necesarias para poner en

servicio las redes, líneas y cables.
 El valor de las redes, líneas y cables que se incorporen, una vez surtidos los
correspondientes trámites de legalización.
 El valor de las mejoras o adiciones.
 El costo trasladado de otras cuentas.

SE ACREDITA CON:

 El valor de las redes, líneas y cables enajenados o trasladados a cualquier título.

 El valor de las redes, líneas y cables retirados del servicio por deterioro,
obsolescencia, destrucción u otras causas.
Contaduría General de la Nación Régimen de 657
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

 El valor de las redes, líneas y cables en mantenimiento.

4) Registros de Bienes Muebles y Enseres

El Catálogo General de Cuentas del Manual de Procedimientos, contenido en el Régimen

de Contabilidad Pública, describe las siguientes cuentas, así:

1665 MUEBLES, ENSERES Y EQUIPOS DE OFICINA

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los muebles, enseres y equipo de oficina, de propiedad de la

entidad contable pública, adquiridos a cualquier título, para el desarrollo de sus funciones
de cometido estatal. Tratándose de las entidades contables públicas del gobierno general,
incluye los muebles, enseres y equipo de oficina para el uso permanente recibidos sin
contraprestación de otras entidades del gobierno general.

La contrapartida corresponde a las subcuentas que integran las cuentas 1637-

Propiedades, Planta y Equipo no Explotados, 2401-Adquisición de Bienes y Servicios
Nacionales, 2406- Adquisición de Bienes y Servicios del Exterior, 1625-Propiedades, Planta
y Equipo en Tránsito, 1635-Bienes Muebles en Bodega, 1636-Propiedades, Planta y Equipo
en Mantenimiento, 1941-Bienes Adquiridos en Leasing Financiero, 1930-Bienes Recibidos
en Dación de Pago, 3120-Superávit por Donación, 3235-Superávit por Donación, 3125-
Patrimonio Público Incorporado y 3255-Patrimonio Institucional Incorporado.

SE DEBITA CON:

 El costo de adquisición o producción de los muebles, enseres y equipo de oficina,

más todas las erogaciones necesarias para su adquisición.
 El valor de los bienes que se reciban en calidad de donación, cesión, aporte o que
se incorporen, una vez surtidos los trámites de legalización.
 El valor de las adiciones y mejoras.
 El valor de los bienes trasladados de otras cuentas.

SE ACREDITA CON:

 El valor de los muebles, enseres y equipo de oficina que se enajenen o transfieran

a cualquier título.
 El valor de los muebles, enseres y equipos de oficina retirados del servicio por
deterioro, obsolescencia, destrucción, pérdida u otra causa.
Contaduría General de la Nación Régimen de 658
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

 El valor de los muebles, enseres y equipo de oficina trasladados a mantenimiento.

RESOLUCION N° 533 DE 2015 ENTIDADES DE GOBIERNO

1- El Registro de Multas

El Manual de Procedimientos contables para Entidades de Gobierno en su capítulo III

procedimiento contable para el registro de operaciones interinstitucionales, expedido
mediante la Resolución N° 006 del 11 de enero de 2017, establece:

1.2 Operaciones de enlace. Las operaciones de enlace se utilizan para el registro del
recaudo, por parte de la tesorería centralizada, de derechos de otras entidades por los
ingresos devengados y el flujo por las obligaciones originadas en la emisión y colocación
de títulos de deuda y préstamos por pagar de otras entidades del mismo nivel y, en
consecuencia, sirven en las entidades paracancelar derechos y reconocer obligaciones.

1.2.1 Recaudos y reclasificación en la entidad. Los recursos recaudados en las cuentas

bancarias de la tesorería centralizada se registrarán debitando las subcuentas que
correspondan de la cuenta 1106-CUENTA ÚNICA NACIONAL o las subcuentas de la cuenta
1110-DEPÓSITOS EN INSTITUCIONES FINANCIERAS, según corresponda, y acreditando la
subcuenta 472080-Recaudos de la cuenta 4720-OPERACIONES DE ENLACE.

Por su parte, la entidad debitará la subcuenta 572080-Recaudos de la cuenta 5720-

OPERACIONES DE ENLACE y acreditará el activo o pasivo que cumpla con la definición del
elemento y atienda al hecho económico. Los recaudos que al final del período contable no
hayan sido reclasificados se registrarán, en la entidad que tiene el derecho o que debe
registrar una obligación, debitando la subcuenta 572080- Recaudos de la cuenta 5720-
OPERACIONES DE ENLACE y acreditando la subcuenta 240720- Recaudos por clasificar de
la cuenta 2407-RECURSOS A FAVOR DE TERCEROS. Este pasivo permanecerá hasta cuando
la entidad registre la disminución de los derechos devengados o el reconocimiento de
obligaciones, según sea el caso.

Los recaudos que al final del período contable hayan sido asignados a una entidad, y que
no correspondan a derechos u obligaciones de esta, se reclasificarán temporalmente en la
tesorería centralizada debitando la subcuenta 472080-Recaudos de la cuenta 4720-
OPERACIONES DE ENLACE y acreditando la subcuenta 240720-Recaudos por clasificar de la
cuenta 2407-RECURSOS A FAVOR DE TERCEROS.

Al inicio del siguiente período contable, la tesorería centralizada debitará la subcuenta

240720- Recaudos por clasificar de la cuenta 2407-RECURSOS A FAVOR DE TERCEROS y
acreditará la subcuenta 472080-Recaudos de la cuenta 4720-OPERACIONES DE ENLACE,
Contaduría General de la Nación Régimen de 659
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

reasignando los recaudos a la entidad que tenga registrado el derecho o deba reconocer la
obligación.

2- Registro de Armas Adquiridas a Indumil

El Catálogo General de Cuentas para Entidades del Gobierno expedido por la Resolución
N° 620 de 2015 modificada por la Resolución N° 468 DE 2016 establece:

1909- DEPÓSITOS ENTREGADOS EN GARANTÍA

DESCRIPCIÓN. Representa el valor de los recursos entregados por la entidad, con carácter
transitorio, para garantizar el cumplimiento de contratos que lo establezcan de este
modo, así como los depósitos que se deriven de procesos judiciales.

SE DEBITA CON:

 El valor de los depósitos entregados a terceros.

 El valor de los rendimientos obtenidos de conformidad con las cláusulas
convenidas en los depósitos entregados.

SE ACREDITA CON:

 El valor de la aplicación o reintegro de los depósitos entregados.

 El valor de los gastos generados con cargo a los depósitos entregados, de
conformidad con las cláusulas convenidas.
 El valor reclasificado a las correspondientes cuentas de activo, una vez transferida
la propiedad de la infraestructura.

3- Registro de Aires Acondicionados

El artículo 655 del Código Civil define el concepto de los bienes muebles de la siguiente
manera:

“ARTICULO 655. Muebles son los que pueden transportarse de un lugar a otro, sean
moviéndose ellos a sí mismos, como los animales (que por eso se llaman semovientes),
sea que sólo se muevan por una fuerza externa, como las cosas inanimadas.

Exceptúanse las que siendo muebles por naturaleza se reputan inmuebles por su destino,
según el artículo 658.”

Contaduría General de la Nación Régimen de 660

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“ARTICULO 658. Se reputan inmuebles, aunque por su naturaleza no lo sean, las cosas
que están permanentemente destinadas al uso, cultivo y beneficio de un inmueble, sin
embargo de que puedan separarse sin detrimento. Tales son, por ejemplo:

Las losas de un pavimento.

Los tubos de las cañerías.

Los utensilios de labranza o minería, y los animales actualmente destinados al cultivo o

beneficio de una finca, con tal que hayan sido puestos en ella por el dueño de la finca.

Los abonos existentes en ella y destinados por el dueño de la finca a mejorarla.

Las prensas, calderas, cubas, alambiques, toneles y máquinas que forman parte de un
establecimiento industrial adherente al suelo y pertenecen al dueño de éste.

Los animales que se guardan en conejeras, pajareras, estanques, colmenas y cualesquiera

otros vivares, con tal que estos adhieran al suelo, o sean parte del suelo mismo o de un
edificio.”

El Catálogo General de Cuentas para Entidades del Gobierno expedido por la Resolución
N° 620 de 2015 modificada por la Resolución N° 468 DE 2016 establece:

1645-PLANTAS, DUCTOS Y TÚNELES

Representa el valor de las plantas, ductos y túneles adquiridos a cualquier título por la
entidad contable pública, para el desarrollo de sus funciones de cometido estatal.
Tratándose de las entidades contables públicas del gobierno general, incluye las plantas,
ductos y túneles para el uso permanente recibidos sin contraprestación de otras entidades
del gobierno general.

1650 REDES, LINEAS Y CABLES

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de las redes de distribución, recolección y alimentación, así como las
líneas y cables de interconexión, transmisión y conducción, que se emplean para la
producción de bienes y la prestación de servicios. También incluye las redes, líneas y
cables de propiedad de terceros que cumplan la definición de activo. (Subrayado fuera de
texto).

Contaduría General de la Nación Régimen de 661

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

SE DEBITA CON:

 El costo de las redes, líneas y cables adquiridos.

 El valor de las redes, líneas y cables recibidos en una transacción sin contraprestación.
 El valor de los componentes que se incorporen al elemento.
 El valor de las mejoras.
 El valor de las redes, líneas y cables trasladado desde otras cuentas.

SE ACREDITA CON:

 El valor de las redes, líneas y cables enajenados.

 El valor de las redes, líneas y cables entregados en una transacción sin
contraprestación.
 El valor de las redes, líneas y cables dados de baja por destrucción u otras causas.
 El valor de los componentes que se den de baja por sustitución.
 El valor de los descuentos y rebajas que se asocien con la adquisición de redes, líneas y
cables
 El valor de las redes líneas y cables trasladado a otras cuentas.

4- Registro de Muebles y Enseres adquiridos

El Catálogo General de Cuentas para Entidades del Gobierno expedido por la Resolución
N° 620 de 2015 modificada por la Resolución N° 468 de 2016 establece:

1665 MUEBLES Y ENSERES Y EQUIPOS DE OFICINA

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los muebles, enseres y equipo de oficina empleados para la

producción de bienes y la prestación de servicios, así como aquellos destinados para
apoyar la gestión administrativa. También incluye los muebles, enseres y equipo de oficina
de propiedad de terceros que cumplan la definición de activo.

SE DEBITA CON:

 El costo de los muebles, enseres y equipo de oficina adquiridos.

 El valor de los muebles, enseres y equipo de oficina recibidos en una transacción sin
contraprestación
 El valor de los componentes que se incorporan al elemento.
 El valor de las mejoras.
Contaduría General de la Nación Régimen de 662
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

 El valor de los muebles, enseres y equipo de oficina trasladado desde otras cuentas.

SE ACREDITA CON:

 El valor de los muebles, enseres y equipos de oficina enajenados o transferidos.

 El valor de los muebles, enseres y equipo de oficina entregados en una transacción sin
contraprestación.
 El valor de los muebles, enseres y equipo de oficina que se den de baja por destrucción
u otras causas.
 El valor de los componentes que se den de baja por sustitución.
 El valor de los descuentos y rebajas que se asocien con la adquisición muebles, enseres
y equipos de oficina.
 El valor de los muebles, enseres y equipo de oficina trasladado a otras cuentas.

CONCLUSIONES

REGIMEN DE CONTABILIDAD PÚBLICA PRECEDENTE

a. Respecto del concepto 20122000031951 del 8 de noviembre de 2012, este Despacho

se permite comunicarle que el procedimiento sobre el tratamiento contable de multas
de que trata ese concepto, se encuentra vigente.

1. Partiendo de las disposiciones anteriormente mencionadas, se concluye que

las armas que tienen las entidades contables públicas no son de su propiedad
sino que pertenecen al Estado. El concepto 90339 de mayo de 2007 surtió
modificaciones respecto del registro de armas con ocasión de la expedición del
concepto N° 2010-5143139, quedando de la siguiente manera: a) los pagos
efectuados por concepto del salvoconducto expedido por el Ministerio de
Defensa Nacional deben reconocerse mediante un débito en la subcuenta
521157-Licencias y salvoconductos, de la cuenta 5211-GENERALES, y un crédito
en la subcuenta 242590-Otros acreedores, de la cuenta 2425-ACREEDORES. b)
El costo del permiso de tenencia o porte expedido por INDUMIL, se constituye
en un depósito en garantía, el cual debe reconocerse en la subcuenta 142518-
Depósitos para porte y tenencia de armas, de la cuenta 1425-DEPÓSITOS
ENTREGADOS EN GARANTÍA, con contrapartida en la subcuenta
correspondiente de la cuenta 1110-DEPÓSITOS EN INSTITUCIONES
FINANCIERAS, toda vez que a la expiración del término del permiso de tenencia
o porte de las armas deberán ser devueltas a INDUMIL, quien deberá restituir
el valor de las armas de conformidad con el avalúo realizado.

Contaduría General de la Nación Régimen de 663

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Al restituir el armamento la entidad contable pública debe reconocer un débito en la

subcuenta correspondiente de la cuenta 1110-DEPÓSITOS EN INSTITUCIONES
FINANCIERAS, y un crédito en la subcuenta 142518-Depósitos para porte y tenencia de
armas, de la cuenta 1425-DEPÓSITOS ENTREGADOS EN GARANTÍA. En caso de presentarse
una diferencia por el mayor o menor valor recibido, la entidad contable pública
reconocerá un débito a la subcuenta 580890-Otros gastos ordinarios, de la cuenta 5808-
OTROS GASTOS ORDINARIOS, o 481090-Otros ingresos extraordinarios, de la cuenta 4810-
EXTRAORDINARIOS, según corresponda.

2. De conformidad con la norma técnica para el reconocimiento de las

Propiedades, Planta y Equipo, y el Procedimiento contable para el
reconocimiento y revelación de los mismos, los aires acondicionados que no se
reputen por su naturaleza como bienes inmuebles por destinación, deben ser
registrados en la subcuenta que corresponda a la cuenta del Grupo 16-
PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO, de acuerdo con el fin al cual se encuentre
asociado.

4. Los bienes que siendo muebles por naturaleza reúnen las características necesarias para
considerarse como inmuebles por destinación, en cumplimiento de los artículos N° 655 y
658 del Código Civil Colombiano, podrán reconocerse en las respectivas subcuentas de la
cuenta 1640- EDIFICACIONES. La Entidad deberá definir las políticas de depreciación
aplicables en tales circunstancias.

Por su parte los bienes muebles adheridos, en la medida que el objeto de los mismos no
corresponda al uso, cultivo o beneficio del inmueble, sino a la atención y prestación de un
servicio distinto a la funcionalidad de la edificación, aunque se encuentran anclados
permanentemente al inmueble, deben reconocerse en la subcuenta y cuenta que
corresponda del grupo 16-Propiedades, planta y equipo, de cara a su naturaleza y
funcionalidad.

MARCO NORMATIVO RESOLUCION N° 533 DE 2015

Las multas impuestas por la Procuraduría cuyo recaudo efectúa el Ministerio de Hacienda
y Crédito Público, en concordancia con el Procedimiento contable para el registro de las
operaciones interinstitucionales expedido mediante la Resolución N° 006 de 2017, se
deben registrar en la siguiente forma:

Una vez se efectúe el recaudo, la DGCPTN registrará un débito en las subcuentas que
correspondan de la cuenta 1106-CUENTA ÚNICA NACIONAL o las subcuentas de la cuenta
1110-DEPÓSITOS EN INSTITUCIONES FINANCIERAS, según corresponda, y acreditará la

Contaduría General de la Nación Régimen de 664

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

subcuenta 472080-Recaudos de la cuenta 4720-OPERACIONES DE ENLACE. Por su parte la

PGN debitará la subcuenta 572080-Recaudos de la cuenta 5720-OPERACIONES DE ENLACE
y acreditará el activo que cumpla con la definición del elemento y atienda al hecho
económico. Los recaudos que al final del período contable no hayan sido reclasificados se
registrarán, en la entidad que tiene el derecho o que debe registrar una obligación,
debitando la subcuenta 572080- Recaudos de la cuenta 5720-OPERACIONES DE ENLACE.

 Con respecto del registro de adquisición de armas en el nuevo marco normativo se

establece que los registros originados por el pago de salvoconducto expedido por el
Ministerio de Defensa Nacional deberán ser registrados en la cuenta 5111-GASTOS
GENERALES subcuenta 51159-Licencias y Salvoconductos y el costo del permiso de
tenencia o porte expedido por INDUMIL deberán registrarse en la subcuenta 190990-
Otros Depósitos Entregados de la cuenta 1909-DEPOSITOS ENTREGADOS EN
GARANTIA

Al restituir el armamento la entidad contable pública debe reconocer un débito en la

subcuenta correspondiente de la cuenta 1110-DEPÓSITOS EN INSTITUCIONES
FINANCIERAS, y un crédito en la subcuenta 190990-Otros Depósitos Entregados, de la
cuenta 1909-DEPÓSITOS ENTREGADOS EN GARANTÍA. En caso de presentarse una
diferencia por el mayor o menor valor recibido, la entidad contable pública reconocerá un
débito a la subcuenta 589090-Otros gastos diversos, de la cuenta 5890- GASTOS
DIVERSOS, o 480890-Otros ingresos diversos, de la cuenta 4808-INGRESOS DIVERSOS,
según corresponda.

 Para el tratamiento contable de los aires acondicionados bajo lo establecido en el

marco de la Resolución N° 533 de 2015, pueden tomarse los mismos criterios
desarrollados en el numeral 3 del acápite Régimen de Contabilidad Pública –
Precedente, expuesto anteriormente en estas conclusiones.

 Para el tratamiento contable de los puestos de trabajo bajo lo establecido en el marco

de la Resolución N° 533 de 2015, pueden tomarse los mismos criterios desarrollados
en el numeral 4 del acápite Régimen de Contabilidad Pública – Precedente, expuesto
anteriormente en estas conclusiones.

***

CONCEPTO No. 20172000091471 DEL 10-11-2017

Contaduría General de la Nación Régimen de 665

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Propiedades, planta y equipo
Ingresos de transacciones sin contraprestación
TEMAS
Subvenciones
Cuentas de orden
Reconocimiento contable de los hechos financieros y
SUBTEMAS económicos que se derivan de contratos de comodato, y bienes
entregados en administración.

Doctora
HILDA GIOVANNA RODRÍGUEZ GUERRERO
Coordinador Grupo de Contabilidad Subdirección Financiera
Ministerio de Agricultura y Desarrollo Rural
Bogotá

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 20175500043812 del 28 de septiembre de 2017 en la cual manifiesta que las cuentas
192001-Bienes Entregados en Administración y 192005–Bienes Muebles Entregados en
Comodato, que actualmente utiliza la entidad para registrar la entrega de bienes
adquiridos en los diferentes Convenios suscritos por el Ministerio, a terceros mediante
contratos de Administración y/o Comodato, no se encuentran incluidas en el catálogo de
cuentas expedido mediante la Resolución N° 620 de 2015. En consecuencia solicita se le
informe en cuales cuentas se debe hacer la homologación o se le indique si puede utilizar
la cuenta de orden deudora 8347-Bienes entregados a terceros. Lo anterior con el
objetivo de efectuar el cargue de saldos para la aplicación del marco normativo para
entidades de gobierno y en adelante efectuar los registros contables correspondientes.

En los siguientes términos se resuelve su consulta:

 Subcuenta 192005-Bienes entregados en comodatos

Con relación al reconocimiento de bienes entregados a terceros, en particular sobre los

contratos de comodato, le informo que mediante la comunicación N° 20162000023571
de 02-09-2016 (que puede ser consultado en la página web de la CGN), dirigida a la
Doctora Aura G. Velasco Freyre, Secretaria de Hacienda del Municipio de Yumbo, la CGN
señaló el procedimiento que las entidades del ámbito de aplicación de la Resolución N°

Contaduría General de la Nación Régimen de 666

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

533 de 2015 deben aplicar para el registro de los hechos derivados de los contratos de
comodato, en los siguientes términos:

“1. En relación con los hechos que se derivan del cumplimiento de un contrato de
comodato cuando la comodante es una entidad de Gobierno.

El comodato o préstamo de uso es un contrato en que una entidad (la comodante)

entrega un bien mueble o inmueble para que otra (la comodataria) haga uso del mismo
sin exigir contraprestación, con la única obligación de restituir el bien después de
transcurrido el periodo acordado. En tal caso, la entidad de Gobierno que entrega un
inmueble a otra entidad sea de derecho público o privado, además de lo señalado en el
Artículo 38 de la Ley N° 9 de 1989 que establece un periodo no mayor a cinco (5) años
para el préstamo de uso, deberá considerar lo dispuesto por el Artículo 355 de la
Constitución Política Nacional y los decretos nacionales reglamentarios N° 777 de 1992,
1403 de 1992 y 2459 de 1993.

En desarrollo de un contrato de comodato, corresponde a las entidades participantes

(comodante y comodataria) realizar de manera integral juicios profesionales para
establecer la esencia económica subyacente de la transacción, independientemente de su
forma legal, evaluando para ello, entre otros aspectos, el objeto del contrato, la intención
de las partes, el alcance de lo pactado y las obligaciones complementarias asumidas en
cada caso, para establecer el procedimiento contable adecuado y garantizar el
reconocimiento del recurso controlado.

Para efectos de establecer cuál de las dos entidades tiene el control del activo y por lo
tanto reconocerlo en su situación financiera, se hace necesario que como mínimo:

• Confirmen si la intención de las partes que intervienen es prorrogar el contrato de

comodato por un periodo que cubra la mayor parte de la vida económica del activo.
• Establezcan qué entidad obtiene sustancialmente los beneficios económicos futuros o,
el potencial de servicios del activo.
• Definan qué entidad tiene la capacidad para restringir a terceros el acceso a los
beneficios económicos futuros o al potencial de servicio del activo.
• Verifiquen qué entidad asume los riesgos sustanciales inherentes al activo.
• Determinen si se han fijado condiciones frente al uso o destinación del activo
transferido.

Efectuada la anterior evaluación, se debe identificar en cuál de las siguientes situaciones

se enmarca el caso particular:

Contaduría General de la Nación Régimen de 667

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

a. Transferencia sustancial de riesgos y beneficios económicos futuros o el potencial de

servicios del activo a la comodataria; caso en el cual, será esta la que reconozca el activo
en su situación financiera.

En tal caso, la comodante debe desincorporar el activo, debitando las cuentas y

subcuentas que correspondan a la depreciación o amortización acumulada y al deterioro
acumulado y acreditando la subcuenta y cuenta que identifique el bien trasladado. La
diferencia se registra debitando la subcuenta 542307-Bienes entregados sin
contraprestación de la cuenta 5423- OTRAS TRANSFERENCIAS cuando la entidad receptora
o comodataria es otra entidad de gobierno. Ahora bien, cuando la entidad receptora sea
una empresa pública o privada, la diferencia se debe registrar debitando la subcuenta
542407-Bienes entregados sin contraprestación de la cuenta 5424-SUBVENCIONES. Lo
anterior, sin perjuicio de lo dispuesto en el Decreto nacional N° 777 de 1992.

Cuando la comodante retire el activo entregado, adicionalmente debe controlarlo en

cuentas de orden deudoras, para lo cual debitará la subcuenta 834704-Propiedades,
planta y equipo, de la cuenta 8347-BIENES ENTREGADOS A TERCEROS y acreditará la
subcuenta 891518-Bienes entregados a terceros de la cuenta 8915 — DEUDORAS DE
CONTROL POR CONTRA (CR).

Por su parte, la comodataria, cuando esta sea parte del ámbito de aplicación del Régimen
de Contabilidad Pública, debe incorporar el activo en su sistema de información contable
mediante un débito en la cuenta del activo que corresponda a la naturaleza y el uso
previsto para el bien. En tal caso, si se trata de una entidad de gobierno debe acreditar la
subcuenta 442807-Bienes recibidos sin contraprestación de la cuenta 4428-OTRAS
TRANSFERENCIAS; no obstante, si la entidad que ha recibido el activo es una empresa
pública, debe incorporar el activo y reconocerun ingreso mediante un crédito en la
subcuenta 443005-Subvención por recursos transferidos por el gobierno de la cuenta
4430-SUBVENCIONES.

Sin embargo, cuando en la transferencia del activo se han impuesto condiciones

contractuales, que de no cumplirse implicarían la devolución del bien, la comodante debe
registrar la diferencia resultante de la baja en cuentas del bien transferido como un activo,
hasta tanto se cumplan las condiciones establecidas contractualmente para su
reconocimiento como gasto, mediante un débito en la subcuenta 198604-Gasto diferido
por transferencia condicionadas de la cuenta 1986-ACTIVOS DIFERIDOS cuando la entidad
receptora o comodataria es otra entidad de gobierno, o un débito en la subcuenta
198606-Gasto diferido por subvenciones condicionadas, cuando la comodataria se trate
de una empresa pública o privada. El activo diferido se amortizará con el cumplimiento de
las condiciones.

Contaduría General de la Nación Régimen de 668

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Por su parte, la comodataria debe incorporar el activo al sistema de información contable

y reconocer un pasivo hasta que se cumplan las condiciones establecidas
contractualmente para su reconocimiento como ingreso. Para tal efecto, debe utilizar la
subcuenta 299002-Ingreso diferido por transferencias condicionadas de la cuenta 2990-
OTROS PASIVOS DIFERIDOS, si la comodataria es una entidad de gobierno, o la subcuenta
299003-Ingreso diferido por subvenciones condicionadas de la cuenta 2990-OTROS
PASIVOS DIFERIDOS cuando se trate de una empresa pública, el cual se amortizará con el
cumplimiento de las condiciones.

b. Transferencia por un periodo no sustancial de la vida económica del activo; en cuyo

caso la comodante debe mantener el activo en su situación financiera, en la subcuenta y
cuenta de origen, y revelar el hecho en las notas a los estados financieros. Si la entidad
comodataria se encuentra sujeta al ámbito de aplicación del Régimen de Contabilidad
Pública, también debe revelar el hecho económico en las notas de sus estados financieros.

Cuando la entidad comodataria sea una empresa pública o privada, el comodante debe
evaluar si la realidad subyacente del contrato de comodato indica que se trata de la
subvención de un canon de arrendamiento operativo, caso en el cual, se debe estimar el
valor que podría recibir en un contrato de esa naturaleza, debiendo reconocer un ingreso
y un gasto por subvenciones.

c. El activo transferido se usa para explotar servicios o actividades propias de la

comodante, caso en el cual la comodante no debe desincorporar el activo, pues se
entiende que la capacidad que tiene dicho recurso para prestar servicios contribuyen a la
consecución de sus objetivos, según lo contemplado en la Norma de acuerdos de
concesión desde la perspectiva de la entidad concedente.

2. Reconocimiento de las erogaciones que debe ejecutar el Municipio en el

mejoramiento, rehabilitación, mantenimiento o recuperación de un activo transferido
mediante un contrato de comodato, cediendo los riesgos y las ventajas sustanciales
asociados al mismo.

Cuando el Municipio, mediante un contrato de comodato, cede el control sobre un activo

y, adicionalmente, debe ejecutar su presupuesto para atender el mejoramiento,
rehabilitación, mantenimiento, recuperación, seguros o el suministro de bienes, entre
otras erogaciones relacionadas con ese bien, estos hechos se tratarán de forma
independiente al registro mediante el cual se reconoce la transferencia del bien.

Contaduría General de la Nación Régimen de 669

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Para tal efecto, el Municipio debe reconocer un débito la subcuenta 542390-Otras

transferencias de la Cuenta 5423-OTRAS TRANSFERENCIAS, si la entidad receptora o
comodataria es una entidad de gobierno; en tanto que si la entidad comodataria es una
empresa pública o una entidad de derecho privado, registrará un gasto en la Subcuenta
542490- Otras subvenciones de la Cuenta 5424 SUBVENCIONES.

Cuando la entidad comodataria es una entidad de derecho público, reconocerá el

mejoramiento o rehabilitación como un mayor valor del activo transferido, en tanto que el
mantenimiento o la recuperación del activo, os seguros o el suministro de materiales
como un gasto o costo, según el caso, acreditando con ello la subcuenta 442890-Otras
transferencias de la Cuenta 4428- OTRAS TRANSFERENCIAS cuando se trate de una
entidad de gobierno o la Subcuenta 443090- Otras subvenciones de la Cuenta 4430-
SUBVENCIONES, si la entidad comodataria es una empresa pública.

Si mediante el contrato de comodato no se cede el control, corresponde a la entidad

comodante reconocer el gasto o costo correspondiente al mantenimiento y recuperación
en que incurra, o un mayor valor del activo, cuando se trate del mejoramiento o la
rehabilitación del activo cedido.”

Por lo anteriormente expuesto, la subcuenta 192005–Bienes Muebles Entregados en

Comodato, no fue incluida en el catálogo General de Cuentas expedido mediante la
Resolución N° 620 de 2015 y sus modificaciones, por cuanto el registro contable de los
bienes entregados en comodato debe atender el principio de esencia sobre forma
incluido en lo Marco Conceptual anexo a la Resolución N° 533 de 2015 y sus
modificaciones. En consecuencia el Ministerio debe dar aplicación al concepto enunciado
anteriormente del cual anexo copia por corresponder al caso consultado.

 Subcuenta 192001- Bienes Entregados en Administración

Mediante el concepto No.Radicado CGN N° 20162000036971, dirigido al doctor Miguel

Darío Beltrán del Ministerio de Minas y Energía, en el cual se estipula:
“Al respecto de su consulta, a la luz del Instructivo N° 002 de 2015, expedido por la CGN,
se concluye que para efectos del tratamiento contable que se le debe dar a los bienes
entregados a terceros, inicialmente se debe evaluar la tenencia de control sobre los
mismos. Por lo tanto, para reconocer los bienes en su situación financiera, el Ministerio
debe como mínimo:

Contaduría General de la Nación Régimen de 670

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

- Confirmar si la intención de las partes que intervienen es prorrogar la entrega del bien
por un periodo que cubra la mayor parte de la vida económica del activo.

- Establecer si obtiene sustancialmente los beneficios económicos futuros o el potencial

de servicios del activo.

- Definir si tiene la capacidad para restringir a terceros el acceso a los beneficios

económicos futuros o al potencial de servicio del activo.

- Verificar si asume los riesgos sustanciales inherentes al activo.

- Determinar si se han fijado condiciones frente al uso o destinación del activo entregado.
De la evaluación de los lineamientos anteriores y, partiendo de la intención de entregar
los activos a cada operador, pueden surgir los siguientes escenarios:
a) Transferencia sustancial de riesgos y beneficios económicos futuros o el potencial de
servicios de los activos al tercero:
En tal caso, el Ministerio no debe incluir los activos para efectos de la determinación de
los saldos iniciales a partir de lo dispuesto en el mencionado Instructivo. Esta baja deberá
registrarse debitando la amortización relacionada, y acreditando el valor de los bienes
entregados a terceros; la diferencia entre estos valores afectará directamente el
patrimonio en la cuenta Impactos por la Transición al Nuevo Marco de Regulación.

Cuando el Ministerio retire el activo entregado, deberá controlarlo en cuentas de orden

deudoras, para lo cual debitará la subcuenta 834704-Propiedades, planta y equipo, de la
cuenta 8347-BIENES ENTREGADOS A TERCEROS y acreditará la subcuenta 891518-Bienes
entregados a terceros de la cuenta 8915-DEUDORAS DE CONTROL POR CONTRA (CR).

b) Transferencia condicionada de riesgos y beneficios económicos futuros o el potencial

de servicios de los activos al tercero:

Cuando en la transferencia del activo se han impuesto condiciones contractuales, que de

no cumplirse implicarían la devolución del bien, el Ministerio deberá dar de baja el bien,
registrando la diferencia resultante como un activo diferido, hasta tanto se cumplan las
condiciones establecidas contractualmente para su reconocimiento como gasto. El
reconocimiento se hará mediante un débito en la subcuenta 198604-Gasto diferido por
transferencias condicionadas de la cuenta 1986- ACTIVOS DIFERIDOS cuando la entidad

Contaduría General de la Nación Régimen de 671

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

receptora es otra entidad de gobierno, o un débito en la subcuenta 198605-Gasto diferido

por subvenciones condicionadas, cuando la entidad receptora sea una empresa pública o
privada. El activo diferido se amortizará con el cumplimiento de las condiciones, momento
en el cual se reconoce el respectivo gasto.

c. El activo transferido se usa para explotar servicios o actividades propias del Ministerio:
En este caso, el Ministerio no debe desincorporar el activo, pues se entiende que la
capacidad que tiene dicho recurso para prestar servicios contribuye a la consecución de
sus objetivos, según lo contemplado en la Norma de acuerdos de concesión desde la
perspectiva de la entidad concedente. El reconocimiento como activo obedecerá a lo
indicado en el numeral 1.1.9. Propiedades, planta y equipo del Instructivo N° 002 de 2015,
partiendo del criterio establecido para bienes entregados en concesión, utilizando la
subcuenta y cuenta correspondientes del grupo 16-PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO del
Catálogo General de cuentas para entidades de gobierno.”

Por lo expuesto corresponde al Ministerio aplicar lo dispuesto en el concepto

anteriormente relacionado del cual se anexa copia por corresponder al caso planteado en
la consulta.

***

CONCEPTO No. 20172000103771 DEL 15-11-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Propiedades, planta y equipo
TEMAS
Transferencias y subvenciones
Tratamiento contables de los bienes de uso permanente
SUBTEMAS
recibidos sin contraprestación

Coronel
GIOVANNI RODRÍGUEZ LEÓN
Director
Instituto de Casas Fiscales del Ejército
Bogotá D.C.

ANTECEDENTES

Contaduría General de la Nación Régimen de 672

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Me refiero a su consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con Nº

20175500044512, del 03 de octubre de 2017, en la cual solicita lo siguiente:

“En atención a la Misión que desarrolla el Instituto de Casas Fiscales del Ejercito el cual es
“Desarrollar planes, programas y proyectos de vivienda fiscal, y suministrarla por el
sistema de arrendamiento al personal de Oficiales, Suboficiales y Civiles del Ejército, con
eficiencia y calidad, contribuyendo a mejorar su bienestar personal y familiar”.

En relación a lo anterior se solicita se conceptúe el procedimiento para el tratamiento de

los bienes de uso permanente sin contraprestación ya (Sic) el Instituto de Casas Fiscales
del Ejercito posee en administración más de 4061 viviendas de propiedad del Ministerio
de Defensa Nacional y de acuerdo a la resolución 620 de 2015 modificada por la
resolución 468 de 2016 esta subcuenta desaparece del Catálogo de cuentas; como se
ajustaría la cuenta 325531 Bienes de Uso Permanente Sin Contraprestación a 31 de
Diciembre de 2017”.

CONSIDERACIONES

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

El Marco Conceptual para la preparación y presentación de información financiera de las

entidades de gobierno que se encuentran bajo el ámbito de aplicación de la Resolución N°
533 de 2015 y sus modificatorias, en relación con la definición de los activos, señala lo
siguiente:

“6.1.1 Activos

Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y de
los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a)
usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio,
c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d) beneficiarse de la
revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de efectivo.

El control implica la capacidad de la entidad para usar un recurso o definir el uso que un
tercero debe darle, para obtener potencial de servicio o para generar beneficios
económicos futuros. Al evaluar si existe o no control sobre un recurso, una entidad debe
tener en cuenta, entre otros aspectos: la titularidad legal, el acceso al recurso o la
capacidad de un tercero para negar o restringir su uso, la forma de garantizar que el

Contaduría General de la Nación Régimen de 673

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

recurso se use para los fines previstos y la existencia de un derecho exigible sobre el
potencial de servicio o sobre la capacidad de generar beneficios económicos derivados del
recurso.
En algunas circunstancias, el control del activo es concomitante con la titularidad jurídica
del recurso; no obstante, esta última no es esencial a efecto de determinar la existencia
del activo y el control sobre este. La titularidad jurídica sobre el activo no necesariamente
es suficiente para que se cumplan las condiciones de control. Por ejemplo, una entidad
puede ser la dueña jurídica del activo, pero si los riesgos y beneficios asociados al activo se
han transferido sustancialmente, dicha entidad no puede reconocer el activo así conserve
la titularidad jurídica del mismo. (…)

El potencial de servicio de un activo es la capacidad que tiene dicho recurso para prestar
servicios que contribuyen a la consecución de los objetivos de la entidad sin generar,
necesariamente, flujos de efectivo.

Los beneficios económicos futuros incorporados a un activo son el potencial que tiene
dicho activo para contribuir, directa o indirectamente, a generar flujos de efectivo y otros
equivalentes al efectivo. Estos beneficios también pueden traducirse en la capacidad que
tiene un recurso para reducir los flujos futuros de salida de efectivo…

Para determinar si un recurso cumple con las condiciones para el reconocimiento como
activo, las entidades realizarán juicios profesionales que aborden, de manera integral, los
elementos de la definición de Activo, anteriormente referidos. Cuando se presenten
transacciones de traslado o intercambio de activos entre entidades públicas, se
establecerá la entidad que debe reconocer el activo, a fin de que se garantice el
reconocimiento en una sola entidad”. (Subrayado fuera del texto)

Por su parte, las Normas para el reconocimiento, medición, revelación y presentación de

los hechos económicos de las entidades de gobierno, emitidas por la CGN mediante
Resolución N° 533 de 2015 y modificadas por la Resolución Nº 484 de 2017, establecen lo
siguiente:

“10. PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO

10.1 Reconocimiento

1. Se reconocerán como propiedades, planta y equipo, a) los activos tangibles empleados

por la entidad para la producción o suministro de bienes, para la prestación de servicios y
para propósitos administrativos; b) los bienes muebles que se tengan para generar
ingresos producto de su arrendamiento; y c) los bienes inmuebles arrendados por un valor

Contaduría General de la Nación Régimen de 674

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

inferior al valor de mercado del arrendamiento. Estos activos se caracterizan porque no se

espera venderlos en el curso de las actividades ordinarias de la entidad y se prevé usarlos
durante más de un periodo contable. (…)
16. ARRENDAMIENTOS

1. Un arrendamiento es un acuerdo mediante el cual el arrendador cede al arrendatario,

el derecho a utilizar un activo durante un periodo de tiempo determinado a cambio de
percibir una suma única de dinero, o una serie de pagos. (…)

16.1 Clasificación

3. Los arrendamientos se clasificarán en operativos o financieros de acuerdo con la

transferencia, que haga el arrendador al arrendatario, de los riesgos y ventajas inherentes
a la propiedad del activo. Un arrendamiento se clasificará como financiero cuando el
arrendador transfiera, sustancialmente al arrendatario, los riesgos y ventajas inherentes a
la propiedad del activo, así su propiedad no sea transferida. Un arrendamiento se
clasificará como operativo si el arrendador no transfiere, sustancialmente al arrendatario,
los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad del activo. Cuando el arrendador y el
arrendatario sean entidades públicas, estos clasificarán el arrendamiento de igual manera,
esto es, como arrendamiento financiero o arrendamiento operativo, según corresponda”.
(Subrayados fuera de texto)

También, las citadas Normas para el reconocimiento, medición, revelación y presentación

de los hechos económicos en las entidades de gobierno, emitidas por la CGN mediante
Resolución N° 533 de 2015 y modificadas por la Resolución Nº 484 de 2017, en el Capítulo
IV. INGRESOS, establecen lo siguiente:

“1. INGRESOS DE TRANSACCIONES SIN CONTRAPRESTACIÓN

1.1. Criterio general de reconocimiento

1. Se reconocerán como ingresos de transacciones sin contraprestación, los recursos,

monetarios o no monetarios, que reciba la entidad sin que deba entregar a cambio una
contraprestación que se aproxime al valor de mercado del recurso que se recibe, es decir,
la entidad no entrega nada a cambio del recurso recibido o si lo hace, el valor entregado
es menor al valor de mercado del recurso recibido. También se reconocerán como
ingresos de transacciones sin contraprestación aquellos que obtenga la entidad dada la
facultada legal que esta tenga para exigir cobros a cambio de bienes, derechos o servicios
que no tienen valor de mercado y que son suministrados únicamente por el gobierno. (…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 675

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

3. Un ingreso de una transacción sin contraprestación se reconocerá cuando: a) la entidad

tenga el control sobre el activo, b) sea probable que fluyan, a la entidad, beneficios
económicos futuros o potencial de servicio asociados con el activo; y c) el valor del activo
pueda ser medido con fiabilidad”. (Subrayado fuera de texto)

Adicionalmente, la CGN emitió el concepto Nº 20162000026061, el 09 de septiembre de

2016, dirigido a la doctora Auris Margarita Mendoza Ureche, coordinadora del grupo de
gestión financiera del Instituto Caro y Cuervo, en el cual se dio el siguiente tratamiento a
los activos que fueron catalogados como bienes de uso permanente sin contraprestación,
así:

“La entidad contable pública, respecto de los bienes de uso permanente sin
contraprestación, debe analizar cuál de estos cumplen los criterios para su
reconocimiento a título de propiedades, planta y equipo por concepto de bienes recibidos
en una transacción sin contraprestación, determinando si posee el control, percibe los
beneficios económicos futuros o el potencial de servicio sustancial, y alternamente
verificando si se dispone de una medición monetaria fiable. De ser así, la entidad los
registrará en alguna de las subcuentas con denominación “… de propiedad de terceros”,
de las cuentas que correspondan a la naturaleza del bien, del grupo 16 – PROPIEDADES,
PLANTA Y EQUIPO, o de lo contrario, deberá reverla la situación en notas a los estados
financieros.

Ahora bien, la entidad de gobierno que entrega el bien evaluará si transfirió

sustancialmente los riesgos y beneficios económicos futuros o el potencial de servicios del
activo a la entidad receptora y de ser así procederá a revelar la operación en notas a los
estados financieros y desincorporará el activo, debitando las cuentas y subcuentas que
correspondan a la depreciación y acreditando la subcuenta y cuenta que identifique el
bien trasladado, además de controlarlo en cuentas de orden deudoras. De lo contrario,
deberá mantener el activo en los estados financieros e igualmente revelar en notas”.

CONCLUSIONES

La entidad respecto a los bienes de uso permanente recibidos sin contraprestación,

deberá evaluar cuál de estos cumplen los criterios para ser incorporados dentro de sus
estados contables como activo, esto es, cuando se trate de recursos controlados, es decir,
cuando puede decidir el propósito para el cual se destina el bien, obtiene sustancialmente
los beneficios económicos o potencial de servicios que se espera fluyan del recurso, puede
prohibir a terceras personas el acceso al bien y asume sustancialmente los riesgos
asociados, entre otros aspectos.

Contaduría General de la Nación Régimen de 676

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Por tanto, de presentarse el caso planteado en el párrafo anterior, el Ministerio de

Defensa Nacional desincorporará el activo, debitando las cuentas y subcuentas que
correspondan a la depreciación o amortización acumulada y al deterioro acumulado y
acreditando la subcuenta y cuenta que identifique el bien trasladado. La diferencia se
registra debitando la subcuenta 542307-Bienes entregados sin contraprestación de la
cuenta 5423- OTRAS TRANSFERENCIAS.

Adicionalmente deberá controlar el bien en cuentas de orden deudoras, para lo cual

debitará la subcuenta 834704-Propiedades, planta y equipo, de la cuenta 8347-BIENES
ENTREGADOS A TERCEROS y acreditará la subcuenta 891518-Bienes entregados a terceros
de la cuenta 8915 – DEUDORAS DE CONTROL POR CONTRA (CR).

Por su parte, el Instituto de Casas Fiscales del Ejército debe incorporar el activo en su
sistema de información contable mediante un débito en la cuenta del activo que
corresponda a la naturaleza y el uso previsto para el bien. En tal caso, deberá acreditar la
subcuenta 442807-Bienes recibidos sin contraprestación de la cuenta 4428-OTRAS
TRANSFERENCIAS.

Ahora bien, respecto a los saldos que a 31 de diciembre de 2017 presente el Instituto en la
cuenta 325531-Bienes de uso permanente sin contraprestación de la cuenta 3255-
PATRIMONIO INSTITUCIONAL INCORPORADO, en la preparación de los saldos iniciales a 01
de enero de 2018, se llevará como un ajuste por convergencia a la cuenta 314590-Otros
impactos por transición, de la cuenta 3145-IMPACTOS POR LA TRANSICIÓN AL NUEVO
MARCO DE REGULACIÓN, identificando en cuentas auxiliares los ajustes del patrimonio.

***

CONCEPTO No. 20172000106261 DEL 29-11-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Propiedades, planta y equipo
Reconocimiento, medición inicial y posterior de activos
SUBTEMAS entregados en acuerdos contractuales por parte del patrimonio
autónomo Procolombia.

Doctor
MAURO HERNÁN PANTOJA DELGADO
Contaduría General de la Nación Régimen de 677
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Institución Universitaria Colegio Mayor del Cauca

Popayán

ANTECEDENTES

Me refiero a su consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el N°

20165500077222, del 19 de octubre de 2017, en la cual plantea que al evaluar la
aplicación del Instructivo 002 de 2015, se concluyó que la eliminación de las
valorizaciones (y los respectivos saldos en el superávit por valorización) de propiedades,
planta y equipo generaría un impacto alto para la entidad, tanto en el activo como en el
patrimonio.

Al respecto, se solicita conceptuar sobre las siguientes inquietudes:

1. ¿Podría la entidad aplicar el modelo de revaluación, reconociendo el valor revaluado
como mayor valor del activo con el fin de disminuir el impacto generado por la eliminación
antes planteada?

2. ¿Podría entenderse que la alternativa de medición que consiste en tomar el valor

actualizado en un periodo anterior para propiedades, planta y quipo, contemplada en el
Instructivo 002 de 2015, corresponde al modelo de revaluación en el sector público?

CONSIDERACIONES

Las Normas para el Reconocimiento, Medición, Revelación y Presentación de los Hechos

Económicos, plantea que:

“CAPÍTULO I – ACTIVOS

10. PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO

(…)

10.3. Medición posterior

Después del reconocimiento, las propiedades, planta y equipo se medirán por el costo
menos la depreciación acumulada menos el deterioro acumulado. La depreciación es la
distribución sistemática del valor depreciable de un activo a lo largo de su vida útil en
función del consumo de los beneficios económicos futuros o del potencial de servicio.

(…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 678

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

CAPÍTULO VI – NORMAS PARA LA PRESENTACIÓN DE ESTADOS FINANCIEROS Y

REVELACIONES

4. POLÍTICAS CONTABLES, CAMBIOS EN LAS ESTIMACIONES CONTABLES Y CORRECCIÓN DE

ERRORES

4.1. Políticas contables

Las políticas contables son los principios, bases, acuerdos, reglas y procedimientos
adoptados por la entidad para la elaboración y presentación de los estados financieros.

Las políticas contables establecidas por la Contaduría General de la Nación y contenidas

en el Marco Normativo para Entidades de Gobierno dan lugar a estados financieros que
contienen información relevante y fiable sobre los hechos económicos.

Las políticas contables serán aplicadas por la entidad de manera uniforme para
transacciones, hechos y operaciones que sean similares. No obstante, en algunos casos
específicos, se permitirá que la entidad, considerando lo definido en dicho Marco y a
partir de juicios profesionales, seleccione y aplique una política contable para el
reconocimiento de un hecho económico. En este caso, la entidad seleccionará y
documentará la política atendiendo las características de representación fiel y relevancia
de la información financiera.

Ante hechos económicos que no se encuentren regulados en el Marco Normativo para

Entidades de Gobierno (Marco Conceptual; Normas para el Reconocimiento, Medición,
Revelación y Presentación de los Hechos Económicos; Procedimientos Contables; Guías de
Aplicación; Catálogo General de Cuentas y Doctrina Contable Pública), la entidad solicitará
a la Contaduría General de la Nación, el estudio y la regulación del tema, para lo cual
allegará la información suficiente y pertinente.
(…)” (subrayado fuera del texto).

Por su parte, el Instructivo 002 de 2015, establece que:

“(…)

1. PROCEDIMIENTOS A APLICAR PARA LA DETERMINACIÓN DE LOS SALDOS INICIALES BAJO

EL NUEVO MARCO NORMATIVO

(…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 679

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

a. ACTIVOS

(…)

i. Propiedades, planta y equipo

(…)

Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes:

a. Identificar y clasificar las propiedades, planta y equipo por su naturaleza, como

terrenos, maquinaria y equipo, plantas productoras, edificaciones, o muebles y
enseres, entre otros. Para tal efecto, se tendrán en cuenta las propiedades, planta y
equipo que surjan de contratos de arrendamiento financiero.

b. Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, las provisiones de propiedades,

planta y equipo reconocidas a 31 de diciembre de 2016, afectando directamente el
patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

c. Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, las valorizaciones de propiedades,

planta y equipo reconocidasa 31 de diciembre de 2016, afectando directamente el
patrimonio en la cuenta Superávit por Valorizaciones.

d. Medir cada partida de una clase de propiedad, planta y equipo utilizando alguna de las
siguientesalternativas:

(…)

ii) Al valor de mercado, al costo de reposición o al costo de reposición a nuevo

depreciado determinados a través de un avalúo técnico en la fecha de transición.
La depreciación acumulada se dará de baja afectando directamente el patrimonio
en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación. La diferencia
entre el valor de mercado o el costo de reposición depreciado y el costo por el cual
fue reconocido inicialmente el activo afectará directamente el patrimonio en la
cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

iii) Al valor actualizado en un periodo anterior, siempre que este valor sea
comparable, en la fecha de actualización, con el valor de mercado o con el costo

Contaduría General de la Nación Régimen de 680

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

depreciado que tendría el elemento si se hubieran aplicado los criterios

establecidos en el Nuevo Marco normativo. El valor actualizado se ajustará para
reflejar cambios en un índice general o específico de precios. Para tal efecto, la
entidad tendrá en cuenta las valorizaciones o provisiones que tenía el elemento las
cuales, a 31 de diciembre de 2016, se reconocen de manera separada. La
diferencia entre el valor calculado según lo señalado en este numeral y el costo del
elemento a 31 de diciembre de 2016, incrementará o disminuirá el valor del activo
y afectará directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al
Nuevo Marco de Regulación.

(…)” (subrayado fuera del texto).

CONCLUSIONES

Con base en las consideraciones expuestas anteriormente, se concluye en primer lugar,

que de acuerdo a los parámetros establecidos en el Marco Normativo para Entidades de
Gobierno, la medición posterior de las propiedades, planta y equipo se realiza con base en
el costo, el cual contempla el costo inicial menos la depreciación, y descontando las
pérdidas por deterioro de valor, si las hubiere, sin contemplar una revaluación posterior
que se deba reconocer como mayor valor del activo.

En segundo lugar, en términos de la aplicación del Instructivo 002 de 2015, la alternativa

de medición correspondiente a tomar el valor actualizado en un periodo anterior no
puede entenderse como el modelo de revaluación de propiedades, planta y equipo, toda
vez que dicho tratamiento no se contempla en el Marco Normativo de referencia, y
además, constituye solo una opción, que por única vez, podrá elegir la entidad para medir
dichos activos en la fecha de transición, y que puede constituir una alternativa para
disminuir el impacto que podría generar la eliminación de valorizaciones, reconocidas bajo
el Régimen de Contabilidad Pública precedente.

***

CONCEPTO No. 20172000107011 DEL 05-12-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Propiedades, planta y equipo
Registro para comodatario en cuentas de orden, por contratos
SUBTEMAS
de comodato entre entidades de gobierno

Contaduría General de la Nación Régimen de 681

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Señor
ANDRES FELIPE CARDONA FERNANDEZ
Asesor
Municipio de Concordia

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 20175500048472, del 31 de octubre de 2017, en la cual manifiesta la siguiente
inquietud:

“Para la transición al nuevo marco normativo (Resolución 533), se realiza análisis de

control sobre los activos recibidos, de otras entidades de gobierno, mediante contratos de
comodato. La conclusión para algunos de estos contratos fue que el comodante (la otra
entidad de gobierno) es quien debe mantener estos activos en sus estados financieros
para el nuevo marco normativo. Sin embargo, teniendo en cuenta que en la actualidad
dichos activos los registramos en cuentas de orden para efectos de control administrativo,
nos surge la duda para el nuevo marco normativo cuál sería el tratamiento contable,
debido a que la cuenta que actualmente utilizamos fue retirada del catálogo de cuentas
bajo el nuevo marco normativo”.

Con el propósito de ampliar la información plasmada en la consulta se efectuó llamada

telefónica al Municipio de Concordia, la cual fue atendida por la profesional responsable
del manejo contable del municipio, aclarando que la consulta está enfocada a las cuentas
para registro de cuentas de orden acreedoras.

CONSIDERACIONES

Procedimiento contable para el reconocimiento de contratos de comodato:

En relación con los contratos de comodato, se debe tener en cuenta el contexto legal
definido en el Título XXIX del Código Civil en referencia al Contrato de Comodato o
Préstamo de Uso, el cual establece:

“DEL COMODATO O PRESTAMO DE USO

ARTICULO 2200. <DEFINICION Y PERFECCIONAMIENTO DEL COMODATO O PRETAMO DE

USO. El comodato o préstamo de uso es un contrato en que la una de las partes entrega a
la otra gratuitamente una especie mueble o raíz, para que haga uso de ella, y con cargo de
restituir la misma especie después de terminar el uso.
Contaduría General de la Nación Régimen de 682
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Este contrato no se perfecciona sino por la tradición de la cosa

ARTICULO 2201. El comodante conserva sobre la cosa prestada todos los derechos que
antes tenía, pero no su ejercicio, en cuanto fuere incompatible con el uso concedido al
comodatario.

ARTICULO 2202. El comodatario no puede emplear la cosa sino en el uso convenido, o

falta de convención en el uso ordinario de las de su clase. En el caso de contravención
podrá el comodante exigir la reparación de todo perjuicio, y la restitución inmediata, aun
cuando para la restitución se haya estipulado plazo.
ARTICULO 2203. El comodatario es obligado a emplear el mayor cuidado en la
conservación de la cosa, y responde hasta de la culpa levísima.

Es, por tanto, responsable de todo deterioro que no provenga de la naturaleza o del uso
legítimo de la cosa; y si este deterioro es tal, que la cosa no sea ya susceptible de
emplearse en su uso ordinario, podrá el comodante exigir el precio anterior de la cosa,
abandonando su …” (Subrayado fuera de texto)

En relación con los contratos de comodato, la CGN expidió el concepto radicado con el N°
20162000023571, dirigido a la doctora Aura G. Velasco Freyre Secretaria de Hacienda del
Municipio de Yumbo, el cual concluyó:

“1. En relación con los hechos que se derivan del cumplimiento de un contrato de
comodato cuando la comodante es una entidad de Gobierno.

El comodato o préstamo de uso es un contrato en que una entidad (la comodante)

entrega un bien mueble o inmueble para que otra (la comodataria) haga uso del mismo
sin exigir contraprestación, con la única obligación de restituir el bien después de
transcurrido el periodo acordado. En tal caso, la entidad de Gobierno que entrega un
inmueble a otra entidad sea de derecho público o privado, además de lo señalado en el
Artículo 38 de la Ley N° 9 de 1989 que establece un periodo no mayor a cinco (5) años
para el préstamo de uso, deberá considerar lo dispuesto por el Artículo 355 de la
Constitución Política Nacional y los decretos nacionales reglamentarios N° 777 de 1992,
1403 de 1992 y 2459 de 1993.

En desarrollo de un contrato de comodato, corresponde a las entidades participantes

(comodante y comodataria) realizar de manera integral juicios profesionales para
establecer la esencia económica subyacente de la transacción, independientemente de su
forma legal, evaluando para ello, entre otros aspectos, el objeto del contrato, la intención
de las partes, el alcance de lo pactado y las obligaciones complementarias asumidas en

Contaduría General de la Nación Régimen de 683

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

cada caso, para establecer el procedimiento contable adecuado y garantizar el

reconocimiento del recurso controlado.

Para efectos de establecer cuál de las dos entidades tiene el control del activo y por lo
tanto reconocerlo en su situación financiera, se hace necesario que como mínimo:

- Confirmen si la intención de las partes que intervienen es prorrogar el contrato de

comodato por un periodo que cubra la mayor parte de la vida económica del activo.

- Establezcan qué entidad obtiene sustancialmente los beneficios económicos futuros o el

potencial de servicios del activo.

- Definan qué entidad tiene la capacidad para restringir a terceros el acceso a los
beneficios económicos futuros o al potencial de servicio del activo.

- Verifiquen qué entidad asume los riesgos sustanciales inherentes al activo.

- Determinen si se han fijado condiciones frente al uso o destinación del activo

transferido.

Efectuada la anterior evaluación, se debe identificar en cuál de las siguientes situaciones

se enmarca el caso particular:

(…)

Transferencia por un periodo no sustancial de la vida económica del activo; en cuyo caso
la comodante debe mantener el activo en su situación financiera, en la subcuenta y
cuenta de origen, y revelar el hecho en las notas a los estados financieros. Si la entidad
comodataria se encuentra sujeto al ámbito de aplicación del Régimen de Contabilidad
Pública, también debe revelar el hecho económico en las notas de sus estados financieros.
(Subrayado fuera de texto)

(…)

El Catálogo General de Cuentas para Entidades del Gobierno expedido por la Resolución
N° 620 de 2015 modificada por la Resolución N° 468 DE 2016 establece:

9390 OTRAS CUENTAS ACREEDORAS DE CONTROL

Contaduría General de la Nación Régimen de 684

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

DESCRIPCIÓN Representa el valor de las operaciones por concepto no contemplados en

las cuentas relacionadas anteriormente

SE DEBITA CON:

 El valor de la operación cuando se extinga la causa que le dio origen

SE ACREDITA CON:

 El valor de la operación

9915 ACREEDORAS DE CONTROL POR CONTRA (DB)

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de la contrapartida de las cuentas clasificadas en el Grupo 93

Acreedoras de control.

SE DEBITA CON:

 El valor de los movimientos crédito contabilizados en las cuentas de orden del Grupo
93 Acreedoras de control.

SE ACREDITA CON:

 El valor de los movimientos débito contabilizados en las cuentas de orden del Grupo
93 Acreedoras de control.

CONCLUSIONES

Procedimiento contable para el reconocimiento de contratos de comodato entre

entidades de Gobierno.

De acuerdo con su consulta, donde solicita el registro de los contratos de Comodato,

teniendo en cuenta que entre las dos entidades de gobierno definieron que es la
comodante quien debe mantener estos activos en sus estados financieros, de
conformidad con la evaluación conjunta de la esencia económica subyacente de la
transacción, independientemente de su forma legal, en donde valoraron entre otros
aspectos, el objeto del contrato, la intención de las partes, el alcance de lo pactado y las
obligaciones complementarias asumidas en cada caso, corresponde a este último
Contaduría General de la Nación Régimen de 685
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

mantener en sus estados financieros los activos, en la forma como está señalado en el
concepto N° 20162000023571 enunciado en las consideraciones.

Por su parte, el comodatario a efectos de mantener control contable sobre estos bienes
deberá registrar estos activos realizando un crédito en la subcuenta 939090 Otras cuentas
acreedoras de control, de la cuenta 9390 OTRAS CUENTAS ACREEDORAS DE CONTROL y
un débito en la subcuenta 991590 Otras cuentas acreedoras de control por contra, de la
cuenta 9915 ACREEDORAS DE CONTROL POR CONTRA; adicional a ello el comodatario
deberá hacer las revelaciones de estos hechos económicos en las Notas a los Estados
Financieros, en todo aquello que pueda ser útil para los usuarios de la información
contable.
***

CONCEPTO No. 20172000107121 DEL 06-12-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Propiedades, planta y equipo

Pagos a empleados de nómina y honorarios de profesionales

que realizan supervisión de las obligaciones contractuales para
la realización de las obras de infraestructura, y las labores
administrativas de legalización de los recursos de obras de
SUBTEMAS
infraestructura como parte del costo de PPE.

Actualización de avalúos con el IPC para el registro de saldos

iniciales en el nuevo Marco Normativo.

Doctor
FÉLIX JOAQUÍN OROZCO MEJÍA
Coordinador Grupo Gestión de Bienes
Instituto Colombiano de Bienestar Familiar
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero a su consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

2017550004300-2, del día 22 de septiembre de 2017, en la cual solicita concepto en

Contaduría General de la Nación Régimen de 686

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

cuanto a la medición de los bienes de propiedades, planta y equipo, que ingresan al

patrimonio del ICBF en los saldos iniciales de la aplicación de la Resolución N° 533 del
2015 y sus modificaciones, relacionado a las siguientes preguntas:

“1. ¿Los pagos a los empleados de nómina y los honorarios de los profesionales que
realizan dentro de sus múltiples actividades, una función de supervisión de las
obligaciones contractuales para determinar la ejecución física y financiera de los
convenios suscritos por el ICBF de la realización de las obras de infraestructura, hacen
parte del costo? Aclarando que el ICBF contrata externamente las interventorías de dichos
contratos y este valor es considerado un mayor valor de la obra.

2. Las labores administrativas de legalización de los recursos de obras de infraestructura,

¿harían parte del costo?

3. Para efectos de registrar el saldo inicial del año 2018, de acuerdo con el nuevo Marco
Normativo, ¿se requiere actualizar los avalúos con el IPC desde el mes en que se registró
contablemente?”

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

1. y 2. En relación con el reconocimiento de los pagos por supervisión de las obligaciones

contractuales de obras de infraestructura y por labores administrativas de legalizaciones
de recursos de obras de infraestructura, las normas para el reconocimiento, medición,
revelación y presentación de los hechos económicos de las Entidades de Gobierno, anexas
a la Resolución N° 533 del 2015, en el Capítulo I. Activos, señalan:

“10.2. Medición inicial

Las propiedades, planta y equipo se medirán por el costo, el cual comprende, entre otros,
lo siguiente: el precio de adquisición; los aranceles de importación y los impuestos
indirectos no recuperables que recaigan sobre la adquisición; los costos de beneficios a los
empleados que procedan directamente de la construcción o adquisición de un elemento
de propiedades, planta y equipo; los costos de preparación del lugar para su ubicación
física; los costos de entrega inicial y los de manipulación o transporte posterior; los costos
de instalación y montaje; los costos de comprobación del adecuado funcionamiento del
activo originados después de deducir el valor neto de la venta de los elementos
producidos durante el proceso de instalación y puesta a punto del activo (por ejemplo, las
muestras producidas mientras se prueba el equipo); los honorarios profesionales; así
como todos los costos directamente atribuibles a la ubicación del activo en el lugar y en

Contaduría General de la Nación Régimen de 687

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

las condiciones necesarias para que pueda operar de la forma prevista por la
administración de la entidad.

En el caso de plantas productoras, el costo incluye los desembolsos realizados en las

actividades que son necesarias para plantar y cultivar dichas plantas antes de que estén en
la ubicación y condición necesaria para producir productos agrícolas de la forma prevista
por la administración de la entidad. (…)” (Subrayado fuera de texto)

3. Para efectos del saldo inicial del año 2018 que se debe registrar de acuerdo con el
nuevo Marco Normativo, el Instructivo número 002 de 2015, emitido por la CGN, indica
las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco Normativo, en el caso de los activos son las siguientes de
acuerdo al numeral 1.1. Activos,

“1.1.9. Propiedades, planta y equipo (…)

d) Medir cada partida de una clase de propiedad, planta y equipo utilizando alguna de las
siguientes alternativas: (…)

iii) Al valor actualizado en un periodo anterior, siempre que este valor sea comparable, en
la fecha de actualización, con el valor de mercado o con el costo depreciado que tendría el
elemento si se hubieran aplicado los criterios establecidos en el Nuevo Marco normativo.
El valor actualizado se ajustará para reflejar cambios en un índice general o específico de
precios. Para tal efecto, la entidad tendrá en cuenta las valorizaciones o provisiones que
tenía el elemento las cuales, a 31 de diciembre de 2016, se reconocen de manera
separada. La diferencia entre el valor calculado según lo señalado en este numeral y el
costo del elemento a 31 de diciembre de 2016, incrementará o disminuirá el valor del
activo y afectará directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al
Nuevo Marco de Regulación. (…)”

CONCLUSIONES

De acuerdo a las consideraciones expuestas anteriormente, se concluye sobre cada una de

sus preguntas de la siguiente manera:

1. y 2. Los pagos a los empleados de nómina y los honorarios de los profesionales que
realizan una función de supervisión de las obligaciones contractuales para determinar la
ejecución física y financiera de los convenios suscritos por el ICBF de la realización de las
obras de infraestructura, y las labores administrativas de legalización de los recursos de
obras de infraestructura, ¿hacen parte del costo?

Contaduría General de la Nación Régimen de 688

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

De acuerdo a lo indicado en las Normas para el reconocimiento, medición, revelación y

presentación de los hechos económicos de las Entidades de Gobierno, anexas a la
Resolución N° 533 del 2015 y sus modificaciones, en el costo de reconocimiento de las
propiedades, planta y equipos de las entidades, se incluirá los incurridos por conceptos de
costos de beneficios a los empleados, honorarios profesionales, entre otros; siempre y
cuando estos costos se encuentren directamente relacionados con la construcción o
adquisiciones de los bienes o elementos de propiedades, planta o equipos, a fin de que
éstos se encuentren en las condiciones necesarias para que pueda operar de acuerdo a la
forma que fue prevista por la administración de la Entidad. En caso de no cumplirse con
estas condiciones, deberá registrarse un gasto.

3. Para efectos de registrar el saldo inicial del año 2018, de acuerdo con el nuevo Marco
Normativo, ¿se requiere actualizar los avalúos con el IPC desde el mes en que se registró
contablemente?

Para aplicare el literal d) punto iii) del numeral 1.1.9. a que se refiere el Instructivo N° 002
de 2015 para la medición de las propiedades, planta y equipo, la entidad tomará como
base el último avalúo que de acuerdo con el Manual de Procedimientos del Régimen de
Contabilidad Pública vigente, debió realizarse cada tres años. Es este avalúo el que podrá
actualizarse ajustado con un índice general o específico de precios.

Ahora bien, después de cumplida la última actualización que debe efectuarse cada tres
años, ordenada en el Procedimiento contable para el reconocimiento y revelación de
hechos relacionados con las propiedades, planta y equipo vigente hasta el 31 de diciembre
de 2017 para las entidades que deberán aplicar el Marco Normativo anexo a la Resolución
N° 533 de 2015 y sus modificaciones, la actualización indicada en el párrafo
inmediatamente anterior, deberá hacerse desde el mes siguiente a la fecha del avalúo,
mas no tomando como referencia la fecha de su registro.

***

CONCEPTO No. 20172000107761 DEL 13-12-2017

MARCO
Régimen de Contabilidad Pública Precedente
NORMATIVO
1 Propiedades, planta y equipo
TEMAS
Patrimonio
Tratamiento contable de los bienes que han sido totalmente
depreciables pero que aún se encuentran en condiciones de uso
SUBTEMAS
Incorporación en el activo de los bienes reconocidos en cuentas
de orden que cumplen los criterios de propiedad, planta y
Contaduría General de la Nación Régimen de 689
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

equipo

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
2 Propiedades, planta y equipo
Bienes de uso público e históricos y culturales
TEMAS
Otros activos
Cuentas de orden deudoras de control
Reconocimiento de los bienes de uso público construidos a
través de convenios interadministrativos
Incorporación en el activo de los bienes reconocidos en cuentas
de orden que cumplen los criterios de propiedad, planta y
SUBTEMAS equipo
Tratamiento contable de los bienes entregados o recibidos en
comodato
Tratamiento contable sobre los hechos derivados de la
ejecución de convenios y/o contratos interadministrativos

Doctora
LINA MARÍA VALENCIA CHAVARRIA
Líder Programa de Contabilidad y Presupuesto (E)
Área Metropolitana del Valle de Aburrá
Medellín- Antioquia

ANTECEDENTES

Me refiero a su consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con Nº

20175500030212, del 28 de junio de 2017, en la cual solicita lo siguiente:

“Para el Área Metropolitana del Valle de Aburrá es muy importante contribuir a la

generación de información ajustada a los nuevos estándares internacionales, confiable,
oportuna y de calidad; es por eso, que a raíz del proceso de transición de saldos al Nuevo
Marco Normativo establecido en la Resolución 533 de 2015 para la determinación de
saldos iniciales y para la elaboración y presentación de los primeros estados financieros,
para la Entidad es necesario precisar sobre los siguientes temas, dada la incidencia en el
Estado de la Situación Económica y Financiera:

1. El Área Metropolitana del Valle de Aburrá, mediante la celebración de Convenios

Interadministrativos ejecuta obras de Bienes de beneficio y Uso Público como Vías
escuelas, bibliotecas parques; estas obras, una vez terminadas se deben entregar a la
Contaduría General de la Nación Régimen de 690
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

comunidad. El manejo contable que actualmente se está dando a este procedimiento, es

registrar en la cuenta 1705 “Bienes de Uso Público en Construcción” y 1615
“Construcciones en Curso” mientras se ejecuta la obra. Una vez terminada la construcción
se reclasifica el costo total de la obra a la cuenta 1710 “Bienes de Beneficio y Uso Público”
o a la cuenta 1640 “Edificaciones” según el caso.

Mientras se agota el proceso de entrega de la obra a la Entidad responsable, el Área

Metropolitana del Valle de Aburrá amortiza el inmueble teniendo en cuenta su vida útil,
registrando dicha Amortización en la cuenta de Patrimonio 3270 “Provisiones
Depreciaciones y Amortizaciones”

De acuerdo con el Nuevo Marco Normativo y teniendo en cuenta que estos bienes no son
de propiedad del AMVA, ¿es procedente su manejo en el cuerpo de los Activos? ¿Se
deberán amortizar afectando el Patrimonio del AMVA mientras la Entidad responsable los
recibe?. Cuál debería ser el procedimiento toda vez que estos bienes no cumplen con las
condiciones de Activos Fijos.

2. En el cuerpo del balance del Área Metropolitana se relacionan activos totalmente

depreciados, pero que aún están en uso.

¿Cuál debería ser el tratamiento para estos bienes de acuerdo con el Nuevo Marco
Normativo? El Instructivo 002 de 2015 no precisa sobre este tema en particular.

3. De igual manera se tienen activos registrados en cuentas de orden, pero están en uso.
¿Qué procedimiento se deberá dar por parte de la Entidad dentro del proceso de
transición?

4. La Entidad ha entregado bienes en calidad de comodato y dependiendo del tipo de

Entidad, se registra en Cuentas de Orden en la cuenta 8347 “Bienes Entregados a
Terceros” y en la cuenta 1920 “Bienes Entregados en Comodato“. De estos bienes no se
reciben ningún tipo de beneficio; por el contrario, se entregan a beneficio y riesgo del
comodatario. ¿Se deben retirar estos bienes del balance de acuerdo con el Nuevo Marco
Normativo?
5. El Área Metropolitana del Valle de Aburrá suscribe convenios Interadministrativos, de
Asociación, Cooperación y Aunar Esfuerzos, los recursos entregados para este fin se
registra en la cuenta 1424 “Recursos entregados en administración”.

Cuál es el procedimiento que deberá adoptar la Entidad de acuerdo con las instrucciones
del Nuevo Marco Normativo, teniendo en cuenta que el Instructivo 002 de 2015 no
precisa sobre este tema”.

Contaduría General de la Nación Régimen de 691

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

De forma complementaria, vía telefónica, se indicó que dentro del Plan de Inversión del
Área Metropolitana del Valle de Aburrá se encuentra presupuestado la ejecución de obras
de bienes de uso público que son transferidos a diferentes municipios, para lo cual firma
convenios de apoyo, en los que no pierde el control de los recursos ni transfiere los
riesgos.

CONSIDERACIONES

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES ESPECÍFICAS PREGUNTAS 1 y 3

Los numerales 10.1, 10.2 y 10.3 de Propiedades, planta y equipo del Marco Normativo
para Entidades de Gobierno, anexo a la Resolución Nº 484 de 2017, establecen:

“10.1 Reconocimiento

1. Se reconocerán como propiedades, planta y equipo a) los activos tangibles empleados

por la entidad para la producción o suministro de bienes, para la prestación de servicios y
para propósitos administrativos; b) Los bienes muebles que se tengan para generar
ingresos producto de su arrendamiento; y c) los bienes inmuebles arrendados por un valor
inferior al valor de mercado del arrendamiento. Estos activos se caracterizan porque no se
espera venderlos en el curso de las actividades ordinarias de la entidad y se prevé usarlos
durante más de un período contable. (…).

10.2 Medición inicial

8. Las propiedades planta y equipo se medirán por el costo, el cual comprende, entre
otros, lo siguiente: el precio de adquisición; los aranceles de importación y los impuestos
indirectos no recuperables que recaigan sobre la adquisición; los costos de beneficios a los
empleados que procedan directamente de la construcción o adquisición de un elemento
de propiedades, planta y equipo; los costos de preparación del lugar para la ubicación
física; los costos de entrega inicial y los de manipulación o transporte posterior, los costos
de instalación y montaje; los costos de comprobación del adecuado funcionamiento del
activo originados después de deducir el valor neto de la venta de los elementos
producidos durante el proceso de instalación y puesta a punto del activo (por ejemplo, las
muestras producidas mientras s e prueba el equipo); los honorarios profesionales; así
como todos los costos directamente atribuibles a la ubicación del activo en el lugar y en
las condiciones necesarias para que pueda operar de la forma prevista por la
administración de la entidad.(…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 692

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

10.3. Medición posterior

19. Después del reconocimiento, las propiedades planta y equipo se medirán por el costo
menos la depreciación acumulada menos el deterioro acumulado. La depreciación es la
distribución sistemática del valor depreciable de un activo a lo largo de su vida útil en
función del consumo de los beneficios económicos futuros o del potencial de servicio.

20. La depreciación de una propiedad, planta y equipo iniciará cuando esté disponible
para su uso, esto es, cuando se encuentre en la ubicación y en las condiciones necesarias
para operar de la forma prevista por la administración de la entidad. El cargo por
depreciación de un periodo se reconocerá como gasto en el resultado de este, salvo que
deba incluirse en el valor en libros de otros activos de acuerdo con las normas de
Inventarios o de Activos intangibles. Los terrenos no serán objeto de depreciación, salvo
que se demuestre que tienen una vida útil finita, es decir que, por el uso dado al terreno,
sea factible establecer el tiempo durante el cual estará en condiciones de generar
beneficios económicos o de prestar el servicio previsto. (…)” 8Subrayado fuera del texto)

Por su parte, sobre los bienes de uso público, el Marco Normativo para Entidades de
Gobierno establece:

“11.1. Reconocimiento

1. Se reconocerán como bienes de uso público, los activos destinados para el uso, goce y
disfrute de la colectividad y que, por lo tanto, están al servicio de esta en forma
permanente, con las limitaciones que establece el ordenamiento jurídico y la autoridad
que regula su utilización. Con respecto a estos bienes, el Estado cumple una función de
protección, administración, mantenimiento y apoyo financiero. Los bienes de uso público
se caracterizan porque son inalienables, imprescriptibles e inembargables. (…)

11.2. Medición Inicial

6. Los bienes de uso público se medirán por el costo, el cual comprende, entre otros, lo
siguiente: el valor de adquisición de terrenos y materiales para la construcción del bien
(incluidos los aranceles de importación y los impuestos indirectos no recuperables que
recaigan sobre la adquisición); los costos de beneficios a los empleados que procedan
directamente de la construcción del bien de uso público; los honorarios profesionales; así
como todos los costos directamente atribuibles a la construcción del activo para que
pueda operar de la forma prevista por la administración de la entidad. (…)

11.3. Medición posterior

Contaduría General de la Nación Régimen de 693

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

12. Después del reconocimiento, los bienes uso público se medirán por el costo menos la
depreciación acumulada menos el deterioro acumulado. La depreciación es la distribución
sistemática del valor depreciable de un activo a lo largo de su vida útil en función del
consumo del potencial de servicio.

13. La depreciación de un bien de uso público iniciará cuando esté disponible para su uso,
esto es, cuando se encuentre en la ubicación y en las condiciones necesarias para operar
de la forma prevista por la administración de la entidad. El cargo por depreciación se
reconocerá como gasto en el resultado del periodo. Los terrenos no serán objeto de
depreciación”. (Subrayado fuera del texto)

Por su parte, la CGN emitió el concepto Nº 2017200000711, el día 12 de enero de 2017,

dirigido a la doctora Gloria Celis, contadora de la UAE- Servicio Público de Empleo, en el
cual se estableció el tratamiento contable de los hechos derivados de la ejecución de
convenios y/o contratos interadministrativos, en los siguientes términos:

“El procedimiento contable para reconocer los hechos que surgen de la ejecución de
recursos entregados a entidades de derecho público o privado mediante la suscripción de
acuerdos o convenios depende de lo establecido en las clausulas correspondientes en ese
tipo de actos jurídicos, por cuanto son estas las que determinan la realidad económica
subyacente para los eventos que surgen de su cumplimiento, razón por la que es
indispensable aplicar el juicio profesional.

Las estipulaciones acordadas, entre otros aspectos, son las que establecen la naturaleza
jurídica del acuerdo, objeto pactado, alcance del mismo, entidad responsable de la
ejecución, tipo o naturaleza y cantidad de recursos que aportan las entidades
participantes, los derechos y obligaciones de las partes, entidad que tiene el control sobre
los recursos ejecutados, entidad que controla los bienes construidos, desarrollados o
adquiridos en desarrollo del proyecto, entidad que cumple sus objetivos misionales como
resultado de la ejecución del convenio, entidad que ejerce como principal en esa relación
interinstitucional, si alguna entidad participa como simple agente y las formalidades para
la legalización de los dineros ejecutados, entre otros aspectos.

Efectuada la anterior evaluación y frente al caso consultado, entre otras, se pueden

identificar las siguientes situaciones:

a. Entrega de recursos mediante una relación de agencia, donde la entidad cedente o

principal mantiene el control sobre los mismos, posee derecho pleno sobre el potencial de
servicio o sobre los beneficios económicos de estos y, como resultado de su aplicación, se
atiende únicamente el cometido estatal del cedente. El ente administrador no entrega

Contaduría General de la Nación Régimen de 694

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

bienes y servicios a la población por su cuenta y riesgo y, cuando lo realiza, lo hace por
cuenta y riesgo del principal.

Con respecto a este tipo de acuerdos se debe tener presente que, si desde el mismo
momento en que se formaliza el acuerdo, el principal tiene la intención de ceder al tercero
el control sobre los bienes o servicios desarrollados o adquiridos en cumplimiento los
contratos o convenios celebrados, el tratamiento contable para ambas entidades es el
mismo indicado más adelante en el literal d.

b. Ejecución de recursos en el marco de un contrato de gerencia integral de proyectos de

inversión, donde la entidad receptora de los recursos desarrolla por su cuenta y riesgo
todas las actividades inherentes y necesarias para la consecución de los fines del proyecto,
recibiendo como contraprestación el monto fijado como valor del contrato. Bajo esta
circunstancia, se origina el devengo un ingreso para el tercero, en tanto que para quien
entrega los recursos habrá finalmente el devengo de un gasto, costo o adquisición de un
activo, según las características, alcance y objetivos de lo contratado.

c. Una operación conjunta donde el cedente entrega los recursos para que administrador
los ejecute sin que la entidad principal pierda el control sobre los mismos, caso en el que
ambas entidades comparten los bienes, costos o gastos en proporción a los recursos
aportados, independientemente que solo una de ellas sea la responsable de la compra o
transformación de bienes o de la prestación de servicios a la comunidad. El tratamiento
contable es similar al que se debe adoptar en desarrollo de una relación principal-agente
señalado en el literal a.

También es pertinente indicar que si desde el mismo momento en que se formaliza el

acuerdo el principal tiene la intención de ceder al tercero el control sobre los bienes
desarrollados o adquiridos en cumplimiento del convenio o acuerdo, el tratamiento
contable para ambas entidades es el mismo indicado más adelante en el literal d.

d. Cesión plena del control sobre los recursos entregados. Caso en el que el principal debe
reconocer la entrega del dinero como una transferencia, la cual puede ser condicionada o
no condicionada, independientemente que para ello se ejecute una apropiación
presupuestal correspondiente a un proyecto de inversión”. (Subrayado fuera del texto)

CONSIDERACIONES ESPECÍFICAS PREGUNTA 2

La CGN emitió el concepto N° 20172000000771 el día 16 de enero de 2017, dirigido a la

doctora Nidia Mercedes Agirio Arias, del Instituto Nacional de Salud, en el cual sobre los
activos totalmente depreciados, se indicó:

Contaduría General de la Nación Régimen de 695

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“Por otra parte, cuando los activos han sido totalmente depreciados y aún se encuentran
en uso por la entidad, significa que se ha omitido la norma que obliga la revisión anual de
vida útil y el método de depreciación de los activos depreciables a efectos de ajustar
oportunamente los factores que determinan el valor en libros y evitar con ello que se
deprecien en su totalidad cuando aún se encuentran generando beneficios económicos o
cuando aún reportan un potencial de servicios.

Bajo esas circunstancias, se requiere realizar ajustes en la información contable, a efectos

presentar la realidad económica de los mismos, por lo cual la Entidad deberá realizar un
nuevo avalúo técnico a los activos para proceder a dar de baja el valor en libros registrado
y alternamente reconocer el nuevo valor como costo de los bienes, los cuales deberán ser
depreciado por la vida útil restante. Paralelamente, se deben descargar o retirar los saldos
registrados contablemente con anterioridad en cada caso, incluyendo lo relativo a las
valorizaciones o desvalorizaciones.

Es preciso advertir que el procedimiento anteriormente señalado está orientado a

solucionar una situación extraordinaria y que no podrá considerarse como un mecanismo
ordinario para solventar prácticas inapropiadas mediante las cuales se desconoce la
regulación contable expedida por la CGN.

Posteriormente, para efectos de la determinación de los saldos iniciales de las

propiedades, planta y equipo en la fecha de transición al nuevo Marco Normativo anexo a
la Resolución N° 533 de 2015, el Instructivo N° 002 de 2015 establece una serie de
actividades, entre las cuales se destaca la medición iniciales de cada partida de una clase
de propiedad, planta y equipo mediante tres alternativas: i) al costo, determinado bajo los
criterios establecidos en el anexo a la Resolución N° 533 de 2015, menos depreciaciones y
pérdidas por deterioro de valor a la fecha de transición; ii) al valor de mercado, al costo de
reposición o al costo de reposición a nuevo depreciado determinados a través de un
avalúo técnico en la fecha de transición; o iii) al valor actualizado en un periodo anterior,
siempre que este valor sea comparable, en la fecha de actualización, con el valor de
mercado o con el costo depreciado que tendría el elemento si se hubieran aplicado los
criterios establecidos en el nuevo Marco Normativo, y ajustado para reflejar cambios en
un índice general o específico de precios.

Por lo anterior, la entidad deberá evaluar si a partir del avalúo técnico anteriormente
señalado, le es viable aplicar la alternativa tres dispuesta en el literal d) del numeral 1.1.9
del Instructivo N° 002 de 2015 o si en su defecto le es más apropiado adoptar alguna de
las otras opciones señaladas en el mismo numeral, para garantizar así que los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco Normativo cumplan con los criterios de reconocimiento,

Contaduría General de la Nación Régimen de 696

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

medición, presentación y revelación establecidos en el anexo de la Resolución N° 533 de

2015 y en dicho Instructivo.

Para efectos de no incurrir en el futuro en nuevas omisiones, es preciso advertir que la

nueva regulación contable señala que el valor residual, la vida útil y el método de
depreciación deberán ser revisados, como mínimo, al término de cada periodo contable y
que, de existir un cambio significativo en alguna de estas variables, se contabilizará como
un cambio en una estimación contable, de conformidad con la Norma de Políticas
Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Corrección de Errores”. (Subrayado
fuera del texto)

CONCLUSIONES

1. Cuando se trate de convenios interadministrativos en los cuales la entidad entrega a

otra dineros para la ejecución de una obra, donde la esencia económica responde a una
relación de agencia, es decir la entidad que entrega mantiene el control sobre los recursos
por cuanto es quien decide sobre la destinación de los mismos, entonces deberá
reconocer el giro de los recursos como recursos entregados en administración mediante
un débito en la subcuenta 190801 - En administración de la cuenta 1908 RECURSOS
ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN y un crédito en las subcuentas y cuentas que
correspondan a la naturaleza del recurso o que identifiquen el origen del mismo.

Con la entrega de los informes periódicos por parte del contratista, la entidad que entrega
los recursos deberá incorporar las erogaciones que surgen de la ejecución del contrato
como activo o gasto, de acuerdo a su naturaleza. De esta manera, todas las erogaciones
directamente relacionadas con la construcción del bien deberán ser incorporados en la
cuenta 1615-Construcciones en curso o 1705-Bienes de Uso Público en construcción,
según corresponda.

Cuando los bienes se encuentren en condiciones de uso, la entidad realizará la

reclasificación a la subcuenta y cuenta que corresponda de los grupos 16-Propiedad,
planta y equipo o 17-Bienes de uso público e históricos y culturales, y sobre estos aplicará
los lineamientos establecidos en las Normas de propiedad, planta y equipo o Bienes de
uso público, en concordancia con la naturaleza y destinación del bien.

Ahora bien, una vez el AMVA realice la transferencia del activo al municipio beneficiario,
trasladando sustancialmente los riesgos y beneficios asociados a los bienes, será el ente
territorial quien ejerza control y obtenga un potencial de servicio del bien, y además lo
destina para uso, goce y disfrute de la colectividad y se encuentra al servicio de esta en
forma permanente, con las limitaciones que establece el ordenamiento jurídico y la

Contaduría General de la Nación Régimen de 697

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

autoridad que regula su utilización, entonces será el municipio quien deberá incorporarlo
en su contabilidad. De esta manera, el AMVA deberá reconocer la transferencia del bien al
municipio, así: débito en la subcuenta 542307-Bienes entregados sin contraprestación, de
la cuenta 5423-OTRAS TRANSFERENCIAS, y crédito en la subcuenta y cuenta que
corresponda de los grupos 16-PROPIEDAD, PLANTA Y EQUIPO o 17-BIENES DE USO
PÚBLICO E HISTÓRICOS Y CULTURALES.

Si la entidad reconoció depreciación por el uso y desgaste del bien por el período
transcurrido entre el momento en que se determinó estar en condiciones de uso y el
momento en que se efectúa la transferencia, deberá desincorporar el activo mediante un
débito en la subcuenta que corresponda de la cuenta 1685-DEPRECIACIÓN ACUMULADA
DE PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO (CR) o 1785-DEPRECIACIÓN ACUMULADA DE BIENES
DE USO PÚBLICO (CR) y crédito en la subcuenta y cuenta que corresponda de los grupos
16-PROPIEDAD, PLANTA Y EQUIPO o 17-BIENES DE USO PÚBLICO E HISTÓRICOS Y
CULTURALES. La diferencia se reconocerá como un gasto por transferencia mediante un
débito en la subcuenta 542307-Bienes entregados sin contraprestación, de la cuenta
5423-OTRAS TRANSFERENCIAS.

2. Cuando los activos han sido totalmente depreciados y aún se encuentran en uso por la
entidad, significa que se ha omitido la norma que obliga la revisión anual de vida útil y el
método de depreciación de los activos depreciables a efectos de ajustar oportunamente
los factores que determinan el valor en libros y evitar con ello que se deprecien en su
totalidad cuando aún se encuentran generando beneficios económicos o cuando aún
reportan un potencial de servicios, de acuerdo al numeral 11 del manual de
procedimiento de Propiedades, planta y equipos.

Por tanto, como medida para dar solución a esta situación extraordinaria y bajo la
regulación actualmente vigente, se requiere realizar ajustes en la información contable,
con el fin de que la información contable revele la realidad económica de los activos y
cumpla con las características de confiabilidad, relevancia y comprensibilidad, el
reconocimiento de un activo de Propiedades, planta y equipo que se encuentra
totalmente depreciado, pero que sigue prestando servicios y/o contiene un potencial de
beneficios futuros implica que la entidad reverse los saldos del valor en libros de los
bienes, registrados en la contabilidad e incorpore nuevamente el activo con base en el
nuevo valor, a su costo de reposición o valor de realización, determinado mediante un
avalúo técnico, así mismo la entidad deberá estimar una nueva vida útil para el cálculo y
reconocimiento de su depreciación. Paralelamente, se deben descargar o retirar los saldos
registrados contablemente con anterioridad en cada caso, incluyendo lo relativo a las
valorizaciones o desvalorizaciones.

Contaduría General de la Nación Régimen de 698

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Es decir, una vez realizado dicho avalúo la entidad debe retirar el costo histórico y las
cuentas de valuación y depreciación que se habían reconocido, para lo cual, la entidad
debe reconocer un débito a la subcuenta correspondiente de la cuenta 1685-
DEPRECIACIÓN ACUMULADA y crédito a la subcuenta de la cuenta del Grupo 16-
PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO que identifique el bien totalmente depreciado.

Si la entidad tiene reconocida una provisión asociada a esta clase de bienes, la entidad
debe reconocer un débito en la subcuenta respectiva de la cuenta 1695-PROVISIONES
PARA PROTECCIÓN DE PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO, y un crédito en la subcuenta
481008-Recuperaciones, de la cuenta 4810-EXTRAORDINARIOS. Si por el contrario, la
entidad tiene reconocida una valorización, debe reconocer un débito a la subcuenta
correspondiente de la cuenta 3240-SUPERÁVIT POR VALORIZACIÓN, y un crédito a la
subcuenta respectiva de la cuenta 1999-VALORIZACIONES.

Una vez realizado lo anterior, la entidad debe incorporar nuevamente el bien a sus
activos, por el valor resultante del avalúo técnico realizado, mediante un débito en la
subcuenta de la cuenta correspondiente del Grupo 16-PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO,
según el tipo de bien de que se trate, y un crédito a la subcuenta 325525-Bienes, de la
cuenta 3255-PATRIMONIO INSTITUCIONAL INCORPORADO. Adicionalmente, debe estimar
una nueva vida útil para el bien y proceder a reconocer mensualmente la alícuota de
depreciación con el fin de asociar la contribución del activo al desarrollo de las actividades
propias de su cometido estatal.

El anterior procedimiento no podrá considerarse como un mecanismo ordinario para

solventar prácticas inapropiadas mediante las cuales se desconoce la regulación contable
expedida por la CGN.

Ahora bien, solamente es viable que existan bienes totalmente depreciados y que se
encuentren en uso, cuando se trata de los bienes de menor cuantía o de valor inferior o
igual a medio salario mínimo, en cuyo caso deben tenerse en cuenta los lineamientos
definidos en el concepto N° 20172000054881 del 28 de agosto de 2017, del cual se
adjunta copia.

3. Bajo el nuevo marco normativo, la entidad deberá incorporar dentro de las cuentas de
balance, como activo, todos los bienes que cumplan los criterios para ser incorporados
como tal, es decir, sobre los cuales obtiene sustancialmente beneficios económicos
futuros o potencial de servicios, asume los riesgos sustanciales inherentes y,
adicionalmente, disponen de una medición monetaria fiable.

Contaduría General de la Nación Régimen de 699

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

En ese sentido, la entidad deberá realizar una evaluación sobre los bienes que a la fecha
se encuentran en cuentas de orden, para identificar cuál o cuáles de ellos cumplen los
criterios de activo, y así proceder a realizar la incorporación del bien en las cuentas de
balance, mediante un débito en la subcuenta de la cuenta correspondiente del Grupo 16-
PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO, según el tipo de bien de que se trate, y un crédito a la
subcuenta 325525-Bienes, de la cuenta 3255-PATRIMONIO INSTITUCIONAL
INCORPORADO. Paralelamente, ajustará las cuentas de orden donde se encontraba
reconocidos dichos bienes.

Ahora bien, si la entidad tiene la propiedad de algunos bienes, pero sobre los mismos no
se cumple el total de criterios para ser reconocido como activo, o han sido entregados a
terceros para uso, disfrute y goce, la entidad puede llevar el control de estos bienes en
cuentas de orden deudoras, para lo cual debita la subcuenta 834704-Propiedades, planta
y equipo, de la cuenta 8347-BIENES ENTREGADOS A TERCEROS, y acredita la subcuenta
891518-Bienes entregados a terceros, de la cuenta 8915-DEUDORAS DE CONTROL POR
CONTRA (CR).

4. Sobre el tratamiento contable de los bienes entregados o recibidos en comodato, la

CGN emitió el concepto N° 20162000033461 con fecha del 3 de noviembre de 2016,
dirigido a la doctora Clara Inés Chiquillo Díaz, directora financiera del Ministerio de
Defensa Nacional, cuya copia se adjunta, en donde se exploran diferentes situaciones que
pueden suscitarse, razón por la cual la entidad deberá evaluar la alternativa que
corresponda al caso concreto.

5. La CGN ha emitido el concepto N° 20172000000221, emitido el 5 de enero de 2017,

dirigido a la doctora María Fernanda Prieto Acosta, subdirectora financiera del
Departamento para la Prosperidad Social - DPS, en el que se establece el tratamiento
contable sobre los hechos derivados de la ejecución de convenios y/o contratos
interadministrativos, dentro del cual se exploran diferentes situaciones que pueden
suscitarse, razón por la cual la entidad deberá evaluar la alternativa que corresponda al
caso concreto.

***

CONCEPTO No. 20172000108031 DEL 14-12-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Propiedades, planta y equipo
TEMAS
Gastos
Contaduría General de la Nación Régimen de 700
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Transferencias
Reconocimiento de erogaciones con recursos destinados al
SUBTEMAS
Fondo de Programas Especiales para la Paz

Doctora
LILIAN PATRICIA MORALES ROJAS
Coordinadora del Grupo de Contabilidad
Presidencia de la República
Bogotá

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 20175500052092 del 27 de noviembre de 2017, mediante la cual solicita precisar y
ampliar el concepto 20175500044982 del 5 de octubre de 2017, en relación con el registro
contable del Fondo de Programas Especiales para la Paz, sobre las erogaciones efectuadas
en virtud de los contratos que a continuación relacionan:

 Contrato de Obra y Suministro FP No. 244 de 2016 : Celebrado con Distribuidora

Remen CMT S.A.S el cual tiene por objeto “Inicialmente, y con el fin de dar
cumplimiento a los acuerdos realizados por el Gobierno Nacional, se adelantará la
ejecución de las siguientes actividades preliminares y prioritarias: adecuación del
terreno para la construcción de los alojamientos temporales, la construcción de zonas
comunes (salud, recepción, administración, logística, almacén y bodega, cocina,
comedor, aulas, área de esparcimiento, alojamiento, área de combustible), instalación
de servicios esenciales: agua, saneamiento básico y energía.

Precisa en la consulta que la ejecución de los recursos esta encaminada a la construcción

de los campamentos, los cuales incluyen las Placa en concreto, paredes en drywall, techos,
baños, columnas, ventanas, puertas, lavaderos, etc. Estos campamentos una vez
construidos serán utilizados como sede en las zonas veredales transitorias de
normalización y cuando termine la etapa de desmovilización, serán transferidos a las
entidades públicas cuyo objeto sea la realización de actividades inherentes a la
reincorporación o reintegración de personas y grupos alzados en armas, en concordancia
con el Artículo 1 del Decreto N° 191 del 03 de febrero de 2017, para su administración y
custodia.

2. Contrato FP No. 263-2017 celebrado con Unión Temporal Campamentos de Paz 2016,
cuyo objeto es “EL CONTRATISTA se obliga con LA ENTIDAD, por sus propios medios, con
plena autonomía técnica y administrativa, al suministro, montaje, instalación, alquiler y
desmonte (incluido transporte) de los campamentos temporales requeridos para la
Contaduría General de la Nación Régimen de 701
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

operación del mecanismo de monitoreo y verificación MM&V que acompañará la

operación de las Zonas Veredales Transitorias de Normalización y Puntos Transitorios de
Normalización, de acuerdo a los lineamientos técnicos fijados en el Anexo 1, el cual hace
parte integral del presente contrato”.

Con relación a este contrato la consultante explica que las erogaciones corresponden a la
adquisición de bienes para la dotación de los campamentos como plantas de tratamiento
de agua potable y residual, plantas eléctricas, tanques de almacenamiento de agua,
Sistemas de ultrafiltración cerámica, ventiladores etc, y que igualmente incluye el
arrendamiento de carpas, paneles metálicos, baños portátiles, el servicio de instalación de
estos elementos entre otros.

Los anteriores bienes, una vez termine la etapa de desmovilización serán transferidos a la
Agencia para la Reincorporación y la Normalización (ARN), en concordancia con el Artículo
1 del Decreto N° 191 del 03 de febrero de 2017, el cual señala:

“Artículo 1°. Transferencia de bienes. El Fondo de Programas Especiales para la Paz, una
vez terminado el funcionamiento de las Zonas Verdales Transitorias de Normalización
(ZVTN) y los Puntos Transitorios de Normalización (PTN), podrá transferir los bienes que
haya adquirido o adquiera para la puesta en marcha y funcionamiento de las ZVTN y los
PTN a las entidades públicas cuyo objeto sea la realización de actividades inherentes a la
reincorporación o reintegración de personas y grupos alzados en armas. En tal medida la
entidad que reciba dichos bienes será la encargada de administrarlos y custodiarlos.”

3. Contrato FP 487 de 2017 celebrado con Empresa Social del Estado Hospital Sumapaz
E.S.E.: Objeto es “EL CONTRATISTA, por sus propios medios y con plena autonomía técnica
y administrativa, se obliga a prestar los servicios de atención en salud para las poblaciones
ubicadas en la Vereda la Fila, del municipio lcononzo en el departamento del Tolima, en
donde se encuentran ubicados los Espacios Territoriales de Capacitación y
Reincorporación. Todo lo anterior, de conformidad con los términos de referencia, que
hacen parte integral de éste contrato”

En los siguientes términos se resuelve la consulta:

CONSIDERACIONES

El Marco Conceptual para la preparación y presentación de información financiera de las

Entidades de Gobierno, anexo a la Resolución 533 de 2015, establece:

“5. PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD PÚBLICA (…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 702

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Esencia sobre Forma: las transacciones y otros hechos económicos de las empresas se
reconocen atendiendo a su esencia económica, independientemente de la forma legal que
da origen a los mismos. (…)

6.1.1 Activos

Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y de
los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a)
usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio,
c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d)beneficiarse de la
revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de efectivo.

El control implica la capacidad de la entidad para usar un recurso o definir el uso que un
tercero debe darle, para obtener potencial de servicio o para generar beneficios
económicos futuros. Al evaluar si existe o no control sobre un recurso, una entidad debe
tener en cuenta, entre otros aspectos: la titularidad legal, el acceso al recurso o la
capacidad de un tercero para negar o restringir su uso, la forma de garantizar que el
recurso se use para los fines previstos y la existencia de un derecho exigible sobre el
potencial de servicio o sobre la capacidad de generar beneficios económicos derivados del
recurso.

En algunas circunstancias, el control del activo es concomitante con la titularidad jurídica

del recurso; no obstante, esta última no es esencial a efecto de determinar la existencia
del activo y el control sobre este. La titularidad jurídica sobre el activo no necesariamente
es suficiente para que se cumplan las condiciones de control.(…).” (Subrayado fuera de
texto)

Así mismo, los numerales 6.1.1, y 6.1.5 señalan las condiciones para el reconocimiento de
los activos y los gastos respectivamente, así:

“Se reconocerán como activos, los recursos controlados por la entidad, que resulten de un
evento pasado y de los cuales se espere obtener un potencial de servicio o generar
beneficios económicos futuros, siempre que el valor del recurso pueda medirse
fiablemente. (…) (subrayado fuera de texto)

6.1.5. Gastos Los gastos son los decrementos en los beneficios económicos o en el
potencial de servicio producidos a lo largo del periodo contable (bien en forma de salidas
o disminuciones del valor de los activos, o bien por la generación o aumento de los
pasivos) que dan como resultado decrementos en el patrimonio y no están asociados con

Contaduría General de la Nación Régimen de 703

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

la adquisición o producción de bienes y la prestación de servicios, vendidos, ni con la

distribución de excedentes.

Los gastos pueden surgir del consumo de activos (depreciación), de la disminución del
potencial de servicio y la capacidad de generar beneficios económicos (deterioro), del
ajuste de activos al valor de mercado, del ajuste de pasivos por variaciones en su valor, de
las pérdidas por siniestros o de la venta de activos no corrientes que deban reconocerse
en el resultado del periodo.”

Por su parte, la norma sobre propiedades, planta y equipo contenidas en el numeral 10

del marco normativo anexo a la Resolución N° 533 de 2015, modificada por la Resolución
484 de 2017, señala:

“10. PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO

10.1. Reconocimiento

1. Se reconocerán como propiedades, planta y equipo, a) los activos tangibles empleados

por la entidad para la producción o suministro de bienes, para la prestación de servicios y
para propósitos administrativos; b) los bienes muebles que se tengan para generar
ingresos producto de su arrendamiento; estos activos se caracterizan por que no se
espera venderlos en el curso de las actividades ordinarias de la entidad y se prevé usarlos
durante más de un período contable. (Subrayados fuera de texto)

Por su parte la Resolución N° 620 de 2015, mediante la cual se expidió el Catálogo General
de Cuentas (CGC) que deben utilizar las entidades de gobierno sujetas al ámbito de
aplicación del Marco normativo contable expedido mediante Resolución N° 533 de 2015,
describe las siguientes cuentas, así:

“5423-OTRAS TRANSFERENCIAS

DESCRIPCIÓN: Representa el valor de los recursos transferidos sin contraprestación, los

cuales no se encuentran clasificados en otras cuentas. (…)

SE DEBITA:

1- El valor causado por concepto de transferencias.

55- GASTO PÚBLICO SOCIAL

Contaduría General de la Nación Régimen de 704

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

DESCRIPCIÓN: En esta denominación, se incluyen las cuentas que representan los recursos
destinados por la entidad directamente a la solución de las necesidades básicas
insatisfechas de salud, educación, saneamiento ambiental, agua potable, vivienda, medio
ambiente, recreación y deporte y los orientados al bienestar general y al mejoramiento de
la calidad de vida de la población, de conformidad con las disposiciones legales.”
(Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

De acuerdo a las consideraciones expuestas, la entidad debe evaluar si efectivamente los

bienes adquiridos o construidos en virtud de los contratos cumplen con las condiciones
para el reconocimiento como activos, o si corresponden a erogaciones que deban
registrarse como gasto, para proceder a clasificarlos de acuerdo con su naturaleza en la
subcuenta, cuenta y grupo que corresponda, como se indica a continuación:

a. Construcción de campamentos:

De cumplir con las condiciones para el reconocimiento de un activo, esto es, que exista
control por la entidad, que resultan de un evento pasado y de los cuales se espera obtener
un potencial de servicio o generar beneficios económicos futuros; y de las características
para el reconocimiento de las propiedades, planta y equipo, incluyendo que su duración
excede a un período contable, las erogaciones efectuadas para la construcción de los
campamentos se reconocerán en la subcuenta que corresponda de la cuenta 1615-
CONSTRUCCIONES EN CURSO, de lo contrario se reconocerán los respectivos gastos.
Cuando estos bienes estén en condiciones de utilización, se reclasificarán a la subcuenta
164015 Casetas y campamentos, de la cuenta 1640-EDIFICACIONES.

b. Activos adquiridos para la dotación de los campamentos:

Los bienes adquiridos para la adecuación de los campamentos que cumplan con los
criterios para su reconocimiento como activos, tal como se expresó en el numeral 1
inmediatamente anterior, se registrarán en las subcuentas y cuentas que correspondan
del Grupo 16-PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO.

c. Transferencia de los bienes a otras entidades públicas

Una vez terminado el funcionamiento de las Zonas Veredales Transitorias y los Puntos
Transitorios de Normalización, y la Presidencia efectúe la transferencia de los bienes a
otras entidades públicas, registrará este hecho debitando las cuentas y subcuentas que
correspondan a la depreciación o amortización acumulada y al deterioro acumulado y

Contaduría General de la Nación Régimen de 705

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

acreditando la subcuenta y cuenta que identifique el bien trasladado. La diferencia se

registra debitando la subcuenta 542307-Bienes entregados sin contraprestación de la
cuenta 5423- OTRAS TRANSFERENCIAS cuando la entidad receptora es otra entidad de
gobierno. Ahora bien, cuando la entidad receptora sea una empresa pública, la diferencia
se debe registrar debitando la subcuenta 542407-Bienes entregados sin contraprestación
de la cuenta 5424-SUBVENCIONES.

Pagos por concepto de servicios de atención en salud, de arrendamientos y otras

erogaciones que no cumplan con la definición de activo.

Las erogaciones por concepto de arrendamiento de carpas, paneles metálicos, baños

portátiles, el servicio de instalación de estos elementos, pago de servicios de salud para la
población, y demás erogaciones que no cumplan con la definición de activos, se
contabilizarán en la subcuenta y cuenta que corresponda del grupo 55-GASTO PÚBLICO
SOCIAL por estar dirigidos directamente a la solución de las necesidades básicas
insatisfechas de salud, saneamiento ambiental, agua potable, vivienda, de conformidad
con las disposiciones legales.

***

CONCEPTO No. 20172000108091 DEL 14-12-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Propiedades, planta y equipo
SUBTEMAS Reconocimiento de bienes recibidos en comodato

Doctora
Esperanza Botero Guerrero
Profesional Especializado Grupo Financiero y Presupuestal
Instituto de Vigilancia de Medicamentos y Alimentos
Bogotá

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N 20175500051962 del 24 de noviembre de 2017, mediante la cual solicita concepto
sobe el registro que debe realizar para los saldos iniciales bajo el nuevo marco normativo
sobre los bienes inmuebles recibidos bajo la figura de comodato de otra entidad pública,
donde INVIMA solo posee un equivalente al 19% del inmueble.
Contaduría General de la Nación Régimen de 706
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

En los siguientes términos se resuelve la consulta:

En relación con los contratos de comodato, la CGN ha expedido varios conceptos, entre
ellos el Radicado con el N° 20162000023571, dirigido a la doctora AURA G. VELASCO
FREYRE Secretaria de Hacienda del Municipio de Yumbo, el cual concluyó:

“El comodato o préstamo de uso es un contrato en que una entidad (la comodante)
entrega un bien mueble o inmueble para que otra (la comodataria) haga uso del mismo
sin exigir contraprestación, con la única obligación de restituir el bien después de
transcurrido el periodo acordado. En tal caso, la entidad de Gobierno que entrega un
inmueble a otra entidad sea de derecho público o privado, además de lo señalado en el
Artículo 38 de la Ley N° 9 de 1989 que establece un periodo no mayor a cinco (5) años
para el préstamo de uso, deberá considerar lo dispuesto por el Artículo 355 de la
Constitución Política Nacional y los decretos nacionales reglamentarios N° 777 de 1992,
1403 de 1992 y 2459 de 1993.

En desarrollo de un contrato de comodato, corresponde a las entidades participantes

(comodante y comodataria) realizar de manera integral juicios profesionales para
establecer la esencia económica subyacente de la transacción, independientemente de su
forma legal, evaluando para ello, entre otros aspectos, el objeto del contrato, la intención
de las partes, el alcance de lo pactado y las obligaciones complementarias asumidas en
cada caso, para establecer el procedimiento contable adecuado y garantizar el
reconocimiento del recurso controlado.

Para efectos de establecer cuál de las dos entidades tiene el control del activo y por lo
tanto reconocerlo en su situación financiera, se hace necesario que como mínimo:

 Confirmen si la intención de las partes que intervienen es prorrogar el contrato de

comodato por un periodo que cubra la mayor parte de la vida económica del
activo.

 Establezcan qué entidad obtiene sustancialmente los beneficios económicos

futuros o el potencial de servicios del activo.

 Definan qué entidad tiene la capacidad para restringir a terceros el acceso a los
beneficios económicos futuros o al potencial de servicio del activo.

 Verifiquen qué entidad asume los riesgos sustanciales inherentes al activo.

Contaduría General de la Nación Régimen de 707

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

 Determinen si se han fijado condiciones frente al uso o destinación del activo

transferido.

Efectuada la anterior evaluación, se debe identificar en cuál de las siguientes situaciones

se enmarca el caso particular:

a. Transferencia sustancial de riesgos y beneficios económicos futuros o el potencial

de servicios del activo a la comodataria; caso en el cual, será esta la que reconozca
el activo en su situación financiera.

En tal caso, la comodante debe desincorporar el activo, debitando las cuentas y

subcuentas que correspondan a la depreciación o amortización acumulada y al deterioro
acumulado y acreditando la subcuenta y cuenta que identifique el bien trasladado. La
diferencia se registra debitando la subcuenta 542307-Bienes entregados sin
contraprestación de la cuenta 5423- OTRAS TRANSFERENCIAS cuando la entidad receptora
o comodataria es otra entidad de gobierno. Ahora bien, cuando la entidad receptora sea
una empresa pública o privada, la diferencia se debe registrar debitando la subcuenta
542407-Bienes entregados sin contraprestación de la cuenta 5424-SUBVENCIONES. Lo
anterior, sin perjuicio de lo dispuesto en el Decreto nacional N° 777 de 1992.

Cuando la comodante retire el activo entregado, adicionalmente debe controlarlo en

cuentas de orden deudoras, para lo cual debitará la subcuenta 834704-Propiedades,
planta y equipo, de la cuenta 8347-BIENES ENTREGADOS A TERCEROS y acreditará la
subcuenta 891518-Bienes entregados a terceros de la cuenta 8915 – DEUDORAS DE
CONTROL POR CONTRA (CR).

Por su parte, el comodatario, cuando esta sea parte del ámbito de aplicación del Régimen
de Contabilidad Pública, debe incorporar el activo en su sistema de información contable
mediante un débito en la cuenta del activo que corresponda a la naturaleza y el uso
previsto para el bien. En tal caso, si se trata de una entidad de gobierno debe acreditar la
subcuenta 442807-Bienes recibidos sin contraprestación de la cuenta 4428-OTRAS
TRANSFERENCIAS; no obstante, si la entidad que ha recibido el activo es una empresa
pública, debe incorporar el activo y reconocer un ingreso mediante un crédito en la
subcuenta 443005-Subvención por recursos transferidos por el gobierno de la cuenta
4430-SUBVENCIONES.

Sin embargo, cuando en la transferencia del activo se han impuesto condiciones

contractuales, que de no cumplirse implicarían la devolución del bien, la comodante debe
registrar la diferencia resultante de la baja en cuentas del bien transferido como un activo,
hasta tanto se cumplan las condiciones establecidas contractualmente para su

Contaduría General de la Nación Régimen de 708

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

reconocimiento como gasto, mediante un débito en la subcuenta 198604-Gasto diferido

por transferencia condicionadas de la cuenta 1986-ACTIVOS DIFERIDOS cuando la entidad
receptora o comodataria es otra entidad de gobierno, o un débito en la subcuenta
198606-Gasto diferido por subvenciones condicionadas, cuando la comodataria se trate
de una empresa pública o privada. El activo diferido se amortizará con el cumplimiento de
las condiciones.

Por su parte, el comodataria debe incorporar el activo al sistema de información contable

y reconocer un pasivo hasta que se cumplan las condiciones establecidas
contractualmente para su reconocimiento como ingreso. Para tal efecto, debe utilizar la
subcuenta 299002-Ingreso diferido por transferencias condicionadas de la cuenta 2990-
OTROS PASIVOS DIFERIDOS, si la comodataria es una entidad de gobierno, o la subcuenta
299003-Ingreso diferido por subvenciones condicionadas de la cuenta 2990-OTROS
PASIVOS DIFERIDOS cuando se trate de una empresa pública, el cual se amortizará con el
cumplimiento de las condiciones.

b. Transferencia por un periodo no sustancial de la vida económica del activo; en cuyo

caso la comodante debe mantener el activo en su situación financiera, en la subcuenta y
cuenta de origen, y revelar el hecho en las notas a los estados financieros. Si la entidad
comodataria se encuentra sujeto al ámbito de aplicación del Régimen de Contabilidad
Pública, también debe revelar el hecho económico en las notas de sus estados financieros.

Cuando la entidad comodataria sea una empresa pública o privada, el comodante debe
evaluar si la realidad subyacente del contrato de comodato indica que se trata de la
subvención de un canon de arrendamiento operativo, caso en el cual, se debe estimar el
valor que podría recibir en un contrato de esa naturaleza, debiendo reconocer un ingreso
y un gasto por subvenciones.

c. El activo transferido se usa para explotar servicios o actividades propias de la

comodante, caso en el cual la comodante no debe desincorporar el activo, pues se
entiende que la capacidad que tiene dicho recurso para prestar servicios contribuyen a la
consecución de sus objetivos, según lo contemplado en la Norma de acuerdos de
concesión desde la perspectiva de la entidad concedente.” (…)

También se expidió el concepto No. CGN N° 20162000033461 dirigido al Ministerio de

Defensa Nacional, donde de sus conclusiones se resalta lo siguiente, con relación a la
medición:

“Cuando la entidad pública traslade sustancialmente los riesgos y beneficios económicos

futuros o el potencial de servicios del activo a otra entidad, las partes involucradas deben

Contaduría General de la Nación Régimen de 709

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

estimar fiablemente el valor del activo controlado que permita efectuar la medición inicial
del activo por parte de la comodataria y la baja en cuentas de la porción no controlada por
parte de la comodante, según lo contemplado en la Norma de propiedades planta y
equipo, la Norma de ingresos de transacciones sin contraprestación y la Norma de
subvenciones en el caso de las empresas públicas.” (Subrayado fuera de texto)

Por su parte, el Instructivo 002 de 2015 que deben aplicar las entidades de Gobierno
respecto de las propiedades, planta y equipo, señala:

“1.1.9. Propiedades, planta y equipo (…)

Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes: (…)
d) Medir cada partida de una clase de propiedad, planta y equipo utilizando alguna de las
siguientes alternativas:
i) Al costo menos depreciaciones y pérdidas por deterioro de valor; para lo cual, realizará
las siguientes acciones (…)” (Subrayado fuera del texto)

iii) Al valor actualizado en un periodo anterior, siempre que este valor sea comparable, en
la fecha de actualización, con el valor de mercado o con el costo depreciado que tendría el
elemento si se hubieran aplicado los criterios establecidos en el Nuevo Marco normativo.
El valor actualizado se ajustará para reflejar cambios en un índice general o específico de
precios. Para tal efecto, la entidad tendrá en cuenta las valorizaciones o provisiones que
tenía el elemento las cuales, a 31 de diciembre de 2016, se reconocen de manera
separada. La diferencia entre el valor calculado según lo señalado en este numeral y el
costo del elemento a 31 de diciembre de 2016, incrementará o disminuirá el valor del
activo y afectará directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al
Nuevo Marco de Regulación.” (Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas, para el reconocimiento del contrato

de comodato suscrito por el INVIMA con otra entidad pública, las dos entidades deberán
evaluar conjuntamente la esencia económica subyacente de la transacción,
independientemente de su forma legal, evaluando para ello, entre otros aspectos, el
objeto del contrato, la intención de las partes, el alcance de lo pactado y las obligaciones
complementarias asumidas en cada caso, para establecer el procedimiento contable
adecuado y garantizar el reconocimiento del recurso controlado, como se señaló en el
concepto N°20162000023571, enunciado en las consideraciones, el cual es aplicable al
caso por usted consultado.

Contaduría General de la Nación Régimen de 710

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Para la determinación de los saldos iniciales bajo el nuevo Marco normativo, las partes
deberán evaluar conjuntamente en cabeza de quién se configuran los elementos
inherentes al control de los bienes, y si es posible efectuar una medición fiable de las
partes ocupadas por cada una de las entidades.

Si de ello se deriva que hay lugar a que cada una de las entidades reconozcan una porción
del activo, de conformidad con lo establecido en el instructivo 002 de 2015, los registros
contables en cada una de las entidades, serán:

Para la entidad que entrega el activo, el procedimiento contable estará dado por la baja
parcial del activo, reduciendo el valor de la porción del activo entregado y la depreciación
asociados, si los hubiera; con contrapartida en la subcuenta 314506-Propiedades, planta y
equipo de la cuenta 3145-IMPACTOS POR LA TRANSICIÓN AL NUEVO MARCO DE
REGULACION.

En el INVIMA, el registro contable de la porción que le corresponda del activo, en

aplicación del Marco Normativo para Entidades de Gobierno deberá hacerse en las
cuentas que correspondan del grupo 16-PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO afectando la
cuenta 3145-IMPACTOS POR LA TRANSICIÓN AL NUEVO MARCO DE REGULACIÓN.

Ahora bien, si de la evaluación se determina que la entidad que entrega los bienes en
comodato al INVIMA sigue conservando el control de los bienes, por cuanto obtiene
sustancialmente los beneficios que se espera fluyan de la propiedad; puede prohibir a
terceras personas el acceso a tales beneficios y asumir sustancialmente los riesgos
asociados con el activo, esta entidad no efectuará la baja en su contabilidad y revelará en
las notas a los estados financieros los aspectos relevantes relativos a la situación
administrativa y legal.

En este caso, el INVIMA, no efectuará el reconocimiento contable del activo y deberá

revelar en sus notas a los estados financieros la situación relacionada con los bienes
recibidos en comodato.

***

CONCEPTO No. 20172000115431 DEL 28-12 -2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Propiedades, planta y equipo
TEMAS
Intangibles
Contaduría General de la Nación Régimen de 711
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Bienes históricos y culturales

Reconocimiento contable de las partituras y los derechos de
SUBTEMAS
autor asociados a estas.

Doctora
MARTHA YOLANDA SÁNCHEZ GUASCA
Profesional Especializado
Orquesta Filarmónica de Bogotá- OFB
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

20175500052602, del día 4 de diciembre de 2017, en la cual solicita orientación sobre
cómo deben clasificarse las partituras de la OFB, que son las guías escritas que indican
cómo deben interpretarse las composiciones musicales. Dichas partituras han sido
recibidas mediante adquisiciones, arreglos o versiones sinfónicas, elaboración por
encargo, entre otros.

Para efectos de la conversión al nuevo Marco Normativo, se realizó un inventario físico del
cual se obtuvieron 2.658 títulos de partituras.

De acuerdo con lo indicado en el Nuevo Marco Normativo para Entidades de Gobierno, la

entidad ha considerado reconocer las partituras que son originales, como Bienes
Históricos y Culturales; sin embargo, no existe todavía un acto administrativo que las
declare como tal. Se han adelantado los trámites pertinentes con el Ministerio de Cultura,
pero es probable que a 31 de diciembre de 2017 aún no se cuente con dicho documento.

Por lo anterior se evaluaron los criterios de reconocimiento para registrar las partituras
como activos intangibles considerando que las notas musicales que aun que estén
plasmadas en las guías escritas, son derechos adquiridos por la OFB con el fin
interpretarse en los conciertos que realiza la entidad. Así pues, ¿Es apropiado registrar las
partituras originales como activos intangibles?, ¿Qué tratamiento se les puede dar a las
partituras que corresponden arreglos musicales?

Si se reconoce como activo Intangible se medirá al costo, lo cual dependerá de la forma en

que se obtenga el intangible. La OFB adquiere los arreglos musicales o nuevas
composiciones mediante transacciones con contraprestación.

Contaduría General de la Nación Régimen de 712

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

En caso, que la decisión fuese a considerar las partituras como un bien histórico y cultural,
¿Cómo se determinaría el costo de reposición? Considerando que el Marco Conceptual
para Entidades de Gobierna no explica claramente cómo realizar este cálculo.
Adicionalmente, si es posible obtener un ejemplo.

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

El Marco Conceptual para para la Preparación y Presentación de Información Financiera

de las Entidades de Gobierno, anexo a la Resolución N° 533 de 2015 y sus modificaciones,
señala lo siguiente con respecto a los activos:

“6.1.1. Activos

Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y de
los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a)
usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio,
c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d) beneficiarse de la
revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de efectivo. (…)”
(Subrayado fuera de texto)

El Marco Normativo para Entidades de Gobierno, anexo a la Resolución N° 533 de 2015 y

sus modificaciones, menciona:
“(…) 10. PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO

10.1. Reconocimiento

1. Se reconocerán como propiedades, planta y equipo, a) los activos tangibles empleados

por la entidad para la producción o suministro de bienes, para la prestación de servicios y
para propósitos administrativos; b) los bienes muebles que se tengan para generar
ingresos producto de su arrendamiento; y c) los bienes inmuebles arrendados por un valor
inferior al valor de mercado del arrendamiento. Estos activos se caracterizan porque no se
espera venderlos en el curso de las actividades ordinarias de la entidad y se prevé usarlos
durante más de un periodo contable. (…)

4. Los bienes históricos y culturales, que cumplan con la definición de propiedades, planta
y equipo, se reconocerán como tal; en caso contrario, se aplicará lo establecido en la
Norma de bienes históricos y culturales. (…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 713

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

12. BIENES HISTÓRICOS Y CULTURALES

12.1. Reconocimiento

1. Se reconocerán como bienes históricos y culturales, los bienes tangibles controlados

por la entidad, a los que se les atribuye, entre otros, valores colectivos, históricos,
estéticos y simbólicos, y que, por tanto, la colectividad los reconoce como parte de su
memoria e identidad. (…)

3. Para que un bien pueda ser reconocido como histórico y cultural, debe existir el acto
administrativo que lo declare como tal y su medición monetaria debe ser fiable. No
obstante, aquellos bienes que habiendo sido declarados como históricos y culturales,
cumplan con las condiciones para ser clasificados como propiedades, planta y equipo,
propiedades de inversión o bienes de uso público se reconocerán en estas clasificaciones
de activos y se les aplicará la norma que corresponda. (…)

15. ACTIVOS INTANGIBLES

15.1. Reconocimiento

1. Se reconocerán como activos intangibles, los recursos identificables, de carácter no

monetario y sin apariencia física, sobre los cuales la entidad tiene el control, espera
obtener beneficios económicos futuros o potencial de servicio, y puede realizar
mediciones fiables. Estos activos se caracterizan porque no se espera venderlos en el
curso de las actividades de la entidad y se prevé usarlos durante más de un periodo
contable.

2. Un activo intangible es identificable cuando es susceptible de separarse de la entidad y,

en consecuencia, venderse, transferirse, entregarse en explotación, arrendarse o
intercambiarse, ya sea individualmente, o junto con otros activos identificables o pasivos
con los que guarde relación, independientemente de que la entidad tenga o no la
intención de llevar a cabo la separación. Un activo intangible también es identificable
cuando surge de acuerdos vinculantes incluyendo derechos contractuales u otros
derechos legales.

3. La entidad controla un activo intangible cuando puede obtener los beneficios

económicos futuros o el potencial de servicio de los recursos derivados de este y puede
restringir el acceso de tercera personas a tales beneficios o a dicho potencial de servicio…

Contaduría General de la Nación Régimen de 714

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

4. La medición de un activo intangible es fiable cuando existe evidencia de transacciones

para el activo u otros similares, o cuando la estimación del valor depende de variables que
se pueden medir en términos monetarios.

5. La entidad no reconocerá activos intangibles generados internamente, excepto cuando

estos sean producto de una fase de desarrollo. En consecuencia, para esta clase de activos
intangibles, la entidad identificará qué desembolsos hacen parte de la fase de
investigación y cuáles corresponden a la fase de desarrollo. (…)” (Subrayado fuera de
texto)

Adicionalmente, el Instructivo N° 002 de 201, establece:

“1.1.9. Propiedades, planta y equipo

Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes:

(…) d) Medir cada partida de una clase de propiedad, planta y equipo utilizando alguna de
las siguientes alternativas:

i) Al costo menos depreciaciones y pérdidas por deterioro de valor… (…)

ii) Al valor de mercado, al costo de reposición o al costo de reposición a nuevo depreciado

determinados a través de un avalúo técnico en la fecha de transición…

iii) Al valor actualizado en un periodo anterior, siempre que este valor sea comparable, en
la fecha de actualización, con el valor de mercado o con el costo depreciado que tendría el
elemento si se hubieran aplicado los criterios establecidos en el Nuevo Marco normativo.
El valor actualizado se ajustará para reflejar cambios en un índice general o específico de
precios. Para tal efecto, la entidad tendrá en cuenta las valorizaciones o provisiones que
tenía el elemento las cuales, a 31 de diciembre de 2016, se reconocen de manera
separada. La diferencia entre el valor calculado según lo señalado en este numeral y el
costo del elemento a 31 de diciembre de 2016, incrementará o disminuirá el valor del
activo y afectará directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al
Nuevo Marco de Regulación. (…)

1.1.14. Activos intangibles

Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes:

Contaduría General de la Nación Régimen de 715

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

a) Identificar los activos intangibles adquiridos, desarrollados y formados. Para tal efecto,
se tendrán en cuenta los activos intangibles que surjan de contratos de arrendamiento
financiero.

b) Medir los activos intangibles adquiridos de la siguiente forma:

i) Determinar, para los intangibles adquiridos en una transacción sin contraprestación, el

valor de mercado del activo en la fecha en que se adquirió. Si esto no es factible,
determinar el costo de reposición del activo en la fecha en que se adquirió. La diferencia
entre el valor de mercado o el costo de reposición, y el valor por el cual fue reconocido
inicialmente el activo afectará directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por
Transición al Nuevo Marco de Regulación. Si no es posible determinar el valor de mercado
ni el costo de reposición, la entidad mantendrá el activo por el valor inicialmente
reconocido. (…)

iv) Identificar los intangibles adquiridos que no se derivan de una transacción sin
contraprestación y medirlos por el costo del elemento. De dicho valor, deducir los
siguientes conceptos que hayan sido capitalizados: los descuentos, las rebajas y los
impuestos recuperables. La diferencia entre el costo calculado según lo señalado
anteriormente y el costo reconocido a 31 de diciembre de 2016 incrementará o disminuirá
el valor del activo afectando directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por
Transición al Nuevo Marco de Regulación.

v) Identificar los activos intangibles que tienen vida útil finita y los que tienen vida útil
indefinida.

vi) Calcular, para los activos intangibles que tienen vida útil finita, la amortización
acumulada que el elemento tendría a la fecha de transición...

vii) Evaluar si a la fecha de transición, existen indicios de deterioro del valor y, si este es el
caso, comprobar el deterioro del valor para dicha partida. Para tal efecto, la entidad
aplicará lo establecido en el presente Instructivo para el deterioro del valor de los activos
generadores de efectivo o el deterioro de valor de los activos no generadores de efectivo,
según corresponda.

c) Medir los intangibles que surgieron de un proyecto de investigación y desarrollo, de la

siguiente forma:

i) Identificar, para cada partida, los desembolsos realizados en la fase de investigación y

los efectuados en la fase de desarrollo. La diferencia entre el valor de los desembolsos de

Contaduría General de la Nación Régimen de 716

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

la fase de desarrollo y el costo… incrementará o disminuirá el valor del activo afectando

directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de
Regulación. (…)” (Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas, se concluye lo siguiente:

La entidad deberá determinar si las partituras cumplen con la definición y condiciones de

reconocimiento de los activos, a saber, si son recursos controlados por la entidad,
producto de un suceso pasado, del cual se espera obtener futuros beneficios económicos
o potencial de servicio; y posteriormente determinar bajo qué categoría se contabilizarán.
Adicionalmente la Entidad debe tener en cuenta que estos recursos pueden tener un
componente tangible e intangible, si se posee tanto el documento en su forma física como
el derecho de autor asociado a la composición de la partitura.

De configurarse un recurso tangible, la OFB deberá reconocerlo como propiedades, planta

y equipo, previa verificación del cumplimiento de las condiciones de reconocimiento para
este tipo de activos, toda vez que de ser así, este es un bien utilizado para la prestación de
los servicios que ofrece la entidad.

Bajo el contexto plantado en la consulta, no es posible reconocer las partituras como

bienes históricos y culturales, dado que no cuentan con un acto administrativo que las
declare como tal. Adicionalmente, pese a que se contara con dicha formalidad, si las
partituras cumplen con la definición de propiedades, planta y equipo, en consonancia con
lo estipulado en el párrafo inmediatamente anterior, prevalecerá esta categoría por
encima de la categoría de bienes históricos y culturales.

Por otro lado, los derechos de autor asociados a la composición de las partituras, se
reconocerán como activos intangibles siempre y cuando cumplan con las condiciones de
reconocimiento establecidas en la norma, es decir, que sean identificables, de carácter no
monetario y sin apariencia física, sobre los cuales la entidad tiene control, se espere
obtener beneficios económicos o un potencial de servicio y se puedan medir de forma
fiable.

Para la determinación de los saldos iniciales de la parte tangible de las partituras, en caso
de que se defina que hacen parte de las propiedades, planta y equipo, la entidad deberá
contabilizarlos por alguna de las tres alternativas de medición que ofrece el Instructivo N°
002 de 2015, esto es al costo menos depreciaciones y pérdidas por deterioro de valor, al
valor de mercado, al costo de reposición o al costo de reposición a nuevo depreciado

Contaduría General de la Nación Régimen de 717

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

determinados a través de un avalúo técnico en la fecha de transición, o al valor

actualizado en un periodo anterior, siempre que este valor sea comparable, en la fecha de
actualización, con el valor de mercado o con el costo depreciado que tendría el elemento
si se hubieran aplicado los criterios establecidos en el Nuevo Marco normativo.

Para los derechos de autor de las partituras que cumplan con la definición de intangible, la
entidad deberá identificar cuáles de ellos fueron adquiridos y cuáles fueron desarrollados
o formados internamente. Los derechos de autor adquiridos, se reconocerán por el costo,
es decir por el valor pagado en la adquisición de los mismos. Si se adquirieron en una
transacción sin contraprestación, como el caso de las donaciones, la entidad los deberá
medir en la fecha de transición, por el valor de mercado, por el costo de reposición (que
puede ser determinado a través de un avalúo técnico), o por el valor en libros que tenía el
activo.

Los derechos de autor desarrollados o formados por la entidad, deberán ser reconocidos
mediante la identificación de la fase de desarrollo del activo, pues solamente se podrán
reconocer como intangibles, los desembolsos asociados a esta fase.

Para los dos tipos de intangibles, se deberá determinar si tienen una vida útil finita o
indefinida, y aquellos para los cuales la entidad establezca que tienen vida útil finita,
deberán ser objeto de cálculo de amortización acumulada en la fecha de transición.

Ahora bien, en caso de que la entidad no logre efectuar una separación razonable entre el
valor del elemento tangible y el del elemento intangible de las partituras, deberá
registrarlas bajo los criterios de la norma que aplique al elemento que se estime tenga
mayor peso sobre el valor total de estas.

***

CONCEPTO No. 20172000115441 DEL 28-12 -2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Propiedades, planta y equipo
TEMAS
Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Reconocimiento de donaciones y saldos iniciales de los valores
SUBTEMAS
reconocidos en el patrimonio como superávit

Contaduría General de la Nación Régimen de 718

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Señora
IVAN DAVID BORRERO HENRIQUEZ
Subdirector de Finanzas y Presupuesto
Ministerio de Vivienda Ciudad y Territorio
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 20175500050672, del 17 de noviembre de 2017, en la cual manifiesta las siguientes
inquietudes:

1. Cuando se reciba un bien sin contraprestación (Activos Fijos) o algún tipo de recurso
como donación, por ejemplo, ¿Cómo sería su reconocimiento? ¿se reconoce como
ingreso o patrimonio como se hace actualmente?

2. ¿Cuál es el tratamiento en la definición de saldos iniciales de los valores reconocidos

en el patrimonio como superávit?

CONSIDERACIONES

El marco normativo para entidades de gobierno Resolución N° 484 de 2017en su capítulo

IV establece:

“1. INGRESOS DE TRANSACCIONES SIN CONTRAPRESTACIÓN

1.1. Criterio general de reconocimiento

1. Se reconocerán como ingresos de transacciones sin contraprestación, los recursos,

monetarios o no monetarios, que reciba la entidad sin que deba entregar a cambio una
contraprestación que se aproxime al valor de mercado del recurso que se recibe, es decir,
la entidad no entrega nada a cambio del recurso recibido o, si lo hace, el valor entregado
es significativamente menor al valor de mercado del recurso recibido. También se
reconocerán como ingresos de transacciones sin contraprestación aquellos que obtenga la
entidad dada la facultad legal que esta tenga para exigir cobros a cambio de bienes,
derechos o servicios que no tienen valor de mercado y que son suministrados únicamente
por el gobierno.

Contaduría General de la Nación Régimen de 719

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

2. Son típicos ingresos de transacciones sin contraprestación, los impuestos, las

transferencias, las retribuciones (tasas, derechos de explotación, derechos de tránsito,
entre otros), los aportes sobre la nómina y las rentas parafiscales.

3. Un ingreso de una transacción sin contraprestación se reconocerá cuando: a) la entidad

tenga el control sobre el activo, b) sea probable que fluyan, a la entidad, beneficios
económicos futuros o potencial de servicio asociados con el activo; y c) el valor del activo
pueda ser medido con fiabilidad.

4. Los recursos que reciba la entidad a favor de terceros no se reconocerán como ingresos
de transacciones sin contraprestación, sino como pasivos.

(…)

1.3. Transferencias

9. Los ingresos por transferencias corresponden a ingresos por transacciones sin

contraprestación, recibidos de terceros, por conceptos tales como: recursos que recibe la
entidad de otras entidades públicas, condonaciones de deudas, asunción de deudas por
parte de terceros, bienes declarados a favor de la Nación, bienes expropiados y
donaciones.

1.3.1. Reconocimiento

10. Los ingresos por transferencias pueden o no estar sometidos a estipulaciones, en

relación con la aplicación o el uso de los recursos recibidos. Dichas estipulaciones afectan
el reconocimiento de la transacción.

11. Las estipulaciones comprenden las especificaciones sobre el uso o destinación de los
recursos transferidos a la entidad receptora de los mismos, las cuales se originan en la
normatividad vigente o en acuerdos de carácter vinculante. Las estipulaciones
relacionadas con un activo transferido pueden ser restricciones o condiciones.

12. Existen restricciones cuando se requiere que la entidad receptora de los recursos, los
use o destine a una finalidad particular, sin que ello implique que dichos recursos se
devuelvan al cedente en el caso de que se incumpla la estipulación. En este caso, si la
entidad beneficiaria del recurso transferido evalúa que su transferencia le impone
simplemente restricciones, reconocerá un ingreso en el resultado del periodo cuando se
den las condiciones de control del recurso.

Contaduría General de la Nación Régimen de 720

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

13. Existen condiciones cuando se requiere que la entidad receptora de los recursos los
use o destine a una finalidad particular y si esto no ocurre, dichos recursos se devuelven a
la entidad que los transfirió, quien tiene la facultad administrativa o legal de hacer exigible
la devolución. Por consiguiente, cuando una entidad receptora de los recursos reconozca
inicialmente un activo sujeto a una condición, también reconocerá un pasivo. El pasivo
inicialmente reconocido se reducirá en la medida que la entidad receptora del recurso
cumpla las condiciones asociadas a su uso o destinación, momento en el cual se
reconocerá el ingreso en el resultado del periodo.

14. Si la entidad beneficiaria de un recurso transferido evalúa que la transferencia del

recurso no impone estipulaciones, reconocerá un ingreso en el resultado del periodo
cuando se den las condiciones de control del recurso.

15. La capacidad de excluir o restringir el acceso de terceros a los beneficios económicos o

al potencial de servicio de un activo es un elemento esencial de control que distingue los
activos de la entidad de aquellos bienes a los que todas las entidades tienen acceso y de
los que se benefician. En los casos en los cuales se requiera un acuerdo de transferencia
antes de que los recursos puedan ser transferidos, la entidad receptora de los recursos no
los reconocerá como activos hasta el momento en que el acuerdo sea vinculante y esté
claro el derecho a la transferencia. Si la entidad no tiene capacidad de reclamar legal o
contractualmente los recursos, no los reconocerá como activo.

16. En consecuencia, solo se reconocerá el activo, y el ingreso o pasivo correspondiente,

cuando exista un derecho exigible por ley o por acuerdo contractual vinculante y cuando
la entidad evalúe que es probable que la entrada de recursos ocurra.

17. Las transferencias en efectivo entre entidades de gobierno se reconocerán como

ingreso en el resultado del periodo cuando la entidad cedente expida el acto
administrativo de reconocimiento de la obligación por concepto de la transferencia, salvo
que esta esté sujeta a condiciones, caso en el cual se reconocerá un pasivo.

18. Las condonaciones de deudas se reconocerán como ingreso en el resultado del

periodo cuando el proveedor de capital renuncie a su derecho de cobrar una deuda en la
que haya incurrido la entidad.

19. Las deudas de la entidad asumidas por un tercero se reconocerán como ingreso en el
resultado del periodo cuando este pague la obligación o cuando la asuma legal o
contractualmente, siempre que no existan contragarantías.

Contaduría General de la Nación Régimen de 721

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

20. Los bienes que reciba la entidad de otras entidades del sector público y las donaciones
se reconocerán como ingreso en el resultado del periodo, cuando quien transfiere el
recurso se obligue, de manera vinculante, a la transferencia. (Subrayado fuera de texto).

21. Los bienes declarados a favor de la Nación y los expropiados se reconocerán como
ingreso en el resultado del periodo, cuando la autoridad competente expida el acto
administrativo o la sentencia judicial, según corresponda.

22. Los legados se reconocerán como ingreso en el resultado del periodo, cuando
legalmente la entidad adquiera el derecho sobre ellos.

1.3.2. Medición

23. Las transferencias en efectivo se medirán por el valor recibido. En caso de que la
transferencia se perciba en moneda extranjera, se aplicará lo señalado en la Norma de
efectos de las variaciones en las tasas de cambio de la moneda extranjera.

24. Las condonaciones de deudas y las deudas asumidas por terceros, se medirán por el
valor de la deuda que sea condonada o asumida.

25. Las transferencias no monetarias (inventarios; propiedades, planta y equipo;

propiedades de inversión; activos intangibles; bienes de uso público; y bienes históricos y
culturales) se medirán por el valor de mercado del activo recibido y, en ausencia de este,
por el costo de reposición. Si no es factible obtener alguna de las anteriores mediciones,
las transferencias no monetarias se medirán por el valor en libros que tenía el activo en la
entidad que transfirió el recurso. El valor de mercado y el costo de reposición se
determinarán conforme a lo definido en el Marco Conceptual para estas bases de
medición.

26. Cuando la transferencia esté sometida a condiciones, el pasivo se medirá inicialmente

por el valor del activo reconocido y, posteriormente, por la mejor estimación del valor
requerido para cancelar la obligación presente al cierre del periodo contable y la
diferencia se reconocerá como ingreso o gasto en el resultado del periodo. La estimación
tendrá en cuenta los riesgos y las incertidumbres relacionados con los sucesos que hacen
que se reconozca un pasivo. Cuando el valor del dinero en el tiempo sea significativo, el
pasivo se medirá por el valor presente del valor que se estima será necesario para
cancelar la obligación.”

El Catálogo General de Cuentas anexo a la Resolución 620 de 2015 modificado por la

Resolución 468 de 2016, para entidades de gobierno, describe

Contaduría General de la Nación Régimen de 722

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“44INGRESOS TRANSFERENCIAS Y SUBVENCIONES

En esta denominación, se incluyen las cuentas que representan los ingresos recibidos de
terceros sin contraprestación, por conceptos tales como: recursos que recibe la entidad de
otras entidades públicas, condonaciones de deudas, asunción de deudas por parte de
terceros, bienes declarados a favor de la Nación, bienes expropiados y
donaciones.(Subrayado fuera de texto).

4428 INGRESOS TRANSFERENCIAS Y SUBVENCIONES OTRAS TRANSFERENCIAS

Representa el valor de los recursos obtenidos por la entidad, originados en recursos

recibidos sin contraprestación, los cuales no se encuentran clasificados en otras cuentas.
Cuando los recursos recibidos estén destinados a la creación y desarrollo de la entidad se
registrarán en la cuenta Capital Fiscal.

SE DEBITA CON:

 El valor de la cancelación de su saldo al final del periodo contable.

SE ACREDITA CON:

 El valor causado por concepto de otras transferencias”.

El Instructivo 002 de 2015, mediante el cual la CGN señaló los procedimientos a aplicar
para la transición al nuevo marco normativo para entidades de gobierno, en el numeral 1,
dispone lo siguiente:

“1. PROCEDIMIENTOS A APLICAR PARA LA DETERMINACIÓN DE LOS SALDOS INICIALES

BAJO EL NUEVO MARCO NORMATIVO

La entidad determinará, a la fecha de transición, los saldos iniciales bajo el nuevo Marco
normativo, los cuales serán el punto de partida para la aplicación de este. Para las
entidades de gobierno, la fecha de transición será el 1 de enero de 2017.

Para la determinación de los saldos iniciales bajo el nuevo Marco normativo, la entidad
tomará como punto de partida los saldos registrados a 31 de diciembre de 2016 (2017 en
virtud del artículo 2 de la Resolución 693 de 2016) para los activos, pasivos, patrimonio y
cuentas de orden, después de realizar las reclasificaciones que, de acuerdo con el anterior
Marco normativo, debían realizar las entidades desde las cuentas Resultado del Ejercicio;
Contaduría General de la Nación Régimen de 723
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Patrimonio Público Incorporado; y Provisiones, Agotamiento, Depreciaciones y

Amortizaciones hacia la cuenta Capital Fiscal”. (Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

 Con respecto de su pregunta ¿cómo sería el reconocimiento contable de una

donación (Activo Fijo) sin contraprestación? De acuerdo al marco normativo para las
Entidades de Gobierno Resolución N° 484 de 2017 y sus modificaciones, se determina
que se reconocerán como ingresos de transacciones sin contraprestación, los
recursos, monetarios o no monetarios, que reciba la entidad sin que deba entregar a
cambio una contraprestación, es decir, que la entidad no entrega nada a cambio por
el recurso recibido. Por lo tanto cuando la entidad sea beneficiaria de cualquier tipo
de donaciones, estas deberán registrarse debitando subcuenta y cuenta que
corresponda a la naturaleza de activo recibido, y acreditando la subcuenta 442808
Donaciones, de la cuenta 4428 OTRAS TRASFERENCIAS.

 Cuál es el tratamiento en la definición de saldos iniciales de los valores reconocidos

en el patrimonio como superávit?

Bajo el nuevo marco normativo para Entidades de Gobierno, al cual pertenece el

Ministerio de Vivienda, Ciudad y Territorio no se contempla registros por concepto
superávit, razón por la cual el saldo acumulado de las cuentas donde se venía
reconociendo algún importe relacionado con este concepto, debe eliminarse afectando
directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de
Regulación, tal como lo establece el Instructivo 002 de 2015. Bajo este contexto, no es
viable efectuar definición sobre saldos iniciales por concepto de superávit.

***

Ver otros conceptos relacionados con esta clasificación

Concepto No. 20172000000211 del 05-01-2017
20172000000221 del 05-01-2017
20172000000311 del 05-01-2017
20172000000351 del 05-01-2017
20172000000711 del 12-01-2017
20172000000771 del 16-01-2017
20172000002061 del 27-01-2017
20172000030971 del 15-06-2017
20172000000341 del 05-01-2017
20172000035721 del 05-07-2017
Contaduría General de la Nación Régimen de 724
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

20172000036181 del 06-07-2017

20172000056031del 05-09-2017
20172000066071 del 19-10-2017
20172000105971 del 24-11-2017

***

5.7 BIENES DE USO PÚBLICO E HISTÓRICOS Y CULTURALES

CONCEPTO No. 20172000000291 DEL 05-01-2017

MARCO
Régimen de Contabilidad Pública Precedente
NORMATIVO
Hacienda pública
Bienes de uso público e históricos y culturales
1 TEMA
Otros ingresos
Gastos de operación
Tratamiento contable de los bienes de uso público retirados por la
SUBTEMA
EAAB-ESP, durante el periodo contable 2016

MARCO Empresas que no Cotizan en el Mercado de Valores, y que no

NORMATIVO Captan ni Administran Ahorro del Público
2 TEMA Gastos - transferencias y subvenciones
Criterios para el reconocimiento de los activos bajo el Marco
normativo anexo a la Resolución N° 414 de 2014.
Pertinencia del reconocimiento de los bienes de uso público como
propiedades, planta y equipo en los estados financieros de la
SUBTEMA
EAAB-ESP.
Tratamiento contable de las erogaciones efectuadas por la EAAB-
ESP para la rehabilitación y mantenimiento de los bienes de uso
público administrados.

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
3 TEMA Bienes de uso público e históricos y culturales
Entidad de gobierno a la que le correspondería el reconocimiento
SUBTEMA de los bienes de uso público en sus estados financieros bajo el
Marco normativo anexo a la Resolución N° 533 de 2015.

Contaduría General de la Nación Régimen de 725

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Doctora:
MARCELA VICTORIA HERNÁNDEZ ROMERO
Contadora General de Bogotá D.C.
Secretaría Distrital de Hacienda
Bogotá D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con

N° 20165500056612, del 18 de agosto de 2016, mediante la cual solicita concepto sobre el
tratamiento contable de los bienes de uso público en la Empresa de Acueducto,
Alcantarillado y Aseo de Bogotá (EAAB-ESP).

Lo anterior, considerando que en la fecha de transición al Marco Normativo para

Empresas que Cotizan en el Mercado de Valores, o que Captan o Administran Ahorro del
Público anexo a la Resolución N° 414 de 2014, la empresa decidió retirar de su
contabilidad: parques, plazoletas, alamedas, senderos puentes peatonales, ciclorrutas,
corredores de protección y obras de paisajismo, argumentando que no cumplían con la
definición de los activos establecida en el Marco conceptual incorporado mediante la
mencionada Resolución, al no generar beneficios económicos futuros, encontrando
sustento en el concepto N° 20152000008711 del 13 de marzo de 2015, emitido por la
CGN, dirigido al doctor José del Carmen Trujillo López, Director Financiero de Contabilidad
de la EAAB-ESP.

En este orden de ideas, la Secretaría Distrital de Hacienda solicita aclaración a la CGN

sobre los siguientes aspectos:

1. ¿Cuáles son los criterios que deben primar para determinar si un bien cumple o no con
la definición de activo de acuerdo con el Marco conceptual anexo a la Resolución N° 414
de 2014? Lo anterior, considerando que aunque la EAAB-ESP no espere obtener beneficios
económicos de los bienes de uso público, sí decide el propósito para el cual se destina el
activo, asume sustancialmente los riesgos asociados con los mismos y, aunque no prohíbe,
sí establece lineamientos o reglas a terceras personas, para el acceso al activo.

2. ¿La EAAB-ESP puede incorporar los bienes de uso público como propiedades, planta y
equipo, teniendo en cuenta que realiza erogaciones por rehabilitación y mantenimiento
con cargo a su presupuesto y reporta tributariamente los cargos de amortización a la
DIAN?

3. En caso de que la EAAB-ESP no pueda incorporar los bienes de uso público ¿Cuál sería la
Contaduría General de la Nación Régimen de 726
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

entidad que debería reconocerlos bajo el Marco normativo anexo a la Resolución N° 533
de 2015, teniendo en cuenta que para las entidades de gobierno del Distrito Capital
enmarcadas en el ámbito de aplicación de esta Resolución, tampoco se cumpliría la
definición de los activos, al no tener el control, ni los riesgos ni las ventajas inherentes a
los bienes, así como tampoco la obligación de realizar labores de mantenimiento y
rehabilitación?

4. ¿Cuál sería el tratamiento contable de las erogaciones efectuadas por la EAAB-ESP

destinadas a la rehabilitación y mantenimiento de los bienes de uso público, sobre los
cuales tiene la titularidad jurídica y control pero que no se encuentran reconocidos en su
situación financiera?
5. Durante el periodo contable 2016 ¿Cuál sería el tratamiento contable de los bienes de
uso público retirados por la EAAB-ESP, teniendo en cuenta que en el Distrito Capital,
ninguna entidad de gobierno enmarcada bajo la Resolución N° 533 de 2015, los ha
incorporado?

Al respecto, me permito atender su consulta en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

1. Para dar respuesta a su inquietud sobre criterios que deben primar para determinar si
un bien cumple o no con la definición de activo, en primer lugar conviene señalar que el
numeral 6.1.1 del Marco conceptual anexo a la Resolución N° 414 de 2014, establece
respecto de la definición de los activos, lo siguiente:

“6.1.1 Activos

Los activos representan recursos controlados por la empresa producto de sucesos pasados
de los cuales espera obtener beneficios económicos futuros…
En algunas circunstancias, el control del activo es concomitante con la titularidad jurídica
del recurso; no obstante, esta última no es esencial a efecto de determinar la existencia y
control del activo. Una empresa controla el recurso si puede, entre otros, decidir el
propósito para el cual se destina el activo; obtener sustancialmente los beneficios que se
espera fluyan de la propiedad; prohibir, a terceras personas, el acceso al activo y asumir
sustancialmente los riesgos asociados con el activo. (…)

Los activos de una empresa proceden de transacciones u otros sucesos ocurridos en el

pasado (…) Las transacciones o sucesos que se espera ocurran en el futuro no dan lugar
por sí mismos a activos

Contaduría General de la Nación Régimen de 727

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Los activos tienen incorporados beneficios económicos futuros que están determinados
por su potencial para contribuir, directa o indirectamente, a los flujos de efectivo y otros
equivalentes al efectivo. Estos beneficios pueden también traducirse en la capacidad para
reducir pagos en el futuro producto de la reducción de los costos de producción. (…)”
(Subrayado fuera de texto)

En segundo lugar, el numeral 6.2.1 del Marco Conceptual anexo a la Resolución N° 414 de
2014, señala respecto de las condiciones para el reconocimiento de los activos, lo
siguiente:

“6.2.1 Reconocimiento de activos

Se reconocerá un activo cuando sea probable que la empresa obtenga beneficios

económicos futuros de dicho activo y su costo o valor pueda medirse de forma fiable (…)”
(Subrayado fuera de texto)

2. Para dar respuesta a su inquietud sobre la pertinencia de incorporar los bienes de uso
público como propiedades, planta y equipo en la situación financiera de la EAAB-ESP, debe
tenerse en cuenta, en primer lugar, los numerales 6.1.1 y 6.2.1 del Marco conceptual
anexo a la Resolución N° 414 de 2014, los cuales fueron transcritos en el numeral 1 de la
sección de consideraciones de este concepto.

En segundo lugar, el párrafo 1 del numeral 10.1 de la Norma de propiedades, planta y

equipo del Marco normativo anexo a la Resolución N° 414 de 2014, señala:

“1. Se reconocerán como propiedades, planta y equipo, a) los activos tangibles empleados
por la empresa para la producción y comercialización de bienes, para la prestación de
servicios y para propósitos administrativos…” (Subrayado fuera de texto)

En tercer lugar, el párrafo 1 del numeral 11.1 de la Norma de propiedades de inversión del
mencionado Marco normativo, establece:

“1. Se reconocerán como propiedades de inversión, los activos representados en terrenos

y edificaciones que se tengan para generar rentas, plusvalías o ambas. También se
reconocerán como propiedades de inversión, los bienes inmuebles con uso futuro
indeterminado.” (Subrayado fuera de texto)

En cuarto lugar, la CGN a través del concepto N° 20152000008711 del 16 de marzo de

2015, dirigido al doctor José del Carmen Trujillo López, Director Financiero de Contabilidad
de la EAAB-ESP, expresó:

Contaduría General de la Nación Régimen de 728

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“Los bienes de uso público expuestos en la consulta no cumplen con la definición de

activo, debido a que, como se menciona en las consideraciones, una de las condiciones
para reconocer una partida como activo es que se puedan obtener beneficios económicos
futuros del mismo, los cuales a su vez se definen como aquellos que contribuyen, directa o
indirectamente, a los flujos de efectivo o equivalentes de la empresa, o que reducen
pagos futuros producto de la reducción de los costos de producción.

En este contexto, el potencial de servicio no puede ser considerado como un beneficio

económico futuro, ya que no está contemplado dentro del marco normativo de la
Resolución 414 de 2014 y no cumple con la definición de beneficio económico que expone
la Norma. Por tal motivo, los bienes mencionados en su comunicación no cumplen con la
definición de activo y, por ende, no podrán considerarse como elementos de propiedades,
planta y equipo.

Ahora bien, estos bienes pueden ser revelados en las notas a los estados financieros,
según lo expuesto en las consideraciones.

En caso de identificar otros bienes de uso público, e históricos y culturales, que cumplan
con la definición de activo, estos deberán ser clasificados como propiedades, planta y
equipo, o propiedades de inversión…” (Subrayado fuera de texto)

3. Para dar respuesta a su inquietud sobre la entidad a la cual le correspondería el

reconocimiento de los bienes de uso público, en el caso de que la EAAB-ESP no pudiese
hacerlo, es necesario señalar que el numeral 6.1.1 del Marco conceptual anexo a la
Resolución N° 533 de 2015, señala lo siguiente:

“6.1.1. Activos

Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y de
los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros.

El control implica la capacidad de la entidad para usar un recurso o definir el uso que un
tercero debe darle, para obtener potencial de servicio o para generar beneficios
económicos futuros. Al evaluar si existe o no control sobre un recurso, una entidad debe
tener en cuenta, entre otros aspectos: la titularidad legal, el acceso al recurso o la
capacidad de un tercero para negar o restringir su uso, la forma de garantizar que el
recurso se use para los fines previstos y la existencia de un derecho exigible sobre el

Contaduría General de la Nación Régimen de 729

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

potencial de servicio o sobre la capacidad de generar beneficios económicos derivados del

recurso. (…)

El potencial de servicio de un activo es la capacidad que tiene dicho recurso para prestar
servicios que contribuyen a la consecución de los objetivos de la entidad sin generar,
necesariamente, flujos de efectivo. (…)” (Subrayado fuera de texto)

En segundo lugar, el numeral 4 del Referente teórico y metodológico de la regulación

contable pública, previsto en el anexo de la Resolución N° 628 de 2015, señala lo
siguiente:

“4. ENTIDAD CONTABLE PÚBLICA

Para efectos del SNCP en Colombia, la entidad contable pública es la unidad mínima
productora de información que se caracteriza por ser una unidad jurídica, administrativa o
económica que:a) desarrolla funciones de cometido estatal, b) controla recursos públicos,
c) debe realizar una gestión eficiente de los recursos públicos que controla, d) está sujeta
a diversas formas de control y e) está obligada a rendir cuentas sobre el uso de los
recursos y el mantenimiento del patrimonio público. En consecuencia, la entidad contable
pública debe desarrollar el proceso contable y producir estados, informes y reportes
contables con base en las normas que expida el Contador General de la Nación.

La entidad contable pública se caracteriza como unidad jurídica, si el acto de creación le

determina expresamente la personalidad jurídica; como unidad administrativa, si se crea
sin personería jurídica por medio de la Constitución Política y demás disposiciones
normativas, dotándola de autonomía para el cumplimiento de funciones específicas de
cometido estatal y, como unidad económica, si se le destinan o provee recursos públicos,
pero carece de autonomía y de personería jurídica.

Para todos los efectos del Régimen de Contabilidad Pública, son funciones de cometido
estatal las actividades desarrolladas por la entidad contable pública, relacionadas con el
diseño, ejecución y administración de la política pública; la producción y provisión de
bienes y servicios públicos en condiciones de mercado o de no mercado; la redistribución
de la renta y la riqueza; la preservación del medio ambiente; la promoción de la
estabilidad y el crecimiento económico; la salvaguarda de los derechos individuales y
colectivos, el orden público, la defensa y la seguridad nacional; el desarrollo y aplicación
de las leyes; la administración de justicia; el cumplimiento y preservación del orden
jurídico; la gestión fiscal; y la coordinación, regulación y participación en la actividad
económica. (…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 730

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Las entidades del sector público definidas, según estos criterios, como entidad contable
pública producen estados financieros con independencia de su responsabilidad de
reportar individualmente a la Contaduría General de la Nación. ” (Subrayado fuera de
texto)

4. Para dar respuesta a su inquietud sobre el tratamiento contable de las erogaciones

efectuadas por la EAAB-ESP para la rehabilitación y mantenimiento de los bienes de uso
público, en primer lugar debe mencionarse que el numeral 6.2.1 del Marco conceptual
anexo a la Resolución N° 414 de 2014, señala respecto de los elementos y desembolsos
que no generan beneficios económicos futuros, lo siguiente:

“6.2.1 Reconocimiento de activos (…)

Cuando no exista probabilidad de que el elemento genere beneficios económicos futuros,

la empresa reconocerá un gasto en el estado de resultados. Este tratamiento contable no
indica que, al hacer el desembolso, la administración no tuviera la intención de generar
beneficios económicos en el futuro o que la administración estuviera equivocada al
hacerlo, sino que la certeza, en el presente periodo, sobre los beneficios económicos que
van a llegar a la empresa es insuficiente para justificar el reconocimiento del activo.”
(Subrayado fuera de texto)
En segundo lugar, el Catálogo General de Cuentas aplicable a las empresas que cotizan en
el mercado de valores, o que captan o administran ahorro del público, establece lo
siguiente en relación con la descripción de la cuenta 5424-SUBVENCIONES:

“DESCRIPCIÓN:

Representa el valor de los recursos entregados por terceros a otras entidades de

diferentes niveles y sectores, o al sector privado, para el cumplimiento de un fin,
propósito, actividad o proyecto específicos.” (Subrayado fuera de texto)
5. Para dar respuesta a su inquietud sobre el tratamiento contable de los bienes de uso
público retirados por la EAAB-ESP, durante el periodo contable 2016, teniendo en cuenta
que en el Distrito Capital, ninguna entidad de gobierno enmarcada bajo la Resolución N°
533 de 2015, los ha incorporado, el Catálogo General de Cuentas incluido en el Manual de
Procedimientos del Régimen de Contabilidad Pública precedente señala lo siguiente
respecto de la descripción de las siguientes cuentas:

3125-PATRIMONIO PÚBLICO INCORPORADO:

“DESCRIPCIÓN:

Contaduría General de la Nación Régimen de 731

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Representa el valor de las reservas de recursos naturales no renovables, por nuevos

descubrimientos, incorporadas durante el período contable; de los bienes que por
situaciones de legalidad, medición u otra causa especial no habían sido reconocidos; de
los bienes de uso permanente recibidos sin contraprestación de otra entidad del gobierno
general; y, de los bienes, derechos y obligaciones recibidos de otras entidades contables
públicas. Los bienes y derechos recibidos de otras entidades contables públicas se
reconocen como patrimonio público incorporado, siempre que constituyan formación
bruta de capital. (…)” (Subrayado fuera de texto)

4808- OTROS INGRESOS ORDINARIOS

“DESCRIPCIÓN:

Representa el valor de los ingresos de la entidad contable pública, provenientes de

actividades ordinarias que no se encuentran clasificados en otras cuentas. (…)” (Subrayado
fuera de texto)

5211- GENERALES:

“Representa el valor de los gastos necesarios para apoyar el normal funcionamiento y

desarrollo de las labores operativas de la entidad contable pública. (…)” (Subrayado fuera
de texto)

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas, se concluye lo siguiente:

1. Reconocimiento de los activos bajo Marco normativo anexo a la Resolución N° 414 de

2014.

Los bienes y derechos de las empresas que cotizan en el mercado de valores, o que captan
o administran ahorro del público son objeto de reconocimiento como activos, siempre
que cumplan con la definición de activo prevista en el numeral 6.1.1 del Marco conceptual
anexo a la Resolución N° 414 de 2014 y con la condiciones para su reconocimiento
contenidas en el numeral 6.2.1 del mismo documento.

En este sentido, es preciso señalar que decidir el propósito para el cual se destina el
activo, asumir sustancialmente los riesgos asociados a su posesión y prohibir a terceras
personas el acceso al recurso, no son criterios suficientes para determinar si un recurso
cumple con la definición de los activos, pues los criterios mencionados son utilizados sólo

Contaduría General de la Nación Régimen de 732

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

para comprobar la existencia de control sobre el recurso, y no los demás elementos que se
incluyen de forma expresa en la definición.

Así lo anterior, las empresas sujetas al ámbito de aplicación a la Resolución N° 414 de

2014, además de verificar que los activos sean recursos controlados, les corresponde
comprobar que provengan de sucesos pasados y que de los mismos se espere obtener
beneficios económicos futuros, es decir, que sean capaz de contribuir directa o
indirectamente, a generar flujos de efectivo y otros equivalentes al efectivo o a reducir
pagos en el futuro, producto de la reducción de los costos de producción.

Una vez comprobados los tres elementos contenidos a la definición de los activos, como lo
son el control, la procedencia de sucesos pasados y los beneficios económicos futuros, es
necesario que las empresas sujetas al ámbito de aplicación de la Resolución N° 414 de
2014 verifiquen que el recurso cumpla con las condiciones para su reconocimiento en la
situación financiera, es decir, que sea probable que la empresa obtenga beneficios
económicos futuros del mismo y que tenga un costo o valor que pueda medirse de forma
fiable.

2. Pertinencia del reconocimiento de los bienes de uso público como propiedades, planta
y equipo en los estados financieros de la EAAB-ESP.

Los parques, plazoletas, alamedas, senderos puentes peatonales, ciclorrutas, corredores

de protección y obras de paisajismo no pueden ser incorporados en la situación financiera
de la EAAB-ESP, al no cumplir con la definición de los activos prevista en el numeral 6.1.1
del Marco conceptual anexo a la Resolución N° 414 de 2014 y ni con las condiciones para
su reconocimiento contenidas en el numeral 6.2.1 del mismo documento.

Ahora bien, si es posible identificar otros bienes de uso público controlados por la EAAB-
ESP, producto de sucesos pasados y de los cuales se espere obtener beneficios
económicos futuros, deben ser incorporados como activos en su situación financiera
siempre que, la obtención de estos beneficios económicos futuros sea probable y exista
una medición fiable del elemento. En este caso, estos activos deben ser clasificados como
propiedades, planta y equipo si son empleados por la empresa para la producción y
comercialización de bienes, para la prestación de servicios y para propósitos
administrativos o como propiedades de inversión, si son terrenos y edificaciones que se
tengan para generar rentas, plusvalías o ambas.

Por consiguiente, se ratifica el concepto N° 20152000008711 del 13 de marzo de 2015,

dirigido al doctor José del Carmen Trujillo López, Director Financiero de Contabilidad de la
EAAB-ESP.

Contaduría General de la Nación Régimen de 733

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

3. Entidad de gobierno a la que le correspondería el reconocimiento de los bienes de uso

público en sus estados financieros bajo el Marco normativo anexo a la Resolución N° 533
de 2015.

No está dentro de las competencias de la Contaduría General de la Nación establecer cuál

es la unidad mínima productora de información que debe reconocer los bienes de uso
público al interior del Distrito Capital; razón por la cual. Si existe ambieguedad, le
corresponde al ente territorial estudiar la situación y determinar las acciones y estrategias
pertinentes para solventarlas, de suerte que les sea posible definir cuál es la unidad
jurídica, administrativa o económica que debe incorporarlos a su situación financiera de
acuerdo con la definición de los activos prevista en el Marco conceptual del Marco
normativo anexo la Resolución N° 533 de 2015.

4. Tratamiento contable de las erogaciones efectuadas por la EAAB-ESP para la

rehabilitación y mantenimiento de los bienes de uso público.

Los desembolsos realizados por la EAAB-ESP para el mejoramiento y rehabilitación de los

bienes de uso público administrados, así como los efectuados para su mantenimiento y
conservación, deben reconocerse como un gasto del periodo en la cuenta 5424-
SUBVENCIONES.

5. Tratamiento contable de los bienes de uso público retirados por la EAAB-ESP, durante
el periodo contable 2016.

Los bienes de uso público desincorporados por la EAAB-ESP con ocasión a la aplicación del
Marco normativo anexo a la Resolución N° 414 de 2014, deben ser reconocidos en los
estados financieros del Distrito Capital, en la unidad jurídica, administrativa o económica
que para el efecto defina el ente territorial, de conformidad con lo estipulado en el
numeral 3 anterior.
Si de ello se deriva que corresponde al Distrito Capital o una entidad distrital de Gobierno
efectuar la incorporación de estos bienes en su situación financiera, ello debe efectuarse
mediante un débito en la cuenta correspondiente del Grupo-17 y un crédito en la cuenta
3125-PATRIMONIO PÚBLICO INCORPORADO.

Ahora bien, si se establece que la EAAB-ESP aún debe seguir efectuando erogaciones para
el mejoramiento y rehabilitación de los bienes de uso público administrados, el Distrito
Capital o la entidad de Gobierno que le llegare a corresponder la incorporación de tales
bienes en su situación financiera, debe registrarlas como un mayor valor del activo
afectando directamente la cuenta 3125-PATRIMONIO PÚBLICO INCORPORADO.

Contaduría General de la Nación Régimen de 734

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Por su parte, las erogaciones efectuadas por la EAAB-ESP para el mantenimiento y

conservación de estos bienes, deben ser reconocidas por el Distrito Capital o la entidad de
Gobierno que le llegare a corresponder la incorporación de tales bienes en su situación
financiera, mediante un débito en las subcuentas 521113-Matenimiento y 521114-
Reparaciones de la cuenta 5211-GENERALES y un crédito en la subcuenta 480890-Otros
ingresos ordinarios, de la cuenta 4808-OTROS INGRESOS ORDINARIOS.

***

CONCEPTO No. 20172000004921 DEL 17-02-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Bienes de uso público
TEMAS
Propiedades de inversión
Aprovechamiento económico de los elementos constitutivos del
SUBTEMAS
espacio público.

Doctora
CATALINA NARANJO AGUIRRE
Secretaria de Hacienda (E)
Municipio de Medellín
Medellín, Antioquia

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

201750000319-2, del día 30 de enero de 2017, en la cual solicita se aclare si, a la luz del
nuevo Marco Normativo para Entidades de Gobierno, los elementos constitutivos del
espacio público que sean destinados para el aprovechamiento económico o de uso con
fines lucrativos, deberían ser clasificados como propiedades de inversión o deben
permanecer en la categoría de bienes de uso público.

Al respecto este despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

El Artículo 3° del Decreto Municipal N° 2148 de 2015, mediante el cual “se reglamenta el
aprovechamiento económico del espacio público, se fijan las retribuciones por su
Contaduría General de la Nación Régimen de 735
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

utilización, se crean la Comisión Intersectorial Asesora del Espacio Público y el Comité

Técnico”, define el aprovechamiento económico como “el instrumento de gestión
financiera del espacio público y las acciones tendientes a garantizar su cualificación y
sostenibilidad, elementos complementarios y paisaje urbano, y el disfrute colectivo del
mismo, realizadas por la Administración Municipal en cumplimiento de su deber
constitucional…” (Subrayado fuera del texto)

Así mismo, el Artículo 2° del decreto en mención, establece que el aprovechamiento

económico se aplicará a cualquier persona que utilice elementos constitutivos del espacio
público con el propósito de garantizar: i) la cualificación y sostenibilidad planificada y
sistémica del espacio público y del paisaje urbano, ii) la administración con la posibilidad
de realizar mejoras, iii) su mantenimiento y preservación y iv) la realización de actividades
con o sin uso lucrativo.

Entre tanto, el Marco Conceptual anexo a la Resolución N° 533 de 2015 define el principio
contable público de esencia sobre forma como el reconocimiento de las transacciones y
otros hechos económicos atendiendo a su esencia económica, independientemente de la
forma legalque da origen a los mismos”. (Subrayado fuera del texto)

Ahora bien, el Marco Normativo para Entidades de Gobierno estable los criterios de
reconocimiento para propiedades de inversión y bienes de uso público, tal como se
muestra a continuación:

“11. BIENES DE USO PÚBLICO

11.1. Reconocimiento

Se reconocerán como bienes de uso público, los activos destinados para el uso, goce y
disfrute de la colectividad y que, por lo tanto, están al servicio de esta en forma
permanente, con las limitaciones que establece el ordenamiento jurídico y la autoridad
que regula su utilización. Con respecto a estos bienes, el Estado cumple una función de
protección, administración, mantenimiento y apoyo financiero. Los bienes de uso público
se caracterizan porque son inalienables, imprescriptibles e inembargables. (…)

14. PROPIEDADES DE INVERSIÓN

14.1. Reconocimiento

Contaduría General de la Nación Régimen de 736

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Se reconocerán como propiedades de inversión, los activos representados en terrenos y

edificaciones que se tengan con el objetivo principal de generar rentas en condiciones de
mercado, plusvalías o ambas”. (Subrayado fuera del texto)

Por último, el numeral 11.4 de la Norma de bienes de uso público establece que “cuando
se determine el cambio de uso de un bien reconocido como bien de uso público y se
configuren los elementos para que se reconozca en otra categoría de activo, la entidad
reclasificará el valor en libros del activo a la nueva categoría”. (Subrayado fuera del texto)

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas se concluye lo siguiente:

Dado que el aprovechamiento económico de los elementos constitutivos del espacio

público tiene como propósito garantizar su mantenimiento, preservación, cualificación y
sostenibilidad planificada y sistémica, así como la seguridad de las actividades o los
eventos que allí se permitan, la entidad seguirá reconociendo dichos elementos en la
categoría de bienes de uso público, siempre que sean activos destinados principalmente
para el uso, goce y disfrute de la colectividad en forma permanente, con las limitaciones
que establece el ordenamiento jurídico y la autoridad que regula su utilización, más no
con el fin de obtener flujos de caja ni un rendimiento comercial en condiciones de
mercado.

No obstante, cuando se determine el cambio de uso de un edificio o terreno reconocido

como bien de uso público para la generación de flujos de caja u obtener un rendimiento
comercial que refleje el riesgo que implica la posesión del mismo en condiciones de
mercado, la entidad los reclasificará en la categoría de propiedades de inversión.

***

CONCEPTO No. 20172000022711 DEL 05-04-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Bienes de uso público
TEMAS
Bienes históricos y culturales
Tratamiento contable de los acuerdos de concesión por parte de
la concedente.
SUBTEMAS
Clasificación de los bienes muebles e inmuebles destinados para
el funcionamiento del Aeropuerto Olaya Herrera.
Contaduría General de la Nación Régimen de 737
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Tratamiento contable de las erogaciones por adquisiciones y/o

mejoras a los bienes muebles e inmuebles destinados para el
funcionamiento del Aeropuerto Olaya Herrera.
Medición inicial de los bienes muebles e inmuebles destinados
para el funcionamiento del Aeropuerto Olaya Herrera.

Doctor
OSCAR ANDRÉS CARDONA CADAVID
Secretario de despacho (E)
Alcaldía de Medellín
Medellín - Antioquia

ANTECEDENTES

Me refiero a la comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con Nº

2016550008187-2, del 27 de diciembre de 2016, en la cual solicita lo siguiente:

“1. Contexto jurídico de la consulta

“...EI Aeropuerto Olaya Herrera fue entregado en concesión, junto con otros 5
aeropuertos de la región a un operador privado (Airplan), quien desde 2008 y mediante el
contrato de concesión No. 8000011, está a cargo de la operación, administración,
explotación, adecuación y modernización de los 6 aeropuertos concesionados, contrato
que genera contraprestación económica a los concedentes desde su misma fecha de
Inicio…”. (…)

Consulta

Cuál es el tratamiento que se debe dar al acuerdo de concesión celebrado por el

Aeropuerto Olaya Herrera con el concesionario Airplan S.A. a sabiendas de que este solo
cumple una condición de las dos que se requieren para clasificarlo como acuerdo de
concesión.
Es importante aclarar que el contrato de concesión No. 8000011-OK de 2008 fue
adjudicado es una persona jurídica del sector privado.

2. Contexto jurídico de la consulta

EL INMUEBLE DONDE OPERA EL AEROPUERTO OLAYA HERRERA-AOH, fue entregado por el

Fondo de Inmuebles Nacionales (hoy INVIAS), al Municipio de Medellín mediante escritura
6441 de 1985 contrato de comodato a 99 años.
Contaduría General de la Nación Régimen de 738
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El inmueble fue declarado mediante decreto 1802 de 1995 monumento nacional, y a

partir del artículo 1 de la ley 1185 de 2008 bien de interés cultural del ámbito nacional.

Mediante acuerdo 55 de 1991, el concejo Municipal de Medellín, indica que el

establecimiento público será el encargado de la administración y desarrollo integral del
inmueble, el cual fue entregado al Municipio de Medellín por el Fondo de inmuebles
nacionales, mediante escritura pública 6441 del 3 de diciembre de 1985, de la notaria
séptima de Bogotá, aclarada por escritura 2159 del 30 de mayo de 1986 por la misma
notaria.

Mediante contrato de Concesión 8000011-OK de 2008, el Establecimiento Público

Aeropuerto Olaya Herrera fue entregado a un operador privado con el objeto de: “el
otorgamiento por parte de la Aerocivil y a favor del Concesionario de la concesión para la
administración, operación, explotación comercial, adecuación, modernización y
mantenimiento del Aeropuerto Antonio Roldán Betancourt, del Aeropuerto El Caraño, del
Aeropuerto José María Córdova, del Aeropuerto Las Brujas y del Aeropuerto Los Garzones,
y (ii) el otorgamiento por parte del AOH y a favor del Concesionario de la concesión para la
administración, operación, explotación comercial, adecuación, modernización y
mantenimiento del Aeropuerto Olaya Herrera, cambio de la remuneración de que trata el
Capítulo III (en lo sucesivo la “Concesión”)(SIC).

La Concesión se otorga de conformidad con lo previsto en el artículo 32, numeral 4, de la

ley 80 de 1993 y la ley 105 de 1993”

CONSULTA

En virtud de la resolución 533 de 2015 y anexos, el inmueble y los muebles destinados

para el funcionamiento del Aeropuerto Olaya Herrera-AOH, se deben registrar como
Propiedad, planta y equipo, bien de uso público o bien histórico y cultural.

Así mismo, cual es la entidad que debe reconocer en sus estados financieros los bienes
muebles e inmuebles que conforman el Aeropuerto Olaya Herrera-AOH, el Municipio de
Medellín o el establecimiento público. En razón de que ambas entidades reciben
beneficios económicos por el acuerdo de concesión.

3. Contexto jurídico de la consulta

El Aeropuerto Olaya Herrera fue entregado en concesión, junto con otros 5 aeropuertos
de la región a un operador privado (Airplan), quien desde 2008 y mediante el contrato de
concesión No. 8000011 OK, está a cargo de la operación, administración, explotación,

Contaduría General de la Nación Régimen de 739

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

adecuación y modernización de los 6 aeropuertos concesionados, contrato que genera

contraprestación económica a los concedentes desde su misma fecha de inicio... “.

CONSULTA

En caso de que el concesionario realice adquisiciones y/o mejoras a los inmuebles y

muebles del AEROPUERTO OLAYA HERRERA -AOH, en virtud del acuerdo de concesión,
cual es el procedimiento que debe seguir la entidad para el reconocimiento de estas cifras
en sus estados financieros, cuando el bien es declarado de uso público o histórico y
cultural.

4. Contexto jurídico de la consulta

A la luz de la resolución 533 de 2015, en caso de que el AEROPUERTO OLA YA HERRERA-

AOH se registre como bien de uso público, “los bienes de uso público se medirán por el
costo”

CONSULTA

Actualmente para el Aeropuerto OIaya Herrera-AOH, el costo del bien no es posible

determinarlo debido a que el concesionario no cuenta con la información completa que
permita hacer la reconstrucción adecuada del mismo.

A luz de la resolución 533, y determinando que el Aeropuerto Olaya Herrera-AOH se

considere bien de uso público, sería posible registrar en el balance de apertura, el valor de
este bien por el valor de reposición el cual es determinado anualmente por la entidad
aseguradora con la cual se tienen las pólizas de cobertura de riesgos del Aeropuerto?”

CONSIDERACIONES

Al respecto este despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES RESPECTO A LA PRIMERA CONSULTA

El objeto del Contrato de Concesión No. 8000011-OK de marzo de 2008, es:

“CLAUSULA 3.- OBJETO: El objeto del presente Contrato es (i) el otorgamiento por parte
de la Aerocivil y a favor del Concesionario de la concesión para la administración,
operación, explotación comercial, adecuación, modernización y mantenimiento del
Aeropuerto Antonio Roldán Betancourt, del Aeropuerto El caraño, del Aeropuerto José

Contaduría General de la Nación Régimen de 740

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

María Córdova, del Aeropuerto Las Brujas y del Aeropuerto Los garzones, y (ii) el
otorgamiento por parte del AOH y a favor del Concesionario de la concesión para la
administración, operación, explotación comercial, adecuación, modernización y
mantenimiento del Aeropuerto Olaya herrera, cambio de la remuneración de que trata el
Capítulo III (en los sucesivo la “Concesión”).

La Concesión se otorga de conformidad con lo previsto en el artículo 32, numeral 4, de la

ley 80 de 1993 y la ley 105 de 1993.

La administración, operación, explotación comercial, adecuación, modernización y

mantenimiento de los Aeropuertos entregados a título de Concesión se hará por cuenta y
riesgo exclusivo del Concesionario y en los términos y condiciones establecidos en el
presente Contrato.

La supervisión y control de la ejecución de la Concesión está a cargo de los Concedentes,

quienes la pueden ejercer directamente o a través de uno o varios Interventores.”
(Subrayado fuera del texto)

Las Normas para el Reconocimiento, Medición, Revelación y Presentación de los Hechos

Económicos de las Entidades de Gobierno anexas a la Resolución Nº 533 de 2015, en el
capítulo V. Otras Normas, referente a los contratos de concesión, establece:

“1. ACUERDOS DE CONCESIÓN DESDE LA PERSPECTIVA DE LA ENTIDAD CONCEDENTE

Un acuerdo de concesión es un acuerdo vinculante, entre una entidad concedente y un

concesionario, en el que este último adquiere el derecho a utilizar o explotar un activo en
concesión, para proporcionar un servicio o para desarrollar una actividad en nombre de la
entidad concedente, durante un periodo determinado, a cambio de una compensación
por los servicios o por la inversión realizada durante el periodo del acuerdo de concesión.

La entidad concedente, a través del acuerdo de concesión, puede establecer que el

concesionario construya, desarrolle o adquiera un activo o, que preste un servicio con sus
propios activos o recursos. También puede facilitar que el concesionario preste un servicio
con activos de la concedente, que mejore activos de esta, o que explote servicios o
actividades reservadas a la entidad concedente.

b. Reconocimiento y medición de activos en concesión

La entidad concedente reconocerá los activos en concesión, siempre y cuando: a) controle

o regule los servicios que debe proporcionar el concesionario con el activo, así como los

Contaduría General de la Nación Régimen de 741

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

destinatarios y el precio de los mismos y b) controle, a través de la propiedad, del derecho

de uso o de otra vía, cualquier participación residual significativa en el activo al final del
plazo del acuerdo de concesión.

La entidad concedente medirá los activos construidos o desarrollados en virtud de

contratos de concesión al costo, esto es, por el valor de la inversión privada, más los
aportes que realice la entidad concedente, siempre que estos valores se relacionen con la
construcción del activo, o con adiciones o mejoras que se hagan a este. Las adiciones y
mejoras a un activo en concesión comprenden las erogaciones que amplían sus
condiciones de servicio. Por su parte, la inversión privada corresponde al valor que espera
recibir el concesionario por concepto de la inversión efectuada y por su rentabilidad.

Con posterioridad al reconocimiento, los activos en concesión se medirán de acuerdo con

lo definido en las Normas de Propiedades, planta y equipo, Bienes de uso público y Activos
intangibles, según corresponda. No serán objeto de depreciación ni amortización, los
activos que el concesionario tenga la obligación de mantener y restituir en condiciones de
operación óptimas.

Las erogaciones tendientes a mantener las condiciones de servicio del activo se

reconocerán como gasto en el resultado del período”. (Subrayado fuera del texto)

CONSIDERACIONES RESPECTO A LA SEGUNDA Y TERCERA CONSULTA

El Acuerdo Nº 55 de 1991 emitido por el Concejo Municipal de Medellín, establece:

“ARTÍCULO 1º. NOMBRE Y PERSONALIDAD JURÍDICA: Créase con el nombre de

“Aeroparque Olaya Herrera de Medellín” un Establecimiento Público del orden Municipal,
el cual será una persona jurídica de derecho público, dotada de autonomía administrativa,
personería jurídica y patrimonio independiente. (…)

ARTÍCULO 3º. OBJETO: El Objeto del establecimiento público denominado “Aeroparque

Olaya Herrera de Medellín, será el de la administración y desarrollo integral del inmueble
que el Acuerdo número 55 de 1991 fue entregado al municipio de Medellín por el Fondo
de Inmuebles Nacionales, mediante escritura pública 6441 del 3 de diciembre de 1985, de
la Notaria Séptima de Bogotá, aclarada por escritura 2159 del 30 de mayo de 1986 de la
misma Notaría. (…)

ARTÍCULO 5º. PATRIMONIO Y OBLIGACIONES: El patrimonio del Aeropuerto estará

conformado por:

Contaduría General de la Nación Régimen de 742

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Acuerdo número 55 de 1991

a) Por las sumas recaudadas por concepto de tasa aeropuertaria, aterrizajes, derechos de
parqueo.

b) Por el producto de recaudo de dinero por concepto de arrendamientos de hangares,

parqueaderos, cafeterías, restaurantes, oficinas, almacenes, salones, etc. etc.

c) Por los bienes muebles e inmuebles que a cualquier título adquiera en desarrollo de su
vida administrativa.

d) Las instalaciones y los equipos existentes o los que se adquieran en el futuro destinado
al funcionamiento del Aeroparque. (…)

ARTÍCULO 17. FUNCIONES DE LA JUNTA DIRECTIVA:

a. Propender por el manejo integral de toda el área que corresponde al inmueble citado
en el Artículo Tercero del presente Acuerdo. En tal sentido ejercerá sus funciones directas
o de coordinación.

b. Formular la política general de organismos y los planes y programas. En cuanto se

relacione con el funcionamiento de actividades aeropuertarias actuará acorde con las
normas vigentes al respecto. (…)

f. Fijar tasas y derechos en cuanto sean de su competencia. (…)

ARTÍCULO 22. OBLIGACIONES INICIALES DEL AEROPARQUE Y SUBROGACIÓN DE
DERECHOS: El Aeroparque se subroga al municipio de Medellín en todos los derechos y lo
sustituye en todas las obligaciones contraídas con él, en lo tocante al objeto que
constituye el establecimiento público”.

Mediante el Decreto Nº 1802 del 19 de octubre de 1995 fue declarado el aeropuerto

como un Monumento Nacional:

“Artículo 1°. Declarar como Monumento Nacional 17 inmuebles ubicados en diversas

regiones del país, que se describen a continuación: (…)

7. Aeropuerto Olaya Herrera”

Adicionalmente, con la Ley Nº 1185 de 2008 se declara que todos los bienes declarados
monumento nacional son considerados bienes de interés cultural:

Contaduría General de la Nación Régimen de 743

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“Artículo 1°. Modifíquese el artículo 4° de la Ley 397 de 1997 el cual quedará, así:

"Artículo 4°. Integración del patrimonio cultural de la Nación. El patrimonio cultural de la

Nación está constituido por todos los bienes materiales, las manifestaciones inmateriales,
los productos y las representaciones de la cultura que son expresión de la nacionalidad
colombiana, tales como la lengua castellana, las lenguas y dialectos de las comunidades
indígenas, negras y creoles, la tradición, el conocimiento ancestral, el paisaje cultural, las
costumbres y los hábitos, así como los bienes materiales de naturaleza mueble e inmueble
a los que se les atribuye, entre otros, especial interés histórico, artístico, científico,
estético o simbólico en ámbitos como el plástico, arquitectónico, urbano, arqueológico,
lingüístico, sonoro, musical, audiovisual, fílmico, testimonial, documental, literario,
bibliográfico, museológico o antropológico. (…)

Se consideran como bienes de interés cultural de los ámbitos nacional, departamental,

distrital, municipal, o de los territorios indígenas o de las comunidades negras de que trata
la Ley 70 de 1993 y, en consecuencia, quedan sujetos al respectivo régimen de tales, los
bienes materiales declarados como monumentos, áreas de conservación histórica,
arqueológica o arquitectónica, conjuntos históricos, u otras denominaciones que, con
anterioridad a la promulgación de esta ley, hayan sido objeto de tal declaratoria por las
autoridades competentes, o hayan sido incorporados a los planes de ordenamiento
territorial.” (Subrayados fuera del texto)

Respecto al reconocimiento de los activos asociados a un acuerdo de concesión, el Marco

Normativo para Entidades de Gobierno anexo a la Resolución N° 533 de 2015 señala:
“6.1.1. Activos

Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y de
los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a)
usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio,
c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d) beneficiarse de la
revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de efectivo.

El control implica la capacidad de la entidad para usar un recurso o definir el uso que un
tercero debe darle, para obtener potencial de servicio o para generar beneficios
económicos futuros. Al evaluar si existe o no control sobre un recurso, una entidad debe
tener en cuenta, entre otros aspectos: la titularidad legal, el acceso al recurso o la
capacidad de un tercero para negar o restringir su uso, la forma de garantizar que el
recurso se use para los fines previstos y la existencia de un derecho exigible sobre el

Contaduría General de la Nación Régimen de 744

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

potencial de servicio o sobre la capacidad de generar beneficios económicos derivados del

recurso.

En algunas circunstancias, el control del activo es concomitante con la titularidad jurídica

del recurso; no obstante, esta última no es esencial a efecto de determinar la existencia
del activo y el control sobre este. La titularidad jurídica sobre el activo no necesariamente
es suficiente para que se cumplan las condiciones de control. Por ejemplo, una entidad
puede ser la dueña jurídica del activo, pero si los riesgos y beneficios asociados al activo se
han transferido sustancialmente, dicha entidad no pude reconocer el activo así conserve
la titularidad jurídica del mismo. (…)

Para determinar si un recurso cumple con las condiciones para el reconocimiento como
activo, las entidades realizarán juicios profesionales que aborden, de manera integral, los
elementos de la definición de Activo, anteriormente referidos. Cuando se presenten
transacciones de traslado o intercambio de activos entre entidades públicas, se
establecerá la entidad que debe reconocer el activo, a fin de que se garantice el
reconocimiento en una sola entidad. (…)

6.2.1. Reconocimiento de activos

Se reconocerán como activos, los recursos controlados por la entidad, que resulten de un
evento pasado y de los cuales se espere obtener un potencial de servicio o generar
beneficios económicos futuros, siempre que el valor del recurso pueda medirse
fiablemente.” (Subrayados fuera de texto)
Sobre el reconocimiento de los bienes históricos y culturales, las Normas para el
reconocimiento, Medición, Revelación y Presentación de los Hechos Económicos de las
Entidad de Gobierno anexo a la Resolución N° 533 de 2015 establece:

“12. BIENES HISTÓRICOS Y CULTURALES

12.1. Reconocimiento

Se reconocerán como bienes históricos y culturales, los bienes tangibles controlados por la
entidad, a los que se les atribuye, entre otros, valores colectivos, históricos, estéticos y
simbólicos, y que, por tanto, la colectividad los reconoce como parte de su memoria e
identidad.

Dichos activos presentan, entre otras, las siguientes características:

Contaduría General de la Nación Régimen de 745

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

a) es poco probable que su valor en términos históricos y culturales quede perfectamente

reflejado en un valor financiero basado puramente en un precio de mercado;

b) las obligaciones legales y/o reglamentarias pueden imponer prohibiciones o

restricciones severas para su disposición por venta;

c) son a menudo irreemplazables y su valor puede incrementarse con el tiempo, incluso si

sus condiciones físicas se deterioran; y

d) puede ser difícil estimar su vida útil.

Para que un bien pueda ser reconocido como histórico y cultural, debe existir el acto
administrativo que lo declare como tal y su medición monetaria sea fiable. No obstante,
aquellos bienes que habiendo sido declarados como históricos y culturales, cumplan con
las condiciones para ser clasificados como propiedades, planta y equipo, propiedades de
inversión o bienes de uso público se reconocerán en estas clasificaciones de activos y se
les aplicará la norma que corresponda.

Son ejemplos de bienes históricos y culturales, los monumentos históricos, los lugares
arqueológicos y las obras de arte.

Los bienes históricos y culturales se reconocerán, de manera individual; no obstante,

cuando sea impracticable la individualización, se podrán agrupar con otros de
características similares.

Las restauraciones periódicas de un bien histórico y cultural se reconocerán como mayor

valor de este. Por su parte, el mantenimiento y la conservación de los bienes históricos y
culturales se reconocerán como gasto en el resultado del periodo.” (Subrayados fuera del
texto)

Consideraciones respecto a la cuarta consulta

El Instructivo N° 002 de 2015 relativo al procedimiento a aplicar para la determinación de
los saldos iniciales bajo el Nuevo Marco Normativo para las Entidades de Gobierno,
presenta las siguientes alternativas tendientes a medir cada partida de una clase de
bienes de uso público e históricos y culturales:

“1.1.10. Bienes de uso público

(…) Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes: (…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 746

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
 DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

b) Medir cada partida de una clase de bienes de uso público utilizando alguna de las
siguientes alternativas:

i) Al costo menos depreciaciones y pérdidas por deterioro de valor; para lo cual, realizará
las siguientes acciones:

1- Determinar, para los bienes de uso público adquiridos en una transacción sin
contraprestación, el valor de mercado del activo en la fecha en que se adquirió. Si esto no
es factible, determinar el costo de reposición del activo en la fecha en que se adquirió. La
diferencia entre el valor de mercado o el costo de reposición, y el valor por el cual fue
reconocido inicialmente el activo afectará directamente el patrimonio en la cuenta
Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación. Si no es posible determinar el
valor de mercado ni el costo de reposición, la entidad mantendrá el activo por el valor
inicialmente reconocido. (…)

ii) Al costo de reposición a nuevo depreciado determinado a través de un avalúo técnico

en la fecha de transición. La depreciación acumulada, si hubiere, se dará de baja
afectando directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo
Marco de Regulación. La diferencia entre el valor de mercado o el costo de reposición
depreciado y el costo por el cual fue reconocido inicialmente el activo afectará
directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de
Regulación.

i. Bienes históricos y culturales

(…) Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes: (…)

a. Medir cada partida de una clase de bienes históricos y culturales utilizando alguna
de las siguientes alternativas:

a. Al valor en libros al 31 de diciembre de 2016.

b. Al valor de mercado o al costo de reposición determinado a través de un

avalúo técnico en la fecha de transición. La diferencia entre el valor de mercado o el
costo de reposición y el valor en libros del activo afectará directamente el
patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.”
(Subrayados fuera del texto)

CONCLUSIONES

Contaduría General de la Nación Régimen de 747

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

De conformidad con las consideraciones expuestas se concluye lo siguiente:

1. Es necesario distinguir entre las condiciones para que se configure un acuerdo de

concesión y los requisitos o condiciones para que se puedan reconocer los activos.

Por una parte, el contrato de concesión No. 8000011-OK de 2008, satisface la definición
de acuerdo de concesión prevista en el Marco Normativo anexo a la Resolución Nº 533 de
2015 y sus modificaciones, por tanto el tratamiento contable a este contrato se realizará
con base en lo establecido en la Norma de Acuerdos de Concesión desde la Perspectiva de
la entidad Concedente, contemplada en el capítulo V de las Normas para el
Reconocimiento, Medición, Revelación y Presentación de los Hechos Económicos de las
Entidades de Gobierno anexas a la anterior resolución, toda vez que:

 Es un acuerdo vinculante entre una entidad concedente y un concesionario.

 El concesionario adquiere el derecho a utilizar o explotar un activo en concesión.
 El concesionario proporciona un servicio o desarrollar una actividad en nombre de la
entidad concedente.
 Se pacta por un tiempo determinado.
 El concesionario recibe una compensación por los servicios o por la inversión realizada
durante el periodo del acuerdo.

Por otra parte, la Norma de Acuerdos de Concesión establece que la entidad concedente
realizará el reconocimiento de los activos en concesión, siempre y cuando sea ella la que
controle o regule los servicios proporcionados por el concesionario, los destinatarios y el
precio de los mismos, y cualquier participación residual significativa al terminar el acuerdo
de concesión.

Por consiguiente, la entidad deberá evaluar separadamente las condiciones para la

determinación de la existencia del acuerdo de concesión sin involucrar los requerimientos
para el reconocimiento de los activos.
2. Tal como se indicó anteriormente, el reconocimiento como activo de los bienes
muebles e inmuebles destinados para el funcionamiento del Aeropuerto Olaya Herrera
deberá efectuarlo la entidad concedente siempre y cuando cumpla las características que
permitan determinar el control de estos bienes bajo el contexto del Nuevo Marco
Normativo para Entidades de Gobierno.

En el entendido que, en el contrato de concesión No. 8000011-OK de 2008 se establece

que es el Establecimiento Público AOH la concedente del Aeropuerto Olaya Herrera, se
rescata del Acuerdo Nº 55 de 1991 (modificado por el Acuerdo Nº 32 de 2001), lo
siguiente:
Contaduría General de la Nación Régimen de 748
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

- El Establecimiento Público Aeropuerto Olaya Herrera – AOH se creó con el objeto de

ocuparse de la administración y desarrollo integral del inmueble;

- El patrimonio está conformado, entre otros, por las instalaciones y los equipos
existentes, los que se hayan adquirido durante el funcionamiento del aeropuerto o los que
se adquieran en el futuro, y los bienes muebles e inmuebles que a cualquier título
adquiera en desarrollo de su vida administrativa;

- Entre las funciones de la Junta Directiva se encuentra la de fijar tasas y derechos en

cuanto sean de su competencia; y,

- El Aeropuerto subroga al Municipio de Medellín en todos los derechos y lo sustituye en

todas las obligaciones contraídas con él.

Dado lo anterior, se vislumbra que el Establecimiento Público AOH es la entidad que reúne
las mejores condiciones para reconocer el activo entregado en concesión, toda vez que
sobre ella recae el control de los servicios que proporciona el aeropuerto, los
destinatarios, el precio de los mismos y cualquier participación residual significativa de los
bienes una vez finalice el contrato de concesión. Alternamente, se observa que el control
se fortalece, al ser el AOH quien recibe la contribución pagada por el concesionario a
cambio de los derechos adquiridos en la firma del contrato.

La clasificación y el reconocimiento como activo de cada bien mueble e inmueble que

conforma el aeropuerto, independientemente que este haya sido declarado Monumento
Nacional, bajo el Nuevo Marco Normativo se permite que sea clasificado como propiedad,
planta y equipo, propiedad de inversión o bien de uso público si cumple las condiciones
para ello. Como consecuencia de lo anterior, deberá aplicarse a cada tipo de bien, los
criterios para el reconocimiento, medición, revelación y presentación que correspondan a
la categoría respectiva, de acuerdo a las características e intenciones que se tenga sobre
estos.

3. De acuerdo al tratamiento de los bienes de uso público e históricos y culturales, cuando

la entidad incurra en erogaciones por adquisiciones y/o mejoras a los bienes muebles e
inmuebles que conforman el Aeropuerto Olaya Herrera se deberá identificar el fin de
dicha erogación. Así las cosas, si realiza pagos con el objeto de ampliar la eficiencia
operativa, mejorar la calidad del servicio o reducir significativamente los costos del bien
(mejoramiento y rehabilitación o restauración de un bien), estos valores corresponderán a
un mayor valor del activo que se reconoce como parte integrante de su costo, en la
cuenta y subcuenta que lo identifique, mientras que, si se realizan para conservar la
capacidad normal del uso del bien (mantenimiento y conservación) será un gasto en el

Contaduría General de la Nación Régimen de 749

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

resultado del periodo, todo ello, sin detrimento de lo estipulado en el párrafo

inmediatamente anterior.

4. Para la determinación de los saldos iniciales bajo el Nuevo Marco Normativo aplicable a
las Entidades de Gobierno, el Instructivo N° 002 de 2015 presenta las alternativas para la
medición de cada partida del activo de acuerdo a la clasificación que se le dé a cada bien
mueble e inmueble. Para el caso de los bienes adquiridos en una transacción sin
contraprestación, de acuerdo a la clasificación dada se establece las siguientes
alternativas de medición:

- Al costo menos depreciaciones y pérdidas por deterioro de valor, correspondiente al

valor de mercado del activo en la fecha en la cual se realiza la operación, si no es factible,
se determinará el costo de reposición del activo en la fecha en la que se adquirió. Ahora
bien, si no es posible determinar el valor de mercado ni el costo de reposición, la entidad
mantendrá el activo al valor inicialmente reconocido.

- Al valor de mercado, al costo de reposición o al costo de reposición a nuevo depreciado

determinados a través de un avalúo técnico en la fecha de transición.

Bajo ese contexto, si el valor de reposición determinado anualmente por la entidad

aseguradora es una medición fiable de los bienes muebles e inmuebles que conforman el
aeropuerto y cumple con alguna de las anteriores alternativas, la entidad podrá utilizarlo
para determinar los saldos iniciales bajo el Nuevo Marco Normativo y deberá revelarlo en
las notas a los estados financieros.

***

CONCEPTO No. 20172000030941 DEL 15-06-2017

MARCO
Régimen de Contabilidad Pública Precedente
NORMATIVO
1 TEMAS Bienes de uso público
Reconocimiento de bienes de uso público pendientes de
SUBTEMAS
legalizar

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
2 TEMAS Bienes de uso público
SUBTEMAS Reconocimiento de las zonas de cesión obligatoria, bienes

Contaduría General de la Nación Régimen de 750

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

afectos al uso público, los bienes públicos de no cesión, entre

otros, a favor del Distrito Capital

Doctora
HALMA ZOE FERNÁNDEZ GÓMEZ
Subdirectora Administrativa, Financiera y de Control Disciplinario
Departamento Administrativo de la Defensoría del Espacio Público del D.C. (DADEP)
Bogotá D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

Nº 20175500018322 de fecha abril 5 de 2017, en la que solicita concepto sobre
reconocimiento de los bienes inmuebles a cargo del Departamento Administrativo de la
Defensoría del Espacio Público DADEP, según la clasificación administrativa adoptada
mediante Resolución Nº 388 de fecha 29 de Noviembre de 2016 “Por la cual se
reglamenta la consulta y utilización del Sistema de Información del Departamento
Administrativo de la Defensoría del Espacio Público - SIDEP 2.0 y se fijan otras
disposiciones”.

En particular, se consulta sobre tratamiento contable en aplicación tanto del Régimen de

Contabilidad Pública precedente y del nuevo Marco normativo contable que deben aplicar
las entidades de gobierno expedido por la CGN mediante Resolución Nº 533 de 2015,
pidiendo respuesta sobre lo siguiente:

1. ¿Cuál debe ser el tratamiento contable de los bienes inmuebles clasificados por el área
de gestión del DADEP en la categoría pre-inventario?

2. ¿Cuáles son las características que debe poseer un bien para ser registrado en cuentas
de bienes pendientes de legalizar?

CONSIDERACIONES

1. Naturaleza jurídica y competencias a cargo del Departamento Administrativo de la

Defensoría del Espacio Público – DADEP –

En el texto de la consulta, el Departamento Administrativo de la Defensoría del Espacio

Público – DADEP -, informa que el mismo fue creado por medio del Acuerdo Nº 18 de
19991 aprobado por el Concejo de Bogotá. Es un Departamento Administrativo2 que se
1
Por el cual se crea el Departamento Administrativo de la Defensoría del Espació Público.
Contaduría General de la Nación Régimen de 751
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

encarga de fijar las políticas en materia de defensa, inspección, vigilancia, regulación y

control del espacio público en el Distrito Capital de Bogotá, así mismo se encarga de
asesorar a las autoridades locales en el ejercicio de las funciones relacionadas con el
espacio público.

Así mismo señala que, mediante el artículo 7º del Decreto 445 de 20153, el Alcalde Mayor
de Bogotá D.C. asignó al Director del DADEP la representación legal en lo judicial y
extrajudicial del Distrito Capital, para promover y atender las acciones administrativas,
judiciales y extrajudiciales que fueren necesarias para la defensa y saneamiento de los
bienes inmuebles que conforman el patrimonio inmobiliario distrital, incluidos los
procesos necesarios para la defensa, custodia, preservación y recuperación de los bienes
del espacio público del Distrito Capital, iniciados con posterioridad al 1º de enero de 2002.

2. Clasificación de los inmuebles a cargo de Departamento Administrativo de la

Defensoría del Espacio Público – DADEP -

El DADEP, en desarrollo de las competencias que le fueron asignadas, expidió la

Resolución Nº 388 de 29 de Noviembre de 2016 “Por la cual se reglamenta la consulta y
utilización del Sistema de Información del Departamento Administrativo de la Defensoría
del Espacio Público - SIDEP 2.0 y se fijan otras disposiciones”, la cual en el Artículo 5º
dispone lo siguiente:

“(...) ARTÍCULO 5º- Estructura del componente Inventario General de bienes de uso
público y bienes fiscales del nivel central del Distrito Capital. Para todos los efectos, el
Inventario General de bienes de uso público y bienes fiscales del nivel central del Distrito
Capital se clasifica en los siguientes niveles:
NIVEL PATRIMONIO: En este nivel se incluyen los bienes de uso público y bienes fiscales
que se encuentran correctamente geo-referenciados y poseen título a favor del Distrito
Capital de Bogotá.

NIVEL INVENTARIO: En este nivel se incluyen los bienes de uso público y bienes fiscales
que se encuentran correctamente geo-referenciados y cuentan con acta de recibo o acta
de toma de posesión, pero no cuentan con titularidad a favor del Distrito Capital de
Bogotá.

PARÁGRAFO: 1º.Se establece el manejo de un pre-inventario, en el cual se registrará la

identificación de los bienes de uso público y bienes fiscales que no cumplan con los

2
En los términos del Artículo 59 de la ley 489 de 1998.
3
Decreto 445 de 2015 "Por medio del cual se asignan funciones en materia de representación legal, judicial
y extrajudicial, y se dictan otras disposiciones."
Contaduría General de la Nación Régimen de 752
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

requisitos para pertenecer a los niveles de Patrimonio e Inventario. Estos bienes se

someterán continuamente a revisión técnica-jurídica para adelantar las actuaciones
administrativas a judiciales correspondientes.

PARÁGRAFO: 2º. Se establece que, contablemente, solo se registrarán en cuentas de

balance los bienes de uso público y bienes fiscales de los niveles Patrimonio e Inventario
que cuenten con su valor.

PARÁGRAFO: 3º.A partir de la entrada en vigencia de la presente resolución, los predios

registrados en el pre-inventario no son sujetos de contabilización. (...)”. (Subrayados fuera
de texto)

3. Consideraciones legales relacionadas con el reconocimiento de los bienes de uso

público

La Corte Constitucional en la sentencia T-238 de 1993 expresa que “La jurisprudencia

nacional ha sostenido de tiempo atrás que las plazas de mercado son bienes de uso
público (Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Primera.
Sentencia julio 24 de 1990), no por el hecho de su destinación a la prestación de un
servicio público sino por pertenecer su uso a todos los habitantes del territorio (C. Civil art.
674). El carácter de bienes de uso público somete a las plazas de mercado a la custodia,
defensa y administración por parte de las entidades públicas respectivas (Sentencia junio
19 de 1968. Corte Suprema de Justicia, Sala de Casación Civil)”. (Subrayado fuera de texto)

La Corte Constitucional, en la Sentencia C-183/03, en la cual se hace una distinción frente

a las clases de dominio frente a los bienes, señala lo siguiente:

“Ha de recordarse por la Corte que en la sentencia T-572 de 9 de diciembre de 1994, esta
Corporación, al interpretar el artículo 63 de la Constitución Política, expresó que:
“La Nación es titular de los bienes de uso público por ministerio de la ley y mandato de la
Constitución. Este derecho real institucional no se ubica dentro de la propiedad privada
respaldada en el artículo 58 de la Constitución, sino que es otra forma de propiedad, un
dominio público fundamentado en el artículo 63 de la Carta, el cual establece que ‘los
bienes de uso público...son inalienables, imprescriptibles e inembargables’.

Esto muestra entonces que la teoría de la comercialidad de los bienes se rompe cuando se
trata de bienes de uso público. No es válido entonces exigir matrícula inmobiliaria de tales
bienes para determinar si son de uso público, puesto que tales bienes, por sus especiales
características, están sometidos a un régimen jurídico especial, el cual tiene rango
directamente constitucional. Por ello durante la vigencia de la anterior Constitución, la

Contaduría General de la Nación Régimen de 753

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Corte Suprema de Justicia había dicho que ‘el dominio del Estado sobre los bienes de uso
público, es un dominio sui generis’. Y la Corte Constitucional también ha diferenciado con
nitidez, en anteriores decisiones, el dominio público y la propiedad privada. Así, según la
Corte, los bienes de dominio público se distinguen ‘por su afectación al dominio público,
por motivos de interés general (CP art. 1°), relacionadas con la riqueza cultural nacional, el
uso público y el espacio público. (…)” (Subrayado fuera de texto)

4. Consideraciones con respecto a la regulación contable pública

4.1. Con relación al Régimen de Contabilidad Pública RCP Precedente

El Régimen de Contabilidad Pública precedente, adoptado mediante Resolución Nº 354 de

2007, en el numeral 9.1. Normas técnicas relativas a las etapas de reconocimiento y
revelación de los hechos financieros, económicos, sociales y ambientales, párrafos 127 a
130, con respecto al reconocimiento de hechos y operaciones, señala lo siguiente:

“127. Atendiendo a las características cualitativas de confiabilidad, relevancia y

comprensibilidad de la información contable pública, las condiciones para el
reconocimiento de las transacciones, hechos y operaciones de la entidad contable pública,
son:

128. Que se puedan asociar claramente los elementos de los estados contables (activos,
pasivos, patrimonio, ingresos, gastos, costos y cuentas de orden), que son afectados por
los hechos;

129. Que las expectativas de aplicación y generación de recursos para el cumplimiento de

funciones de cometido estatal sean ciertas o que pueda asegurarse que acontecerán con
alto grado de probabilidad; y,

130. Que la magnitud de la partida pueda ser medida confiablemente en términos

monetarios o expresada de manera clara en términos cualitativos, o cuantitativos físicos.”
(Subrayados fuera de texto)

El citado Plan General de Contabilidad Pública, define los activos en el numeral 141,
donde se indica lo siguiente:

“141. Noción. Los activos son recursos tangibles e intangibles de la entidad contable
pública obtenidos como consecuencia de hechos pasados, y de los cuales se espera que
fluyan un potencial de servicios o beneficios económicos futuros, a la entidad contable
pública en desarrollo de sus funciones de cometido estatal. Estos recursos, tangibles e

Contaduría General de la Nación Régimen de 754

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

intangibles, se originan en las disposiciones legales, en los negocios jurídicos y en los actos
o hechos financieros, económicos, sociales y ambientales de la entidad contable pública.
Desde el punto de vista económico, los activos surgen como consecuencia de
transacciones que implican el incremento de los pasivos, el patrimonio o la realización de
ingresos. También constituyen activos los bienes públicos que están bajo la
responsabilidad de las entidades contables públicas pertenecientes al gobierno general.
(…) (Subrayados fuera de texto)

Con relación a los bienes de uso público, el citado marco normativo contable precedente,
en el numeral 9.1.1.6, párrafos 1716 y siguientes, señala:

“176. Noción. Comprenden los bienes públicos destinados para el uso y goce de los
habitantes del territorio nacional orientados a generar bienestar social o a exaltar los
valores culturales y preservar el origen de los pueblos y su evolución, y son de dominio de
la entidad contable pública. Incluye los bienes formados o adquiridos en virtud de la
ejecución de contratos de concesión.

Ahora bien, la Contaduría General de la Nación, mediante concepto radicado con el

número 200910-135366 de fecha 12 de noviembre de 2009m dirigido al doctor HÉCTOR
RODRÍGUEZ GONZÁLEZ, Jefe del Grupo de Contabilidad de la Aeronáutica Civil (Aerocivil),
señaló lo siguiente:

“Los bienes de uso público son bienes inmuebles integrantes de la propiedad pública,
administrados por el sujeto público titular del derecho de dominio para el uso y goce de la
comunidad. Tales bienes están sometidos a un régimen jurídico especial, se encuentran
por fuera del comercio en consideración a la utilidad que prestan en beneficio común, y
son inalienables, inembargables e imprescriptibles por disposición constitucional. De
acuerdo con lo anterior y atendiendo los criterios de reconocimiento de activos, en los
bienes de beneficio y uso público no se separan los terrenos a efectos del
reconocimiento.” (Subrayado fuera de texto)

4.2. Respecto del nuevo Marco normativo contable aplicable en las entidades de
gobierno, expedido por la CGN mediante Resolución Nº 533 de 2015

El Marco conceptual dispuesto por la CGN como anexo de la Resolución Nº 533 de 2015,
respecto de las características cualitativas de la información financiera como los atributos
que esta debe tener para que sea útil a los usuarios, en el numeral 5, señala un conjunto
de principios de contabilidad pública que son pautas básicas o macro-reglas que orientan
el proceso contable. Al respecto, el principio denominado “esencia sobre la forma “, se
define así:

Contaduría General de la Nación Régimen de 755

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“Esencia sobre forma: las transacciones y otros hechos económicos de las entidades se
reconocen atendiendo a su esencia económica, independientemente de la forma legal que
da origen a los mismos.”

Igualmente, el citado Marco normativo contable, en el numeral 6.1.1 del Marco

Conceptual para la preparación y presentación de la información financiera, dispuesto
como anexo a la Resolución Nº 533 de 2015, define los activos:

“Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y
de los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a)
usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio,
c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d) beneficiarse de la
revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de efectivo.

El control implica la capacidad de la entidad para usar un recurso o definir el uso que un
tercero debe darle, para obtener potencial de servicio o para generar beneficios
económicos futuros. Al evaluar si existe o no control sobre un recurso, una entidad debe
tener en cuenta, entre otros aspectos: la titularidad legal, el acceso al recurso o la
capacidad de un tercero para negar o restringir su uso, la forma de garantizar que el
recurso se use para los fines previstos y la existencia de un derecho exigible sobre el
potencial de servicio o sobre la capacidad de generar beneficios económicos derivados del
recurso.

En algunas circunstancias, el control del activo es concomitante con la titularidad jurídica

del recurso; no obstante, esta última no es esencial a efecto de determinar la existencia
del activo y el control sobre este. La titularidad jurídica sobre el activo no necesariamente
es suficiente para que se cumplan las condiciones de control. Por ejemplo, una entidad
puede ser la dueña jurídica del activo, pero si los riesgos y beneficios asociados al activo se
han transferido sustancialmente, dicha entidad no pude reconocer el activo así conserve
la titularidad jurídica del mismo.” (Subrayado fuera de texto)

Numeral 6.2.1, señala respecto de las condiciones para el reconocimiento de los activos lo
siguiente:

“Se reconocerán como activos, los recursos controlados por la entidad, que resulten de un
evento pasado y de los cuales se espere obtener un potencial de servicio o generar
beneficios económicos futuros, siempre que el valor del recurso pueda medirse
fiablemente. (…)” (subrayado fuera de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 756

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

De otro lado, en el numeral 11, Capítulo I, de las Normas para el reconocimiento,

medición, revelación y presentación de los hechos económicos, dispuestas como anexo a
la Resolución No. 533 de 2015, señala:

“Se reconocerán como bienes de uso público, los activos destinados para el uso, goce y
disfrute de la colectividad y que, por lo tanto, están al servicio de esta en forma
permanente, con las limitaciones que establece el ordenamiento jurídico y la autoridad
que regula su utilización. Con respecto a estos bienes, el Estado cumple una función de
protección, administración, mantenimiento y apoyo financiero. Los bienes de uso público
se caracterizan porque son inalienables, imprescriptibles e inembargables. (…)

Las citadas Normas, en el Numeral 1 - Activos Contingentes, del Capítulo III - Activos y
Pasivos Contingentes, señala:

“Los activos contingentes no serán objeto de reconocimiento en los estados financieros.

Un activo contingente es un activo de naturaleza posible surgido a raíz de sucesos
pasados, cuya existencia se confirmará solo por la ocurrencia o, en su caso, por la no
ocurrencia de uno o más eventos inciertos en el futuro que no están enteramente bajo el
control de la entidad.

Los activos contingentes se evaluarán de forma continuada, con el fin de asegurar que su
evolución se refleje apropiadamente en los estados financieros. En caso de que la entrada
de beneficios económicos o potencial de servicio a la entidad pase a ser prácticamente
cierta, se procederá al reconocimiento del ingreso y del activo en los estados financieros
del periodo en el que dicho cambio tenga lugar”. (subrayados fuera de texto)

CONCLUSIONES

1. Conclusiones Generales

La Corte Constitucional en la Sentencia T-572 de 9 de diciembre de 1994, expresó que el

derecho real institucional sobre los bienes de dominio público no se ubica dentro de la
propiedad privada respaldada en el Artículo 58 de la Constitución, sino que es otra forma
de propiedad, un dominio público fundamentado en el Artículo 63 de la Carta, el cual
establece que los bienes de uso público son inalienables, imprescriptibles e
inembargables.

Respecto del alcance de la expresión “dominio público”, según lo señala la Corte

Constitucional en la Sentencia antes citada, los bienes de uso público pueden serlo por su
naturaleza o por el destino jurídico, se caracterizan por pertenecer al Estado o a otros

Contaduría General de la Nación Régimen de 757

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

entes estatales, estar destinados al uso común de todos los habitantes, por encontrarse
fuera del comercio y por ser inalienables, imprescriptibles e inembargables. Ratifica la
Corte que tales bienes están definidos en la ley como aquellos cuyo uso “pertenece a
todos los habitantes de un Territorio, como el de calles, plazas, puentes y caminos, se
llaman bienes de la Unión o de uso público o bienes públicos del Territorio”.

Igualmente, la Corte Constitucional en la sentencia antes citada, indica que no es válido

exigir matrícula inmobiliaria de tales bienes para determinar y demostrar el dominio
público, puesto que tales bienes, por sus especiales características, están sometidos a un
régimen jurídico especial, el cual tiene rango directamente constitucional.

Así las cosas, con independencia de la clasificación establecida por el DADEP en la

Resolución Nº 388 de 29 de Noviembre de 2016, corresponde al Distrito Capital reconocer
como activos todos los inmuebles dispuestos para el uso, goce y disfrute por parte de la
colectividad, incluidas las zonas de cesión obligatoria, bienes afectos al uso público y los
bienes públicos de no cesión, entre otros.

El espacio público se caracteriza por circunstancias tales como: a) la colectividad utiliza,

disfruta o goza tales recursos como resultado de un evento pasado; b) Una entidad
pública, en nombre de esa colectividad, tiene a su cargo los riesgos y ventajas
sustanciales; c) existe un derecho del Estado sobre el potencial futuro de servicios que se
derivan de esos bienes; d) se puede establecer razonablemente que tales bienes
pertenecen a la colectividad, para lo cual, en algunos casos se dispone de algún
documento formal que sirve de soporte o está respaldado en un ordenamiento legal, e) se
puede demostrar la existencia física o que se encuentran debidamente geo-referenciados
y f) puede asignárseles una medición fiable mediante la aplicación de un método de
reconocido valor técnico.

Lo señalado anteriormente debe atenderse en aplicación tanto del Régimen de

Contabilidad Pública RCP precedente como para el cumplimiento del nuevo Marco
normativo contable que deben atender las entidades de gobierno, expedido por la CGN
mediante Resolución Nº 533 de 2015.

2. Procedimiento contable en cumplimiento de lo dispuesto en el Régimen de

Contabilidad Pública Precedente

El Régimen de Contabilidad Pública precedente señala que los bienes de uso público son
aquellos de dominio de la entidad contable pública, haciendo referencia al derecho real en
virtud del cual tales bienes se encuentran sometidos a la voluntad y a la acción de una

Contaduría General de la Nación Régimen de 758

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

entidad pública que actúa en representación de la colectividad, quien finalmente es la que

ostenta el derecho a servirse de ellos, a usarlos y gozarlos según su voluntad.

Efectuada la comprobación o demostración de que los bienes efectivamente están

dispuestos para el uso de la colectividad mediante una toma física y realizada su geo-
referenciación o individualización, se debe conformar un expediente con la
documentación acopiada y asignarles una medición monetaria fiable utilizando métodos
de reconocido valor técnico, por ejemplo, mediante la comparación del costo de
reposición de otros bienes de características y prestaciones similares.

Ahora bien, en cuanto a los inmuebles que el DADEP ha clasificado en la categoría

“preinventario de conformidad con lo dispuesto en su Resolución Nº 388 de 29 de
Noviembre de 2016, se reconocerán como activos si éstos cumplen las condiciones
señaladas en numeral anterior.

Por otra parte, un inmueble pendiente de legalizar es aquel para el que se adelantan
acciones jurídicas en procura de obtener o demostrar la propiedad legal del mismo, lo cual
no siempre es condición para comprobar el dominio sobre el bien, todo ello dentro del
contexto de lo señalado por la Corte Constitucional en la Sentencia C-183/03. Para efectos
del proceso contable, la entidad puede efectuar la clasificación a nivel auxiliar para
reconocer en forma separada los casos en que se encuentra gestionando la titularidad
sobre los mismos.

Para la incorporación de bienes que conforman el espacio público, que se adquieren

mediante la cesión gratuita, se debita la subcuenta que corresponda a la naturaleza del
activo de la cuenta 1710 BIENES DE USO PÚBLICO EN SERVICIO y se acredita la subcuenta
312525 bienes si se dispone del documento que acredite la titularidad o, en su defecto, la
subcuenta 312527 Bienes pendientes de legalizar de la cuenta 3125 PATRIMONIO
PÚBLICO INCORPORADO, cuando se trate de bienes que por situaciones de legalidad,
medición u otra causa especial que hubiese imposibilitado su reconocimiento
anteriormente, o la subcuenta 312002-En especie, de la cuenta 3120-SUPERAVIT POR
DONACIÓN, para los casos de las zonas de cesión obligatoria en desarrollo de proyectos
urbanísticos normales.

2. Respecto del nuevo marco Normativo contable para entidades de gobierno (Res.
533/2017)

Tratándose de bienes usufructuados por la colectividad y que conforman el espacio

público que se encuentre bajo la responsabilidad de la entidad, incluidos los riesgos y las
ventajas sustanciales, deben incorporarse a su sistema de información contable, con

Contaduría General de la Nación Régimen de 759

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

independencia de que se posea la titularidad y un folio de matrícula inmobiliaria o de un

documento que acredite el recibo o toma de posesión de los mismos.

El Distrito Capital tendrá las ventajas sustanciales sobre los bienes de uso público cuando
el potencial de esos inmuebles para prestar servicios futuros a la comunidad le contribuye
a la consecución de sus objetivos o al cumplimiento de su cometido estatal. Se tendrán los
riesgos desde el momento en que la entidad deba garantizar, entre otros aspectos, el
control físico, protección, mantenimiento, conservación, adecuación o mejoramiento de
esos bienes.

Si bien es cierto, en algunas circunstancias el control sobre los inmuebles es concomitante

con la titularidad jurídica del mismo, para efectos de la aplicación del nuevo Marco
normativo contable, esta última no es esencial a efecto de determinar la existencia del
activo y el control sobre este. La titularidad jurídica sobre el activo no necesariamente es
suficiente para que se cumplan las condiciones de control, para lo cual la entidad que
tenga a su cargo el control físico, mantenimiento, conservación y/o mejoramiento del
mismo debe reconocerlo como activo.

Para la incorporación de bienes que conforman el espacio público, se debita la subcuenta

que corresponda a la naturaleza del activo de la cuenta 1710 BIENES DE USO PÚBLICO EN
SERVICIO y se acredita la subcuenta 442807 Bienes recibidos sin contraprestación de la
cuenta 4428 OTRAS TRANSFERENCIAS. Los terrenos que hacen parte de los bienes de uso
público se reconocen por separado de la infraestructura construida sobre los mismos.

***

CONCEPTO No. 20172000047651 DEL 11-08-2017

MARCO
Régimen de Contabilidad Pública Precedente
NORMATIVO
1 Bienes de uso público e histórico y culturales
TEMAS
Otros Activos
Avalúo bóveda de estampillas reconocidas en Bienes de Arte y
SUBTEMAS Cultura – Elementos de Museo

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Bienes históricos y culturales
SUBTEMAS Avalúo bóveda de estampillas reconocidas en Bienes de Arte y
Contaduría General de la Nación Régimen de 760
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Cultura – Elementos de Museo

Doctora
ANGELA BURZA NARANJO
Contador - Contratista
Ministerio de las Tecnologías de la Información y las Comunicaciones
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero a su consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

2017550003192-2, del día 13 de julio de 2017, en la cual se solicita concepto sobre
hallazgo dejado por parte de la Contraloría General de la República en referencia a valor
incierto del rubro correspondiente a la bóveda de estampillas recibidas de la extinta
ADPOSTAL y reconocida en la cuenta 196005001 Bienes de Arte y Cultura – Elementos de
Museo, por valor certificado por parte del Jefe de Contabilidad y Presupuesto al
31/08/2006. Para lo cual surge la siguiente pregunta:

¿“Se debe realizar Avalúo para esta bóveda teniendo en cuenta que para la vigencia 2018
ya no es obligatorio por el nuevo marco de las Normas NICSP”?

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

La Norma Técnica de Contabilidad Pública relativa a Bienes de uso público e históricos y

culturales, contenida en el Plan General de Contabilidad Pública, establece lo siguiente:

“9.1.1.6 Bienes de uso público e históricos y culturales

176. Noción. Comprenden los bienes de uso público administrados por la entidad contable
pública titular del derecho de dominio, destinados para el uso y goce de los habitantes del
territorio nacional, orientados a generar bienestar social, incluidos los bienes construidos
en virtud de la ejecución de contratos de concesión, así como los destinados a exaltar los
valores culturales y preservar el origen de los pueblos y su evolución.

177. Los bienes de uso público e históricos y culturales deben reconocerse por el costo
histórico y no son objeto de actualización. Para el reconocimiento de los bienes históricos
y culturales debe existir el acto jurídico que los considere como tales.

Contaduría General de la Nación Régimen de 761

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

178. El costo de los bienes históricos y culturales recibidos en donación o en cumplimiento

de cláusulas contractuales, corresponderá al valor convenido entre las partes o, en forma
alternativa, al estimado mediante avalúo técnico de conformidad con las disposiciones
legales vigentes.

(…)

180. El reconocimiento de los bienes de uso público e históricos y culturales debe

realizarse con sujeción a la condición señalada en el párrafo 130 para su medición
monetaria confiable. Cuando no sea posible la medición monetaria confiable deben
revelarse por medio de información cualitativa o cuantitativa física en notas a los estados
contables. (...)” (Subrayado fuera de texto)

De igual manera, la Norma Técnica de Contabilidad Pública relativa a Otros activos,

contenida en el Plan General de Contabilidad Pública, establece:

“9.1.1.8 Otros activos

189. Noción. Comprenden los recursos, tangibles e intangibles, que son complementarios
para el cumplimiento de las funciones de cometido estatal de la entidad contable pública
o están asociados a su administración, en función de situaciones tales como posesión,
titularidad, modalidad especial de adquisición, destinación, o su capacidad para generar
beneficios o servicios futuros.

(…)

191. Los bienes de arte y cultura y los intangibles se reconocen por su costo histórico y no
son susceptibles de actualización. (…)” (Subrayado fuera de texto)

Para ello el Catalogo General de Cuentas del Régimen de Contabilidad Pública incluye las
cuentas en las cuales se debe realizar el reconocimiento de estas partidas, a saber:

“1715 – BIENES HISTÓRICOS Y CULTURALES

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los bienes que han sido declarados históricos, culturales o del
patrimonio nacional, que además han sido construidos adquiridos a cualquier título, cuyo
dominio y administración pertenece a la entidad contable pública.

Contaduría General de la Nación Régimen de 762

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

(…)

1960 – BIENES DE ARTE Y CULTURA

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los bienes muebles de carácter histórico y cultural, adquiridos a

cualquier título por la entidad contable pública con el propósito de decorar. Incluye los
libros y publicaciones de investigación y consulta de la entidad contable pública, así como
los de las entidades contables públicas que presten el servicio de biblioteca.

(…)

3125 – PATRIMONIO PÚBLICO INCORPORADO

DESCRPCIÓN

Representa el valor de las reservas de recursos naturales no renovables, por nuevos

descubrimientos, incorporados durante el periodo contable; de los bienes que por
situaciones de legalidad, medición u otra causa especial no habían sido reconocidos; de
los bienes de uso permanente recibidos sin contraprestación de otra entidad de gobierno
general; y, de los bienes, derechos y obligaciones recibidos de otras entidades contables
públicas. Los bienes y derechos recibidos de otras entidades contables públicas se
reconocen como patrimonio público incorporado siempre que constituyan formación
bruta de capital.

(…)
5808 – OTROS GASTOS ORDINARIOS

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los gastos de la entidad contable pública originados en el desarrollo

de actividades ordinarias que no se encuentran clasificados en otras cuentas.”

El Marco Conceptual para la preparación y presentación de información financiera de las

entidades de gobierno incluido en el Marco Normativo de la Resolución 533 de 2015
establece:

“6. DEFINICIÓN, RECONOCIMIENTO, MEDICIÓN Y REVELACIÓN DE LOS ELEMENTOS QUE

CONSTITUYEN LOS ESTADOS FINANCIEROS

Contaduría General de la Nación Régimen de 763

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

(…)

6.1.1. Activos

Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y de
los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a)
usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio,
c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d) beneficiarse de la
revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de efectivo.

El control implica la capacidad de la entidad para usar un recurso o definir el uso que un
tercero debe darle, para obtener potencial de servicio o para generar beneficios
económicos futuros. Al evaluar si existe o no control sobre un recurso, una entidad debe
tener en cuenta, entre otros aspectos: la titularidad legal, el acceso al recurso o la
capacidad de un tercero para negar o restringir su uso, la forma de garantizar que el
recurso se use para los fines previstos y la existencia de un derecho exigible sobre el
potencial de servicio o sobre la capacidad de generar beneficios económicos derivados del
recurso.

(…)

El potencial de servicio de un activo es la capacidad que tiene dicho recurso para prestar
servicios que contribuyen a la consecución de los objetivos de la entidad sin generar,
necesariamente, flujos de efectivo.

(…)

Para determinar si un recurso cumple con las condiciones para el reconocimiento como
activo, las entidades realizarán juicios profesionales que aborden, de manera integral, los
elementos de la definición de Activo, anteriormente referidos. Cuando se presenten
transacciones de traslado o intercambio de activos entre entidades públicas, se
establecerá la entidad que debe reconocer el activo, a fin de que se garantice el
reconocimiento en una sola entidad.

(…)

6.2. Reconocimiento de los elementos en los estados financieros

Contaduría General de la Nación Régimen de 764

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

La medición fiable, como criterio para el reconocimiento, implica que un elemento tiene
un valor que se puede determinar con razonabilidad. En muchas ocasiones, el valor se
debe estimar; por ello, la utilización de estimaciones razonables es una parte esencial en
la elaboración de los estados financieros y no menoscaba su fiabilidad. Sin embargo,
cuando no se puede hacer una estimación razonable, la partida no se reconoce. (…)

6.2.1. Reconocimiento de activos

Se reconocerán como activos, los recursos controlados por la entidad, que resulten de un
evento pasado y de los cuales se espere obtener un potencial de servicio o generar
beneficios económicos futuros, siempre que el valor del recurso pueda medirse
fiablemente.

Cuando no exista probabilidad de que el recurso tenga un potencial de servicio o genere

beneficios económicos futuros, la entidad reconocerá un gasto en el estado de resultados.
Este tratamiento contable no indica que, al hacer el desembolso, la entidad no tuviera la
intención de generar un potencial de servicio o beneficios económicos en el futuro, sino
que la certeza, en el presente periodo, es insuficiente para justificar el reconocimiento del
activo.” (Subrayado fuera de texto)

Adicionalmente, las Normas para el Reconocimiento, Medición, Revelación y Presentación

de los Hechos Económicos de las entidades de gobierno, dispuestas en el anexo de la
Resolución N° 533 de 2015, señalan:

“12. BIENES HISTÓRICOS Y CULTURALES

12.1. Reconocimiento

Se reconocerán como bienes históricos y culturales, los bienes tangibles controlados por la
entidad, a los que se les atribuye, entre otros, valores colectivos, históricos, estéticos y
simbólicos, y que, por tanto, la colectividad los reconoce como parte de su memoria e
identidad.

Dichos activos presentan, entre otras, las siguientes características:

a) es poco probable que su valor en términos históricos y culturales quede perfectamente

reflejado en un valor financiero basado puramente en un precio de mercado;
b) las obligaciones legales y/o reglamentarias pueden imponer prohibiciones o
restricciones severas para su disposición por venta;

Contaduría General de la Nación Régimen de 765

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

c) son a menudo irreemplazables y su valor puede incrementarse con el tiempo, incluso si

sus condiciones físicas se deterioran; y
d) puede ser difícil estimar su vida útil.

Para que un bien pueda ser reconocido como histórico y cultural, debe existir el acto
administrativo que lo declare como tal y su medición monetaria sea fiable. No obstante,
aquellos bienes que habiendo sido declarados como históricos y culturales, cumplan con
las condiciones para ser clasificados como propiedades, planta y equipo, propiedades de
inversión o bienes de uso público se reconocerán en estas clasificaciones de activos y se
les aplicará la norma que corresponda.

Son ejemplos de bienes históricos y culturales, los monumentos históricos, los lugares
arqueológicos y las obras de arte.

Los bienes históricos y culturales se reconocerán, de manera individual; no obstante,

cuando sea impracticable la individualización, se podrán agrupar con otros de
características similares.
Las restauraciones periódicas de un bien histórico y cultural se reconocerán como mayor
valor de este. Por su parte, el mantenimiento y la conservación de los bienes históricos y
culturales se reconocerán como gasto en el resultado del periodo.

12.2. Medición Inicial

Los bienes históricos y culturales se medirán por el costo, el cual comprende, entre otros,
lo siguiente: el precio de adquisición, los aranceles de importación y los impuestos
indirectos no recuperables que recaigan sobre la adquisición, los costos de entrega inicial
y los de manipulación o transporte posterior, los costos de instalación y montaje, los
honorarios profesionales, así como todos los costos directamente atribuibles a la
ubicación del activo en el lugar y en las condiciones establecidas por la administración de
la entidad.

(…)

12.3. Medición posterior

Después del reconocimiento, los bienes históricos y culturales se medirán por el costo. No
obstante, cuando al bien se le haya realizado una restauración, esta será objeto de
depreciación.

(…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 766

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

12.4. Baja en cuentas

Un bien histórico y cultural se dará de baja cuando no cumpla con los requisitos
establecidos para que se reconozca como tal. Esto se puede presentar cuando se pierde el
control del activo o cuando no se espera obtener el potencial de servicio por el cual fue
reconocido en esta categoría de activo. La pérdida originada en la baja en cuentas de un
bien histórico y cultural se reconocerá como gasto en el resultado del periodo. (…)”
(Subrayado fuera de texto)

Por su parte, el Instructivo número 002 de 2015, emitido por la Contaduría General de la
Nación, en el numeral 1. Procedimientos a aplicar para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo marco normativo, señala:

“1.1.11. Bienes históricos y culturales

(…)
Para efectos de la transición, téngase en cuenta que a 31 de diciembre de 2016, estas
partidas pueden encontrarse en el grupo Bienes de Uso Público e Históricos y Culturales.

Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes:

a) Identificar los bienes que han sido declarados mediante acto administrativo como
bienes históricos y culturales.
b) Determinar cuáles de los bienes identificados en el literal a) no cumplen con los
criterios para ser clasificados como propiedades, planta y equipo, propiedades de
inversión o bienes de uso público.
c) Clasificar los bienes históricos y culturales identificados en los literales a) y b) por su
naturaleza, como monumentos históricos, obras de arte o lugares arqueológicos, entre
otros.
d) Medir cada partida de una clase de bienes históricos y culturales utilizando alguna de
las siguientes alternativas:
i) Al valor en libros al 31 de diciembre de 2016.
ii) Al valor de mercado o al costo de reposición determinado a través de un avalúo técnico
en la fecha de transición. La diferencia entre el valor de mercado o el costo de reposición y
el valor en libros del activo afectará directamente el patrimonio en la cuenta impactos por
Transición al nuevo Marco de Regulación.”

CONCLUSIONES

Contaduría General de la Nación Régimen de 767

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

De acuerdo a las consideraciones expuestas anteriormente, la Entidad debe evaluar si

efectivamente la clasificación corresponde a un Bien de arte y cultura o si el bien cumple
con las condiciones para el reconocimiento como Bienes históricos y culturales, con base
en juicios profesionales que aborden, de manera integral, los elementos de la definición
de este tipo de activos. De cumplir con estas últimas condiciones, además de efectuar la
reclasificación pertinente, se debe asegurar que éste cuente con una medición fiable que
se pueda usar como costo histórico para su reconocimiento inicial, y de no contar con esta
medición se hace necesario efectuar, con carácter de excepción, un avalúo técnico que
pueda ser utilizado como costo histórico del bien, en cuyo caso deberá dar de baja los
registros actuales e incorporar como costo, el nuevo valor.

En caso de no contar con una medición fiable para el bien se procederá a la baja del activo
de la cuenta en que se esté reconociendo y se realizará la revelación cualitativa de este
activo en las notas a los estados financieros.

Ahora bien, de acuerdo con el Régimen de Contabilidad Pública precedente y según lo

señalado en la Norma Técnica de Bienes de uso público e históricos y culturales, los bienes
históricos y culturales se deben reconocer por su costo histórico y no son objeto de
actualización, así mismo para los bienes de arte y cultura que señala la Norma Técnica de
Otros activos, razón por la cual la bóveda de estampillas, al cumplir con los criterios para
tener esta clasificación, no debe ser objeto de actualización. Como consecuencia de ello,
el eventual avalúo técnico de carácter excepcional mencionado anteriormente no tiene
como propósito el registro de valorizaciones o desvalorizaciones, sino de constituir el valor
fiable que debe constituirse como costo, tanto para el reconocimiento actual, como para
configurar la base con miras a migrar al nuevo Marco Normativo para Entidades de
Gobierno, anexo a la Resolución N° 533 de 2015 que entra a regir a partir del 1 de enero
de 2018, aplicado en consonancia con el Instructivo N° 02 de 2015.

Si como resultado de la evaluación se ratifica que la bóveda efectivamente debe

clasificarse en la subcuenta 196005-Ementos de museo, de la cuenta 1960-BIENES DE
ARTE Y CULTURA, y no se cuenta con una información fiable, se hace necesario efectuar,
con carácter de excepción, un avalúo técnico que pueda ser utilizado como costo histórico
del bien, en cuyo caso deberá dar de baja los registros actuales e incorporar como costo,
el nuevo valor, tanto para el reconocimiento actual, como para configurar la base con
miras a migrar al nuevo Marco Normativo para Entidades de Gobierno, anexo a la
Resolución N° 533 de 2015 que entra a regir a partir del 1 de enero de 2018, aplicado en
consonancia con el Instructivo N° 02 de 2015, independientemente que hacia el futuro
este tipo de bienes no serán objeto de registro de actualizaciones.

Contaduría General de la Nación Régimen de 768

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

En ambos casos la incorporación del nuevo costo determinado por avalúo técnico, se
registrará en la cuenta de activo que corresponda contra un crédito en la subcuenta
312525-Bienes, de la cuenta 3125-PATRIMONIO PÚBLICO INCORPORADO; en tanto que la
diferencia del valor en libro por el descargo de los saldos actuales se hará con cargo a la
subcuenta 580802-Pérdida en retiro de activos, de la cuenta 5808-OTROS GASTOS
ORDINARIOS.
***

CONCEPTO No. 20172000066751 DEL 25-10-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Bienes de Arte y Cultura
Depreciación Acumulada de una Colección de Bienes de Arte y
SUBTEMAS
Cultura reconocidos como Propiedad Planta y Equipo.

Señora
LILIAN PATRICIA MORALES ROJAS
Coordinadora Grupo de Contabilidad
Presidencia de la República
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 20175500042672, del 19 de septiembre de 2017, en la cual manifiesta la siguiente
inquietud:

“El Departamento Administrativo de la Presidencia de la República cuenta con una

colección de Bienes de Arte y Cultura de uso decorativo con y sin declaratoria BIC (Sic),
que de acuerdo al nuevo marco normativo serán registrados en la cuenta 1681 BIENES DE
ARTE Y CULTURA, así las cosas estos bienes deben depreciarse; pero teniendo en cuenta
las características artísticas, simbólicas, históricas y culturales de dichos bienes, estos
aumentan su valor con el trascurso del tiempo y si aplicamos la depreciación se estaría
bajando el valor de estos.”

Por tanto atentamente solicitamos determinar si es posible que dichos bienes manejen
una vida útil indefinida o que procedimiento se debe seguir en este caso.

CONSIDERACIONES
Contaduría General de la Nación Régimen de 769
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El Marco Normativo para entidades de Gobierno expedido mediante la Resolución N° 533

de 2015 establece en el numeral:

10. PROPIEDAD PLANTA Y EQUIPO

10.3 Medición Posterior

(…) La depreciación se determinará sobre el valor del activo o sus componentes menos el
valor residual y se distribuirá sistemáticamente a lo largo de su vida útil.

El valor residual de la propiedad, planta y equipo es el valor estimado que la entidad

podría obtener actualmente por la disposición del elemento después de deducir los costos
estimados por tal disposición si el activo ya hubiera alcanzado la antigüedad y las demás
condiciones esperadas al Marco Normativo para Entidades de Gobierno Normas para el
Reconocimiento, Medición, Revelación y Presentación de los Hechos Económicos
Contaduría General de la Nación 55 término de su vida útil. Si la entidad considera que,
durante la vida útil del activo, se consumen sus beneficios económicos o su potencial de
servicio en forma significativa, el valor residual puede ser cero; de lo contrario, la entidad
estimará dicho valor.

La vida útil de una propiedad, planta y equipo es el periodo durante el cual se espera
utilizar el activo o, el número de unidades de producción o similares que la entidad espera
obtener de este. La política de gestión de activos llevada a cabo por la entidad podría
implicar la disposición de los activos después de un periodo específico de utilización o
después de haber consumido una cierta proporción de los beneficios económicos o
potencial de servicio incorporados a ellos. Esto significa que la vida útil de un activo puede
ser inferior a su vida económica, entendida como el periodo durante el cual se espera que
un activo sea utilizable por parte de uno o más usuarios, o como la cantidad de unidades
de producción o similares que uno o más usuarios esperan obtener de él. Por lo tanto, la
estimación de la vida útil de un activo se efectuará con fundamento en la experiencia que
la entidad tenga con activos similares.

Con el fin de determinar la vida útil, se tendrán en cuenta, entre otros, los siguientes
factores: a) la utilización prevista del activo, evaluada con referencia a la capacidad o al
producto físico que se espere de este; b) el desgaste físico esperado, que depende de
factores operativos, tales como: el número de turnos de trabajo en los que se utiliza el
activo, el programa de reparaciones y mantenimiento, y el cuidado y conservación que se
le da al activo mientras no se está utilizando; c) la obsolescencia técnica o comercial
procedente de los cambios o mejoras en la producción, o de los cambios en la demanda
del mercado de los productos o servicios que se obtienen con el activo; y d) los límites

Contaduría General de la Nación Régimen de 770

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

legales o restricciones similares sobre el uso del activo, tales como, las fechas de
caducidad de los contratos de arrendamiento relacionados.

La depreciación de un activo cesará cuando se produzca la baja en cuentas o cuando el

valor residual del activo supere su valor en libros. La depreciación no cesará cuando el
activo esté sin utilizar o se haya retirado del uso activo ni cuando el activo sea objeto de
operaciones de reparación y mantenimiento. Sin embargo, si se utilizan métodos de
depreciación en función del uso, el cargo por depreciación podría ser nulo cuando no
tenga lugar ninguna actividad de producción.

El valor residual, la vida útil y el método de depreciación serán revisados, como mínimo, al
término de cada periodo contable y si existe un cambio significativo en estas variables, se
ajustarán para reflejar el nuevo patrón de consumo de los beneficios económicos futuros
o del potencial de servicio. Dicho cambio se contabilizará como un cambio en una
estimación contable, deconformidad con la Norma de políticas contables, cambios en las
estimaciones contables y corrección de errores. (Subrayado fuera de texto)

12. BIENES HISTÓRICOS Y CULTURALES

12.1. Reconocimiento. Se reconocerán como bienes históricos y culturales, los bienes

tangibles controlados por la entidad, a los que se les atribuye, entre otros, valores
colectivos, históricos, estéticos y simbólicos, y que, por tanto, la colectividad los reconoce
como parte de su memoria e identidad. Dichos activos presentan, entre otras, las
siguientes características

(…)

Para que un bien pueda ser reconocido como histórico y cultural, debe existir el acto
administrativo que lo declare como tal y su medición monetaria sea fiable. No obstante,
aquellos bienes que habiendo sido declarados como históricos y culturales, cumplan con
las condiciones para ser clasificados como propiedades, planta y equipo, propiedades de
inversión o bienes de uso público se reconocerán en estas clasificaciones de activos y se
les aplicará la norma que corresponda. (Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

Es importante precisar que la vida útil es el periodo por el cual la Entidad espera utilizar el
activo y al finalizar ésta, puede seguir siendo utilizado por otro usuario. De otra parte la
vida económica del bien se entiende como el periodo durante el cual se espera que un

Contaduría General de la Nación Régimen de 771

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

activo sea utilizable por parte de uno o más usuarios, por tanto al concluir ésta el activo
no podrá ser utilizado.

La colección de Bienes de Arte y Cultura con y sin declaratoria de ser constitutivos de

bienes históricos, culturales o del patrimonio nacional, utilizados como elementos de uso
decorativo o para la prestación de servicios, cumplen con la definición de Propiedad
Planta y Equipo, a los cuales se deberá aplicar los criterios establecidos en esta norma
para su reconocimiento, medición inicial, medición posterior, baja en cuentas y
revelaciones. Así las cosas en la medición posterior de la norma en mención no se
contempla la posibilidad de establecer vidas útiles indefinidas, la Entidad deberá realizar
la mejor estimación posible de la vida útil considerando el tiempo de uso que espera darle
a los activos, para lo cual podrá incluso recurrir a la experiencia que la Entidad tenga con
activos similares. Es de resaltar que la vida útil es una estimación que incorpora un grado
de incertidumbre en su medición, por lo cual debe ser revisado como mínimo al cierre de
cada periodo contable.

Ahora bien, la depreciación se calcula sobre el valor del activo menos el valor residual, que
es el valor que la Entidad podrá obtener actualmente por dicho activo si ya hubiera
finalizado su vida útil , por lo cual, cuando el valor residual supera el valor en libros se
suspende la depreciación.

De acuerdo con lo anterior y considerando que en su consulta expresa que el valor de los
activos puede incluso aumentar a lo largo del tiempo, su valor residual podría ser mayor al
valor en libros, lo cual implicaría que materializada esta circunstancia la Entidad no deberá
depreciar el bien.

***

CONCEPTO No. 20172000067201 DEL 01-11-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Bienes de uso público
Reconocimiento de los bienes de uso público en aplicación del
SUBTEMAS nuevo Marco normativo contable que deben aplicar las
entidades de gobierno

Doctora
MÓNICA ANDREA MOJICA ACOSTA
Secretaria Financiera y Administrativa
Contaduría General de la Nación Régimen de 772
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Alcaldía Municipal de Nocaima

Nocaima - Cundinamarca

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

Nº 20175500033062, del 24 de julio de 2017, donde solicita concepto sobre el
procedimiento contable para el reconocimiento de los bienes de uso público.

Al respecto pregunta lo siguiente:

1. ¿Cuál es el impacto en la información financiera de una entidad, como resultado de

reconocer y valorar todos los elementos patrimoniales, incluyendo los bienes de uso
público?

2. ¿Cuál es el criterio de medición más razonable en la presentación y utilidad de la

información financiera correspondiente a los bienes de uso y beneficio público?

CONSIDERACIONES

1. Consideraciones legales relacionadas con el reconocimiento de los bienes de uso

público

La Corte Constitucional en la sentencia T-238 de 1993 expresa que “La jurisprudencia

nacional ha sostenido de tiempo atrás que las plazas de mercado son bienes de uso
público (Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Primera.
Sentencia julio 24 de 1990), no por el hecho de su destinación a la prestación de un
servicio público sino por pertenecer su uso a todos los habitantes del territorio (C. Civil art.
674). El carácter de bienes de uso público somete a las plazas de mercado a la custodia,
defensa y administración por parte de las entidades públicas respectivas (Sentencia junio
19 de 1968. Corte Suprema de Justicia, Sala de Casación Civil)”. (Subrayado fuera de texto)

La Corte Constitucional, en la Sentencia C-183/03, en la cual se hace una distinción frente

a las clases de dominio frente a los bienes, señala lo siguiente:

“Ha de recordarse por la Corte que en la sentencia T-572 de 9 de diciembre de 1994, esta
Corporación, al interpretar el artículo 63 de la Constitución Política, expresó que:

“La Nación es titular de los bienes de uso público por ministerio de la ley y mandato de la
Constitución. Este derecho real institucional no se ubica dentro de la propiedad privada

Contaduría General de la Nación Régimen de 773

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

respaldada en el artículo 58 de la Constitución, sino que es otra forma de propiedad, un

dominio público fundamentado en el artículo 63 de la Carta, el cual establece que ‘los
bienes de uso público...son inalienables, imprescriptibles e inembargables’.

Esto muestra entonces que la teoría de la comercialidad de los bienes se rompe cuando se
trata de bienes de uso público. No es válido entonces exigir matrícula inmobiliaria de tales
bienes para determinar si son de uso público, puesto que tales bienes, por sus especiales
características, están sometidos a un régimen jurídico especial, el cual tiene rango
directamente constitucional. Por ello durante la vigencia de la anterior Constitución, la
Corte Suprema de Justicia había dicho que ‘el dominio del Estado sobre los bienes de uso
público, es un dominio sui generis’. Y la Corte Constitucional también ha diferenciado con
nitidez, en anteriores decisiones, el dominio público y la propiedad privada. Así, según la
Corte, los bienes de dominio público se distinguen ‘por su afectación al dominio público,
por motivos de interés general (CP art. 1°), relacionadas con la riqueza cultural nacional, el
uso público y el espacio público. (…)” (Subrayado fuera de texto)

1. Consideraciones con respecto a la regulación contable pública

En el Marco conceptual anexo de la Resolución Nº 533 de 2015, mediante la cual se

expidió el nuevo Marco normativo contable que deben aplicar las entidades de gobierno,
identifica los objetivos de la información financiera en el numeral 3, indicando lo
siguiente:

“Los objetivos de la información financiera buscan que esta sea útil, a partir de la
satisfacción de las necesidades de sus usuarios. En ese sentido, los objetivos de la
información financiera de las entidades de gobierno son: Rendición de cuentas, Toma de
decisiones y Control. (…).

El citado Marco conceptual, en el numeral 4, respecto de las características cualitativas

que debe poseer la información contable, señala que “Las características cualitativas de la
información financiera son los atributos que esta debe tener para que sea útil a los
usuarios; es decir, para que contribuya con la rendición de cuentas, la toma de decisiones
y el control. Estas se dividen en características fundamentales y de mejora (…). Las
características fundamentales son aquellas que la información financiera debe cumplir
necesariamente para que sea útil a sus usuarios. Se consideran características
fundamentales de la información financiera, las siguientes: Relevancia y Representación
fiel.” (Subrayado fuera de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 774

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

En el Marco conceptual anexo de la Resolución Nº 533 de 2015, mediante la cual se

expidió el nuevo Marco normativo contable que deben aplicar las entidades de gobierno,
en el numeral 6.1.1 define los activos así:

“Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y
de los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a)
usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio,
c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d) beneficiarse de la
revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de efectivo. (…)

El potencial de servicio de un activo es la capacidad que tiene dicho recurso para prestar
servicios que contribuyen a la consecución de los objetivos de la entidad sin generar,
necesariamente, flujos de efectivo. (…)” (Subrayado fuera de texto)

Igualmente, el citado Marco normativo contable, en las normas dispuestas como anexo de
la Resolución Nº 533 de 2015, en los numerales 11.1, 11.2 y 11.3, donde se establecen los
criterios para el reconocimiento, medición inicial y medición posterior de los bienes de
uso público, se dispone lo siguiente:

“11.1 Reconocimiento

Se reconocerán como bienes de uso público, los activos destinados para el uso, goce y
disfrute de la colectividad y que, por lo tanto, están al servicio de esta en forma
permanente, con las limitaciones que establece el ordenamiento jurídico y la autoridad
que regula su utilización. Con respecto a estos bienes, el Estado cumple una función de
protección, administración, mantenimiento y apoyo financiero. Los bienes de uso público
se caracterizan porque son inalienables, imprescriptibles e inembargables. (…)

Los terrenos sobre los que se construyan los bienes de uso público, se reconocerán por
separado.

El mejoramiento y rehabilitación de un bien de uso público se reconocerá como mayor

valor de este y, en consecuencia, afectará el cálculo futuro de la depreciación. (…)

Por su parte, el mantenimiento y la conservación de los bienes de uso público se

reconocerán como gasto en el resultado del periodo. (…).

11.2 Medición Inicial

Contaduría General de la Nación Régimen de 775

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Los bienes de uso público se medirán por el costo, el cual comprende, entre otros, lo
siguiente: el valor de adquisición de terrenos y materiales para la construcción del bien
(incluidos los aranceles de importación y los impuestos indirectos no recuperables que
recaigan sobre la adquisición); los costos de beneficios a los empleados que procedan
directamente de la construcción del bien de uso público; los honorarios profesionales; así
como todos los costos directamente atribuibles a la construcción del activo para que
pueda operar de la forma prevista por la administración de la entidad.

Cualquier descuento o rebaja en el valor de adquisición o construcción se reconocerá

como un menor valor de los bienes de uso público y afectará la base de depreciación. (…)

11.3 Medición posterior

Después del reconocimiento, los bienes uso público se medirán por el costo menos la
depreciación acumulada menos el deterioro acumulado. (…)” (Subrayados fuera de texto)

Ahora bien, en el Instructivo 002 de 2015, donde la CGN se señala las directrices para la
transición al nuevo Marco normativo para entidades de gobierno, en el numeral 1.1.10,
con respecto de los saldos iniciales de los bienes de uso público, la CGN dispone lo
siguiente:

“Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes:

a. Identificar y clasificar los bienes de uso público por su naturaleza, como

infraestructura, parques, hemerotecas, bibliotecas o plazas, entre otros.

b. Medir cada partida de una clase de bienes de uso público utilizando alguna de las
siguientes alternativas:

i. Al costo menos depreciaciones y pérdidas por deterioro de valor; para lo cual,

realizará las siguientes acciones:

2. Determinar, para los bienes de uso público adquiridos en una transacción sin
contraprestación, el valor de mercado del activo en la fecha en que se adquirió. Si
esto no es factible, determinar el costo de reposición del activo en la fecha en
que se adquirió (…). Si no es posible determinar el valor de mercado ni el costo de
reposición, la entidad mantendrá el activo por el valor inicialmente reconocido.

Contaduría General de la Nación Régimen de 776

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

3. Identificar los bienes de uso público construidos o desarrollados en virtud de

contratos de concesión y medirlos por el valor de la inversión privada más los
aportes que haya realizado la entidad concedente, siempre que estos valores se
relacionen con la construcción del activo o con adiciones o mejoras que se hagan
a este. (…).

4. Determinar, para los bienes de uso público que no se derivan de una transacción
sin contraprestación, el costo de adquisición o construcción por el cual fue
reconocido.

5. Deducir del costo de adquisición o construcción de los bienes de uso público que
no se derivan de una transacción sin contraprestación, los siguientes conceptos
que hayan sido capitalizados: los descuentos, las rebajas y los impuestos
recuperables. (…)

6. Adicionar, al valor calculado en los ítems anteriores, el valor presente de los

costos estimados en los que incurrirá la entidad para llevar a cabo el
desmantelamiento y retiro del elemento al final de su vida útil o la rehabilitación
del lugar, descontados hasta la fecha de adquisición o construcción del elemento.
Esto siempre y cuando los bienes de uso público tengan asociados costos por
desmantelamiento, retiro o rehabilitación del lugar sobre el que se asienta el
elemento. (…).

7. Calcular la depreciación acumulada que el elemento tendría a la fecha de

transición tomando como referencia el valor determinado de acuerdo con los
ítems anteriores, con independencia de que provengan o no de una transacción
sin contraprestación. (…).

8. Evaluar si a la fecha de transición, existen indicios de deterioro del valor. Si este

es el caso, comprobar el deterioro del valor para dicha partida aplicando lo
establecido en el presente Instructivo para el deterioro de valor de los activos no
generadores de efectivo.

ii. Al costo de reposición a nuevo depreciado determinado a través de un avalúo

técnico en la fecha de transición (…).” (Subrayados fuera de texto)

De otro lado, en la doctrina contable pública emitida por la CGN mediante en el numeral 3
de las conclusiones señaladas en el concepto 20172000030941 de junio 16 de 2017, se
indica lo siguiente:

Contaduría General de la Nación Régimen de 777

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“Tratándose de bienes usufructuados por la colectividad y que conforman el espacio

público, que se encuentren bajo la responsabilidad de la entidad, incluidos los riesgos y las
ventajas sustanciales, deben incorporarse a su sistema de información contable, con
independencia de que se posea la titularidad y un folio de matrícula inmobiliaria o de un
documento que acredite el recibo o toma de posesión de los mismos. (…)” (Subrayado
fuera de texto)

CONCLUSIONES

1. Conclusiones Generales

La Corte Constitucional en la Sentencia T-572 de 9 de diciembre de 1994, expresó que el

derecho real institucional sobre los bienes de dominio público no se ubica dentro de la
propiedad privada respaldada en el Artículo 58 de la Constitución, sino que es otra forma
de propiedad, un dominio público fundamentado en el Artículo 63 de la Carta, el cual
establece que los bienes de uso público son inalienables, imprescriptibles e
inembargables.

Respecto del alcance de la expresión “dominio público”, según lo señala la Corte

Constitucional en la Sentencia antes citada, los bienes de uso público pueden serlo por su
naturaleza o por el destino jurídico, se caracterizan por pertenecer al Estado o a otros
entes estatales, estar destinados al uso común de todos los habitantes, por encontrarse
fuera del comercio y por ser inalienables, imprescriptibles e inembargables. Ratifica la
Corte que tales bienes están definidos en la ley como aquellos cuyo uso “pertenece a
todos los habitantes de un Territorio, como el de calles, plazas, puentes y caminos, se
llaman bienes de la Unión o de uso público o bienes públicos del Territorio”.

Igualmente, la Corte Constitucional en la sentencia antes citada, indica que no es válido

exigir matrícula inmobiliaria de tales bienes para determinar y demostrar el dominio
público, puesto que tales bienes, por sus especiales características, están sometidos a un
régimen jurídico especial, el cual tiene rango directamente constitucional.

Ahora bien, partiendo de lo señalado en las consideraciones y conclusiones anteriores, a

continuación se da respuesta a sus cuestionamientos:

1. ¿Cuál es el impacto en la información financiera de una entidad, como resultado de

reconocer y valorar todos los elementos patrimoniales, incluyendo los bienes de uso
público?

Contaduría General de la Nación Régimen de 778

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El reconocimiento de los bienes de uso público al sistema de información de una entidad

pública obedece, bien a que ellos devienen de obras realizadas con recursos públicos o
corresponden a la incorporación de bienes cedidos que quedan bajo la administración
pública y en ambos casos hacen parte del acervo patrimonial público.

Lo anterior, por cuanto las entidades de gobierno, en el ámbito de sus competencias,

deben reconocer y revelar todo el conjunto de bienes inmuebles que conforma el
patrimonio del Estado, incluyendo los de uso público y los históricos y culturales, lo cual
debe ayudar a satisfacer necesidades informativas de diferentes usuarios, como los
ciudadanos, quienes en su condición de contribuyentes y beneficiarios, tienen interés en
que la información financiera les permita conocer la gestión, el uso y la condición de los
recursos y el patrimonio público.

La incorporación de los bienes de uso público no es una obligación que surge de la

implementación del nuevo Marco normativo contable emitido por la CGN mediante
Resolución 533 de 2015. Aún desde la regulación contenida en el Régimen de Contabilidad
Pública precedente, las entidades de gobierno deben reconocer todos los bienes que
pertenecen a la colectividad, cuando estas tengan a su cargo obligaciones frente el control
físico, protección, mantenimiento, conservación, adecuación o mejoramiento de tales
bienes, con independencia que posean un título de propiedad o de un documento que
acredite el recibo o toma de posesión de los mismos.

Por lo anterior, en cumplimiento de los dispuesto por la CGN en el numeral 3.2. del anexo
a la Resolución Nº 357 de 2008 vigente hasta el 31 de diciembre de 2017 para las
entidades de gobierno (reemplazada por la Resolución 193 de 2016, vigente a partir del 1
de enero de 2018 para las entidades de gobierno) y lo dispuesto en el Artículo 355 de la
Ley Nº 1819 de 2016, las entidades territoriales deben adelantar todas las acciones
necesarias para el reconocimiento de los bienes de uso público que, entre otros aspectos,
cumplan las siguientes condiciones: (a) la colectividad los utiliza, disfruta o goza como
resultado de un evento pasad; (b) existe un derecho de la comunidad sobre el potencial
futuro de servicios que se derivan de esos bienes, es decir, es la que tiene a su favor las
ventajas sustanciales; (c) una entidad de gobierno, en nombre de esa colectividad, tiene a
su cargo los riesgos sustanciales; (d) se puede establecer razonablemente que esos bienes
pertenecen a la colectividad, para lo cual, en algunos casos se dispone de algún
documento formal que sirve de soporte o está respaldado en un ordenamiento legal; (e)
se puede demostrar la existencia física o que se encuentran debidamente geo-
referenciados y; (f) puede asignárseles una medición fiable mediante la aplicación de un
método de reconocido valor técnico.

Contaduría General de la Nación Régimen de 779

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

2. ¿Cuál es el criterio de medición más razonable en la presentación y utilidad de la

información financiera correspondiente a los bienes de uso y beneficio público?

De conformidad con lo dispuesto en el numeral 11.2 de las normas dispuestas como anexo
a la Resolución Nº 533 de 2015, los bienes de uso público se deben medir por el costo, el
cual comprende, entre otros, lo siguiente: el valor de adquisición de terrenos y materiales
para la construcción del bien (incluidos los aranceles de importación y los impuestos
indirectos no recuperables que recaigan sobre la adquisición); los costos de beneficios a
los empleados que procedan directamente de la construcción del bien de uso público; los
honorarios profesionales; así como todos los costos directamente atribuibles a la
construcción del activo para que pueda operar de la forma prevista por la administración
de la entidad.

En el costo también se incorporan los costos de financiamiento, si se cumplen las

condiciones para ello, y los costos por desmantelamiento. Cualquier descuento o rebaja
en el valor de adquisición o construcción se reconocerá como un menor valor de los
bienes de uso público y afectará la base de depreciación.

Ahora bien, para efectos de la transición al nuevo Marco normativo contable que deben
aplicar las entidades de gobierno, la entidad debe atender lo señalado en el numeral
1.1.10 del Instructivo 002 de 2015, que frente a la medición de los bienes de uso público a
1º de enero de 2018, la entidad puede medir cada partida de una clase de bienes de uso
público utilizando alguna de las siguientes alternativas: (i) Al costo menos depreciaciones
y pérdidas por deterioro de valor o (ii) Al costo de reposición a nuevo depreciado
determinado a través de un avalúo técnico en la fecha de transición.

Por tanto, mediante una toma física se efectuará la comprobación o demostración de que
los bienes efectivamente están dispuestos para el uso de la colectividad y, una vez
realizada su geo-referenciación o individualización, la entidad conformará un expediente
con la documentación acopiada y les asignará la medición monetaria utilizando métodos
de reconocido valor técnico, por ejemplo, mediante la comparación del costo de
reposición de otros bienes de características y prestaciones similares.

***

CONCEPTO No. 20172000105971 DEL 24-11-2017

Contaduría General de la Nación Régimen de 780

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

MARCO
Régimen de Contabilidad Pública Precedente
NORMATIVO
1 Bienes de uso público
TEMAS
Propiedades, planta y equipo
Reconocimiento contable de los terrenos y edificaciones donde
funcionan centros docentes, escuelas, casas, parqueaderos,
SUBTEMAS
oficinas, casetas, campamentos e instalaciones deportivas
construidas sobre bienes de uso público.

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
2 Bienes de uso público
TEMAS
Propiedades, planta y equipo
Reconocimiento contable de los terrenos y edificaciones donde
funcionan centros docentes, escuelas, casas, parqueaderos,
SUBTEMAS
oficinas, casetas, campamentos e instalaciones deportivas
construidas sobre bienes de uso público.

Coronel
GENES LARRY VELAZCO VELAZCO
Director de Contabilidad
Municipio de Santiago de Cali
Cali - Valle

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

Nº 20175500047242, del 27 de octubre de 2017, donde solicita un pronunciamientos
sobre los criterios para el reconocimiento contable de terrenos y edificaciones, tales como
centros docentes, escuelas, casas, parqueaderos, oficinas, casetas, campamentos e
instalaciones deportivas construidas sobre predios declaradas bienes de uso público:

CONSIDERACIONES

En la doctrina contable emitida en desarrollo del Régimen de Contabilidad Pública

precedente, en el concepto Nº 20122000039491 del 6 de diciembre de 2012, dirigido a la
doctora Luz Marina Jaiquel Rodríguez, Jefe Grupo de Administración de Inmuebles de la
Aeronáutica Civil, la CGN señaló:
“Con base en las consideraciones expuestas se concluye que los bienes de uso público
comprenden los administrados por la entidad contable pública titular del derecho de
Contaduría General de la Nación Régimen de 781
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

dominio, destinados para el uso y goce de los habitantes del territorio nacional,
orientados a generar bienestar social.
Tratándose de un mismo inmueble que tiene una destinación principal que responde a las
características propias de los bienes de uso público, y alternamente está destinado en
menor proporción a actividades comerciales, su reconocimiento contable debe efectuarse
atendiendo a la actividad más relevante.
Ahora bien, si administrativamente se decide e implementa una segregación que permita
identificar unidades principales o independientes, cada una con destinación específica, es
viable que aquella(s) unidad(es) que cumplan con las características de uso y goce de los
habitantes del territorio nacional, orientados a generar bienestar social, se reconozcan en
las subcuentas y cuentas respectivas del grupo 17-BIENES DE USO PÚBLICO E HISTORICOS
Y CULTURALES, y aquella(s) unidad(es) que se destinen a generar ingresos por
arrendamientos, se deben reconocer en la cuenta 1682-PROPIEDADES DE INVERSIÓN, del
grupo 16-PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO.” (Subrayados fuera de texto)
En el Marco conceptual anexo de la Resolución Nº 533 de 2015, mediante la cual se
expidió el nuevo Marco normativo contable que deben aplicar las entidades de gobierno,
en el numeral 5. Principios de contabilidad pública, señala:

“Esencia sobre forma:las transacciones y otros hechos económicos de las entidades se

reconocen atendiendo a su esencia económica, independientemente de la forma legal que
da origen a los mismos.” (Subrayado fuera de texto)

El citado Marco conceptual, en el numeral 6.1.1., define los activos así:

“Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y
de los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a)
usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio,
c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d) beneficiarse de la
revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de efectivo. (…)

El potencial de servicio de un activo es la capacidad que tiene dicho recurso para prestar
servicios que contribuyen a la consecución de los objetivos de la entidad sin generar,
necesariamente, flujos de efectivo. (…)” (Subrayado fuera de texto)

El citado Marco normativo contable, en las normas dispuestas como anexo de la

Resolución Nº 484 de 2017, mediante la cual se modificaron las normas anexas a la
Resolución Nº 533 de 2015, en el numeral 11.1 señala lo siguiente:
Contaduría General de la Nación Régimen de 782
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
 DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“11.1 Reconocimiento

1. Se reconocerán como bienes de uso público, los activos destinados para el uso, goce y
disfrute de la colectividad y que, por lo tanto, están al servicio de esta en forma
permanente, con las limitaciones que establece el ordenamiento jurídico y la autoridad
que regula su utilización. Con respecto a estos bienes, el Estado cumple una función de
protección, administración, mantenimiento y apoyo financiero. Los bienes de uso
público se caracterizan porque son inalienables, imprescriptibles e inembargables. (…)

11.4 Reclasificaciones

24. Cuando se determine el cambio de uso de un bien reconocido como bien de uso
público y se configuren los elementos para que se reconozca en otra categoría de
activo, la entidad reclasificará el valor en libros del activo a la nueva categoría. ”
(Subrayado fuera de texto)

Del mismo modo, los criterios para el reconocimiento de las propiedades, planta y equipo
se establecen en el numeral 10 de las normas antes citadas y, en el numeral 10.1, párrafo
1, establece, se dispone lo siguiente:

“10. PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO

10.1 Reconocimiento

Se reconocerán como propiedades, planta y equipo, a) los activos tangibles empleados por
la entidad para la producción o suministro de bienes, para la prestación de servicios y para
propósitos administrativos; b) los bienes muebles que se tengan para generar ingresos
producto de su arrendamiento; y c) los bienes inmuebles arrendados por un valor inferior
al valor de mercado del arrendamiento. Estos activos se caracterizan porque no se espera
venderlos en el curso de las actividades ordinarias de la entidad y se prevé usarlos durante
más de un periodo contable.”

Ahora bien, en el Instructivo 002 de 2015, donde la CGN se señala las directrices para la
transición al nuevo Marco normativo para entidades de gobierno, en el numeral 1.1.9, con
respecto de los saldos iniciales de los bienes de uso público, la CGN dispone lo siguiente:

“(…) Para efectos de la transición, téngase en cuenta que a 31 de diciembre de 2016, estas
partidas pueden encontrarse en el grupo Propiedades, Planta y Equipo. No obstante, las
entidades deben analizar, entre otros, los conceptos registrados en el grupo Bienes de Uso
Público e Históricos y Culturales, o en las cuentas Bienes Entregados a Terceros, Bienes
Recibidos en Dación de Pago, Bienes Recibidos en Custodia, Bienes Entregados en
Contaduría General de la Nación Régimen de 783
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Custodia, Bienes Recibidos de Terceros, Bienes de Arte y Cultura, y Bienes Adquiridos en

Leasing Financiero, con el fin de determinar cuáles de estas partidas cumplen con los
criterios para ser reconocidas como propiedades, planta y equipo.

El citado Instructivo 002 de 2015, en el numeral 1.1.10, con respecto de los saldos iniciales
de los bienes de uso público, dispone lo siguiente:

“(…) Para efectos de la transición, téngase en cuenta que a 31 de diciembre de 2016, estas
partidas pueden encontrarse en el grupo Bienes de Uso Público e Históricos y Culturales;
no obstante, las entidades deben analizar, entre otros, los conceptos registrados en las
cuentas Bienes Recibidos en Custodia y Bienes Recibidos de Terceros, con el fin de
determinar cuáles de estas partidas cumplen con los criterios para ser reconocidas como
bienes de uso público.” (Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

1. En aplicación del Régimen de Contabilidad Pública precedente

Los bienes de uso público comprenden los administrados por la entidad contable pública
titular del derecho de dominio, destinados para el uso y goce de los habitantes del
territorio nacional, orientados a generar bienestar social. Por tanto, tratándose de bienes
que en la actualidad responden a las características propias de los bienes de uso público
definidas en el Plan General de Contabilidad Pública que hace parte del Régimen de
Contabilidad Pública precedente, que alternamente se destina una proporción no material
para la prestación de servicios a cargo del Municipio, su reconocimiento contable debe
efectuarse atendiendo la actividad más relevante.
Ahora bien, si se trata de construcciones sobre bienes de uso público donde funcionan
centros educativos, centros de salud, centros de servicios, edificios administrativos,
campamentos e instalaciones deportivas, entre otros, destinados al cumplimiento de
actividades de producción lo de prestación de los servicios administrativos a cargo del
Municipio, tanto el terreno como la edificación, se deben reconocer en la cuenta que
corresponda a su naturaleza del grupo 16-PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO, por cuanto
no están dispuestos para el uso, goce o disfrute de la ciudadanía, sin restricción alguna.

2. Bajo el Marco conceptual contable para entidades de gobierno – Resolución Nº 533

de 2015 y Marco Normativo entidades de gobierno – Resolución Nº 484 de 2017.

Contaduría General de la Nación Régimen de 784

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

De conformidad con lo señalado en el Instructivo Nº 002 de 2015, para efectos de la

transición al nuevo Marco normativo para entidades de gobierno en lo que hace
referencia a las propiedades, planta y equipo, se debe tener en cuenta que a 31 de
diciembre de 2017 estas partidas, bajo el Marco normativo precedente, pueden
encontrarse clasificadas en el grupo Bienes de Uso Público e Históricos y Culturales.

Igualmente, en atención a lo señalado en el numeral 11.4, párrafo 24 de las norma sobre

propiedades, planta y equipo que deben atender las entidades de gobierno, dispuestas en
el anexo a la Resolución Nº 484 de 2017, cuando se determine el cambio de utilización de
un bien de uso público y se configuren los elementos para ser reconocidos en otra
categoría de activo, la entidad reclasificará el valor en libros del activo a la nueva categoría

Como consecuencia de lo anterior, corresponde a las entidades aplicar el juicio profesional

para determinar si existen predios declarados jurídicamente como bienes de uso público,
empleados por la entidad para la producción o suministro de bienes, para la prestación de
servicios y para propósitos administrativos, caso en el que deberán reconocerse en la
cuenta que corresponda a su naturaleza del grupo 16-PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO,
por cuanto no están dispuestos exclusivamene al uso, goce o disfrute por parte de la
ciudadanía, para lo cual se requiere de su individualización. Si ello no es posible, el bien se
continuará revelando en la cuenta correspondiente a los Bienes de uso público y
alternamente se deberá dejar constancia de tal situación en las notas a los estados
financieros.

***

Ver otros conceptos relacionados con esta clasificación

Conceptos No. 20172000000131 del 05-01-2017
20172000000141 del 05-01-2017
20172000000311 del 05-01-2017
20172000065051 del 17-10-2017
20172000075741 del 09-11-2017
20172000107761 del 13-12-2017
20172000115431 del 28-12 -2017

***

5.8 RECURSOS NATURALES NO RENOVABLES

En este año no se profirió doctrina sobre este acápite

Contaduría General de la Nación Régimen de 785

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

5.9 OTROS ACTIVOS

CONCEPTO No. 20172000000011 DEL 04-01-2017

MARCO
Entidades del Gobierno
NORMATIVO
1 Otros activos
Otros ingresos
TEMAS
Beneficios a empleados – Plan de activos para benefícios
posempleo
Reconocimiento contratos de concurrencia entre la Nación, el
Departamento y la Universidad para el pago de pasivos
SUBTEMAS
pensionales y del Fondo constituído para la administración de
los recursos

Doctora
ALEXANDRA COLLAZOS M.
Jefe Sección de Contabilidad
Universidad del Valle
Cali - Valle

ANTECEDENTES

Me refiero a la comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación-CGN con el

Nº 2016-550-009046-2 del 14 de diciembre de 2016 mediante la cual solicita en el
contexto del Marco para las entidades Gobierno el procedimiento contable para
reconocer el fondo pensional constituido para la administración de los recursos del
contrato de concurrencia entre la Nación, el Departamento y la Universidad

Al respecto se atiende su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

La Ley 1371 de 2009 por la cual se establece la concurrencia para el pago del pasivo
pensional de las universidades estatales, establece lo siguiente:

“Artículo 1°. Objeto. La Nación concurrirá en el pago del pasivo pensional de las
universidades estatales del orden nacional que con anterioridad al 23 de diciembre de
1993 tenían a su cargo el reconocimiento y pago de pensiones directamente o a través de
una caja con o sin personería jurídica, en los términos de la presente ley.
Contaduría General de la Nación Régimen de 786
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Los aportes de la Nación para estos efectos se considerarán como apropiaciones

independientes a los destinados al pago de pensiones que establece el artículo 86 de la
Ley 30 de 1992.

El pasivo al que se refiere esta ley incluye los bonos pensionales, las cuotas partes
pensionales, las pensiones de vejez o jubilación, de invalidez, de sobrevivientes o
sustitución pensional reconocidas antes de la Ley 100 de 1993, las pensiones que se
reconozcan o se hayan reconocido por efecto de la aplicación de la Ley 100 de 1993 y las
demás obligaciones pensionales derivadas del régimen pensional vigente.

Artículo 2°. Fondos para el Pago del Pasivo Pensional. Las universidades objeto de la
aplicación de la presente ley deberán constituir un fondo para el pago del pasivo
pensional, el cual será una cuenta especial, sin personería jurídica, de la respectiva
universidad, cuyos recursos serán administrados por una entidad fiduciaria vigilada por la
Superintendencia Financiera de Colombia, en forma independiente, mediante patrimonio
autónomo. Los recursos y los rendimientos tendrán destinación específica para pagar el
pasivo pensional, así como los gastos de administración del patrimonio autónomo.

Artículo 3°. Financiación del Pasivo. La concurrencia a cargo de la Nación será igual a la
diferencia entre el valor del pasivo pensional menos el aporte a cargo de la respectiva
universidad.

La concurrencia en el pago del pasivo pensional a cargo de cada universidad, equivaldrá a

la suma que esta haya destinado del presupuesto asignado por la Nación en el año 1993
para el pago de pensiones y que fueron incluidos en la base para determinar la
transferencia para funcionamiento prevista en el artículo 86 de Ley 30 de 1992. Este valor
se actualizará con el Índice de Precios al Consumidor, causado anualmente, se
determinará en pesos constantes y se denominará Recursos para Pensiones del Año
Base…

Artículo 4°. Pasivo Pensional. Para establecer el monto del pasivo pensional que será
objeto de la concurrencia se tendrá en cuenta el valor del cálculo actuarial del pasivo
pensional legalmente reconocido, conforme a las obligaciones descritas en el artículo 1°
de la presente ley y de acuerdo con los estándares y especificaciones técnicas
establecidas. Este pasivo pensional será aprobado por el Ministerio de Hacienda y Crédito
Público.

(…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 787

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Artículo 6°. Funciones de los Fondos para el Pago del Pasivo Pensional. Los fondos para el
pago del pasivo pensional de las universidades estatales del nivel nacional tendrán las
siguientes funciones:

1. Sustituir a las cajas, fondos, entidades de previsión existentes en dichas universidades,

o a la universidad en el reconocimiento y pago de las obligaciones pensionales.

2. El pago de todas las obligaciones pensionales descritas en el artículo 1° de esta ley.

3. El reconocimiento y pago de las pensiones de quienes tenían cumplidos los requisitos

para tener derecho a la pensión de vejez o jubilación, invalidez y sobrevivencia de acuerdo
con el régimen pensional vigente, antes del 23 de diciembre de 1993.

4. El reconocimiento y pago de las pensiones de vejez o jubilación, de invalidez y de

sobrevivencia o sustitución de quienes cumplieron los requisitos entre el 23 de diciembre
de 1993 y la fecha de cierre o liquidación de la respectiva caja.

5. El pago de los bonos pensionales, y de las cuotas partes de bono pensional, de los
empleados públicos, personal docente y trabajadores oficiales, que se afiliaron al Régimen
de Prima Media con Prestación Definida administrado por el ISS o al Régimen de Ahorro
Individual con Solidaridad.

6. Garantizar el estricto control del uso de los recursos y constituir una base de datos de
los pensionados, de las personas a las cuales deberán efectuar el reconocimiento y pago
de las pensiones, de los beneficiarios de los bonos pensionales y de las cuotas partes de
bono pensional, y de las cuotas partes pensionales debidamente reconocidas, con el fin de
cumplir todas las obligaciones que en materia pensional deba atender el respectivo Fondo
y administrar los recursos correspondientes.

7. Velar por el cumplimiento de todas las obligaciones que la Nación y la misma

universidad, contraigan con el Fondo y en particular recaudar oportunamente los valores
que correspondan a las obligaciones adquiridas en favor del Fondo.

Artículo 7°. Proyecciones y Pagos. Cada año y durante el primer semestre, la Universidad
presentará ante el Ministerio de Hacienda y Crédito Público el valor de las obligaciones
pensionales previstas para la siguiente vigencia fiscal, con los respectivos ajustes, para
efectos de determinar el valor de la concurrencia a cargo de la Nación.” (Subrayado fuera
de texto).

El Decreto 0530 de 2012, por medio del cual se reglamentó la Ley 1371 de 2009, prescribe
que:
Contaduría General de la Nación Régimen de 788
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“Artículo 1°. Concurrencia en el pago del pasivo pensional. La Nación concurrirá en el

pago del pasivo pensional de las universidades estatales del orden nacional, en los
términos de la Ley 1371 de 2009, y de conformidad con el presente reglamento. (…)

Artículo 2°. Estimación de la concurrencia. La concurrencia en el pago del pasivo pensional

de que trata el presente decreto se estimará de la siguiente manera:

1. Concurrencia de la universidad: será igual a la suma denominada "Recursos para

Pensiones del Año Base" prevista en la Ley 1371 de 2009, actualizada con el IPC causado
anualmente. Este valor corresponde a la suma destinada para el pago de pensiones en el
año 1993, y que fue incluida en la base para determinar la transferencia para
funcionamiento establecida en el artículo 86 de Ley 30 de 1992.

2. Concurrencia de la Nación: será igual a la diferencia entre el valor del pasivo pensional
legalmente reconocido y la concurrencia de la universidad.

Los Recursos para Pensiones del Año Base serán certificados para cada una de las
universidades por la Dirección General de Presupuesto del Ministerio de Hacienda y
Crédito Público, mediante resolución, dentro de los tres (3) meses siguientes a la
expedición del presente decreto.

Artículo 3°. Pago de la concurrencia. La concurrencia de que trata el artículo anterior se

calculará por anualidades, y se pagará por cuatrimestre anticipado mediante el giro de los
recursos respectivos al Fondo, de acuerdo con el mecanismo previsto para la elaboración
y aprobación de las proyecciones de pago de las obligaciones pensionales de que trata el
artículo siguiente.

La concurrencia a cargo de la universidad se pagará exclusivamente con los Recursos para

Pensiones del Año Base, sin perjuicio de su obligación de transferir al Fondo la titularidad
y el recaudo efectivo de los recursos que de acuerdo con la ley le han sido asignados,
según lo previsto en el inciso 3° del artículo 3° de la Ley 1371 de 2009. Ningún otro recurso
de la universidad podrá ser utilizado para pagar estas obligaciones.

La concurrencia a cargo de la Nación se pagará con los recursos destinados en la ley anual
de presupuesto para el pago de pensiones en cada una de las universidades, descontando
los Recursos para Pensiones del Año Base y las reservas y demás recursos en cabeza del
Fondo, y adicionando las demás sumas que sean necesarias para realizar el pago anual del
pasivo pensional legalmente reconocido. Estos recursos deberán siempre estar
discriminados en el rubro presupuestal respectivo, con el fin de garantizar su afectación al
fin previsto, y son distintos de aquellos que corresponde transferir a la Nación de
conformidad con el artículo 86 de la Ley 30 de 1992.
Contaduría General de la Nación Régimen de 789
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Artículo 4°. Cálculo actuarial y proyecciones anuales. Para la estimación del pasivo
pensional la universidad deberá elaborar un cálculo actuarial, con corte a 31 de diciembre
de 2011, de acuerdo con los estándares y especificaciones técnicas establecidas en las
normas aplicables, el cual deberá someterse a la aprobación del Ministerio de Hacienda y
Crédito Público.El cálculo actuarial inicial se presentará por parte de la universidad
durante los tres meses siguientes a la entrada en vigencia del presente decreto, el
Ministerio de Hacienda enviará a la universidad sus observaciones dentro de los tres (3)
meses siguientes al recibo del cálculo. En todo caso, el cálculo actuarial permitirá
distinguir con claridad el valor total de las obligaciones de que trata el artículo 1° y dentro
de ellas, las obligaciones pensionales que son objeto de revisión administrativa y judicial,
de acuerdo con el inciso 2° del artículo 5° del presente decreto.

Durante el primer semestre de cada año, la universidad presentará ante el Ministerio de

Hacienda y Crédito Público la proyección anual del valor de las obligaciones pensionales
de la siguiente vigencia fiscal, teniendo en cuenta el requerimiento real de recursos, para
efectos de determinar el valor de la concurrencia a cargo de ambas partes, el cual se
transferirá por la Nación al Fondo por cuatrimestre anticipado en la vigencia siguiente.

Artículo 5° (sic). Convenios interadministrativos de concurrencia. La concurrencia en el

pago del pasivo pensional de que trata este decreto se instrumentará en un convenio
interadministrativo de concurrencia que suscribirán para el efecto la Nación - Ministerios
de Hacienda y Crédito Público y de Educación, y la universidad. El convenio tendrá por
objeto realizar las acciones necesarias para la determinación y pago del monto del pasivo
pensional total y de la concurrencia anual de las partes, así como la organización del
Fondo para el Pago del Pasivo Pensional, e incluirá las actividades a cargo de cada una de
las partes para la debida ejecución de dicho objeto.

El convenio interadministrativo de concurrencia definirá los mecanismos para la revisión

administrativa y judicial de las pensiones, de acuerdo con el artículo 19 de la Ley 797 de
2003, los instrumentos que utilizará la Nación para financiar transitoriamente el pago de
estas obligaciones a través del Fondo mientras se profieren las decisiones judiciales
respectivas, los mecanismos de seguimiento y control que deberán instaurarse en
protección de los recursos públicos, entre otros.

Artículo 6°. Fondos para el Pago del Pasivo Pensional. Las universidades de que trata el
presente decreto deberán constituir un Fondo para el Pago del Pasivo Pensional, que
tendrá las funciones de que trata el artículo 6° de la Ley 1371 de 2009, y las que
especialmente se le asignen en el convenio de concurrencia.

El Fondo se organizará como una cuenta especial sin personería jurídica de la respectiva
universidad, y será administrado mediante patrimonio autónomo por una sociedad
Contaduría General de la Nación Régimen de 790
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

fiduciaria. La fiduciaria será seleccionada por la universidad de acuerdo con las normas
aplicables.

La sociedad fiduciaria y el Fondo estarán sometidos a las disposiciones aplicables en

materia de administración de pasivos pensionales y a la gestión de recursos públicos
destinados al mismo fin.”

En relación con la normatividad contable pública el Marco conceptual del Marco

Normativo para entidades de Gobierno, numeral 6. Definición, Reconocimiento, Medición
y Revelación de los elementos que constituyen los estados financieros, definen los activos
y los ingresos como:

“6.1.1. Activos. Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un
evento pasado y de los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar
beneficios económicos futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre
otros, un derecho a: a) usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un
tercero preste un servicio, c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d)
beneficiarse de la revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de
efectivo. (…)

Los eventos pasados que dan origen a un activo pueden ser producto de diferentes
sucesos: (…) el ejercicio del poder a través de una ley que le otorga un derecho a una
entidad o el suceso que da lugar al derecho a recibir recursos procedentes de un tercero.
(…)

Los beneficios económicos futuros incorporados a un activo son el potencial que tiene
dicho activo para contribuir, directa o indirectamente, a generar flujos de efectivo y otros
equivalentes al efectivo. (…)”

“6.1.4. Ingresos. Los ingresos son los incrementos en los beneficios económicos o en el
potencial de servicio producidos a lo largo del periodo contable (bien en forma de
entradas o incrementos de valor de los activos, o bien como salidas o decrementos de los
pasivos) que dan como resultado aumentos del patrimonio y no están relacionados con
los aportes para la creación de la entidad.”

Ahora bien, la Norma de Beneficios a los empleados dispone que “Si al final del periodo contable
existen activos con los cuales se liquidarán directamente las obligaciones, estos se reconocerán de
manera independiente.”

Por su parte el Catálogo General de Cuentas aplicable a las entidades de Gobierno

describe la cuenta 1904-PLAN DE ACTIVOS PARA BENEFICIOS POSEMPLEO como,
Contaduría General de la Nación Régimen de 791
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“Representa el valor de los activos destinados a la atención de las obligaciones por

beneficios a los empleados distintas de aquellas que surgen por terminación del vínculo
laboral o contractual y que se van a liquidar después de completar el periodo de empleo
en la entidad.

DINÁMICA

SE DEBITA CON: (…) 3- El valor de los recursos entregados en administración y los

encargos fiduciarios constituidos…

SE ACREDITA CON: 1-El valor de los pagos realizados por concepto de obligaciones
posempleo, tales como pensiones a cargo de la entidad, seguros de vida, asistencia
médica y cobertura educativa, entre otros. 2- El valor de los gastos generados con cargo a
los encargos fiduciarios constituidos. 3- El menor valor del plan de activos generado por la
medición a valor de mercado.”

Así mismo, la descripción de la cuenta 4808-INGRESOS DIVERSOS señala: “Representa el

valor de los ingresos de la entidad provenientes de actividades ordinarias que no se
encuentran clasificados en otras cuentas.”

CONCLUSIONES

En atención a lo dispuesto en el Marco normativo para las entidades de Gobierno, un

activo puede generarse en ejercicio del poder a través de una ley que le otorga el derecho
a la entidad, como corresponde a lo señalado por la Ley N° 1371 de 2009 que estableció la
concurrencia entre la Nación y las Universidades para el pago del pasivo pensional de las
universidades estatales, quienes deberán constituir un fondo que será una cuenta
especial sin personería jurídica de la respectiva universidad, cuyos recursos serán
administrados por una entidad fiduciaria vigilada por la Superintendencia Financiera de
Colombia, en forma independiente, mediante patrimonio autónomo.

Así mismo, el decreto N°530 de 2012 reglamentario de la citada Ley señaló que la
concurrencia se instrumentaliza con la suscripción de un convenio interadministrativo
entre la Nación y la Universidad mediante el cual se determina el valor, el total del pasivo
pensional y la concurrencia anual de las partes.

Cumplidas las formalidades de las normas anotadas, para la Universidad existe un derecho
que contablemente se ajusta a las condiciones de los activos destinados al pago de los
pasivos pensionales por el valor del contrato de concurrencia que, en aplicación de la
Normatividad para las entidades de Gobierno, clasifica en la subcuenta 190408-Derechos

Contaduría General de la Nación Régimen de 792

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

por cobrar-Concurrencia para el pago de pensiones de la cuenta 1904-PLAN DE ACTIVOS

PARA BENEFICIOS POSEMPLEO, cuenta que en el evento de incrementar su valor tendrá
como contrapartida la subcuenta 480840-Concurrencia para el pago de pensiones de la
cuenta 4808-INGRESOS DIVERSOS. Cuando la entidad presente diferentes contratos de
concurrencia, los identificará a nivel de auxiliar.

De otra parte, como la Universidad al constituir el Fondo para la administración de los

recursos destinados al pago del pasivo pensional, , debitará la subcuenta 190402-Recursos
entregados en administración, de la cuenta 1904-PLAN DE ACTIVOS PARA BENEFICIOS
POSEMPLEO y acreditará la subcuenta 190408-Derechos por cobrar-Concurrencia para el
pago de pensiones de la cuenta 1904-PLAN DE ACTIVOS PARA BENEFICIOS POSEMPLEO
con los recursos girados por las entidades que obran en el contrato de concurrencia, o la
subcuenta y cuenta de donde se dispongan los recursos propios que la Universidad
destina al mismo.
***

CONCEPTO No. 20172000036761 DEL 11-07-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Otros activos
Registro contable de los anticipos entregados a los empleados o
SUBTEMAS
contratistas.

Doctora
AMELIA ESCOBAR CHACÓN
Profesional Senior Administrativo Contable e Impuestos
Instituto de Investigación de Recursos Biológicos Alexander von Humboldt
Bogotá D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a la comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con Nº

20175500026272, del día 01 de junio de 2017, en la cual solicita lo siguiente:

“(…) bajo el nuevo marco normativo de las entidades de gobierno, los anticipos otorgados
a los empleados para llevar a cabo salidas de campos y talleres que no sean (sic) legalizado
dentro de los tiempos establecidos por la entidad, que tratamiento debemos darle? se
deben reclasificarse (sic) como una cuenta por cobrar en cabeza del empleado o se debe
registrar como un gasto?”.
Contaduría General de la Nación Régimen de 793
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

CONSIDERACIONES

Al respecto este despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

La Resolución Nº 193 de 2016, “Por la cual se Incorpora, en los Procedimientos

Transversales del Régimen de Contabilidad Pública, el Procedimiento para la evaluación
del control interno contable”, prescribe:

“3.2.16 Cierre contable

Las entidades deberán adelantar todas las acciones de orden administrativo necesarias
para efectuar un cierre integral de la información producida en todas las áreas que
generan hechos económicos, tales como cierre de compras, ventas, tesorería y
presupuesto; recibo a satisfacción de bienes y servicios; reconocimiento de derechos;
elaboración de inventario de bienes; legalización de cajas menores, viáticos y gastos de
viaje; anticipos a contratistas y proveedores; conciliaciones; verificación de operaciones
recíprocas; y ajustes por deterioro, depreciaciones, amortizaciones, agotamiento o
provisiones, entre otros aspectos”. (Subrayado fuera de texto)

Adicionalmente, el Catálogo General de Cuentas contenido en el Marco Normativo para

Entidades de Gobierno, describe las siguientes cuentas, así:

“1906 – AVANCES Y ANTICIPOS ENTREGADOS

DESCRIPCIÓN

Representa los valores entregados por la entidad, en forma anticipada, a contratistas y

proveedores para la obtención de bienes y servicios, así como los correspondientes a los
viáticos y gastos de viaje que están pendientes de legalización.

DINÁMICA

SE DEBITA CON:
1- El valor de los dineros entregados como avances y anticipos.

SE ACREDITA CON:
1- El valor de los avances legalizados o anticipos aplicados producto del cumplimiento de
los convenios, contratos, acuerdos o entrega de bienes.
2- El valor de las devoluciones de los anticipos.

Contaduría General de la Nación Régimen de 794

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

3- El valor de la facturación recibida por los costos y gastos en que se incurra por el
desarrollo de la operación conjunta.
4- El valor de los avances y anticipos entregados que se den de baja.”

CONCLUSIONES

En atención a lo indicado en la normatividad sobre Control Interno Contable es

responsabilidad de los representantes de las entidades implementar políticas y manuales
de procedimientos para la legalización de los recursos entregados por concepto de
viáticos y gastos de viaje.

En ese sentido, el registro contable de los anticipos girados a los empleados o contratistas
se realizará de conformidad a la política definida por la entidad. De esta manera, una vez
entregados los anticipos y terminado los plazos para la legalización, le corresponde a la
entidad, evaluar si el empleado o contratista cumplió el objeto para el cual le fueron
entregados los recursos y definir la forma y los documentos idóneos para soportar la
legalización correspondiente.

Si producto de estas gestiones se demuestra que el empleado o contratista no cumplió

con el objetivo de las salidas de campo y talleres, la entidad deberá adelantar las gestiones
pertinentes en procura de recuperar los dineros. Si adelantadas todas las gestiones se
evidencia que no es posible la legalización del anticipo ni la devolución de los recursos, la
entidad deberá dar de baja la cuenta por cobrar, porque han expirado los derechos, caso
en el cual registrará un débito en la subcuenta 589019-Pérdida por baja en cuentas de
activos no financieros, de la cuenta 5890-GASTOS DIVERSOS, y un crédito en la subcuenta
190603-Avances para viáticos y gastos de viaje, de la cuenta 1906-AVANCES Y ANTICIPOS
ENTREGADOS. Lo anterior no se contrapone a las investigaciones fiscales y/o disciplinarias
que se deban adelantar.

***

CONCEPTO No. 20172000056591 DEL 11-09-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Otros activos
TEMAS
Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Legalización de los recursos entregados en administración a
SUBTEMAS otras entidades, en el marco de un convenio
interadministrativo.
Contaduría General de la Nación Régimen de 795
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Obligatoriedad de preparar y presentar el Estado de Flujos de

Efectivo para una entidad de gobierno.

Doctora
MARIA BLEYDI CORTES HERRERA
Asesor
Ministerio del Interior
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

20175500039962, del día 30 de agosto de 2017, en la cual solicita lo siguiente:

1. El Ministerio del Interior, por medio del Fondo Nacional de Seguridad y Convivencia
Ciudadana- FONSECON, entrega recursos a entidades como Fondo Nacional de Proyectos
de Desarrollo- FONADE, entidades territoriales, entre otras, mediante la suscripción de
convenios administrativos con el objeto de aunar esfuerzos técnicos, administrativos y
financieros para el desarrollo de proyectos.

Para la legalización de los recursos, la entidad debita la subcuenta 191008- Estudios y

proyectos, de la cuenta 1910- CARGOS DIFERIDOS del Catálogo General de Cuentas del
Régimen de Contabilidad Precedente, cuenta que fue eliminada del Catálogo General de
Cuentas del Marco Normativo para Entidades de Gobierno, por lo cual pregunta: ¿Qué
cuenta deberá utilizar la entidad para la legalización de los recursos entregados en
administración, bajo este nuevo marco normativo? Se aclara que se hace referencia a los
recursos diferentes a los de construcción de obras de infraestructura

2. Con base en el Marco Normativo para Entidades de Gobierno ¿Es obligación para el
Ministerio del Interior, elaborar y presentar el Estado de Flujos de Efectivo? Teniendo en
cuenta que la mayoría de sus ingresos provienen de la Dirección del Tesoro Nacional,
mediante pagos al beneficiario final, afectándose contablemente la cuenta4705- Fondos
recibidos, de operaciones interinstitucionales. Además, los únicos recursos que ingresan
en la cuenta de bancos de la entidad son aquellos destinados para el pago de la nómina y
para el pago de impuestos.

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

Contaduría General de la Nación Régimen de 796

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

1. El Marco Conceptual del nuevo Marco Normativo para Entidades de Gobierno, anexo a
la Resolución Nº 533 de 2015, expresa:

“6.1.1. Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento
pasado y de los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios
económicos futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un
derecho a: a) usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero
preste un servicio, c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d)
beneficiarse de la revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de
efectivo. (…)

(…) 6.1.5. Los gastos son los decrementos en los beneficios económicos o en el potencial
de servicio producidos a lo largo del periodo contable (bien en forma de salidas o
disminuciones del valor de los activos, o bien por la generación o aumento de los pasivos)
que dan como resultado decrementos en el patrimonio y no están asociados con la
adquisición o producción de bienes y la prestación de servicios, vendidos, ni con la
distribución de excedentes.” (Subrayado fuera de texto)

El Catálogo General de Cuentas de este mismo marco normativo, señala:

54 TRANSFERENCIAS Y SUBVENCIONES: “En esta denominación, se incluyen las cuentas

que representan los gastos por transacciones sin contraprestación causados por la
entidad, por recursos entregados a otras entidades de diferentes niveles y sectores, o al
sector privado.” (Subrayado fuera de texto)

2. En el Capítulo VI del Marco Normativo para Entidades de gobierno, se menciona lo

siguiente sobre los Estados Financieros:

“(…) 1.2. Conjunto completo de estados financieros

Un juego completo de estados financieros comprende lo siguiente: a) un estado de

situación financiera al final del periodo contable, b) un estado de resultados del periodo
contable, c) un estado de cambios en el patrimonio del periodo contable, d) un estado de
flujos de efectivo del periodo contable, y e) las notas a los estados. Los estados financieros
se presentarán de forma comparativa con los del periodo inmediatamente anterior.”
(Subrayado fuera de texto

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas, se concluye lo siguiente:

Contaduría General de la Nación Régimen de 797

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

1. Si se mantiene la modalidad de convenios mencionados en los conceptos No.

20132000068051 de 2013 y 20162000037701 de 2016 emitidos por la CGN, en los cuales,
FONSECON entrega recursos en administración a Municipios para el desarrollo de
proyectos en cumplimiento de sus objetivos misionales, sin perder el control de los
mismos, entonces la legalización se realizará acreditando la subcuenta 190801-En
administración de la cuenta 1908-RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN y la
contrapartida será alguna de las siguientes cuentas, de conformidad con el uso que se
haya dado a los recursos en el proyecto:

- Los recursos destinados a la construcción de un inmueble se registrarán debitando la

cuenta 1615-CONSTRUCCIONES EN CURSO, en la cual estarán incluidos todos los costos
necesarios para llevar a cabo la construcción del activo hasta que esté en condiciones de
uso, tales como los costos de los estudios, diseños, costos de las interventorías, entre
otros.

- Los recursos destinados a la compra de muebles, licencias u otro bien o derecho

asociado al proyecto, que cumplan con la definición de activo, deberán registrarse en la
cuenta de propiedades, planta y equipo, intangibles u otro según corresponda, de acuerdo
con la naturaleza del activo.

- Las erogaciones que se realicen para fines del proyecto que no hagan parte del costo de
los activos, pero beneficien a la entidad que lo recibirá, tales como capacitaciones al
personal de la entidad o algún otro beneficio, deberán ser registrados por el Ministerio
como una transferencia en la subcuenta que corresponda, de la cuenta 5423- OTRAS
TRANSFERENCIAS.

- Los recursos ejecutados que no cumplan con alguna de las condiciones mencionadas
anteriormente y cumplan con la definición de gasto, se registrarán como tal, de acuerdo
con la naturaleza del mismo.

Es importante que la entidad utilice cuentas auxiliares o la opción equivalente que la

plataforma tecnológica les permita, para solventar las necesidades de información que la
entidad identifique, de cara a los usuarios de esta.

2. De acuerdo con lo establecido en el Marco Normativo para Entidades de Gobierno

anexo a la Resolución Nº 533 de 2015, el conjunto completo de Estados Financieros
contiene un Estado de Flujos de Efectivo que se debe presentar al cierre de cada periodo
contable, así pues, para dar cumplimiento a la normatividad, el Ministerio del Interior está
obligado a prepararlo y presentarlo en los plazos que establezca la CGN.

Contaduría General de la Nación Régimen de 798

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Sin embargo, es pertinente informar que existe un proyecto de modificación a este marco
normativo, en el que se propone que la preparación y presentación del Estado de Flujos
de Efectivo sea opcional para las Entidades de Gobierno, es decir, la entidad definiría
presentarlo solo si considera que dicho estado financiero es útil y satisface las necesidades
de generación y análisis de información financiera. El proyecto de modificación al Marco
Normativo, estuvo publicado en la página de la CGN del 28 de abril al 30 de mayo de 2017
para comentarios del público, por lo cual deberá esperarse a que se convierta oficialmente
en norma, a efectos de asumirlo con carácter vinculante.

***

CONCEPTO No. 20172000056631 DEL 11-09-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Otros activos
Reconocimiento de los recursos entregados en administración a
SUBTEMAS través del Sistema de Cuenta Única Nacional.

Doctora
SHAROL NATALIA MORA BERNAL
Coordinadora Financiera
Autoridad Nacional de Acuicultura y Pesca
Cuidad

ANTECEDENTES

Me refiero a su consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

2017550003423-2, del día 28 de julio de 2017, en la cual solicita concepto técnico
relacionado con el reconocimiento, valoración y medición de los recursos que la entidad
pública tiene depositados en el Sistema de Cuenta Única Nacional, teniendo en cuenta los
lineamientos de la CGN en la implementación de la Resolución N° 015 de 2017 sobre
procedimiento contable para registro de operaciones interinstitucionales en el SIIF
NACION II, del Decreto N° 2785 de 2013 y Decreto N° 1780 de 2014, según las siguientes
consideraciones:

“La entidad traslada periódicamente durante la vigencia recursos de efectivo producto de

los recursos generados por la prestación de servicios tales como licencias, patentes,
permisos, certificaciones y multas que están vinculados con el desarrollo de la actividad
pesquera; estos recursos son trasladados al sistema de cuenta única nacional generando

Contaduría General de la Nación Régimen de 799

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

un mayor valor en las cuentas de Deudores Recursos Entregados en Administración

Código Contable según catálogo de cuentas del Régimen Contable Público RCP Código
142402, de otra parte estos recursos pueden ser utilizados por la entidad en cualquier
momento de la vigencia con disponibilidad de efectivo sin excederse del monto autorizado
según lo establecido en el decreto de liquidación del presupuesto de la entidad.

De conformidad con el nuevo marco normativo la NICSP 2 define el efectivo y

equivalentes de efectivo de la siguiente forma: “El efectivo comprende tanto el dinero en
caja como los depósitos bancarios a la vista y los equivalentes al efectivo son inversiones a
corto plazo de gran liquidez, que son fácilmente convertibles en importes determinados
de efectivo, estando sujetos a un riesgo poco significativo de cambios en su valor”.

Igualmente, en el catálogo general de cuentas para entidades de gobierno Resolución 620

del 2015 no se observa una clasificación de partidas que identifique de conformidad con la
taxonomía NICSP el concepto para registro de estas operaciones.

Según los casos expuestos anteriormente la entidad requiere redactar política contable
que permita reconocer, clasificar y medir de forma oportuna y adecuada los registros que
generan este tipo de operaciones junto con su componente de financiación por los
intereses que generan estos recursos en la preparación del estado de Situación financiera
siempre y cuando se ajusten a las directrices de la Contaduría General de la Nación.”

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

El Decreto N° 2785 de 2013, por el cual se reglamenta parcialmente el artículo 261 de la

Ley 1450 de 2011, la Ley 179 de 1994 y la Ley 225 de 1995, decreta:

“Artículo 1°. Definición del Sistema de Cuenta Única Nacional. El Sistema de Cuenta Única
Nacional (SCUN) es el conjunto de procesos de recaudo, traslado, administración y giro de
recursos realizados por los órganos que conforman el Presupuesto General de la Nación.
Los lineamientos y procedimientos para el traslado de recursos al SCUN, su administración
y giro serán establecidos por la Dirección General de Crédito Público y Tesoro Nacional del
ministerio de Hacienda y Crédito Público, conforme a las normas orgánicas del
presupuesto.

Los ingresos del Sistema de Cuenta Única Nacional corresponden al recaudo de las rentas
y recursos de capital establecidos en el artículo 2° de este decreto y su correspondiente
traslado a la Dirección General de Crédito Público y Tesoro Nacional.

Contaduría General de la Nación Régimen de 800

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Los recursos que se trasladen al Sistema de Cuenta Única Nacional serán administrados
por la Dirección General de Crédito Público y Tesoro Nacional del ministerio de Hacienda y
Crédito Público hasta tanto se efectúen los giros para atender el pago oportuno de las
apropiaciones autorizadas en el Presupuesto General de la Nación.

Los giros corresponden al pago de obligaciones en nombre de cada órgano ejecutor del
Presupuesto General de la Nación, con los recursos disponibles en el Sistema de Cuenta
Única Nacional. (…)

Artículo 3°. Recaudo y Ejecución de Recursos del Sistema de Cuenta Única Nacional. Las
respectivas entidades estatales y sus correspondientes órganos de administración o
dirección serán los responsables del recaudo, clasificación y ejecución de sus recursos
propios, administrados y de los fondos especiales que sean trasladados al Sistema de
Cuenta Única Nacional. (…)

Artículo 5°. Administración de recursos del Sistema de Cuenta Única Nacional. La Dirección
General de Crédito Público y Tesoro Nacional del ministerio de Hacienda y Crédito Público
establecerá para cada entidad o fondo especial a los que se les aplique el presente
decreto, los procedimientos operativos, plazos y flujos de información requeridos para el
funcionamiento del Sistema de Cuenta Única Nacional de conformidad con lo establecido
en el artículo 7° del presente decreto. (...)” (Subrayado fuera de texto)

Por su parte el Decreto N° 1780 de 2014, por el cual se modifica el Decreto número 2785
de 2013 y se dictan otras disposiciones, establece:

“Artículo 1°. Traslado de Recursos a la Cuenta Única Nacional. Modifícase el artículo 4° del
Decreto número 2785 de 2013 así:

“Artículo 4°. Traslado de Recursos a la Cuenta Única Nacional. A partir de la vigencia del
presente decreto y previa instrucción de la Dirección General de Crédito Público y Tesoro
Nacional del Ministerio de Hacienda y Crédito Público, los recaudos de los recursos
propios, administrados y de los fondos especiales de los órganos que forman parte del
Presupuesto General de la Nación deberán trasladarse a la Cuenta Única que para estos
efectos disponga la Dirección General de Crédito Público y Tesoro Nacional del Ministerio
de Hacienda y Crédito Público. (…)”.

Artículo 2°. Rendimientos financieros. La Dirección General de Crédito Público y Tesoro

Nacional abonará una vez al año, máximo hasta el último día hábil bancario de la vigencia
fiscal, el valor de los rendimientos generados por los recursos administrados en el SCUN

Contaduría General de la Nación Régimen de 801

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

de acuerdo a los recursos manejados y a las inversiones realizadas en el lapso en que

permanecieron los saldos disponibles. (...)” (Subrayado fuera de texto)

El Marco Conceptual para la preparación y presentación de información financiera de las

Entidades de Gobierno, señala:

“6.1.1. Activos

Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y de
los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a)
usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio,
c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d) beneficiarse de la
revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de efectivo.

El control implica la capacidad de la entidad para usar un recurso o definir el uso que un
tercero debe darle, para obtener potencial de servicio o para generar beneficios
económicos futuros. Al evaluar si existe o no control sobre un recurso, una entidad debe
tener en cuenta, entre otros aspectos: la titularidad legal, el acceso al recurso o la
capacidad de un tercero para negar o restringir su uso, la forma de garantizar que el
recurso se use para los fines previstos y la existencia de un derecho exigible sobre el
potencial de servicio o sobre la capacidad de generar beneficios económicos derivados del
recurso.

En algunas circunstancias, el control del activo es concomitante con la titularidad jurídica

del recurso; no obstante, esta última no es esencial a efecto de determinar la existencia
del activo y el control sobre este. La titularidad jurídica sobre el activo no necesariamente
es suficiente para que se cumplan las condiciones de control. Por ejemplo, una entidad
puede ser la dueña jurídica del activo, pero si los riesgos y beneficios asociados al activo se
han transferido sustancialmente, dicha entidad no pude reconocer el activo así conserve
la titularidad jurídica del mismo. (…)

Para determinar si un recurso cumple con las condiciones para el reconocimiento como
activo, las entidades realizarán juicios profesionales que aborden, de manera integral, los
elementos de la definición de Activo, anteriormente referidos. Cuando se presenten
transacciones de traslado o intercambio de activos entre entidades públicas, se
establecerá la entidad que debe reconocer el activo, a fin de que se garantice el
reconocimiento en una sola entidad.” (Subrayado fuera de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 802

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Las normas para el reconocimiento, medición, revelación y presentación de los hechos

económicos de las Entidades de Gobierno, en el Capítulo VI Normas para la Presentación
de Estados Financieros y Revelaciones, indica:

“1.3.5. Estado de flujos de efectivo

(…) El efectivo comprende los recursos de liquidez inmediata que se registran en caja,
cuentas corrientes y cuentas de ahorro.

Los equivalentes al efectivo representan inversiones a corto plazo de alta liquidez que son
fácilmente convertibles en efectivo, que se mantienen para cumplir con los compromisos
de pago a corto plazo más que para propósitos de inversión y que están sujetas a un
riesgo poco significativo de cambios en su valor. Por tanto, será equivalente al efectivo a)
una inversión cuando tenga vencimiento próximo, es decir, tres meses o menos desde la
fecha de adquisición; b) las participaciones en el patrimonio de otras entidades que sean
sustancialmente equivalentes al efectivo, tal es el caso de las acciones preferentes
adquiridas con proximidad a su vencimiento que tienen una fecha determinada de
reembolso; y c) los sobregiros exigibles por el banco en cualquier momento que formen
parte integrante de la gestión del efectivo de la entidad.” (Subrayado fuera de texto)

El Catalogo General de Cuentas para Entidades de Gobierno, incluye las cuentas:

“1908 – RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN

DESCRIPCIÓN

Representa los recursos en efectivo a favor de la entidad que se originan en a) contratos

de encargo fiduciario, fiducia pública o encargo fiduciario público y b) contratos para la
administración de recursos bajo diversas modalidades, celebrados con entidades distintas
de las sociedades fiduciarias.

DINÁMICA

SE DEBITA CON:
1- El valor de los recursos entregados en efectivo.
2- El valor de los derechos recaudados.

SE ACREDITA CON:
1- El valor de los recursos reintegrados en efectivo.
2- El valor de los pasivos pagados.” (Subrayado fuera de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 803

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El manual de Procedimientos Contable de las Entidades de Gobierno, anexo al Marco

Normativo para Entidades de Gobierno, en su Capítulo III – Procedimiento contable para
el registro de las operaciones interinstitucionales, señala:

“1.3 Recursos administrados por un sistema de cuenta única

1.3.1 Recaudo

El recaudo de los recursos administrados por parte de la tesorería centralizada, por un

sistema de cuenta única, se registrará debitando la subcuenta 110604-Recaudos SCUN de
la cuenta 1106- CUENTA ÚNICA NACIONAL o la subcuenta de la cuenta 1110-DEPÓSITOS
EN INSTITUCIONES FINANCIERAS, según corresponda, y acreditando la subcuenta 290201-
En administración de la cuenta 2902-RECURSOS RECIBIDOS EN ADMINISTRACIÓN.

Por su parte, la entidad que entrega los recursos en administración a la tesorería

centralizada debitará la subcuenta 190801-En administración de la cuenta 1908-
RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN y acreditará la subcuenta que corresponda
de la cuenta 1110-DEPÓSITOS EN INSTITUCIONES FINANCIERAS.

1.3.2 Giro

El giro de los recursos administrados por parte de la tesorería centralizada, por un sistema
de cuenta única, se registrará debitando la subcuenta 290201-En administración de la
cuenta 2902- RECURSOS RECIBIDOS EN ADMINISTRACIÓN y acreditando la subcuenta
110601-Cajero de la cuenta 1106-CUENTA ÚNICA NACIONAL o la subcuenta de la cuenta
1110-DEPÓSITOS EN INSTITUCIONES FINANCIERAS, según corresponda.

Por su parte, la entidad que entrega los recursos en administración a la tesorería

centralizada cancelará la obligación debitando las subcuentas y cuentas del pasivo que
corresponda y acreditando la subcuenta 190801-En administración de la cuenta 1908-
RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN.

1.3.3 Compensación de recursos en la tesorería centralizada

La compensación de recursos por parte de una tesorería centralizada se realiza cuando se

cancelan obligaciones y derechos de entidades del mismo nivel, con recursos que hacen
parte del sistema de cuenta única. Estas compensaciones pueden hacerse entre el fondo
común de la tesorería centralizada y los fondos administrados, o entre fondos
administrados.

Contaduría General de la Nación Régimen de 804

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Para efectos del presente procedimiento, el fondo común de una tesorería centralizada
está conformado por los recursos recaudados, que financian el pago de obligaciones
originadas en la ejecución del presupuesto de gastos de una entidad del mismo nivel. Por
su parte, el fondo administrado corresponde a los recursos en efectivo a favor de la
entidad, trasladados a la tesorería centralizada para su administración.

1.3.3.1 Compensación entre el fondo común y un fondo administrado

Cuando dos entidades tengan obligaciones y derechos recíprocos, cuya obligación se

cancele con recursos del fondo común y cuyo derecho se recaude mediante el incremento
del fondo administrado, siendo ambos fondos manejados por la tesorería centralizada a
través de un sistema de cuenta única, se realizarán los siguientes registros:

La entidad que tiene registrada la obligación debitará la subcuenta de la cuenta que

identifique el pasivo que se cancela y acreditará la subcuenta que corresponda de la
cuenta 4705-FONDOS RECIBIDOS.

La entidad que tiene registrado el derecho debitará la subcuenta 190801-En

administración de la cuenta 1908-RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN y
acreditará la subcuenta de la cuenta que identifique el derecho que se recauda.

Por su parte, la tesorería centralizada debitará la subcuenta que corresponda de la cuenta

5705- FONDOS ENTREGADOS y acreditará la subcuenta 290201-En administración de la
cuenta 2902- RECURSOS RECIBIDOS EN ADMINISTRACIÓN.

1.3.3.2 Compensación entre fondos administrados

Cuando dos entidades tengan obligaciones y derechos recíprocos, que se cancelen con
fondos administrados, siendo ambos fondos manejados por la tesorería centralizada a
través de un sistema de cuenta única, se realizarán los siguientes registros:

La entidad que tiene registrada la obligación debitará la subcuenta de la cuenta que

identifique el pasivo que se cancela y acreditará la subcuenta 190801-En administración
de la cuenta 1908- RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN.

La entidad que tiene registrado el derecho debitará la subcuenta 190801-En

administración de la cuenta 1908-RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN y
acreditará la subcuenta de la cuenta que identifique el derecho que se recauda.

Contaduría General de la Nación Régimen de 805

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Por su parte, la tesorería centralizada debitará la subcuenta 290201-En administración de

la cuenta 2902-RECURSOS RECIBIDOS EN ADMINISTRACIÓN, identificando la entidad que
cancela la obligación, y acreditará la subcuenta 290201-En administración de la cuenta
2902-RECURSOS RECIBIDOS EN ADMINISTRACIÓN, identificando la entidad que recauda el
derecho.

1.3.4 Rendimientos generados por los recursos administrados en un sistema de cuenta

única

Cuando en cumplimiento de las disposiciones legales, se distribuyan rendimientos a los

fondos administrados por la tesorería centralizada en un sistema de cuenta única,
teniendo en cuenta que esta reconoce los rendimientos del portafolio de inversiones
constituido con recursos del fondo común y de los fondos administrados, se realizarán los
siguientes registros contables:

La tesorería centralizada registrará un débito en la subcuenta 580448-Distribución de

rendimientos del sistema de cuenta única de la cuenta 5804-FINANCIEROS y un crédito en
la subcuenta 290201-En administración de la cuenta 2902-RECURSOS RECIBIDOS EN
ADMINISTRACIÓN.

Por su parte, la entidad que percibe los rendimientos registrará un débito en la subcuenta
190801- En administración de la cuenta 1908-RECURSOS ENTREGADOS EN
ADMINISTRACIÓN y un crédito en la subcuenta 480232-Rendimientos sobre recursos
entregados en administración de la cuenta 4802-FINANCIEROS.

Para el registro de la distribución de rendimientos financieros con recursos del

financiamiento interno aplicará lo definido en el numeral 1.3.3.1 Compensación entre el
fondo común y un fondo administrado, de este procedimiento.” (Subrayado fuera de
texto)

CONCLUSIONES

De acuerdo a las consideraciones expuestas anteriormente, se concluye en primer lugar

que los recursos entregados en administración hacen parte de los activos de la Autoridad
Nacional de Acuicultura y Pesca, ya que son recursos controlados por la entidad por medio
de los cuales espera obtener un potencial de servicio o la generación de beneficios
económicos futuros, y así mismo el control se refleja en la capacidad que tiene la entidad
para usar los recursos o definir el uso que un tercero deba darle.

Contaduría General de la Nación Régimen de 806

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Por ello, y según indicado en el Capítulo III – Procedimiento contable para el registro de las
operaciones interinstitucionales de los Procedimientos Contable de las Entidades de
Gobierno, anexo al Marco Normativo para Entidades de Gobierno de la Resolución N° 533
de 2015, el reconocimiento de los recursos entregado en administración se realiza
debitando la subcuenta 190801-En administración de la cuenta 1908-RECURSOS
ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN y acreditando la subcuenta que corresponda de la
cuenta 1110-DEPÓSITOS EN INSTITUCIONES FINANCIERAS.

Una vez se ejecuten o utilicen los recursos entregados en administración, se cancelará la

obligación debitando las subcuentas y cuentas del pasivo que corresponda y acreditando
la subcuenta 190801-En administración de la cuenta 1908-RECURSOS ENTREGADOS EN
ADMINISTRACIÓN.

Para el reconocimiento de los rendimientos financieros que se generen por estos recursos
y sean han de ser percibidos por la entidad, se registrará un débito en la subcuenta
190801- En administración de la cuenta 1908-RECURSOS ENTREGADOS EN
ADMINISTRACIÓN y un crédito en la subcuenta 480232-Rendimientos sobre recursos
entregados en administración de la cuenta 4802-FINANCIEROS.

El valor a reconocer en los anteriores registros, corresponderá al valor nominal de los

recursos entregados en administración o percibidos como rendimientos financieros, y
representados en efectivo o equivalentes al efectivo.

En segundo lugar, es pertinente precisar que de acuerdo a los elementos establecidos

desde la Constitución Política de Colombia, materializados en la Ley 298 de 1996 y
confirmados por el Artículo 6° de la Ley 1314 de 2009, la Contaduría General de la Nación
cuenta con las facultades regulatorias respecto a la Contabilidad Pública, así como con la
capacidad de definir las entidades responsables de producir, consolidar y enviar la
información que se requiera por la CGN, en línea con lo anterior, la Resolución No. 533 de
2015, expedida por la CGN, es la norma local de aplicación obligatoria por parte de las
Entidades de Gobierno, que como la Autoridad Nacional de Acuicultura y Pesca, se
encuentran bajo el ámbito del Régimen de Contabilidad Pública, con el fin de soportar el
desarrollo del proceso contable en su conjunto, es decir, para ser aplicada integralmente
en el reconocimiento, medición, revelación y presentación de los hechos económicos;
razón por cual la Entidad no podrá dar aplicación a las Normas Internacionales de
Contabilidad para el Sector Público – NICSP, normas emitidas por un regulador
internacional.

***

Contaduría General de la Nación Régimen de 807

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

CONCEPTO No. 20172000062251 DEL 26-09-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Otros activos
TEMAS
Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Reconocimiento de activos generados en el desarrollo de un
SUBTEMAS
convenio interadministrativo.

MARCO Empresas que no Cotizan en un Mercado de Valores, y que no

NORMATIVO Captan ni Administran Ahorro del Público
2 Otros activos
TEMAS
Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Reconocimiento de activos generados en el desarrollo de un
SUBTEMAS
convenio interadministrativo.

Doctor
JAIRO PINZÓN GUERRA
Representante Legal
Empresa de Servicios Públicos de Chía
Chía-Cundinamarca

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

20175500037752, del día 18 de agosto de 2017, en la cual solicita lo siguiente:

“El Municipio de Chía y la Empresa de Servicios Públicos de Chía, de capital 100% público
suscriben un convenio interadministrativo para la reposición de redes de acueducto por
un total de $7.429.825.455,08 en el cual el municipio aporta $5.855.813.311 y la empresa
de servicios públicos aporta $1.574.012.144 (…)

De acuerdo con el instrumento jurídico celebrado entre el municipio y Emserchia E.S.P. se

evidencia que existe desde el inicio una transferencia plena de los recursos, con la
intención de que el control de los bienes construidos finalmente los ejerza Emserchia
E.S.P. (…)”

Bajo el nuevo Marco Normativo, la empresa deberá registrar un ingreso sobre el cual
deberá pagar un impuesto de renta que no está incluido en los recursos del proyecto, por
lo cual consulta:
Contaduría General de la Nación Régimen de 808
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“El municipio puede reconocer todos estos activos y entregarlos en administración a la

empresa de Servicios públicos de capital 100% público, puesto que el instrumento jurídico
estipula que la ley 142 de 1994, establece el régimen de los servicios públicos
domiciliarios, en su artículo 5 determina la competencia de los municipios en asegurar que
se presten a sus habitantes de manera eficiente.

Teniendo en cuenta lo anterior el propósito de la infraestructura públicos domiciliarios

siempre la va a definir el municipio.”

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

El Código Civil en su artículo 2142, establece:

“ARTICULO 2142. DEFINICION DE MANDATO. El mandato es un contrato en que una

persona confía la gestión de uno o más negocios a otra, que se hace cargo de ellos por
cuenta y riesgo de la primera.

La persona que concede el encargo se llama comitente o mandante, y la que lo acepta

apoderado, procurador, y en general mandatario.” (Subrayado fuera de texto)

Entidades de Gobierno

Por otro lado, el Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de Información

Financiera de las Entidades de Gobierno define los Activos como “recursos controlados
por la entidad que resultan de un evento pasado y de los cuales se espera obtener un
potencial de servicio o generar beneficios económicos futuros. Un recurso controlado es
un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a) usar un bien para prestar servicios,
b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio, c) convertir el recurso en efectivo a
través de su disposición, d) beneficiarse de la revalorización de los recursos, o e) recibir
una corriente de flujos de efectivo. (…)” (Subrayado fuera de texto)

El Marco Normativo para Entidades de Gobierno, anexo a la Resolución Nº 533 y sus

modificaciones menciona en el numeral 7.1 que “Una operación conjunta es un acuerdo
conjunto mediante el cual las partes que tienen control conjunto, tienen derechos
respecto de los activos y responsabilidades frente a los pasivos relacionados con el
acuerdo. Cada una de las partes se denomina operador conjunto. (…)” (Subrayado fuera
de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 809

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

En cuanto a las subvenciones, el Catálogo General de Cuentas para las Entidades de

Gobierno señala:

5424- SUBVENCIONES: “Representa el valor de los recursos entregados sin

contraprestación a empresas públicas o privadas para el cumplimiento de un fin,
propósito, actividad o proyecto específicos.”

Empresas que no Cotizan en un Mercado de Valores, y que no Captan ni Administran

Ahorro del Público

En el Anexo a la Resolución Nº 414 de 2014 y sus modificaciones se define los activos

como “…recursos controlados por la empresa producto de sucesos pasados de los cuales
espera obtener beneficios económicos futuros. Para que una empresa pueda reconocer
un activo, el flujo de los beneficios debe ser probable y la partida debe tener un costo o
valor que pueda medirse con fiabilidad.

En algunas circunstancias, el control del activo es concomitante con la titularidad jurídica

del recurso; no obstante, esta última no es esencial a efecto de determinar la existencia y
control del activo. Una empresa controla el recurso si puede, entre otros, decidir el
propósito para el cual se destina el activo; obtener sustancialmente los beneficios que se
espera fluyan de la propiedad; prohibir, a terceras personas, el acceso al activo y asumir
sustancialmente los riesgos asociados con el activo.” (Subrayado fuera de texto)

El Marco normativo para Empresas que no Cotizan en un Mercado de Valores, y que no

Captan ni Administran Ahorro del Público, señala:

“3. Una operación conjunta es un acuerdo conjunto mediante el cual las partes que tienen
control conjunto, tienen derechos respecto de los activos y responsabilidades frente a los
pasivos relacionados con el acuerdo. Cada una de las partes se denomina operador
conjunto.

4. Las operaciones conjuntas no implican el establecimiento de una entidad, sino el uso de

activos y otros recursos de las entidades. Cada entidad participante usa sus activos para el
desarrollo de la operación; incurre en gastos, costos y pasivos, y obtiene recursos del
crédito como parte de sus obligaciones. El acuerdo celebrado proporciona el medio por el
cual el ingreso por la venta o suministro del producto o servicio, y los gastos y costos en
los que se incurra se comparten entre las entidades que controlan conjuntamente la
operación.

Contaduría General de la Nación Régimen de 810

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

5. En consecuencia, un operador conjunto reconocerá sus activos, pasivos, ingresos,

gastos y costos, en relación con su participación en la operación conjunta, así como su
participación en los activos, pasivos, ingresos, gastos y costos, originados en la operación
conjunta. Para efectos de la medición y revelación, se seguirán los criterios definidos en
las normas aplicables.” (Subrayado fuera de texto)

Con respecto a las subvenciones, el Catálogo General de Cuentas anexo a la Resolución Nº

139 de 2015 y sus modificaciones, menciona lo siguiente:

4430- SUBVENCIONES: “Representa el valor de los recursos procedentes de terceros que

están orientados al cumplimiento de un fin, propósito, actividad o proyecto específicos.
Las subvenciones pueden originarse por préstamos condicionados con tasa de interés cero
o con tasas inferiores a las del mercado, préstamos condonables o donaciones, las cuales
pueden ser en efectivo y/o en especie. (…)” (Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas, se concluye lo siguiente:

Con el propósito de determinar quién reconoce los bienes surgidos en el desarrollo del
convenio interadministrativo celebrado entre el Municipio de Chía y la E.S.P. de Chía, las
entidades deberán considerar la esencia sobre la forma del hecho económico que subyace
al convenio, toda vez que estos deben ser reconocidos por la entidad que efectivamente
mantenga el control y espere recibir futuros beneficios económicos o potencial de servicio
de los mismos. Para ello, la entidad deberá evaluar el objeto, alcance, derechos y
obligaciones, entre otros aspectos, del acuerdo o convenio, y así determinar el tipo de
relación que se configura entre la entidad que entrega los recursos y la entidad que los
recibe, en las que se pueden identificar las siguientes situaciones:

- Entrega de recursos mediante una relación de agencia o mandato, en la cual, la entidad

cedente o principal, mantiene el control sobre los mismos, posee derecho pleno sobre el
potencial de servicio o sobre los beneficios económicos asociados a estos. Por su parte, la
entidad que actúa como agente, ejecuta el objeto del acuerdo por cuenta y riesgo de la
entidad principal. Caso en el cual los recursos siguen siendo controlados por la entidad
que los entrega, quien reconocerá un derecho y el tercero una obligación.

- Entrega de recursos en el cual, la entidad receptora de los recursos desarrolla por su

cuenta y riesgo todas las actividades inherentes y necesarias para la consecución de los
fines del proyecto, recibiendo como contraprestación el monto fijado como valor del
contrato. Bajo esta circunstancia, se originará un ingreso para el tercero, en tanto que

Contaduría General de la Nación Régimen de 811

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

para quien entrega los recursos, habrá finalmente un gasto, costo o adquisición de un
activo, según las características, alcance y objetivos de lo contratado.

- Aporte de recursos para el desarrollo de un proyecto o actividad, bajo la modalidad de

operación conjunta, en la que ambas partes relacionadas en el acuerdo mantienen el
control del mismo, por lo cual, las decisiones se toman de forma unánime. En este caso,
las partes tienen derechos y obligaciones en relación con los activos y pasivos aportados, y
adicionalmente cada parte registrará los ingresos, gastos y costos que le sean imputables,
de conformidad con lo establecido en el convenio.

- Cesión plena del control sobre los recursos entregados. Caso en el que el principal debe
reconocer la entrega del dinero como una subvención, la cual puede ser condicionada o
no condicionada. La entidad que recibe los recursos tendrá el control de los mismos y los
deberá reflejar en sus activos, registrando un ingreso si no hay condición asociada, o un
pasivo, en caso contrario.

Es importante precisar que para definir quién obtiene el control de los bienes, la entidad
deberá verificar entre otros aspectos: si tiene la capacidad para usar el bien o definir el
uso que se le dará al mismo, si recibe los beneficios económicos o potencial de servicio,
capacidad de restringir su uso, si mantiene los riesgos y beneficios de los recursos, entre
otros aspectos que se crean importantes.

Con base en el anterior espectro, las entidades deberán evaluar en cuál de las
circunstancias descritas se enmarcan los hechos económicos derivados del contrato
interadministrativo, y aplicar el procedimiento contable respectivo, independientemente
de los efectos de orden tributario, pues los registros contables no deben obedecer a
asuntos de conveniencia o inconveniencia, sino al trasfondo económico de los hechos.

***

CONCEPTO No. 20172000066891 DEL 26-10-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Propiedades de inversión
TEMAS
Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Reconocimiento, medición inicial y posterior de activos
SUBTEMAS entregados en acuerdos contractuales por parte del patrimonio
autónomo Procolombia.

Contaduría General de la Nación Régimen de 812

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Doctor
NILSON ORLANDO BARBOSA FANDIÑO
Analista contable
Fiduciaria Colombiana de Comercio Exterior S.A.
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero a su consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el N°

20165500077222, del 24 de noviembre de 2016, en la cual plantea que PROCOLOMBIA,
patrimonio autónomo creado en cumplimiento de lo dispuesto en el artículo 2.4.13.4.1
del Decreto No. 1730 de 1990, adicionado por el Decreto 2505 de 1991, por medio de un
contrato de fiducia mercantil con la Fiduciaria Colombiana de Comercio Exterior S.A.

En la actualidad este fideicomiso tiene suscritos dos contratos sobre los que se ha
realizado una evaluación preliminar, estableciendo que pueden corresponder a acuerdos
de concesión. Sin embargo, por la misma estructura contractual establecida, no existe
suficiente claridad a efecto de determinar el adecuado proceso para el reconocimiento,
medición y revelación.

A continuación se presenta un breve resumen de los contratos objeto de la consulta:

A. Cesión del aprovechamiento económico del CENTRO DE CONVENCIONES DE

CARTAGENA DE INDIAS JULIO CESAR TURBAY AYALA.

El contrato tiene por objeto la cesión del aprovechamiento económico a favor del
contratista del centro de convenciones, para que éste adelante por su cuenta y riesgo, la
administración, operación, inversión y mantenimiento del mismo, en los términos y
condiciones establecidos en el contrato. Para el desarrollo del objeto, el contratista tiene
el derecho a la explotación económica del centro de convenciones y por lo tanto es
autónomo en la gestión de comercialización de los espacios y los servicios que preste a los
usuarios de la edificación. Procolombia se reserva el derecho de aprobación de los
cronogramas y presupuestos en cuanto a la reposición y adquisición de activos.

La remuneración de este contrato está determinada de la siguiente forma, tomando el

mayor de los siguientes montos:

a. Una suma anual pactada al inicio del contrato, la cual es ajustada anualmente con la
variación del IPC nacional del año inmediatamente anterior.
b. El por ciento (7%) de los ingresos brutos que haya percibido el contratista en el año
calendario anterior a la fecha de pago de la contraprestación anual.
Contaduría General de la Nación Régimen de 813
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Adicionalmente, en el parágrafo cuarto de la cláusula 15 de dicho contrato, el contratista

se obliga a depositar, una suma de dinero en efectivo, consignada en una cartera colectiva
o en la inversión financiera que se le autorice, exclusivamente para el desarrollo del
contrato, con destino al “Fondo de Inversiones y Gastos”, recursos que serán empleados
en obras, adquisiciones, reparación o sustitución de bienes o activos, y gastos que se
autoricen en la ejecución del contrato. Este fondo se alimentará con el ocho por ciento 8%
de los ingresos brutos del centro de convenciones, los rendimientos financieros que
genere, más los recursos generados por la venta de mobiliario y equipo que se retire de la
operación, previa autorización del propietario. En la actualidad, estos recursos son
administrados por el contratista.

Es importante considerar que los bienes adquiridos por este medio normalmente
reemplazan activos, los cuales, al momento de liquidación del contrato, serán entregados
al Patrimonio Autónomo, sin ninguna compensación adicional a la contraprestación
recibida por el derecho al aprovechamiento económico.

En la terminación del contrato, el contratista deberá tener debidamente saneadas y a paz

y salvo todas las obligaciones generadas en la ejecución del contrato. El Patrimonio
Autónomo Procolombia podrá recibir los bienes y el contratista debe entregar las reservas
para asegurar el cumplimiento total por parte del contratista.

El pasado 19 de febrero de 2016, se suscribió un otrosí que especifica que el contratista se

obliga a realizar por su cuenta y riesgo las obras para el mejoramiento de la
Infraestructura y equipamiento del Centro de Convenciones. Para este fin, el contratista
deberá invertir para la ejecución de las obras una suma no inferior a TRECE MIL MILLONES
DE PESOS (13.000.000.000), los cuales se manejaran a través del fondo de Inversión
Colectiva o en la inversión financiera que se le autorice, y se destinarán exclusivamente
para el desarrollo de las obras descritas en el otrosí. Como contraprestación al contratista
por las obras a realizar, se amplió el término de duración del contrato por veinte (20)
años, contados a partir de la fecha de suscripción del acta de iniciación.

B. Contrato para la inversión, operación y mantenimiento del COMPLEJO TURISTICO

HOTEL Y CENTRO DE CONVENCIONES PAIPA HOTEL

El objeto de este contrato es adelantar por cuenta y riesgo del contratista, la inversión,
operación y mantenimiento del complejo turístico, teniendo en cuenta las
especificaciones técnicas establecidas en el anexo técnico adjunto al contrato. Para el
desarrollo de su objeto, el contrato contempla la adecuación, dotación, mejoramiento,
mantenimiento y operación de la infraestructura existente en el complejo turístico. El
contratista recibirá como contraprestación de este contrato el derecho al

Contaduría General de la Nación Régimen de 814

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

aprovechamiento de los servicios turísticos del complejo turístico lo cual incluye: sistema
de reservas, auditorio, eventos, servicio de alojamiento, restaurante y cafetería,
enfermería, alquiler de equipos varios, gimnasio, en los términos establecidos en los
pliegos y el anexo técnico del contrato.

Igualmente, se prevé la posibilidad de que el contratista amplíe el alcance básico del

presente contrato, a través de la construcción y mejoramiento de la infraestructura física.
La ejecución de estas actividades está condicionada a la aprobación del Patrimonio
Autónomo — Procolombia. En este contrato, al igual que el anterior, tiene dos eventos
para el pago, el contratista debe pagar el mayor de los siguientes montos:

a. Una suma anual pactada al inicio del contrato, la cual es ajustada anualmente con la
variación del PC nacional del año inmediatamente anterior.
b. El 10,81% de los ingresos brutos que haya percibido el contratista en el año
calendario anterior a la fecha de pago de la contraprestación anual.

Así mismo, el contratista debe crear un fondo de reposición, el cual se mantendrá

mensualmente con el 7% de los ingresos brutos del establecimiento hotelero. Los
rendimientos financieros que genere este fondo, más los recursos producidos por la venta
del mobiliario y equipo que se retire de la operación, previa autorización del propietario,
formarán también parte del mismo.

Para utilizar los recursos de este fondo, el contratista propondrá para su aprobación por
parte del Patrimonio Autónomo — Procolombia un plan de inversiones según prioridades
a establecer derivadas de las necesidades operativas.

Al terminar el contrato, el contratista deberá hacer entrega al Patrimonio Autónomo

Procolombia, de todos los bienes muebles o inmuebles directamente afectados al
presente contrato, de acuerdo al inventario general de bienes y a las especificaciones que
surjan del cumplimiento de las obligaciones estipuladas en el anexo técnico, y a los
suministrados por el contratista durante el desarrollo del contrato, sin que tenga derecho
a ningún reconocimiento de carácter económico o de cualquier otra índole por esta
entrega.

Al respecto, se solicita conceptuar sobre las siguientes inquietudes:

1. ¿Estos contratos deben ser tratados como acuerdos de concesión? En caso contrario:
2. ¿Cuál debe ser el tratamiento de estos contratos?
3. ¿Cuál sería el valor razonable de la propiedad planta y equipo de estos activos,
teniendo en cuenta que no los opera el patrimonio?

Contaduría General de la Nación Régimen de 815

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

4. ¿Cuál sería el tratamiento contable para los activos fijos del Patrimonio Autónomo
relacionados con estos contratos? ¿Se deben registrar como propiedad planta y
equipo, y en qué categoría?
5. ¿Se debe mantener el control de los activos?
6. ¿En el caso del contrato del Centro de Convenciones de Cartagena de Indias - Julio
César Turbay Ayala? ¿Se podría catalogar como un bien de uso público? ¿Cómo sería el
tratamiento contable, teniendo en cuenta el contrato que se tiene actualmente?
7. Los bienes muebles e inmuebles entregados al contratista al inicio y los adquiridos por
este con recursos del fondo de reposición que se utilizan en la operación de cada uno
de los establecimientos, ¿deben reconocerse en los estados financieros del Patrimonio
Autónomo y cuál sería el tratamiento contable a considerar?

En virtud de los contratos los contratistas se comprometen a invertir unos recursos

mensualmente producto de la operación, con destino a un fondo de Inversión colectiva,
los cuales controla el concesionario bajo un aval del Patrimonio Autónomo Procolombia,
estos se utilizan para mantenimientos mejoras, adquisiciones, reparaciones, sustitución de
bienes o activos previa autorización del contratista.

8. ¿Cuál debe ser el tratamiento contable de los aportes realizados a este fondo por el
contratista?

De acuerdo al Otrosí No. 2 del contrato 124/2010 mencionado anteriormente, el

contratista realizó una inversión de aportes para obras de mantenimiento y remodelación
de gran magnitud, lo que mejora las condiciones actuales de los Inmuebles y como se
mencionó asociado a una ampliación de la duración del contrato.

9. ¿Cuál sería el tratamiento contable para estas adiciones o mejoras realizadas por parte
del contratista, así como de los recursos adicionales consignados a este fondo?
10. ¿Se debería originar un instrumento financiero o activo intangible, asociado al
contrato de concesión (remuneración) y reconocerlo en los estados financieros de
Procolombia?

Con base en lo anterior, me permito atender su consulta en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

Consideraciones generales.

El Decreto 1730 de 1991, modificado por el Decreto 2505 de 1991, plantea en su Capítulo
IV – Promoción de exportaciones, que:

Contaduría General de la Nación Régimen de 816

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“ARTÍCULO 2.4.13.4.1. CONTRACTO DE FIDUCIA PARA PROMOCION DE EXPORTACIONES.

Con el objeto de desarrollar la función de promoción de las exportaciones prevista en el
artículo 21 de la Ley 7a de 1991, el Banco queda obligado a constituir o a hacerse socio de
una sociedad fiduciaria, y a celebrar con ella, en representación de la Nación, un contrato
para formar un patrimonio autónomo con los bienes a los que se refiere el literal a) del
artículo 2.4.13.2.5 de este Decreto, con destino a la promoción de exportaciones. Tal
sociedad quedará facultada para realizar, entre otros, el contrato que aquí se describe.

Los bienes se transferirán de pleno derecho al fideicomiso, en forma tal que éste asuma la
misma posición jurídica que el Fondo de Promoción de Exportaciones o el Banco de
Comercio Exterior tenía sobre ellos, y, en los mismos términos, condiciones y privilegios,
en los cuales el Banco los recibió del Fondo, especialmente, sin dar lugar a la causación de
impuestos y al pago por concepto de registro en las respectivas oficinas de Registro de
Instrumentos Públicos y Privados.

(…)

ARTÍCULO 2.4.13.4.3. SEPARACION DE RECURSOS Y DE RIESGOS. Los bienes objeto del

fideicomiso forman un patrimonio autónomo, distinto del de la Nación, del Banco de
Comercio Exterior, y del de la sociedad fiduciaria que lo administre.

Entre los recursos del Banco de Comercio Exterior, los de la sociedad fiduciaria, y los del
fideicomiso, se mantendrá, una absoluta separación, de modo que todos los costos y
gastos del fideicomiso se financien con sus recursos y no con los de la sociedad fiduciaria
ni los del Banco.

Sin embargo, en la medida en que se le entreguen recursos del Presupuesto Nacional o de

otras fuentes, distintas de las que sirven para constituir el fideicomiso, éste podrá
proporcionarlos a los exportadores, para asumir parcialmente el costo de operaciones en
las que participe el Banco de Comercio Exterior.

El fideicomiso no podrá garantizar operaciones en las que el Banco de Comercio Exterior

actúe como prestamista, ni comprarle bien alguno ni hacerle depósitos o invertir en sus
títulos, sino por aprobación de la Junta Asesora, con una mayoría en la que no haga parte
el Presidente del Banco. Pero el fideicomiso, como patrimonio autónomo podrá, entre sus
inversiones, tener acciones del Banco de Comercio Exterior; en tal evento, su
representación corresponderá al representante legal de la sociedad fiduciaria para lo
relacionado con el fideicomiso, quien la ejercerá en exclusivo interés de éste. En ninguna
de sus operaciones con el Banco podrá el fideicomiso otorgarle subsidios al Banco.

Contaduría General de la Nación Régimen de 817

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El fideicomiso no podrá garantizar obligaciones del Banco con terceros.

La responsabilidad por los actos y contratos del fideicomiso se asumirá exclusivamente

con el patrimonio de éste, sin perjuicio de la responsabilidad que corresponda al fiduciario
o al Banco de Comercio Exterior ante la Nación por el incumplimiento de los deberes que
surjan de este Decreto o del contrato” (subrayado fuera del texto).

Dentro del Marco Conceptual para la preparación de preparación y presentación de

información financiera anexo a la Resolución N° 533 de 2015 y sus modificaciones, se
establece que:

“4. CARACTERÍSTICAS CUALITATIVAS DE LA INFORMACIÓN FINANCIERA

Las características cualitativas de la información financiera son los atributos que esta debe
tener para que sea útil a los usuarios; es decir, para que contribuya con la rendición de
cuentas, la toma de decisiones y el control. Estas se dividen en características
fundamentales y de mejora.

4.1. Características fundamentales

Las características fundamentales son aquellas que la información financiera debe cumplir
necesariamente para que sea útil a sus usuarios. Se consideran características
fundamentales de la información financiera, las siguientes: Relevancia y Representación
fiel.

(…)

4.1.2. Representación fiel

Para ser útil, la información financiera debe representar fielmente los hechos económicos.
La representación fiel se alcanza cuando la descripción del fenómeno es completa,
neutral, y libre de error significativo.

Una descripción completa incluye toda la información necesaria para que un usuario
comprenda el hecho que está siendo representado, y todas las descripciones y
explicaciones pertinentes.

Una descripción neutral no tiene sesgo en la selección o presentación de la información

financiera ni de ningún otro tipo; tampoco está ponderada, enfatizada, atenuada o
manipulada para incrementar la probabilidad de que la información financiera se reciba

Contaduría General de la Nación Régimen de 818

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

de forma favorable o adversa por los usuarios. Sin embargo, información neutral no
significa información sin propósito o influencia sobre el comportamiento de los usuarios
sino que es útil y por tanto, es, por definición, capaz de influir en las decisiones de los
usuarios.

Una descripción libre de error significativo quiere decir que no hay errores u omisiones
que sean materiales, de forma individual o colectiva, en la descripción del hecho
económico y que el proceso utilizado para producir la información presentada se ha
seleccionado y aplicado sin errores. En este contexto, libre de errores no significa exacto
en todos los aspectos.

(…)

5. PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD PÚBLICA

La información financiera de las entidades debe ser útil y para que sea útil, debe ser
relevante representar fielmente los hechos económicos. A fin de preparar información
financiera que cumpla con estas características cualitativas, las entidades observan pautas
básicas o macro-reglas que orientan el proceso contable, las cuales se conocen como
principios de contabilidad.

Los principios de contabilidad se aplican en las diferentes etapas del proceso contable; por
tal razón, hacen referencia a los criterios que se deben tener en cuenta para reconocer,
medir, revelar y presentar los hechos económicos en los estados financieros de la entidad.

Los principios de contabilidad que observarán las entidades en la preparación de los

estados financieros de propósito general son: Entidad en marcha, Devengo, Esencia sobre
forma, Asociación, Uniformidad, No compensación y Periodo contable.

(…)

Esencia sobre forma: las transacciones y otros hechos económicos de las entidades se
reconocen atendiendo a su esencia económica, independientemente de la forma legal que
da origen a los mismos” (subrayado fuera del texto).

(…)

6. DEFINICIÓN, RECONOCIMIENTO, MEDICIÓN Y REVELACIÓN DE LOS ELEMENTOS QUE

CONSTITUYEN LOS ESTADOS FINANCIEROS

Contaduría General de la Nación Régimen de 819

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

6.1. Definición de los elementos de los estados financieros

Los estados financieros representan los efectos de las transacciones y otros sucesos
agrupados en categorías que comparten características económicas comunes y que
corresponden a los elementos de los estados financieros. Los elementos relacionados
directamente con la medida de la situación financiera son los activos, los pasivos y el
patrimonio. Los elementos directamente relacionados con la medida del rendimiento
financiero son los ingresos, los gastos y los costos.

6.1.1. Activos

Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y de
los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a)
usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio,
c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d) beneficiarse de la
revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de efectivo.

El control implica la capacidad de la entidad para usar un recurso o definir el uso que un
tercero debe darle, para obtener potencial de servicio o para generar beneficios
económicos futuros. Al evaluar si existe o no control sobre un recurso, una entidad debe
tener en cuenta, entre otros aspectos: la titularidad legal, el acceso al recurso o la
capacidad de un tercero para negar o restringir su uso, la forma de garantizar que el
recurso se use para los fines previstos y la existencia de un derecho exigible sobre el
potencial de servicio o sobre la capacidad de generar beneficios económicos derivados del
recurso.

En algunas circunstancias, el control del activo es concomitante con la titularidad jurídica

del recurso; no obstante, esta última no es esencial a efecto de determinar la existencia
del activo y el control sobre este. La titularidad jurídica sobre el activo no necesariamente
es suficiente para que se cumplan las condiciones de control. Por ejemplo, una entidad
puede ser la dueña jurídica del activo, pero si los riesgos y beneficios asociados al activo se
han transferido sustancialmente, dicha entidad no pude reconocer el activo así conserve
la titularidad jurídica del mismo.

Los eventos pasados que dan origen a un activo pueden ser producto de diferentes
sucesos; por ejemplo, una entidad puede obtener activos en una transacción de
intercambio, por un desarrollo interno o producto de transacciones sin contraprestación
incluidas en el ejercicio del poder soberano. El control sobre un recurso puede surgir de
eventos como: la capacidad general de una entidad para establecer un derecho, el

Contaduría General de la Nación Régimen de 820

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

ejercicio del poder a través de una ley que le otorga un derecho a una entidad o el suceso
que da lugar al derecho a recibir recursos procedentes de un tercero. Las transacciones o
sucesos que se espera ocurran en el futuro no dan lugar por sí mismos a activos; así, por
ejemplo, la intención de comprar inventarios no cumple, por sí misma, la definición de
activo.

El potencial de servicio de un activo es la capacidad que tiene dicho recurso para prestar
servicios que contribuyen a la consecución de los objetivos de la entidad sin generar,
necesariamente, flujos de efectivo.

Los beneficios económicos futuros incorporados a un activo son el potencial que tiene
dicho activo para contribuir, directa o indirectamente, a generar flujos de efectivo y otros
equivalentes al efectivo. Estos beneficios también pueden traducirse en la capacidad que
tiene un recurso para reducir los flujos futuros de salida de efectivo.

Los beneficios económicos futuros pueden fluir por diferentes vías; por ejemplo, un activo
se puede intercambiar por efectivo o por otros activos o servicios, utilizar para liquidar un
pasivo, distribuir entre las entidades controladoras, o utilizar aisladamente o en
combinación con otros activos para la producción de bienes o la prestación de servicios de
los cuales se va a obtener una contraprestación.

Para determinar si un recurso cumple con las condiciones para el reconocimiento como
activo, las entidades realizarán juicios profesionales que aborden, de manera integral, los
elementos de la definición de Activo, anteriormente referidos. Cuando se presenten
transacciones de traslado o intercambio de activos entre entidades públicas, se
establecerá la entidad que debe reconocer el activo, a fin de que se garantice el
reconocimiento en una sola entidad.

(…)

6.3.4 Medición de los activos

Las bases de medición aplicables a los activos son costo, costo reexpresado, costo
amortizado, costo de reposición, valor de mercado, valor neto de realización y valor en
uso.

(…)

6.3.4.5. Valor de mercado

Contaduría General de la Nación Régimen de 821

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El valor de mercado es el valor por el cual un activo puede ser intercambiado entre partes
interesadas y debidamente informadas, en una transacción realizada en condiciones de
independencia mutua. Cuando el valor se obtiene en un mercado abierto, activo y
ordenado, el valor de mercado puede ser un valor de entrada o de salida observable y un
valor no específico para la entidad.

En una transacción en condiciones de mercado, el valor de mercado y el costo será el

mismo si no existen costos asociados a la negociación. El grado en que el valor del
mercado cumple los objetivos de la información financiera y las necesidades de
información de los usuarios depende de la calidad de la información del mercado y esta, a
su vez, depende de las características del mercado en el cual se negocia el activo. El valor
del mercado es adecuado cuando se considera improbable que la diferencia entre los
valores de entrada y de salida sea significativa o cuando el activo se mantiene para la
venta.

Para la determinación del valor de mercado, el mercado en el cual se negocia un recurso

debe ser abierto, activo y ordenado. Un mercado es abierto cuando no existen obstáculos
que impidan a la entidad realizar transacciones en él, es activo si la frecuencia y el
volumen de transacciones es suficiente para suministrar información sobre el precio y es
ordenado si tiene muchos compradores y vendedores bien informados que actúan sin
coacción, de modo que haya garantía de “imparcialidad” en la determinación de los
precios actuales (incluyendo aquellos precios que no representan ventas a precios
desfavorables).

En un mercado abierto, activo y ordenado, el valor de mercado proporciona información

útil, dado que refleja fielmente el valor de los activos de la entidad porque estos no
pueden valer menos que el valor de mercado (puesto que la entidad puede obtener ese
valor vendiéndolo) ni pueden valer más que el valor de mercado (debido a que la entidad
puede obtener un potencial de servicio equivalente o la capacidad de generar beneficios
económicos comprando el mismo activo).

(…)” (subrayado fuera del texto).

Por su parte, el Marco normativo para entidades de Gobierno, menciona los siguientes
aspectos relacionados con los temas objeto de la consulta:

“CAPÍTULO I. ACTIVOS

(…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 822

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

10. PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO.

Se reconocerán como propiedades, planta y equipo, a) los activos tangibles empleados por
la entidad para la producción o suministro de bienes, para la prestación de servicios y para
propósitos administrativos; b) los bienes muebles que se tengan para generar ingresos
producto de su arrendamiento; y c) los bienes inmuebles arrendados por un valor inferior
al valor de mercado del arrendamiento. Estos activos se caracterizan porque no se espera
venderlos en el curso de las actividades ordinarias de la entidad y se prevé usarlos durante
más de un periodo contable.

(…)

10.2 Medición inicial

(…)

Los elementos de propiedades, planta y equipo construidos en virtud de la ejecución de

contratos de concesión se medirán, de acuerdo con lo establecido en la Norma de
Acuerdos de Concesión desde la Perspectiva de la Entidad Concedente.

(…)

11. BIENES DE USO PÚBLICO

11.1. Reconocimiento Se reconocerán como bienes de uso público, los activos destinados
para el uso, goce y disfrute de la colectividad y que, por lo tanto, están al servicio de esta
en forma permanente, con las limitaciones que establece el ordenamiento jurídico y la
autoridad que regula su utilización. Con respecto a estos bienes, el Estado cumple una
función de protección, administración, mantenimiento y apoyo financiero. Los bienes de
uso público se caracterizan porque son inalienables, imprescriptibles e inembargables.

Son ejemplos de bienes de uso público, las redes de la infraestructura de transporte, los
parques recreativos, las bibliotecas y hemerotecas públicas, y las plazas.

(…)

14. PROPIEDADES DE INVERSIÓN

14.1. Reconocimiento Se reconocerán como propiedades de inversión, los activos

representados en terrenos y edificaciones que se tengan con el objetivo principal de

Contaduría General de la Nación Régimen de 823

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

generar rentas en condiciones de mercado, plusvalías o ambas. Los terrenos sobre los que
se construyan las propiedades de inversión se reconocerán por separado.
(…)

14.2. Medición inicial

Las propiedades de inversión se medirán por el costo, el cual comprende, entre otros, el
precio de adquisición, los impuestos por traspaso de la propiedad, los costos de beneficios
a los empleados que procedan directamente de la construcción o adquisición de un
elemento de propiedades de inversión, los costos de los suministros empleados en la
construcción, los costos de preparación del lugar para su ubicación física, los honorarios
profesionales por servicios legales y todos los costos necesarios para dejar la propiedad en
las condiciones de operación previstas por la administración de la entidad. Cualquier
descuento o rebaja del precio se reconocerá como un menor valor de las propiedades de
inversión y afectará la base de depreciación.

(…)

16. ARRENDAMIENTOS

Un arrendamiento es un acuerdo mediante el cual el arrendador cede al arrendatario, el

derecho a utilizar un activo durante un periodo de tiempo determinado a cambio de
percibir una suma única de dinero, o una serie de pagos. Cuando un arrendamiento sea
parte de un amplio conjunto de acuerdos celebrados por la entidad, se aplicarán las
disposiciones de esta Norma a cada operación de arrendamiento que se identifique
dentro del conjunto de acuerdos. Las operaciones de arrendamiento identificadas se
justificarán a partir de la aplicación de los criterios de reconocimiento contenidos en esta
Norma.

16.1. Clasificación

Los arrendamientos se clasificarán en operativos o financieros de acuerdo con la

transferencia, que haga el arrendador al arrendatario, de los riesgos y ventajas inherentes
a la propiedad del activo. Un arrendamiento se clasificará como financiero cuando el
arrendador transfiera, sustancialmente al arrendatario, los riesgos y ventajas inherentes a
la propiedad del activo, así su propiedad no sea transferida. Un arrendamiento se
clasificará como operativo si el arrendador no transfiere, sustancialmente al arrendatario,
los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad del activo. Cuando el arrendador y el
arrendatario sean entidades públicas, estos clasificarán el arrendamiento de igual manera,
esto es, como arrendamiento financiero o arrendamiento operativo, según corresponda.

Contaduría General de la Nación Régimen de 824

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

La entidad clasificará el arrendamiento, al inicio de este, en arrendamiento financiero o

arrendamiento operativo. La fecha de inicio del arrendamiento es la fecha más temprana
entre la fecha del acuerdo del arrendamiento y la fecha en la que las partes se
comprometen a cumplir las principales estipulaciones del acuerdo. En el caso de un
arrendamiento financiero, se determinarán los valores que reconocerán el arrendador y el
arrendatario al comienzo del plazo de arrendamiento, el cual corresponde a la fecha a
partir de la cual el arrendatario tiene el derecho de utilizar el activo arrendado.

La clasificación del arrendamiento dependerá de la esencia económica y naturaleza de la

transacción, más que de la forma legal del contrato. Un arrendamiento se clasificará como
financiero cuando se den, entre otras, alguna o varias de las siguientes situaciones:
a. el arrendador transfiere la propiedad del activo al arrendatario al finalizar el plazo
del arrendamiento;

b. el arrendatario tiene la opción de comprar el activo a un precio que se espera sea

suficientemente inferior al valor de mercado, en el momento en que la opción es
ejercitable, de modo que, al inicio del arrendamiento, se prevé con razonable
certeza que tal opción se ejercerá;

c. el plazo del arrendamiento cubre la mayor parte de la vida económica del activo,
incluso si la propiedad no se transfiere al final de la operación (la vida económica
corresponde al periodo durante el cual se espera que un activo sea utilizable
económicamente, por parte de uno o más usuarios, o a la cantidad de unidades de
producción o similares que se espera obtener de este, por parte de uno o más
usuarios);

d. el valor presente de los pagos que debe realizar el arrendatario al arrendador es al

menos equivalente a casi la totalidad del valor de mercado del activo objeto de la
operación, al inicio del arrendamiento;

e. los activos arrendados son de una naturaleza tan especializada que solo el
arrendatario tiene la posibilidad de usarlos sin realizar modificaciones importantes
en ellos;

f. el arrendatario puede cancelar el contrato de arrendamiento y las pérdidas

sufridas por el arrendador a causa de tal cancelación las asume el arrendatario;

g. las pérdidas o ganancias derivadas de las fluctuaciones en el valor de mercado del

valor residual recaen sobre el arrendatario; y

Contaduría General de la Nación Régimen de 825

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

h. el arrendatario tiene la posibilidad de prorrogar el arrendamiento, con unos pagos

que son sustancialmente inferiores a los habituales del mercado.

Las anteriores situaciones son indicios de que un arrendamiento puede clasificarse como
financiero. Sin embargo, la administración de la entidad analizará las particularidades del
contrato para determinar si en realidad, se transfieren, al arrendatario, los riesgos y
ventajas inherentes a la propiedad del activo.

La clasificación del arrendamiento se mantendrá durante todo el plazo del mismo. Cuando
el arrendador y el arrendatario acuerden cambiar las estipulaciones del contrato de tal
forma que esta modificación dé lugar a una clasificación diferente del arrendamiento, el
contrato revisado se considerará como un nuevo arrendamiento para el plazo restante,
salvo que sea para renovarlo. No obstante, los cambios en las estimaciones o los cambios
en las circunstancias no darán lugar a una nueva clasificación del arrendamiento a efectos
contables.

Cuando un arrendamiento incluya componentes de terrenos y de edificios conjuntamente,

la entidad evaluará la clasificación de cada componente por separado como un
arrendamiento financiero u operativo. No obstante, cuando resulte insignificante el valor
que se reconocería para alguno de los componentes, los terrenos y edificios podrán
tratarse como una unidad individual para la clasificación del arrendamiento.

(…)

16.3 Arrendamientos operativos

16.3.1. Contabilización para el arrendador

16.3.1.1 Reconocimiento y medición

Cuando el arrendamiento se clasifique como operativo, el arrendador seguirá

reconociendo el activo arrendado, de acuerdo con su clasificación, la cual corresponderá a
propiedades, planta y equipo; propiedades de inversión; o activos intangibles.

El arrendador reconocerá la cuenta por cobrar y los ingresos procedentes de los

arrendamientos operativos (excluyendo lo que se reciba por servicios tales como seguros
o mantenimientos) de forma lineal a lo largo del plazo de arrendamiento, incluso si los
cobros no se perciben de tal forma. Lo anterior, salvo que otra base sistemática de reparto
resulte más representativa para reflejar adecuadamente el patrón temporal de consumo
de los beneficios derivados del uso del activo arrendado.

Contaduría General de la Nación Régimen de 826

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Los costos directos iniciales en los que incurra el arrendador durante la negociación y
contratación de un arrendamiento operativo se añadirán al valor en libros del activo
arrendado y se reconocerán como gasto a lo largo del plazo de arrendamiento, sobre la
misma base de los ingresos del arrendamiento.

La depreciación o amortización de los activos arrendados se efectuará de forma coherente

con las políticas normalmente seguidas por el arrendador para activos similares, y se
calculará con arreglo a las bases establecidas en la norma que le sea aplicable al activo
arrendado.

El arrendador, que sea a la vez productor o distribuidor de los bienes arrendados, no

reconocerá ningún resultado por la venta cuando celebre un contrato de arrendamiento
operativo Para efectos del deterioro y baja en cuentas de la cuenta por cobrar, la entidad
aplicará lo dispuesto en la Norma de Cuentas por Cobrar.

(…)

CAPÍTULO V. OTRAS NORMAS

1. ACUERDOS DE CONCESIÓN DESDE LA PERSPECTIVA DE LA ENTIDAD CONCEDENTE.

Un acuerdo de concesión es un acuerdo vinculante, entre una entidad concedente y un

concesionario, en el que este último adquiere el derecho a utilizar o explotar un activo en
concesión, para proporcionar un servicio o para desarrollar una actividad en nombre de la
entidad concedente, durante un periodo determinado, a cambio de una compensación
por los servicios o por la inversión realizada durante el periodo del acuerdo de concesión.

La entidad concedente, a través del acuerdo de concesión, puede establecer que el

concesionario construya, desarrolle o adquiera un activo o, que preste un servicio con sus
propios activos o recursos. También puede facilitar que el concesionario preste un servicio
con activos de la concedente, que mejore activos de esta, o que explote servicios o
actividades reservadas a la entidad concedente” (subrayado fuera del texto).

Por su parte, el Instructivo 002 de 2015, emitido por la CGN, que establece las
instrucciones para la transición al Marco Normativo para Entidades de Gobierno,
menciona que:

“1. PROCEDIMIENTO A APLICAR PARA LA DETERMINACIÓN DE LOS SALDOS INICIALES BAJO

EL NUEVO MARCO NORMATIVO

Contaduría General de la Nación Régimen de 827

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

La entidad determinará, a la fecha de transición, los saldos iniciales bajo el nuevo Marco
normativo, los cuales serán el punto de partida para la aplicación de este. Para las
entidades de gobierno, la fecha de transición será el 01 de enero de 2017.

(…)

1.1 ACTIVOS
(…)

1.1.9 Propiedades, planta y equipo

De acuerdo con el nuevo Marco normativo, las propiedades, planta y equipo son activos
tangibles empleados por la entidad para la producción o suministro de bienes, para la
prestación de servicios y para propósitos administrativos; igualmente, se incluyen los
bienes inmuebles con uso futuro indeterminado, los bienes muebles que se tengan para
generar ingresos producto de su arrendamiento y los bienes inmuebles arrendados por un
valor inferior al valor de mercado del arrendamiento. Estos activos se caracterizan porque
no se espera venderlos en el curso de las actividades ordinarias de la entidad y se prevé
usarlos durante más de un periodo contable.

(…)

Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes:

a. Identificar y clasificar las propiedades, planta y equipo por su naturaleza, como

terrenos, maquinaria y equipo, plantas productoras, edificaciones, o muebles y
enseres, entre otros. Para tal efecto, se tendrán en cuenta las propiedades, planta y
equipo que surjan de contratos de arrendamiento financiero.

b. Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, las provisiones de propiedades,

planta y equipo reconocidas a 31 de diciembre de 2016, afectando directamente el
patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

c. Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, las valorizaciones de propiedades,

planta y equipo reconocidas a 31 de diciembre de 2016, afectando directamente el
patrimonio en la cuenta Superávit por Valorizaciones.

d. Medir cada partida de una clase de propiedad, planta y equipo utilizando alguna de las
siguientes alternativas:

Contaduría General de la Nación Régimen de 828

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

i. Al costo menos depreciaciones y pérdidas por deterioro de valor; para lo cual,

realizará las siguientes acciones:
(…)

ii. Al valor de mercado, al costo de reposición o al costo de reposición a nuevo

depreciado determinados a través de un avalúo técnico en la fecha de transición.
La depreciación acumulada se dará de baja afectando directamente el patrimonio
en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación. La diferencia
entre el valor de mercado o el costo de reposición depreciado y el costo por el cual
fue reconocido inicialmente el activo afectará directamente el patrimonio en la
cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

iii. Al valor actualizado en un periodo anterior, siempre que este valor sea
comparable, en la fecha de actualización, con el valor de mercado o con el costo
depreciado que tendría el elemento si se hubieran aplicado los criterios
establecidos en el Nuevo Marco normativo. El valor actualizado se ajustará para
reflejar cambios en un índice general o especifico de precios. Para tal efecto, la
entidad tendrá en cuenta las valorizaciones o provisiones que tenía el elemento las
cuales, a 31 de diciembre de 2016, se reconocen de manera separada. La
diferencia entre el valor calculado según lo señalado en este numeral y el costo del
elemento a 31 de diciembre de 2016, incrementará o disminuirá el valor del activo
y afectará directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al
Nuevo Marco de Regulación.

Tomando como referencia el valor actualizado determinado de acuerdo con el párrafo

anterior, la entidad calculará la depreciación acumulada que el elemento tendría desde la
fecha de valuación hasta la fecha de transición. Para el efecto, la entidad determinará la
vida útil del activo y calculará la proporción del Costo que corresponda al porcentaje de la
vida útil transcurrida entre la fecha de valoración y la fecha de transición. Cualquier
diferencia entre este valor y a depreciación acumulada calculada a 31 de diciembre de
2016 afectará directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo
Marco de Regulación.

La entidad evaluará si a la fecha de transición, existen indicios de deterioro del valor y, sí

este es el caso, comprobará el deterioro del valor para dicha partida. Para tal efecto, la
entidad aplicará lo establecido en el presente Instructivo para el deterioro del valor de tos
activos generadores de efectivo o el deterioro de valor de los activos no generadores de
efectivo, según corresponda.

(…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 829

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

1.1.13. Propiedades de inversión

De acuerdo con el nueva Marco normativo, las propiedades de inversión son activos
representados en terrenos y edificaciones que se tienen con el objetive principal de
generar rentas en condiciones de mercado, plusvalías o ambas.

Para efectos de la transición, téngase en cuenta que a 31 de diciembre de 2016, estas

partidas pueden encontrarse en el grupo Propiedades. Planta y Equipo. No obstante, las
entidades deberán analizar, entre otros, los conceptos registrados en el grupo Bienes de
Uso Público e históricos y Culturales, Bienes entregados a Terceros, Bienes Recibidas en
Dación de pago, Bienes Recibidos en Custodia, Bienes Recibidos de Terceros y Bienes
adquiridos en Leasing Financiero, con el fin de determinar cuáles de estas partidas
cumplen las criterios para ser reconocidas como propiedades de inversión.

Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes:

a. Identificar y clasificar las propiedades de inversión por su naturaleza como terrenos y

edificaciones. Para tal efecto, se tendrán en cuenta las propiedades de inversión que
surjan de contratos de arrendamiento financiero.

Cuando una parte de una propiedad se use para obtener rentas o plusvalías y Otra parte
se use en la producción o suministro de bienes o servicios, o para fines administrativos, la
entidad clasificará cada parte de manera separada, siempre que estas partes puedan ser
vendidas separadamente o colocadas por separado en arrendamiento financiero. Si no
fuera así, la entidad clasificará la propiedad como de inversión cuando se utilice una
porción insignificante de la misma para la producción o distribución de bienes o servicios,
o para fines administrativos.

1. Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, tas provisiones de propiedades de

inversión reconocidas a 31 de diciembre de 2016, afectando directamente el
patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

2. Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, las valorizaciones de propiedades

de inversión reconocidas a 31 de diciembre de 2016, afectando directamente el
patrimonio en la cuenta Superávit por Valorizaciones.

3. Medir cada partida de una clase de propiedades de inversión utilizando alguna de las
siguientes alternativas:

Contaduría General de la Nación Régimen de 830

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

i. Al costo menos depreciaciones y pérdidas por deterioro de valor; para lo cual,

realizará las siguientes acciones:

(…)

ii. Al valor de mercado, al costo de reposición o al costo de reposición a nuevo

depreciado determinados a través de un avalúo técnico en la fecha de transición. La
depreciación acumulada se dará de baja afectando directamente el patrimonio en la
cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación. La diferencia entre el
valor de mercado o el costo de reposición depreciado y el costo por el cual fue
reconocido inicialmente el activo afectará directamente el patrimonio en la cuenta
Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

iii. Al valor actualizado en un periodo anterior, siempre que este valor sea comparable,
en la fecha de actualización, con el valor de mercado o con el costo depreciado que
tendría el elemento si se hubieran aplicado los criterios establecidos en el Nuevo
Marco normativo. El valor actualizado se ajustará para reflejar cambios en un índice
general o especifico de precios. Para tal efecto, la entidad tendrá en cuenta las
valorizaciones o provisiones que tenía el elemento las cuales, a 31 de diciembre de
2016, se reconocen de manera separada. La diferencia entre el valor calculado
según lo señalado en este numeral y el costo del elemento a 31 de diciembre de
2016, incrementará o disminuirá el valor del activo y afectará directamente el
patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

Tomando como referencia el valor actualizado determinado de acuerdo con el párrafo

anterior, la entidad calculará la depreciación acumulada que el elemento tendría desde la
fecha de valuación hasta la fecha de transición. Para el efecto, la entidad determinará la
vida útil del activo y calculará la proporción del Costo que corresponda al porcentaje de la
vida útil transcurrida entre la fecha de valoración y la fecha de transición. Cualquier
diferencia entre este valor y a depreciación acumulada calculada a 31 de diciembre de
2016 afectará directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo
Marco de Regulación.

La entidad evaluará si a la fecha de transición, existen indicios de deterioro del valor y, sí

este es el caso, comprobará el deterioro del valor para dicha partida. Para tal efecto, la
entidad aplicará lo establecido en el presente Instructivo para el deterioro del valor de tos
activos generadores de efectivo o el deterioro de valor de los activos no generadores de
efectivo, según corresponda.

(…)” (subrayado fuera del texto).

Contaduría General de la Nación Régimen de 831

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

La Resolución 693 de 2016, determinó en su Artículo No. 2 que:

“ARTICULO 2°. Para efectos de la aplicación del Instructivo 002 del 8 de octubre de 2015,
mediante el cual se imparten las Instrucciones para la transición al Marco Normativo para
Entidades de Gobierno, se entenderá que la fecha de transición es el 1° de enero de 2018
y que, para la determinación de los saldos iniciales a esta fecha, se tomará como punto de
partida los saldos registrados a 31 de diciembre de 2017”.

CONCLUSIONES

Con base en las consideraciones expuestas anteriormente, se concluye lo siguiente en

relación con las inquietudes planteadas:

Preguntas No. 1, 2, 4 y 5

De acuerdo a los objetos y condiciones de los dos contratos referidos, la entidad contable
pública, siendo en este caso el patrimonio autónomo Procolombia, cede el
aprovechamiento económico de los activos mencionados a los contratistas, en el marco
de las limitaciones contractuales establecidas, a cambio de que éstos administren,
inviertan, operen y mantengan dichos activos, en desarrollo de actividades desarrolladas
por cuenta y riesgo de ellos mismos, razón por la cual, no se materializa la existencia de
acuerdos de concesión. Con base en lo anterior, considerando que a través de los
contratos, y durante un periodo determinado, se cede el derecho a utilizar los activos
mencionados, y a cambio de ello, Procolombia percibe una serie de pagos, que en cada
caso se encuentra estipulado, se configura la existencia de un acuerdo de arrendamiento
en los dos casos.

Ahora bien, en función de lo anterior, se hace necesario evaluar la naturaleza de dichos

acuerdos de arrendamiento con base en su esencia económica, esto con el fin de
establecer si es Procolombia la entidad que ejerce el control sobre los activos referidos. En
línea con esto, resulta importante precisar los siguientes aspectos:

4. de acuerdo al Decreto 1730 de 1991, modificado por el Decreto 2505 de 1991,

Procolombia, patrimonio autónomo creado para la promoción de las exportaciones y
el turismo, cuenta con una separación de bienes y riesgos respecto al patrimonio de la
Nación, del Banco de Comercio Exterior, y el de la sociedad fiduciaria correspondiente;
y adicionalmente, es responsable con su mismo patrimonio, por los contratos y actos
que lleve a cabo;

Contaduría General de la Nación Régimen de 832

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

5. la titularidad legal, que se manifiesta por la transferencia realizada de pleno derecho

de todos los bienes constitutivos del Fondo, según lo establecido en el Artículo
2.4.13.4.1 del Decreto 1730 de 1991;
6. la capacidad con la que cuenta Procolombia para limitar el uso de los activos, que en el
marco de los acuerdos analizados, establece específicamente las actividades que se
deben realizar para garantizar que dichos recursos se usen para los fines previstos;
7. sobre los activos involucrados en los acuerdos de concesión, y a través de los
contratos establecidos, se cuenta con un derecho exigible respecto a la capacidad de
generar beneficios económicos, esto es, la remuneración correspondiente que recibirá
la entidad
8. Procolombia no transfiere la propiedad de los activos al finalizar los plazos de
arrendamiento.

Teniendo en cuenta los elementos anteriores, se configura una situación de control por
parte de Procolombia sobre los activos objeto de los acuerdos de arrendamiento, toda vez
que en consideración de los parámetros legales que fijan su creación como patrimonio
autónomo y del Marco Conceptual para la preparación y presentación de información
financiera de las entidades de Gobierno, la entidad cuenta con la capacidad para usar tales
activos, o en este caso, limitar el uso de los mismos, con el fin de generar beneficios
económicos futuros, razón por la cual deben reconocerse dentro de sus estados
financieros.

Considerando los argumentos descritos previamente, además de reconocer los activos,

Procolombia tendrá en cuenta que al dar aplicación a la Resolución N° 533 de 2015,
deberá también aplicar las instrucciones establecidas en el Instructivo N° 002 de 2015 con
el fin de determinar los saldos iniciales bajo el nuevo marco normativo. Con base en lo
anterior, y teniendo en cuenta que el objetivo principal de los activos analizados es
generar rentas en condiciones de mercado, se reconocerán como propiedades de
inversión, y por ende, se tendrán en cuenta, entre otros parámetros, la eliminación de las
valorizaciones reconocidas al 31 de diciembre de 2017, afectando directamente el
patrimonio en la cuenta Superávit por Valorizaciones; y, la elección del costo menos
depreciaciones y pérdidas por deterioro de valor, valor de mercado, costo de reposición,
costo de reposición a nuevo depreciado o el valor actualizado en un periodo anterior,
como alternativa de medición para dichos elementos al 01 de enero de 2018.

Pregunta No. 3

De acuerdo a los parámetros establecidos en el Marco Conceptual para la preparación y

presentación de información financiera, en la medición del valor de mercado de los
activos analizados, para efectos de la determinación de los saldos iniciales, no se

Contaduría General de la Nación Régimen de 833

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

considera si es Procolombia la entidad que está operando tales activos, toda vez que dicho
valor no es específico para ella; y en su lugar, deberá tener en cuenta que a nivel general,
el valor sea obtenido de un mercado abierto, activo y ordenado.

Pregunta No. 6

Considerando que el objetivo del uso por parte de Procolombia del Centro de
Convenciones Julio César Turbay Ayala es la obtención de rentas en condiciones de
mercado, debe ser clasificado como una propiedad de inversión, en los términos
establecidos previamente, mas no como un bien de uso público, toda vez que no está
destinado para el uso, goce y disfrute de la colectividad, no estando al servicio de ésta en
forma permanente.

Pregunta No. 7

Con base en las especificaciones contractuales, los contratistas deben realizar la

reposición de todos los activos necesarios para realizar la operación prevista en los
acuerdos de arrendamiento, y al término de éstos, tales activos deberán ser entregados al
patrimonio autónomo. De acuerdo a lo anterior, Procolombia deberá también reconocer
los activos que el contratista se obliga a reponer durante el desarrollo de los contratos, y
que serán entregados a la entidad en su finalización, contra el ingreso por arrendamiento
correspondiente.

El momento de reconocimiento de los activos antes mencionados estará sujeto al

cumplimiento de las condiciones establecidas para tal fin en el Marco Conceptual para la
preparación y presentación de información financiera de las entidades de gobierno. Con
posterioridad al reconocimiento, dichos activos se medirán de acuerdo con lo definido en
la norma de propiedades, planta y equipo, considerando que son empleados en la
operación de los activos, o en el caso de edificaciones, de acuerdo a la norma de
propiedades de inversión.

Preguntas No. 8 y 9

Si bien el fondo de reposición, que para ambos contratos tiene como destinación
específica la realización de desembolsos relacionados con obras, adquisiciones, reparación
o sustitución de activos y el pago de gastos en el marco de los desembolsos que se
autoricen en virtud del cumplimiento de los contratos, los recursos que allí se encuentran
son siempre administrados por los contratistas, razón por la cual deben realizar el
reconocimiento de los recursos allí depositados, toda vez que son ellos los que ejercen el
control sobre dichos fondos.

Contaduría General de la Nación Régimen de 834

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Pregunta No. 10

Con base en el análisis efectuado previamente, concluyendo que los contratos son en
esencia acuerdos de arrendamiento, no habría lugar al reconocimiento de partidas
adicionales enmarcadas en la norma de acuerdos de concesión, toda vez que la
remuneración que se fija corresponde a ingresos por arrendamiento (operativo).

***

CONCEPTO No. 20172000075711 DEL 09-11-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Activos intangibles
Reconocimiento, medición y revelación de licencias a
SUBTEMAS
perpetuidad y con plazo límite.

Doctora
OLGA ELIZABETH SUÁREZ DURÁN
Contadora
Administradora Colombiana de Pensiones (Colpensiones)
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

20175500040282, del día 31 de agosto de 2017, mediante la cual solicita concepto sobre
el reconocimiento, medición inicial, medición posterior y revelaciones de licencias a
perpetuidad, como por ejemplo el licenciamiento de Office 2010, sobre el cual se paga
únicamente las actualizaciones, y el software arrendado a terceros, sobre el cual se paga
únicamente actualizaciones y soporte.

Con relación al “software arrendado a terceros”, a través de comunicación telefónica se

aclara que corresponden a licencias de software con plazo límite.
Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

El Capítulo I del Marco Normativo para Entidades de Gobierno anexo a la Resolución N°

533 de 2015 y sus modificaciones, incorpora la Norma de Activos Intangibles para el
Contaduría General de la Nación Régimen de 835
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

reconocimiento, medición y revelación de esta clase de activos, señalando los siguientes

criterios:

“15. ACTIVOS INTANGIBLES

15.1. Reconocimiento

1. Se reconocerán como activos intangibles, los recursos identificables, de carácter no

monetario y sin apariencia física, sobre los cuales la entidad tiene el control, espera
obtener beneficios económicos futuros o potencial de servicio, y puede realizar
mediciones fiables. Estos activos se caracterizan porque no se espera venderlos en el
curso de las actividades de la entidad y se prevé usarlos durante más de un periodo
contable. (…)

11. Las adiciones y mejoras efectuadas a un activo intangible se reconocerán como mayor
valor de este y, en consecuencia, afectarán el cálculo futuro de la amortización. Las
adiciones y mejoras son erogaciones en que incurre la entidad para aumentar la vida útil
del activo, ampliar su capacidad productiva y eficiencia operativa, mejorar la calidad de los
productos y servicios, o reducir significativamente los costos.

15.2. Medición inicial

12. Los activos intangibles se medirán al costo, el cual dependerá de la forma en que se
obtenga el intangible.

15.2.1. Activos intangibles adquiridos

13. El costo de un activo intangible que se adquiere en forma separada estará conformado
por el precio de adquisición, los aranceles de importación e impuestos no recuperables
que recaigan sobre la adquisición y cualquier costo directamente atribuible a la
preparación del activo para su uso previsto. Cualquier descuento o rebaja del precio se
reconocerá como un menor valor del activo intangible y afectará la base de amortización.

14. Los costos de financiación asociados con la adquisición de un activo intangible que, de
acuerdo con lo estipulado en la Norma de costos de financiación, cumpla con los
requisitos establecidos para calificarse como activo apto se capitalizarán atendiendo lo
establecido en la citada Norma.

Contaduría General de la Nación Régimen de 836

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

15. Los activos intangibles adquiridos o desarrollados en virtud de la ejecución de

contratos de concesión se medirán, de acuerdo con lo establecido en la Norma de
acuerdos de concesión desde la perspectiva de la entidad concedente.

16. Cuando se adquiera un activo intangible en una transacción sin contraprestación, la

entidad medirá el activo adquirido de acuerdo con la Norma de ingresos de transacciones
sin contraprestación. En todo caso, al valor determinado, se le adicionará cualquier
desembolso que sea directamente atribuible a la preparación del activo para el uso
previsto.

17. Los activos intangibles adquiridos mediante permuta se medirán por su valor de
mercado; a falta de este, por el valor de mercado de los activos entregados y en ausencia
de ambos, por el valor en libros de los activos entregados. En todo caso, al valor
determinado, se le adicionará cualquier desembolso que sea directamente atribuible a la
preparación del activo para el uso previsto.

18. Cuando la adquisición de un intangible se lleve a cabo a través de una operación de

arrendamiento financiero, el arrendatario medirá el activo de acuerdo con lo establecido
en la Norma de arrendamientos.

15.3. Medición posterior

23. Con posterioridad al reconocimiento, los activos intangibles se medirán por su costo
menos la amortización acumulada menos el deterioro acumulado. La amortización es la
distribución sistemática del valor amortizable de un activo intangible durante su vida útil.
Por su parte, el valor amortizable de un activo intangible es el costo del activo menos su
valor residual.

24. La amortización iniciará cuando el activo esté disponible para su utilización, es decir,
cuando se encuentre en la ubicación y condiciones necesarias para que pueda operar de la
forma prevista por la administración de la entidad. El cargo por amortización de un
periodo se reconocerá como gasto en el resultado de este, salvo que deba incluirse en el
valor en libros de otros activos.

25. La amortización acumulada de un activo intangible estará en función del valor residual,
la vida útil y el método de amortización.

26. El valor residual de un activo intangible es el valor estimado que la entidad podría
obtener por la disposición del activo intangible si el activo tuviera la edad y condición
esperadas al término de su vida útil. Este valor se determinará con referencia a un

Contaduría General de la Nación Régimen de 837

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

mercado o al compromiso que se haya pactado con un tercero. Para determinar el valor
residual, se deducirán los costos estimados de disposición del activo.

27. Se asumirá que el valor residual del activo intangible es nulo o igual a cero si no existe
un compromiso, por parte de un tercero, de comprar el activo al final de su vida útil o si
no existe un mercado activo para el intangible que permita determinar con referencia al
mismo, el valor residual al final de la vida útil. Un valor residual distinto de cero implica
que la entidad espera disponer del activo intangible antes de que termine su vida
económica, entendida como el periodo durante el cual se espera que un activo sea
utilizable económicamente, por parte de uno o más usuarios, o como la cantidad de
unidades de producción o similares que uno o más usuarios esperan obtener de él.

28. La vida útil de un activo intangible dependerá del periodo durante el cual la entidad
espere recibir los beneficios económicos o el potencial de servicio asociados al activo. Esta
se determinará en función del tiempo durante el cual la entidad espere utilizar el activo o
del número de unidades de producción o similares que obtendría de él. Si no es posible
hacer una estimación fiable de la vida útil de un activo intangible, se considerará que este
tiene vida útil indefinida y no será objeto de amortización.

29. La vida útil de los activos intangibles estará dada por el menor periodo entre el tiempo
en que se obtendrían los beneficios económicos o el potencial de servicios esperados y el
plazo establecido conforme a los términos contractuales, siempre y cuando el activo
intangible se encuentre asociado a un derecho contractual o legal.

30. La vida útil de un activo intangible asociado a un derecho contractual o legal fijado por
un plazo limitado que puede renovarse, incluirá el periodo de renovación cuando exista
evidencia que respalde que la renovación no tiene un costo significativo. Si el costo de la
renovación es significativo en comparación con los beneficios económicos futuros o el
potencial de servicio que se espera fluya a la entidad como resultado de esta, estos costos
formarán parte del costo de adquisición de un nuevo activo intangible en la fecha de
renovación.

31. La distribución sistemática del valor amortizable del activo a lo largo de la vida útil se
llevará a cabo mediante un método de amortización que refleje el patrón de consumo
esperado de los beneficios económicos futuros o del potencial de servicio derivados del
activo. Podrán utilizarse diversos métodos de amortización para distribuir el valor
amortizable, entre los cuales se incluyen el método lineal, el método de amortización
decreciente y el método de las unidades de producción. Si el patrón de consumo no
pudiera determinarse de forma fiable, se utilizará el método lineal de amortización. El
método de amortización que defina la entidad se aplicará uniformemente en todos los

Contaduría General de la Nación Régimen de 838

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

periodos, a menos que se produzca un cambio en el patrón esperado de consumo de los

beneficios económicos futuros o del potencial de servicio incorporados en el activo.

32. La amortización de un activo intangible cesará cuando se produzca la baja en cuentas

o cuando el valor residual del activo supere su valor en libros. La amortización no cesará
cuando el activo esté sin utilizar.

33. El valor residual, la vida útil y el método de amortización se revisarán, como mínimo, al
término del periodo contable y si existiera un cambio significativo en estas variables, se
ajustarán para reflejar el nuevo patrón de consumo de los beneficios económicos futuros
o del potencial de servicio. Dicho cambio se contabilizará como un cambio en una
estimación contable, de conformidad con lo establecido en la Norma de políticas
contables, cambios en las estimaciones contables y corrección de errores.

34. Para efectos de determinar el deterioro de un activo intangible, la entidad aplicará lo

establecido en las normas de Deterioro del valor de los activos generadores de efectivo o
de Deterioro del valor de los activos no generadores de efectivo. La compensación
procedente de terceros por elementos deteriorados de activos intangibles o por
indemnizaciones recibidas producto de pérdidas o abandonos se reconocerá como ingreso
en el resultado del periodo en el momento en que la compensación sea exigible.

15.4. Baja en cuentas

35. Un activo intangible se dará de baja cuando no cumpla con los requisitos establecidos
para que se reconozca como tal. Esto se puede presentar cuando se dispone del elemento
o cuando no se espera obtener un potencial de servicio o beneficios económicos futuros
por su uso o enajenación. La pérdida o ganancia fruto de la baja en cuentas del activo
intangible se calculará como la diferencia entre el valor neto obtenido por la disposición
del activo y su valor en libros, y se reconocerá como ingreso o gasto en el resultado del
periodo. (…)” (Subrayado fuera del texto)

CONCLUSIONES

En consideración con lo antes mencionado, se concluye lo siguiente:

El Marco Normativo para Entidades de Gobierno señala los criterios para el

reconocimiento, medición, baja en cuentas y revelación de activos intangibles. Por lo
tanto, le corresponde a cada entidad aplicar el juicio profesional y efectuar el análisis
correspondiente para el reconocimiento, medición y revelación de las licencias de
software que tengan a su cargo, de cara a la Norma de Activos Intangibles.

Contaduría General de la Nación Régimen de 839

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Sin perjuicio de lo anterior, a continuación se destacan algunos de los criterios de

reconocimiento y medición contenidos en la Norma de Activos Intangibles que deberán
tener en cuenta para el tratamiento contable de las licencias de software:

Se reconocerán licencias de software si cumplen con los criterios de reconocimiento

contenidos en la Norma de Activos Intangibles, es decir, que sean identificables, sobre los
cuales la entidad tiene el control, espera obtener beneficios económicos futuros o
potencial de servicio, y puede realizar mediciones fiables, con independencia de si
corresponde a licencias a perpetuidad o con un plazo límite.

Con relación a la medición inicial, las licencias de software se clasifican como activos
intangibles adquiridos, para lo cual la Norma de Activos Intangibles establece que la
medición inicial será al costo y dependerá de la forma como se adquirió. Si la licencia a
perpetuidad o con plazo límite, según corresponda, se adquirió mediante una transacción
con contraprestación, el costo estará conformado por el precio de adquisición, los
aranceles de importación e impuestos no recuperables que recaigan sobre la adquisición y
cualquier costo directamente atribuible a la preparación del activo para su uso previsto.
Cualquier descuento o rebaja del precio se reconocerá como un menor valor del activo
intangible y afectará la base de amortización.

Ahora bien, si la licencia a perpetuidad o con plazo límite, según corresponda, se adquirió
en una transacción sin contraprestación, se medirá el activo adquirido de acuerdo con la
Norma de Ingresos de Transacciones sin Contraprestación y se le adicionará cualquier
desembolso que sea directamente atribuible a la preparación del activo para el uso
previsto.

En cuanto a la medición posterior, las licencias que cumplan con la definición de activos
intangibles se medirán por su costo menos la amortización acumulada menos el deterioro
acumulado, este último aplicando la Norma del deterioro del valor de los activos
generados de efectivo o la Norma de deterioro del valor de los activos no generadores de
efectivo, según corresponda.

Es decisión de tipo administrativo de cada entidad la determinación de la vida útil de las

licencias de software a perpetuidad que cumplan con los criterios de reconocimiento
como activos intangibles y dependerá del periodo durante el cual la entidad espere recibir
los beneficios económicos o el potencial de servicio asociados, teniendo en cuenta, entre
otros aspectos, la experiencia que tiene la entidad con activos similares.

En cuanto a las licencias con plazo límite, la vida útil corresponderá al menor entre el
tiempo que espera usar el activo y el plazo pactado. No obstante, si es una licencia con

Contaduría General de la Nación Régimen de 840

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

plazo limitado que puede renovarse, se incluirá el periodo de renovación dentro de la vida
útil del activo, si y sólo si, existe evidencia que respalde que la renovación no tiene un
costo significativo en comparación con los beneficios económicos futuros o el potencial de
servicio que se espera fluyan a la entidad; de lo contrario, el costo de la renovación
formará parte del costo de adquisición de un nuevo activo intangible en la fecha de
renovación.

En cuanto al tratamiento contable de las actualizaciones de las licencias de software a

perpetuidad o con plazo límite, según corresponda, se pueden identificar dos tipos de
actualizaciones de licencias de software:

 Actualizaciones para mantenimiento o corrección, cuyo propósito es preservar o

corregir el estado actual del software licenciado para que pueda llevar a cabo las
funciones previstas por la entidad.
 Actualizaciones de mejora, que como su nombre lo indica están destinadas a mejorar
el rendimiento del software licenciado de forma sustancial, aumentando así su
potencial de servicio y capacidad para generar beneficios o servicios futuros o su vida
útil.

Partiendo de la clasificación de las actualizaciones se concluye que las erogaciones por

actualizaciones de conservación o corrección de software licenciados, así como cualquier
erogación destinada al mantenimiento general, se reconocerán en el resultado del
período como un gasto, toda vez que dichas erogaciones tienen como objetivo mantener
o preservar el activo para la realización de sus funciones previstas por la entidad, en tanto
no aumentan la vida útil, la eficiencia, la calidad ni los resultados esperados.

En cuanto a las erogaciones por actualización de mejora, la entidad reconocerá un mayor

valor del activo intangible en la medida que aumente el potencial de servicio o los
beneficios económicos futuros, reduciendo significativamente los costos, mejorando la
calidad, la eficiencia y la capacidad de los productos y servicios o aumentando la vida útil
por el período en que se espera obtener el potencial de servicios o beneficios económicos
por efecto de la actualización.

***

CONCEPTO No. 20172000089901 DEL 10-11-2017

MARCO
Régimen de Contabilidad Pública Precedente
NORMATIVO
1 TEMAS Otros activos – Activos intangibles
Contaduría General de la Nación Régimen de 841
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Tratamiento contable de las actualizaciones y renovaciones de

SUBTEMAS
licencias

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
2 TEMAS Otros activos – Activos intangibles
Tratamiento contable de las actualizaciones y renovaciones de
SUBTEMAS
licencias

Doctora
CLARA INES CHIQUILLO DIAZ
Directora Financiera
Ministerio de Defensa Nacional
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

20175500043382, del día 25 de septiembre de 2017, mediante la cual solicita lo siguiente:

“En virtud del hallazgo realizado por la Contraloría General de la Republica en el informe
de auditoría de la vigencia 2016, con toda atención me permito solicitar su colaboración
en el sentido de emitir concepto respecto del procedimiento contable aplicable bajo el
Régimen de Contabilidad Pública y Nuevo Marco Normativo, para el Reconocimiento de la
renovación y actualización de licencias, así:

Hallazgo — En el Estado de Actividad Financiera, Económica y Social en la cuenta 5111 -

Gastos Generales, se encuentra registrado un valar de $171.095.921.oo, correspondiente
a los pagos de contratos cuyo objeto es la renovación y actualización de licencias.

De acuerdo con el objeto de los contratos relacionados, estos registros corresponden a un

mayor valor del intangible, en consecuencia, en el Estado de Situación Financiera se
subestima la Cuenta - 197007 Intangibles - Licencias y se subestima la cuenta 311002
Resultado del Ejercicio - Déficit del Ejercicio, en el valor mencionado, esto debido a
deficiencias en la aplicación del procedimiento establecido en el Régimen de Contabilidad
Pública, para el registro, actualización y amortización de los activos intangibles de acuerdo
al procedimiento para el Reconocimiento de adiciones, mantenimiento y amortización de
licencias establecido en el Régimen de Contabilidad Pública:

Contaduría General de la Nación Régimen de 842

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“…Aquellas que están amortizadas parcialmente y serán actualizadas mediante un nuevo

contrato, no se debe cancelar la amortización del % restante y constituir una nueva,
puesto que el valor de la nueva licencia, debe ser reconocido como un mayor valor del
costo histórico de la licencia y amortizarlo de acuerdo a la nueva vida útil, cuando la nueva
condición otorga vigencia hacia el futuro tanto a la nueva licencia como del remanente de
la licencia anterior. Si con la nueva licencia, se pierden los beneficios de la anterior, deberá
procederse a su baja.”

Consideraciones

El Contrato No. 162 de 2016 por valor de $10.209.195.5O, los servicios que se recibieron
corresponden a Instalación, configuración y soporte local preventivo y correctivo por tres
añas de 50 Licencias SOPHOS por la suma de $ 5.124.216,ao y la Renovación y
actualización de licencias por tres años por la suma de $5.084.979,50. Es precisa indicar
que el valar de renovación y actualización que se pagó, se hace con el fin de tener derecho
a las mejoras que libere la casa fabricante sobre el software renovado en caso de nuevas
versiones o mejoras que se presenten durante los tres años.

El Contrato No. 079 de 2016 por valor de $160.886.726, de acuerdo con los servicios
recibidos se discrimina así:
1. El valor $20.314.350,oo, corresponde a renovación, es decir el Ministerio tienen
derecho a actualizaciones y soporte en sitio por 12 meses de la licencia NovaSec.

2. El valor de $140.572.376,oo, corresponde adecuaciones a los módulos administrativos

del Software NovaSec gestión Integral de Activos, Gestión Integral de Riesgo, Gestión
Integral de Incidentes, reportes y cuadro de mando, del Software.

El Ministerio reconoció los pagos en la cuenta 5111 - Gastos Generales como lo indica el
hallazgo, en el entendido que la renovación y actualización de licencias no genera un
mayor valor de la misma.”

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

1. Régimen de Contabilidad Pública Precedente:

La Contaduría General de la Nación expidió el concepto con radicado CGN Nº

20162000000301, del día 13 de enero de 2016, dirigido a la Superintendencia Financiera

Contaduría General de la Nación Régimen de 843

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

de Colombia, mediante el cual establece el tratamiento de las actualizaciones, entendidas

en el contexto del concepto como renovaciones del contrato de licencia del software:

“(…) En consecuencia, ante la existencia de licencias que cumplan con los requisitos
anteriormente expuestos para ser reconocidas como intangibles, se deberá proceder así:

 Aquéllas cuyo valor en libros es cero porque terminó su vida útil y se adquiere una
nueva actualización mediante un nuevo contrato, se debe retirar el costo histórico de la
anterior licencia con un débito a la subcuenta que corresponda de la cuenta 1975-
AMORTIZACION DE INTANGIBLES, con crédito a la subcuenta respectiva de la cuenta
1970- INTANGIBLES.

 Aquellas que están amortizadas parcialmente y serán actualizadas mediante un nuevo

contrato, no se debe cancelar la amortización del % restante y constituir una nueva,
puesto que el valor de la nueva licencia, debe ser reconocido como un mayor valor del
costo histórico de la licencia y amortizarlo de acuerdo a la nueva vida útil, cuando la
nuevas condiciones otorgan vigencia hacia el futuro tanto a la nueva licencia como del
remanente de la licencia anterior. Si con la nueva licencia, se pierden los beneficios de
la anterior, deberá procederse a su baja. (…)”

La Contaduría General de la Nación expidió el concepto con radicado CGN Nº

20162000008721, del día 17 de marzo de 2016, dirigido alCAM Centro Administrativo
Municipal Quindío, mediante el cual se determina el tratamiento de las actualizaciones de
software o licencias, entendidas como servicios adicionales:

“(…) Ahora bien, las actualizaciones del software propietario y del licenciado pueden
clasificarse en dos tipos:

1. Actualizaciones para mantenimiento y/o corrección, cuyo propósito es preservar y/o

corregir el estado actual del software para que pueda llevar a cabo las funciones previstas
por la entidad.
2. Actualizaciones de mejora, que como su nombre lo indica están destinadas a mejorar el
rendimiento del software de forma sustancial, aumentando así su potencial de servicio y
capacidad para generar beneficios o servicios futuros y/o su vida útil.

Partiendo de la clasificación de las actualizaciones se concluye que las erogaciones por

actualizaciones de conservación y/o corrección de programas informáticos, así como
cualquier erogación destinada al mantenimiento general, ya sean a software propietario o
licenciado, se reconocerán en el resultado del período como un gasto, teniendo en cuenta
que dichas erogaciones tienen como objetivo mantener y/o preservar el activo para la

Contaduría General de la Nación Régimen de 844

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

realización de sus funciones previstas por la entidad, en tanto no aumentan la vida útil del
activo, la eficiencia, la calidad ni los resultados esperados.

En cuanto a las erogaciones por actualización de mejora, la entidad reconocerá un mayor

valor del activo intangible en la medida que aumente el potencial de servicio o los
beneficios económicos futuros, reduciendo significativamente los costos, mejorando la
calidad, la eficiencia y la capacidad de los productos y servicios y/o aumentando la vida
útil por el período en que se espera obtener el potencial de servicios o beneficios
económicos por efecto de la actualización, o por la duración de las nuevas condiciones del
amparo legal o contractual de los derechos otorgados a raíz de la actualización por
mejora. (…)”

2. Marco Normativo para Entidades de Gobierno:

El Capítulo I del Marco Normativo para Entidades de Gobierno anexo a la Resolución N°

533 de 2015 y sus modificaciones, incorpora la Norma de Activos Intangibles para el
reconocimiento, medición y revelación de esta clase de activos, señalando los siguientes
criterios:

“15. ACTIVOS INTANGIBLES

15.1. Reconocimiento

1. Se reconocerán como activos intangibles, los recursos identificables, de carácter no

monetario y sin apariencia física, sobre los cuales la entidad tiene el control, espera
obtener beneficios económicos futuros o potencial de servicio, y puede realizar
mediciones fiables. Estos activos se caracterizan porque no se espera venderlos en el
curso de las actividades de la entidad y se prevé usarlos durante más de un periodo
contable. (…)

11. Las adiciones y mejoras efectuadas a un activo intangible se reconocerán como mayor
valor de este y, en consecuencia, afectarán el cálculo futuro de la amortización. Las
adiciones y mejoras son erogaciones en que incurre la entidad para aumentar la vida útil
del activo, ampliar su capacidad productiva y eficiencia operativa, mejorar la calidad de los
productos y servicios, o reducir significativamente los costos. (…)

15.3. Medición posterior

23. Con posterioridad al reconocimiento, los activos intangibles se medirán por su costo
menos la amortización acumulada menos el deterioro acumulado. La amortización es la

Contaduría General de la Nación Régimen de 845

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

distribución sistemática del valor amortizable de un activo intangible durante su vida útil.
Por su parte, el valor amortizable de un activo intangible es el costo del activo menos su
valor residual. (…)

30. La vida útil de un activo intangible asociado a un derecho contractual o legal fijado por
un plazo limitado que puede renovarse, incluirá el periodo de renovación cuando exista
evidencia que respalde que la renovación no tiene un costo significativo. Si el costo de la
renovación es significativo en comparación con los beneficios económicos futuros o el
potencial de servicio que se espera fluya a la entidad como resultado de esta, estos costos
formarán parte del costo de adquisición de un nuevo activo intangible en la fecha de
renovación. (…)” (Subrayado fuera del texto)

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones, se concluye lo siguiente:

La entidad debe tener en cuenta si los desembolsos en los que se incurrió corresponden a
renovación de licencia con plazo límite o al pago de actualización de software licenciado,
aplicando los siguientes criterios:

1. Régimen de Contabilidad Pública Precedente

Si corresponde al pago por renovación del contrato de licencia de software, cuyo plazo se
encuentra limitado a una fecha fija, la entidad debe aplicar lo dispuesto en el concepto
con radicado CGN Nº 20162000000301, del día 13 de enero de 2016, dirigido a la
Superintendencia Financiera de Colombia y transcrito en las consideraciones antes
expuestas, mediante el cual se establece que dicho desembolso se reconocerá como un
mayor valor de la licencias, siempre que ésta no se encuentre amortizada en su totalidad.

Si con el nuevo contrato se pierden los beneficios económicos futuros o potencial de

servicio de la anterior licencia, ésta se debe dar de baja y reconocer un nuevo activo
intangible por el costo de la renovación.

Por otra parte, si corresponde al pago de una actualización de una licencia de software,
que pueden ser actualizaciones correctivas o de mantenimiento o actualizaciones de
mejora, la entidad debe aplicar el procedimiento dispuesto en el concepto con radicado
CGN Nº 20162000008721, del día 17 de marzo de 2016, dirigido al CAM Centro
Administrativo Municipal Quindío y transcrito en las consideraciones antes expuestas.

2. Marco Normativo para Entidades de Gobierno

Contaduría General de la Nación Régimen de 846

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

En cuanto al nuevo Marco Normativo, el tratamiento de las renovaciones de licencias de

software con plazo límite corresponde al siguiente:
- Si existe evidencia que respalde que la renovación no tiene un costo significativo en
comparación con los beneficios económicos futuros o el potencial de servicio que se
espera fluyan a la entidad, el tiempo de la renovación se incluirá dentro de la vida útil del
activo y el valor pagado por la renovación se reconocerá como gasto.

- Si existe evidencia que respalde que la renovación tiene un costo significativo en

comparación con los beneficios económicos futuros o el potencial de servicio que se
espera fluyan a la entidad, el costo de la renovación formará parte del costo de
adquisición de un nuevo activo intangible en la fecha de renovación.

En cuanto al tratamiento contable de las actualizaciones de las licencias de software, la

entidad debe evaluar si corresponden a actualizaciones de adiciones o mejora, es decir,
que sean erogaciones en que incurre la entidad para aumentar la vida útil del activo,
ampliar su capacidad productiva y eficiencia operativa, mejorar la calidad de los productos
y servicios, o reducir significativamente los costos, las cuales se reconocen como un mayor
valor del activo intangible. De no corresponder a actualizaciones de mejora o adición, la
entidad reconocerá el desembolso en el resultado del período como un gasto.

***

CONCEPTO No. 20172000090411 DEL 10-11-2017

MARCO
Régimen de Contabilidad Precedente
NORMATIVO
1 Deudores
TEMAS
Otros ingresos
Tratamiento contable del Convenio específico especial de
cooperación para el desarrollo de actividades científicas y
SUBTEMAS
tecnológicas entre el Ministerio de Defensa Nacional y la
Corporación de Alta Tecnología para la Defensa.

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
2 Otros activos
TEMAS
Otros ingresos
Tratamiento contable del Convenio específico especial de
SUBTEMAS
cooperación para el desarrollo de actividades científicas y
Contaduría General de la Nación Régimen de 847
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

tecnológicas entre el Ministerio de Defensa Nacional y la

Corporación de Alta Tecnología para la Defensa.

Doctora
CLARA INÉS CHIQUILLO DÍAZ
Directora Financiera
Ministerio de Defensa Nacional
Bogotá D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a su consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con Nº

20175500043352, del 25 de septiembre de 2017, en la cual solicita lo siguiente:

“(…) emitir concepto respecto del procedimiento contable aplicable bajo el Régimen de
Contabilidad Pública y Nuevo Marco Normativo, para el Reconocimiento de Recursos
entregados en virtud de convenios de ciencia y tecnología, así:

Hallazgo - “Reconocimiento de Recursos Ejecutados Proyecto Radar”

El Ministerio de Defensa Nacional - UGG, en virtud de los convenios suscritos con

CODALTEC para el desarrollo de actividades científicas y tecnológicas No. 001 y 003, para
la ejecución del proyecto de inversión que tiene como producto “Prototipo Radar de Corto
Alcance”, realizó los siguientes registros contables:

Los giros fueron registrados contablemente en la cuenta de gasto 511106 Diseños y

Proyectos, sin considerar el concepto 20152000033341 del 2015 de la Contaduría General
de la Nación, respecto del tratamiento contable de la suscripción de convenios, al no tener
en cuenta que estos recursos por la naturaleza de la actividad desarrollada (etapa de
desarrollo), corresponde a cargos diferidos, los cuales deben ser amortizados y
capitalizados, durante los períodos, en los cuales se espera percibir el beneficio de los
costos incurridos, inherentes al producto final ‘Prototipo radar”. (…)

Consideraciones

El convenio suscrito con CODALTEC, tiene como objeto “Coadyuvar en la ejecución del
proyecto denominado Proyecto Radar…“; de acuerdo con el anexo técnico, el objetivo
general es “Adquirir y desarrollar capacidades en diseño, desarrollo y producción de un
prototipo de radar, que cubra necesidades en el área de vigilancia y detección temprana
de las Fuerzas”. La distribución de los recursos que entrega el Ministerio son para las
Contaduría General de la Nación Régimen de 848
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

actividades de Gastos de Personal, Gestión del Programa, Capacitación y entrenamiento,

diseño y desarrollo. Para este proyecto otras entidades como la gobernación del Meta
efectúan aportes en dinero.

Es pertinente indicar que CODALTEC, se encarga de apoyar y prestarle colaboración al

Sector Defensa en el desarrollo y en la ejecución de los proyectos tecnológicos que
resulten estratégicos para mejorar las capacidades logísticas y operativas requeridas para
la materialización de las tareas de defensa y seguridad nacional. En efecto, dentro del
objeto estatutario de la Corporación, encontramos que el desarrollo, la promoción y la
realización de actividades de ciencia, tecnología e innovación tienen como finalidad
“fortalecer las capacidades científico tecnológicas del Sector Defensa de la República de
Colombia, buscando apoyar la generación de desarrollos de carácter industrial a nivel
nacional, tanto para el Sector Defensa como para otros sectores de la industria nacional,
como consecuencia del uso dual de las capacidades tecnológicas aplicables”.

El Ministerio al momento de efectuar el giro de los recursos, registra la subcuenta 142402-

Recursos entregados en administración, contra 1110-Depositos en instituciones
Financieras o 4705-Fondos recibidos; posteriormente con los informes de seguimiento
trimestrales al convenio los cuales están discriminados de acuerdo con la distribución de
los recursos entregados por el Ministerio, se afecta la cuenta 511106 - Diseños y Proyectos
contra la cuenta 142402-Recursos entregados en administración”.

CONSIDERACIONES

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

El Convenio específico especial de cooperación para el desarrollo de actividades científicas

y tecnológicas entre el Ministerio de Defensa Nacional y la Corporación de Alta Tecnología
para la Defensa Nº 1, firmado el 25 de octubre de 2013, establece:

“CLAUSULA PRIMERA – OBJETO: El presente Convenio tiene por objeto coadyuvar en la

ejecución del proyecto denominado “Proyecto radar” de conformidad con el Anexo 1 el
cual hace parte integral del presente convenio.

CLAUSULA SEGUNDA – OBLIGACIONES DEL MINISTERIO:

a) Aportar los recursos de que trata la cláusula Cuarta – Valor en la forma prevista en la
cláusula Quinta-Forma y Condiciones de Pago.

Contaduría General de la Nación Régimen de 849

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

b) Designar un gerente del proyecto y un funcionario de las FFMM encargado del

seguimiento funcional es decir, una persona conocedora de la tecnología y del área donde
el proyecto tendría su principal aplicación.
c) Aportar personal idóneo para el desarrollo del proyecto, según lo decidan las partes
durante la ejecución del presente Convenio.
d) Poner a disposición de La Corporación la información científica y técnica que esté en su
poder y sean requerida para el proyecto de investigación.
e) Participar en las reuniones de seguimiento y coordinación.

CLAUSULA TERCERA – COMPROMISOS DE LA CORPORACIÓN:

a) Aportar los recursos de que trata la Cláusula Cuarta – Valor.

b) Desarrollar actividades de gestión tecnológica, tales como la debida gestión de
conocimiento, la apropiación de la tecnología trasferida.
c) Destinar personal idóneo para el desarrollo del proyecto, según lo decidan las partes
durante la ejecución del presente Convenio.
d) Hacer seguimiento a las actividades y a la ejecución de los recursos definidos en cada
uno de los cronogramas de actividades del proyecto, así como de los recursos asignados a
los mismos.
e) Designar un coordinador, quien hará parte del Comité de Coordinación del Convenio.
f) Designar el personal idóneo necesario para el correcto seguimiento al proyecto.
g) Presentar al MINISTERIO informes escritos de seguimiento al proyecto y de ejecución
financiera de manera trimestral.
h) Facilitar los recursos técnicos y humanos necesarios para el desarrollo del objeto del
convenio.
i) Velar porque la ejecución de los recursos y las contrataciones cumplan con los principios
de eficiencia, eficacia, efectividad, economía y transparencia que consagra la función
pública.
j) Certificar en forma mensual al MINISTERIO el cumplimiento de sus obligaciones en
materia de seguridad social y aportes parafiscales.
k) Suscribir el acta de liquidación del convenio. (…)

CLAUSULA QUINTA – FORMA Y CONDICIONES DE PAGO: El Ministerio de defensa Nacional

– Unidad de gestión General, se obliga para con La Corporación a transferir dentro de los
cinco (5) días hábiles siguientes al perfeccionamiento del presente convenio la suma de
TRES MIL SETECIENTOS TREINTA Y UN MILLONES DE PESOS M/CTE ($3.731.000.000),
mediante giro directo, a la cuenta corriente Nº 0016-6999-6975 de Banco Davivienda.

Asimismo, la Corporación se obliga a transferir a la cuenta corrientes No. 0016-6999-6975

del Banco Davivienda la suma de TRES MIL MILLONES DE PESOS ($3.000.000.000)

Contaduría General de la Nación Régimen de 850

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

mencionados en la cláusula cuarta, así: (i) la suma de mil millones de pesos, dentro de los
cinco (5) días hábiles siguientes al perfeccionamiento del presente convenio, y (ii) la suma
de dos mil millones de pesos, dentro de los cinco (5) días hábiles siguientes a la recepción
de los recursos por parte de La Corporación correspondientes al segundo giro del aporte
del municipio de Villavicencio de la vigencia 2013.

CLÁUSULA SEXTA – MECANISMOS DE ADMINISTRACIÓN Y CONTABILIZACIÓN DE LOS

RECURSOS: La Corporación deberá asegurar la debida administración y contabilización de
los recursos de este convenio, y en general los del “Proyecto Radar”, por virtud de lo
dispuesto en el artículo 8º del decreto 393 de 1991. En ese sentido, la Corporación deberá
destinar una cuenta bancaria para el “Proyecto radar” y un centro de costos para los
recursos que en virtud de este convenio el Ministerio de defensa Nacional le transfiera.

PARÁGRAFO ÚNICO: En caso de que los recursos del “Proyecto Radar” generen
rendimientos financieros, estos se reinvertirán en actividades del mismo proyecto o de la
Apuesta de Sensores del Ministerio de Defensa Nacional. (…)

CLAUSULA NOVENA – COORDINACIÓN Y EVALUACIÓN: La coordinación, seguimiento,

control y evaluación de las actividades originadas en el presente convenio, estarán a cargo
de un comité coordinador. Este comité acordará periódicamente la orientación que
deberá darse a las diversas actividades a realizar conjuntamente en el marco del presente
convenio. Los representantes, designados por las instituciones, se encargarán en forma
conjunta de establecer los términos en que se llevarán a cabo las actividades específicas
de cada proyecto, y en general todos los aspectos que deban establecerse.

PARÁGRAFO ÚNICO – Comité Coordinador: El objeto del Comité Coordinador es el de

orientar la ejecución del convenio de manera que se ajuste a estrictos niveles de eficacia y
transparencia. Producto de las reuniones de este Comité se levantarán actas, las cuales
deben ser enviadas al MINISTERIO y a La Corporación.

El Comité estará integrado por: el Coordinador de Gestión Tecnológica del MINISTERIO, el

gerente del proyecto designado por el MINISTERIO, un representante de La Corporación,
un funcionario de las FFMM encargado del seguimiento funcional. (…)

CLÁUSULA DÉCIMA PRIMERA – DESTINACIÓN Y PROPIEDAD DE LOS BIENES: Los bienes

tangibles y no fungibles que se deriven de las actividades del presente convenio, serán de
propiedad de La Corporación, salvo el prototipo útil de radar previsto en el “Proyecto
Radar”, el cual será entregado al MND-FAC. (…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 851

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

CLÁUSULA DÉCIMA CUARTA – SUPERVISIÓN: La supervisión se realiza con el fin de

verificar la correcta destinación e inversión de los recursos y que estos se ejecuten de
acuerdo con los cronogramas de actividades y ejecución financiera del proyecto. El Grupo
de Supervisión estará a cargo de: el director de Ciencia, Tecnología e Innovación del
MINISTERIO y el Gerente del Proyecto Sensores de La Corporación. De estas supervisiones
se levantarán actas, las cuales deben ser enviadas al MINISTERIO y a la Corporación”.
(Subrayado fuera del texto)

El Convenio especial Nº 003 de cooperación para el desarrollo de actividades científicas y

tecnológicas entre el Ministerio de Defensa Nacional y la Corporación de Alta Tecnología
para la Defensa, firmado el 26 de mayo de 2015, establece:

“CLAUSULA PRIMERA – OBJETO: El presente Convenio tiene por objeto coadyuvar en la

ejecución del proyecto denominado “Proyecto radar” tercera fase, de conformidad con el
Anexo A el cual hace parte integral del presente convenio.

CLÁUSULA SEGUNDA – OBLIGACIONES DEL MINISTERIO:

a) Aportar los recursos de que trata la cláusula Cuarta – valor en la forma prevista en la
cláusula Quinta-Forma y Condiciones de Pago.
b) Designar un gerente del proyecto y un funcionario de las FFMM encargado del
seguimiento funcional, es decir, una persona conocedora de la tecnología y del área
donde el proyecto tendría su principal aplicación.
c) Aportar personal idóneo para el desarrollo del proyecto, según lo decidan las partes
durante la ejecución del presente Convenio.
d) Poner a disposición de la Corporación la información científica y técnica que esté en su
poder y sean requerida para el proyecto de investigación.
e) Participar en las reuniones de seguimiento y coordinación.

CLÁUSULA TERCERA – COMPROMISOS DE LA CORPORACIÓN:

a) Aportar los recursos de que trata la Cláusula Cuarta – Valor.

b) Desarrollar actividades de gestión tecnológica, tales como la debida gestión de
conocimiento, la apropiación de la tecnología trasferida.
c) Destinar personal idóneo para el desarrollo del proyecto, según lo decidan las partes
durante la ejecución del presente Convenio.
d) Hacer seguimiento a las actividades y a la ejecución de los recursos definidos en cada
uno de los cronogramas de actividades del proyecto, así como de los recursos asignados a
los mismos.
e) Conformar y liderar el Comité de Coordinación del Convenio.

Contaduría General de la Nación Régimen de 852

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

f) Designar un coordinador, quien hará parte del Comité de Coordinación del Convenio.
g) Designar el personal idóneo necesario para el correcto seguimiento al proyecto.
h) Presentar al MINISTERIO informes escritos de seguimiento al proyecto y de ejecución
financiera de manera trimestral.
i) Facilitar los recursos técnicos y humanos necesarios para el desarrollo del objeto del
convenio.
j) Velar porque la ejecución de los recursos y las contrataciones cumplan con los principios
de eficiencia, eficacia, efectividad, economía y transparencia que consagra la función
pública.
k) Certificar en forma mensual al MINISTERIO el cumplimiento de sus obligaciones en
materia de seguridad social y aportes parafiscales.
l) Suscribir el acta de liquidación del convenio. (…)

CLÁUSULA SEXTA – MECANISMOS DE ADMINISTRACIÓN Y CONTABILIZACIÓN DE LOS

RECURSOS: La Corporación deberá asegurar la debida administración y contabilización de
los recursos de este convenio, y en general los del “Proyecto Radar”, por virtud de lo
dispuesto en el artículo 8º del decreto 393 de 1991. En ese sentido, la Corporación deberá
destinar una cuenta bancaria para el “Proyecto radar” y un centro de costos para los
recursos que en virtud de este convenio el Ministerio de defensa Nacional le transfiera.

PARÁGRAFO ÚNICO: En caso de que los recursos del “Proyecto Radar” generen
rendimientos financieros, estos tendrán que ser devueltos al tesoro nacional conforme a
lo estipulado en la Ley. (…)

CLAUSULA NOVENA – COORDINACIÓN Y EVALUACIÓN: La coordinación, seguimiento,

control y evaluación de las actividades originadas en el presente convenio, estarán a cargo
de un comité coordinador. Este comité acordará periódicamente la orientación que
deberá darse a las diversas actividades a realizar conjuntamente en el marco del presente
convenio. Los representantes, designados por las instituciones, se encargarán en forma
conjunta de establecer los términos en que se llevarán a cabo las actividades específicas
de cada proyecto, y en general todos los aspectos que deban establecerse.

PARÁGRAFO ÚNICO – COMITÉ COORDINADOR: El objeto del Comité Coordinador es el de

orientar la ejecución del convenio de manera que se ajuste a estrictos niveles de eficacia y
transparencia. Producto de las reuniones bimensuales de este Comité se levantarán actas,
las cuales deben ser enviadas al MINISTERIO y a La Corporación.

El Comité estará integrado por: el Coordinador de Gestión Tecnológica del MINISTERIO, el

Gerente del Proyecto designado por el MINISTERIO, el Coordinador de Gestión

Contaduría General de la Nación Régimen de 853

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Tecnológica de La Corporación, un funcionario de las FFMM encargado del seguimiento

funcional. (…)

CLÁUSULA DÉCIMA PRIMERA – DESTINACIÓN Y PROPIEDAD DE LOS BIENES: Los bienes

tangibles y no fungibles que se deriven de las actividades del presente convenio, serán de
propiedad de La Corporación, salvo el prototipo útil (el bien material) que será entregado
al MINISTERIO – Fuerza Aérea Colombiana. (…)

CLÁUSULA DÉCIMA CUARTA – SUPERVISIÓN: La supervisión se realiza con el fin de

verificar la correcta destinación e inversión de los recursos y que estos se ejecuten de
acuerdo con los cronogramas de actividades y ejecución financiera del proyecto. El Grupo
de Supervisión estará a cargo de: el director de Ciencia, Tecnología e Innovación del
MINISTERIO y el Gerente general de La Corporación de Alta Tecnología para la Defensa. De
estas supervisiones se levantarán actas, las cuales deben ser enviadas al MINISTERIO y a la
Corporación”. (Subrayado fuera del texto)

Para el reconocimiento de convenios o contratos interadministrativos bajo el Régimen de

Contabilidad Precedente, la CGN ha emitido el concepto Nº 20172000023371, el día 10 de
abril de 2017, dirigido a la doctora Olga Lucia Orduz Bueno del grupo de Contabilidad del
Ministerio de Transporte, en el cual se indicó:

“Para efectos del reconocimiento de los actos jurídicos celebrados por las entidades
estatales bajo la figura de convenio o contrato interadministrativo se deben tener en
cuenta aspectos tales como la esencia económica subyacente; objeto del acuerdo
contractual; derechos y obligaciones de las partes; si existe transferencia del derecho de
propiedad de los recursos con contraprestación directa, o si son entregados únicamente
para su administración.

Por tanto, dado que de acuerdo con las características de los Convenios referidos, no es
claro quién es el promotor y beneficiario directo de cada proyecto, el tratamiento
contable correspondería a una de las siguientes alternativas:

• Ministerio entrega los recursos como promotor y beneficiario directo del proyecto, el
Departamento los recibe como entidad ejecutante a título de administración.

En este escenario el Ministerio, conserva la titularidad de los recursos, los cuales son
entregados al Departamento como entidad que ejecuta a título de administración; por
ende no hay transferencia de dominio de los recursos, sino que se constituyen en un
derecho para el Ministerio incluyendo los rendimientos financieros que eventualmente
puedan producirse, derecho que se extingue en la medida en que se recibe el bien o el

Contaduría General de la Nación Régimen de 854

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

servicio convenido, o con el reintegro de los recursos no ejecutados, y en un pasivo en

calidad de recursos recibidos en administración para el Departamento, obligación que se
disminuye cuando se legaliza frente a su titular los recursos y sus rendimientos, o cuando
se reintegran los sobrantes, todo ello de conformidad con las condiciones pactadas en los
acuerdos contractuales o convenios.

Con el giro de los recursos, el Ministerio, debe reconocer un débito en la subcuenta

142401- En administración, de la cuenta 1424-RECURSOS ENTREGADOS EN
ADMINISTRACIÓN y un crédito en la respectiva subcuenta de la cuenta 1110-DEPOSITOS
EN ENTIDADES FINANCIERAS; con la recepción de los recursos el Departamento debe
reconocer un débito en la subcuenta que corresponda, de la cuenta 1110-DEPOSITOS EN
ENTIDADES FINANCIERAS y un crédito en la subcuenta 245301-En Administración, de la
cuenta 2453-RECURSOS RECIBIDOS EN ADMINISTRACIÓN.

Serán operaciones recíprocas los saldos que existan en las subcuentas 142401- En
administración reportada por el Ministerio y en la subcuenta 245301-En Administración,
reportada por los Departamentos.

Ahora bien, El Ministerio deberá reconocer contablemente la ejecución del objeto

contractual mediante la incorporación de los activos o gastos desarrollados en virtud de la
ejecución de los convenios con ocasión de los informes técnicos mensuales acompañados
de los respectivos soportes, que los Departamentos deben presentar según numeral 11
literal B) de la cláusula tercera, del convenio de transferencia N°407 del 30 de agosto de
2016 y el numeral 12 del literal B) de la cláusula cuarta, del Convenio Interadministrativo
478 del 30 de septiembre de 2016.

• Ministerio entrega los recursos, al Departamento como promotor y beneficiario directo

del proyecto

En este escenario, el Ministerio entrega los recursos y cede la titularidad plena de los
mismos a cada Departamento, dicha operación se constituye en un gasto por
transferencia para el Ministerio y en un ingreso por transferencia para el Departamento.
No obstante se debe establecer si la transferencia se realiza para el desarrollo de un
determinado proyecto de inversión en donde se establecen restricciones y limitaciones, es
decir condiciones específicas frente al uso de los recursos, o si la transferencia se realiza
para que la receptora pueda atender sus gastos de funcionamiento e inversión propios,
sin que se haya establecido condición alguna.

a) Si la transferencia de recursos está condicionada.

Contaduría General de la Nación Régimen de 855

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

La entidad receptora de los recursos adquiere el derecho a los mismos en el momento en

que cumpla el requisito de invertirlos específicamente en determinado proyecto y debe
reintegrar los recursos que no sean ejecutados.

El Ministerio, al ordenar el traslado de los recursos, registra un débito en la subcuenta

191040-Transferencias condicionadas, de la cuenta 1910-CARGOS DIFERIDOS y como
contrapartida un crédito en la subcuenta 240315-Otras transferencias de la cuenta 2403-
TRANSFERENCIAS POR PAGAR, con el giro de los recursos, el Ministerio debita la
subcuenta 240315-Otras transferencias, de la cuenta 2403-TRANSFERENCIAS POR PAGAR
y acredita la subcuenta que corresponda de la cuenta 1110-DEPÓSITOS EN INSTITUCIONES
FINANCIERAS, y con la ejecución de los mismos, reconoce el gasto por transferencias y
amortizan el cargo diferido, para lo cual debita la subcuenta 542302-Para proyectos de
inversión, de la cuenta 5423-OTRAS TRANSFERENCIAS, y acredita la subcuenta 191040-
Transferencias condicionadas, de la cuenta 1910-CARGOS DIFERIDOS.

Por su parte, el Departamento, reconoce un débito en la subcuenta 141314-Otras

transferencias, de la cuenta 1413-TRANSFERENCIAS POR COBRAR, y como contrapartida
un crédito en la subcuenta 291522-Transferencias condicionadas, de la cuenta 2915-
CRÉDITOS DIFERIDOS, con el recaudo de los recursos, debe registrar un débito en la
subcuenta que corresponda de la cuenta 1110-DEPÓSITOS EN INSTITUCIONES
FINANCIERAS y un crédito en la subcuenta 141314-Otras transferencias, de la cuenta
1413-TRANSFERENCIAS POR COBRAR, con la ejecución de los mismos, debe reconocer los
activos o gastos que correspondan y su respectiva cuenta por pagar, y alternamente
reconocer el ingreso por transferencias y amortiza el crédito diferido, para lo cual debita la
subcuenta 291522-Transferencias condicionadas, de la cuenta 2915- CRÉDITOS DIFERIDOS
y acredita la subcuenta 442802-Para proyectos de inversión, de la cuenta 4428-OTRAS
TRANSFERENCIAS.

Los saldos que existan en las subcuentas 191040-Transferencias condicionadas,

reportados por el Ministerio tendrán su correlativa recíproca, reportada por el
Departamento en la subcuenta 291522-Transferencias condicionadas.

Además constituye operación recíproca los saldos de la subcuenta 542302-Para proyectos

de inversión, que le corresponde reportar al Ministerio con la subcuenta, 442802-Para
proyectos de inversión, que le corresponde reportar a los Departamentos.

b) Si la transferencia está dirigida a atender gastos de inversión propios del ente

territorial, sin que se haya establecido condición alguna.

Contaduría General de la Nación Régimen de 856

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El Ministerio, en el momento en que se genere el acto administrativo que ordena el

traslado de los recursos, registra un débito en las subcuentas 542302-Para proyectos de
inversión y/o 542303-Para gastos de funcionamiento, de la cuenta 5423-OTRAS
TRANSFERENCIAS, según corresponda, y un crédito en la subcuenta 240315-Otras
transferencias de la cuenta 2403-TRANSFERENCIAS POR PAGAR. Una vez gire los recursos,
disminuye la cuenta por pagar con un débito en la subcuenta 240315-Otras transferencias,
de la cuenta 2403- TRANSFERENCIAS POR PAGAR y un crédito en la respectiva subcuenta
de la cuenta 1110-DEPOSITOS EN INSTITUCIONES FINANCIERAS.

Por su parte, el Departamento con el acto administrativo que ordena el traslado de los
recursos, reconoce un débito en la subcuenta 141314-Otras transferencias, de la cuenta
1413-TRANSFERENCIAS POR COBRAR y un crédito en las subcuentas 442802-Para
proyectos de inversión, de la cuenta 4428-OTRAS TRANSFERENCIAS, según corresponda.
Cuando recaude los recursos, reconoce un débito en la respectiva subcuenta, de la cuenta
1110-DEPÓSITOS EN INSTITUCIONES FINANCIERAS y un crédito en la subcuenta 141314-
Otras transferencias, de la cuenta 1413-0TRANSFERENCIAS POR COBRAR. (…)

Serán operaciones recíprocas los saldos que existan en la subcuenta 240315-Otras

transferencias, 542302-Para proyectos de inversión, que debe reportar el Ministerio con
los saldos de la subcuenta 141314-Otras transferencias, 442802-Para proyectos de
inversión, que deben reportar los Departamentos”. (Subrayado fuera del texto)

Bajo el Nuevo Marco Normativo para Entidades de Gobierno, anexo a la Resolución Nº

533 de 2015 y sus modificatorias, la CGN ha emitido el Concepto Nº 20172000000221, el
día 05 de enero de 2017, dirigido a la doctora María Fernanda Prieto Acosta subdirectora
financiera del Departamento para la Prosperidad Social – DPS, en el cual se estableció el
tratamiento contable de los hechos derivados de la ejecución de convenios y/o contratos
interadministrativos, en los siguientes términos:

“El procedimiento contable para reconocer los hechos que surgen de la ejecución de
recursos entregados a entidades de derecho público o privado mediante la suscripción de
acuerdos o convenios depende de lo establecido en las clausulas correspondientes en ese
tipo de actos jurídicos, por cuanto son estas las que determinan la realidad económica
subyacente para los eventos que surgen de su cumplimiento, razón por la que es
indispensable aplicar el juicio profesional.

Las estipulaciones acordadas, entre otros aspectos, son las que establecen la naturaleza
jurídica del acuerdo, objeto pactado, alcance del mismo, entidad responsable de la
ejecución, tipo o naturaleza y cantidad de recursos que aportan las entidades
participantes, los derechos y obligaciones de las partes, entidad que tiene el control sobre

Contaduría General de la Nación Régimen de 857

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

los recursos ejecutados, entidad que controla los bienes construidos, desarrollados o
adquiridos en desarrollo del proyecto, entidad que cumple sus objetivos misionales como
resultado de la ejecución del convenio, entidad que ejerce como principal en esa relación
interinstitucional, si alguna entidad participa como simple agente y las formalidades para
la legalización de los dineros ejecutados, entre otros aspectos.

Efectuada la anterior evaluación y frente al caso consultado, entre otras, se pueden

identificar las siguientes situaciones:

a. Entrega de recursos mediante una relación de agencia, donde la entidad cedente o

principal (DPS) mantiene el control sobre los mismos, posee derecho pleno sobre el
potencial de servicio o sobre los beneficios económicos de estos y, como resultado de su
aplicación, se atiende únicamente el cometido estatal del DPS. El ente territorial no
entrega bienes y servicios a la población por su cuenta y riesgo y, cuando lo realiza, lo
hace por cuenta y riesgo del DPS.

Con respecto a este tipo de acuerdos se debe tener presente que, si desde el mismo
momento en que se formaliza el acuerdo, el DPS tiene la intención de ceder al ente
territorial el control sobre los bienes o servicios desarrollados o adquiridos en
cumplimiento “Contratos Plan” (Contratos de Aporte), el tratamiento contable para
ambas entidades es el mismo indicado más adelante en el literal d.

b. Ejecución de recursos en el marco de un contrato de gerencia integral de proyectos de

inversión, donde la entidad receptora de los recursos (FONADE) desarrolla por su cuenta y
riesgo todas las actividades inherentes y necesarias para la consecución de los fines del
proyecto, recibiendo como contraprestación el monto fijado como valor del contrato. Los
bienes y servicios que obtenga el ente territorial se entregan al DPS o si los entregue a la
comunidad, lo hace en nombre del DPS.

c. Una operación conjunta donde el DPS entrega los recursos para que otra entidad
(receptora o gestora) los ejecute sin que la entidad nacional pierda el control sobre los
mismos, caso en el que ambas entidades comparten los bienes, costos o gastos en
proporción a los recursos aportados, independientemente que solo una de ellas sea la
responsable de la compra o transformación de bienes o de la prestación de servicios a la
comunidad. El tratamiento contable es similar al que se debe adoptar en desarrollo de una
relación principal-agente señalado en el literal a.

También es pertinente indicar que si desde el mismo momento en que se formaliza el

acuerdo el DPS tiene la intención de ceder al tercero el control sobre los bienes

Contaduría General de la Nación Régimen de 858

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

desarrollados o adquiridos en cumplimiento del convenio o acuerdo, el tratamiento

contable para ambas entidades es el mismo indicado más adelante en el literal d.

d. Cesión plena del control sobre los recursos entregados. Caso en el que el DPS debe
reconocer la entrega del dinero como una transferencia, la cual puede ser condicionada o
no condicionada, independientemente que para ello se ejecute una apropiación
presupuestal correspondiente a un proyecto de inversión”. (Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

Para efectos del reconocimiento de los actos jurídicos celebrados por las entidades
estatales bajo la figura de un convenio o de un contrato interadministrativo se deben
tener en cuenta aspectos tales como la esencia económica subyacente; objeto del
acuerdo contractual; posición contractual, derechos y obligaciones de las partes
intervinientes; si existe transferencia del derecho de propiedad de los recursos con
contraprestación directa, o si son entregados únicamente para su administración.

Sobre los convenios interadministrativos objeto de la consulta suscritos entre el Ministerio

de Defensa Nacional y la Corporación de Alta Tecnología para la Defensa se caracteriza,
entre otros aspectos, porque el receptor de los aportes realizados por el Ministerio: (i) se
compromete a desarrollar actividades científicas y tecnológicas que si bien constituyen de
interés común para las partes, hacen parte del cometido estatal del Ministerio, (ii) debe
atender los requerimientos del Ministerio frente a la utilización de los dineros aportados,
(iii) la vigilancia en el cumplimiento y ejecución del objeto del convenio se encuentra bajo
supervisión por parte del director de Ciencia, Tecnología e Innovación del Ministerio y el
Gerente General de la Corporación, (iv) le asiste la obligación de reintegrar los
rendimientos financieros, y (v) debe entregar al Ministerio los informes de todas las
actividades desarrolladas en ejecución del convenio.

 Régimen de Contabilidad Precedente

En cumplimiento del principio de devengo o causación, cuando el Ministerio entrega

dineros en desarrollo de un convenio, donde el tercero administra tales recursos, se debe
observar el siguiente procedimiento contable:

- Entrega de los recursos por parte del Ministerio a la Corporación

Los valores girados por el Ministerio, para la ejecución del convenio, deben reconocerse
como recursos entregados en administración, debitando la subcuenta 142402-En
administración de la cuenta 1424-RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN, y un

Contaduría General de la Nación Régimen de 859

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

crédito en la subcuenta que corresponda de la cuenta 1110-DEPÓSITOS EN

INSTITUCIONES FINANCIERAS.

- Ejecución de los recursos por parte de la Corporación

Con la entrega de los informes de avance del objeto pactado en el convenio, se deberá
disminuir el importe reconocido en la subcuenta 142402-En administración de la cuenta
1424-RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN, momento en el que se reconocerá,
dependiendo de la esencia económica o de la naturaleza de las erogaciones, un débito en
las subcuentas y cuentas del activo o gasto, según corresponda.

- Reconocimiento de los rendimientos financieros obtenidos

Los rendimientos que se produzcan con los recursos girados, se contabilizarán por el
Ministerio, como un mayor valor de la subcuenta 142402-En administración de la cuenta
1424--RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN, con crédito a la subcuenta 480535-
Rendimientos sobre recursos entregados en administración, de la cuenta 4805 –
FINANCIEROS, toda vez que el convenio establece la reinversión en las actividades del
mismo proyecto.

 Nuevo Marco Normativo Entidades de Gobierno

Dando aplicación al Nuevo Marco Normativo para Entidades de Gobierno, incorporado

mediante la Resolución Nº 533 de 2015 y sus modificatorias, el tratamiento contable para
aquellos convenios en los que se presenta una relación de agencia entre diferentes
entidades públicas, es decir, cuando una entidad (principal) entrega recursos a otra
(agente) para que esta última se encargue de la gestión o ejecución de los mismos, siendo
la entidad principal quien mantiene el control y la titularidad sobre los recursos
entregados, pues es la que decide sobre su destinación, se efectúa tal como se ha descrito
en párrafos anteriores. No obstante, de acuerdo al Catálogo General de Cuentas,
incorporado mediante la Resolución Nº 620 de 2015 y sus modificatorias, los recursos
entregados en administración deberán ser reconocidos en la subcuenta 190801-En
administración, de la cuenta 1908-RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN.

Por su parte, los rendimientos que se produzcan con los recursos girados, se
contabilizarán por el Ministerio, con un débito en la subcuenta 190801-En administración,
de la cuenta 1908-RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN, y un crédito en la
subcuenta 480232-Rendimientos sobre recursos entregados en administración, de la
cuenta 4802 – FINANCIEROS.

Contaduría General de la Nación Régimen de 860

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Ahora bien, el Ministerio Nacional de Defensa deberá evaluar para cada convenio o
contrato interadministrativo firmado, aplicando juicio profesional, lo establecido en las
cláusulas para determinar la realidad económica subyacente en ese tipo de actos jurídicos
y así identificar algunas de las situaciones descritas en el tratamiento contable de los
hechos derivados de la ejecución de convenios y/o contratos interadministrativos dado en
el Concepto Nº 20172000000221, emitido por la CGN el día 05 de enero de 2017, dirigido
a la doctora María Fernanda Prieto Acosta, subdirectora financiera del Departamento para
la Prosperidad Social – DPS.

***

CONCEPTO No. 20172000090431 DEL 10-11-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Otros activos – Activos intangibles
Medición inicial en la fecha de transición de un software
SUBTEMAS
recibido en una transacción sin contraprestación.

Doctor
WINSTON DARIO HERNANDEZ PARRADO
Subdirección Administrativa y Financiera
U.A.E de Catastro Distrital (UAECD)
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

20175500043192, del día 25 de septiembre de 2017, mediante la cual solicita lo siguiente:

“La Unidad Administrativa Especial de Catastro Distrital — UAECD, en el proceso de

implementación de las normas internaciones de contabilidad para el sector público NICSP,
ha venido desarrollando un sin número de actividades al respecto, siguiendo los
lineamientos de la resolución No. 533 de 2015 en concordancia con el instructivo No. 002
del mismo año, dentro de las cuales se han presentado inquietudes que hemos venido
aclarando en el transcurso de esta proceso. Sin embargo queremos elevar ante ustedes
una consulta técnica, para poder tener más claridad respecto una actividad que es muy
importante y que posiblemente puede impactar la estructura financiera de esta Entidad.

Contaduría General de la Nación Régimen de 861

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

La UAECD tiene un software misional el cual está utilizando y cumple con la mayoría de las
condiciones, para ser reconocido como un activo intangible, salvo en la medición inicial,
dado que este software viene siendo utilizado por nosotros desde hace más de 15 años, el
cual fue adquirido y transferido a la UAECD, por otra Entidad del Distrito, la cual se liquidó
hace más de 10 años.

La pregunta puntual es la siguiente. Dado que no es posible determinar el valor de

mercado, ni el costo de reposición y muy seguramente no podremos establecer el valor en
libros registrado en el momento en que la Entidad nos transfirió este software, que
podríamos hacer al respecto, ya que es un software misional muy importante, está en uso
y se prevé siga generando potencia] servicios futuros para la nuestra Entidad. Por tanto
valdría ¡a pena incorporar dentro de nuestros estados financieros, pero con la limitante
que hemos expuesto, por tanto si ustedes dentro de sus este tipo de respecto para
experiencias al respecto con otras entidades, que hubiesen podido tener inconvenientes,
nos pudieran dar claridad para poder tomar una decisión al respecto para inclusión o no
en los saldos iniciales al 1 de enero de 2018. (…)”

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

El numeral 5.2.3 del documento Estrategia de Convergencia hacia Estándares

Internacionales de Contabilidad señala que “el Marco normativo para entidades de
gobierno es un desarrollo propio que tiene como referente los conceptos y criterios de
reconocimiento, medición, revelación y presentación contenidos en el Marco Conceptual
para la Información Financiera con Propósito General de las Entidades del Sector Público y
en las NICSP, a partir de los cuales se realizó una simplificación manteniendo los que
aportan a la calidad de la información y facilitando su aplicación a partir de la definición de
criterios uniformes”. (Subrayado fuera del texto).

En el Artículo 4 de la Resolución Nº 533 de 2015 y sus modificaciones se incorpora el

cronograma de aplicación del Marco Normativo para Entidades de Gobierno,
comprendido por dos períodos: preparación obligatoria y primer periodo de aplicación:

“(…) Período de preparación obligatoria. Es el comprendido entre la fecha de publicación

de la presente Resolución y el 31 de diciembre de 2017. En este período, las entidades
formularán y ejecutarán, bajo el liderazgo de la alta dirección, los planes de acción
relacionados con la preparación para la implementación obligatoria del Marco normativo,
teniendo en cuenta los plazos y requisitos que establezca la CGN.

Contaduría General de la Nación Régimen de 862

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Dentro del plan de acción deberá considerarse que al 1º de enero de 2018, las entidades
determinarán los saldos iniciales de los activos, pasivos, patrimonio y cuentas de orden,
de acuerdo con los criterios del nuevo marco normativo, y los cargará en los sistemas de
información, para dar inicio al primer periodo de aplicación. (…)” (Subrayado fuera del
texto).

El numeral 1.1.14 del Instructivo Nº 002 de 2015 establece el procedimiento a aplicar para
la determinación de los saldos iniciales de los activos intangibles a cargo de la entidad.
Dentro del mismo, en el literal b se establece en los siguientes términos la medición inicial
de los activos intangibles adquiridos en una transacción sin contraprestación:

“1.1.14. Activos intangibles

(…) Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes:

(…) b) Medir los activos intangibles adquiridos de la siguiente forma:

 Determinar, para los intangibles adquiridos en una transacción sin

contraprestación, el valor de mercado del activo en la fecha en que se adquirió. Si
esto no es factible, determinar el costo de reposición del activo en la fecha en que
se adquirió. La diferencia entre el valor de mercado o el costo de reposición, y el
valor por el cual fue reconocido inicialmente el activo afectará directamente el
patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación. Si
no es posible determinar el valor de mercado ni el costo de reposición, la entidad
mantendrá el activo por el valor inicialmente reconocido. (…)” (Subrayado fuera
del texto).

El numeral 6.3.4.4 del Marco Conceptual anexo a la Resolución Nº 533 de 2015 y sus
modificaciones, define costo de reposición así:

“(…) El costo de reposición corresponde a la contraprestación más baja requerida para

reemplazar el potencial de servicio restante de un activo o los beneficios económicos
incorporados a este. El costo de reposición es un valor de entrada observable y específico
para la entidad.

Según este criterio, los activos se miden por los recursos que se tendrían que sacrificar
para reponer un activo que proporcione el mismo potencial de servicio o los beneficios
económicos del activo existente. El costo de reposición refleja la situación específica de un
activo para la entidad. (…)” (Subrayado fuera del texto).

Contaduría General de la Nación Régimen de 863

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones, se concluye lo siguiente:

Es preciso advertir que el Marco Normativo anexo a la Resolución N° 533 de 2015 y sus
modificaciones es un desarrollo propio de la CGN, el cual, aunque tiene como referente
los conceptos y criterios de reconocimiento, medición, revelación y presentación
contenidos en el Marco Conceptual para la Información Financiera con Propósito General
de las Entidades del Sector Público y las NICSP, no es igual a estas últimas.

Ahora bien, para efectos de determinar los saldos iniciales en la fecha de transición al
nuevo Marco Normativo para Entidades de Gobierno, los software recibidos en una
transacción sin contraprestación que cumplan las características para ser reconocidos y
clasificados como activos intangibles deben ser medidos únicamente por algunas de las
tres opciones planteadas en el párrafo 1 del literal b del numeral 1.1.14 del Instructivo Nº
002 de 2015, referenciadas en las consideraciones antes expuestas. Por lo tanto, le atañe
a la entidad evaluar cuál de ellas atiende mejor las características de representación fiel y
relevancia de la información financiera.

En ese sentido, si no es factible determinar el valor de mercado del software recibido en

una transacción sin contraprestación, le corresponde a la entidad estimar el costo de
reposición definido en el numeral 6.3.4.4 del Marco Conceptual; es decir, deberá
determinar cuál sería la contraprestación más baja requerida para reemplazar el potencial
de servicio restante de un activo o los beneficios económicos incorporado en el software
misional, el cual deberá ser un valor de entrada observable y específico para la entidad.

Si no es posible determinar el valor de mercado ni el costo de reposición, el Instructivo Nº

002 de 2015 permite que la entidad mantenga el activo por el valor inicialmente
reconocido; esto es si bajo el Régimen de Contabilidad Pública Precedente la UAECD
incorporó previamente el software como activo intangible en su información contable.

En caso tal que la entidad no pueda estimar fiablemente el saldo inicial del software
misional referido en la consulta, no cumplirá con los criterios de reconocimiento definidos
en la Norma de activos intangible y por lo tanto, no lo podrá incorporar como activo en la
información contable de la entidad.

***

CONCEPTO No. 20172000106031 DEL 27-11-2017

Contaduría General de la Nación Régimen de 864

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Otros activos
Otros pasivos
TEMAS
Gastos por transferencias
Ingresos por transferencias
Reconocimiento de los convenios de Cooperación Técnica y
SUBTEMAS Científica, realizados por CORPOICA y el Ministerio de
Agricultura y Desarrollo Rural.

Doctor
ARIEL HURTADO RODRIGUEZ
Director Administrativo y Financiero
Corporación Colombiana de Investigación Agropecuaria-CORPOICA
Bogotá D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 20175500046072 del 12 de octubre de 2017 en la cual formula la siguiente consulta:
“La CGN expidió el concepto radicado con el número 20132000003931 de fecha 15 de
febrero de 2013, donde nos exponía lo siguiente en cuanto al manejo de los Recursos
Recibidos en Administración por la firma de Convenios de Cooperación técnica: (…)

Teniendo en cuenta lo anterior atentamente les solicito confirmar si el concepto

20132000003931 tiene igual aplicación bajo el nuevo marco normativo establecido en la
resolución 533 de 2015, el Instructivo 002 de 2015 y la Resolución 620 de 2015, emitidos
por la Contaduría General de la Nación, o de lo contrario si tiene una aplicación diferente,
cual sería.”

En los siguientes términos se resuelve su consulta:

CONSIDERACIONES

El Marco conceptual contenido en el anexo a la Resolución Nº 533 de 2015, modificada

por la Resolución N° 484 de 2017, en el numeral 5 define las pautas básicas o macro-reglas
que orientan el proceso de generación de información a cargo de las entidades de
gobierno, preceptúa, entre otros, los siguientes principios:

Contaduría General de la Nación Régimen de 865

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“(…) Devengo: los hechos económicos se reconocen en el momento en que suceden, con
independencia del instante en que se produce el flujo de efectivo o equivalentes al
efectivo que se deriva de estos, es decir, el reconocimiento se efectúa cuando surgen los
derechos y obligaciones, o cuando la transacción u operación originada por el hecho
incide en los resultados del periodo.

Esencia sobre forma: las transacciones y otros hechos económicos de las entidades se
reconocen atendiendo a su esencia económica, independientemente de la forma legal que
da origen a los mismos. (…)” (Subrayados fuera de texto)

El citado Marco Conceptual para la preparación y presentación de información financiera

de las entidades de gobierno que se encuentran bajo el ámbito de aplicación de la
Resolución Nº 533 de 2015, en relación con la definición de los activos, señala lo
siguiente:

“6.1.1 Activos

Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y de
los cuales se espera obtener un potencial de servicios o generar beneficios económicos
futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a)
usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio,
c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d) beneficiarse de la
revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de efectivo.

El control implica la capacidad de la entidad para usar un recurso o definir el uso que un
tercero debe darle, para obtener potencial de servicio o para generar beneficios
económicos futuros. Al evaluar si existe o no control sobre un recurso, una entidad debe
tener en cuenta, entre otros aspectos: la titularidad legal, el acceso al recurso o la
capacidad de un tercero para negar o restringir su uso, la forma de garantizar que el
recurso se use para los fines previstos y la existencia de un derecho exigible sobre el
potencial de servicio o sobre la capacidad de generar beneficios económicos derivados del
recurso.

En algunas circunstancias, el control del activo es concomitante con la titularidad jurídica

del recurso; no obstante, esta última no es esencial a efecto de determinar la existencia
del activo y el control sobre este. La titularidad jurídica sobre el activo no necesariamente
es suficiente para que se cumplan las condiciones de control. Por ejemplo, una entidad
puede ser la dueña jurídica del activo, pero si los riesgos y beneficios asociados al activo se
han transferido sustancialmente, dicha entidad no puede reconocer el activo así conserve
la titularidad jurídica del mismo. (…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 866

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El potencial de servicio de un activo es la capacidad que tiene dicho recurso para prestar
servicios que contribuyen a la consecución de los objetivos de la entidad sin generar,
necesariamente, flujos de efectivo.

Los beneficios económicos futuros incorporados a un activo son el potencial que tiene
dicho activo para contribuir, directa o indirectamente, a generar flujos de efectivo y otros
equivalentes al efectivo. Estos beneficios también pueden traducirse en la capacidad que
tiene un recurso para reducir los flujos futuros de salida de efectivo…

Para determinar si un recurso cumple con las condiciones para el reconocimiento como
activo, las entidades realizarán juicios profesionales que aborden, de manera integral, los
elementos de la definición de Activo, anteriormente referidos. Cuando se presenten
transacciones de traslado o intercambio de activos entre entidades públicas, se
establecerá la entidad que debe reconocer el activo, a fin de que se garantice el
reconocimiento en una sola entidad. (…) (Subrayados fuera de texto)

Así mismo, las Normas para el reconocimiento, medición, revelación y presentación de los
hechos económicos en las entidades de gobierno, contenidas en el anexo a la Resolución
N° 484 de 2017, en el Capítulo IV Ingresos, numeral 1, dispone lo siguiente:

“1. INGRESOS DE TRANSACCIONES SIN CONTRAPRESTACIÓN

10.1 Criterio general de reconocimiento

Se reconocerán como ingresos de transacciones sin contraprestación, los recursos,

monetarios o no monetarios, que reciba la entidad sin que deba entregar a cambio una
contraprestación que se aproxime al valor de mercado del recurso que se recibe, es decir,
la entidad no entrega nada a cambio del recurso recibido o si lo hace, el valor entregado
es menor al valor de mercado del recurso recibido. También se reconocerán como
ingresos de transacciones sin contraprestación aquellos que obtenga la entidad dada la
facultada legal que esta tenga para exigir cobros a cambio de bienes, derechos o servicios
que no tienen valor de mercado y que son suministrados únicamente por el gobierno.

Son típicos ingresos de transacciones sin contraprestación, los impuestos, las

transferencias, las retribuciones (tasas, derechos de explotación, derechos de tránsito,
entre otros), los aportes sobre la nómina y las rentas parafiscales.

Un ingreso de una transacción sin contraprestación se reconocerá cuando: a) la entidad

tenga el control sobre el activo, b) sea probable que fluyan, a la entidad, beneficios

Contaduría General de la Nación Régimen de 867

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

económicos futuros o potencial de servicio asociados con el activo; y c) el valor del activo
pueda ser medido con fiabilidad. (…)” (Subrayado fuera de texto)

El numeral 1.3., Capítulo IV Ingresos, de las Normas antes citadas, en relación al

reconocimiento de ingresos sin contraprestación por concepto de transferencias, señala lo
siguiente:

“1.3 Transferencias

Los ingresos por transferencias corresponden a ingresos por transacciones sin

contraprestación, recibidos de terceros, por conceptos tales como: recursos que recibe la
entidad de otras entidades públicas, condonaciones de deudas, asunción de deudas por
parte de terceros, multas, sanciones, bienes declarados a favor de la Nación, bienes
expropiados y donaciones”. (Subrayado fuera de texto)

Por su parte, el catálogo general de cuentas anexo a la Resolución N° 620 de 2015 y

modificada por la Resolución N° 468 de 2016, describe las siguientes cuentas, así:

1908-RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN: “Representa los recursos a favor de

la entidad que se originan en a) contratos de encargo fiduciario, fiducia pública o encargo
fiduciario público y b) contratos para la administración de recursos bajo diversas
modalidades, celebrados con entidades distintas de las sociedades fiduciarias. (…)”
(Subrayado fuera de texto)

1986- ACTIVOS DIFERIDOS:

Representa el valor de los activos que, en razón a su origen y naturaleza, tienen el carácter
de gastos y afectan varios periodos en los que deberán ser aplicados o distribuidos.

2902- RECURSOS RECIBIDOS EN ADMINISTRACIÓN

Representa el valor de los dineros recibidos por la entidad para su administración.

2990-OTROS PASIVOS DIFERIDOS

Representa el valor de los pasivos que, en razón a su origen y naturaleza, tienen el
carácter de ingresos y afectan varios periodos en los que deberán ser aplicados o
distribuidos.

4428 OTRAS TRANSFERENCIAS:

Representa el valor de los recursos obtenidos por la entidad, originados en recursos
recibidos sin contraprestación, los cuales no se encuentran clasificados en otras cuentas.

Contaduría General de la Nación Régimen de 868

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Cuando los recursos recibidos estén destinados a la creación y desarrollo de la entidad se

registrarán en la cuenta Capital Fiscal.

CONCLUSIONES

De conformidad con lo expuesto en las consideraciones, para efectos del manejo contable
de convenios interadministrativos bajo el marco normativo para entidades de gobierno, a
partir del 1° de enero de 2018, aplicarán lo establecido en el marco conceptual para
entidades de gobierno anexo a la Resolución N° 533 de 2015, y en el marco normativo
contenido en el anexo a la Resolución 484 de 2017, así como en el Catálogo General de
Cuentas anexo a la Resolución N° 620 de 2015 y sus modificaciones.

Adicionalmente se debe tener en cuenta que el reconocimiento de los convenios

celebrados con entidades estales depende de lo establecido en las cláusulas
correspondientes en ese tipo de actos jurídicos, por cuanto son estas las que determinan
la realidad económica subyacente para los eventos que surgen de su cumplimiento, razón
por la que es indispensable aplicar el juicio profesional.

Las estipulaciones acordadas, entre otros aspectos, son las que establecen la naturaleza
jurídica del acuerdo, objeto pactado, alcance del mismo, entidad responsable de la
ejecución, tipo o naturaleza y cantidad de recursos que aportan las entidades
participantes, los derechos y obligaciones de las partes, entidad que tiene el control sobre
los recursos ejecutados, entidad que controla los bienes construidos, desarrollados o
adquiridos en desarrollo del proyecto.

Por tanto, de acuerdo con las características del acto jurídico celebrado, el tratamiento
contable puede ser:

 Si en desarrollo del convenio interadministrativo el Ministerio transfiere recursos

para que CORPOICA se encargue de la gestión o ejecución de los mismos, siendo el
Ministerio quien mantiene el control y la titularidad sobre los recursos entregados,
pues es la que decide sobre su destinación, por tanto el Ministerio tiene derechos
sobre el potencial de servicios o sobre la capacidad de tales recursos para generar
beneficios económicos futuros, los registros contables serán los siguientes:

1.1 Registros en el Ministerio de Agricultura

Contaduría General de la Nación Régimen de 869

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Reconocimiento de los aportes en efectivo:Teniendo en cuenta que de acuerdo con lo

estipulado en el convenio los recursos serán transferidos a CORPOICA, directamente por la
Dirección del Tesoro Nacional, esta Dirección, por el valor del giro efectuará un débito a la
subcuenta 570510-Inversión, de la cuenta 5705-FONDOS ENTREGADOS, con crédito a la
subcuenta que corresponda, de la cuenta 1110-DEPÓSITOS EN INSTITUCIONES
FINANCIERAS.

Con el giro de los recursos por parte de la DTN a CORPOICA, el Ministerio de Agricultura,
reconocerá un derecho mediante un débito en la subcuenta 190801-En administración, de
la cuenta 1908 RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN y un crédito 470510-
Inversión, de la cuenta 4705-FONDOS RECIBIDOS

En la medida que avanza la ejecución del convenio y la entrega de los informes

correspondientes por parte del ejecutor, deberá reconocer los gastos o activos derivados
de la ejecución del mismo, en la subcuenta y cuenta que corresponda de las clases 5-
GASTOS, y/o 1-ACTIVOS disminuyendo la subcuenta 190801 - En administración, de la
cuenta 1908 RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN

8.2 Registros contables en Corpoica

CORPOICA como entidad receptora debita la subcuenta respectiva de la cuenta 1110

DEPÓSITOS EN INSTITUCIONES FINANCIERAS y acredita la subcuenta 290201-En
administración, de la cuenta 2902 RECURSOS RECIBIDOS EN ADMINISTRACIÓN, obligación
que se disminuye en la medida en que cumple el cometido asignado y legaliza frente a su
titular, o cuando se reintegran los recursos no ejecutados

8.3 Traslado de bienes adquiridos por parte del Ministerio a CORPOICA.

Si en el momento de la terminación o liquidación del convenio, se determina que el

control de los bienes adquiridos recae en CORPOICA por cuanto el Ministerio le transfiere
tanto los riesgos como las ventajas sustanciales en relación con estos activos y en
consecuencia CORPOICA podrá obtener el potencial de servicios, o definir el uso que un
tercero pueda darle al activo, estas entidades efectuarán los siguientes registros
contables:

 En el Ministerio, por el traslado de los bienes en una transacción sin

contraprestación, registrará la baja del valor de los bienes incluyendo las
depreciaciones y el deterioro, si a ello hay lugar, y un crédito a la subcuenta y
cuenta respectiva del activo trasladado. La diferencia se reconoce en la subcuenta

Contaduría General de la Nación Régimen de 870

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

542307 Bienes entregados sin contraprestación, de la cuenta 5423-OTRAS

TRANSFERENCIAS

 Por su parte CORPOICA, reconocerá un débito en la subcuenta y cuenta que

corresponda de la CLASE 1-ACTIVOS, según la naturaleza del activo, con crédito a la
subcuenta 442807 Bienes recibidos sin contraprestación

8.4 Devolución de los recursos no ejecutados.

El reconocimiento contable de los recursos no ejecutados, de conformidad con lo

estipulado en la cláusula vigésima segunda, debe ser reintegrada a la Dirección del Tesoro
Nacional y por tanto constituye un menor valor de los aportes recibidos, que se debe
registrar como un débito 290201 - En administración, de la cuenta 2902 RECURSOS
RECIBIDOS EN ADMINISTRACIÓN, con crédito a la cuenta y subcuenta que corresponda de
a cuenta 1110-DEPÓSITOS EN INSTITUCIONES FINANCIERAS.

En el Ministerio de Agricultura, los recursos no ejecutados en el convenio, se registran

mediante un débito a la cuenta 570510- Inversión, de la cuenta 5705-FONDOS
ENTREGADOS con un crédito en la subcuenta subcuenta 190801 - En administración, de la
cuenta 1908 RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN.

2.Si en el convenio se establece que existe transferencia plena del control sobre los
recursos en una operación sin contraprestación, en este caso el Ministerio debe efectuar
los siguientes registros:

2.1 Por el giro de los recursos por parte de la Dirección del Tesoro Nacional (DTN) a
CORPOICA, esta Dirección, por el valor del giro efectuará un débito a la subcuenta
570510-Inversión, de la cuenta 5705-FONDOS ENTREGADOS, con crédito a la subcuenta
que corresponda, de la cuenta 1110-DEPÓSITOS EN INSTITUCIONES FINANCIERAS

2.2 El Ministerio de Agricultura, entidad que entrega de los dineros cediendo el control
sobre los mismos, debe reconocer ese hecho mediante un debito en la subcuenta que
mejor describa el propósito para el que se realiza la entrega de la cuenta 5423- OTRAS
TRANSFERENCIAS y un crédito 470510-Inversión, de la cuenta 4705-FONDOS RECIBIDOS

2.3 CORPOICA, por la recepción de los recursos debe registrar un débito en la Subcuenta
1110-DEPÓSITOS EN INSTITUCIONES FINANCIERAS y un crédito en la subcuenta y acredita
las subcuentas 442802 Para proyectos de inversión, de la cuenta 4428-OTRAS
TRANSFERENCIAS
Contaduría General de la Nación Régimen de 871
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

3. Cuando en la transferencia de los dineros se han impuesto condiciones contractuales,

que de no cumplirse implicarían la obligación legal para la entidad receptora de
reintegrar esos recursos, se procede con los siguientes registros:

3.1 El Ministerio debe registrar la entrega mediante un débito en la subcuenta 198604-

Gasto diferido por transferencia condicionadas de la cuenta 1986-ACTIVOS DIFERIDOS, y
un crédito 470510-Inversión, de la cuenta 4705-FONDOS RECIBIDOS. El activo diferido se
amortizará con la información suministrada por CORPOICA sobre el cumplimiento de las
condiciones.

3.2 CORPOICA, entidad receptora adquiere el derecho a los mismos en el momento en

que cumpla con algunos requisitos como es la obligación de invertirlos específicamente en
determinado proyecto y de reintegrar los recursos que no sean ejecutados, a la entidad
que los gira, en el momento en que ordena el traslado de los mismos.

Por tanto, con la recepción de los recursos, debita la subcuenta que corresponda de la
cuenta 1110 DEPÓSITOS EN INSTITUCIONES FINANCIERAS y acredita la subcuenta 299002-
Ingreso diferido por transferencias condicionadas, de la cuenta 2990- OTROS PASIVOS
DIFERIDOS

Con la ejecución de los recursos, reconoce los activos o gastos que correspondan y su
respectiva cuenta por pagar, y alternamente reconoce el ingreso por transferencias y
amortiza el pasivo diferido, para lo cual debita la subcuenta 299002-Ingresos diferido por
transferencias condicionadas, de la cuenta 2990- OTROS PASIVOS DIFERIDOS y acredita las
subcuentas 442802 Para proyectos de inversión, de la cuenta 4428-OTRAS
TRANSFERENCIAS.

***

CONCEPTO No. 20172000106231 DEL 29-11-2017

MARCO
Régimen de Contabilidad Pública Precedente
NORMATIVO
1 TEMAS Otros activos – Activos intangibles
Requisitos para reconocer un software propietario o licenciado
SUBTEMAS como activo.
Amortización de un activo intangible.

Contaduría General de la Nación Régimen de 872

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
2 TEMAS Otros activos – Activos intangibles
Requisitos para reconocer un software propietario o licenciado
SUBTEMAS como activo.
Amortización de un activo intangible.

Señor
MIGUEL ANGEL ESPINOSA GONZALEZ
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero al derecho de petición radicado en la Contaduría General de la Nación (CGN)

con N° 20175500049912, del día 09 de noviembre de 2017, mediante el cual solicita lo
siguiente:

 ¿Qué requisito debe tener un software para que sea parte de los activos de los activos
de una entidad pública?
 ¿Es un activo de la entidad pública del orden nacional la licencia de software?
 ¿Cómo es el proceso de depreciación del software de una entidad pública?
 ¿La depreciación de un software de una entidad pública comienza a contar desde que
se registra como activo de la entidad?

Mediante correo electrónico el consultante aclara que la entidad pública se encuentra

sujeta al ámbito de aplicación de la Resolución N° 533 de 2015 y sus modificaciones.

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

1. Con aplicación al Régimen de Contabilidad Pública Precedente:

El Procedimiento contable para el reconocimiento y revelación de los activos intangibles,

incorporado en el Capítulo VI del Título II del Manual de Procedimientos, adoptado por la
Resolución Nº 356 de 2007 y sus modificaciones, establece lo siguiente:

“1. GENERALIDADES

Contaduría General de la Nación Régimen de 873

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Son activos intangibles aquellos bienes inmateriales, o sin apariencia física, que puedan
identificarse, controlarse, de cuya utilización o explotación pueden obtenerse beneficios
económicos futuros o un potencial de servicios, y su medición monetaria sea confiable.
(…)

6. REGISTRO CONTABLE DEL RECONOCIMIENTO COMO ACTIVO

Los desembolsos incurridos en la fase de desarrollo serán tratados como costo del activo
intangible, siempre que cumplan con las condiciones para su reconocimiento. En este caso
la entidad contable pública debitará la subcuenta correspondiente, de la cuenta 1970–
INTANGIBLES, y acreditará la subcuenta respectiva de la cuenta que corresponda al tipo
pasivo en que se incurre para crear, producir y preparar dicho activo intangible. (…)

7. VIDA ÚTIL DE LOS ACTIVOS INTANGIBLES

La vida útil de los activos intangibles puede ser indefinida o finita. Es indefinida cuando no
exista un límite previsible al período que se espera que el activo genere beneficios
económicos futuros. Al contrario, la vida útil del activo intangible es finita cuando puede
estimarse el período durante el cual la entidad contable pública recibirá beneficios
económicos o un potencial de servicios

8. AMORTIZACIÓN DE LOS ACTIVOS INTANGIBLES

Los activos intangibles con vidas útiles finitas se amortizan durante el lapso durante el cual
la entidad contable pública espera percibir beneficios económicos o el potencial de
servicios. En tanto que los activos intangibles con vidas útiles indefinidas no se amortizan.

El valor amortizable de un activo intangible con una vida útil finita se distribuirá sobre una
base sistemática a lo largo de la vida útil estimada. Dicha amortización comenzará cuando
el activo esté disponible para su utilización, es decir, cuando se encuentre en la ubicación
y condiciones necesarias para que pueda funcionar. (…)”

2. Con aplicación al Marco Normativo para Entidades de Gobierno:

La Norma de Activos Intangibles incluida en el Capítulo I – Activos del Marco Normativo
para Entidades de Gobierno anexo a la Resolución N° 533 de 2015 y sus modificaciones,
señala:

“15. ACTIVOS INTANGIBLES 15.1.

Reconocimiento

Contaduría General de la Nación Régimen de 874

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

1. Se reconocerán como activos intangibles, los recursos identificables, de carácter no

monetario y sin apariencia física, sobre los cuales la entidad tiene el control, espera
obtener beneficios económicos futuros o potencial de servicio, y puede realizar
mediciones fiables. Estos activos se caracterizan porque no se espera venderlos en el
curso de las actividades de la entidad y se prevé usarlos durante más de un periodo
contable. (…)

15.3. Medición posterior

23. Con posterioridad al reconocimiento, los activos intangibles se medirán por su costo
menos la amortización acumulada menos el deterioro acumulado. La amortización es la
distribución sistemática del valor amortizable de un activo intangible durante su vida útil.
Por su parte, el valor amortizable de un activo intangible es el costo del activo menos su
valor residual.

24. La amortización iniciará cuando el activo esté disponible para su utilización, es decir,
cuando se encuentre en la ubicación y condiciones necesarias para que pueda operar de la
forma prevista por la administración de la entidad. El cargo por amortización de un
periodo se reconocerá como gasto en el resultado de este, salvo que deba incluirse en el
valor en libros de otros activos.

25. La amortización acumulada de un activo intangible estará en función del valor residual,
la vida útil y el método de amortización. (…)”

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones, se concluye lo siguiente:

Con aplicación al Régimen de Contabilidad Pública Precedente:

1 y 2. Para que un software licenciado o propietario pueda hacer parte de los activos de la
entidad se debe evaluar si reúne las características relativas para ser reconocido como
activo intangible, es decir, que sea un bien inmaterial o sin apariencia física, susceptible de
identificarse, controlarse, el cual provee beneficios económicos o un potencial de servicios
a la entidad, y cuya medición monetaria sea confiable; de lo contrario, las erogaciones
necesarias para su adquisición se reconocen como gasto.

En consecuencia, de cumplir con los criterios de reconocimiento de activos intangibles, se

registra en la subcuenta 197008 – Software, de la cuenta 1970 – INTANGIBLES, los
software propietarios caracterizados por la posesión de un derecho de autor sobre el

Contaduría General de la Nación Régimen de 875

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

mismo, el cual le permite autorizar o prohibir su utilización a un tercero por cualquier

medio.

Por su parte, se registra en la subcuenta 197007 – Licencias, de la cuenta 1970 –

INTAGIBLES, los software licenciados derivados de contratos, donde el licenciante(autor
del desarrollo del programa informático o titular de los derechos intelectuales del mismo)
le otorga al licenciatario un derecho de uso sobre el activo bajo unos términos y
condiciones establecidos en las cláusulas del contrato.

3 y 4. La entidad deberá determinar la amortización de los activos intangibles que tengan

una vida útil finita, durante el lapso en el cual la entidad contable pública espera percibir
beneficios económicos o el potencial de servicios; de lo contrario, es decir, de tener una
vida útil indefinida, el Procedimiento referido en las consideraciones del presente
concepto establece que no son amortizados.

El valor amortizable de un activo intangible con una vida útil finita se distribuirá sobre una
base sistemática a lo largo de la vida útil estimada. Dicha amortización comenzará cuando
el activo esté disponible para su utilización, es decir, cuando se encuentre en la ubicación
y condiciones necesarias para que pueda funcionar, que no necesariamente coincide con
el momento de su registro como activo.

Como ejemplo de lo anterior se destaca la amortización de los activos intangibles

desarrollados, cuyos desembolsos incurridos en la fase de desarrollo son tratados como
costo del activo intangible debitando la subcuenta correspondiente, de la cuenta 1970–
INTANGIBLES, activo que no se amortiza hasta tanto esté en condiciones para su
utilización por parte de la entidad.
Con aplicación al Marco Normativo para Entidades de Gobierno:

1 y 2. Los software propietarios o licenciados, según corresponda, se reconocen como

activos intangibles bajo el nuevo Marco Normativo cuando cumplan con los criterios de
reconocimientos definidos en la Norma de Activos Intangibles, es decir, que sean recursos
identificables, de carácter no monetario y sin apariencia física, sobre los cuales la entidad
tiene el control, espera obtener beneficios económicos futuros o potencial de servicio, y
puede realizar una medición fiable. Adicionalmente, se caracterizan porque no se espera
venderlos en el curso de las actividades de la entidad y se prevé usarlos durante más de
un periodo contable.

3. Posterior a su reconocimiento, los activos intangibles se miden por su costo menos la

amortización acumulada menos el deterioro acumulado. Para el cálculo de la amortización
de activos intangibles con vida útil finita, definida como la distribución sistemática del

Contaduría General de la Nación Régimen de 876

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

valor amortizable de un activo intangible durante su vida útil, la entidad deberá aplicar lo
establecido en el numeral 15.3 de la Norma de Activos Intangibles, que incluye la
determinación de la vida útil, el valor residual y el método de amortización.

4. La amortización del activo intangible iniciará únicamente cuando esté disponible para
su utilización, es decir, cuando se encuentre en la ubicación y condiciones necesarias para
que pueda operar de la forma prevista por la administración de la entidad, que no
necesariamente coincide con el momento de su registro como activo, como por ejemplo
los activos intangibles registrados en la subcuenta 197010 - Activos intangibles en fase de
desarrollo, de la cuenta 1970 – ACTIVOS INTANGIBLES.

***

CONCEPTO No. 20172000106291 DEL 29-11-2017

MARCO
Régimen de Contabilidad Pública Precedente
NORMATIVO
1 TEMAS Otros activos
Reconocimiento de marcas cuando los desembolsos
SUBTEMAS correspondientes son realizados por una entidad distinta a la
entidad contable pública

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
2 TEMAS Otros activos
Reconocimiento de marcas cuando los desembolsos
SUBTEMAS correspondientes son realizados por una entidad distinta a la
entidad contable pública

Doctor
MILTON ALEXANDER GALLO JURADO
Contador
Coljuegos
Ciudad

ANTECEDENTES

Contaduría General de la Nación Régimen de 877

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Me refiero a su consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el N°

20175500044162, del 02 de octubre de 2017, mediante la cual plantea que en virtud de
un contrato de concesión suscrito entre Coljuegos y un concesionario privado, se
registraron ante la Superintendencia de Industria y Comercio a nombre de Coljuegos las
marcas Super Astro - Astro Sol y Astro Luna; con vigencias hasta el año 2024 y 2025
respectivamente.

El concesionario pagó los trámites asociados al registro de marca y desde el principio la

marca quedó registrada a nombre de Coljuegos, sin que éste haya realizado algún
desembolso asociado a la marca, tampoco se ha realizado nunca una valoración de la
marca.

Al respecto, se solicita conceptuar sobre las siguientes inquietudes:

 ¿Coljuegos debe someter a algún tipo de avaluó dicha marca para reconocer un activo
intangible bajo el régimen precedente?
 ¿Coljuegos debe únicamente revelar en sus notas a los estados financieros el derecho
que tiene sobre dichas marcas bajo el régimen precedente?
 ¿Coljuegos debe someter a algún tipo de avaluó dicha marca para reconocer un activo
intangible bajo el nuevo marco normativo?
 ¿Coljuegos debe únicamente revelar en sus notas a los estados financieros el derecho
que tiene sobre dichas marcas bajo nuevo marco normativo?

Con base en lo anterior, me permito atender su consulta en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

Consideraciones bajo el Régimen de Contabilidad Pública Precedente

El Plan General de Contabilidad Pública, establece en el numeral 9 del Título II – Sistema

Nacional de Contabilidad Pública, relativo a Normas técnicas de Contabilidad Pública,
establece que:

“(…)

9.1.1 Normas técnicas relativas a los activos

Noción. Los activos son recursos tangibles e intangibles de la entidad contable pública
obtenidos como consecuencia de hechos pasados, y de los cuales se espera que fluyan un
potencial de servicios o beneficios económicos futuros, a la entidad contable pública en

Contaduría General de la Nación Régimen de 878

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

desarrollo de sus funciones de cometido estatal. Estos recursos, tangibles e intangibles, se

originan en las disposiciones legales, en los negocios jurídicos y en los actos o hechos
financieros, económicos, sociales y ambientales de la entidad contable pública. Desde el
punto de vista económico, los activos surgen como consecuencia de transacciones que
implican el incremento de los pasivos, el patrimonio o la realización de ingresos. También
constituyen activos los bienes públicos que están bajo la responsabilidad de las entidades
contables públicas pertenecientes al gobierno general.

Las normas técnicas relativas a los activos están orientadas a definir criterios para el
reconocimiento y revelación de los hechos relacionados con los bienes y derechos de la
entidad contable pública, derivados del desarrollo de sus funciones de cometido estatal.

(…)

9.1.1.5 Propiedades, planta y equipo

(…)

Los bienes recibidos en permuta se reconocen por el precio pactado y los bienes recibidos
en donación por el valor convenido entre las partes o, en forma alternativa, el estimado
mediante avalúo técnico de conformidad con las disposiciones legales vigentes. Los bienes
trasladados de otra entidad contable pública y los bienes de uso permanente recibidos sin
contraprestación, se reconocen por el valor convenido que podrá ser el valor en libros, o
un valor estimado mediante avalúo técnico.

(…)

9.1.1.8 Otros activos

Noción. Comprenden los recursos, tangibles e intangibles, que son complementarios para
el cumplimiento de las funciones de cometido estatal de la entidad contable pública o
están asociados a su administración, en función de situaciones tales como posesión,
titularidad, modalidad especial de adquisición, destinación, o su capacidad para generar
beneficios o servicios futuros.

(…)

Para efectos de revelación, los otros activos se clasifican atendiendo la clase de bien, su
condición, su naturaleza, así como su capacidad para generar beneficios económicos
futuros o un potencial de servicio, en conceptos tales como: activos diferidos, bienes

Contaduría General de la Nación Régimen de 879

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

entregados a terceros, bienes recibidos en dación de pago, activos adquiridos de

instituciones inscritas, bienes adquiridos en leasing financiero, bienes de arte y cultura e
intangibles.

(…)

El valor de los intangibles adquiridos y los desarrollados se amortizará durante el lapso

que corresponda a la recuperación de la inversión en que se incurrió, el período en que se
obtendrá el potencial de servicios o los beneficios económicos esperados por efectos de
su explotación o la duración del amparo legal o contractual de los derechos otorgados,
debiendo reconocerse como gasto, costo o menor valor del patrimonio, según
corresponda. Los intangibles entregados a terceros bajo la modalidad de contratos de
concesión no son objeto de amortización mientras se encuentren en tal situación.

(…)

9.1.3 Normas técnicas relativas al patrimonio

(…)

El superávit donado comprende los bienes y derechos recibidos de terceros sin

contraprestación económica, destinados a la formación bruta de capital, con
independencia de la naturaleza del bien o derecho recibido. Así, las donaciones que
tengan como destino la financiación de gastos se registrarán como ingreso.

(…)
Para efectos de revelación, el superávit pagado está conformado por la prima en
colocación de acciones y de cuotas o partes de interés social; el superávit operacional, por
el resultado del ejercicio, el resultado de ejercicios anteriores, los dividendos y
participaciones decretados y las reservas; el superávit de valuación está conformado por
las valorizaciones, el originado en la aplicación del método de participación patrimonial y
el saldo de la revalorización del patrimonio; el superávit incorporado incluye los bienes y
derechos incorporados y los intangibles formados, y el superávit donado comprende las
donaciones en dinero, especie y derechos sin contraprestación económica. Las
disminuciones patrimoniales están conformadas por la incorporación de pasivos y el
registro de provisiones, agotamiento, depreciaciones y amortizaciones.

El patrimonio público se revela dependiendo del sector al que pertenezca la entidad

contable pública. En este sentido, Hacienda Pública es el concepto de patrimonio de las
entidades del sector central y Patrimonio Institucional corresponde a las entidades del
sector descentralizado por servicios.

Contaduría General de la Nación Régimen de 880

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

(…)” (subrayado fuera del texto).

Por su parte, el Manual de Procedimientos, establece en su Capítulo VI – Procedimiento

contable para el reconocimiento y revelación de los activos intangibles, que:

“1. GENERALIDADES

Son activos intangibles aquellos bienes inmateriales, o sin apariencia física, que puedan
identificarse, controlarse, de cuya utilización o explotación pueden obtenerse beneficios
económicos futuros o un potencial de servicios, y su medición monetaria sea confiable.

Un activo intangible produce beneficios económicos futuros para la entidad contable

pública cuando está en la capacidad de generar ingresos, o cuando el potencial de
servicios que posea genere una reducción de costos.

Un activo intangible es controlable siempre que la entidad contable pública tenga el poder
de obtener los beneficios económicos futuros que procedan de los recursos que se
derivan del mismo, y además pueda restringir el acceso de terceras personas a tales
beneficios; puede identificarse cuando es susceptible de ser separado o escindido de la
entidad contable pública y vendido, cedido, dado en operación, arrendado o
intercambiado; o cuando surge de derechos legales, con independencia de que esos
derechos sean transferibles o separables de la entidad o de otros derechos u obligaciones;
y su medición monetaria es confiable cuando exista evidencia de transacciones para el
mismo activo u otros similares, o la estimación del valor dependan de variables que se
pueden medir.

Para efectos del presente procedimiento los activos intangibles son de tres clases:
adquiridos, desarrollados y formados.

2. ACTIVOS INTANGIBLES ADQUIRIDOS

Son aquellos que obtiene la entidad contable pública de un tercero, que puede ser otra
entidad contable pública o una entidad privada.

(…)” (subrayado fuera del texto).

El Catálogo General de Cuentas establece las siguientes descripciones de cuentas:

“Cuenta: 1970 - INTANGIBLES

DESCRIPCIÓN

Contaduría General de la Nación Régimen de 881

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Representa el valor de los costos de adquisición o desarrollo del conjunto de bienes

inmateriales, o sin apariencia física, que puedan identificarse, controlarse, de cuya
utilización o explotación pueden obtenerse beneficios económicos futuros o un potencial
de servicios. También incluye los intangibles formados, es decir, los que ha obtenido y
consolidado la entidad contable pública a través del tiempo y que se caracterizan por
generar ventajas comparativas frente a otras entidades.

La contrapartida corresponde a las cuentas 2401-Adquisición de Bienes y Servicios

Nacionales, 2406-Adquisición de Bienes y Servicios del Exterior y 3237-Superávit por
Formación de Intangibles.

DINÁMICA

SE DEBITA CON:

1- El valor de los intangibles desarrollados, formados y adquiridos a cualquier título.

SE ACREDITA CON:

1- El valor de la enajenación de los intangibles a cualquier título.

2- La extinción del derecho o la amortización total del intangible.

3- El valor de los ajustes que disminuyan el valor del intangible.

(…)

Cuenta: 3235 – SUPERÁVIT POR DONACIÓN

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los bienes y derechos recibidos de entidades privadas, sin

contraprestación económica, destinados a la formación bruta de capital, con
independencia de la naturaleza del bien o derecho recibido. La contrapartida corresponde
a las subcuentas que registren el tipo de bien o derecho recibido en donación.
DINÁMICA

SE DEBITA CON:

1- El valor reclasificado a la cuenta 3260-Patrimonio de Entidades en Procesos Especiales.

Contaduría General de la Nación Régimen de 882

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

SE ACREDITA CON:

1- El valor de los bienes y derechos recibidos en donación.

(…)” (subrayado fuera del texto).

Dentro de la cuenta 1970 – INTANGIBLES se encuentra la subcuenta 197002 – Marcas.

Consideraciones bajo el Marco Normativo para entidades de Gobierno

Las Normas para el reconocimiento, medición, revelación y presentación de los hechos

económicos de las Entidades de Gobierno, establece en su Capítulo I – Activos, que:

“(…)
15.1. Reconocimiento

Se reconocerán como activos intangibles, los recursos identificables, de carácter no

monetario y sin apariencia física, sobre los cuales la entidad tiene el control, espera
obtener beneficios económicos futuros o potencial de servicio, y puede realizar
mediciones fiables. Estos activos se caracterizan porque no se espera venderlos en el
curso de las actividades de la entidad y se prevé usarlos durante más de un periodo
contable.
Un activo intangible es identificable cuando es susceptible de separarse de la entidad y, en
consecuencia, venderse, transferirse, entregarse en explotación, arrendarse o
intercambiarse, ya sea individualmente, o junto con otros activos identificables o pasivos
con los que guarde relación, independientemente de que la entidad tenga o no la
intención de llevar a cabo la separación. Un activo intangible también es identificable
cuando surge de acuerdos vinculantes incluyendo derechos contractuales u otros
derechos legales.

La entidad controla un activo intangible cuando puede obtener los beneficios económicos
futuros o el potencial de servicio de los recursos derivados de este y puede restringir el
acceso de terceras personas a tales beneficios o a dicho potencial de servicio. Un activo
intangible produce beneficios económicos futuros o potencial de servicio cuando a) puede
generar ingresos procedentes de la venta de bienes o servicios en los cuales se usa el
activo intangible, b) puede generar rendimientos diferentes de los derivados del uso del
activo por parte de la entidad, c) le permite a la entidad disminuir sus costos o gastos de
producción o de prestación de servicios, o d) le permite, a la entidad, mejorar la
prestación de los servicios.

Contaduría General de la Nación Régimen de 883

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

(…)” (subrayado fuera del texto).

Por su parte, el Instructivo 002 de 2015, establece en su numeral 1.1.14 – Activos

intangibles, que:

“1.1.14. Activos intangibles

De acuerdo con el nuevo Marco normativo, los activos intangibles son recursos
identificables, de carácter no monetario y sin apariencia física, sobre los cuales la entidad
tiene el control, espera obtener potencial de servicio o beneficios económicos futuros y
puede realizar mediciones fiables. Estos activos se caracterizan porque no se espera
venderlos en el curso normal de las actividades de la entidad y se prevé usarlos durante
más de un periodo contable.

Para efectos de la transición, téngase en cuenta que a 31 de diciembre de 2016, las

partidas correspondientes a activos intangibles pueden encontrarse clasificados en el
grupo Otros Activos, en la cuenta Intangibles.
Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes:

a) Identificar los activos intangibles adquiridos, desarrollados y formados. Para tal efecto,
se tendrán en cuenta los activos intangibles que surjan de contratos de arrendamiento
financiero.

b) Medir los activos intangibles adquiridos de La siguiente forma:

i) Determinar, para los intangibles adquiridos en una transacción sin contraprestación, el

valor de mercado del activo en la fecha en que se adquirió. Si esto no es factible,
determinar el costo de reposición del activo en la fecha en que se adquirió. La diferencia
entre el valor de mercado o el costo de reposición, y el valor por el cual fue reconocido
inicialmente el activo afectará directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por
Transición al Nuevo Marco de Regulación. Si no es posible determinar el valor de mercado
ni el costo de reposición, la entidad mantendrá el activo por el valor inicialmente
reconocido.

(…)” (subrayado fuera del texto).

CONCLUSIONES

Contaduría General de la Nación Régimen de 884

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Con base en las consideraciones expuestas anteriormente, se concluye lo siguiente en

relación con las inquietudes planteadas:

Preguntas No. 1 y 2.

Considerando las características de las marcas mencionadas, registradas ante la

Superintendencia de Industria y Comercio, y ante las cuales Coljuegos, como
administrador del Monopolio Rentístico de los Juegos de Suerte y Azar, se encuentra
como titular de las mismas, debe evaluar si se configuran los criterios de ser identificables
y controladas, además de tener la capacidad de generar beneficios económicos o un
potencial de servicios a través de su explotación, de acuerdo a lo establecido en el Título II
– Procedimientos contables, del Manual de Procedimientos del Régimen de Contabilidad
Pública Precedente, esto con el fin de determinar si dichas marcas se reconocerán como
activos intangibles de Coljuegos, considerando las actividades que el operador lleva a
cabo.

Con base en lo anterior, si al realizar el análisis correspondiente, Coljuegos determina que

las marcas son parte de sus activos intangibles, deberá considerar que, dadas las
características de su adquisición, bajo la cual los desembolsos correspondientes son
realizados por el operador, las reconocerá por el valor convenido entre Coljuegos y el
operador, lo cual podría corresponder al monto desembolsado; o, en forma alternativa, el
estimado mediante un avalúo técnico, al corresponder a una adquisición mediante
donación, al proceder de una entidad privada. Para tal efecto, registrará un débito en la
subcuenta 197002 – Marcas, de la cuenta 1970 – INTANGIBLES, contra un crédito en la
cuenta 3225 – SUPERÁVIT POR DONACIONES.

En el caso que Coljuegos concluya que las marcas no corresponden a activos intangibles
para ella, el Plan General de Contabilidad no obliga ni limita a realizar revelaciones al
respecto.

Preguntas No. 3 y 4

Si en la aplicación del Régimen de Contabilidad Pública Precedente, la Entidad concluye

que las marcas hacen parte de sus activos intangibles, en la fecha de transición deberá dar
cumplimiento a los parámetros y procedimientos señalados en el Instructivo 002 de 2015
y evaluar si se configuran los criterios relacionados con poder ser identificables,
controlados, y de los cuales se espere generar beneficios económicos o un potencial de
servicios, específicamente en el marco de los activos intangibles adquiridos en una
transacción sin contraprestación.

Contaduría General de la Nación Régimen de 885

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

En este sentido, de concluirse que las marcas sí corresponden a activos intangibles de

Coljuegos, se deberá determinar el valor de mercado de dichos activos en la fecha en que
se adquirieron. Si esto no es factible, se determinará el costo de reposición de los mismos,
también en la fecha en que se adquirieron. Si no es posible determinar el valor de
mercado ni el costo de reposición, la entidad mantendrá los activos por el valor
inicialmente reconocido.

De igual forma, en el caso que Coljuegos concluya que las marcas no corresponden a
activos intangibles para ella, el Marco Normativo para entidades de Gobierno no obliga ni
limita a realizar revelaciones al respecto.

***

CONCEPTO No. 20172000106781 DEL 01-12-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Otros activos
Tratamiento contable de los recursos entregados al patrimonio
autónomo constituido mediante contrato de fiducia mercantil
SUBTEMAS
entre el Ministerio de educación Nacional y el Consorcio FFIE
Alianza BBVA.

Doctora
SANDRA LILIANA JIMÉNEZ ARIAS
Subdirectora (E)
MINISTERIO DE EDUCACIÓN NACIONAL
Bogotá D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a su consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con Nº

20175500046422, del 19 de octubre de 2017, en la cual solicita conceptualizar sobre el
tratamiento contable de negocios fiduciarios bajo el Nuevo Marco Normativo,
específicamente en lo relativo a los patrimonios autónomos, teniendo en cuenta el
contrato suscrito entre el MEN y el Consorcio FFIE Alianza BBVA, en los siguientes
términos:

Contaduría General de la Nación Régimen de 886

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“Bajo el Régimen de Contabilidad Pública precedente, el MEN ha registrado la entrega de

los aportes convenidos en el mencionado Contrato 1380 de 2015, como Recursos
Entregados en Administración — Encargos Fiduciarios cuenta contable 142404.
De acuerdo a los Informes de Gestión entregados por el contratista, la legalización de los
recursos, se han venido reconociendo como gasto de acuerdo con la naturaleza del
concepto informado.

La infraestructura derivada de los proyectos es reconocida únicamente cuando son

transferidas a la entidad territorial o a la entidad beneficiaria.

Consulta:

1. Teniendo en cuenta las consideraciones planteadas dentro del Contrato 1380 de 2015,
¿El MEN podría catalogar este contrato como un Patrimonio Autónomo y realizar la
reclasificación de los recursos entregados a la cuenta de Fiducia Mercantil — Patrimonio
Autónomo 1926?

2. En aplicación del Nuevo Marco Normativo para Entidades de Gobierno y dentro del
análisis efectuado al Contrato, en el registro contable de la ejecución del mismo, ¿cuál
sería el tratamiento contable más adecuado para reflejar estas operaciones en la
aplicación del nuevo marco normativo?

- ¿El MEN tendría que reflejar dentro de sus Estados Financieros las operaciones que
provengan de la ejecución de los Contratos derivados del FFIE? Es decir, ¿reconocer las
construcciones en curso como parte de sus activos, en el marco de consolidación de
información financiera, hasta el momento de terminación y entrega final al ente
territorial?

- Si el MEN debe reflejar las operaciones derivadas de estos contratos, ¿en qué proporción
lo haría, dado que los recursos administrados en los proyectos del FFEI no son únicamente
recursos originados por transferencias del MEN?

- ¿Es el Patrimonio Autónomo quien debe reconocer estas operaciones de manera

independiente y llevar el control de la infraestructura en construcción?

- ¿Cómo debe ser reportada la información del FFIE a la CGN? ¿Cómo parte de la
información del MEN consolidada? ¿Cómo un encargo fiduciario o cómo recursos
entregados en administración?, o en su defecto, ¿cómo una entidad reportante
separada?”.

Contaduría General de la Nación Régimen de 887

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

CONSIDERACIONES

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

El Fondo de Financiamiento de la Infraestructura Educativa, fue creado mediante el

artículo 59 de la Ley 1753 de 2015, en el cual se establece:

“ARTÍCULO 59. Fondo de Financiamiento de la Infraestructura Educativa Preescolar, básica

y media. Créase el Fondo de Financiamiento de la Infraestructura Educativa Pre-escolar,
básica y media, sin personería jurídica, como una cuenta especial del Ministerio de
Educación Nacional.

Con cargo a los recursos administrados por el Fondo de Financiamiento de la

Infraestructura Educativa Pre-escolar, básica y media, se asumirán los costos en que se
incurra para el manejo y control de los recursos, los gastos de operación del fondo, y
cualquier otro contrato que se requiera para la estructuración, desarrollo e
implementación de esquemas necesarios para lograr la ejecución de los proyectos del Plan
Nacional de Infraestructura Educativa.

El Fondo de Financiamiento de la Infraestructura Educativa será administrado por una

Junta cuya estructura y funcionamiento será definida por el Gobierno Nacional.

Los recursos del Fondo de Financiamiento de la Infraestructura Educativa Pre-escolar,

básica y media provendrán de las siguientes fuentes:

a) Los recursos provenientes del recaudo establecido en el artículo 11° de la Ley 21 de

1982, destinados al Ministerio de Educación Nacional.

b) Las partidas que se le asignen en el Presupuesto Nacional y estén contenidas en el

Marco Fiscal de Mediano Plazo y el Marco de Gastos de Mediano Plazo.

c) Los rendimientos financieros derivados de la inversión de sus recursos.

Así mismo, los proyectos de infraestructura educativa que se desarrollen a través del
Fondo, podrán contar con recursos provenientes de:

d) El Sistema General de Regalías destinados a la infraestructura educativa, en los casos en

que el OCAD designe al Ministerio de Educación Nacional como ejecutor de los mismos.

Contaduría General de la Nación Régimen de 888

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

e) Los recursos de cooperación internacional o cooperación de privados que éste gestione

o se gestionen a su favor.

f) Aportes de los Departamentos, Distritos y Municipios.

g) Participación del sector privado mediante proyectos de Asociaciones Público- Privadas.

h) Excedentes de los recursos del Sistema General de Participaciones en Educación de las

entidades territoriales certificadas en las vigencias anteriores, una vez garantizados los
recursos para: 1) saneamiento de deudas, incluyendo las deudas laborales, que resulten
del reconocimiento de los costos del servicio educativo siempre que tengan amparo
constitucional y legal y estén certificadas por el Ministerio de Educación y la prestación del
servicio educativo; y 2) el pago de nómina y contratación de la prestación del servicio
educativo de conformidad con lo dispuesto en el artículo 27 de la Ley 715 de 2001 y las
normas reglamentarias correspondientes.

En caso de que un proyecto priorizado por la Junta Administradora involucre cualquiera

de los recursos de que tratan los literales d), e), f), g) y h) del presente artículo, con cargo
al Fondo de Financiamiento de la Infraestructura Educativa se podrán constituir
patrimonios autónomos que se regirán por normas de derecho privado en donde podrán
confluir todas las fuentes de recursos con las que cuenten los proyectos. Dichos
Patrimonios Autónomos, podrán celebrar operaciones de crédito interno o externo a su
nombre, para lo cual la Nación podrá otorgar los avales o garantías correspondientes”.
(Subrayado fuera del texto)

Adicionalmente, el artículo 1 del Decreto 1525 el 16 de julio de 2015, indica:

“Artículo 1. Adición del Decreto 1075 de 2015. Adiciónese el artículo 1.1.2.4 al Título 2, de
la parte 1 del Libro 1 del Decreto de 1075 de 2015, el cual quedará así:

“Artículo 1.1.2.3 Fondo de financiamiento de la Infraestructura Educativa, Preescolar,

Básica y Media – FFIE. El Fondo de Financiamiento de la Infraestructura Nacional, sin
personería jurídica, creado por el artículo 59 de la Ley 1753 de 2015, para financiar o
cofinanciar los proyectos que se realizarán de acuerdo con el Plan Nacional de
Infraestructura Educativa del país y para asumir sus propios gastos de operación”.

Por su parte, el Contrato N° 1380 de 2015, suscrito entre el Ministerio de Educación

Nacional y el Consorcio FFIA Alianza BBVA, establece:

“Clausula primera. Objeto:

Contaduría General de la Nación Régimen de 889

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Administrar y pagar las obligaciones que se deriven de la ejecución del Plan Nacional de
Infraestructura Educativa, a través del patrimonio autónomo constituido con los recursos
transferidos del Fondo de Infraestructura Educativa Preescolar, Básica y Media, creado
por el artículo 59 de la Ley 1753 del 9 de junio de 2015.

Clausula segunda. Obligaciones de El Contratista:

Obligaciones Generales de la FIDUCIARIA

Son obligaciones del contratista todas las necesarias para el cabal cumplimiento del objeto
contractual, en especial las siguientes:

a) Recaudar a título de fiducia mercantil los recursos transferidos del Fondo de

Infraestructura Educativa Preescolar, Básica y Media, creado por el artículo 59 de la ley
1753 del 9 de junio de 2015. Para tal efecto, el Ministerio de Educación Nacional a través
del Fondo de Infraestructura Educativa Preescolar, Básica y Media, en calidad de
fideicomitente, transferirá al Patrimonio Autónomo, a título de fiducia mercantil, los
recursos establecidos tanto en el artículo 59 de la Ley 1753 de 2015 como en el CONPES
3831 de 2015, como fuente de financiación, garantía y pago del Fondo y del Plan Nacional
de Infraestructura Educativa, los cuales serán administrados por la FIDUCIARIA en su
condición de vocera del patrimonio autónomo.
b) Constituir el Patrimonio Autónomo con base en los recursos transferidos.

c) Administrar los recursos del Patrimonio Autónomo. Para el efecto y dependiendo de la

estructuración de los proyectos de infraestructura, la Fiduciaria constituirá cuentas
separadas por grupos de proyectos según la regionalización que establezca la Junta
Administradora del FIE; por fuente de los recursos y/o por aportante.

d) Conformar una Unidad Operativa para la Administración del Patrimonio Autónomo. (…)

e) Invertir temporalmente la liquidez del patrimonio autónomo (…)

f) Ejecutar las actividades precontractuales, contractuales, de legalización y de liquidación

de los contratos derivados con personas naturales o jurídicas, (…)

k) Realizar todas las gestiones que se requieran para el cumplimiento pleno de las
obligaciones señaladas en el contrato de fiducia mercantil.

Contaduría General de la Nación Régimen de 890

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

l) Presentar los informes periódicos sobre el estado y ejecución del Patrimonio Autónomo
y los estados financieros y de resultados correspondientes de conformidad con los
requisitos establecidos en el Manual Operativo y conforme a las Circulares externas de la
Superintendencia financiera.

m) Presentar los informes mensuales de ejecución presupuestal y de tesorería de los

proyectos, discriminando las fuentes y/o los aportantes de conformidad con los requisitos
establecidos en el Manual Operativo.

n) Disponer para la administración del Patrimonio Autónomo un sistema de información

que permita al Fideicomitente obtener información actualizada del estado del Patrimonio
Autónomo, de la ejecución de los proyectos y de toda la información pertinente para
hacer el seguimiento y control de la ejecución de los recursos y de las obras, de
conformidad con los requisitos establecidos en el Manual Operativo.

Obligaciones Específicas del CONTRATISTA:

En consideración a que el contratista seleccionado actuará como administrador fiduciario

de los recursos del patrimonio Autónomo y como Agente de Manejo, sus obligaciones son
de medio y no de resultado, salvo por aquella previstas de la operación, tales como la
contratación y pago de las obligaciones, a cargo de la Fiduciaria, conforme a lo establecido
en este contrato y en el Manual operativo. (…)

f. Presentar los informes sobre el desempeño del Patrimonio Autónomo en forma

mensual, trimestral, semestral y anual, que indiquen todos los movimientos de los
recursos, pagos y los estados financieros del Patrimonio, así como los detalles de orden
operativo y administrativo que sean necesarios para la rendición de cuentas del
Patrimonio Autónomo.

g. Rendir cuentas comprobadas de su gestión al Fideicomitente cada seis (6) meses

calendario. La rendición comprobada de cuentas de la Fiduciaria se realizará de acuerdo
con lo previsto en las Circulares Externas vigentes de la superintendencia Financiera o de
acuerdo con aquellas que la adicionen, modifiquen o aclaren. Para tal efecto, la enviará,
junto con una memoria sobre las actividades cumplidas en ejercicio de su obligación como
Fiduciaria, soportadas documentalmente, particularmente el movimiento, traslados y
pagos realizados con los recursos de las cuentas del Patrimonio Autónomo. La rendición
de cuentas se entenderá aprobada por el Fideicomitente, si así lo hace dentro del plazo
previsto para ello. (…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 891

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

o. Mantener los ingresos del patrimonio Autónomo separados de los de la Fiduciaria y de

los que correspondan a otros negocios fiduciarios, llevando para ello la contabilidad
separada del mismo, conforme a las normas establecidas por la superintendencia
Financiera, de tal forma que se pueda verificar en cualquier momento su situación. (…)

CLÁUSULA TERCERA. OBLIGACIONES DE EL MISTERIO:

El Ministerio se obliga a: (…)

4. transferir a la Fiduciaria a título de fiducia mercantil, los recursos del Fondo de

infraestructura Educativa. (…)

CLAUSULA OCTAVA, VALOR DE LOS RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN.

El valor de los recursos a administrar inicialmente asciende a la suma de UN BILLON

SETECIENTOS CINCUENTA Y UN MIL SETECIENTOS CINCUENTA Y OCHO MILLONES
CUATROCIENTOS VEINTIDOS MIL TRECIENTOS TREINTA Y SIETE PESOS
($1.751.758.422.337).

No obstante lo anterior, al fondo ingresará recursos adicionales por UN BILLON

QUINIENTOS OCHENTA Y NUEVE MIL MILLONES DE PESOS ($1.589 miles de millones) de
regalías y cofinanciación LEY 21.

Igualmente, harán parte los recursos que se destinen y apropien en desarrollo del Plan de
Infraestructura Educativa. Además de estos recursos, serán parte del patrimonio
Autónomo los rendimientos financieros derivados de la inversión de sus recursos, tal
como lo establece el artículo 59 de la Ley 1753 de 2015 y el artículo 10 de la Ley 1737 de
2014. (…)

CLAÚSULA DÉCIMA. FORMA DE PAGO:

El Ministerio de Educación Nacional desembolsará y pagará los valores anteriores de la

siguiente forma:

Valor y Forma de pago de la comisión o remuneración de la Fiduciaria.

La remuneración de la Sociedad Fiduciaria por la prestación de los servicios señalados en

el alcance del objeto del contrato se establece de la siguiente manera:

Contaduría General de la Nación Régimen de 892

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

(i) Por los servicios de administración, ejecución de la contratación y pago de las

obligaciones que se deriven de la ejecución del Plan Nacional de Infraestructura Educativa,
la remuneración de la Fiducia corresponderá a una comisión fija mensual 136 (SMMLV)
mes vencido a partir de la suscripción del acta de inicio para los días proporcionales al mes
de octubre y los meses noviembre y diciembre de 2015. A partir del mes de enero de
2016, la comisión correspondiente a CIENTO TREINTA Y SEIS (136) SMMLV mensuales,
será asumida con cargo a los recursos del Fideicomiso.

Esta comisión expresa, de manera integral, la remuneración que por la prestación de sus
servicios cobrará por cada mes que se desempeñe como vocero y administrador del
Patrimonio Autónomo”. (Subrayado fuera del texto)

Sobre los recursos entregados en administración a un patrimonio autónomo, la CGN emitió el

concepto Nº 20162000013681, del 19 de mayo de 2016, dirigido al señor John Edward torres
Pinilla, establece:

“Con base en las consideraciones expuestas, se da respuesta a los interrogantes en el

orden planteado en su comunicación:

- Tratamiento contable que debe darse a los recursos que las entidades que hacen parte
del Presupuesto General de la Nación colocan en patrimonios autónomos mediante
contratos de fiducia mercantil de administración y pagos

El tratamiento contable de estos recursos dependerá del marco normativo de contabilidad

que aplique la entidad fideicomitente, esto es, el definido para las entidades de gobierno
o el definido para las empresas que no cotizan en el mercado de valores, y que no captan
ni administran ahorro del público.

Para las entidades que llevan su contabilidad según el anexo de la Resolución 533 de 2015:

Cuando el recurso es entregado al patrimonio autónomo mediante contrato de fiducia

mercantil, procede la reclasificación del efectivo a la cuenta 1926-DERECHOS EN
FIDEICOMISO. Adicionalmente, deberá incorporar a su contabilidad los hechos
económicos generados en la ejecución de los recursos, ajustando el saldo del derecho
fiduciario”. (Subrayado fuera del texto)

CONCLUSIONES

De acuerdo a las consideraciones anotadas, se responde la consulta planteada como

sigue:

Contaduría General de la Nación Régimen de 893

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

PREGUNTA 1

Los recursos entregados para ser administrados a través del patrimonio autónomo
constituido mediante el contrato de fiducia mercantil Nº 1380 de 2015, suscrito entre el
Ministerio de Educación Nacional y el Consorcio FFIA Alianza BBVA, deberán ser
reconocidos en la subcuenta 192603-Fiducia mercantil – Constitución de patrimonio
autónomo, de la cuenta 1926-DERECHOS EN FIDEICOMISO, en la medida que sean
recursos del Ministerio de Educación Nacional destinados para dar cumplimiento a los
fines del Estado y en desarrollo de su objeto social.

PREGUNTA 2

El Ministerio de Educación Nacional - Fondo de Financiamiento de la Infraestructura

Educativadeberá reconocer en su contabilidad los hechos económicos derivados de la
ejecución del proyecto, en la medida que la Fiduciaria entregue el informe financiero
periódico, como activo o gasto, de acuerdo a su naturaleza, disminuyendo la subcuenta
192603-Fiducia Mercantil-Constitución de Patrimonio Autónomo, de la cuenta 1926-
DERECHOS EN FIDEICOMISO.

Para lo anterior, es importante que la entidad coordine con la fiduciaria la oportunidad del
envío de información a fin de poder incluirla oportunamente en la contabilidad, con el
objeto de que la información contable atienda las características fundamentales de
representación fiel y relevancia.

En ese orden de ideas, el Ministerio de Educación Nacional - Fondo de Financiamiento de

la Infraestructura Educativa incorporará las erogaciones directamente relacionadas con la
construcción del bien, mediante un débito en la subcuenta 161501-Edificaciones, de la
cuenta 1615-CONSTRUCCIONES EN CURSO, y un crédito en la subcuenta 192603-Fiducia
mercantil – Constitución de patrimonio autónomo, de la cuenta 1926-DERECHOS EN
FIDEICOMISO.

Ahora bien, el Ministerio de Educación Nacional - Fondo de Financiamiento de la

Infraestructura Educativa reconocerá los recursos recibidos de terceros destinados para el
financiamiento del plan de infraestructura educativa como un ingreso en la subcuenta que
corresponda de la cuenta 4428-OTRAS TRANSFERENCIAS, siempre y cuando el propósito
sea transferir plenamente los recursos para fortalecer el FFIE. Por tanto, el Ministerio de
Educación Nacional - Fondo de Financiamiento de la Infraestructura Educativa deberá
incorporar el total de erogaciones financiadas con estos recursos, así sean ejecutadas a
través del patrimonio autónomo.

Contaduría General de la Nación Régimen de 894

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Por su parte, respecto a su pregunta sobre ¿cómo debe ser reportada la información del
FFIE a la CGN? Bajo el contexto del desarrollo de las preguntas anteriores, se infiere que
el Ministerio llevará dentro su contabilidad, registros específicos relativos a los recursos
que conforman el FFIE.

***

CONCEPTO No. 20172000108121 DEL 14-12-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Depósitos entregados en garantía
SUBTEMAS Aportes al Fondo de Contingencias de las entidades estatales

Doctora
INGRID VÁSQUEZ VELOZA
Auditora Interna UGPP
Bogotá, D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a la comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación-CGN con el

Nº 2017-550-004999-2 del 10 de Noviembre de 2017, mediante la cual consulta en
relación con el aporte al Fondo de Contingencias de que trata la Ley 448 de 1998, cuando
se presenten demandas en contra de la nación, en el caso del reconocimiento de
pensiones que atiende la UGPP:

¿Qué entidad debe realizar el registro del aporte al Fondo de contingencias, UGPP o
FOPEP?

Teniendo en cuenta que FOPEP es la entidad que realiza el pago, ¿Cuál es la forma
adecuada para registrar contablemente el aporte para el fondo de contingencias?

¿Cuál es la metodología para determinar el valor a contabilizar?

CONSIDERACIONES

La Ley 448 de 1998, “por medio de la cual se adoptan medidas en relación con el manejo
de las obligaciones contingentes de las entidades estatales y se dictan otras disposiciones
en materia de endeudamiento público.”, señaló, “Artículo 2º. Créase el Fondo de
Contaduría General de la Nación Régimen de 895
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Contingencias de las Entidades Estatales como una cuenta especial sin personería jurídica
administrada por la fiduciaria La Previsora.

Artículo 3º. El Fondo de Contingencias de las Entidades Estatales tendrá por objeto
atender las obligaciones contingentes de las Entidades Estatales que determine el
Gobierno. El Gobierno determinará además el tipo de riesgos que pueden ser cubiertos
por el Fondo.” (Subrayado fuera de texto)
Por su parte, el Decreto Nacional N° 423 de Marzo 14 de 2001 "Por el cual se reglamentan
parcialmente las leyes 448 de 1998 y 185 de 1995" señaló: (…)

“ARTÍCULO 2º-Del régimen obligatorio de las contingencias contractuales del Estado. Las
disposiciones de la Ley 448 de 1998 y del presente decreto, constituyen el régimen
obligatorio de las contingencias contractuales del Estado. (…)

ARTÍCULO 6º-De las obligaciones contingentes. En los términos del parágrafo del artículo
primero de la Ley 448 de 1998, son obligaciones contingentes aquéllas en virtud de las
cuales alguna de las entidades señaladas en el artículo octavo del presente decreto,
estipula contractualmente a favor de su contratista, el pago de una suma de dinero,
determinada o determinable a partir de factores identificados, por la ocurrencia de un
hecho futuro e incierto.

ARTÍCULO 7º-De la obligatoriedad del Fondo de contingencias contractuales de las

entidades estatales. Conforme al mandato de la Ley 448 de 1998, las entidades cobijadas
por su régimen deberán incluir en sus presupuestos, en la sección del servicio de la deuda,
las apropiaciones necesarias para atender el pago de las obligaciones contingentes que
hayan contraído para cada una de las vigencias fiscales que comprenda la ejecución del
respectivo contrato.

A partir de la vigencia del presente decreto, los organismos sometidos al régimen de

contingencias de las entidades estatales, deberán manejar a través del Fondo de
contingencias contractuales de las entidades estatales, la totalidad de los recursos que
apropien en sus presupuestos, para el cumplimiento de obligaciones contingentes
contractuales derivadas de los riesgos comprendidos dentro del área de riesgos definida
en el artículo 45 del presente decreto.(…)

ARTÍCULO 9º-De las entidades sometidas al régimen obligatorio de contingencias

contractuales del Estado. Se someten al régimen obligatorio de contingencias estatales
consagrado por la Ley 448 de 1998 y por el presente decreto, las siguientes entidades, que
-en consecuencia- tienen el carácter de aportantes del fondo de contingencias
contractuales de las entidades estatales:

Contaduría General de la Nación Régimen de 896

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

1 . La Nación.

2. Los establecimientos públicos.

3. Las empresas industriales y comerciales del Estado.

4. Las sociedades de economía mixta en las que la participación estatal sea de más del
75%.

5. Las unidades administrativas especiales con personería jurídica.

6. Las corporaciones autónomas regionales.

7. Los departamentos, los municipios, los distritos y el Distrito Capital de Bogotá.

8. Las entidades estatales indicadas en los numerales 2º, 3º, 4º y 5º de los niveles
departamental, municipal y distrital.

9. Las empresas de servicios públicos oficiales y mixtas definidas en el artículo 14 de la Ley

142 de 1994 en las que el componente de capital público sea igual o superior al 75%.

10. Las sociedades públicas.

ARTÍCULO 10.-De los sectores de riesgo. El Fondo de contingencias contractuales de las

entidades estatales, atenderá las obligaciones contingentes que contraigan las entidades
sometidas al régimen aquí señalado, en virtud de la celebración de los contratos indicados
en el artículo 22 de la Ley 185 de 1995, ya sea que ellos se rijan por el estatuto general de
contratación de la administración pública o por disposiciones contractuales especiales, en
relación con los siguientes sectores:

1. Infraestructura de transporte.

2. Energético.

3. Saneamiento básico.

4. Agua potable.

5. Comunicaciones. (Subrayado fuera de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 897

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Además, el artículo 22 de la Ley 185 de 1995, "Por la cual se autorizan operaciones de

endeudamiento interno y externo de la Nación, se autorizan operaciones para el
saneamiento de obligaciones crediticias del sector público, se otorgan facultades y se
dictan otras disposiciones" señala en el artículo N° 22, “Para efectos de la autorización de
la apertura de procesos de licitación o concursos, públicos o privados, de contratos de
concesión y de aquellos contratos que desarrollen esquemas de participación privada en
proyectos de infraestructura y servicios públicos, el Ministerio de Hacienda y Crédito
Público podrá establecer requerimientos mínimos y procedimientos generales destinados
a facilitar dichos procesos y asegurar que los términos financieros de los mismos sean
convenientes para el país.” (Subrayado fuera de texto)

El Marco Conceptual contenido en el Anexo de la Resolución 533 de 2015, mediante la

cual se adicionó al RCP las normas a aplicar por las Entidades de Gobierno se refiere a los
activos como,“son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado
y de los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios
económicos futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un
derecho a: a) usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero
preste un servicio, c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d)
beneficiarse de la revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de
efectivo.

El control implica la capacidad de la entidad para usar un recurso o definir el uso que un
tercero debe darle, para obtener potencial de servicio o para generar beneficios
económicos futuros. Al evaluar si existe o no control sobre un recurso, una entidad debe
tener en cuenta, entre otros aspectos:la titularidad legal, el acceso al recurso o la
capacidad de un tercero para negar o restringir su uso, la forma de garantizar que el
recurso se use para los fines previstos y la existencia de un derecho exigible sobre el
potencial de servicio o sobre la capacidad de generar beneficios económicos derivados del
recurso…”

Por su parte, el CGC describe la cuenta 1909-DEPÓSITOS ENTREGADOS EN GARANTÍA,

como: “Representa el valor de los recursos entregados por la entidad, con carácter
transitorio, para garantizar el cumplimiento de contratos que lo establezcan de este
modo, así como los depósitos que se deriven de procesos judiciales.

DINÁMICA

SE DEBITA CON: 1- El valor de los depósitos entregados a terceros. 2- El valor de los

rendimientos obtenidos de conformidad con las cláusulas convenidas en los depósitos
entregados.
Contaduría General de la Nación Régimen de 898
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

SE ACREDITA CON: 1- El valor de la aplicación o reintegro de los depósitos entregados. 2-

El valor de los gastos generados con cargo a los depósitos entregados, de conformidad
con las cláusulas convenidas. 3- El valor reclasificado a las correspondientes cuentas de
activo, una vez transferida la propiedad de la infraestructura.”

CONCLUSIONES

En atención a las consideraciones anotadas nos permitimos señalar:

En el evento que la UGPP de acuerdo con las condiciones señaladas en la Ley N° 185 de
1995, la Ley N° 448 de 1998 y el Decreto reglamentario N° 423 de 2001, determine que
está obligada a efectuar aportes al Fondo de Contingencias de las entidades del estado,
en el contexto de la normatividad a aplicar por las entidades de Gobierno, registrará el
derecho de los recursos entregados por la tesorería centralizada al administrador, para lo
cual debitará la subcuenta 190910-Fondo de contingencias de las entidades estatales de
la cuenta 1909-DEPÓSITOS ENTREGADOS EN GARANTÍA y como contrapartida la
subcuenta que corresponda de la cuenta 4705-FONDOS RECIBIDOS.

Cuando se haga efectiva la contingencia y el administrador del Fondo traslade los

recursos para el pago a través de FOPEP en su función de entidad pagadora, la UGPP
debitará la subcuenta 190801-En administración, de la cuenta 1908-RECURSOS
ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN Y acreditará la subcuenta 190910-Fondo de
contingencias de las entidades estatales de la cuenta 1909-DEPÓSITOS ENTREGADOS EN
GARANTÍA. El FOPEP por su parte, con la recepción de los recursos afectará la subcuenta
290201-En administración, de la cuenta 2902-RECURSOS RECIBIDOS EN
ADMINISTRACIÓN, la cual cancelará con el giro al beneficiario.

A la entrega de los recursos al beneficiario por parte del FOPEP, la UGPP debitará la
subcuenta y cuenta donde se tenga reconocido previamente el pasivo respectivo, con
crédito a la subcuenta 290201-En administración de la cuenta 2902-RECURSOS RECIBIDOS
EN ADMINISTRACIÓN.

Ahora bien, en cuanto a la metodología para determinar el valor para la constitución del
Fondo, es un asunto de carácter administrativo de la entidad, que excede la competencia
funcional de la CGN, ya que de acuerdo con la Ley 298 de 1996, corresponde al Contador
General de la Nación entre otras, emitir conceptos y absolver consultas relacionadas con
la interpretación y aplicación de las normas expedidas por la misma.

***

Contaduría General de la Nación Régimen de 899

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

CONCEPTO No. 20172000111261 DEL 21-12 -2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Otros activos
Reconocimiento contratación de servicios profesionales para la
SUBTEMAS realización de investigaciones en el ámbito educativo y
pedagógico con miras a la expedición de políticas públicas

Doctor
JOSE ANTONIO ZAMBRANO LOZANO
Subdirección de Consolidación, Gestión e Investigación
Secretaría Distrital de Hacienda
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 2017500049722, del 08 de noviembre de 2017, en la cual manifiesta lo siguiente:

“El Instituto para la Investigación Educativa y el Desarrollo Pedagógico en ejercicio de su

cometido estatal contrata los servicios profesionales para realización de investigaciones
en ámbito educativo y pedagógico como base para la emisión de políticas públicas en
educación, en beneficio de toda la comunidad educadora del Distrito Capital. Bajo ese
orden de ideas las erogaciones económicas incurridas para este tipo de contratación, se
vienen registrando contablemente como gasto público social, a través de la subcuenta
550106 Gasto público social –Asignación de bienes y servicios. No obstante le queda a la
entidad la inquietud de si técnicamente este tipo de transacciones deben registrarse como
un activo intangible, teniendo en cuenta que bajo el nuevo marco normativo contable, la
definición de activo bajo el nuevo marco conceptual establece entre otros aspectos:

6.1.1. Activos

Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de evento pasado y de los
cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, un derecho a: a) usar un bien
para prestar servicios. b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio. c) convertir
el recurso en efectivo a través de su disposición, d) beneficiarse de la revalorización de los
recursos, o e) recibir una corriente de flujos de efectivo.

Contaduría General de la Nación Régimen de 900

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El control implica la capacidad de la entidad para usar un recurso o definir el uso que un
tercero debe darle, para obtener potencial de servicio o para generar beneficios
económicos futuros.

En el caso del Instituto ese potencial de servicio está dado por el beneficio social con
cuenta a investigaciones, para proveer a la comunidad educativa la capacidad de mejorar
los métodos de enseñanza, innovación educativa, entre otros, por tal razón a pesar de
carecer de un beneficio económico para la entidad, si generan un beneficio social”.

Por lo anterior agradeceríamos nos colaboren con un concepto técnico”.

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos,

CONSIDERACIONES

El numeral 6.1.1 Activos, del Marco Conceptual contenido en el Marco normativo para
Entidades de Gobierno, anexo a la Resolución N° 533 de 2015, establece:

“6.1.1. Activos

Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y de
los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a)
usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio,
c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d) beneficiarse de la
revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de efectivo.

El control implica la capacidad de la entidad para usar un recurso o definir el uso que un
tercero debe darle, para obtener potencial de servicio o para generar beneficios
económicos futuros. Al evaluar si existe o no control sobre un recurso, una entidad debe
tener en cuenta, entre otros aspectos: la titularidad legal, el acceso al recurso o la
capacidad de un tercero para negar o restringir su uso, la forma de garantizar que el
recurso se use para los fines previstos y la existencia de un derecho exigible sobre el
potencial de servicio o sobre la capacidad de generar beneficios económicos derivados del
recurso”. (…).

El numeral 15.1 Reconocimiento, de la norma sobre Activos intangibles contenida en el

Marco Normativo para Entidades de Gobierno, anexo a la Resolución N° 484 de 2017,
señala:

Contaduría General de la Nación Régimen de 901

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

 ACTIVOS INTANGIBLES

 Reconocimiento

Se reconocerán como activos intangibles, los recursos identificables, de carácter no

monetario y sin apariencia física, sobre los cuales la entidad tiene el control, espera
obtener beneficios económicos futuros o potencial de servicio, y puede realizar
mediciones fiables. Estos activos se caracterizan porque no se espera venderlos en el
curso de las actividades de la entidad y se prevé usarlos durante más de un periodo
contable.

Un activo intangible es identificable cuando es susceptible de separarse de la entidad y, en

consecuencia, venderse, transferirse, entregarse en explotación, arrendarse o
intercambiarse, ya sea individualmente, o junto con otros activos identificables o pasivos
con los que guarde relación, independientemente de que la entidad tenga o no la
intención de llevar a cabo la separación. Un activo intangible también es identificable
cuando surge de acuerdos vinculantes incluyendo derechos contractuales u otros
derechos legales.

La entidad controla un activo intangible cuando puede obtener los beneficios económicos
futuros o el potencial de servicio de los recursos derivados de este y puede restringir el
acceso de terceras personas a tales beneficios o a dicho potencial de servicio. Un activo
intangible produce beneficios económicos futuros o potencial de servicio cuando a) puede
generar ingresos procedentes de la venta de bienes o servicios en los cuales se usa el
activo intangible, b) puede generar rendimientos diferentes de los derivados del uso del
activo por parte de la entidad, c) le permite, a la entidad, disminuir sus costos o gastos de
producción o de prestación de servicios, o d) le permite, a la entidad, mejorar la
prestación de los servicios. (…).

La entidad no reconocerá activos intangibles generados internamente, excepto cuando

estos sean producto de una fase de desarrollo. En consecuencia, para esta clase de activos
intangibles, la entidad identificará qué desembolsos hacen parte de la fase de
investigación y cuáles corresponden a la fase de desarrollo.

La fase de investigación comprende todo aquel estudio original y planificado que realiza la
entidad con la finalidad de obtener nuevos conocimientos científicos o tecnológicos.

La fase de desarrollo consiste en la aplicación de los resultados de la investigación (o de

cualquier otro tipo de conocimiento científico) a un plan o diseño para la producción de

Contaduría General de la Nación Régimen de 902

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

sistemas nuevos o sustancialmente mejorados, materiales, productos, métodos o

procesos, antes del comienzo de su producción o utilización comercial.

Los desembolsos que se realicen en la fase de desarrollo se reconocerán como activos

intangibles si la entidad puede demostrar lo siguiente: a) su posibilidad técnica para
completar la producción del activo intangible de forma que pueda estar disponible para su
utilización o su venta; b) su intención de completar el activo intangible para usarlo o
venderlo; c) su capacidad para utilizar o vender el activo intangible; d) su disponibilidad de
recursos técnicos, financieros o de otro tipo para completar el desarrollo y para utilizar o
vender el activo intangible; e) su capacidad para medir, de forma fiable, el desembolso
atribuible al activo intangible durante su desarrollo; y f) la forma en que el activo
intangible va a generar probables beneficios económicos futuros o potencial de servicio.
Para esto último, la entidad demostrará, bien la existencia de un mercado para la
producción que genere el activo intangible o para el activo en sí, o bien la utilidad que este
le genere a la entidad en caso de que vaya a utilizarse internamente.

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas se concluye lo siguiente:

En la Entidad se deberá aplicar el juicio profesional para determinar si se configura un

activo intangible en las erogaciones objeto de la consulta, evaluado si además de
cumplirse con los criterios para el reconocimiento de un activo, se cumpla que se trata de
recursos identificables, de carácter no monetario y sin apariencia física, sobre los cuales la
entidad tiene el control, espera obtener beneficios económicos futuros o potencial de
servicio, y puede realizar mediciones fiables, los cuales no se espera vender en el curso de
las actividades de la entidad y adicionalmente se prevé usarlos durante más de un periodo
contable, siempre que estén relacionados con la fase de desarrollo, en concordancia con
lo definido en el numeral 15.1 Reconocimiento, de la norma sobre Activos intangibles
contenida en el Marco Normativo para Entidades de Gobierno, anexo a la Resolución N°
484 de 2017.

Si de la evaluación se desprende que se cumplen los criterios anteriormente señalados, el

registro será un débito en la subcuenta 197010 – Activos intangibles en fase de desarrollo,
de la cuenta 1970 – ACTIVOS INTANGIBLES y se acredita las subcuentas que corresponda
de la cuenta 2401-ADQUISICION DE BIENES Y SERVICIOS NACIONALES o de la cuenta 2406-
ADQUISICIÓN DE BIENES Y SERVICIOS DEL EXTERIOR, según corresponda, sin detrimento
del registro de los descuentos y retenciones que se deriven del hecho económico que se
está reconociendo. En caso de no configurarse los criterios para el reconocimiento de un

Contaduría General de la Nación Régimen de 903

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

activo intangible, deberá reconocerse un débito en la subcuenta que corresponda a la

naturaleza del servicio contratado, de la cuenta 5111-GENERALES.

***

Ver otro concepto relacionado con esta clasificación

Concepto No. 20172000000121 del 05-01-2017
20172000000201 del 05-01-2017
20172000000351 del 05-01-2017
20172000000471 del06-01-2017
20172000000711 del 12-01-2017
20172000000771 del 16-01-2017
20172000002061 del 27-01-2017
20172000002311 del 30-01-2017
20172000004921 del 17-02-2017
20172000026971 del 16-05-2017
20172000030971 del 15-06-2017
20172000000341del 05-01-2017
20172000036181 del 06-07-2017
20172000056031 del 05-09-2017
20172000065051 del 17-10-2017
20172000065051 del 17-10-2017
20172000066071 del 19-10-2017
20172000075741 del 09-11-2017
20172000091451 del 10-11-2017
20172000105301 del 16-11-2017
20172000105861 del 23-11-2017
20172000107761 del 13-12-2017
20172000115431 del 28-12 -2017

***

5.10 EMISIÓN Y COLOCACIÓN DE TÍTULOS DE DEUDA

Ver otro concepto relacionado en esta clasificación

Concepto No. 20172000030891 del 14-06-2017

***

5.11 PRÉSTAMOS POR PAGAR

Contaduría General de la Nación Régimen de 904

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

En este año no se profirió doctrina sobre este acápite

5.12 CUENTAS POR PAGAR

CONCEPTO No. 20172000030891 DEL 14-06-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Cuentas por pagar
TEMAS
Préstamos por pagar
Tratamiento contable de las cuentas por pagar y préstamos por
SUBTEMAS
pagar

MARCO Empresas que no Cotizan en el Mercado de Valores, y que no

NORMATIVO Captan ni Administran Ahorro del Público
2 Cuentas por pagar
TEMAS
Préstamos por pagar
Tratamiento contable de las cuentas por pagar y préstamos por
SUBTEMAS
pagar

Doctor
EDGAR A. PEÑA CALDERON

ANTECEDENTES

Me refiero a la comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con Nº

2017550002133-2, del 27 de abril de 2017, en la cual solicita información sobre el
tratamiento contable de los endeudamientos.

CONSIDERACIONES

Al respecto este despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

El Nuevo Marco Normativo para Entidades de Gobierno, anexo a la Resolución Nº 533 de
2015, contiene las Normas para el reconocimiento, medición, revelación y presentación
de los hechos económicos, y transcribe el tratamiento de las cuentas por pagar y
préstamos por pagar en los numerales 3 y 4 del capítulo II referente a los pasivos, así:

“3. CUENTAS POR PAGAR

3.1. Reconocimiento
Contaduría General de la Nación Régimen de 905
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Se reconocerán como cuentas por pagar las obligaciones adquiridas por la entidad con
terceros, originadas en el desarrollo de sus actividades y de las cuales se espere, a futuro,
la salida de un flujo financiero fijo o determinable a través de efectivo, equivalentes al
efectivo u otro instrumento.

3.2. Clasificación

Las cuentas por pagar se clasificarán en la categoría de costo.

3.3. Medición inicial

Las cuentas por pagar se medirán por el valor de la transacción.

3.4. Medición posterior

Con posterioridad al reconocimiento, las cuentas por pagar se mantendrán por el valor de
la transacción. (…)

4. PRÉSTAMOS POR PAGAR

4.1. Reconocimiento

Se reconocerán como préstamos por pagar, los recursos financieros recibidos por la
entidad para su uso y de los cuales se espera, a futuro, la salida de un flujo financiero fijo o
determinable, a través de efectivo, equivalentes al efectivo u otro instrumento.

4.2. Clasificación

Los préstamos por pagar se clasificarán en la categoría de costo amortizado, con

independencia de que se originen en operaciones de crédito público o en operaciones de
financiamiento autorizadas por vía general.

4.3. Medición inicial

Los préstamos por pagar se medirán por el valor recibido. (…)

4.4. Medición posterior

Con posterioridad al reconocimiento, los préstamos por pagar se medirán al costo

amortizado, el cual corresponde al valor inicialmente reconocido más el costo efectivo

Contaduría General de la Nación Régimen de 906

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

menos los pagos de capital e intereses. El costo efectivo se calculará multiplicando el valor
en libros del préstamo por pagar, por la tasa de interés efectiva, la cual corresponde a
aquella que hace equivalentes los flujos contractuales del préstamo con el valor
inicialmente reconocido. (…)

Así mismo, el Marco Normativo para Empresas que No Cotizan en el Mercado de Valores,
y que no Captan ni Administran Ahorro del Público, anexo a la Resolución Nº 414 de 2014
y sus modificaciones, en las Normas para el reconocimiento, medición, revelación y
presentación de los hechos económicos, transcribe el tratamiento de las cuentas por
pagar y préstamos por pagar en los numerales 3 y 4 del capítulo II referente a los pasivos,
así

“3. CUENTAS POR PAGAR

3.1. Reconocimiento

1. Se reconocerán como cuentas por pagar las obligaciones adquiridas por la empresa con
terceros, originadas en el desarrollo de sus actividades y de las cuales se espere, a futuro,
la salida de un flujo financiero fijo o determinable a través de efectivo, equivalentes al
efectivo u otro instrumento.
3.2. Clasificación

2. Las cuentas por pagar se clasificaran en las categorías de costo o costo amortizado. Las
cuentas por pagar clasificadas al costo corresponden a las obligaciones en las que se
conceden plazos de pago normales al negocio, de modo que la política de crédito de los
proveedores atiende las condiciones generales del negocio y del sector. Las cuentas por
pagar clasificadas al costo amortizado corresponden a las obligaciones en las que la
empresa pacta plazos de pago superiores a los plazos normales del negocio y del sector.

3.3. Medición inicial

3. Las cuentas por pagar clasificadas al costo se medirán por el valor de la transacción. Por
su parte, las cuentas por pagar clasificadas al costo amortizado se medirán de la siguiente
manera: a) cuando se hayan pactado precios diferenciados para ventas con plazos de pago
superiores a los normales, se empleara el precio establecido por el proveedor para ventas
con plazos normales de pago o b) cuando no se hayan pactado precios diferenciados para
ventas con plazos de pago superiores a los normales, se empleara el valor presente de los
flujos futuros descontados a la tasa de referencia del mercado para transacciones
similares durante el periodo que exceda al plazo normal para el negocio y el sector.

Contaduría General de la Nación Régimen de 907

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

3.4. Medición posterior

4. Con posterioridad al reconocimiento, las cuentas por pagar clasificadas al costo se

mantendrán por el valor de la transacción. Por su parte, las cuentas por pagar clasificadas
al costo amortizado se medirán al costo amortizado, el cual corresponde al valor
inicialmente reconocido más el costo efectivo menos los pagos realizados. El costo
efectivo se calculara multiplicando el valor en libros de la cuenta por pagar, por la tasa de
interés efectiva, durante el tiempo que exceda el plazo normal de pago. La tasa de interés
efectiva es aquella que hace equivalentes los flujos convenidos con el valor inicialmente
reconocido.

5. La amortización del componente de financiación se reconocerá como un mayor valor de

la cuenta por pagar y como un gasto en el resultado del periodo. No obstante, los costos
de financiación se reconocerán como un mayor valor del activo financiado cuando los
recursos obtenidos se destinen a financiar un activo apto, de conformidad con la Norma
de Costos de Financiación. (…)

4. PRESTAMOS POR PAGAR

4.1. Reconocimiento
1. Se reconocerán como prestamos por pagar, los recursos financieros recibidos por la
empresa para su uso y de los cuales se espera, a futuro, la salida de un flujo financiero fijo
o determinable, a través de efectivo, equivalentes al efectivo u otro instrumento.

4.2. Clasificación

2. Los préstamos por pagar se clasificaran en la categoría de costo amortizado, con

independencia de que se originen en operaciones de crédito público o en operaciones de
financiamiento autorizadas por vía general.

4.3. Medición inicial

3. Los préstamos por pagar se medirán por el valor recibido. En caso de que la tasa de
interés pactada sea inferior a la tasa de interés del mercado, se medirán por el valor
presente de los flujos futuros descontados utilizando la tasa de referencia del mercado
para transacciones similares. La diferencia entre el valor recibido y el valor presente se
reconocerá como ingreso, de acuerdo con lo establecido en la Norma de Subvenciones.

4. Los costos de transacción disminuirán el valor del préstamo. Los costos de transacción
son los costos incrementales directamente atribuibles al préstamo por pagar e incluyen,

Contaduría General de la Nación Régimen de 908

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

por ejemplo, honorarios y comisiones pagadas a asesores o abogados. Se entiende como

un costo incremental, aquel en el que no se habrá incurrido si a la empresa no se le
hubiera concedido el préstamo.
4.4. Medición posterior

5. Con posterioridad al reconocimiento, los préstamos por pagar se medirán al costo

amortizado, el cual corresponde al valor inicialmente reconocido más el costo efectivo
menos los pagos de capital e intereses. El costo efectivo se calculara multiplicando el valor
en libros del préstamo por pagar, por la tasa de interés efectiva, la cual corresponde a
aquella que hace equivalentes los flujos contractuales del préstamo con el valor
inicialmente reconocido”. (Subrayado fuera del texto)

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas, para efectos del reconocimiento de

los endeudamientos los Marcos Normativos contemplan las siguientes categorías,
independientemente de si su vencimiento es a corto o largo plazo: cuentas por pagar o
préstamos por pagar.

CUENTAS POR PAGAR

Las cuentas por pagar corresponden a las obligaciones contraídas por la entidad o la
mpresa con terceros, suscitadas en el desarrollo de sus actividades, de las cuales se
espera, a futuro, una salida de efectivo, equivalentes del efectivo u otro instrumento
financiero.

En las Entidades de Gobierno, las cuentas por pagar se reconocerán en el momento que
surja la obligación y se medirán por el valor de la transacción. Estas cuentas se
mantendrán al costo hasta cuando se extinga la obligación, por medio del pago,
expiración, renuncia por parte del proveedor o transferencia a un tercero. La entidad
deberá revelar la información principal sobre dichas cuentas, tales como las condiciones
pactadas para el pago y el plazo.

Por su parte, las Empresas que No Cotizan en el Mercado de Valores, y que no Captan ni
Administran Ahorro del Público, reconocerán las cuentas por pagar al momento que
surjan y las clasificará al costo o costo amortizado.

Las cuentas por cobrar clasificadas al costo corresponden a las obligaciones en las que se
conceden plazos normales al negocio y del sector, y su medición inicial será por el valor de
la transacción. Estas cuentas se mantendrán al valor de la transacción hasta que se extinga

Contaduría General de la Nación Régimen de 909

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

la obligación, por medio del pago, expiración, renuncia por parte del acreedor o
transferencia a un tercero.
Mientras que, las cuentas por cobrar clasificadas al costo amortizado que obedecen a
obligaciones en las que la empresa pacta plazos superiores a los normales del negocio y
del sector, la medición inicial se realizará de la siguiente manera:

- Cuando se hayan pactado precios diferenciados para ventas con plazos de pago
superiores a los normales, se empleará el precio establecido por el proveedor para ventas
con plazos normales de pago, o

- Cuando no se hayan pactado precios diferenciados para ventas con plazos de pago
superiores a los normales, se empleara el valor presente de los flujos futuros descontados
a la tasa de referencia del mercado para transacciones similares durante el periodo que
exceda al plazo normal para el negocio y el sector.

La medición posterior de las anteriores cuentas por cobrar se realizará por el costo
amortizado, es decir, al valor inicialmente reconocido más el costo efectivo menos los
pagos realizados. El costo efectivo es el resultado de multiplicar el valor en libros de los
préstamos por pagar por la tasa de interés efectiva, durante el término que exceda el
plazo normal del pago.

Las empresas revelarán para cada clasificación de las cuentas por pagar información
relativa a plazos, tasas de interés, vencimiento, restricciones impuestas, así como la
justificación de la determinación de las tasa de interés establecidas para el cálculo del
componente de financiación, entre otros aspectos relevantes.

PRÉSTAMOS POR PAGAR

Los préstamos por pagar corresponden a recursos financieros recibidos por la entidad o la
empresa para su uso, que representará una salida de efectivo, equivalente al efectivo u
otro instrumento financiero.

Las Entidades de Gobierno, reconocerán los préstamos por pagar en el momento que
surja la obligación y realizará la medición inicial por el valor recibido (valor del préstamo
menos los costos de transacción). La medición posterior de este pasivo se realizará a costo
amortizado, es decir, al valor inicialmente reconocido más el costo efectivo menos los
pagos de capital e intereses.

Contaduría General de la Nación Régimen de 910

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El costo efectivo es el resultado de multiplicar el valor en libros de los préstamos por

pagar por la tasa de interés efectiva, la cual corresponde a aquella que iguala los flujos
contractuales del préstamo con el valor inicialmente reconocido.

La baja en cuentas se realizará cuando se extinga la obligación que la origino, mediante el

pago, expiración, renuncia del pago por parte del acreedor o transferencia a un tercero.

La entidad deberá realizar las revelaciones correspondientes de acuerdo a dos criterios:

origen de la deuda, interna o externa, y por el plazo pactado, corto o largo plazo. Así las
cosas, se revelará las principales condiciones de la deuda, los costos de transacciones,
tasas de negociación, tasas efectivas, gastos por intereses, y demás información relevante.

Para las Empresas que No Cotizan en el Mercado de Valores, y que no Captan ni

Administran Ahorro del Público, las cuentas por pagar también son clasificadas al costo
amortizado, con independencia de que se origine en operaciones de crédito público o en
operaciones de financiamiento autorizadas por vía general, por tanto, la medición inicial
corresponde al valor recibido. Cuando las partes pacten una tasa de interés menor a la
tasa de interés del mercado, la medición inicial se realizará por el valor presente de los
flujos futuros descontados utilizando la tasa de referencia del mercado para transacciones
similares.

La medición posterior, baja de cuentas y revelaciones será de la misma manera que lo

realizan las entidades de gobierno.
Como consecuencia de lo anterior, las cuentas por pagar y préstamos por pagar medidos
al costo amortizado, deberán realizar la amortización del componente financiero de forma
periódica como un mayor valor de la cuenta por pagar o préstamo por pagar y como un
gasto del resultado del período. En los casos en los cuales los recursos por el préstamo
recibido se destinen a la financiación de un activo apto, los costos de financiación se
llevarán como un mayor valor del activo.

Ahora bien, para efectos de la presentación, es viable que una cuenta por pagar o un
préstamo por pagar, se clasifique en porciones corrientes o no corrientes, según plazos de
vencimiento, tal como puede observarse en la guía de aplicación para Empresas que No
Cotizan en el Mercado de Valores, y que no Captan ni Administran Ahorro del Público,
publicada en la página web de la CGN.

***

CONCEPTO No. 20172000089891 DEL 10-11-2017

Contaduría General de la Nación Régimen de 911

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

MARCO
Régimen de Contabilidad Pública Precedente
NORMATIVO
1 Cuentas por pagar
TEMAS Gastos
Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Procedimiento contable a efectuar para los gastos de defensa
que cancela la aseguradora Mapfre por las pólizas de
SUBTEMAS
responsabilidad civil adquiridas por el Ministerio de Defensa
Nacional.

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
2 Cuentas por pagar
TEMAS Gastos
Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Procedimiento contable a efectuar para los gastos de defensa
que cancela la aseguradora Mapfre por las pólizas de
SUBTEMAS
responsabilidad civil adquiridas por el Ministerio de Defensa
Nacional.

Doctora
CLARA INES CHIQUILLO DIAZ
Directora Financiera
Ministerio de Defensa Nacional
Bogotá D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

20175500043392, del día 22 de septiembre de 2017, en la cual se señala:

“En virtud del hallazgo realizado por la Contraloría General de la República en el informe
de auditoría de la vigencia 2016, con toda atención me permito solicitar su colaboración
en el sentido (sic) emitir concepto respecto del procedimiento contable aplicable bajo el
Régimen de Contabilidad Pública y Nuevo Marco Normativo, para los gastos de Defensa
(Honorarios Profesionales de abogados defensores y cauciones judiciales), que cancela la
aseguradora en virtud de las Pólizas de Responsabilidad Civil, así:
Hallazgo – “Siniestros – Reclamaciones – Indemnizaciones”

Contaduría General de la Nación Régimen de 912

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“La Aseguradora MAFPRE informó a la Contraloría siete (7) siniestros que están
pendientes de reconocer por parte de la aseguradora y se encuentran en proceso de
estimación por valor de $1.303.309.619,00, que corresponden a la póliza de
responsabilidad Civil Servidor Público. La Contraloría en el hallazgo manifiesta que “la
Entidad no reconoció en la cuenta de orden deudora 812004 – Litigios y mecanismos
alternativos – Administrativas, el valor de los siniestros en cuantía de $1.303.309.619,00,
por lo tanto esta cuenta y la 890590 – Derechos Contingentes – Otros, se encuentran
subestimadas.

Lo anterior obedece a debilidades en la aplicación de los procedimientos contables,

adoptados mediante Resolución 356 de 2008, respecto del reconocimiento y revelación
de las responsabilidades fiscales y Reconocimiento contable de procesos de
responsabilidad cuando la compañía aseguradora realiza pagos de la indemnización de los
siniestros y existe previamente un cargo al funcionario responsable.”

Consideraciones:

La póliza de Responsabilidad Civil que adquiere el Ministerio de Defensa Nacional “ampara

los perjuicios o detrimentos patrimoniales causados a la entidad como consecuencia de
decisiones de gestión incorrectas pero no dolosas adoptadas y/o ejecutadas o
inejecutadas por los servidores públicos y/o funcionarios con regímenes de
responsabilidad, similares a los de los servidores públicos cuyos cargos se encuentran
dentro de la póliza.

También cubre los gastos de defensa (Honorarios Profesionales de abogados defensores y

cauciones judiciales) según los limites por etapas procesales establecidos en este
documentos en todo tipo de procesos penales siempre que se trate de delitos no dolosos,
civiles, administrativos iniciados por entes de control procuraduría, Contraloría o similares
o por cualquier organismo oficial, en los que se discuta la responsabilidad correspondiente
a los cargos asegurados”.

El Ministerio de Defensa Nacional Unidad Gestión General, no reconoce en la contabilidad

el valor de $1.303.309.619,00, toda vez que lo que recibe la entidad es la Defensa para los
servidores públicos que ampara dicha póliza y no genera erogación para el Ministerio; los
gastos de Honorarios Profesionales de abogados defensores y cauciones judiciales los
realiza la aseguradora.”

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

Contaduría General de la Nación Régimen de 913

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

1. Régimen de Contabilidad Pública Precedente

El Plan General de Contabilidad Pública contenido en el Régimen de Contabilidad Pública,

establece en los siguientes numerales:

“117. Devengo o Causación. Los hechos financieros, económicos, sociales y ambientales

deben reconocerse en el momento en que sucedan, con independencia del instante en
que se produzca la corriente de efectivo o del equivalente que se deriva de estos. El
reconocimiento se efectuará cuando surjan los derechos y obligaciones, o cuando la
transacción u operación originada por el hecho incida en los resultados del período.

3. PROCESO CONTABLE

61. El proceso contable se define como un conjunto ordenado de etapas que se concretan
en el reconocimiento y la revelación de las transacciones, los hechos y las operaciones
financieras, económicas, sociales y ambientales, que afectan la situación, la actividad y la
capacidad para prestar servicios o generar flujos de recursos de una entidad contable
pública en particular…

(…)

63. La revelación es la etapa que sintetiza y representa la situación, los resultados de la

actividad y la capacidad de prestación de servicios o generación de flujos de recursos, en
estados, informes y reportes contables confiables, relevantes y comprensibles. Para
garantizar estas características de los estados, informes y reportes contables, la revelación
implica la presentación del conjunto de criterios o pautas particulares, seguidas en la
etapa previa de reconocimiento, así como la manifestación de la información necesaria
para la comprensión de la realidad que razonablemente representa la información
contable pública…

9.1.2.3 Cuentas por pagar

223. Noción. Las cuentas por pagar son las obligaciones adquiridas por la entidad contable
pública con terceros, relacionadas con sus operaciones en desarrollo de funciones de
cometido estatal.

224. Las cuentas por pagar deben reconocerse por el valor total adeudado, que se define
como la cantidad a pagar en el momento de adquirir la obligación (...) Las cuentas por
pagar se registran en el momento en que se reciba el bien o servicio, o se formalicen los
documentos que generan las obligaciones correspondientes, de conformidad con las

Contaduría General de la Nación Régimen de 914

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

condiciones contractuales. Cuando no exista prestación a cargo de un tercero, su

reconocimiento debe estar condicionado al origen de la obligación en virtud del acto
jurídico que la sustenta.
(…)

9.1.4.2 Gastos

282. Noción. Los gastos son flujos de salida de recursos de la entidad contable pública,
susceptibles de reducir el patrimonio público durante el período contable, bien sea por
disminución de activos o por aumento de pasivos, expresados en forma cuantitativa. Los
gastos son requeridos para el desarrollo de la actividad ordinaria, e incluye los originados
por situaciones de carácter extraordinario.

283. El reconocimiento de los gastos debe hacerse con sujeción a los principios de
devengo o causación y medición, de modo que refleje sistemáticamente la situación de la
entidad contable pública en el período contable. Tratándose de los gastos estimados,
estos deben reconocerse con base en el principio de prudencia y estar soportados en
criterios técnicos que permitan su medición confiable…

(…)

9.1.5 Normas técnicas relativas a las cuentas de orden

307. Noción. Las cuentas de orden deudoras y acreedoras representan la estimación de

hechos o circunstancias que pueden afectar la situación financiera, económica, social y
ambiental de la entidad contable pública, así como el valor de los bienes, derechos y
obligaciones que requieren ser controlados. También incluye el valor originado en las
diferencias presentadas entre la información contable pública y la utilizada para
propósitos tributarios.

308. Los hechos que puedan afectar la situación financiera, económica, social y ambiental
de la entidad contable pública deben reconocerse por el valor estimado, determinado
mediante metodologías de reconocido valor técnico, el cual es susceptible de actualizarse
periódicamente. Por su parte, el reconocimiento de los bienes, derechos y obligaciones
registrados para control administrativo debe efectuarse por el valor en libros y
actualizarse de acuerdo con las normas específicas aplicables tanto a los activos como a
los pasivos, según corresponda. Los bienes retirados del servicio serán objeto de registro
por el valor de realización. Las responsabilidades serán reconocidas por el valor en libros o
el costo de reposición y no serán objeto de actualización. El reconocimiento de diferencias

Contaduría General de la Nación Régimen de 915

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

surgidas entre la información contable pública y la utilizada para propósitos tributarios

debe efectuarse por el valor resultante de su comparación.

309. Las cuentas de orden deudoras y acreedoras contingentes registran hechos,

condiciones o circunstancias existentes, que implican incertidumbre en relación con un
posible derecho u obligación, por parte de la entidad contable pública. Estas contingencias
pueden ser probables, eventuales o remotas, tratándose de las cuentas de orden
deudoras contingentes y eventuales o remotas, tratandose de las cuentas de orden
acreedoras contingentes. En ambos casos, dependiendo de la probabilidad de su
ocurrencia, determinada con base en la información disponible. ” (Subrayados fuera de
texto)

Por su parte, el Catálogo General de Cuentas contenido en el Manual de Procedimientos

del Régimen de Contabilidad Pública Precedente, establece la descripción y dinámica de
las siguientes cuentas contables:

“9190-OTRAS RESPONSABILIDADES CONTINGENTES

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los compromisos o contratos que pueden generar obligaciones a

cargo de la entidad contable pública por conceptos diferentes de los especificados
anteriormente.

La contrapartida corresponde a la subcuenta 990590-Otras Responsabilidades

Contingentes.

DINÁMICA

SE DEBITA CON:
1- El valor de la obligación incorporada en el balance.
2- La extinción de la causa que dio origen a la operación.

SE ACREDITA CON:

1- El valor de las otras obligaciones contingentes.

9905-RESPONSABILIDADES CONTINGENTES POR CONTRA (DB)

DESCRIPCIÓN

Contaduría General de la Nación Régimen de 916

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Representa el valor de la contrapartida de las cuentas clasificadas en el grupo 91-

Responsabilidades Contingentes.

DINÁMICA

SE DEBITA CON:

1- El valor contabilizado por créditos en las cuentas de orden del grupo 91-
Responsabilidades
Contingentes.

SE ACREDITA CON:

1- El valor contabilizado por débitos en las cuentas de orden del grupo 91-
Responsabilidades
Contingentes. “(Subrayados fuera de texto)

2. Entidades de Gobierno

El Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de Información Financiera,

incorporado al Marco Normativo para entidades de gobierno, anexo a la Resolución Nº
533 de 2015 y sus modificaciones, establece en los siguientes numerales:

“5. PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD PÚBLICA

(…)

Devengo: los hechos económicos se reconocen en el momento en que suceden, con

independencia del instante en que se produce el flujo de efectivo o equivalentes al
efectivo que se deriva de estos, es decir, el reconocimiento se efectúa cuando surgen los
derechos y obligaciones, o cuando la transacción u operación originada por el hecho
incide en los resultados del periodo.

(…)

6.1.2. Pasivos

Un pasivo es una obligación presente producto de sucesos pasados para cuya cancelación,
una vez vencida, la entidad espera desprenderse de recursos que incorporan beneficios
económicos o un potencial de servicio.

Contaduría General de la Nación Régimen de 917

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Al evaluar si existe o no una obligación presente, la entidad se basa en la información

disponible al cierre del periodo para establecer si existe la probabilidad de tener o no la
obligación; si es mayor la probabilidad de no tenerla, no hay lugar al reconocimiento de un
pasivo. Se considera que existe una obligación presente cuando la entidad evalúa que
tiene poca o ninguna alternativa de evitar la salida de recursos.

(…)

La cancelación de una obligación presente implica que la entidad entrega unos recursos
que llevan incorporados beneficios económicos o un potencial de servicio. La extinción de
una obligación presente puede llevarse a cabo de varias maneras, entre otras, el pago en
efectivo; la transferencia o traslado de otros activos; la prestación de servicios; la
sustitución de esa obligación por otra; y la prescripción de la obligación de acuerdo con la
normatividad sobre la materia.

(…)

6.1.5. Gastos

Los gastos son los decrementos en los beneficios económicos o en el potencial de servicio
producidos a lo largo del periodo contable (bien en forma de salidas o disminuciones del
valor de los activos, o bien por la generación o aumento de los pasivos) que dan como
resultado decrementos en el patrimonio y no están asociados con la adquisición o
producción de bienes y la prestación de servicios, vendidos, ni con la distribución de
excedentes.” (Subrayados fuera de texto)

Por su parte, la Resolución Nº 525 del 13 de septiembre de 2016, emitida por la

Contaduría General de la Nación “Por la cual se incorpora, en el Régimen de Contabilidad
Pública, la Norma de Proceso Contable y Sistema Documental Contable”, establece:

“2.1.3 Revelación

Es la etapa en la que la entidad sintetiza y representa la situación financiera, los resultados

de la actividad y la capacidad de prestación de servicios o generación de flujos de
recursos, en estados financieros. Incluye la presentación de estados financieros y la
presentación de notas explicativas.

(…)

2.1.3.2 Presentación de notas a los estados financieros

Contaduría General de la Nación Régimen de 918

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Es la subetapa en la que se integra información cuantitativa y cualitativa que explica los

hechos económicos presentados en la estructura de los estados financieros, con el fin de
proporcionar información relevante para un mejor entendimiento e interpretación de la
posición financiera y el desempeño de la entidad.

Las notas explicativas permiten conocer situaciones que caracterizan particularmente a la

entidad y a las realidades de su proceso contable; también presentan información
adicional sobre situaciones que no necesariamente afectan la estructura de los estados
financieros pero que son relevantes para los usuarios de la información.” (Subrayado
fuera de texto)

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas se concluye lo siguiente:

El Ministerio de Defensa Nacional, actúa en calidad de tomador de la póliza de

responsabilidad civil, y es la persona que incurre en costos y gastos en el momento de la
adquisición de la misma, por su parte, Mapfre es la aseguradora y la entidad encargada de
cubrir los gastos de defensa de los cargos asegurados y amparar a la Entidad Contable
Pública de un detrimento patrimonial producto de las decisiones incorrectas tomadas por
los servidores y/o funcionarios públicos.
Bajo este entendido, se precisa:

1. Régimen de Contabilidad Pública Precedente

Considerando el principio de devengo establecido en Plan General de Contabilidad Pública

del Régimen de Contabilidad Pública Precedente, y adoptado mediante la Resolución Nº
355 de 2007, en donde los hechos financieros, económicos, sociales y ambientales deben
reconocerse en el momento en que sucedan, con independencia del instante en que se
produzca la corriente de efectivo o del equivalente que se deriva de estos, es decir, el
reconocimiento se efectuará cuando surjan los derechos y obligaciones, o cuando la
transacción u operación originada por el hecho incida en los resultados del período; es
preciso señalar que la Entidad Contable Pública no podrá reconocer una cuenta por pagar
ni un gasto.

No podrá reconocer una cuenta por pagar la Entidad Contable Pública, al no existir la
obligación de pagar recursos económicos a terceros; toda vez que la responsabilidad del
pago de gastos de defensa es competencia de la aseguradora y no del asegurado.

Contaduría General de la Nación Régimen de 919

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Así mismo, no podrá reconocer un gasto por erogaciones asociadas a defensa, al no

configurarse una salida de recursos, susceptibles de reducir el patrimonio público durante
el período contable de la Entidad Contable Pública.

Por lo anterior, el procedimiento contable que la Entidad Contable Pública deberá llevar
acabo con respecto a los gastos de defensa, se enmarca dentro de la norma de Proceso
Contable, contenida en el Plan General de Contabilidad Pública del Régimen de
Contabilidad Pública Precedente, y adoptada mediante la Resolución Nº 355 de 2007, el
cual establece, efectuar manifestaciones en las correspondientes notas de información
necesaria para la comprensión de la realidad que razonablemente representa la
información contable pública.

Ahora bien, la Entidad Contable Pública deberá analizar las situaciones que conllevan a la
utilización de la póliza de responsabilidad civil adquiridas para servidores y/o funcionarios
públicos, a fin de identificar contingencias por eventuales incertidumbres en la cobertura
de la misma, y de ser este el caso, el Ministerio de Defensa Nacional deberá entrar a
registrarlas en cuentas de orden mediante un débito en la cuenta 9190-OTRAS
RESPONSABILIDADES CONTINGENTES y un crédito en la 9905-RESPONSABILIDADES
CONTINGENTES POR CONTRA (DB).

2. Entidades de Gobierno

Considerando el principio de devengo establecido en el Marco Conceptual anexo a la

Resolución Nº 533 de 2015 y sus modificaciones, en donde los hechos económicos se
reconocen en el momento en que suceden con independencia del instante en que se
produce el flujo de efectivo o sus equivalentes, es decir, el reconocimiento bajo éste
principio se efectúa cuando surgen los derechos y obligaciones, o cuando la transacción u
operación originada por el hecho incide en los resultados del periodo; es preciso señalar
que la Entidad Contable Pública no podrá reconocer un pasivo ni un gasto.

No podrá reconocer un pasivo la Entidad Contable Pública, al no existir una obligación

presente pues la salida de recursos en forma de efectivo y sus equivalentes se puede
evitar, adicional, no podrá reconocer un pasivo al no esperar desprenderse de recursos
que incorporan beneficios económicos o un potencial de servicio; toda vez que la
responsabilidad del pago ante terceros por gastos de defensa, es competencia de la
aseguradora y no del asegurado.

Así mismo, no podrá reconocer un gasto por erogaciones asociadas a defensa, al no

configurarse un decremento en los beneficios económicos o en el potencial de servicio
producido a lo largo del periodo contable de la Entidad Contable Pública.

Contaduría General de la Nación Régimen de 920

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Por lo anterior, el procedimiento contable que la Entidad Contable Pública deberá llevar
acabo con respecto a los gastos de defensa, se enmarca dentro de la actividad de
Presentación de notas a los estados financieros de la etapa de revelación contenida en la
norma de Proceso Contable y Sistema Documental Contable, anexo a la Resolución Nº 525
de 2016, el cual establece que también se podrá presentar información adicional sobre
situaciones que no necesariamente afectan la estructura de los estados financieros pero
que son relevantes para los usuarios de la información.

Ahora bien, la Entidad Contable Pública deberá analizar las situaciones que conllevan a la
utilización de la póliza de responsabilidad civil adquiridas para servidores y/o funcionarios
públicos, a fin de identificar contingencias por eventuales incertidumbres en la cobertura
de la misma, y de ser este el caso, el Ministerio de Defensa Nacional deberá entrar a
evaluar la posibilidad de reconocer un pasivo contingente en cuentas de orden mediante
un débito en la cuenta 9190-OTROS PASIVOS CONTINGENTES y un crédito en la 9905-
PASIVOS CONTINGENTES POR CONTRA(DB).

***

CONCEPTO No. 20172000106321 DEL 29-11-2017

MARCO
Régimen de Contabilidad Pública Precedente
NORMATIVO
1 Cuentas por pagar
TEMAS
Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Cuentas contables que se deben utilizar para controlar la
SUBTEMAS
ejecución de los recursos recibidos en administración

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
2 Cuentas por pagar
TEMAS
Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Cuentas contables que se deben utilizar para controlar la
SUBTEMAS
ejecución de los recursos recibidos en administración

Doctora
AMELIA ESCOBAR
Contadora
Instituto de Investigaciones en Recursos Biológicos Alexander Von Humboldt
Bogotá D.C.

Contaduría General de la Nación Régimen de 921

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

ANTECEDENTES

Apreciada doctora Amelia Escobar:

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

20175500029082, del día 12 de junio de 2017, en la cual se señala:

“…, para el manejo de recursos recibidos en administración, el cual para el marco contable
precedente es la cuenta 2453 y para el nuevo marco normativo de las entidades de
gobierno es la 2902, teniendo como dinámica un crédito al momento de recibir los
recursos y un débito cuando se ejecutan los mismos, es posible controlar la ejecución del
proyecto o convenio mediante cuentas auxiliares creadas en la 2453 (a partir de 2018,
2902) y no hacer uso de las cuentas de orden 8355 y 9355?. La pregunta es debido a la
operatividad de nuestro software es más favorable para nosotros manejarla por auxiliares
y terceros en la cuenta 2453 y no en cuentas de orden, lo que nos está (Sic) ocasionando
que debamos registrar de forma manual los mismos valores en los mismos conceptos que
se encuentran detallados en los auxiliares de las cuentas 2453 en las cuenta de orden,
generando reprocesos en nuestra entidad.”

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

Régimen de Contabilidad Pública Precedente

El Plan General de Contabilidad Pública contenido en el Régimen de Contabilidad Pública

Precedente, anexo a la Resolución N°355 de 2007, establece en los siguientes numerales:

“9.1.5 Normas técnicas relativas a las cuentas de orden

307. Noción. Las cuentas de orden deudoras y acreedoras representan la estimación de

hechos o circunstancias que pueden afectar la situación financiera, económica, social y
ambiental de la entidad contable pública, así como el valor de los bienes, derechos y
obligaciones que requieren ser controlados. También incluye el valor originado en las
diferencias presentadas entre la información contable pública y la utilizada para
propósitos tributarios.

308.… Por su parte, el reconocimiento de los bienes, derechos y obligaciones registrados

para control administrativo debe efectuarse por el valor en libros y actualizarse de
acuerdo con las normas específicas aplicables tanto a los activos como a los pasivos, según
corresponda. Los bienes retirados del servicio serán objeto de registro por el valor de

Contaduría General de la Nación Régimen de 922

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

realización. Las responsabilidades serán reconocidas por el valor en libros o el costo de

reposición y no serán objeto de actualización. El reconocimiento de diferencias surgidas
entre la información contable pública y la utilizada para propósitos tributarios debe
efectuarse por el valor resultante de su comparación.

(…)

311. Las cuentas de orden deudoras y acreedoras de control reflejan las operaciones que
la entidad contable pública realiza con terceros pero no afectan su situación financiera,
económica, social y ambiental, así como las que permiten ejercer control sobre
actividades administrativas, bienes, derechos y obligaciones. Las cuentas de orden
deudoras y acreedoras de control clasifican los bienes propios o de terceros y los derechos
y compromisos sobre los cuales se requiere realizar seguimiento y control.

(…)” (Subrayados fuera de texto)

Así mismo, el Catálogo General de Cuentas, versión 2007.16, establece la descripción y

dinámica de las siguientes cuentas contables:

“2453-RECURSOS RECIBIDOS EN ADMINISTRACIÓN

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los dineros recibidos por la entidad contable pública para su
administración.

La contrapartida corresponde a las subcuentas que integran las cuentas 1105-Caja y 1110-
Depósitos en Instituciones Financieras.

DINÁMICA

SE DEBITA CON:

1- El valor de los recursos reintegrados.

2- El valor de los recursos aplicados, de conformidad con lo pactado.

SE ACREDITA CON:

1- El valor de los recursos recibidos.

8355-EJECUCIÓN DE PROYECTOS DE INVERSIÓN

Contaduría General de la Nación Régimen de 923

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

DESCRIPCIÓN

Representa el valor acumulado de la ejecución de proyectos de inversión en sus

componentes de formación bruta de capital y gastos.

La contrapartida corresponde a la subcuenta 891516- Ejecución de Proyectos de Inversión.

DINÁMICA

SE DEBITA CON:

1- Las erogaciones por la ejecución del proyecto.

SE ACREDITA CON:

1- Su cancelación al finalizar el proyecto.

9355-EJECUCIÓN DE PROYECTOS DE INVERSIÓN

DESCRIPCIÓN

Representa el valor acumulado de la ejecución de proyectos de inversión en sus

componentes de pasivos e ingresos.

La contrapartida corresponde a la subcuenta 991522-Ejecución de Proyectos de Inversión.

DINÁMICA

SE DEBITA CON:

1- La disminución de los pasivos.

2- Su cancelación al finalizar el proyecto.

SE ACREDITA CON:

1- Los ingresos obtenidos en la ejecución del proyecto.

2- Los pasivos constituidos en la ejecución del proyecto.” (Subrayados fuera de texto)

Entidades de Gobierno

Contaduría General de la Nación Régimen de 924

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El Catálogo General de Cuentas para Entidades de Gobierno, incorporado mediante la

Resolución N° 620 de 2015, establece:

“2902-RECURSOS RECIBIDOS EN ADMINISTRACIÓN

DESCRIPCIÓN
Representa el valor de los recursos recibidos por la entidad para su administración.

DINÁMICA

SE DEBITA CON:

1- El valor de los recursos reintegrados.

2- El valor de los recursos aplicados de conformidad con lo pactado.

SE ACREDITA CON:

1- El valor de los recursos recibidos.

8355-EJECUCIÓN DE PROYECTOS DE INVERSIÓN

DESCRIPCIÓN

Representa el valor acumulado de la ejecución de proyectos de inversión en sus

componentes de formación bruta de capital y gastos.

DINÁMICA

SE DEBITA CON:

1- El valor de las erogaciones por la ejecución del proyecto.

SE ACREDITA CON:

1- El valor de las erogaciones acumuladas cuando finalice el proyecto.

9355-EJECUCIÓN DE PROYECTOS DE INVERSIÓN

DESCRIPCIÓN

Contaduría General de la Nación Régimen de 925

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Representa el valor acumulado de la ejecución de proyectos de inversión en sus

componentes de pasivos e ingresos.

DINÁMICA

SE DEBITA CON:

1- El valor de la cancelación de los pasivos.

2- El valor de los saldos acumulados de ingresos y pasivos cuando finalice el proyecto.

SE ACREDITA CON:

1- El valor de los ingresos obtenidos en la ejecución del proyecto.

2- El valor de los pasivos adquiridos en la ejecución del proyecto.”

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas se concluye lo siguiente:

La obligación que asume el administrador se registra en la subcuenta correspondiente de

la cuenta 2453-RECURSOS RECIBIDOS EN ADMINISTRACION, en aplicación de la Resolución
N° 356 de 2007 y en la subcuenta 290201- En administración de la cuenta 2902-RECURSOS
RECIBIDOS EN ADMINISTRACION, de conformidad con lo dispuesto en la Resolución N°
620 de 2015 y como consecuencia de la aplicación de las Resoluciones N° 533 de 2015 y
484 de 2017 y sus modificaciones.

Por su parte, durante toda la vida del proyecto, le corresponde a la Entidad Contable
Pública acumular en su contabilidad, la información total del proyecto, en términos de
activos, pasivos, ingresos, gastos y costos. Para tal efecto, tratándose de activos y gastos,
se debita la subcuenta que corresponda, de la cuenta 8355-EJECUCIÓN DE PROYECTOS DE
INVERSIÓN, y se acredita la subcuenta 891516-Ejecución de proyectos de inversión, de la
cuenta 8915-DEUDORAS DE CONTROL POR CONTRA (CR); y tratándose de pasivos e
ingresos, se debita la subcuenta 991522-Ejecución de proyectos de inversión, de la cuenta
9915-ACREEDORAS DE CONTROL POR CONTRA (DB), y se acredita la subcuenta que
corresponda, de la cuenta 9355-EJECUCIÓN DE PROYECTOS DE INVERSIÓN.

Ahora bien, por lo menos mensualmente se deben realizar legalizaciones de la ejecución

de los recursos; con estas, se debita la subcuenta 245301-En administración de la cuenta
2453-RECURSOS RECIBIDOS EN ADMINISTRACIÓN en aplicación de la Resolución N° 356 de
2007, y en la subcuenta 290201- En administración, de la cuenta 2902-RECURSOS

Contaduría General de la Nación Régimen de 926

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

RECIBIDOS EN ADMINISTRACION en aplicación de las Resoluciones N° 533 de 2015 y 484

de 2017; y se acredita la subcuenta que corresponda de la cuenta 1110 – DEPOSITOS EN
INSTITUCIONES FINANCIERAS, sin perjuicio del reconocimiento de los descuentos y
retenciones que se deriven de la respectiva transacción.

En este sentido, no es posible controlar la ejecución acumulada del proyecto o convenio

mediante cuentas auxiliares creadas en la cuenta 2453-RECURSOS RECIBIDOS EN
ADMINISTRACIÓN y 2902-RECURSOS RECIBIDOS EN ADMINISTRACION y dejar de hacer
uso de las cuentas de orden; ya que como puede observarse los propósitos del registro a
nivel de cuentas de orden son diferentes a los efectuados a nivel de cuentas de Balance
General o Estado de Situación Financiera, pues en las cuentas de orden se trata de
acumular y presentar el total de la ejecución del proyecto durante todo el tiempo de su
ejecución, en tanto que en las cuentas de pasivo se trata de registrar y controlar en
cualquier momento, el saldo de la obligación del ejecutor, de los recursos que le han sido
conferidos en administración y que aún no han sido objeto de legalización.

***

Ver otro concepto relacionado en esta clasificación

Concepto No. 20172000000351 del 05-01-2017
20172000048901 del 15-08-2017
20172000105251 del 16-11-2017
20172000110651 del 21-12-2017

***

5.13 BENEFICIOS A LOS EMPLEADOS

CONCEPTO No. 20172000000421 DEL 06-01-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
Beneficios a los empleados
1 TEMA Otros ingresos
Gastos de administración y operación / Gastos de ventas
Medición de los beneficios a los empleados a largo plazo
SUBTEMA Reconocimiento de las variaciones que aumentan o disminuyen
lospasivos por beneficios a empleados a largo plazo

Contaduría General de la Nación Régimen de 927

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Doctor
RUBÉN GUILLERMO JUNCA MEJÍA
Director General
Fondo de Prestaciones Económicas, Cesantías y Pensiones - FONCEP
Bogotá D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a la comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con Nº

2016550007975-2, del 09 de diciembre de 2016, en la cual solicita lo siguiente:

“CONSULTA 1

Teniendo en cuenta lo indicado en el concepto 21 de 2007 de fecha 24 de abril de 2007 de

la Secretaria General, es decir, “la norma que regula el Reconocimiento por Permanencia
señala que un empleado público del Distrito Capital tendrá derecho a este elemento
salarial siempre y cuando hubiese laborado a su servicio de manera ininterrumpida por
cinco años, si un funcionario adquiere el derecho a dicho beneficio el 31 de diciembre de
2021, se debe reconocer a 31 de diciembre de 2016 un pasivo a largo plazo por la quinta
establecida mediante medición actuarial para ese período y así sucesivamente?

CONSULTA 2
Si la respuesta a la pregunta anterior es si y las variables utilizadas para la proyección, tal
como el IPC o total anual recibido en cada año, difieren con el valor real en cada vigencia
debe realizarse el ajuste correspondiente en cada año, es decir, afectar el ingreso o el
gasto?”.

CONSIDERACIONES

Al respecto este despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

Con respecto a los principios de contabilidad, el Marco Conceptual para la Preparación y

Presentación de Información Financiera anexo a la Resolución No. 533 de 2015, en el
numeral 5, entre otros, define los siguientes:

“Devengo: los hechos económicos se reconocen en el momento en que suceden, con

independencia del instante en que se produce el flujo de efectivo o equivalentes al
efectivo que se deriva de estos, es decir, el reconocimiento se efectúa cuando surgen los
derechos y obligaciones, o cuando la transacción u operación originada por el hecho
incide en los resultados del periodo.
Contaduría General de la Nación Régimen de 928
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Esencia sobre forma: las transacciones y otros hechos económicos de las entidades se
reconocen atendiendo a su esencia económica, independientemente de la forma legal que
da origen a los mismos.” (Subrayados fuera del texto)

Sobre los beneficios a empleados las Normas para el Reconocimiento, Medición,

Revelación y Presentación de los Hechos Económicos de las Entidades de Gobierno, anexo
a la Resolución Nº 533 de 2015, establece:

“5. BENEFICIOS A LOS EMPLEADOS

Los beneficios a los empleados comprenden todas las retribuciones que la entidad
proporciona a sus trabajadores a cambio de sus servicios, incluyendo, cuando haya lugar,
beneficios por terminación del vínculo laboral o contractual. Estos beneficios abarcan
tanto los suministrados directamente a los empleados, como los que se proporcionan a
sus sobrevivientes, beneficiarios
y/o sustitutos, según lo establecido en la normatividad vigente, en los acuerdos
contractuales o en las obligaciones implícitas que dan origen al beneficio.

Las retribuciones suministradas a los empleados podrán originarse por lo siguiente:

a) acuerdos formales, legalmente exigibles, celebrados entre la entidad y sus empleados;

b) requerimientos legales en virtud de los cuales la entidad se obliga a efectuar aportes o
asumir obligaciones; o

c) obligaciones implícitas asumidas por la entidad, de manera excepcional, producto de

acuerdos formales que aunque no son exigibles legalmente, crean una expectativa válida
de que la entidad está dispuesta a asumir ciertas responsabilidades frente a terceros.

Se presume que no se ha creado una expectativa valida ante terceros, si el acuerdo no ha

sido comunicado a los afectados de forma suficientemente específica y explícita, si se
espera que transcurra un largo periodo antes de que la entidad cumpla con los
compromisos asumidos o si el cumplimiento de estos se realiza durante un tiempo
significativamente extenso. (…)

5.2. Beneficios a los empleados a largo plazo

5.2.1. Reconocimiento

Se reconocerán como beneficios a los empleados a largo plazo, los diferentes de los de
corto plazo, de los de posempleo y de los correspondientes a la terminación del vínculo

Contaduría General de la Nación Régimen de 929

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

laboral o contractual, que se hayan otorgado a los empleados con vínculo laboral vigente y
cuya obligación de pago no venza dentro de los 12 meses siguientes al cierre del periodo
en el cual los empleados hayan prestado sus servicios. (…)

Los beneficios a los empleados a largo plazo se reconocerán como un gasto o costo y
como un pasivo cuando la entidad consuma el beneficio económico o el potencial de
servicio procedente del servicio prestado por el empleado a cambio de los beneficios
otorgados.

En caso de que la entidad efectúe pagos por beneficios a largo plazo que estén
condicionados al cumplimiento de determinados requisitos por parte del empleado y este
no los haya cumplido parcial o totalmente, la entidad reconocerá un activo por los
beneficios pagados por anticipado.

Si al final del periodo contable existen activos con los cuales se liquidarán directamente las
obligaciones, estos se reconocerán de manera independiente.

5.2.2. Medición

Los beneficios a los empleados a largo plazo se medirán, como mínimo, al final del periodo
contable por el valor presente de la obligación derivada de los beneficios definidos,
utilizando como factor de descuento la tasa de mercado de los TES emitidos por el
Gobierno Nacional con plazos similares a los estimados para el pago de las obligaciones.

Para el efecto y dependiendo del tipo de beneficio, se considerarán variables como los
sueldos, la rotación de los empleados y las tendencias en los costos de los beneficios
otorgados. A fin de medir el valor presente de las obligaciones por beneficios de largo
plazo, así como el costo relativo al periodo corriente, se aplicará un método de medición
actuarial, se distribuirán los beneficios entre los periodos de servicio y se realizarán
suposiciones actuariales. El costo del servicio presente, el costo por servicios pasados, el
interés sobre el pasivo, así como las ganancias y pérdidas actuariales y el rendimiento de
los activos del plan de beneficios, se reconocerán como ingreso o gasto en el resultado del
periodo.

(…) Las ganancias y pérdidas actuariales son cambios en el valor presente de la obligación
que procede de los ajustes por nueva información y los efectos de los cambios en las
suposiciones actuariales.” (Subrayados fuera del texto)

CONCLUSIONES

Contaduría General de la Nación Régimen de 930

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

De conformidad con las consideraciones expuestas se concluye lo siguiente:

CONSULTA 1

En aplicación del principio de devengo, los gastos y pasivos por concepto de beneficios a
favor de los empleados deben reconocerse gradualmente en la medida que la entidad
recibe los servicios que estos le prestan, con independencia de la fecha en la que se
genere el flujo de efectivo; es decir, cuando la transacción u operación originada por el
hecho incide en los resultados del periodo.

Así las cosas, la entidad deberá identificar y clasificar los Reconocimientos por
Permanencia como pasivos por beneficios a empleados a largo plazo, toda vez que
corresponden a obligaciones implícitas asumidas por la misma, que representará una
obligación que deberá liquidar y/o pagar a los empleados dentro de los 12 meses
siguientes al cierre del periodo, o en un periodo mayor, en la medida que surja la
obligación de pago.

Por su parte, los modelos basados en la ciencia actuarial, que impliquen el conocimiento y
aplicación de elementos estadísticos relacionados con las probabilidades y las
matemáticas financieras se requieren esencialmente para la estimación del valor presente
de pasivos por beneficios a empleados a largo plazo, debido a las incertidumbres sobre
pagos futuros, temporales, que se elaboran a partir de múltiples variables.

La estimación del pasivo por concepto de beneficios a los empleados a largo plazo debe
evaluarse al final de cada periodo contable, como mínimo, de conformidad con lo
señalado en el numeral 5.2.2., Capítulo II, de las Normas para el Reconocimiento,
Medición, Revelación y Presentación de los Hechos Económicos de las Entidades de
Gobierno dispuestas como anexo a la Resolución Nº 533 de 2015.

CONSULTA 2

Cada vez que se realice una nueva estimación del valor presente de pasivos por beneficios
a empleados a largo plazo, por actualización de las múltiples variables usadas para la
medición actuarial, generará variaciones que aumentan o disminuyen el pasivo
previamente reconocido. En ese sentido, dichas variaciones afectarán en menor o mayor
valor el saldo reconocido en la cuenta 2512 – BENEFICIOS A LOS EMPLEADOS A LARGO
PLAZO, y su contrapartida se reconocerá en la subcuenta 510812 – Ajuste beneficios a los
empleados a largo plazo, de la cuenta 5108 – GASTOS DE PERSONAL DIVERSOS, en la
subcuenta 521212 – Ajuste beneficios a los empleados a largo plazo, de la cuenta 5212 –
GASTOS DE PERSONAL DIVERSOS, o en la subcuenta 480837 - Ajuste beneficios a los

Contaduría General de la Nación Régimen de 931

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

empleados a largo plazo, de la cuenta 4808 – INGRESOS DIVERSOS, según corresponda.

***

Ver otros conceptos relacionadoscon esta clasificación

Conceptos No. 20172000000011 del 04-01-2017
20172000000121 del 05-01-2017
20172000000201 del 05-01-2017
20172000048901 del 15-08-2017

***

5.14 OPERACIONES CON INSTRUMENTOS DERIVADOS

En este año no se profirió doctrina sobre este acápite

5.15 PROVISIONES

Ver otro concepto relacionado en esta clasificación

Concepto No. 20172000064011 del 10-10-2017

***

5.16 OTROS PASIVOS

Ver otro concepto relacionado con esta clasificación

Concepto No. 20172000000121 del 05-01-2017
20172000054661 del 25-08-2017
20172000106031 del 27-11-2017

***

5.17 PATRIMONIO DE LAS ENTIDADES DEL GOBIERNO

CONCEPTO No. 20172000055091 DEL 30-08-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Capital Fiscal, Utilidades Del Ejercicio, Utilidades de ejercicios
TEMAS anteriores
Préstamos por cobrar
Contaduría General de la Nación Régimen de 932
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Inversiones de administración de liquidez

Ingresos sin contraprestación
Cuentas por Cobrar
Inversiones en Asociadas y Negocios Conjuntos
Asuntos diversos relacionados con la aplicación de la
SUBTEMAS normatividad contenida en el Anexo a la Resolución N° 533 de
2015

Doctora
OLGA ROCIO GIL QUINTERO
Líder de Programa Unidad de Contaduría
Secretaría de Hacienda
Alcaldía de Medellín
Medellín - Antioquia

ANTECEDENTES

Me refiero a la comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación-CGN con el

Nº 2017-550-002685-2 del 6 de Junio de 2017, mediante la cual consulta:

1. Si el Municipio de Medellín no realiza distribución de excedentes es posible trasladar

directamente el saldo de la cuenta 3110-RESULTADOS DEL EJERCICIO a la cuenta 3105-
CAPITAL FISCAL?

2. De no poder realizar el traslado el Municipio debe mantener los resultados en la cuenta

3109?

3. Los mayores o menores generados por la corrección de errores de períodos anteriores o

por un cambio de política contable se pueden registrar en la cuenta 3105?

4. Según la descripción de la Resolución N° 620 de 2015 las subvenciones se entregan solo

a empresas públicas o privadas, cuando se trata del diferencial de tasas en préstamos por
cobrar?

5. Si el Municipio entrega préstamos a personas naturales no empresas, por el diferencial

de tasa se puede reconocer una subvención?

6. En cuál cuenta se debe reconocer el diferencial de tasa teniendo en cuenta que no son
préstamos condicionados?

Contaduría General de la Nación Régimen de 933

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

7. Por los préstamos concedidos a servidores personas naturales, la diferencia entre el

valor desembolsado y el valor presente se reconoce como gasto por beneficio a
empleados?

8. En caso de poder reconocer como gasto por beneficio a empleados, la diferencia entre
la tasa de mercado y la tasa cobrada en cual cuenta se reconoce, teniendo en cuenta que
no son préstamos condicionados?

9. Cuál es el precio de la transacción de un instrumento de patrimonio que no tiene valor

de mercado y que es recibió por el Municipio como una dación en pago dentro de un
proceso de cobro persuasivo, o como producto de un proceso concursal cuando el acto
administrativo no lo determina?

Al respecto la entidad señala: Esta Alcaldía ha recibido acciones producto de estos

procesos y en los actos administrativos de liquidación de sociedades, sólo hace referencia
al valor total de la deuda a favor de la entidad pero no se establece el valor de las acciones
que se entregan en dación de pago. Por regla general los activos recibidos en estos
procesos no alcanzan a cubrir la deuda a cargo de la sociedad liquidada.

10. Se puede considerar que se posee el control no financiero sobre las entidades sin
ánimo de lucro?

11. Si estas entidades se consideran con control no financiero se deben incluir en el

proceso de consolidación de estados financieros del Municipio, teniendo en cuenta,
además, su calidad de entidades sin ánimo de lucro?

En relación con las preguntas 10 y 11 la entidad señala que realiza aportes no

patrimoniales a algunas entidades sin ánimo de lucro que complementan o apoyan su
objeto social, es el caso de la Corporacón Ruta N, Corporación Parque Arvi, Corporación
Hospital Infantil Concejo de Medellín entre otras.

12. El hecho de utilizar diferentes tasas la controladora y la contralada para el cálculo de

los pasivos pensionales, representa no uniformidad en las políticas contables?

13. Se deben ajustar los estados financieros de la entidad controlada, a fin de asegurar la
uniformidad de las políticas contables del grupo?

14. En general, qué aspectos debemos considerar para evaluar la uniformidad o no de las
políticas y cuáles temas son relevantes para determinar la realización de ajustes?

Contaduría General de la Nación Régimen de 934

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

En relación con las preguntas 12, 13 y 14 la entidad señala que para el cálculo del pasivo
pensional una entidad controlada utiliza la tasa de los bonos emitidos y el Municipio
utiliza la tasa de los TES.

15. El párrafo 1 del numeral 2.1.2. del Capítulo V expresa, “las partidas no monetarias en
moneda extranjera que se midan en términos del costo se reexpresarán utilizando la tasa
de cambio en la fecha de la transacción.” El término reexpresarán está bien utilizado?
Pues éste implica volver a expresar, por lo cual en nuestra opinión se debe modificar por
“conservar”, por tratarse de partidas NO monetarias

16. La revelación sobre las diferencias de cambio netas reconocidas en el patrimonio

aplica solo en el caso de conversión de estados financieros?

17. Es posible crear códigos para registrar los ingresos por concepto de cuerpo de
bomberos, expedición de certificados, grúa y parqueaderos por vehículos inmovilizados?

18. Cuál es el alcance de la expresión “liquidaciones oficiales y actos administrativos en

firme” en el caso de impuestos declarativos y no declarativos”

Al respecto la entidad señala que desde el punto de vista jurídico no hay consenso
respecto del documento de acto administrativo y el momento de su firmeza.

19. Por la complejidad para la parametrización del sistema de información y ejecución del
proceso de reclasificación de vigencias al inicio de cada año, y el costo/beneficio que
representa el proceso de reclasificación de vigencias solo para dar alcance a la
clasificación contable, es posible eliminar la cuenta 1310- Impuestos por cobrar vigencias
anteriores y modificar la denominación de la 1305-Impuesto por cobrar vigencia actual,
eliminando la expresión vigencia actual?

20. El Municipio presenta inversiones que en el contexto del nuevo Marco de regulación
se clasificarán en Asociadas y en Negocios conjuntos. En concepto de la CGN dirigido a
esta entidad con el radicado No. 20172000005641 de 22 de febrero de 2017 se indicó que
conforme a lo señalado en RCP precedente deben presentar saldo cero. Al respecto
preguntan: Se deben clasificar a la categoría de Inversiones de Administración de Liquidez
al costo? En qué cuentas contables se deben reconocer las pérdidas que exceden el valor
de la inversión en ambas empresas?

21. En el segundo párrafo de la conclusión del concepto ya mencionado, cuando se hace

alusión a “con base en los estados financieros iniciales de las entidades en donde se

Contaduría General de la Nación Régimen de 935

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

tienen las inversiones” puede interpretarse que está haciendo referencia al Estado de
Situación Financiera de apertura de la entidad?

CONSIDERACIONES

Fundamentos normativos transversales para:

1. Traslado del saldo de la cuenta 3110-RESULTADOS DEL EJERCICIO a la cuenta 3105-

CAPITAL FISCAL

2. Debe mantenerse indefinidamente los saldos acumulados en la cuenta 3109?

3. Los mayores o menores generados por la corrección de errores de períodos anteriores

o por un cambio de política contable se pueden registrar en la cuenta 3105?

El Catálogo General de Cuentas-CGC a aplicar por las entidades que deben acoger la
Resolución 533 de 2015, describe las cuentas 3109 y 3110 como:

“3109-RESULTADO DE EJERCICIOS ANTERIORES

DESCRIPCIÓN: Representa el valor del excedente acumulado de ejercicios anteriores que

están pendientes de distribución, así como el valor del déficit acumulado no absorbido.

DINÁMICA

SE DEBITA CON: 1- El valor del déficit del ejercicio que se acumule en el resultado de
ejercicios anteriores mientras el máximo órgano social u organismo competente define su
absorción. 2- El valor de los excedentes financieros distribuidos por las entidades, de
acuerdo con lo dispuesto por el máximo órgano social u organismo competente. 3- El
menor valor generado en la corrección de un error de un periodo contable anterior o por
un cambio de política contable.

SE ACREDITA CON: 1- El valor de los excedentes del ejercicio que se acumulen en el

resultado de ejercicios anteriores mientras el máximo órgano social u organismo
competente define su distribución. 2- El valor del déficit absorbido mediante la aplicación
de excedentes. 3- El mayor valor generado en la corrección de un error de un periodo
contable anterior o por un cambio de política contable.” (Subrayado fuera de texto)

“3110-RESULTADO DEL EJERCICIO

Contaduría General de la Nación Régimen de 936

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

DESCRIPCIÓN: Representa el valor del resultado obtenido por la entidad, como

consecuencia de las operaciones realizadas durante el periodo contable.

DINÁMICA

EXCEDENTE DEL EJERCICIO

SE DEBITA CON: 1- El valor que se traslade a Resultados de ejercicios anteriores, al inicio

del periodo contable.

SE ACREDITA CON: 1- El valor que resulte del cierre de ingresos, gastos y costos.

DÉFICIT DEL EJERCICIO

SE DEBITA CON: 1- El valor que resulte del cierre de ingresos, gastos y costos.

SE ACREDITA CON: 1- El valor que se traslade a Resultados de ejercicios anteriores, al

inicio del periodo contable.” (Subrayado fuera de texto)

La descripción de la cuenta 3105 señala,

“3105-CAPITAL FISCAL

DESCRIPCIÓN: Representa el valor de los recursos asignados para la creación y desarrollo

de las entidades de gobierno, así como el valor de los excedentes financieros distribuidos
a la entidad.

DINÁMICA

SE DEBITA CON: 1- El valor del capital que se tenga al finalizar la liquidación, fusión o
escisión. 2- El valor reclasificado a la cuenta Patrimonio de entidades en procesos
especiales.

SE ACREDITA CON: 1- El valor de los recursos asignados para la creación y desarrollo de la

entidad. 2- El valor de los excedentes financieros distribuidos a la entidad.”

Fundamentos normativos para las preguntas 4, 5, 6, 7 y 8 Préstamos por cobrar

La Norma de los préstamos por cobrar dispone en la medición inicial, que se realizará por
el valor desembolsado. “En caso de que se concedan préstamos a terceros distintos de

Contaduría General de la Nación Régimen de 937

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

otras entidades de gobierno y la tasa de interés pactada sea inferior a la tasa de interés
del mercado, se reconocerán por el valor presente de los flujos futuros descontados
utilizando la tasa de referencia del mercado para transacciones similares. La diferencia
entre el valor desembolsado y el valor presente se reconocerá como gasto por subvención
en el resultado del periodo. No obstante, cuando se hayan pactado condiciones para
acceder a una tasa de interés inferior a la del mercado, dicha diferencia se reconocerá
como un activo diferido.” (Subrayado fuera de texto)

Por su parte la Norma de Beneficios a empleados a corto y a largo plazo aplicable al

reconocimiento de los préstamos condicionados realizados señala, “En caso de que la
entidad efectúe pagos por beneficios a largo plazo que estén condicionados al
cumplimiento de determinados requisitos por parte del empleado y este no los haya
cumplido parcial o totalmente, la entidad reconocerá un activo por los beneficios pagados
por anticipado.”

Además, en la medición posterior aplica lo dispuesto en esta misma Norma que indica, “El
activo reconocido cuando la entidad efectúe pagos por beneficios a largo plazo que estén
condicionados al cumplimiento de determinados requisitos por parte del empleado y este
no los haya cumplido parcial o totalmente, se medirá por el valor equivalente a la
proporción de las condiciones no cumplidas con respecto al beneficio total recibido por el
empleado.”

9. Inversiones de administración de liquidez

Según lo dispuesto en la Norma de Inversiones de administración de liquidez, “Las

inversiones de administración de liquidez se clasificarán atendiendo la intención que
tenga la entidad sobre la inversión. Estas inversiones se clasificarán en las siguientes
cuatro categorías: valor de mercado con cambios en el resultado, costo amortizado, valor
de mercado con cambios en el patrimonio o costo. (…)

La categoría de costo incluye las inversiones que no tienen valor de mercado y que se
corresponden con a) instrumentos de patrimonio, con independencia de que se esperen o
no negociar, siempre que no otorguen control, influencia significativa ni control conjunto;
y b) instrumentos de deuda que no se mantienen con la intención exclusiva de negociar o
de conservar hasta su vencimiento.”

De otra parte, según el numeral 1.4.4 de la Norma de Inversiones, las clasificadas en la

categoría del costo, “se mantendrán al costo y serán objeto de estimación de deterioro.

Contaduría General de la Nación Régimen de 938

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El deterioro de los instrumentos de patrimonio corresponderá a la diferencia entre el valor

en libros de la inversión y el valor de la participación en el patrimonio de la entidad
receptora, cuando este último sea menor. El deterioro se determinará al final del periodo
contable y se reconocerá de forma separada, como un menor valor de la inversión,
afectando el gasto en el resultado del periodo.”

El deterioro de los instrumentos de patrimonio clasificados al costo podrá revertirse

únicamente hasta el costo inicial de la inversión cuando el valor de la participación en el
patrimonio de la entidad receptora de la inversión supere su valor en libros. Para el
efecto, se disminuirá el valor del deterioro acumulado y se afectará el resultado del
periodo. (…)”

La Norma de Cuentas por Cobrar en relación con la Baja en Cuentas señala:

“Se dejará de reconocer una cuenta por cobrar cuando los derechos expiren, se renuncie a
ellos o cuando los riesgos y las ventajas inherentes a la cuenta por cobrar se transfieran.
Para el efecto, se disminuirá el valor en libros de la cuenta por cobrar y la diferencia entre
este y el valor recibido se reconocerá como ingreso o gasto en el resultado del periodo.
(Subrayado fuera de texto)

10 y 11. Consolidación de estados financieros

El capítulo I. Normas para la presentación de Estados Financieros y Revelaciones en el

punto 1. Presentación de Estados Financieros, señala: “(…)Los estados financieros
consolidados son informes financieros en los que los activos, pasivos, patrimonio,
ingresos, gastos, costos y flujos de efectivo de la controladora y sus controladas se
presentan como si se tratara de una sola entidad económica, con independencia de la
actividad a la cual se dedique cada entidad. Por su parte, los estados financieros
individuales son los que presenta una entidad que no posee control, influencia
significativa ni control conjunto en otra entidad o, que teniendo inversiones en
controladas, asociadas o negocios conjuntos, las mide por el método de participación
patrimonial.”

Ahora bien, según lo expresado en el punto 2. Consolidación de Estados Financieros: “(…)

Las entidades de gobierno del orden nacional y territorial no están obligadas a preparar y
presentar estados financieros consolidados. No obstante, si la presentación de dichos
estados es útil y satisface necesidades de generación y análisis de información financiera
consolidada, podrán prepararlos y presentarlos, siempre que se incluyan todas las
entidades sobre las cuales se tenga control.”

Contaduría General de la Nación Régimen de 939

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Ahora, el punto 2.1. señala: “se considera que una entidad ejerce control sobre otra,
cuando a) tiene derecho a los beneficios variables o está expuesta a los riesgos asociados
a la controladay b) tiene la capacidad de afectar la manera como recibe los beneficios o
asume los riesgos y el valor de dichos beneficios o riesgos, utilizando su poder sobre la
entidad controlada.

El poder consiste en la capacidad actual de la entidad para dirigir las actividades

relevantes de la controlada. Las actividades relevantes son las que pueden afectar, de
manera significativa, la forma o la cantidad de los beneficios que la entidad recibe o los
riesgos que asume, por el control ejercido sobre otra entidad.

El poder se evalúa a través de la facultad que tiene la entidad de ejercer derechos para
dirigir las políticas operativas y financieras de otra entidad, con independencia de que
esos derechos se originen en una participación patrimonial.

Los beneficios sobre los cuales se establece control, pueden ser financieros o no
financieros. Los financieros corresponden a los beneficios económicos recibidos
directamente de la controlada, tales como: la distribución de dividendos o excedentes, la
transferencia de activos y el ahorro de costos, entre otros. Los beneficios no financieros se
presentan cuando la actividad que realiza la controlada complementa o apoya la función
de la controladora, de tal forma que contribuye al logro de sus objetivos y a la ejecución
de sus políticas.” (Subrayado fuera de texto)

12, 13 y 14 Cambios en una estimación contable.

En relación con la Consolidación de estados financieros el punto 4.2. Cambios en una

estimación contable, señala: “Una estimación contable es un mecanismo utilizado por la
entidad para medir un hecho económico que, dada la incertidumbre inherente al mismo,
no puede medirse con precisión, sino que solamente puede estimarse. Ello implica la
utilización de juicios basados en la información fiable disponible y en técnicas o
metodologías apropiadas. Son estimaciones contables, entre otras, el deterioro del valor
de los activos, el valor de mercado de los activos financieros, el valor residual y la vida útil
de los activos depreciables, las obligaciones porbeneficios posempleo y las obligaciones
por garantías concedidas. (…) (Subrayado fuera de texto)

Los efectos que se deriven de un cambio en una estimación contable se aplicarán de

manera prospectiva afectando, bien el resultado del periodo en el que tenga lugar el
cambio si afecta solamente este periodo, o bien el resultado del periodo del cambio y de
los periodos futuros que afecte. No obstante, si el cambio en una estimación contable
origina cambios en activos o pasivos o se relaciona con una partida del patrimonio, este se

Contaduría General de la Nación Régimen de 940

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

reconocerá a través de un ajuste en el valor en libros del activo, pasivo o patrimonio en el

periodo en el que se presente el cambio.

15 y 16 Efectos de las variaciones en la tasa de cambio de la moneda extranjera.

La Norma relativa a los Efectos de las variaciones en la tasa de cambio de la moneda

extranjera señala que, “Cuando la entidad realice transacciones en moneda extranjera o
conversión de sus estados financieros a una moneda de presentación distinta a la moneda
funcional, aplicará los criterios de esta Norma. La moneda funcional corresponderá al peso
colombiano.

2.1. Transacciones en moneda extranjera

Una transacción en moneda extranjera es toda transacción cuyo valor se denomina o

exige su liquidación en una moneda diferente al peso colombiano. Entre estas
transacciones se incluyen aquellas en las que la entidad compra o vende bienes o servicios
cuyo precio se denomina en una moneda extranjera y aquellas en las que presta o toma
prestados fondos que se liquidan en una moneda extranjera.

8.4.1 Reconocimiento inicial

Toda transacción en moneda extranjera se reconocerá utilizando el peso colombiano. Para

tal efecto, la tasa de cambio de contado en la fecha de la transacción se aplicará al valor
en moneda extranjera. La tasa de cambio de contado es la tasa del valor actual de la
moneda funcional en la fecha de la transacción. La fecha de una transacción es la fecha en
la cual dicha transacción cumple las condiciones para su reconocimiento como un
elemento de los estados financieros.

8.4.2 Reconocimiento de las diferencias de cambio

Al final de cada periodo contable, las partidas monetarias en moneda extranjera se

reexpresarán utilizando la tasa de cambio en la fecha del cierre del periodo. Las partidas
no monetarias en moneda extranjera que se midan en términos del costo se reexpresarán
utilizando la tasa de cambio en la fecha de la transacción y las que se midan al valor de
mercado o al costo de reposición se convertirán utilizando las tasas de cambio de la fecha
en que se mida ese valor.”

Revelaciones por los efectos por la variación en la tasa de cambio

“2.2. Conversión de estados financieros

Contaduría General de la Nación Régimen de 941

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Cuando la entidad requiera presentar sus estados financieros en una moneda distinta al
peso colombiano, convertirá sus resultados y situación financiera a la moneda de
presentación respectiva.
El resultado y la situación financiera de la entidad se convertirán a la moneda de
presentación teniendo en cuenta lo siguiente:

 los activos y pasivos del estado de situación financiera presentado, incluyendo las
cifras comparativas, se convertirán a la tasa de cambio en la fecha de cierre del estado
de situación financiera;
 los ingresos, gastos y costos que presente el resultado del periodo, incluyendo las
cifras comparativas, se convertirán a las tasas de cambio de la fecha de las
transacciones; y
 las diferencias de cambio resultantes se reconocerán en el patrimonio.” (Subrayado
fuera de texto)

17. Presentación del Estado de Resultados

La Norma para la Presentación de Estados Financieros y Revelaciones, en el punto 1.

Presentación deestados financieros señala:

“1.3.3. Estado de Resultados.

El estado de resultados presenta las partidas de ingresos, gastos y costos, de la entidad,

con base en el flujo de ingresos generados y consumidos durante el periodo. (…)

La entidad presentará, en el estado de resultados, partidas adicionales, encabezamientos

y subtotales, cuando la magnitud, naturaleza o función de estos sea tal que la
presentación por separado resulte relevante para comprender el rendimiento financiero
de entidad.”

Por su parte el CGC a aplicar por parte de las entidades de Gobierno describe la cuenta
4808-INGRESOS DIVERSOS como, “Representa el valor de los ingresos de la entidad
provenientes de actividades ordinarias que no se encuentran clasificados en otras
cuentas.”

18. Reconocimiento de Ingresos sin contraprestación

La Norma relativa a los Ingresos sin Contraprestación a que se refiere el Anexo de la

Resolución 533 de 2015, específicamente en el reconocimiento de Impuestos señala que,
“La entidad reconocerá ingresos por impuestos cuando surja el derecho de cobro

Contaduría General de la Nación Régimen de 942

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

originado en las declaraciones tributarias, en las liquidaciones oficiales y en los demás

actos administrativos que liquiden obligaciones a cargo de los contribuyentes una vez
dichas liquidaciones oficiales y actos administrativos queden en firme. (Subrayado fuera
de texto)

Por su parte el artículo 87 de la Ley N° 1437 de 2011, por la cual se expide el Código de
Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, establece:

“Artículo 87. Firmeza de los actos administrativos. Los actos administrativos quedarán en
firme:

1. Cuando contra ellos no proceda ningún recurso, desde el día siguiente al de su

notificación, comunicación o publicación según el caso.

2. Desde el día siguiente a la publicación, comunicación o notificación de la decisión sobre

los recursos interpuestos.

3. Desde el día siguiente al del vencimiento del término para interponer los recursos, si
estos no fueron interpuestos, o se hubiere renunciado expresamente a ellos.

4. Desde el día siguiente al de la notificación de la aceptación del desistimiento de los

recursos.
5. Desde el día siguiente al de la protocolización a que alude el artículo 85 para el silencio
administrativo positivo.” (Subrayado fuera de texto)

19. Cuentas por cobrar de vigencias anteriores.

Las entidades comprendidas en el ámbito de Gobierno aplican las Normas definidas en el

anexo de la Resolución 533 de 2015, de las cuales el Marco Conceptual establece los
conceptos que deben observar las entidades en la preparación y presentación de la
información financiera de propósito general de los cuales cabe hacer referencia a los
objetivos de la información financiera como son: Rendición de cuentas, Toma de
decisiones y Control.

“El objetivo de Rendición de cuentas implica que la información financiera sirve a los
gestores públicos para suministrar información, a los destinatarios de los servicios y a
quienes proveen los recursos, sobre el uso y gestión de estos y el cumplimiento de las
disposiciones legales vigentes que regulan la actividad de la entidad.

Contaduría General de la Nación Régimen de 943

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El objetivo de Toma de decisiones implica que la información financiera sirve a la entidad

que la produce para la gestión eficiente de sus recursos y a los usuarios externos, para la
definición de la política pública, la asignación de recursos y el otorgamiento de
financiación.

El objetivo de Control implica que la información financiera sirve para el ejercicio del
control en dos niveles: interno y externo. A nivel interno, el control se ejerce mediante el
sistema de control interno y a nivel externo, a través de diferentes instancias tales como la
ciudadanía, las corporaciones públicas, el Ministerio Público y los órganos de control,
inspección y vigilancia.”

La Norma relativa a las Cuentas por cobrar señala:

“1.1. Reconocimiento. Se reconocerán como cuentas por cobrar, los derechos adquiridos
por la entidad en desarrollo de sus actividades, de los cuales se espere a futuro la entrada
de un flujo financiero fijo o determinable, a través de efectivo, equivalentes al efectivo u
otro instrumento. Estas partidas incluyen los derechos originados en transacciones con y
sin contraprestación… Las transacciones sin contraprestación incluye, entre otros, los
impuestos y las transferencias.”

El CGC aplicable a las entidades de Gobierno en el contexto de la Resolución 533 de 2015

describe las cuentas 1305 y 1310 como:

“1305-IMPUESTOS POR COBRAR VIGENCIA ACTUAL. Representa el valor de los ingresos

tributarios, anticipos y retenciones pendientes de recaudo, determinados durante el
período en las declaraciones tributarias y en las liquidaciones oficiales y actos
administrativos en firme, con independencia del período fiscal a que correspondan.”

“1310-IMPUESTOS POR COBRAR VIGENCIAS ANTERIORES. Representa el valor acumulado

de los saldos de los impuestos por cobrar causados en períodos precedentes y no
recaudados.” (Subrayado fuera de texto)

20. Inversiones en Asociadas y Negocios Conjuntos

La Norma de Inversiones en Asociadas señala en el numeral 6.4. Reclasificaciones:

“Cuando no se configuren los elementos para que se reconozca una inversión como una
inversión en una asociada, la entidad evaluará si esta cumple con las condiciones para ser
clasificada en las categorías de inversiones en controladas o inversiones en negocios
conjuntos. En cualquiera de los dos casos efectuará la reclasificación por el valor en libros
de la inversión.

Contaduría General de la Nación Régimen de 944

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Si la inversión no cumple con las condiciones para ser clasificada como inversiones en
controladas o en negocios conjuntos, o si el valor neto de la inversión llega a cero por la
aplicación del método de participación patrimonial, se reclasificará a inversiones de
administración de liquidez, en la categoría que corresponda según la intención que la
entidad tenga con la inversión y la existencia de información sobre su valor de mercado.
(…)
La inversión se reclasificará a la categoría de inversiones de administración de liquidez al
costo, cuando no exista valor de mercado de la inversión, con independencia de la
intención que tenga la entidad sobre la inversión. En este caso, la reclasificación se
efectuará por el valor en libros.

Con posterioridad a la reclasificación, se atenderán los criterios de las normas que le

apliquen a la inversión, de acuerdo con la nueva clasificación.

En el evento que se configuren nuevamente los elementos para reconocer la inversión

como asociada o se reviertan las pérdidas originadas en la aplicación del método de
participación patrimonial, la entidad reclasificará la inversión a inversiones en asociadas
por el valor en libros en la fecha de la reclasificación. Posteriormente, se aplicarán los
criterios establecidos en esta Norma.”

De otra parte, la Norma relacionada con los Negocios Conjuntos en el punto 7.2.4.
Reclasificaciones señala: “Cuando no se configuren los elementos para que se reconozca
una inversión como una inversión en un negocio conjunto, la entidad evaluará si esta
cumple con las condiciones para ser clasificada en las categorías de inversiones en
controladas o inversiones en asociadas. En cualquiera de los dos casos efectuará la
reclasificación por el valor en libros de la inversión.

Si la inversión no cumple con las condiciones para ser clasificada como inversiones en
controladas o en asociadas, o si el valor neto de la inversión llega a cero por la aplicación
del método de participación patrimonial, se reclasificará a inversiones de administración
de liquidez en la categoría que corresponda según la intención que tenga la entidad sobre
la inversión y la existencia de información sobre su valor de mercado. (…)

La inversión se reclasificará a la categoría de inversiones de administración de liquidez al

costo, cuando no exista valor de mercado de la inversión, con independencia de la
intención que tenga la entidad sobre la inversión. En este caso, la reclasificación se
efectuará por el valor en libros.

Contaduría General de la Nación Régimen de 945

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Con posterioridad a la reclasificación, se atenderán los criterios de las normas que le

apliquen a la inversión, de acuerdo con la nueva clasificación.

En el evento que se configuren nuevamente los elementos para reconocer la inversión

como negocio conjunto o se reviertan las pérdidas originadas en la aplicación del método
de participación patrimonial, la entidad reclasificará la inversión a inversiones en negocios
conjuntos por el valor en libros en la fecha de la reclasificación. Posteriormente, se
aplicarán los criterios establecidos en esta Norma.” (Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

En atención a las consideraciones anotadas nos permitimos señalar respecto de cada uno
de los interrogantes presentados:

Con respecto a las preguntas 1. Traslado del saldo de la cuenta 3110-RESULTADOS DEL
EJERCICIO a la cuenta 3105-CAPITAL FISCAL, 2. Debe mantenerse indefinidamente los
saldos acumulados en la cuenta 3109? Y 3. Los mayores o menores generados por la
corrección de errores de períodos anteriores o por un cambio de política contable se
pueden registrar en la cuenta 3105?

De acuerdo con el CGC aplicable en el Nuevo Marco Normativo para las entidades de
Gobierno, en la cuenta 3110- RESULTADO DEL EJERCICIO se registran los resultados del
período contable que deberán trasladarse al inicio del periodo siguiente a la cuenta 3109-
RESULTADO DE EJERCICIOS ANTERIORES, en donde permanecerán, debidamente
identificados por periodo contable, con independencia de que el Municipio no distribuya
excedentes financieros. Es decir, que los resultados acumulados no son trasladables a la
cuenta 3105-CAPITAL FISCAL.

Los ajustes por corrección de un error de ejercicios anteriores o por un cambio de política
cuando generen un ajuste al resultado del ejercicio, se realizará en las cuentas de gastos o
de ingresos relacionadas con el hecho económico que se pretende corregir, afectando la
cuenta 3109-RESULTADOS DE EJERCICIOS ANTERIORES, pero en ningún caso se harán
contra la cuenta 3105-CAPITAL FISCAL.

Preguntas: 4. Según la descripción de la Resolución N° 620 de 2015 las subvenciones se

entregan solo a empresas públicas o privadas, cuando se trata del diferencial de tasas en
préstamos por cobrar?, 5. Si el Municipio entrega préstamos a personas naturales no
empresas, por el diferencial de tasa se puede reconocer una subvención?, 6. En cuál
cuenta se debe reconocer el diferencial de tasa teniendo en cuenta que no son préstamos
condicionados?,

Contaduría General de la Nación Régimen de 946

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Cuando las entidades de Gobierno otorgan préstamos no condicionados a Empresas o a

un tercero diferente a una entidad de Gobierno y a una tasa inferior a la de mercado
(calculada por la entidad prestamista), en la medición inicial el diferencial de tasa se
reconocerá como un gasto en la cuenta 5424-SUBVENCIONES, la cual de igual manera será
utilizada para el reconocimiento de la amortización en la medición posterior de los
préstamos condicionados.

Actualmente la CGN está proyectando ajustes al Catálogo General de Cuentas anexo a la

Resolución N° 620 de 2015, entre los cuales se incluirán las modificaciones pertinentes a
efectos que la descripción de la cuenta como las subcuentas permitan el registro de los
anteriores hechos económicos dentro del subvenciones.

Preguntas: 7. Por los préstamos concedidos a servidores personas naturales, la diferencia

entre el valor desembolsado y el valor presente se reconoce como gasto por beneficio a
empleados?, 8. En caso de poder reconocer como gasto por beneficio a empleados, la
diferencia entre la tasa de mercado y la tasa cobrada en cual cuenta se reconoce,
teniendo en cuenta que no son préstamos condicionados?

En la medición inicial de los préstamos no condicionados otorgados a empleados se

reconocerá como gasto, en las cuentas 5108-GASTOS DE PERSONAL DIVERSOS ó 5202-
GASTOS DE PERSONAL DIVERSOS, según esté relacionado con Gastos de administración y
operación o de Ventas.

En el caso del préstamo condicionado el diferencial de tasa en la medición inicial se

reconocerá como un activo dentro del Grupo 19 OTROS ACTIVOS, la cual será amortizada
afectando las cuentas de gastos 5108- y 5202 en subcuentas respecto de las cuales se ha
tomado nota para la inclusión en el CGC, según esté relacionado con Gastos de
administración y operación o de Ventas.

Pregunta 9. Cuál es el precio de la transacción de un instrumento de patrimonio que no

tiene valor de mercado y que se recibió por el Municipio como una dación en pago dentro
de un proceso de cobro persuasivo, o como producto de un proceso concursal cuando el
acto administrativo no lo determina?

Se reconocerán al costo las inversiones representadas en instrumentos de patrimonio que

no tienen valor de mercado, con independencia de que se esperen o no negociar, siempre
que no otorguen control, influencia significativa ni control conjunto, por tanto los
instrumentos de patrimonio recibidos en dación de pago, que no tienen valor de mercado,
por deudas de terceros se clasificarán al costo.

Contaduría General de la Nación Régimen de 947

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Ahora bien, como la obtención de estas inversiones se dan en el proceso de cancelación

de cuentas por cobrar, aplica lo dispuesto para la baja de Cuentas por cobrar cuando
expiran los derechos, acto que sucede por el pago que el deudor realiza, en cuyo caso
contablemente se cancela la cuenta por cobrary este valor corresponderá al saldo inicial
de la inversión.

Reconocida la inversión se mantiene al costo y es objeto de cálculo de deterioro, el cual

surge cuando el valor en libros de la inversión es superior al valor de la participación en el
patrimonio de la entidad receptora, cálculo que se realizará al final del período contable el
cual se reconoce afectando el gasto por deterioro contra un Deterioro acumulado y se
presenta disminuyendo el valor de la inversión.

En el evento que la participación en el patrimonio de la entidad receptora de la inversión

supere su valor en libros, disminuirá el deterioro registrado revirtiendo el deterioro
acumulado hasta el valor del costo de la inversión.

Pregunta 10. Se puede considerar que se posee el control no financiero sobre las
entidades sin ánimo de lucro?,

No es viable generalizar que exista control no financiero sobre las entidades sin ánimo de
lucro, toda vez que ello depende del alcance derivado de la correlación entre las entidades
objeto de evaluación.

Pregunta 11. Si estas entidades se consideran con control no financiero se deben incluir en
el proceso de consolidación de estados financieros del Municipio, teniendo en cuenta,
además, su calidad de entidades sin ánimo de lucro?

La entidad de Gobierno puede, aun cuando no está obligada, preparar estados financieros
consolidados de la controladora y la controlada como si se tratara de una sola entidad
económica, siempre que se incluyan las entidades sobre las cuales se tenga control, esto
es aquellas en donde se tienen derecho a los beneficios, se está expuesta a los riesgos
asociados por su participación o se tiene la capacidad de afectar la manera como reciben
los beneficios que pueden ser financieros o no financieros, siempre en los términos de una
participación patrimonial.

Preguntas: 12. El hecho de utilizar diferentes tasas la controladora y la contralada para el

cálculo de los pasivos pensionales, representa no uniformidad en las políticas contables?,
13. Se deben ajustar los estados financieros de la entidad controlada, a fin de asegurar la
uniformidad de las políticas contables del grupo?, y 14. En general, qué aspectos debemos

Contaduría General de la Nación Régimen de 948

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

considerar para evaluar la uniformidad o no de las políticas y cuáles temas son relevantes
para determinar la realización de ajustes?

En relación con el pasivo pensional la Norma de Beneficios a los empleados-Beneficios

posempleo, señala que se estimará el valor a reconocer. En el caso planteado en donde la
entidad controlada utiliza una tasa diferente a la utilizada por la controladora, se presenta
diferencia en la estimación mas no en la política, pues debe entenderse que cada quien
aplica la tasa que le conduce a la mejor medición, siempre que ello esté en consonancia
con el Marco normativo que le corresponde.

En consecuencia, la diferencia de tasas utilizadas por la controladora y la controlada para

el cálculo de una estimación contable al no ser un cambio de política no afecta el
consolidado, pero en las notas a los estados financieros deberán efectuarse las
revelaciones sobre las tasas utilizadas por una y otra y los demás aspectos que sean de
interés para los usuarios de la información financiera.

Pregunta 15. El párrafo 1 del numeral 2.1.2. del Capítulo V expresa, “las partidas no
monetarias en moneda extranjera que se midan en términos del costo se reexpresarán
utilizando la tasa de cambio en la fecha de la transacción.” El término reexpresarán está
bien utilizado? Pues éste implica volver a expresar, por lo cual en nuestra opinión se debe
modificar por “conservar”, por tratarse de partidas NO monetarias

Debe entenderse que el texto por usted señalado, está permeado por el hecho que
genéricamente las transacciones efectuadas en moneda extranjera generalmente
conllevan a reexpresiones de valor, pero en este caso la reexpresión deberá enfocarse
fundamentalmente a las partidas que deban medirse al valor de mercado o al costo de
reposición.

Pregunta 16. La revelación sobre las diferencias de cambio netas reconocidas en el

patrimonio aplica solo en el caso de conversión de estados financieros?

Las revelaciones de que trata el numeral 2.3 de la norma efectos de las variaciones en las
tasas de cambio de la moneda extranjera, tiene carácter genérico. En consecuencia, no
puede argumentarse que procedan solamente cuando se está frente a conversión de
estados financieros.

Pregunta 17. Es posible crear códigos para registrar los ingresos por concepto de cuerpo
de bomberos, expedición de certificados, grúa y parqueaderos por vehículos
inmovilizados?

Contaduría General de la Nación Régimen de 949

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

La Norma de Presentación de estados financieros y revelaciones, permite presentar el

Estado de Resultados según las necesidades de información que la entidad determine
debe proveer a sus usuarios, de manera que es posible para el registro se efectúen
desagregaciones a nivel de auxiliar en la cuenta 4808-INGRESOS DIVERSOS, y en la
presentación se hagan una ordenación de las partidas o agrupaciones de partidas
similares, de acuerdo con la naturaleza de la entidad y de sus transacciones, siempre que
ello esté orientado al suministro de información relevante para la comprensión de la
situación financiera y su rendimiento financiero. En consecuencia no es pertinente la
creación de otras cuentas en el CGC por este concepto.

Pregunta 18. Cuál es el alcance de la expresión “liquidaciones oficiales y actos

administrativos en firme” en el caso de impuestos declarativos y no declarativos”

Para el reconocimiento de los Ingresos sin contraprestación, la Norma señala en relación

con los ingresos por Impuestos que estos se reconocerán con las liquidaciones de las
declaraciones presentadas y cuando se trate de actos administrativos o liquidaciones
oficiales, cuando éstos queden en firme, en consonancia con la regulación superior
aplicable.

En el caso del reconocimiento de las cuentas por cobrar por concepto de impuestos, debe
efectuarse en el momento en que surjan los derechos de cobro en concordancia con el
principio del devengo señalado en el Marco Conceptual anexo a la Resolución N° 533 de
2015 y siempre que se espere a futuro la entrada de un flujo financiero fijo o
determinable, a través de efectivo, equivalentes al efectivo u otro instrumento de acuerdo
con la Norma de cuentas por cobrar aplicable a las entidades de gobierno.

Es necesario señalar que los derechos de cobro surgen con ocasión de las declaraciones
tributarias presentadas por los contribuyentes o con la firmeza de las liquidaciones
oficiales o de los actos administrativos que determinen el valor de las obligaciones a cargo
de los contribuyentes, pues es necesario que las providencias emitidas por el Municipio se
encuentren en firme para que sean ejecutables, de conformidad con lo estipulado en el
Artículo 87 de la Ley 1437 de 2011.

En este orden de ideas, los hechos económicos que se deriven de las declaraciones
tributarias presentadas y de las liquidaciones oficiales o actos administrativos que
establecen el valor de las obligaciones a cargo de los contribuyentes, deben registrarse de
la siguiente manera:

Los hechos económicos que se originen de las liquidaciones oficiales o actos

administrativos que no se encuentran en firme, deben registrarse como activos

Contaduría General de la Nación Régimen de 950

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

contingentes en cuentas de orden, hasta que se determine que contra de estas

providencias no procede ningún recurso, según lo establecido en el artículo 87 de la Ley
N° 1437 de 2011 y en el estatuto tributario adoptado por el Municipio.

A su vez, los hechos económicos que surjan de las declaraciones tributarias presentadas
por los contribuyentes, así como de las liquidaciones oficiales o actos administrativos que
se encuentran en firme, pero sobre los cuales no existe un grado de certidumbre
suficiente de recaudo, deben registrarse como activos contingentes en cuentas de orden,
hasta que las incertidumbres hayan desparecido.

Por su parte, los hechos económicos que se generen de las declaraciones tributarias
presentadas por los contribuyentes, así como de las liquidaciones oficiales o actos
administrativos que se encuentran en firme, y de los cuales se espera a futuro la entrada
de un flujo financiero fijo o determinable, a través de efectivo, equivalentes al efectivo u
otro instrumento, deben reconocerse como cuentas por cobrar e ingresos en los estados
financieros de la Entidad.

Pregunta 19. Por la complejidad para la parametrización del sistema de información y

ejecución del proceso de reclasificación de vigencias al inicio de cada año, y el
costo/beneficio que representa el proceso de reclasificación de vigencias solo para dar
alcance a la clasificación contable, es posible eliminar la cuenta 1310- Impuestos por
cobrar vigencias anteriores y modificar la denominación de la 1305-Impuesto por cobrar
vigencia actual, eliminando la expresión vigencia actual?

En relación con la solicitud de suprimir la clasificación de las cuentas por cobrar de

vigencias anteriores, es preciso mencionar que la estructura del Catálogo General de
Cuentas responde no solamente a propósitos de las Entidades circunscritas al ámbito de
aplicación del Régimen de Contabilidad Pública, sino que también provee información de
carácter superior que se desprende del análisis y consolidación de la información para
otro tipo de usuarios de ésta. En consecuencia, no es viable la supresión de la cuenta
1310-Impuestos por cobrar vigencias anteriores

Pregunta 20. El Municipio presenta inversiones que en el contexto del nuevo Marco de
regulación se clasificarán en Asociadas y en Negocios conjuntos. En concepto de la CGN
dirigido a esta entidad con el radicado No. 20172000005641 de 22 de febrero de 2017 se
indicó que conforme a lo señalado en RCP precedente deben presentar saldo cero. Al
respecto preguntan: Se deben clasificar a la categoría de Inversiones de Administración de
Liquidez al costo? En qué cuentas contables se deben reconocer las pérdidas que exceden
el valor de la inversión en ambas empresas?

Contaduría General de la Nación Régimen de 951

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Si a la fecha de la transición las entidades en donde se tienen las inversiones, continúan

presentando un Patrimonio negativo, deberá atenderse a las Normas de Inversiones en
Asociadas y Negocios Conjuntos, las cuales disponen que cuando no se cumplan las
condiciones para mantenerlas en alguna de estas categorías, deberán reclasificarse a
Inversiones de administración de liquidez al costo, por el valor que tienen a 31 de
diciembre de 2017, en este caso por valor neto cero.

Si posteriormente a la fecha de la transición se configuran nuevamente los elementos

para reconocer las inversiones como negocio conjunto o como Inversión en asociada o se
reviertan las pérdidas originadas en la aplicación del método de participación patrimonial,
la entidad reclasificará la inversión a inversiones en Asociadas o en negocios conjuntos,
según corresponda, por el valor en libros en la fecha de la reclasificación y se continuará
aplicando los criterios establecidos en estas Normas.

Pregunta 21. En el segundo párrafo de la conclusión del concepto ya mencionado, cuando

se hace alusión a “… con base en los estados financieros iniciales de las entidades en
donde se tienen las inversiones” puede interpretarse que está haciendo referencia al
Estado de Situación Financiera de Apertura de la entidad?

Haciendo una interpretación cronológica, con respecto al texto sobre el cual centra su
inquietud, no es viable interpretar que este corresponda al ESFA, pues tal Estado bien
pudo haberse elaborado dos o tres años atrás. Se refiere a los saldos que corresponden a
los Estados financieros de las empresas beneficiarias de la inversión, configurados a la
fecha en que la Entidad de Gobierno conformará los saldos iniciales para migrar al nuevo
Marco normativo, esto es al 1 de enero de 2018, que para las empresas corresponderá a
los saldos al 31 de diciembre de 2017.

***

CONCEPTO No. 20172000066451 DEL 24-10-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Bienes recibidos sin contraprestación
Conversión de los saldos iniciales de Propiedades, planta y
equipo clasificados como de uso permanente sin
SUBTEMAS
contraprestación y de la subcuenta Bienes de uso permanente
sin contraprestación del Patrimonio público incorporado

Contaduría General de la Nación Régimen de 952

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Doctor
ORLANDO PRIETO HERRERA
Profesional Especializado
Contraloría Municipal de Villavicencio
[email protected]

ANTECEDENTES

Me refiero a la comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación-CGN con el

Nº 2017-550-004270-2 del 21 de Septiembre de 2017, mediante la cual consulta el
procedimiento contable, en el contexto de la Resolución 533 de 2015, a aplicar a los
bienes de Propiedad, planta y equipo que se encuentran reconocidos como bienes de uso
permanente sin contraprestación, así como del saldo de la subcuenta 312531-Bienes de
uso permanente sin contraprestación.

CONSIDERACIONES

Las Normas para el reconocimiento, medición, revelación y presentación de los hechos

económicos de las entidades de gobierno, emitidas por la Contaduría General de la Nación
mediante Resolución N° 533 de 2015, establecen:

“10. PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO

10.1 Reconocimiento. Se reconocerán como propiedades, planta y equipo, a) los activos

tangibles empleados por la entidad para la producción o suministro de bienes, para la
prestación de servicios y para propósitos administrativos; b) los bienes muebles que se
tengan para generar ingresos producto de su arrendamiento; y c) los bienes inmuebles
arrendados por un valor inferior al valor de mercado del arrendamiento. Estos activos se
caracterizan porque no se espera venderlos en el curso de las actividades ordinarias de la
entidad y se prevé usarlos durante más de un periodo contable. (…)

CONCLUSIONES

En la preparación de los saldos iniciales a 1° de enero de 2018, cuando la entidad

presenta saldo a 31 de diciembre de 2017 en la subcuenta 312531-Bienes de uso
permanente sin contraprestación de la cuenta 3125-PATRIMONIO PÚBLICO
INCORPORADO, los saldos iniciales se tratarán como una reclasificación por convergencia
a la cuenta 314590-Otros impactos por transición de la cuenta 3145-IMPACTOS POR LA
TRANSICIÓN AL NUEVO MARCO DE REGULACIÓN, identificando en cuentas auxiliares los
ajustes del patrimonio.
Contaduría General de la Nación Régimen de 953
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Los bienes recibidos deberán reconocerlos como activos propios, clasificados como
propiedades, planta y equipo y en tal caso, a estos aplicará lo indicado en la Norma de
Propiedades, planta y equipo.

En el evento que los bienes recibidos requieran formalización de la transferencia de la

propiedad, se reconocerán en la subcuenta “…pendiente de legalizar” y si estos deben
devolverse por efecto de convenios o acuerdos, serán reconocidos en la subcuenta “…de
propiedad de terceros” de las cuentas de Propiedad, planta y equipo que corresponda.

Con el objeto de que ustedes cuenten con el procedimiento para el reconocimiento de

bienes en comodato, en el contexto de la aplicación de la normatividad contenida en el
anexo de la Resolución 533 de 2015, anexamos copia del concepto N° 20162000023571
de septiembre 2 de 2016, dirigido al Municipio de Yumbo, el cual es aplicable para los
casos de comodatos entre entidades públicas.

***

Ver otro concepto relacionado con esta clasificación

Concepto No. 20172000000121 del 05-01-2017
20172000002061 del 27-01-2017
20172000019771 del 24-03-2017
20172000063091 del 29-09-2017
20172000064011 del 10-10-2017
20172000108061 del 14-12-2017

***

5.18 INGRESOS FISCALES

CONCEPTO No. 20172000025551 DEL 04-05-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Ingresos fiscales
Registro de ingresos por la prestación de servicios prospectados
SUBTEMAS
por la Dirección de Derechos de Autor

Doctor
ELIANA FERREIRA
Contaduría General de la Nación Régimen de 954
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Profesional
DIRECCION NACIONAL DE DERECHOS DE AUTOR
Bogotá

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con

Nº 20175500016042, de fecha 23 de marzo de 2017, donde manifiesta lo siguiente:

La Dirección Nacional de Derecho de Autor, a finales del año 2016 realizó un estudio
tendiente a determinar el valor de las tarifas aplicables a sus servicios, hasta ahora
prestados gratuitamente y cuyo objeto es dar apertura a la posibilidad de obtener
ingresos propios por los servicios prestados”.

Manifiesta que requiere conocer las subcuentas que debe utilizar con el objetivo dar
aplicación a la Resolución N° 533 de 2015, y parametrizar el Sistema Integrado de
Información financiera SIIF, y relaciona entre otros los siguientes conceptos:

 Registros de: Obra literaria, obra musical, obra audiovisual, obra artística, obras de
arquitectura e ingeniería, obras escénicas, fonogramas, soporte lógico, contratos.

 Cancelación de adición, modificación a inscripciones efectuadas en el Registro

Nacional de Derechos de Autor,
 Reconocimiento de personería Jurídica y autorización de funcionamiento de
Sociedades de Gestión colectiva, Entidad Recaudadora y Ventanilla única
 Control de legalidad de Sociedades de Gestión colectiva, Entidad Recaudadora y
Ventanilla única.

Sobre el particular, en los siguientes términos resolvemos la consulta:

CONSIDERACIONES

La Corte Constitucional en la Sentencia C-528 de 2013 señala las características de las

tasas, indicando que en estas “la prestación económica necesariamente tiene que
originarse en una imposición legal; el cobro nace como recuperación total o parcial de los
costos que le representan al Estado, directa o indirectamente, prestar una actividad, o
autorizar el uso de un bien de dominio público; la retribución pagada por el contribuyente
guarda relación directa con los beneficios derivados del bien o servicio ofrecido; los
valores que se establezcan como obligación tributaria han de excluir la utilidad que se
deriva del uso de dicho bien o servicio; aun cuando el pago de las tasas resulta

Contaduría General de la Nación Régimen de 955

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

indispensable para garantizar el acceso a actividades de interés público o general, su

reconocimiento se torna obligatorio cuando el contribuyente provoca su prestación, por lo
que las tasas indefectiblemente se tornan forzosas a partir de una actuación directa y
referida de manera inmediata al obligado; y el pago de estos tributos es, por lo general,
proporcional, pero en ciertos casos admite criterios distributivos, como por ejemplo
tarifas diferenciales.

En este caso también resulta interesante incluir lo señalado por la Corte Constitucional en
la Sentencia antes citada C-927 de 2006, al diferenciar los ingresos que provienen de las
tasas de aquellos que surgen de la venta de bienes y servicios, cuando señaló que “Tanto
las tasas como los precios públicos parten en principio del mismo supuesto, esto es, el
Estado entrega bienes o presta servicios frente a los cuales es posible obtener a cambio
una retribución. Sin embargo, mientras que en el caso de los “precios públicos” la
obligación surge de una relación eminentemente contractual o voluntaria fundada en el
postulado de la autonomía de la voluntad (origen ex contractu); en tratándose de las tasas
dicha obligación emana de la potestad tributaria del Estado que se ejerce mediante ley
(origen ex lege). En este sentido, mientras que el contribuyente en el caso de las tasas a
partir de su solicitud, se compromete de manera coercitiva con el pago de una suma de
dinero en la recuperación del costo que le implica al Estado la prestación de una actividad,
bien o servicio de interés público o general; el beneficiario en el caso de los precios
públicos asume el compromiso de pagar una remuneración como contraprestación
conmutativa por un bien o servicio que se demanda siempre de forma voluntaria, en aras
de obtener una ventaja o utilidad económica frente al resto de la población como
beneficio derivado de la cancelación de dicha erogación pecuniaria”. (Subrayado fuera de
texto)

Por su parte, el proyecto de Resolución “Por la cual se establecen las tarifas para los
servicios que presta la Unidad Administrativa Especial Dirección Nacional de Derecho de
Autor y se toman otras determinaciones”, en los numerales primero y segundo, señala:

“PRIMERO: OBJETO. El presente acto administrativo tiene por objeto establecer las tarifas
para los servicios que presta la Dirección Nacional de Derecho de Autor, asimismo,
establecer el valor por concepto de reproducción de los documentos oficiales o que
reposan en expedientes.

SEGUNDO: TARIFAS SERVICIOS. Los servicios que presta la Dirección Nacional de Derecho
de Autor, tendrán las siguientes tarifas: (…)

Por su parte, el numeral 1 del Marco Normativo para Entidades de Gobierno anexo a la
Resolución 533 de 2015, en relación con los ingresos, señala lo siguiente:

Contaduría General de la Nación Régimen de 956

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“1. INGRESOS DE TRANSACCIONES SIN CONTRAPRESTACIÓN

 Criterio general de reconocimiento

Se reconocerán como ingresos de transacciones sin contraprestación, los recursos,

monetarios o no monetarios, que reciba la entidad sin que deba entregar a cambio una
contraprestación que se aproxime al valor de mercado del recurso que se recibe, es decir,
la entidad no entrega nada a cambio del recurso recibido o si lo hace, el valor entregado
es menor al valor de mercado del recurso recibido. También se reconocerán como
ingresos de transacciones sin contraprestación aquellos que obtenga la entidad dada la
facultada legal que esta tenga para exigir cobros a cambio de bienes, derechos o servicios
que no tienen valor de mercado y que son suministrados únicamente por el gobierno.

Son típicos ingresos de transacciones sin contraprestación, los impuestos, las

transferencias, las retribuciones (tasas, derechos de explotación, derechos de tránsito,
entre otros), los aportes sobre la nómina y las rentas parafiscales.

Un ingreso de una transacción sin contraprestación se reconocerá cuando: a) la entidad

tenga el control sobre el activo, b) sea probable que fluyan, a la entidad, beneficios
económicos futuros o potencial de servicio asociados con el activo; y c) el valor del activo
pueda ser medido con fiabilidad.

De otra parte, el catálogo general de cuentas anexo a la Resolución N° 620 de 2015 y sus
modificaciones, describe las siguientes cuentas, así:
“
4110-NO TRIBUTARIOS

DESCRIPCIÓN: Representa el valor neto de los ingresos causados por la entidad que se
originan por conceptos tales como multa, sanciones, estampillas, cuotas de
sostenimiento, (…)”

Esta cuenta contiene la subcuenta 411001-Tasas, 411015- Inscripciones, y 411090-Otros

ingresos no tributarios

CONCLUSIONES

De conformidad con lo expuesto en las consideraciones, se concluye que si los ingresos

que la entidad proyecta recibir se originan en una disposición legal y la contraprestación
que pretende recibir se aproxima al valor de mercado del recurso que se recibe, es decir,
la entidad no entrega nada a cambio del recurso recibido o si lo hace, el valor entregado

Contaduría General de la Nación Régimen de 957

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

es menor al valor de mercado del recurso recibido, estos ingresos tienen las características
de ingresos de transacciones sin contraprestación.

En consecuencia, para el registro de estos ingresos la entidad debe utilizar la subcuenta

411001-Tasas, cuando el hecho objeto de la aplicación de la tarifa obedece a una
obligación impuesta en virtud de una norma; en tanto que los conceptos que no se
generan por una obligación legal, sino por un acto voluntario del tercero, se registrarán en
la subcuenta 411015 – Inscripciones, cuando se trata de los registros meramente
declarativos, y en la subcuenta 411090-Otros ingresos no tributarios se registrarán las
demás tarifas.

***

Ver otros conceptos relacionados con esta clasificación

Concepto No. 20172000000211 del 05-01-2017
20172000000221 del 05-01-2017
20172000000311del05-01-2017
20172000063111 del 29-09-2017
20172000106751 del 01-12-2017
20172000110651 del 21-12-2017

***

5.19 INGRESOS-VENTA DE BIENES

En este año no se profirió doctrina sobre este acápite

5.20 INGRESOS- VENTA DE SERVICIOS

Ver otro concepto relacionado en esta clasificación

Concepto No. 20172000064301 del 12-10-2017
20172000109071 del 18-12-2017

***

5.21 INGRESOS -TRANSFERENCIAS Y SUBVENCIONES

Ver otro concepto relacionado con esta clasificación

Concepto No. 20172000000121 del 05-01-2017
20172000000311del05-01-2017
Contaduría General de la Nación Régimen de 958
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

20172000000351 del 05-01-2017

20172000000581del11-01-2017
20172000000931 del 17-01-2017
20172000019771 del 24-03-2017
20172000042161 del 14-07-2017
20172000055091 del 30-08-2017
20172000091471 del 10-11-2017
20172000103771 del 15-11-2017
20172000106031 del 27-11-2017
20172000108061 del 14-12-2017

***

5.22 INGRESOS-OPERACIONES INTERINSTITUCIONALES

En este año no se profirió doctrina sobre este acápite

5.23 OTROS INGRESOS

Ver otro concepto relacionado en esta clasificación

Concepto No. 20172000000011 del 04-01-2017
20172000000421 del06-01-2017
20172000003151 del 08-02-2017
20172000036181del 06-07-2017
20172000063111 del 29-09-2017
20172000090411 del 10-11-2017

***

5.24 GASTOS-DE ADMINISTRACIÓN Y OPERACIÓN

CONCEPTO No. 20172000048901 DEL 15-08-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Gastos de administración y Operación
TEMAS Beneficios a los empleados
Cuentas por pagar
Reconocimiento en la contabilidad del gestor de la ejecución de
SUBTEMAS
los proyectos del Plan de aguas departamentales

Contaduría General de la Nación Régimen de 959

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Reconocimiento de los gastos del personal con contrato a

término indefinido y por contrato de prestación de servicios
Políticas de materialidad en la gestión de activos

Doctora
ANA MILENA GONZALEZ BOHORQUEZ
Contador Público
Aguas de Sucre S.A. ESP
Sincelejo Sucre

ANTECEDENTES

Me refiero a la comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación-CGN con el

Nº 2017-550-003018-2 del 27 de Junio de 2017, mediante la cual manifiesta que se
encuentra clasificada como una entidad de Gobierno y en el contexto de la normatividad
adoptada mediante la Resolución 533 de 2015, consulta lo siguiente:

1. En el contrato de fiducia mercantil, en donde los fideicomitentes son el Departamento

de Sucre (Gobernación) y los diferentes municipios vinculados al Plan Departamental de
Aguas, la Empresa Aguas de Sucre S.A. ESP, actúa como gestora en la ejecución de los
proyectos por lo que no utiliza la cuenta 1926-DERECHOS EN FIDEICOMISO y en su defecto
los ingresos y egresos relacionados con la ejecución del contrato se registran en cuentas
de orden.

Según el nuevo marco normativo Resolución 533 de 2015, Aguas de Sucre S.A. ESP, deberá
seguir utilizando esas cuentas de orden, o puede optar por manejar esa información en
revelaciones?

2. Cómo debe ser el tratamiento contable bajo el nuevo marco normativo de los gastos de
personal por contrato a término indefinido como por los contratos por prestación de
servicios, considerando que la empresa no genera ingresos por venta o prestación de
servicios y los pagos que realiza al personal corresponden al desarrollo de funciones en
virtud del plan. Deben utilizarse las cuentas del grupo 51 y 52 del CGC?

3. Aguas de Sucre puede establecer en su política que teniendo en cuenta la materialidad,

aplicará el cálculo de deterioro a los activos que superen un X valor? Lo anterior porque
los activos que posee son para propósitos administrativos y no espera venderlos
posteriormente?

CONSIDERACIONES
Contaduría General de la Nación Régimen de 960
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

2. Reconocimiento de los gastos de personal.

La Norma de Cuentas por Pagar del Nuevo Marco Normativo, señala:

“3.1. Reconocimiento. Se reconocerán como cuentas por pagar las obligaciones adquiridas
por la entidad con terceros, originadas en el desarrollo de sus actividades y de las cuales
se espere, a futuro, la salida de un flujo financiero fijo o determinable a través de efectivo,
equivalentes al efectivo u otro instrumento.

3.2. Clasificación. Las cuentas por pagar se clasificarán en la categoría de costo.

3.3. Medición inicial. Las cuentas por pagar se medirán por el valor de la transacción.

3.4. Medición posterior. Con posterioridad al reconocimiento, las cuentas por pagar se
mantendrán por el valor de la transacción.”

El Anexo de la Resolución 533 de 2015 en los numerales 6.1.5, 6.2.2, 6.2.4 del Marco
conceptual señalan:

“6.1.5. Gastos: son los decrementos en los beneficios económicos o en el potencial de

servicio producidos a lo largo del periodo contable (bien en forma de salidas o
disminuciones del valor de los activos, o bien por la generación o aumento de los pasivos)
que dan como resultado decrementos en el patrimonio y no están asociados con la
adquisición o producción de bienes y la prestación de servicios, vendidos, ni con la
distribución de excedentes. (…).”

“6.2.2. Reconocimiento de pasivos: “Se reconocerán como pasivos, las obligaciones

presentes que tenga la entidad, que hayan surgido de eventos pasados y que para
liquidarlas, la entidad deba desprenderse de recursos que incorporan un potencial de
servicio o beneficios económicos futuros, siempre que el valor de la obligación pueda
medirse fiablemente.”

“6.2.4. Reconocimiento de gastos y costos: Se reconocerán como costos o gastos, los

decrementos en los beneficios económicos o en el potencial de servicio relacionados con
la salida o la disminución del valor de los activos o con el incremento en los pasivos,
cuando el costo o el gasto pueda medirse con fiabilidad. Esto significa que el
reconocimiento de los costos y los gastos ocurre simultáneamente con el reconocimiento
de aumentos en los pasivos o disminuciones en los activos; por ejemplo, el devengo de
salarios o la depreciación de los bienes.” (Subrayado fuera de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 961

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Ahora, la Norma de Beneficios a los empleados los define como, “comprenden todas las
retribuciones que la entidad proporciona a sus trabajadores a cambio de sus servicios, (…)
según lo establecido en la normatividad vigente, en los acuerdos contractuales o en las
obligaciones implícitas que dan origen al beneficio.

Las retribuciones suministradas a los empleados podrán originarse por lo siguiente: a)

acuerdos formales, legalmente exigibles, celebrados entre la entidad y sus empleados;
(…)”

Los beneficios a los empleados se clasifican entre otros, en Beneficios a los empleados a
corto plazo los cuales comprenden, “aquellos otorgados a los empleados que hayan
prestado sus servicios a la entidad durante el periodo contable y cuya obligación de pago
venza dentro de los 12 meses siguientes al cierre de dicho periodo. Hacen parte de tales
beneficios, los sueldos, prestaciones sociales y aportes a la seguridad social; los incentivos
pagados y los beneficios no monetarios, entre otros.

Los beneficios a los empleados a corto plazo se reconocerán como un gasto o costo y
como un pasivo cuando la entidad consuma el beneficio económico o el potencial de
servicio procedente del servicio prestado por el empleado a cambio de los beneficios
otorgados. Los beneficios a empleados a corto plazo que no se paguen mensualmente se
reconocerán en cada mes por el valor de la alícuota correspondiente al porcentaje del
servicio prestado durante el mes. (…)” (Subrayado fuera de texto)

De otra parte, el CGC expedido por la Resolución 620 de 2015 describe el Grupo 51-DE
ADMINISTRACIÓN Y OPERACIÓN, como: “En esta denominación, se incluyen las cuentas
que representan los gastos asociados con actividades de planificación, organización,
dirección, control y apoyo logístico, así como los gastos originados en el desarrollo de la
operación básica o principal de la entidad siempre que no deban ser registrados como
costos.”

CONCLUSIONES

1. En la actualidad la CGN prepara las guías y procedimientos a aplicar acorde a la nueva

Normatividad contable, por lo que en relación con el registro de los recursos recibidos por
la Empresa en desarrollo del Plan departamental de aguas de Sucre, hasta tanto se expida
el procedimiento para el tratamiento de los Negocios fiduciarios, la Empresa continuará
reconociendo en cuentas de orden las operaciones relacionadas con la ejecución de los
contratos.

Contaduría General de la Nación Régimen de 962

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

2. Reconocimiento de los gastos de personal

Los gastos relacionados con el personal, según la Normatividad aplicable a las entidades
de Gobierno deberán reconocerse en el período contable simultáneamente con el
reconocimiento de aumento en los pasivos, cuando corresponden a retribuciones del
personal contratado a término indefinido, el reconocimiento de las obligaciones laborales
derivadas de esta relación patronal se registrará como un débito en las subcuentas que
correspondan del grupo 51-DE ADMINISTRACIÓN Y OPERACIÓN, con crédito a la
subcuenta que corresponda, de la cuenta 2511-BENEFICIOS A LOS EMPLEADOS A CORTO
PLAZO.

Cabe señalar que los beneficios a empleados a corto plazo que no se paguen
mensualmente se causarán en cada mes por el valor de la alícuota correspondiente al
porcentaje del servicio prestado durante el mes.

De otra parte, por los gastos relacionados con los contratos de prestación de servicios se
reconocerá la obligación presente, producto del servicio prestado, en el momento en que
se reciba el servicio, para lo cual debitará la subcuenta 510802-Honorarios de la cuenta
5108-GASTOS DE PERSONAL DIVERSOS y acreditará la subcuenta 249054-Honorarios de la
cuenta 2490-OTRAS CUENTAS POR PAGAR, que será cancelada con el giro de los recursos.

3. Políticas sobre materialidad en la gestión de activos

Bajo la nueva regulación, corresponde a la entidad, de cara a la materialidad y condiciones

propias de sus activos y las características de su operación fijar una política para la gestión
de los activos.

En cuanto a la materialidad, la CGN no ha definido ni definirá parámetros, toda vez que le

corresponde únicamente señalar el criterio general, en el cual se considera que la
información es material si su omisión o expresión inadecuada puede influir en las
decisiones de los usuarios. La materialidad o importancia relativa es un aspecto de la
relevancia específico de la entidad que está basado en la naturaleza y/o magnitud de las
partidas a las que se refiere la información en el contexto de su información financiera.

En consecuencia, es responsabilidad de cada entidad establecer los criterios de

materialidad dentro de sus políticas contables de gestión de activos, teniendo en cuenta
su actividad principal, el entorno en el cual se desempeña y sus características
particulares, siempre que no desborden los criterios establecidos en la regulación
expedida por la CGN.

Contaduría General de la Nación Régimen de 963

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

***
CONCEPTO No. 20172000054171 DEL 22-08-2017

MARCO
Régimen de Contabilidad Pública Precedente
NORMATIVO
1 TEMAS Gastos de administración y operación
Registros separados de los Gastos de Administración y Gastos de
SUBTEMAS
Operación

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
2 TEMAS Gastos de administración y operación
SUBTEMAS Unificación de Gastos de Administración y Gastos de Operación

Señora
SHAROL NATALIA MORA BERNAL
Coordinadora Financiera
Autoridad Administrativa Especial Acuicultura y Pesca
Bogotá

ANTECEDENTES
Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el
N° 20175500034222, del 28 de Julio de 2017, en la cual manifiesta las siguientes
inquietudes:

La entidad se encuentra en proceso de redacción de políticas contables por el concepto de

beneficios a empleados en cumplimiento al proceso de convergencia, por la cual
solicitamos orientación relacionada con el reconocimiento, valoración y medición de los
registros contables que la entidad utiliza en las erogaciones de beneficios asociados a
nómina según las siguientes consideraciones:

 La entidad actualmente registra en contabilidad local – RCP las erogaciones

generadas producto de la relación laboral en la cuenta 51 sin separar los gastos de
administración y Gastos de Operación.

 Las cuentas utilizadas según Catálogo General de cuentas RPC local corresponde a:
5101 Sueldos y Salarios; 5103 Contribuciones efectivas; 5104 Aportes sobre la
Nómina

Contaduría General de la Nación Régimen de 964

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

 En el nuevo marco normativo NICSP no se encuentra establecida una norma que

haga referencia específica al reconocimiento, medición y revelación de los gastos y
costos.

Razón por la cual sería importante tener una orientación con respecto a si es necesario
separar los gastos de nómina en dos subconceptos es decir Gastos de Administración y
Gastos de Operación o en su defecto utilizar la estructura contable que actualmente se
aplica.

Al respecto se atiende su solicitud en los siguientes términos.

CONSIDERACIONES

El Catálogo General de Cuentas para Entidades de Gobierno, expedido mediante la

Resolución N° 620 del 2015 y sus modificaciones, aplicable desde el 1 de enero de 2018,
describe la siguiente cuenta, así:

“51 DE ADMINISTRACIÓN Y OPERACIÓN

DESCRIPCION:

En esta denominación, se incluyen las cuentas que representan los gastos asociados con
actividades de planificación, organización, dirección, control y apoyo logístico; así como
los gastos originados en el desarrollo de la operación básica o principal de la empresa
siempre que no deban ser registrados como costos.

5101 SUELDOS Y SALARIOS

DESCRIPCIÓN:

Representa el valor de la remuneración causada a favor de los empleados, como

contraprestación directa por la prestación de sus servicios, tales como primas,
sobresueldos, bonificaciones habituales, valor del trabajo suplementario o de las horas
extras, valor del trabajo en días de descanso obligatorio, y porcentajes sobre ventas y
comisiones, las cuales se pueden pagar en dinero o en especie.

SE DEBITA CON:

 El valor de la causación por los diferentes conceptos.

SE ACREDITA CON:
Contaduría General de la Nación Régimen de 965
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

 El valor de la cancelación de su saldo al final del periodo contable.

5103 CONTRIBUCIONES EFECTIVAS

DESCRIPCIÓN:

Representa el valor de las contribuciones sociales que la entidad paga, en beneficio de sus
empleados, a través de las entidades responsables de la administración de los sistemas de
seguridad social o de la provisión de otros beneficios.

SE DEBITA CON:

 El valor de la causación por los diferentes conceptos

SE ACREDITA CON:

 El valor de la cancelación de su saldo al final del periodo contable

5104 APORTES SOBRE LA NOMINA

DESCRIPCIÓN:

Representa el valor de los gastos que se originan en pagos obligatorios sobre la nómina de
las entidades con destino al ICBF, SENA, ESAP y escuelas industriales e institutos técnicos.

SE DEBITA CON:

 El valor de la causación por los diferentes conceptos.

SE ACREDITA CON:

 El valor de la cancelación de su saldo al final del periodo contable.”

 La entidad actualmente registra en contabilidad local – RCP las erogaciones

generadas producto de la relación laboral en la cuenta 51 sin separar los gastos de
administración y Gastos de Operación.

 Las cuentas utilizadas según catálogo General de cuentas RPC local corresponde a:
5101 Sueldos y Salarios; 5103 Contribuciones efectivas; 5104 Aportes sobre la
Nómina

Contaduría General de la Nación Régimen de 966

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Por su parte, La norma técnica de gastos en los párrafos 282, 285 y 286 del Plan General
de Contabilidad Pública contenido en el Régimen de Contabilidad Pública, vigente hasta el
31 de diciembre de 2017, relativos a las normas técnicas de las cuentas de actividad
financiera, económica, social y ambiental, señala:

“282. Noción. Los gastos son flujos de salida de recursos de la entidad contable pública,
susceptibles de reducir el patrimonio público durante el período contable, bien sea por
disminución de activos o por aumento de pasivos, expresados en forma cuantitativa. Los
gastos son requeridos para el desarrollo de la actividad ordinaria, e incluye los originados
por situaciones de carácter extraordinario.

285. Los gastos de administración corresponden a los montos asociados con actividades
de dirección, planeación y apoyo logístico. (Subrayado fuera de texto)

286. Los gastos de operación se originan en el desarrollo de la operación básica o principal

de la entidad contable pública, siempre que no deban registrar costos de producción y
ventas, o gasto público social, de conformidad con las normas respectivas”. (Subrayado
fuera de texto)

Así mismo, el Catálogo General de Cuentas del Manual de Procedimientos, contenido en el

Régimen de Contabilidad Pública, describe las siguientes cuentas, así:

51 DE ADMINISTRACIÓN

DESCRIPCIÓN:

En esta denominación se incluyen las cuentas que representan los gastos asociados con
actividades de dirección, planeación y apoyo logístico de la entidad contable pública.
Incluye los gastos de administración de las entidades contables públicas que producen
bienes o presten servicios individualizables y deban manejar costos

5101 SUELDOS Y SALARIOS

DESCRIPCIÓN:

Representa el valor de la remuneración causada a favor de los empleados, como

retribución por la prestación de sus servicios a la entidad contable pública.

La contrapartida corresponde a las subcuentas que integran la cuenta 2505-Salarios y

Prestaciones Sociales. Cuando se trate de la Provisión de las Obligaciones Laborales, el

Contaduría General de la Nación Régimen de 967

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

crédito debe corresponder a las subcuentas que integran la cuenta 2715-Provisión para
Prestaciones Sociales. Cuando los Sueldos y Salarios hayan sido pagados por anticipado, la
contrapartida corresponde a la subcuenta 190511-Sueldos y Salarios.

SE DEBITA CON:

 El valor de la causación por cada concepto.

SE ACREDITA CON:

 El valor de la cancelación de su saldo al cierre del período contable .

5103 CONTRIBUCIONES EFECTIVAS

DESCRIPCIÓN:

Representa el valor de las contribuciones sociales que la entidad contable pública paga, en
beneficio de sus empleados, a través de las entidades responsables de la administración
de los sistemas de seguridad social o de proveer otros beneficios.

La contrapartida corresponde a las subcuentas que integran la cuenta 2425-Acreedores.

Cuando se trate de pagos por anticipado, la contrapartida corresponde a la subcuenta
190512- Contribuciones Efectivas.
SE DEBITA CON:

 El valor de la causación por cada concepto.

SE ACREDITA CON:

 El valor de la cancelación de su saldo al cierre del período contable.

5104 APORTES SOBRE LA NOMIMA

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los gastos que se originan en pagos obligatorios sobre la nómina de
las entidades contables públicas, con destino al ICBF, SENA, ESAP y Escuelas Industriales e
Institutos Técnicos.

La contrapartida corresponde a las subcuentas que integran la cuenta 2425-Acreedores.

Contaduría General de la Nación Régimen de 968

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

SE DEBITA CON:

 El valor de la causación por cada concepto.

SE ACREDITA CON:

 El valor de la cancelación de su saldo al cierre del período contable.

52 DE OPERACIÓN

DESCRIPCIÓN:

En esta denominación se incluyen las cuentas que representan los gastos originados en el
desarrollo de la operación básica o principal de la entidad contable pública, siempre que
no deban registrar costos o gasto público social, de conformidad con las normas
respectivas.

5202 SUELDOS Y SALARIOS

DESCRIPCIÓN:

Representa el valor de la remuneración causada a favor de los empleados, como

retribución por la prestación de sus servicios a la entidad contable pública.

La contrapartida corresponde a las subcuentas que integran la cuenta 2505-Salarios y

Prestaciones Sociales. Cuando se trate de la Provisión de las Obligaciones Laborales el
crédito debe corresponder a las subcuentas que integran la cuenta 2715-Provisión para
Prestaciones Sociales. Cuando los Sueldos y Salarios hayan sido pagados por anticipado, la
contrapartida corresponde a la subcuenta 190511-Sueldos y Salarios.

SE DEBITA CON:

 El valor de la causación por cada concepto.

SE ACREDITA CON:

 El valor de la cancelación de su saldo al cierre del período contable.

5204 CONTRIBUCIONES EFECTIVAS

Contaduría General de la Nación Régimen de 969

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

DESCRIPCIÓN:

Representa el valor de las contribuciones sociales que la entidad contable pública paga, en
beneficio de sus empleados, a través de las entidades responsables de la administración
de los sistemas de seguridad social o de proveer otros beneficios.

La contrapartida corresponde a las subcuentas que integran la cuenta 2425-Acreedores.

Cuando se trate de pagos por anticipado, la contrapartida corresponde a la subcuenta
190512- Contribuciones Efectivas.

SE DEBITA CON:

 El valor de la causación por cada concepto.

SE ACREDITA CON:

 El valor de la cancelación de su saldo al cierre del período contable.

5207 APORTES SOBRE LA NOMINA

DESCRIPCIÓN:
Representa el valor de los gastos que se originan en pagos obligatorios sobre la nómina de
las entidades contables públicas, con destino al ICBF, SENA, ESAP y Escuelas Industriales e
Institutos Técnicos.

La contrapartida corresponde a las subcuentas que integran la cuenta 2425-Acreedores.

SE DEBITA CON:

 El valor de la causación por cada concepto.

SE ACREDITA CON:

 El valor de la cancelación de su saldo al cierre del período contable

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas se concluye lo siguiente:

En el ámbito de aplicación del Manual de Procedimientos del Régimen de Contabilidad

Contaduría General de la Nación Régimen de 970

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Pública vigente hasta el 31 de diciembre de 2017, se describe claramente la estructuración

de los gastos de Administración y los Gastos de Operación, los cuales deben ser
contabilizados obligatoriamente de manera independiente, tal como lo establece el
Catálogo de Cuentas, en consonancia con la norma técnica de gastos. Ahora bien, dado
que la Entidad no ha dado aplicabilidad a la norma vigente, pues ha venido registrando
todos los gastos como de Administración, se requiere que la misma, adopte las medidas
necesarias a fin de efectuar las reclasificaciones correspondientes en la cuenta de Gastos,
y se reconozcan de manera independiente los Grupos 51-GASTOS DE ADMINISTRACION Y
52-GASTOS DE OPERACIÓN, teniendo en cuenta que es de carácter imperativo, la
adopción del plan de contabilidad vigente.

Ahora bien, de acuerdo al Catálogo General de Cuentas emitido con la Resolución N° 620
de 2015 mediante el cual se instrumentaliza el mecanismo para el registro de los hechos
económicos bajo el Marco Normativo para Entidades de Gobierno, el cual tendrá que ser
adoptado a partir del 1 de enero de 2018, estableció la unificación de las cuentas de
Gastos de Administración y Gastos de Operación, en un solo grupo denominado 51-
GASTOS DE AMINISTRACION Y OPERACIÓN, en la cual se registraránlas cuentas que
representan tanto los gastos asociados con actividades de planificación, organización,
dirección, control y apoyo logístico, así como los gastos originados en el desarrollo de la
operación básica o principal de la entidad siempre que no deban ser registrados como
costos.

***

CONCEPTO No. 20172000055041 DEL 30-08-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Gastos de Administración y Operación
SUBTEMAS Registro de gastos por conceptos de interventoría

MARCO Empresas que no Cotizan en el Mercado de Valores, y que no

NORMATIVO Captan ni Administran Ahorro del Público
2 TEMAS Gastos de Administración y Operación
SUBTEMAS Registro de gastos por conceptos de interventoría

MARCO Empresas que Cotizan en el Mercado de Valores, y que no

NORMATIVO Captan ni Administran Ahorro del Público
3 TEMAS Gastos de Administración y Operación

Contaduría General de la Nación Régimen de 971

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

SUBTEMAS Registro de gastos por conceptos de interventoría

Señor
Edgar A. Peña Calderón.

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN)

mediante correo electrónico con el radicado N°, 20175500035752, del día 3 de agosto de
2017 en la cual consulta sobre,

 Cuándo el estado contrata obra civil también debe contratar las Interventorías

 El valor de estas interventorías, bajo norma internacional forman, o parte del costo del
activo, o se contabilizaría al gasto?

CONSIDERACIONES

El Artículo 354 de la Constitución Política de Colombia le asigna al Contador General de la

Nación, entre otras, las funciones de llevar la Contabilidad General de la Nación y
consolidarla con la de sus entidades descentralizadas territorialmente o por servicios, y
determinar las normas contables que deben regir en el país, conforme a la Ley.
Así mismo, la Ley Nº 298 de 1996 establece que la UAE Contaduría General de la Nación
(CGN) en su artículo 4 designa las funciones que desarrollará de la CGN las cuales se
describen a continuación:

(…)

i) Emitir conceptos y absolver consultas relacionadas con la interpretación y aplicación de

las normas expedidas por la Contaduría General de la Nación; (…)”

El Catálogo General de Cuentas para Entidades de Gobierno, expedido mediante la

Resolución N° 620 del 2015, para Empresas que Cotizan en el Mercado de Valores, o que
Captan o Administran Ahorro del Público expedida mediante Resolución 037 de 2015 y
para Empresas que no Cotizan en el Mercado de Valores, y que no Captan ni Administran
Ahorro del Público expedida mediante resolución 139 de 2015, describe la siguiente
cuenta, así:

“51 DE ADMINISTRACIÓN Y OPERACIÓN

Contaduría General de la Nación Régimen de 972

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

DESCRIPCION:

En esta denominación, se incluyen las cuentas que representan los gastos asociados con
actividades de planificación, organización, dirección, control y apoyo logístico; así como
los gastos originados en el desarrollo de la operación básica o principal de la empresa
siempre que no deban ser registrados como costos.

5111 DE ADMINISTRACION Y OPERACION

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los gastos necesarios para apoyar el normal funcionamiento y

desarrollo de las labores de administración y operación de la empresa.

SE DEBITA CON

El valor de la causación por los diferentes conceptos.

SE ACREDITA CON:

El valor de la cancelación de su saldo al final del periodo contable.”

El Referente Teórico y Metodológico de la Regulación Contable Pública, en su numeral 5.2

Estructura del Régimen de Contabilidad Pública establece:

A partir de la caracterización del sector público colombiano, en lo relacionado con el

entorno económico, se identifica que las entidades del sector público, de acuerdo con su
función económica, pueden catalogarse como entidad de gobierno o como empresa. A su
vez, dentro del grupo de entidades catalogadas como empresas se pueden distinguir dos
tipos, a saber: a) las que cotizan en el mercado de valores, o captan o administran ahorro
del público y b) las que no cotizan en el mercado de valores, y que no captan ni
administran ahorro del público. (Subrayado fuera de texto) (…)

Dando prevalencia a la satisfacción de las necesidades de los usuarios y considerando el

entorno económico característico del sector público colombiano, la Contaduría General de
la Nación define tres marcos normativos para la preparación y presentación de
información financiera de propósito general. Estos marcos de regulación tienen las
siguientes características: a) incorporan criterios que resultan pertinentes desde su
aplicabilidad en el contexto del sector público y desde la relación costo-beneficio; b)
buscan satisfacer las necesidades de los usuarios identificados en cada Marco normativo;
y c) fijan políticas contables concretas que propenden por la uniformidad de la
Contaduría General de la Nación Régimen de 973
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

información para el caso de los marcos normativos de entidades de gobierno y de

empresas que no cotizan en el mercado de valores, y que no captan ni administran ahorro
del público. (Subrayado fuera de texto) (…)

Por lo anterior, el Régimen de Contabilidad Pública está conformado por los siguientes
elementos: a) Referente teórico y metodológico de la regulación contable pública; b)
Marco normativo para empresas que cotizan en el mercado de valores, o que captan o
administran ahorro del público; c) Marco normativo para empresas que no cotizan en el
mercado de valores, y que no captan ni administran ahorro del público; d) Marco
normativo para entidades de gobierno; e) Regulación del proceso contable y del sistema
documental contable y f) Procedimientos transversales.

CONCLUSIONES

De acuerdo a las consideraciones expuestas, por mandato constitucional y legal

contemplado en el Artículo 354 de la Constitución Política de Colombia y el literal i) del
artículo 4º de la Ley 298 de 1996, a la Contaduría General de la Nación CGN le están
asignadas las funciones de uniformar, centralizar y consolidar la contabilidad pública,
elaborar el balance general, determinar los principios, políticas y normas contables que
deben regir en el país para el sector público, y emitir conceptos y absolver consultas
relacionadas con la interpretación y aplicación de las normas que conforman el régimen
de Contabilidad Pública, razón por la cual la CGN carece de competencia para establecer si
el Estado al contratar obra civil debe contratar interventoría.En consecuencia, deberá
evaluarse el caso, frente a lo dispuesto en la regulación superior que sobre contratación
aplique a la Entidad circunscrita en el manejo de las interventorías, toda vez que la
normatividad contable no se ocupa de regular estos asuntos.

Ahora bien, con respecto de la pregunta, si el valor de estas interventorías, bajo norma
internacional forman o parte del costo del activo, o se contabilizaría al gasto, se dará
respuesta desde la perspectiva de la regulación expedida por la CGN, antes que desde las
Normas Internacionales, si se advierte que estas son emitidas por reguladores
internacionales que desbordan la competencia doctrinal de este organismo regulador.

Por lo expuesto anteriormente, a continuación se señalan los lineamientos, acorde con los
Catálogos de Cuentas habilitados por la CGN:

Registro contable para Entidades de Gobierno, según el Catálogo General de Cuentas

expedido mediante la Resolución N° 620 de 2015 y sus modificaciones:

Contaduría General de la Nación Régimen de 974

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Se debitará la subcuenta 511173-Interventorias, Auditorias y evaluaciones de la cuenta

5111- GENERALES y se acreditará la subcuenta respectiva 240101-Bienes y Servicios de la
cuenta 2401-ADQUISICION DE BIENES Y SERVICIOS NACIONALES.

Registro contable para Empresas que no Cotizan en el Mercado de Valores, y que no

Captan ni Administran Ahorro del Público, según el Catálogo General de Cuentas expedido
mediante la Resolución N° 139 de 2015 y sus modificaciones.

Se debitará la subcuenta 511173-Interventorias, Auditorias y evaluaciones de la cuenta

5111- GENERALES y se acreditará la subcuenta respectiva 240101-Bienes y Servicios de la
cuenta 2401-ADQUISICION DE BIENES Y SERVICIOS NACIONALES.

Reporte contable para Empresas Emisoras de valores, o que Captan o Administran Ahorro
del Público, según el Catálogo General de Cuentas anexo a la Resolución 117 de 2015 y sus
modificaciones

Se reportará en la subcuenta 511173-Interventorias, Auditorias y evaluaciones de la

cuenta 5111- GENERALES.

***

CONCEPTO No. 20172000105681 DEL 21-11-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Gastos Generales
SUBTEMAS Registros de cuotas de administración

Señora
DIANA MARCELA CORTÉS

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 20175500047342, del 23 de octubre de 2017, en la cual manifiesta la siguiente
inquietud:

“Me podrían informar si es viable que una entidad del gobierno general utilice la
subcuenta 511118 Arrendamientos para registrar la cuota de administración que paga

Contaduría General de la Nación Régimen de 975

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

todos los meses, o se debe utilizar la subcuenta 511190-Otros, teniendo en cuenta que no
debe superar el 5%.”

CONSIDERACIONES

El Catálogo General de Cuentas para Entidades del Gobierno expedido por la Resolución
N° 620 de 2015 modificada por la Resolución N° 468 DE 2016 establece:

51-DE ADMINISTRACIÓN Y OPERACIÓN

DESCRIPCIÓN En esta denominación, se incluyen las cuentas que representan los gastos
asociados con actividades de planificación, organización, dirección, control y apoyo
logístico; así como los gastos originados en el desarrollo de la operación básica o principal
de la entidad siempre que no deban ser registrados como costos.

5111-GENERALES

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los gastos necesarios para apoyar el normal funcionamiento y

desarrollo de las labores de administración y operación de la entidad.

SE DEBITA CON:
1- El valor de la causación por los diferentes conceptos.

SE ACREDITA CON:

1- El valor de la cancelación de su saldo al final del periodo contable.

CONCLUSIONES

Para el registro de los gastos por concepto de arrendamiento el Catálogo General de

Cuentas para Entidades del Gobierno expedido por la Resolución N° 620 de 2015
modificada por la Resolución N° 468 de 2016 señala para su registro la subcuenta 511118-
Arrendamiento Operativo de la cuenta 5111-GENERALES, que corresponde al contrato
mediante el cual un arrendador transfiere el derecho a utilizar un bien o un servicio, por
un determinado período, y el arrendatario paga por dicha cesión, en tanto que la cuota de
administración, entendida como como un pago para contribuir al funcionamiento,
mantenimiento, reparación y ejecución de obras necesarias en un inmueble de uso
compartido, debe registrarse la subcuenta 511190-otros de la cuenta 5111-GENERALES.
Contaduría General de la Nación Régimen de 976
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El nuevo Marco Normativo no limita el registro de la subcuenta de Otros en el 5% para

efectos de reconocimiento y reporte a la Contaduría General de la Nación; sin embargo,
en el estado de situación financiera y en el estado de resultado integral, la entidad
presentará partidas adicionales, encabezamientos y subtotales, cuando la magnitud,
naturaleza o función de estos sea tal que la presentación por separado resulte relevante
para comprender la situación y el rendimiento financiero de la empresa.

Por lo anterior los conceptos sobre los cuales efectivamente no se dispone de una
subcuenta específica, deben continuar registrándose en la subcuenta denominada
“otros…”, si se advierte que la norma por usted invocada no fue retomada en el nuevo
Marco Normativo. En notas a los estados financiero deberá revelarse la información
adicional que sea necesaria para una mejor comprensión de los mismos, y adicionalmente,
para efectos de control y de suplir necesidades de información, se pueden implementar el
uso de auxiliares, a partir del séptimo dígito en la codificación contable respectiva, o la
opción que la plataforma tecnológica le permita.

***

Ver otro concepto relacionado en esta clasificación

Concepto No. 20172000000201 del 05-01-2017
20172000000421 del06-01-2017
20172000000581del11-01-2017
20172000048901 del 15-08-2017
20172000054171 del 22-08-2017

***

5.25 GASTOS DE VENTAS

Ver otro concepto relacionado en esta clasificación

Concepto No. 20172000000421 del06-01-2017

***

5.26 GASTOS -DETERIORO, DEPRECIACIONES, AMORTIZACIONES Y PROVISIONES

CONCEPTO No. 20172000064011 DEL 10-10-2017

Contaduría General de la Nación Régimen de 977

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Provisiones diversas
TEMAS Recursos a favor de terceros
Capital de los fondos de reservas de pensiones
Reconocimiento de las estimaciones y pasivos por los eventos
SUBTEMAS de riesgo en la Administradora de pensiones y los derechos en el
Fondo de reservas de pensiones

Doctora
OLGA ELIZABETH SUÁREZ DURÁN
Contadora
Colpensiones
Bogotá, D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a la comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación-CGN con el

Nº 2017-550-003995-2 del 30 de Agosto de 2017, mediante la cual solicita el
procedimiento contable para reconocer, en el contexto del Marco normativo adoptado
mediante Resolución 533 de 2015 para la entidades de Gobierno, de los eventos de riesgo
operativo a que se refiere la Circular Externa 100 de 1995 expedida por la
Superintendencia Financiera.

CONSIDERACIONES

La circular externa 100 de 1995 expedida por la Superintendencia Financiera en el

Capítulo XXIII, relacionado con el sistema de administración de riesgo operativo señala:

“1. Ámbito de aplicación. Todas las entidades sometidas a la inspección y vigilancia de la

SFC, deben adoptar un Sistema de Administración de Riesgo Operativo (SARO), con
excepción de las Oficinas de Representación de instituciones financieras y reaseguradoras
del exterior.

2 Definiciones. Las siguientes definiciones se tendrán en cuenta para los fines de la

presente Circular:

2.1. Riesgo Operativo (RO). Se entiende por Riesgo Operativo, la posibilidad de incurrir en
pérdidas por deficiencias, fallas o inadecuaciones, en el recurso humano, los procesos, la

Contaduría General de la Nación Régimen de 978

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

tecnología, la infraestructura o por la ocurrencia de acontecimientos externos. Esta

definición incluye el riesgo legal y reputacional, asociados a tales factores.

2.1.1. Riesgo legal. Es la posibilidad de pérdida en que incurre una entidad al ser
sancionada u obligada a indemnizar daños como resultado del incumplimiento de
normas o regulaciones y obligaciones contractuales.

El riesgo legal surge también como consecuencia de fallas en los contratos y

transacciones, derivadas de actuaciones malintencionadas, negligencia o actos
involuntarios que afectan la formalización o ejecución de contratos o transacciones.

2.1.2 Riesgo reputacional. Es la posibilidad de pérdida en que incurre una entidad por
desprestigio, mala imagen, publicidad negativa, cierta o no, respecto de la
institución y sus prácticas de negocios, que cause pérdida de clientes, disminución
de ingresos o procesos judiciales.

2.2. Perfil de Riesgo. Resultado consolidado de la medición permanente de los riesgos a

los que se ve expuesta la entidad.

2.3. Factores de riesgo. Se entiende por factores de riesgo las fuentes generadoras de
riesgos operativos que pueden o no generar pérdidas.”

Por su parte, el artículo 7º de la Ley 797 de 2003, que modificó el artículo 20 de la Ley 100
de 1993 señaló: “(…) En ningún caso en el régimen de prima media se podrán utilizar los
recursos de las reservas de pensión de vejez, para gastos administrativos y otros fines
distintos.”

CONCLUSIONES

En atención a su solicitud, nos permitimos señalar que para reconocer los eventos de
riesgo operativo originados en la posible pérdida por el giro errado de recursos del Fondo
de reserva de pensiones, la entidad aplicará el procedimiento señalado en
pronunciamientos anteriores por la CGN, el cual en el contexto del Nuevo Marco
Normativo para las entidades de Gobierno, corresponderá a las siguientes
contabilizaciones:

Debe agregarse que según lo dispuesto en el artículo 7° de la Ley 797 de 2003, que
modificó el artículo 20 de la Ley 100 de 1993, el Fondo de Reservas de pensiones no
puede afectarse con gastos administrativos u otros distintos, por tanto se requiere que la
Administradora de pensiones reconozca el gasto por los eventos de riesgo.

Contaduría General de la Nación Régimen de 979

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Administradora de pensiones

1. Reconocimiento del posible evento de riesgo

La administradora reconocerá el gasto por el monto valorado del posible riesgo mediante
un débito en la subcuenta 537390-Otras provisiones diversas de la cuenta 5373-
PROVISIONES DIVERSAS, con crédito a la subcuenta 279090-Otras provisiones diversas de
la cuenta 2790-PROVISIONES DIVERSAS.

2. Reconocimiento del pasivo al materializar el riesgo

Cuando finalmente se determine el valor a atender por la ocurrencia del riesgo, debitará
la subcuenta 279090-Otras provisiones diversas de la cuenta 2790-PROVISIONES
DIVERSAS, contra la subcuenta 240790-Otros recaudos a favor de terceros de la cuenta
2407-RECURSOS A FAVOR DE TERCEROS.

3. Recuperación de los recursos

Con el recaudo de los dineros debitará la subcuenta que corresponda de la cuenta 1110-
DEPÓSITOS EN INSTITUCIONES FINANCIERAS con crédito a la subcuenta 537390-Otras
provisiones diversas de la cuenta 5373-PROVISIONES DIVERSAS, cuando la recuperación se
efectúa en el mismo período o 480826-Recuperaciones de la cuenta 4808-INGRESOS
DIVERSOS si corresponde a períodos anteriores.

4. Devolución de los recursos al Fondo de reserva.

La administradora devolverá los recursos al Fondo de reserva; para el efecto debitará la
subcuenta 240790-Otros recaudos a favor de terceros de la cuenta 2407-RECURSOS A
FAVOR DE TERCEROS, con crédito a la subcuenta que corresponda de la cuenta 1110-
DEPÓSITOS EN INSTITUCIONES FINANCIERAS

Fondo de Reserva

1. Reconocimiento de la cuenta por cobrar a la Administradora

Por los mayores valores girados de los recursos del Fondo de reservas éste reconocerá una
cuenta por cobrar a la Administradora, debitando la subcuenta 138410-Derechos
cobrados por terceros de la cuenta 1384-OTRAS CUENTAS POR COBRAR, acreditando la
subcuenta 310601-Capital de los fondos de reserva de pensiones de la cuenta 3106-
CAPITAL DE LOS FONDOS DE RESERVAS DE PENSIONES.

Contaduría General de la Nación Régimen de 980

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

2. Recepción de los recursos y cancelación de la cuenta por cobrar a la administradora

Por los recursos recibidos el Fondo de reservas reconocerá en su contabilidad un débito

en la subcuenta que corresponda de la cuenta 1110-DEPÓSITOS EN INSTITUCIONES
FINANCIERAS con crédito a la subcuenta 138410-Derechos cobrados por terceros de la
cuenta 1384-OTRAS CUENTAS POR COBRAR.

***

CONCEPTO No. 20172000107351 DEL 11-12-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Deterioro de cartera
SUBTEMAS Procedimientos para estimación de deterioro de cartera

Doctor
JOSÉ MAURICIO CUESTAS GÓMEZ
Director Ejecutivo de Administración Judicial
Consejo Superior de la Judicatura
Bogotá, D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación con el N°

2017-550-005162-2, del 21 de noviembre de 2017, mediante la cual describe los aspectos
más relevantes de una metodología desarrollada por el Consejo Superior de la Judicatura
para estimar el deterioro de sus cuentas por cobrar, con el fin de dar cumplimiento a lo
dispuesto en el Marco Normativo para Entidades de Gobierno a partir del 1º de enero de
2018.

De acuerdo con lo anterior, consulta:

1. Si la CGN ha establecido procedimientos específicos para la estimación del deterioro

de cartera para cada proceso ejecutivo, aplicables a todas las entidades que ejerzan la
jurisdicción coactiva.
2. Si la CGN reconoce valor técnico al procedimiento presentado por la Dirección
Ejecutiva de Administración Judicial, para el caso de la cartera del Consejo Superior de
la Judicatura.

Contaduría General de la Nación Régimen de 981

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

3. Si es válido que la Rama Judicial aplique el procedimiento desarrollado, a partir del 1º

de enero de 2018.

Sobre el particular, me permito manifestarle lo siguiente:

CONSIDERACIONES

Como se señala en su comunicación, la aplicación de la normatividad contable, y la

definición y aplicación de políticas contables en cada entidad acordes con dicha
normatividad, propende por la consecución del cumplimiento de las características
fundamentales de la información financiera, definidas en el Marco Conceptual del Marco
Normativo para Entidades de Gobierno: Representación Fiel y Relevancia.

En virtud de las características antes reseñadas, se busca que la información financiera

resulte útil para facilitar o influir en las decisiones que han de tomar sus usuarios a partir
de una información completa, neutral, y libre de error significativo. En la situación que
plantea la consulta, la información financiera se está viendo afectada por situaciones de
improbabilidad de flujo o recaudo de derechos que, aunque tienen respaldo legal
mediante sentencias judiciales o actos administrativos, muy probablemente no se van a
materializar mediante el recaudo.

Es por ello que el Marco conceptual del Marco Normativo para Entidades de Gobierno
establece: “Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento
pasado y de los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios
económicos futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un
derecho a: a) usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero
preste un servicio, c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d)
beneficiarse de la revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de
efectivo.” (Subrayado fuera de texto).

El referido Marco conceptual define los ingresos en los siguientes términos:

“corresponden a incrementos en los beneficios económicos o en el potencial de servicio
producidos a lo largo del periodo contable (bien en forma de entradas o incrementos de
valor de los activos, o bien como salidas o decrementos de los pasivos) que dan como
resultado aumentos del patrimonio y no están relacionados con los aportes para la
creación de la entidad”.

Para efectos del reconocimiento o incorporación de un hecho económico, en el estado de

situación financiera o en el estado de resultados, este debe cumplir la definición de activo,
pasivo, patrimonio, ingreso, costo o gasto, y debe tener la probabilidad de generar una

Contaduría General de la Nación Régimen de 982

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

entrada o salida de beneficios económicos o potencial de servicio asociado y tener un

valor que se pueda medir con fiabilidad.

En concordancia con lo anterior, el Marco conceptual en comento establece: “La

probabilidad, como condición para el reconocimiento, se utiliza con referencia al grado de
incertidumbre con que los beneficios económicos futuros o el potencial de servicio
asociados llegarán o saldrán de la entidad. La evaluación del grado de incertidumbre
correspondiente al flujo de los beneficios futuros o del potencial de servicio se hace a
partir de la evidencia disponible cuando se preparan los estados financieros.” (Subrayado
fuera de texto).

Es por lo anterior, que el Instructivo de Transición No 002 de 2015 establece en su

numeral 1: “Según el nuevo Marco normativo, los activos representan recursos
controlados por la entidad, producto de sucesos pasados, de los cuales se espera obtener
un potencial de servicio o generar beneficios económicos futuros. Para que una entidad
pueda reconocer un activo, el flujo de beneficios económicos o el potencial de servicio
asociado al activo debe ser probable y la partida debe tener un valor que pueda medirse
con fiabilidad.” (Subrayado fuera de texto).

Las consideraciones precitadas, así como el principio de Esencia sobre forma, de cara a los
saldos iniciales bajo el nuevo marco de regulación y en la aplicación del mismo, llevan a
concluir que, en algunos casos, no es procedente reconocer derechos legales si no se
cumplen las condiciones expuestas anteriormente y, de manera particular, cuando no
exista probabilidad de flujo de recursos a partir de la evidencia disponible, situación que
es ajena al deterioro.

Por tal razón prescribe el instructivo No 002 de 2015: “Un activo que, en la fecha de
presentación de los estados financieros, no cumpla con los criterios para su
reconocimiento se revelará en notas cuando el conocimiento de tal partida se considere
relevante para los usuarios de la información. Dicho activo se reconocerá en un periodo
posterior si, como producto de circunstancias y sucesos ulteriores, se cumplen las
condiciones para su reconocimiento.” (Subrayado fuera de texto).

De acuerdo con lo prescrito en el Marco conceptual, el párrafo 1 de la Norma de cuentas

por cobrar del Marco Normativo para Entidades de Gobierno prescribe en materia de
reconocimiento: “Se reconocerán como cuentas por cobrar, los derechos adquiridos por la
entidad en desarrollo de sus actividades, de las cuales se espere, a futuro, la entrada de
un flujo financiero fijo o determinable, a través de efectivo, equivalentes al efectivo u otro
instrumento. Estas partidas incluyen los derechos originados en transacciones con y sin
contraprestación (…)”. (Subrayado fuera de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 983

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Como se observa, las cuentas por cobrar sobre las cuales no exista probabilidad de
recaudo o flujo de entrada, no deben ser objeto de reconocimiento en los estados
financieros de la entidad, mientras que en relación con el deterioro de dichas cuentas,
ante derechos de cobro que cumplen las condiciones para ser reconocidos como activos,
el deterioro es pertinente cuando exista evidencia objetiva del incumplimiento de los
pagos a cargo del deudor o del desmejoramiento de sus condiciones crediticias en relación
con la cuenta reconocida.

Es por ello que, en materia de saneamiento, depuración y sostenibilidad contable, en

relación con las cuentas por cobrar, la Contaduría General de la Nación ha prescrito en su
normatividad que deben depurarse o retirarse de los estados financieros de las entidades
los bienes y derechos bajo las siguientes situaciones:

i. Valores que afecten la situación financiera y no representen derechos o bienes para la

entidad;

a Derechos que no es posible hacer efectivos mediante la jurisdicción coactiva;

b. Derechos respecto de los cuales no es posible ejercer cobro, por cuanto opera
alguna causal relacionada con su extinción;

c. Derechos e ingresos reconocidos, sobre los cuales no existe probabilidad de flujo

hacia la entidad;

d. Valores respecto de los cuales no haya sido legalmente posible su imputación a

alguna persona por la pérdida de los bienes o derechos que representan; (Subrayado
fuera de texto).

En concordancia con lo anterior, el Gobierno Nacional, para entidades del orden nacional
que no sean empresas, mediante el Decreto 445 de 2017, ha reglamentado en cuanto a la
depuración de cartera, lo siguiente:

“ARTÍCULO 2.5.6.3. Cartera de imposible recaudo y causales para la depuración de

cartera. No obstante las gestiones efectuadas para el cobro, se considera que existe
cartera de imposible recaudo para efectos del presente Título, la cual podrá ser depurada
y castigada siempre que se cumpla alguna de las siguientes causales:

a. Prescripción.
b. Caducidad de la acción.
c. Pérdida de ejecutoriedad del acto administrativo que le dio origen.
Contaduría General de la Nación Régimen de 984
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

d. Inexistencia probada del deudor o su insolvencia demostrada, que impida ejercer o

continuar ejerciendo los derechos de cobro.
e. Cuando la relación costo-beneficio al realizar su cobro no resulta eficiente.”

Como se observa, las cuentas por cobrar, que no cumplan la definición de activo, no
deben ser objeto de deterioro sino de baja en cuentas, para lo cual, a la fecha existen
disposiciones legales, contables y administrativas tendientes a retirar, depurar o dar de
baja las cuentas afectadas por situaciones que redundan en una improbabilidad de flujo o
recaudo.

De acuerdo con lo expuesto en las consideraciones precedentes, las cuentas por cobrar
que sean individualmente significativas y que presenten indicios de deterioro deben ser
evaluadas de manera individual, y para aquellas que no sean individualmente
significativas, se podrá realizar individual o colectivamente. En caso de hacerse de forma
colectiva, las cuentas por cobrar que se agrupen deberán compartir características
similares de riesgo.

A efectos del reconocimiento del deterioro en las cuentas por cobrar, la Contaduría
General de la Nación no ha prescrito metodologías específicas, pues cada entidad tiene
diversas tipologías de cartera, con características particulares, con procesos de cobro
reglamentados de diferente manera, con diferentes plazos y con comportamientos de
pago disímiles. Por lo anterior, corresponde a cada entidad definir la política contable y,
por ende, la metodología aplicable para estimar el deterioro, verificando en todo caso que
se defina una tasa de descuento (en el caso de su entidad se ha optado por la tasa TES, lo
cual se considera válido para el efecto) descontando a dicha tasa el valor de la cuenta por
cobrar en el plazo estimado para la recuperación de los recursos.

Con independencia del análisis individual o grupal debe garantizarse el reconocimiento del
deterioro de forma separada, como un menor valor de la cuenta por cobrar, afectando el
gasto en los periodos de aplicación del nuevo marco de regulación (o afectando la cuenta
de Impactos por la transición al nuevo marco de regulación, en la transición u obtención
de saldos iniciales bajo dicho marco).

CONCLUSIONES

Atendiendo las consideraciones precedentes, se concluye frente a las solicitudes de la

consulta:

Contaduría General de la Nación Régimen de 985

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

 Si la CGN ha establecido procedimientos específicos para la estimación del deterioro

de cartera para cada proceso ejecutivo, aplicables a todas las entidades que ejerzan
la jurisdicción coactiva.

La Contaduría General de la Nación no ha prescrito metodologías específicas para la

estimación de deterioro de cuentas por cobrar, pues cada entidad tiene diversas
tipologías de cartera, con características particulares, con procesos de cobro
reglamentados de diferente manera, con diferentes plazos y con comportamientos de
pago disímiles. Por lo anterior, corresponde a cada entidad definir la política contable
y, por ende, la metodología aplicable para estimar el deterioro, en virtud de las
características propias de sus cuentas por cobrar y considerando las etapas asociadas
al cobro vía jurisdicción coactiva, cuando a ello haya lugar.

 Si la CGN reconocevalor técnico al procedimiento presentado por la Dirección

Ejecutiva de Administración Judicial, para el caso de la cartera del Consejo Superior
de la Judicatura.

De acuerdo con la descripción de la metodología presentada en su comunicación, en

primera instancia se recomienda verificar, de conformidad con los aspectos técnicos y
reglamentarios expuestos en las consideraciones, si es procedente dar de baja en
cuentas aquella cartera donde se evidencia, de manera individual, que no existe
probabilidad de pago, de acuerdo con las proyecciones obtenidas a partir de las
agrupaciones y variables relativas consideradas, por lo cual es factible que existan
partidas que de conformidad con el marco regulatorio no cumplen la definición de
activo.

Lo anterior dado que, en general, se observa en las proyecciones presentadas en el

estudio presentado, una muy baja probabilidad de recaudo u obtención de pago y en
segunda instancia, porque el comportamiento histórico del recaudo total anual, en
relación con el monto por cobrar, evidencia una variación proporcional y creciente
con un recaudo total de baja representatividad y tendencia constante (0,018%;
0,021% y 0,017% para los años 2015, 2016 y 2017, respectivamente).

Con independencia de lo anterior, verificadas las características especiales de la

cartera del Consejo Superior de la Judicatura, resulta técnico y ajustado a los
requerimientos de la Norma de cuentas por cobrar y a las prescripciones contables
sobre el deterioro de cartera, la definición de las variables ajustadas al tipo de
sanción, concepto y especialidad, así como el procedimiento de calificación del
deterioro, de conformidad con la metodología presentada por la entidad. Lo anterior,

Contaduría General de la Nación Régimen de 986

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

siempre que las agrupaciones que se realicen correspondan a cuentas por cobrar con
similares características de riesgo y que no sean individualmente significativas.

De igual manera, en lo que tiene que ver con la validación del cumplimiento de lo
prescrito en la normatividad contable, bajo el marco normativo anexo a la Resolución
No 533 de 2015 y sus modificatorios, se observa que sobre los saldos afectados por
deterioro se aplica un descuento utilizando la tasa TES a 5 años (tiempo esperado de
recuperación en función de la prescripción) y que los valores obtenidos en relación
con el valor recuperable y el deterioro estimado resultan razonables una vez se aplica
el cálculo.

Ahora, con relación a la anualidad que se establece para la determinación del valor
presente, se considera que es una alternativa aplicable a efectos de la transición. No
obstante, a partir de 2018, se recomienda que el tiempo esperado de recaudo, así
como los montos, se estimen con base en un análisis de tendencias de recaudo de los
montos que se consideran recuperables.

Por lo anterior, y acotando que se recomienda acoger u observar los criterios de baja
en cuentas para filtrar o depurar la muestra objeto de deterioro, la metodología
propuesta guarda concordancia con los requerimientos de la norma contable.

Es preciso señalar que las decisiones debidamente soportadas, tanto en materia de

baja o de depuración de cuentas por cobrar así como en lo relativo a deterioro de las
mismas, tienen asidero en la regulación contable y en disposiciones del gobierno
nacional y, específicamente en lo contable, buscan la generación de información
financiera que represente fielmente la situación de las entidades y que resulte
relevante, sin que ello impida realizar las acciones administrativas y continuar las
gestiones de cobro que resulten viables y jurídicamente sustentables, aún en relación
con la cartera castigada o depurada y con aquella que ha sido deteriorada
contablemente.

 Si es válido que la Rama Judicial aplique el procedimiento desarrollado, a partir del

1º de enero de 2018.

Atendiendo las consideraciones expuestas y las conclusiones precedentes, es válida la

estimación de deterioro aplicando la metodología propuesta por la entidad, para lo
cual debe considerarse que en la determinación de los saldos iniciales en 2018 deberá
reconocerse de forma separada el costo y el deterioro de la cartera, afectando con
este último caso el patrimonio, en la cuenta de IMPACTOS POR LA TRANSICIÓN AL
NUEVO MARCO DE REGULACIÓN, mientras que cualquier ajuste, variación o reversión

Contaduría General de la Nación Régimen de 987

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

del deterioro reconocido deberá afectar los resultados, como ingreso o gasto, a lo
largo de 2018 y en los periodos contables sucesivos.

De igual manera deberá considerarse que, a partir de 2018, los derechos de cobro que
de antemano evidencien una probabilidad nula de recaudo, no deberán ser objeto de
reconocimiento en el estado de situación financiera ni en el estado de resultados de
la entidad, pues si llegaran a reconocerse, al no cumplir con la definición de activo,
deberán ser objeto de baja en cuentas y podrían distorsionar la información a
verificar frente al análisis de deterioro que implemente la entidad.

***

Ver otro concepto relacionado con esta clasificación

Concepto No. 20172000000131 del 05-01-2017
20172000000351 del 05-01-2017
20172000003151 del 08-02-2017
20172000000341del 05-01-2017
20172000056031del 05-09-2017
20172000056641 del 11-09-2017
20172000108061 del 14-12-2017

***

5.27 GASTOS-TRANSFERENCIAS Y SUBVENCIONES

CONCEPTO No. 20172000019771 DEL 24-03-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Transferencias
TEMAS
Patrimonio
Subcuentas para registrar las transferencias por el Sistema
General de Regalías con el Fondo de Desarrollo Regional
SUBTEMAS
Cuenta para registrar la corrección de errores de ejercicios
anteriores.

Doctor
RICARDO MOJICA BAEZ
Contratista - MHCP
Proyecto Consolidación de los Sistemas Nacionales de Información
Contaduría General de la Nación Régimen de 988
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Ministerio de Hacienda y Crédito Público

Bogotá

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 20175500010662 del 3 de marzo de 2017, en la cual consulta los siguientes temas con
relación al Marco Normativo y al catálogo General de Cuentas para Entidades de
Gobierno:
(…)

“1. Dentro de las subcuentas establecidas en el catálogo para el grupo 54

TRANSFERENCIAS Y SUBVENCIONES, y la cuenta 5413-SISTEMA GENERAL DE REGALIAS, no
se encuentra la subcuenta para el FONDO DE DESARROLLO REGIONAL.

2. Dentro de las subcuentas establecidas en el catálogo para el grupo 44 TRANSFERENCIAS

Y SUBVENCIONES, y la cuenta 4413— SISTEMA GENERAL DE REGALIAS, no se encuentra la
subcuenta para el FONDO DE DESARROLLO REGIONAL

3. Para las subcuentas de la cuenta 4111-REGALIAS Se tienen las subcuentas 411101-

Hidrocarburos y 411102- Minerales, ¿Cómo se tiene previsto la inclusión del nivel auxiliar
para estas subcuentas, un único ítem a nivel de auxiliar para cada subcuenta, o se tiene
previsto desagregar en varios ítems?

4. Con respecto a los ajustes que se deben realizar cuando se identifican ingresos o gastos
en ejercicios contables posteriores a ejercicios contables ya cerrados, según el marco
normativo para entidades de gobierno, si se observa el numeral 5, este se refiere a hechos
ocurridos entre el final del periodo y la fecha de autorización para la publicación de los
estados financieros, pero para el caso que los ajustes se identifiquen con posterioridad a
la publicación de los estado financieros se entiende que se aplica el numeral 4.3
Corrección de errores de periodos anteriores, allí se establece que se corregirá ajustando
el valor de activos, pasivos o patrimonio y en ningún caso se incluirá en el resultado del
periodo en que se descubra el error, de acuerdo con la anterior. ¿Qué cuenta contable se
debe aplicar en estos casos, las subcuentas de la cuenta 3109— RESULTADOS DE
EJERCICIOS ANTERIORES, o se tiene previsto otra cuenta?”

Al respecto este Despacho se permite dar respuesta a los puntos 1,2 y 4. El punto 3 fue
resuelto por la Subcontaduria de Centralización de la Información

CONSIDERACIONES

Contaduría General de la Nación Régimen de 989

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El numeral 4.3 de la norma Políticas contables, cambios en las estimaciones contables y

corrección de errores, del Marco Normativo para Entidades de Gobierno, expedido
mediante la Resolución N° 533 de 2015, señala lo siguiente:

4.3. Corrección de errores de periodos anteriores Los errores son las omisiones e
inexactitudes que se presentan en los estados financieros de la entidad, para uno o más
periodos anteriores, como resultado de un fallo al utilizar información fiable que estaba
disponible cuando los estados financieros para tales periodos fueron formulados y que
podría esperarse razonablemente que se hubiera conseguido y tenido en cuenta en la
elaboración y presentación de aquellos estados financieros. Se incluyen, entre otros, los
efectos de errores aritméticos, errores en la aplicación de políticas contables, la
inadvertencia o mala interpretación de hechos y los fraudes.

Los errores del periodo corriente, descubiertos en este mismo periodo, se corregirán
antes de que se autorice la publicación de los estados financieros. La entidad corregirá los
errores de periodos anteriores, sean materiales o no, en el periodo en el que se descubra
el error, ajustando el valor de las partidas de activos, pasivos y patrimonio, que se vieron
afectadas por este. En consecuencia, el efecto de la corrección de un error de periodos
anteriores en ningún caso se incluirá en el resultado del periodo en el que se descubra el
error. (…) (Subrayado fuera de texto)

Catálogo de cuentas anexo a la Resolución N°620 para Entidades de Gobierno, contiene la

cuenta 3109-RESULTADO DE EJERCICIOS ANTERIORES la cual se describe así:

3109-RESULTADOS DE EJERCICIOS ANTERIORES

DESCRIPCIÓN Representa el valor del excedente acumulado de ejercicios anteriores que

están pendientes de distribución, así como el valor del déficit acumulado no absorbido.

DINÁMICA SE DEBITA CON: 1- El valor del déficit del ejercicio que se acumule en el
resultado de ejercicios anteriores mientras el máximo órgano social u organismo
competente define su absorción.
2- El valor de los excedentes financieros distribuidos por las entidades, de acuerdo con lo
dispuesto por el máximo órgano social u organismo competente.

3- El menor valor generado en la corrección de un error de un periodo contable anterior o

por un cambio de política contable.

Contaduría General de la Nación Régimen de 990

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

SE ACREDITA CON: 1- El valor de los excedentes del ejercicio que se acumulen en el

resultado de ejercicios anteriores mientras el máximo órgano social u organismo
competente define su distribución.

2- El valor del déficit absorbido mediante la aplicación de excedentes.

3- El mayor valor generado en la corrección de un error de un periodo contable anterior o

por un cambio de política contable.

CONCLUSIONES

Preguntas 1 y 2. Subcuentas para el reconocimiento del Gasto y del Ingreso por

Transferencias para el Fondo de Desarrollo Regional

Con relación a esta solicitud, la CGN en las modificaciones que realice al Catálogo General
de Cuentas para Entidades de Gobierno emitido mediante la Resolución N° 620 de 2016,
el cual tendrá aplicación a partir del 1 de enero de 2018, habilitará las subcuentas
respectivas para el registro del gasto y el ingreso por transferencias al Fondo de
Desarrollo Regional, en las cuentas 5413 y 4413- SISTEMA GENERAL DE REGALIAS,
respectivamente.

3) Este punto fue resuelto por la Subcontaduria de Centralización de la información,

mediante la comunicación identificada con el radicado No 20174700015971 del 10 de
marzo de 2017.

4) Cuenta para el registro de corrección de errores de ejercicios anteriores.

El efecto de la corrección de errores de periodos anteriores, sean materiales o no, se

registrarán ajustando los saldos de las cuentas afectadas por el error, utilizando como
contrapartida la cuenta 3109-RESULTADO DE EJERCICIOS ANTERIORES, si el error tuvo
impacto en los ingresos, costos y gastos de periodos anteriores. Si el error tuvo impacto
en cuentas patrimoniales, afectará tales cuentas.

***

CONCEPTO No. 20172000106281 DEL 29-11-2017

Contaduría General de la Nación Régimen de 991

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

MARCO
Régimen de Contabilidad Pública Precedente
NORMATIVO
1 TEMAS Transferencias
Procedimiento contable para la “Asignación para la Paz” y para
SUBTEMAS el “Fondo de Desarrollo Regional” en el Sistema General de
Regalías

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
2 TEMAS Transferencias y subvenciones
Procedimiento contable para la “Asignación para la Paz” y para
SUBTEMAS el “Fondo de Desarrollo Regional” en el Sistema General de
Regalías

Doctora
MARTHA CECILIA PINZÓN RAMÍREZ
Coordinadora GIT SIIN
Contaduría General de la Nación
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero a su consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el N°

20175500044702, del 04 de octubre de 2017, mediante la cual consulta si conforme al
acto legislativo No. 04 de septiembre 8 de 2017, con el cual se modifica el artículo 361 de
la Constitución Política en relación con el Sistema General de Regalías, y el Decreto Ley
1534 de septiembre 15 de 2017 por el cual se reglamenta el funcionamiento del Órgano
Colegiado de Administración y Decisión – OCAD PAZ y la Asignación para la Paz, se
requiere definir el procedimiento contable para la “Asignación para la Paz” y el “Fondo de
Desarrollo Regional para Infraestructura”.

Al respecto, me permito atender su consulta en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

El Acto Legislativo 04 de septiembre 08 de 2017, por el cual se adiciona el artículo 361 de

la Constitución Política, en su artículo 1° agrega:

Contaduría General de la Nación Régimen de 992

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“PARÁGRAFO 7° TRANSITORIO. Durante los veinte (20) años siguientes a la entrada en

vigencia del presente acto legislativo, un 7% de los ingresos del Sistema General de
Regalías se destinarán a una asignación para la Paz que tendrá como objeto financiar
proyectos de inversión para la implementación del Acuerdo Final para la Terminación del
Conflicto y la Construcción de una Paz Estable y Duradera, incluyendo la financiación de
proyectos destinados a la reparación de víctimas.

Igual destinación tendrá el 70% de los ingresos que por rendimientos financieros genere el
Sistema General de Regalías en estos años, con excepción de los generados por las
asignaciones directas de que trata el inciso segundo del presente artículo (…).

PARÁGRAFO 8° TRANSITORIO. Con el propósito de financiar la infraestructura de

transporte requerida para la implementación del Acuerdo Final para la Terminación del
Conflicto y la Construcción una Paz Estable y Duradera, el Gobierno nacional trasladará el
60% de los saldos no aprobados en el Fondo de Ciencia, Tecnología e Innovación a 31 de
diciembre de 2016. El 50% de los recursos objeto del traslado será destinado a la
Asignación para la Paz, para ser definidos por el Órgano Colegiado de Administración y
Decisión de que trata el parágrafo 7° transitorio del presente artículo y el 50% restante al
Fondo de Desarrollo Regional.

El gobierno departamental podrá establecer que el porcentaje de recursos a trasladar sea

superior al 60%, en cuyo caso deberá informar al Gobierno nacional dentro de los cinco
días siguientes a la entrada en vigencia del presente Acto Legislativo.

El Gobierno nacional realizará los ajustes presupuestales a los que haya lugar mediante un
decreto con fuerza de ley. Los recursos trasladados serán apropiados al mismo
departamento beneficiario de los saldos y se distribuirán en partes iguales a la Asignación
para la Paz y al Fondo de Desarrollo Regional” (subrayado fuera del texto).

A su vez, el Decreto Ley 1634 de 2017 ajustó el presupuesto bienal 2017-2018 del Sistema
General de Regalías en cumplimiento de lo establecido en el parágrafo 8° transitorio del
artículo 361 de la Constitución Política, adicionado mediante el Acto Legislativo 04 de
2017.

1. Marco Normativo Régimen de Contabilidad Pública Precedente:

El Procedimiento contable para el reconocimiento y revelación de los recursos del Sistema

General de Regalías perteneciente al Manual de Procedimientos del Régimen de
Contabilidad Pública, expedido mediante Resolución 356 de 2007 de la CGN,establece de
forma general la distribución y asignación de los recursos de las regalías, al respecto se
menciona:
Contaduría General de la Nación Régimen de 993
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“6. DISTRIBUCIÓN DE RECURSOS DEL SISTEMA GENERAL DE REGALÍAS

Con la distribución de los recursos del SGR que realiza el Departamento Nacional de
Planeación, el MHCP, en la contabilidad del SGR,acredita las subcuentas que identifiquen
el concepto distribuido y debita la subcuenta 292580-Regalías recaudadas (Db), de la
cuenta 2925-REGALÍAS DISTRIBUIDAS.

7. RECONOCIMIENTO DE LAS ASIGNACIONES

Con base en el documento soporte de la distribución de las asignaciones directas a las

entidades territoriales, el MHCP, en la contabilidad del SGR, debita la subcuenta 541301-
Asignaciones directas, de la cuenta 5413-SISTEMA GENERAL DE REGALÍAS y acredita la
subcuenta 240316- Sistema General de Regalías, de la cuenta 2403-TRANSFERENCIAS POR
PAGAR.

Las asignaciones a las entidades territoriales de los recursos distribuidos en los distintos
fondos se registran debitando la subcuenta que corresponda, de la cuenta 5413-SISTEMA
GENERAL DE REGALÍAS y acreditando la subcuenta 240316-Sistema General de Regalías,
de la cuenta 2403- TRANSFERENCIAS POR PAGAR.

(…)

Adicionalmente, el MHCP, en la contabilidad del SGR, acredita la subcuenta 292580-

Regalías recaudadas (Db) y debita las subcuentas que identifiquen el concepto distribuido,
de la cuenta 2925-REGALÍAS DISTRIBUIDAS” (subrayado fuera del texto).

2. Marco Normativo para Entidades de Gobierno

En el contexto de los nuevos marcos normativos, el Procedimiento contable para el

registro de los recursos del Sistema General de Regalías, incorporado al Marco Normativo
para Entidades de Gobierno, en su numeral 8. DISTRIBUCIÓN A TRAVÉS DE LOS FONDOS Y
0,5% DE LOS INGRESOS DEL SGR PARA PROYECTOS DE INVERSIÓN EN LOS MUNICIPIOS
RIBEREÑOS DEL RIO GRANDE DE LA MAGDALENA, INCLUIDOS LOS DEL CANAL DEL DIQUE,
indica de forma general el tratamiento contable a realizar cuando se destinen recursos a
los distintos fondos sobre los cuales se distribuyen los ingresos del Sistema General de
Regalías (SGR).

Al respecto, se resalta: “con la instrucción de abono en cuenta, los recursos de los

distintos fondos distribuidos a las entidades territoriales (excepto los distribuidos al Fondo
de Desarrollo Regional para compensar asignaciones directas), así como el 0,5% de los
ingresos del SGR para proyectos de inversión en los municipios ribereños del Rio Grande
Contaduría General de la Nación Régimen de 994
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

de la Magdalena, incluidos los del Canal de Dique, se registrarán debitando la subcuenta

que corresponda de la cuenta 5413-SISTEMA GENERAL DE REGALÍAS y acreditando la
subcuenta 240316-Sistema General de Regalías de la cuenta 2403-TRANSFERENCIA POR
PAGAR” (subrayado fuera del texto).

CONCLUSIONES

1. Marco Normativo Régimen de Contabilidad Pública Precedente

De conformidad con las consideraciones expuestas, se concluye que el procedimiento

contable que aplica para la “Asignación para la Paz” y para el “Fondo de Desarrollo
Regional” se encuentra establecido de forma general en el Procedimiento contable para el
reconocimiento y revelación de los recursos del Sistema General de Regalías
perteneciente al Manual de Procedimientos del Régimen de Contabilidad Pública,
expedido mediante Resolución 356 de 2007 de la CGN, en sus numerales 6. DISTRIBUCIÓN
DE RECURSOS DEL SISTEMA GENERAL DE REGALÍAS y 7. RECONOCIMIENTO DE LAS
ASIGNACIONES.

Ahora bien, con respecto a las subcuentas necesarias para el registro de los recursos del
Sistema General de Regalías que se asignan para la paz, me permito informarle que,
atendiendo su solicitud, la CGN expidió la Resolución 573 de 2017, por la cual se crean, en
el Catálogo General de Cuentas, expedido mediante la Resolución 356 de 2007, las
subcuentas 292511-Asignación para la paz de la cuenta 2925-REGALÍAS DISTRIBUIDAS,
441310-Asignación para la paz de la cuenta 4413-SISTEMA GENERAL DE REGALÍAS y
541310-Asignación para la paz de la cuenta 5413-SISTEMA GENERAL DE REGALÍAS.

2. Marco Normativo para Entidades de Gobierno

Por su parte, en el contexto de los nuevos marcos normativos, se concluye que el

procedimiento contable que aplica para la “Asignación para la Paz” y para el “Fondo de
Desarrollo Regional” se encuentra establecido de forma generalen el Procedimiento
contable para el registro de los recursos del Sistema General de Regalías, incorporado al
Marco Normativo para Entidades de Gobierno, en su numeral 8. DISTRIBUCIÓN A TRAVÉS
DE LOS FONDOS Y 0,5% DE LOS INGRESOS DEL SGR PARA PROYECTOS DE INVERSIÓN EN
LOS MUNICIPIOS RIBEREÑOS DEL RIO GRANDE DE LA MAGDALENA, INCLUIDOS LOS DEL
CANAL DEL DIQUE.

 Cabe aclarar que, atendiendo la consulta radicada en la CGN con el N°

20175500010662 del 3 de marzo de 2017, en la siguiente actualización del Catálogo
General de Cuentas para Entidades de Gobierno, emitido mediante la Resolución 620
Contaduría General de la Nación Régimen de 995
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

de 2016, el cual tendrá aplicación a partir del 1º de enero de 2018, se espera habilitar
las subcuentas respectivas para el registro del gasto y del ingreso por transferencias al
Fondo de Desarrollo Regional, en las cuentas 5413 y 4413-SISTEMA GENERAL DE
REGALÍAS, respectivamente.

Adicionalmente, me permito informarle que, atendiendo su solicitud, se espera habilitar

de modo similar en la referida actualización del Catálogo General de Cuentas para
Entidades de Gobierno, las subcuentas respectivas para el registro del gasto y del ingreso
por concepto de asignación para la paz, en las cuentas 5413 y 4413-SISTEMA GENERAL DE
REGALÍAS, respectivamente.

***

Ver otro concepto relacionado en esta clasificación

Concepto No. 20172000000301 del 05-01-2017
20172000000351 del 05-01-2017
20172000091471 del 10-11-2017
20172000106031 del 27-11-2017

***

5.28 GASTO PÚBLICO SOCIAL

Ver otro concepto relacionado en esta clasificación

Concepto No. 20172000036181 del 06-07-2017

***

5.29 GASTOS - DE ACTIVIDADES Y/O SERVICIOS ESPECIALIZADOS

En este año no se profirió doctrina sobre este acápite

5.30 GASTOS-OPERACIONES INTERINSTITUCIONALES

CONCEPTO No. 20172000030971 DEL 15-06-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Operaciones interinstitucionales
TEMAS
Propiedades, planta y equipo

Contaduría General de la Nación Régimen de 996

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Otros activos
Tratamiento contable de los recursos manejados mediante la
Cuenta Única Nacional.
Reconocimiento contable de materiales para mantenimiento de
inmuebles.
Clasificación de inmuebles como propiedades, planta y equipo o
como propiedades de inversión.
SUBTEMAS Reconocimiento de inmuebles recibidos en administración.
Clasificación de inmuebles como activos generadores de
efectivo y activos no generadores de efectivo.
Tratamiento de los ajustes por inflación en la fecha de transición
al nuevo Marco Normativo para Entidades de Gobierno.
Personal requerido para avalúo técnico de los inmuebles.
Reconocimiento contable de los parqueaderos de los edificios.

Coronel
GIOVANNI RODRÍGUEZ LEÓN
Director Instituto de Casas Fiscales del Ejército
Instituto de Casas Fiscales del Ejército
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

20175500016762, del día 28 de marzo de 2017, en la cual solicita lo siguiente:

1. “¿Cómo clasificar los recursos que se manejan a través de la Cuenta Única Nacional
toda vez que en el actual Plan General de la Contabilidad Publica están clasificados como
una cuenta por cobrar dentro del Grupo 14 Deudores?”

2. ¿Los materiales de consumo utilizados para realizar el mantenimiento de las viviendas

fiscales del ICFE (eléctrico, ornamentación, plomería, carpintería y gas); se deberían
reclasificar a inventarios?

3. ¿El ICFE deberá clasificar las viviendas de su propiedad, entregadas en arrendamiento,

como propiedades, planta y equipo o como propiedades de inversión? (El ICFE considera
que el valor de mercado para la entidad no puede considerarse igual al de las
inmobiliarias)

Contaduría General de la Nación Régimen de 997

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

4. ¿El ICFE deberá clasificar las viviendas que son propiedad del Ministerio de Defensa
Nacional y que tiene en administración, como propiedades, planta y equipo o como
propiedades de inversión?

5. ¿Las viviendas propias y de propiedad del Ministerio de Defensa Nacional,

corresponden a activos generadores de efectivo o a activos no generadores de efectivo?

6. De acuerdo con el Marco Normativo para Entidades de Gobierno ¿Se debe eliminar el
saldo acumulado de los ajustes por inflación de los activos y del patrimonio, o se debe
dejar como un mayor valor del costo?

7. Si la entidad escoge la alternativa II del Instructivo 002 de 2015 para medir inicialmente
las propiedades planta y equipo o las propiedades de inversión, ¿Es posible que el avalúo
técnico sea realizado por sus funcionarios? ¿Qué perfil deberían tener los funcionarios que
realicen dicho avalúo? ¿Si no se cuenta con el personal, se tendría que contratar
externamente?
8. ¿El área de parqueaderos se debe reconocer de manera separada en los Estados
Financieros o dentro del valor total del edificio? (El ICFE aclara que no manejan propiedad
horizontal)

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

El Marco Normativo para Entidades de Gobierno, anexo la Resolución Nº 533 de 2015

expresa lo siguiente:

PREGUNTA 1

El procedimiento contable para el registro de las operaciones interinstitucionales,

adoptado mediante la Resolución Nº 006 de 2017, menciona lo siguiente:
“1.3. Recursos administrados por un sistema de cuenta única

1.3.1. Recaudo

El recaudo de los recursos administrados por parte de la tesorería centralizada, por un

sistema de cuenta única, se registrara debitando la subcuenta 110604-Recaudos SCUN de
la cuenta 1106- CUENTA UNICA NACIONAL o la subcuenta de la cuenta 1110-DEPÓSITOS
EN INSTITUCIONES FINANCIERAS, según corresponda, y acreditando la subcuenta 290201-
En administración de la cuenta 2902-RECURSOS RECIBIDOS EN ADMINISTRACION.

Contaduría General de la Nación Régimen de 998

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Por su parte, la entidad que entrega los recursos en administración a la tesorería

centralizada debitara la subcuenta 190801-En administración de la cuenta 1908-
RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACION y acreditara la subcuenta que corresponda
de la cuenta 1110-DEPÓSITOS EN INSTITUCIONES FINANCIERAS.

1.3.2. Giro

El giro de los recursos administrados por parte de la tesorería centralizada, por un sistema
de cuenta única, se registrara debitando la subcuenta 290201-En administración de la
cuenta 2902-RECURSOS RECIBIDOS EN ADMINISTRACl6N y acreditando la subcuenta
110601-Cajero de la cuenta 1106- CUENTA UNICA NACIONAL o la subcuenta de la cuenta
111O-DEPOSITOS EN INSTITUCIONES FINANCIERAS, según corresponda.

Por su parte, la entidad que entrega los recursos en administración a la tesorería

centralizada cancelara la obligación debitando las subcuentas y cuentas del pasivo que
corresponda y acreditando la subcuenta 190801-En administración de la cuenta 1908-
RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACION.

1.3.3. Compensación de recursos en la tesorería centralizada

La compensación de recursos por parte de una tesorería centralizada se realiza cuando se

cancelan obligaciones y derechos de entidades del mismo nivel, con recursos que hacen
parte del sistema de cuenta única. Estas compensaciones pueden hacerse entre el fondo
común de la tesorería centralizada y los fondos administrados, o entre fondos
administrados. Para efectos del presente procedimiento, el fondo común de una tesorería
centralizada está conformado por los recursos recaudados, que financian el pago de
obligaciones originadas en la ejecución del presupuesto de gastos de una entidad del
mismo nivel. Por su parte, el fondo administrado corresponde a los recursos en efectivo a
favor de la entidad, trasladados a la tesorería centralizada para su administración.

1.3.3.1 Compensación entre el fondo común y un fondo administrado

Cuando dos entidades tengan obligaciones y derechos recíprocos, cuya obligación se

cancele con recursos del fondo común y cuyo derecho se recaude mediante el incremento
del fondo administrado, siendo ambos fondos manejados por la tesorería centralizada a
través de un sistema de cuenta única, se realizaran los siguientes registros:

La entidad que tiene registrada la obligación debitara la subcuenta de la cuenta que

identifique el pasivo que se cancela y acreditara la subcuenta que corresponda de la
cuenta 4705-FONDOS RECIBIDOS.

Contaduría General de la Nación Régimen de 999

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

La entidad que tiene registrado el derecho debitara la subcuenta 190801-En

administración de la cuenta 1908-RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACION y
acreditara la subcuenta de la cuenta que identifique el derecho que se recauda.

Por su parte, la tesorería centralizada debitara la subcuenta que corresponda de la cuenta

5705- FONDOS ENTREGADOS y acreditara la subcuenta 290201-En administración de la
cuenta 2902- RECURSOS RECIBIDOS EN ADMINISTRACION.

1.3.3.2 Compensación entre fondos administrados

Cuando dos entidades tengan obligaciones y derechos recíprocos, que se cancelen con
fondos administrados, siendo ambos fondos manejados por la tesorería centralizada a
través de un sistema de cuenta única, se realizaran los siguientes registros:

La entidad que tiene registrada la obligación debitara la subcuenta de la cuenta que

identifique el pasivo que se cancela y acreditara la subcuenta 190801-En administración
de la cuenta 1908- RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACION.

La entidad que tiene registrado el derecho debitara la subcuenta 190801-En

administración de la cuenta 1908-RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACION y
acreditara la subcuenta de la cuenta que identifique el derecho que se recauda.

Por su parte, la tesorería centralizada debitara la subcuenta 290201-En administración de

la cuenta 2902-RECURSOS RECIBIDOS EN ADMINISTRACION, identificando la entidad que
cancela la obligación, y acreditara la subcuenta 290201-En administración de la cuenta
2902-RECURSOS RECIBIDOS EN ADMINISTRACION, identificando la entidad que recauda el
derecho.

1.3.4 Rendimientos generados por los recursos administrados en un sistema de cuenta

única

Cuando en cumplimiento de las disposiciones legales, se distribuyan rendimientos a los

fondos administrados por la tesorería centralizada en un sistema de cuenta única,
teniendo en cuenta que esta reconoce los rendimientos del portafolio de inversiones
constituido con recursos del fondo común y de los fondos administrados, se realizaran los
siguientes registros contables:

La tesorería centralizada registrara un debito en la subcuenta 580440-Distribucion de

rendimientos del sistema de cuenta única de la cuenta 5804-FINANCIEROS y un crédito en

Contaduría General de la Nación Régimen de 1000

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

la subcuenta 290201-En administración de la cuenta 2902-RECURSOS RECIBIDOS EN

ADMINISTRACION.

Por su parte, la entidad que percibe los rendimientos registrara un debito en la subcuenta
190801-En administración de la cuenta 1908-RECURSOS ENTREGADOS EN
ADMINISTRACION y un crédito en la subcuenta 480232-Rendimientos sobre recursos
entregados en administración de la cuenta 4802- FINANCIEROS.

Para el registro de la distribución de rendimientos financieros con recursos del

financiamiento interno aplicara lo definido en el numeral 1.3.3.1 Compensación entre el
fondo común y un fondo administrado, de este procedimiento.” (Subrayado fuera de
texto)

PREGUNTA 2 Y 3

“10. PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO

10.1. Reconocimiento

Se reconocerán como propiedades, planta y equipo, a) los activos tangibles empleados por
la entidad para la producción o suministro de bienes, para la prestación de servicios y para
propósitos administrativos; b) los bienes muebles que se tengan para generar ingresos
producto de su arrendamiento; y c) los bienes inmuebles arrendados por un valor inferior
al valor de mercado del arrendamiento. Estos activos se caracterizan porque no se espera
venderlos en el curso de las actividades ordinarias de la entidad y se prevé usarlos durante
más de un periodo contable.

(…) Las adiciones y mejoras efectuadas a una propiedad, planta y equipo se reconocerán
como mayor valor de esta y, en consecuencia, afectarán el cálculo futuro de la
depreciación. Las adiciones y mejoras son erogaciones en que incurre la entidad para
aumentar la vida útil del activo, ampliar su capacidad productiva y eficiencia operativa,
mejorar la calidad de los productos y servicios, o reducir significativamente los costos. (…)

El mantenimiento de las propiedades, planta y equipo se reconocerá como gasto en el

resultado del periodo, salvo que deba incluirse en el valor en libros de otros activos de
acuerdo con la Norma de Inventarios. El mantenimiento corresponde a erogaciones en
que incurre la entidad con el fin de conservar la capacidad normal de uso del activo.

10.2. Medición inicial

Contaduría General de la Nación Régimen de 1001

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Las propiedades, planta y equipo se medirán por el costo, el cual comprende, entre otros,
lo siguiente: el precio de adquisición; los aranceles de importación y los impuestos
indirectos no recuperables que recaigan sobre la adquisición; los costos de beneficios a los
empleados que procedan directamente de la construcción o adquisición de un elemento
de propiedades, planta y equipo; los costos de preparación del lugar para su ubicación
física; los costos de entrega inicial y los de manipulación o transporte posterior; los costos
de instalación y montaje; los costos de comprobación del adecuado funcionamiento del
activo originados después de deducir el valor neto de la venta de los elementos
producidos durante el proceso de instalación y puesta a punto del activo (por ejemplo, las
muestras producidas mientras se prueba el equipo); los honorarios profesionales; así
como todos los costos directamente atribuibles a la ubicación del activo en el lugar y en
las condiciones necesarias para que pueda operar de la forma prevista por la
administración de la entidad.

14. PROPIEDADES DE INVERSIÓN

Reconocimiento 14.1.
Se reconocerán como propiedades de inversión, los activos representados en terrenos y
edificaciones que se tengan con el objetivo principal de generar rentas en condiciones de
mercado, plusvalías o ambas. (…)

Las adiciones y mejoras efectuadas a una propiedad de inversión se reconocerán como

mayor valor de esta y, en consecuencia, afectarán el cálculo futuro de la depreciación. Las
adiciones y mejoras son erogaciones en que incurre la entidad para aumentar la vida útil
del activo, ampliar su capacidad productiva y eficiencia operativa, mejorar la calidad de los
productos y servicios, o reducir significativamente los costos.

Por su parte, el mantenimiento y reparaciones de las propiedades de inversión se

reconocerán como gasto en el resultado del periodo. El mantenimiento y reparaciones son
erogaciones en que incurre la entidad con el fin de conservar o recuperar la capacidad
normal de uso del activo.

14.2. Medición inicial

Las propiedades de inversión se medirán por el costo, el cual comprende, entre otros, el
precio de adquisición, los impuestos por traspaso de la propiedad, los costos de beneficios
a los empleados que procedan directamente de la construcción o adquisición de un
elemento de propiedades de inversión, los costos de los suministros empleados en la
construcción, los costos de preparación del lugar para su ubicación física, los honorarios
profesionales por servicios legales y todos los costos necesarios para dejar la propiedad en
las condiciones de operación previstas por la administración de la entidad.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1002

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El Marco Conceptual anexo a la Resolución Nº 533, indica lo siguiente con respecto al

valor de mercado:

6.3.4.5. Valor de mercado

El valor de mercado es el valor por el cual un activo puede ser intercambiado entre partes
interesadas y debidamente informadas, en una transacción realizada en condiciones de
independencia mutua. Cuando el valor se obtiene en un mercado abierto, activo y
ordenado, el valor de mercado puede ser un valor de entrada o de salida observable y un
valor no específico para la entidad. (…)

Para la determinación del valor de mercado, el mercado en el cual se negocia un recurso

debe ser abierto, activo y ordenado. …

En un mercado abierto, activo y ordenado, el valor de mercado proporciona información

útil, dado que refleja fielmente el valor de los activos de la entidad porque estos no
pueden valer menos que el valor de mercado (puesto que la entidad puede obtener ese
valor vendiéndolo) ni pueden valer más que el valor de mercado (debido a que la entidad
puede obtener un potencial de servicio equivalente o la capacidad de generar beneficios
económicos comprando el mismo activo).” (Subrayado fuera de texto)

PREGUNTA 4 Y 8

El Marco Conceptual anexo a la Resolución Nº 533, señala lo siguiente con respecto a los
activos:

“6.1.1. Activos Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un
evento pasado y de los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar
beneficios económicos futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre
otros, un derecho a: a) usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un
tercero preste un servicio, c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d)
beneficiarse de la revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de
efectivo.
El control implica la capacidad de la entidad para usar un recurso o definir el uso que un
tercero debe darle, para obtener potencial de servicio o para generar beneficios
económicos futuros. Al evaluar si existe o no control sobre un recurso, una entidad debe
tener en cuenta, entre otros aspectos: la titularidad legal, el acceso al recurso o la
capacidad de un tercero para negar o restringir su uso, la forma de garantizar que el
recurso se use para los fines previstos y la existencia de un derecho exigible sobre el

Contaduría General de la Nación Régimen de 1003

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

potencial de servicio o sobre la capacidad de generar beneficios económicos derivados del

recurso. (…).

Para determinar si un recurso cumple con las condiciones para el reconocimiento como
activo, las entidades realizarán juicios profesionales que aborden, de manera integral, los
elementos de la definición de Activo, anteriormente referidos… (…)” (Subrayado fuera de
texto)

El Catálogo General de Cuentas, anexo a la Resolución Nº 620 de 2015, modificada por la

Resolución Nº 468 de 2016 menciona lo siguiente:

9306 – BIENES RECIBIDOS EN CUSTODIA: “Representa el valor de los bienes de propiedad

de terceros recibidos por la entidad para su salvaguarda o custodia.”
9308- RECURSOS ADMINISTRADOS EN NOMBRE DE TERCEROS: “Representa el valor de los
recursos de terceros administrados por la entidad directamente o a través de otras
entidades.”

PREGUNTA 5

En el mismo Marco Normativo, se establece lo siguiente:

“19. DETERIORO DEL VALOR DE LOS ACTIVOS GENERADORES DE EFECTIVO

(…) Los activos generadores de efectivo son activos que se tienen con el objetivo
fundamental de generar beneficios económicos futuros acordes con un rendimiento de
mercado, es decir, activos a través de cuyo uso la entidad pretende generar entradas de
efectivo y obtener un rendimiento que refleje el riesgo que implica su posesión.
20. DETERIORO DEL VALOR DE LOS ACTIVOS NO GENERADORES DE EFECTIVO

(…) Los activos no generadores de efectivo son aquellos que la entidad mantiene con el
propósito fundamental de suministrar bienes o prestar servicios en forma gratuita o a
precios de no mercado, es decir, la entidad no pretende, a través del uso del activo,
generar rendimientos en condiciones de mercado.” (Subrayado fuera de texto)

PREGUNTA 6 y 7

El instructivo 002 de 2015, que hace referencia a las “Instrucciones para la transición al
Marco normativo para entidades de gobierno”, señala lo siguiente con respecto a las
propiedades, planta y equipo, y a las propiedades de inversión:

Contaduría General de la Nación Régimen de 1004

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“(…) Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los
saldos iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes:

(…) d) Medir cada partida de una clase de propiedad, planta y equipo o propiedades de
inversión utilizando alguna de las siguientes alternativas:

i) Al costo menos depreciaciones y pérdidas por deterioro de valor (…)

ii) Al valor de mercado, al costo de reposición o al costo de reposición a nuevo

depreciado determinados a través de un avalúo técnico en la fecha de transición.
La depreciación acumulada se dará de baja afectando directamente el patrimonio
en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación. La diferencia
entre el valor de mercado o el costo de reposición depreciado y el costo por el cual
fue reconocido inicialmente el activo afectará directamente el patrimonio en la
cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

iii) Al valor actualizado en un periodo anterior, siempre que este valor sea
comparable, en la fecha de actualización, con el valor de mercado o con el costo
depreciado que tendría el elemento si se hubieran aplicado los criterios
establecidos en el Nuevo Marco normativo. El valor actualizado se ajustará para
reflejar cambios en un índice general o específico de precios. Para tal efecto, la
entidad tendrá en cuenta las valorizaciones o provisiones que tenía el elemento las
cuales, a 31 de diciembre de 2016, se reconocen de manera separada. La
diferencia entre el valor calculado según lo señalado en este numeral y el costo del
elemento a 31 de diciembre de 2016, incrementará o disminuirá el valor del activo
y afectará directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al
Nuevo Marco de Regulación.” (Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas, se concluye lo siguiente:

PREGUNTA 1

El tratamiento de los recursos de la Cuenta Única Nacional, dependerá del hecho

económico que se está llevando a cabo como se muestra a continuación:

- Recaudo
Si los recursos son recaudados por la tesorería centralizada bajo el sistema de cuenta
única, la entidad deberá registrarlos en la subcuenta 190801- En administración de la

Contaduría General de la Nación Régimen de 1005

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

cuenta 1908- RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN y deberá acreditar la

subcuenta que corresponda de la cuenta 1110- DEPÓSITOS EN INSTITUCIONES
FINANCIERAS.

- Giro
El giro de los recursos que son administrados por el sistema de cuenta única, deberán ser
registrados cancelando la obligación, debitando las subcuentas que correspondan y
acreditando la subcuenta 190801- En administración de la cuenta 1908- RECURSOS
ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN.

- Compensación entre el fondo común y un fondo administrado

Cuando se realiza una compensación entre un fondo común y un fondo administrado,
manejados por un sistema de cuenta única, a causa de derechos y obligaciones recíprocas,
en la que la obligación se cancele con recursos del fondo común y en la que el derecho se
recaude con un incremento del fondo administrado, la entidad deberá registrar lo
siguiente:

Si la entidad tiene la obligación debitara la subcuenta de la cuenta que identifique el

pasivo que se cancela y acreditara la subcuenta que corresponda de la cuenta 4705-
FONDOS RECIBIDOS.

Si la entidad tiene registrado el derecho debitara la subcuenta 190801-En administración

de la cuenta 1908-RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACION y acreditara la
subcuenta de la cuenta que identifique el derecho que se recauda.

- Compensación entre fondos administrados

En el caso que la entidad tenga obligaciones y derechos recíprocos, que se cancelen con
fondos administrados, a través de un sistema de cuenta única, deberá realizar los
siguientes registros, dependiendo del caso que le aplique:

Si la entidad tiene registrada la obligación debitara la subcuenta de la cuenta que

identifique el pasivo que se cancela y acreditara la subcuenta 190801-En administración
de la cuenta 1908- RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACION.

Si la entidad tiene registrado el derecho debitara la subcuenta 190801-En administración

de la cuenta 1908-RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACION y acreditara la
subcuenta de la cuenta que identifique el derecho que se recauda.

- Rendimientos generados por los recursos administrados en un sistema de cuenta única

Contaduría General de la Nación Régimen de 1006

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

La distribución de los rendimientos a los fondos administrados a través del sistema de

cuenta única deberán ser registrados por la entidad con un debito en la subcuenta
190801-En administración de la cuenta 1908-RECURSOS ENTREGADOS EN
ADMINISTRACION y un crédito en la subcuenta 480232-Rendimientos sobre recursos
entregados en administración de la cuenta 4802- FINANCIEROS.

PREGUNTA 2

De acuerdo con el nuevo Marco Normativo para Entidades de Gobierno, los materiales a
los que se refiere en la consulta (eléctrico, ornamentación, plomería, carpintería y gas) y
que son utilizados para el mantenimiento de las viviendas fiscales, se deberán reconocer
como gasto en el resultado del periodo, toda vez que corresponden a erogaciones que se
realizan con el fin de conservar la capacidad de uso del inmueble.

PREGUNTA 3

En la consulta se plantea que el precio de mercado del arrendamiento para el ICFE no

puede ser igual al de una inmobiliaria, por lo cual es pertinente hacer claridad con
respecto a dicha afirmación, toda vez que el valor de mercado no es un valor específico
para cada entidad, sino que corresponde a un valor de referencia que se encuentra
circunscrito en un mercado genérico. En consecuencia, para determinarlo se debe tener
en cuenta entre otros aspectos, el entorno del bien y las condiciones del mercado abierto,
activo y ordenado en el que se encuentra.

Con respecto a la inquietud, las viviendas que son propiedad del ICFE, y que son
arrendadas a precios de mercado, se deben clasificar y medir de acuerdo con la norma de
propiedades de inversión, y aquellas viviendas arrendadas a precios inferiores a los
precios de mercado se deben clasificar como propiedades, planta y equipo.

PREGUNTA 4

El ICFE, debe revisar si los inmuebles que son propiedad del Ministerio de Defensa
Nacional, cumplen con la definición de activo, para ello, deberá considerar las condiciones
de administración pactadas con el Ministerio, a fin de determinar si tiene el control de los
bienes, verificando si el ICFE va a utilizar los inmuebles durante la mayor parte de su vida
económica, si las pérdidas y ganancias asociadas al inmueble recaen sobre el ICFE, entre
otros aspectos particulares del contrato o acuerdo que sean relevantes para la entidad y
que sean determinantes para definir si hubo o no transferencia de los riesgos y ventajas
asociados al inmueble.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1007

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Si el ICFE concluye que los inmuebles cumplen con la definición de activo, deberá
clasificarlos como propiedades, planta y equipo, si el bien es arrendado a precios
inferiores a los de mercado; o como propiedades de inversión, si el bien es arrendado a
precios de mercado.

En caso de que el ICFE concluya que los inmuebles no cumplen con la definición de activo,
no los reconocerá como tal, pero deberá revelarlos a través de cuentas de orden
acreedoras, en la cuenta 9306 – BIENES RECIBIDOS EN CUSTODIA o en la cuenta 9308 –
RECURSOS ADMINISTRADOS A NOMBRE DE TERCEROS, dependiendo del alcance según lo
estipulado en el contrato o convenio de entrega de los inmuebles.

PREGUNTA 5

La clasificación de las vivienda en activos generadores de efectivo o no generadores de

efectivo, dependerá del valor que la entidad esté recibiendo por el arrendamiento, así
pues, aquellos inmuebles que se arrienden por un valor inferior a los precios de mercado,
serán activos no generadores de efectivo, y aquellos que se arrienden a precios de
mercado harán parte de los activos generadores de efectivo. Lo anterior aplica tanto para
los inmuebles que son propiedad del ICFE, como para los inmuebles que son propiedad
del Ministerio de Defensa y que cumplan los criterios para ser reconocidos como activo,
de conformidad con los lineamientos definidos anteriormente, en la respuesta a la
pregunta 4.

PREGUNTA 6

Los ajustes por inflación que actualmente deben estar reconocidos como mayor valor de
las propiedades, planta y equipo, de acuerdo con la Circular Externa Nº 056 de 2004
emitida por la CGN, deberán ser eliminados en la fecha de transición al nuevo Marco
Normativo para Entidades de Gobierno, afectando el saldo de la cuenta respectiva de
patrimonio, en la cual se tenían reconocidos dichos ajustes. Lo anterior, considerando que
bajo el Nuevo Marco Normativo para Entidades de Gobierno, los ajustes por inflación no
hacen parte del costo de las propiedades, planta y equipo, o de las propiedades de
inversión, y que tampoco están contemplados en las alternativas de medición en el
Instructivo Nº 002 de 2015.

PREGUNTA 7

En caso de que la Entidad de Gobierno opte por la alternativa de medición Nº II para las
propiedades, planta y equipo, y las propiedades de inversión, disponible en el Instructivo
N° 002 de 2015, puede decidir con qué personal realizará el avalúo de los inmuebles, bien
sea con sus funcionarios o por medio de contratación externa, siempre y cuando, verifique
Contaduría General de la Nación Régimen de 1008
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

que este cuente con la idoneidad y capacidad suficiente para determinar razonablemente
el valor del activo, considerando que avalúo se debe realizar mediante métodos
técnicamente reconocidos, para dar cumplimiento a los criterios establecidos en el Marco
Normativo para Entidades de Gobierno adoptado mediante la Resolución Nº 533 de 2015.

No es competencia de la CGN definir los perfiles del personal que puede adelantar las
funciones de perito avaluador.

PREGUNTA 8

Para el reconocimiento contable de los parqueaderos de los inmuebles, se debe revisar si

la Entidad espera obtener beneficios económicos o potencial de servicio por estos de
manera independiente, en cuyo caso deberán ser reconocidos de manera separada en la
subcuenta 164017- Parqueaderos y garajes de la cuenta 1640 - EDIFICACIONES. Por el
contrario, si no se espera obtener beneficios económicos o potencial de servicio de los
parqueaderos de manera independiente, si no que estos están asociados a los inmuebles,
entonces, se deberán reconocer y medir como si se tratara de un solo activo, y registrar en
la subcuenta 164001 – Edificios y casas de la cuenta 1640 - EDIFICACIONES.

***

Ver otro concepto relacionado en esta clasificación

Concepto No. 20172000091451 del 10-11-2017

***

5.31 OTROS GASTOS

Ver otro concepto relacionado en esta clasificación

Concepto No. 20172000003151 del 08-02-2017
20172000000341 del 05-01-2017
20172000056031 del 05-09-2017
20172000089891 del 10-11-2017

***

5.32 CIERRE DE INGRESOS, GASTOS Y COSTOS

En este año no se profirió doctrina sobre este acápite

Contaduría General de la Nación Régimen de 1009

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

5.33 COSTOS DE VENTAS

Ver otro concepto relacionado en esta clasificación

Concepto No. 20172000036751 del 11-07-2017
20172000058451 del 15-09-2017

***

5.34 COSTO DE VENTAS DE BIENES

CONCEPTO No. 20172000022321 DEL 04-04-2017

MARCO
Régimen de Contabilidad Pública Precedente
NORMATIVO
1 TEMAS Costo de producción de bienes
Sistema de costos como herramienta complementaria a la
SUBTEMAS
contabilidad

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
2 TEMAS Costo de ventas - Bienes
Sistema de costos como herramienta complementaria a la
SUBTEMAS
contabilidad

Doctora
GLORIA ESPERANZA ACEVEDO
Jefe de Control Interno
Unidad Administrativa Especial de Rehabilitación y Mantenimiento Vial - UAERMV
Ciudad: Bogotá D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a la comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con Nº

2017550000612-2, del 14 de febrero de 2017, en la cual solicita lo siguiente:

“La entidad debería tener un sistema de costos y este a su vez se debería ver reflejado en
los estados contables (Grupo 15 – Inventarios), tanto en el actual marco contable, como
en el Nuevo Marco Normativo Contable, toda vez que parte de su Misionalidad es

Contaduría General de la Nación Régimen de 1010

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

producir mezclas asfálticas para atender situaciones imprevistas en la malla vial local y
brindar apoyo interinstitucional para garantizar una mejor movilidad en beneficio de la
sociedad”.

CONSIDERACIONES

Al respecto este despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

Los principios de contabilidad pública contemplados en el Régimen de Contabilidad

Pública- RCP constituyen pautas básicas o macrorreglas que dirigen el proceso para
generar la información contable de los cuales es pertinente mencionar:

“122. Revelación. Los estados, informes y reportes contables deben reflejar la situación
financiera, económica, social y ambiental de la entidad contable pública, así como los
resultados del desarrollo de las funciones de cometido estatal por medio de la
información contenida en ellos; la información adicional que sea necesaria para una
adecuada interpretación cuantitativa y cualitativa de la realidad y prospectiva de la
entidad contable pública y que no esté contenida en el cuerpo de los estados, informes y
reportes contables, debe ser revelada por medio de notas. La información debe servir,
entre otros aspectos, para que los usuarios construyan indicadores de seguimiento y
evaluación de acuerdo con sus necesidades, e informarse sobre el grado de avance de
planes, programas y proyectos de la entidad contable pública”.

Así mismo, el Marco conceptual del Régimen de Contabilidad Pública en la Norma Técnica
relativa a los Costos de Producción, señala:

“295. Noción. Constituyen las erogaciones y cargos, directamente relacionados con la

producción de bienes y la prestación de los servicios individualizables, que surgen del
desarrollo de funciones de cometido estatal de la entidad contable pública, con
independencia de que sean suministrados de manera gratuita, o vendidos a precios
económicamente no significativos, o a precios de mercado. Igualmente, incluye el costo
de los bienes producidos para el uso o consumo interno. Los costos de producción están
asociados principalmente con la obtención de los ingresos o parte de ellos, por la venta de
bienes o la prestación de servicios individualizables.

296. Un servicio individualizable es el susceptible de suministrarse a cada individuo de

manera particular, y su utilización reduce la disponibilidad de prestación para los demás
individuos, tales como: salud, educación y servicios públicos domiciliarios. Las entidades
que producen bienes o prestan servicios individualizables, deberán reconocer los costos
de producción asociados a tales procesos. (…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 1011

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

298. Los diferentes conceptos que conforman el costo de producción deben reconocerse
por el costo histórico. Para la determinación y registro deben implementarse sistemas de
acumulación ajustados a la naturaleza del proceso productivo, bien sea por órdenes
específicas, procesos o actividades, empleando metodologías reconocidas técnicamente
como: costeo global, directo o marginal, o costeo basado en actividades, entre otras, que
permitan satisfacer las necesidades de información de la entidad contable pública. Dicho
sistema puede operar sobre bases históricas o predeterminadas ya sean éstas estimadas o
estándar, siempre que la entidad contable pública esté en capacidad de calcular, de
manera técnica, los costos de producción con anterioridad a su ocurrencia. (…)

306. En notas a los estados, informes y reportes contables se debe revelar el sistema de
costos utilizado, la metodología de costeo empleada, la base sobre la cual funciona el
sistema de costos y la distribución de los costos indirectos”. (Subrayado fuera del texto)
Por su parte, las Normas para el Reconocimiento, Medición, Revelación y Presentación de
los Hechos Económicos, anexo a la Resolución N° 533 de 2015, indica:

“9. INVENTARIOS

9.1. Reconocimiento
Se reconocerán como inventarios, los activos adquiridos, los que se encuentren en
proceso de transformación y los producidos, así como los productos agrícolas, que se
tengan con la intención de a) comercializarse en el curso normal de la operación, b)
distribuirse en forma gratuita o a precios de no mercado en el curso normal de la
operación, o c) transformarse o consumirse en actividades de producción de bienes o
prestación de servicios. (…)

9.2. Medición inicial

Los inventarios se medirán por el costo de adquisición o transformación. Los inventarios
de un prestador de servicios se medirán por los costos en los que se haya incurrido y que
estén asociados con la prestación del servicio. (…)

9.2.2. Costos de transformación

Los costos de transformación estarán conformados por las erogaciones y cargos directos e
indirectos relacionados con la producción de bienes y la prestación de servicios. Para la
determinación de los costos de transformación, se implementarán sistemas de costos de
acuerdo con el proceso productivo.

9.2.2.1 Producción de bienes

Contaduría General de la Nación Régimen de 1012

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El costo de transformación de los bienes estará determinado por el valor de los

inventarios utilizados y de los cargos asociados con la transformación de las materias
primas en productos terminados. También harán parte del costo, el mantenimiento, las
depreciaciones y amortizaciones de activos directamente relacionados con la elaboración
de bienes, las cuales se calcularán de acuerdo con lo previsto en las Normas de
Propiedades, Planta y Equipo, y Activos Intangibles, según corresponda. (…)

La distribución de los costos indirectos fijos a los costos de transformación se basará en el

nivel real de uso de los medios de producción. En consecuencia, el total de los costos
indirectos fijos hará parte del costo de transformación de los inventarios.

No se incluirán en los costos de transformación, y por ende se reconocerán como gasto en

el resultado del periodo, los siguientes: las cantidades anormales de desperdicio de
materiales, de mano de obra o de otros costos de transformación; los costos de
almacenamiento, a menos que sean necesarios para el proceso de fabricación; los costos
indirectos de administración que no hayan contribuido a la condición y ubicación actuales
de los inventarios; y los costos de disposición”. (Subrayado fuera del texto)

CONCLUSIONES

Si bien la CGN no ha emitido normatividad particular sobre sistemas de costos, como

tampoco ha exigido una metodología específica, tanto en el Régimen de Contabilidad
Pública Precedente como en el Nuevo Marco Normativo se establece que cuando la
entidad produce bienes deberá reconocer costos de producción o transformación, los
cuales corresponden a erogaciones y cargos directamente relacionados con la producción
del bien, con independencia de que sean destinados para comercializarse en el curso
normal de la operación, distribuirse en forma gratuita o a precios de no mercado en el
curso normal de la operación, o transformarse o consumirse en actividades de producción
de bienes o prestación de servicios.

La preparación de la información financiera deberá atenderse de acuerdo a los principios

o criterios de reconocimiento, medición, revelación y presentación de los hechos
económicos en los estados financieros de la entidad, por tanto, esta deberá implementar
el sistema de costeo necesario y definir las metodologías para calcular los costos y
clasificar las erogaciones realizadas en las diferentes etapas de producción de mezclas
asfálticas, en cualquiera de los dos Marcos Normativos consultados.

***
Ver otro concepto relacioando en esta clasificación

Contaduría General de la Nación Régimen de 1013

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Concepto No. 20172000110651 del 21-12-2017

***

5.35 COSTO DE VENTAS DE SERVICIOS

Ver otro concepto relacionado en esta clasificación

Concepto No. 20172000109071 del 18-12-2017
20172000110651 del 21-12-2017

***

5.36 COSTOS DE TRANSFORMACIÓN DE BIENES

Ver otro concepto relacionado en esta clasificación

Concepto No. 20172000036751 del 11-07-2017
20172000058451 del 15-09-2017

***

5.37 COSTOS DE TRANSFORMACIÓN -SERVICIOS EDUCATIVOS

En este año no se profirió doctrina sobre este acápite

5.38 COSTOS DE TRANSFORMACIÓN -SERVICIOS DE SALUD

En este año no se profirió doctrina sobre este acápite

5.39 COSTOS DE TRANSFORMACIÓN- SERVICIOS DE TRANSPORTE

En este año no se profirió doctrina sobre este acápite

5.40 COSTOS DE TRANSFORMACIÓN-SERVICIOS PÚBLICOS

En este año no se profirió doctrina sobre este acápite

5.41 COSTOS DE TRANSFORMACIÓN-SERVICIOS HOTELEROS Y DE PROMOCIÓN

TURÍSTICA

En este año no se profirió doctrina sobre este acápite

Contaduría General de la Nación Régimen de 1014

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

5.42 OTROS SERVICIOS

Ver otro concepto relacionado en esta clasificación

Concepto 20172000109071 del 18-12-2017

***

5.43 CUENTAS DE ORDEN DEUDORAS- ACTIVOS CONTINGENTES

CONCEPTO No. 20172000062981 DEL 28-09-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 Garantía estatal en el Régimen de Prima Media con prestación
TEMAS
definida
SUBTEMAS Estimación del valor a reconocer como Garantía estatal

Doctora
OLGA ELIZABETH SUÁREZ DURÁN
Contadora
Colpensiones
Bogotá, D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a la comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación-CGN con el

Nº 2017-550-003578-2 del 4 de Agosto de 2017, mediante la cual consulta:

“De acuerdo con el Manual de Procedimientos, Colpensiones realiza anualmente el cálculo

actuarial de pensiones actuales, pensiones futuras y cuotas partes de pensiones y registra
las variaciones resultantes de la actualización en las mismas cuentas en que se registraron
originalmente dichos cálculos.

De igual manera se actualiza el valor de la Garantía Estatal en el Régimen de Prima Media

con Prestación definida de forma mensual. Para calcular el exceso del cálculo actuarial se
toma el valor del cálculo actuarial elaborado a 31 de diciembre de cada año y se le resta el
valor que se tiene registrado en el grupo 1-Activo al finalizar cada mes.

Sin embargo, con la aplicación de la Resolución 634 de 2014, la Garantía Estatal se siguió
calculando de la misma forma que se hacía antes de la aplicación de la misma, razón por
Contaduría General de la Nación Régimen de 1015
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

la cual solicitamos su concepto sobre cuál valor que se debe tener en cuenta, para
establecer el exceso o defecto del cálculo actuarial de las reservas para pensión, si el
valor registrado en el grupo 1-Activo o el valor registrado en el grupo 3 Patrimonio.

De igual forma para la preparación de los estados financieros esquema Resolución (2200
de 1994) de la Superintendencia Financiera de Colombia se aplica lo establecido en esta
resolución para registrar la Garantía Estatal, calculando el exceso o defecto del cálculo
actuarial de las reservas para pensión, sobre la base del Calculo Actuarial menos el valor
del grupo 73-Patrimonio.

Por lo anterior y con el fin de unificar criterios, solicitamos su concepto al respecto.”

CONSIDERACIONES

El Marco Normativo para las entidades de Gobierno se refiere a los Activos Contingentes
en el Anexo a la Resolución 533 de 2015 que en el Capítulo III puntos 1.1. y 1.2 señala:

“1.1. Reconocimiento: Los activos contingentes no serán objeto de reconocimiento en los

estados financieros. Un activo contingente es un activo de naturaleza posible surgido a
raíz de sucesos pasados, cuya existencia se confirmará solo por la ocurrencia o, en su caso,
por la no ocurrencia de uno o más eventos inciertos en el futuro que no están
enteramente bajo el control de la entidad

Los activos contingentes se evaluarán de forma continuada, con el fin de asegurar que su
evolución se refleje apropiadamente en los estados financieros. En caso de que la entrada
de beneficios económicos o potencial de servicio a la entidad pase a ser prácticamente
cierta, se procederá al reconocimiento del ingreso y del activo en los estados financieros
del periodo en el que dicho cambio tenga lugar.

1.2. Revelaciones: La entidad revelará los activos contingentes en cuentas de orden

deudoras cuando sea posible realizar una medición. Además, para cada tipo de activo
contingente, revelará la siguiente información:

 una descripción de la naturaleza del activo contingente;

 una estimación de los efectos financieros y una indicación de las incertidumbres
relacionadas con el valor o las fechas de entrada de recursos; lo anterior, en la medida
en que sea practicable obtener la información; y
 el hecho de que sea impracticable revelar una o más de las informaciones contenidas
en el literal b).” (Subrayado fuera de texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 1016

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Por su parte el CGC incorporado al RCP mediante Resolución 620 de 2015,describe la

cuenta 8125-GARANTÍA ESTATAL EN EL RÉGIMEN DE PRIMA MEDIA CON PRESTACIÓN
DEFINIDA como, “Representa el valor de los derechos de las administradoras del régimen
de prima media con prestación definida, para cumplir las obligaciones con sus afiliados,
por las cuales responderá el Estado, una vez se demuestre que en las anteriores
entidades, los ingresos y las reservas por conceptos de aportes de pensiones se hayan
agotado, siempre y cuando se hubieran cobrado las cotizaciones, de conformidad con las
disposiciones legales.

DINÁMICA

SE DEBITA CON: 1- El valor del exceso del cálculo actuarial de las reservas para pensión,
sobre las reservas para el reconocimiento y pago de dicha prestación.

SE ACREDITA CON: 1- El valor de la obligación reconocido por parte de la Nación. 2- El

valor de las obligaciones pensionales extinguidas. 3- El valor de la liquidación de la
administradora.”

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones anotadas, los derechos de la entidad sujetos a la

ocurrencia futura de uno o más eventos inciertos respecto de los cuales la entidad tiene el
control hasta tanto se presenten, conforman un activo contingente que se reconocerá en
cuentas de orden deudoras, cuando pueda ser posible su medición, hasta tanto se
presente la entrada de beneficios económicos o potencial de servicios, momento en el
cual procederá al reconocimiento del activo en los estados financieros, en el período en el
que tenga lugar la materialización.

Ahora bien, la garantía estatal se reconocerá en la cuenta 8125- GARANTÍA ESTATAL EN EL

RÉGIMEN DE PRIMA MEDIA CON PRESTACIÓN DEFINIDA y su medición corresponderá a la
mejor estimación que se requerirá para atender las obligaciones con sus afiliados, la cual
deberá ser definida directamente por la entidad, atendiendo las particularidades
inmersas en cada caso.

***

Ver otro concepto relacionado en esta clasificación

Concepto No. 20172000000311del05-01-2017
20172000000341 del 05-01-2017
20172000056031del 05-09-2017

Contaduría General de la Nación Régimen de 1017

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

20172000106751 del 01-12-2017

***

5.44 CUENTAS DE ORDEN DEUDORAS- DEUDORAS FISCALES

En este año no se profirió doctrina sobre este acápite

5.45 CUENTAS DE ORDEN DEUDORAS- DEUDORAS DE CONTROL

Ver otro concepto relacionado en esta clasificación

Concepto No. 20172000000301del 05-01-2017
20172000002061 del 27-01-2017
20172000107761 del 13-12-2017

***

5.46 CUENTAS DE ORDEN DEUDORAS- DEUDORAS POR CONTRA (CR)

Ver otro concepto relacionado en esta clasificación

Concepto No. 20172000091471 del 10-11-2017

***

5.47 CUENTAS DE ORDEN ACREEDORAS -PASIVOS CONTINGENTES

En este año no se profirió doctrina sobre este acápite

5.48 CUENTAS DE ORDEN ACREEDORAS -ACREEDORAS FISCALES

En este año no se profirió doctrina sobre este acápite

5.49 CUENTAS DE ORDEN ACREEDORAS -ACREEDORAS DE CONTROL

En este año no se profirió doctrina sobre este acápite

5.50 CUENTAS DE ORDEN ACREEDORAS -ACREEDORAS POR CONTRA (DB)

En este año no se profirió doctrina sobre este acápite

5.51 ASUNTOS NO CONTEMPLADOS CON UNA CLASIFICACION ESPECÍFICA

Contaduría General de la Nación Régimen de 1018

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

CONCEPTO No. 20172000000571 DEL 11-01-2017

MARCO Entidades de Gobierno

NORMATIVO
1 TEMA Asuntos no contemplados en una clasificación específica

Valor residual de las propiedades planta y equipo igual a cero,

SUBTEMA
cuando se consume el toral de beneficios económicos

Doctora
GINA PAOLA GAMBOA RODRIGUEZ
Contadora
UniversidadSurcolombiana
Huila

ANTECEDENTES

Me refiero a su solicitud de concepto radicada en la Contaduría General de la Nación

(CGN) con el No. 20165500075152 de fecha 15 de noviembre de 2016, en la cual presenta
consulta en los siguientes términos:

“De acuerdo a la Implementación de las Normas Internacionales de Contabilidad para el

Sector Público que adelantan las Universidades y teniendo en cuenta la normatividad que
aplica para dichas entidades (Resolución 533 del 08 de octubre de 2015, e instructivo 002
de 2015), y en relación con Propiedades, planta y equipo, en las Medición Posterior,
aparece el termino de el término del valor residual; (…)

“(…) Teniendo en cuenta que la Universidad Surcolombiana …, no adquiere Propiedades,

planta y equipo, para ponerlos en disposición de venta o enajenación al finalizar su vida
útil y consume sus beneficios económicos futuros y su potencial de servicio en forma
significativa, podemos determinar que el valor residual para todos los activos sea igual a
cero (0)?”

En los siguientes términos damos respuesta a su consulta:

CONSIDERACIONES

En relación con lo señalado en el Marco normativo contable dispuesto para la

preparación y presentación Información Financiera de las Entidades de Gobierno,

Contaduría General de la Nación Régimen de 1019

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

expedido por la Contaduría General de la Nación mediante Resolución N° 533 de 2015, el

numeral 10.3 de la norma de Propiedades, Planta y equipo, dispone:

“10.3. Medición posterior

(…) La depreciación se determinará sobre el valor del activo o sus componentes menos el
valor residual y se distribuirá sistemáticamente a lo largo de su vida útil.

El valor residual de la propiedad, planta y equipo es el valor estimado que la entidad

podría obtener actualmente por la disposición del elemento después de deducir los
costos estimados por tal disposición si el activo ya hubiera alcanzado la antigüedad y las
demás condiciones esperadas al término de su vida útil.Si la entidad considera que
durante la vida útil del activo, se consumen sus beneficios económicos o su potencial de
servicio en forma significativa, el valor residual puede ser cero; de lo contrario, la entidad
estimará dicho valor.” (Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

De conformidad con lo expuesto en las consideraciones, la entidad evaluará si durante la

vida útil se consume la totalidad de los beneficios económicos o su potencial de servicios
de cada uno de sus activos y determinará si no espera obtener ningún flujo de efectivo por
la disposición del activo al final de su vida, caso en el cual no habrá lugar el valor residual
podrá ser igual a cero.

En todo caso la entidad deberá realizar revisiones como mínimo al final de cada periodo
contable, sobre la vida útil, el valor residual y el método de depreciación de sus
Propiedades, Planta y Equipo con el objetivo de determinar si existen cambios
significativos y proceder de ser necesario a realizar los ajustes correspondientes de
acuerdo a lo que estipula la norma de Políticas Contables, Cambios en las Estimaciones
Contables y Corrección de Errores, todo esto con el fin de reflejar la realidad económica
de la entidad.

***

CONCEPTO No. 20172000013221 DEL 03-03-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
SUBTEMAS Competencias técnicas del profesional para la elaboración de
Contaduría General de la Nación Régimen de 1020
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

cálculos actuariales

Doctora
Alexandra Collazos Millán
Contadora
Universidad del Valle

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 220175500008762, del 22 de febrero de 2017 en la cual formula la siguiente consulta:

“La norma NICSP establece que para el cálculo de los beneficios a empleados de largo
plazo se aplicara un método de medición actuarial. ¿Es posible que este cálculo lo realice
el Jefe de Nomina? O que tipo de profesional debe realizarlo y que sea válido para la
aplicación de la norma? Somos de la Resolución 533 entidades de gobierno.”

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

En relación con el reconocimiento de los beneficios a empleados a largo plazo, el numeral 5.2.,
del Capítulo II, de las Normas para el Reconocimiento, Medición, Revelación y Presentación de
los Hechos Económicos de las Entidades de Gobierno, dispuestas en el anexo de la Resolución
Nº 533 de 2015, se señala lo siguiente:

5.2. Beneficios a los empleados a largo plazo

5.2.1. Reconocimiento Se reconocerán como beneficios a los empleados a largo plazo, los
diferentes de los de corto plazo, de los de posempleo y de los correspondientes a la
terminación del vínculo laboral o contractual, que se hayan otorgado a los empleados con
vínculo laboral vigente y cuya obligación de pago no venza dentro de los 12 meses
siguientes al cierre del periodo en el cual los empleados hayan prestado sus servicios.
(…)

5.2.2. Medición Los beneficios a los empleados a largo plazo se medirán, como mínimo, al
final del periodo contable por el valor presente de la obligación derivada de los beneficios
definidos, utilizando como factor de descuento la tasa de mercado de los TES emitidos por
el Gobierno Nacional con plazos similares a los estimados para el pago de las obligaciones.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1021

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Para el efecto y dependiendo del tipo de beneficio, se considerarán variables como los
sueldos, la rotación de los empleados y las tendencias en los costos de los beneficios
otorgados. A fin de medir el valor presente de las obligaciones por beneficios de largo
plazo, así como el costo relativo al periodo corriente, se aplicará un método de medición
actuarial, se distribuirán los beneficios entre los periodos de servicio y se realizarán
suposiciones actuariales. (…)

CONCLUSIONES

En primer lugar es necesario precisar que la Universidad del Valle como entidad pública no
le corresponde aplicar las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público
NICSP sino el Marco Normativo para entidades de gobierno expedido por la Contaduría
General de la Nación mediante la Resolución N° 533 de 2015.

Por consiguiente, de conformidad con lo expuesto en las consideraciones, con el fin de

medir el valor presente de las obligaciones por beneficios de largo plazo, así como el costo
relativo al periodo corriente, la entidad aplicará un método de medición actuarial.

No es competencia de la CGN definir si el Jefe de Nómina tiene las competencias técnicas

para realizar los cálculos actuariales que la entidad requiere para el reconocimiento de los
beneficios a los empleados.

La elaboración de cálculos actuariales conlleva el perfil de un profesional con

conocimientos matemáticos, estadísticos y financieros.

***

CONCEPTO No. 20172000022721 DEL 05-04-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Determinación cedular para la depuración de renta de personas
SUBTEMAS
naturales

Doctora
MARTHA CECILIA PINZÓN RAMÍREZ
Coordinadora el Grupo Interno de Trabajo SIIF
Subcontaduría de investigación
Bogotá D.C.
Contaduría General de la Nación Régimen de 1022
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

20175500010872, del día 03 de marzo de 2017, en la cual se señala:

“De acuerdo con lo establecido en la Ley 1819 de 2016, “Por medio de la cual se adopta
una reforma tributaria estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha contra la
evasión y la elusión fiscal, y se dictan otras disposiciones”, solicitamos nos indiquen que
registros contables se deben realizar en atención a los siguientes capítulos:

Capítulo II – Rentas de trabajo

Capítulo III – Rentas de pensiones
Capítulo IV – Rentas de capital
Capítulo V – Rentas laborales
Capítulo VI – Rentas de dividendos y participaciones

Lo anterior, con el fin de atender el requerimiento para la creación de las siguientes

Posiciones de Pago No Presupuestales (PPNP)”.

CONSIDERACIONES

La Resolución No. 620 del 26 de noviembre de 2015 “Por la cual se incorpora el Catálogo
General de Cuentas al Marco normativo para entidades de gobierno”, establece lo
siguiente:

“Que en relación con la estructuración de planes o catálogos de cuentas, el numeral 3.1.1

de la política de regulación contable pública, contenida en el documento Estrategia de
convergencia de la regulación contable pública hacia Normas Internacionales de
Información Financiera (NIIF) y Normas Internacionales de contabilidad del Sector Público
(NICSP), estableció lo siguiente: “La Contaduría General de la Nación realizará los ajustes
correspondientes al Catálogo General de Cuentas (CGN), de acuerdo con los criterios
definidos en cada uno de los modelos contables aplicables a las entidades de gobierno y a
las empresas no emisoras de valores, o que no captan ni administran ahorro del público.
Esto, con el fin de que se utilice el CGC para registrar las transacciones, hechos y
operaciones realizadas por estas entidades y se facilite el reporte de la información
financiera a la Contaduría General de la Nación.”

Ahora bien, la ley 1819 del 29 de diciembre de 2016 “Por medio de la cual se adopta una
reforma tributaria estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha contra la

Contaduría General de la Nación Régimen de 1023

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

evasión y la elusión fiscal, y se dictan otras disposiciones”, establece en su artículo 330, lo

siguiente:

“Artículo 330. Determinación cedular. La depuración de las rentas correspondientes a

cada una de las cédulas a las que se refiere este artículo se efectuará de manera
independiente, siguiendo las reglas establecidas en el artículo 26 de este Estatuto
aplicables a cada caso. El resultado constituirá la renta líquida cedular. (…)

La depuración se efectuará de modo independiente en las siguientes cédulas:

a) Rentas de trabajo
b) Pensiones
c) Rentas de capital
d) Rentas no laborales
e) Dividendos y participaciones.”

Los artículos 335, 336, 337, 338, 339, 340, 341, 342 y 343, establece los conceptos que
conforman cada sistema cedular.

Articuladamente, la Resolución No. 000006 del 03 de febrero de 2017 “Por la cual se

prescriben y habilitan los formularios para el cumplimiento de las obligaciones tributarias
en el año 2017”, establece:

“ARTÍCULO 9. Declaración Mensual de Retenciones en la Fuente - Formulario No. 350.

Prescribir para la presentación de la “Declaración Mensual de Retenciones en la Fuente”
correspondiente a los periodos 1 y 2 del año 2017, el Formulario Modelo No. 350, diseño
que forma parte integral de la presente Resolución.

La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales pondrá a disposición el Formulario

Modelo No. 350 en forma virtual en la página web, www.dian.gov.co, para su
diligenciamiento, presentación y/o pago electrónico.”

Así mismo, el Formulario Modelo No. 350 mencionado en la Resolución No. 000006 del 03
de febrero de 2017, detalla los siguientes conceptos para la presentación de la
Declaración de Retención en la Fuente:
- Rentas de trabajo
- Rentas de pensiones
- Honorarios
- Comisiones
- Servicios

Contaduría General de la Nación Régimen de 1024

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

- Rendimientos financieros e intereses

- Arrendamientos (muebles e inmuebles)
- Regalías y explotación de la propiedad intelectual
- Dividendos y participaciones
- Compras
- Transacciones con tarjetas débito y crédito
- Contratos de construcción
- Enajenación de activos fijos de personas naturales ante notarios y autoridades de
tránsito
- Loterías, rifas, apuestas y similares
- Otros pagos sujetos a retención
- Autorretenciones (según Decreto 2201 de 2016, por ventas, honorarios, comisiones,
servicios, Rendimientos financieros, otros conceptos)
- Pagos o abonos en cuenta al exterior a países sin convenio
- Pagos o abonos en cuenta al exterior a países con convenio vigente
- Retenciones practicadas a título de impuesto sobre las ventas (a responsables del
régimen común y practicadas por servicios a no residentes o no domiciliados)
- Retenciones impuesto de timbre nacional

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas se concluye lo siguiente:

Si bien la reforma tributaria estructural contenida en la Ley 1819 del 29 de diciembre de

2016, modifica el impuesto de renta para personas naturales al eliminar el IMAN
(Impuesto mínimo alternativo nacional) e IMAS (Impuesto mínimo alternativo simple) y
plantea una metodología de depuración a través del sistema cedular, en la que se busca
clasificar las rentas de acuerdo con la fuente que las produce, la DIAN mediante
Resolución No. 000006 del 03 de febrero de 2017, habilita el nuevo formulario número
350 de retención en la fuente, este determina cada una de las rentas contempladas en el
artículo 330 de la reforma tributaria estructural, con un mayor nivel de detalle.

Transitoriamente, los registros de los conceptos desagregados en el Formulario Modelo

350, deben efectuarse de conformidad con la siguiente homologación:

Descripción en
Descripción en Catálogo
Cuenta Formulario Modelo N° Tipo de cédula
General de Cuentas
350 DIAN
243602 Dividendos y Dividendos y Rentas de
participaciones participaciones dividendos y
Contaduría General de la Nación Régimen de 1025
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

participaciones

243603 Honorarios Honorarios Rentas no laborales

243604 Comisiones Comisiones Rentas no laborales
243605 Servicios Servicios Rentas no laborales
243606 Arrendamientos Arrendamientos (muebles Rentas de capital
e inmuebles)
243607 Rendimientos financieros Rendimientos financieros Rentas de capital
e intereses
243608 Compras Compras Rentas no laborales
243609 Loterías, rifas, apuestas y Loterías, rifas, apuestas y Rentas no laborales
similares similares
243610 Pagos al exterior Pagos o abonos en cuenta Rentas no laborales
al exterior a países sin
convenio
243611 Por ingresos obtenidos en Pagos o abonos en cuenta Rentas no laborales
el exterior al exterior a países con
convenio vigente
243612 Enajenación de Enajenación de activos Rentas no laborales
propiedades, planta y fijos de personas
equipo personas naturales ante notarios y
naturales autoridades de tránsito
243615 A empleados artículo 383 Rentas de trabajo
ET
243616 A empleados artículo 384
ET
243617 A trabajadores por
cuenta propia
243618 Sobre salarios de
contribuyentes que no
pertenecen a la categoría
de empleados
243625 Impuesto a las ventas Rentas no laborales
retenido por consignar
243626 Contratos de obra Contratos de Rentas no laborales
construcción

Contaduría General de la Nación Régimen de 1026

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

243627 Retención de impuesto

de industria y comercio
por compras
243628 Retención de impuesto Retenciones practicadas a
de industria y comercio título de impuesto sobre
por ventas las ventas (I.V.A.)
243629 Retención de impuesto
sobre la renta para la
equidad (CREE)
243690 Otras retenciones Otros pagos sujetos a
retención
243695 Autorretenciones Autorretenciones
243698 Impuesto de timbre Retenciones impuesto de
timbre nacional

Los conceptos desagregados en el Formulario Modelo 350 que no estén contemplados en

la anterior homologación, deberán registrarse en la cuenta contable 243690 OTRAS
RETENCIONES, ahora bien, una vez el GIT de Investigación y Normas efectué el estudio
definitivo y se determine la estructura de la cuenta contable 2436 RETENCION EN LA
FUENTE E IMPUESTO DE TIMBRE se deberá proceder a atender los rubros que se
determinen en el respectivo acto administrativo que contenga la modificación requerida.

***

CONCEPTO No. 20172000024741 DEL 27-04-2017

MARCO
Régimen de Contabilidad Pública Precedente
NORMATIVO
1 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Plazo para efectuar la depuración contable por parte de las
SUBTEMAS
entidades territoriales.

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
2 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Plazo para efectuar la depuración contable por parte de las
SUBTEMAS
entidades territoriales.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1027

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Doctora
ANA LUCIA ESCOBAR VARGAS
Alcaldesa Municipal
Municipio de la Calera
La Calera - Cundinamarca

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

2017550001776-2, del día 03 de febrero de 2017, y de acuerdo con las aclaraciones
brindadas por vía telefónica, solicita se indique el plazo que tienen las entidades
territoriales para efectuar el saneamiento contable, teniendo en cuenta que el Artículo
355 de la Ley 1819 del 28 de diciembre de 2016 establece un plazo de dos (2) años para
efectuar dicho proceso a partir de la entrada en vigencia de dicha Ley, y por otra parte, la
Resolución Nº 533 de 2015 y sus modificaciones establece que la aplicación del nuevo
Marco Normativo se debe realizar a partir del 1º de enero de 2018, fecha en la cual se
debe determinar los saldos iniciales bajo la nueva regulación contable.

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

La Ley Nº 1819 de 2016, mediante la cual “se adopta una reforma tributaria estructural, se
fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasión y la elusión fiscal, y se dictan
otras disposiciones”, establece en su Artículo 355 que las entidades territoriales deberán
adelantar el proceso de depuración contable en un término de dos (2) años a partir de la
entrada en vigencia de la Ley en mención.

Entre tanto, la Resolución Nº 357 de 2008, emitida por la CGN, adoptó el Procedimiento
de control interno contable y de reporte del informe anual de evaluación a la Contaduría
General de la Nación, en cuyo numeral 3.1. establece que cuando la información contable
de las entidades contables públicas no refleje su realidad financiera, económica, social y
ambiental, deben: i) determinar las razones por las cuales no se han incorporado en la
contabilidad los bienes, derechos u obligaciones de la entidad; ii) adelantar, todas las
veces que sea necesario, las gestiones administrativas para depurar las cifras y demás
datos contenidos en los estados, informes y reportes contables, de tal forma que estos
cumplan las características cualitativas de confiabilidad, relevancia y comprensibilidad de
que trata el marco conceptual del Plan General de Contabilidad Pública; y iii) implementar
los controles que sean necesarios para mejorar la calidad de la información.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1028

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Adicionalmente, precisa que el reconocimiento y revelación del proceso de depuración

contable se hará de conformidad con el Régimen de Contabilidad Pública.

La Resolución N° 533 de 2015 y sus modificaciones Incorporan, como parte integrante del
Régimen de Contabilidad Pública, la estructura del Marco normativo para entidades de
gobierno, la cual está conformada por el Marco Conceptual para la Preparación y
Presentación de Información Financiera; las Normas para el Reconocimiento, Medición,
Revelación y Presentación de los Hechos Económicos; los Procedimientos Contables; las
Guías de Aplicación; el Catálogo General de Cuentas y la Doctrina Contable Pública.

Adicionalmente, el Artículo 4° de la Resolución en mención establece que el primer

período de aplicación es el comprendido entre el 1º de enero y el 31 de diciembre de
2017, durante el cual la contabilidad se llevará bajo el nuevo marco normativo para todos
los efectos.

El numeral 3.2.15 de Resolución Nº 193 de 2016, mediante la cual incorporó en los

procedimientos transversales del Régimen de Contabilidad Pública, el Procedimiento para
la evaluación del control interno contable, establece que las entidades cuya información
financiera no refleje su realidad económica deben: i) adelantar las gestiones
administrativas para depurar las cifras y demás datos contenidos en los estados
financieros, de forma que cumplan las características fundamentales de relevancia y
representación fiel, y ii) implementar los controles que sean necesarios a fin de mejorar la
calidad de la información. Adicionalmente, precisa que la información financiera que sea
objeto de depuración contable será ajustada según la norma aplicable a cada caso
particular.

En atención al Artículo 355 de la Ley 1819 de 2016, la CGN expidió la Resolución Nº 107 de
2017, mediante la cual se regula el tratamiento contable que las entidades territoriales
deben aplicar para efectuar el saneamiento contable de la información para los años 2017
y 2018, así como modifica los Catálogos Generales de Cuentas vigentes, teniendo en
cuenta que deben aplicar un marco normativo distinto para cada uno de estos años, esto
es, el Régimen de Contabilidad Pública expedido mediante las Resoluciones 354, 355 y 356
de 2007 para el año 2017 y el Marco Normativo para Entidades de Gobierno para el 2018.

Del mismo modo, la Procuraduría General de la Nación y la Contaduría General de la

Nación emitieron la Circular Conjunta Nº 002 de 2016, la cual señala que, entre otros, “los
servidores públicos responsables del proceso de saneamiento contable en las entidades
territoriales, que no den cumplimiento a lo establecido en la Ley 1819 de 2016 y a los
términos de los previsto en los numerales 3.1 “Depuración Contable permanente y
sostenibilidad”, de la Resolución 357 de 2008, y 3.2.15 “Depuración Contable permanente

Contaduría General de la Nación Régimen de 1029

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

y sostenible”, de la Resolución 193 de 2016, expedida por la Contaduría General de la

Nación – CGN, conllevará a las sanciones que el Código Disciplinario único califica como
falta gravísima al tenor de los dispuesto en el numeral 52, del artículo 48 de la Ley 734 de
2002”. (Subrayado fuera del texto)

CONCLUSIONES

En consideración con lo antes mencionado, se concluye lo siguiente:

De conformidad con lo establecido en el numeral 3.1 del Procedimiento de control

interno contable incorporado mediante la Resolución Nº 357 de 2008, las actividades
administrativas dirigidas a la depuración de la información contable se deben realizar de
forma permanente para garantizar que los saldos presentados en la contabilidad reflejen
razonablemente la realidad financiera, económica, social y ambiental. Como consecuencia
de ello, en rigor, el proceso de saneamiento contable debería efectuarse con antelación a
la entrada en vigencia del Marco Normativo anexo a la Resolución Nº 533 de 2015 y sus
modificaciones, toda vez que esta última está orientada a reconocer, medir, presentar y
revelar los hechos económicos de las entidades circunscritas al ámbito de aplicación del
Régimen de Contabilidad Pública bajo unos nuevos criterios, más no a solventar
problemas de calidad de la información contable.

Igualmente, es preciso señalar que las obligaciones frente a la depuración contable

permanente y sostenibilidad del sistema de información, entre otros aspectos, fueron
asuntos ratificados por la Contaduría General de la Nación en la Resolución Nº 193 de
2016, “por la cual se incorpora, en los Procedimientos Transversales del Régimen de
Contabilidad Pública, el Procedimiento para la evaluación del control interno contable”, la
cual deroga la Resolución 357 de 2008 antes citada y que, según lo establece en su
Artículo 6º, regirá a partir del 1º de enero de 2018.

Ahora bien, dada la coyuntura de coexistencia entre la migración a un nuevo Marco

normativo y la disposición contemplada en el artículo 355 de la Ley 1819 de 2016, lo
aconsejable es que las entidades públicas territoriales efectúen el proceso de depuración
ordenado en esta Ley, en el menor tiempo posible, de cara a garantizar la calidad de la
información contable que servirá de base para efectuar la implementación de la nueva
regulación contable.

No obstante, con el propósito de viabilizar lo dispuesto en el Artículo 355 de la Ley en

mención, la CGN emitió la Resolución Nº 107 de 2017 mediante la cual, entre otros, se
establece el procedimiento para la depuración contable. Dicha Resolución no realiza
excepción alguna a los numerales 3.1 “Depuración Contable permanente y sostenibilidad”,

Contaduría General de la Nación Régimen de 1030

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

de la Resolución Nº 357 de 2008, y 3.2.15 “Depuración Contable permanente y

sostenible”, de la Resolución Nº 193 de 2016, sino que clarifica las cuentas y subcuentas
contables que deben utilizar las entidades territoriales en el saneamiento contable para
los años 2017 y 2018, de acuerdo al Régimen de Contabilidad Público que esté aplicando
en su momento, es decir, RCP Precedente hasta el 31 de diciembre de 2017 y Marco
Normativo anexo a la Resolución Nº 533 de 2015 y sus modificaciones hasta el 31 de
diciembre de 2018, fecha en que termina el proceso de saneamiento ordenado por la Ley
1819 de 2016.

***

CONCEPTO No. 20172000025601 DEL 04-05-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación especifica
Identificación de los terceros beneficiarios de pagos, en los
SUBTEMAS
libros auxiliares

Doctor
JULIO ENRIQUE RAMOS JIMENEZ
Contador
Fiducoldex
Bogotá D.C

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

No. 2017550000871-2, del 22 de febrero de 2017, donde solicita concepto frente al
procedimiento que se debe adelantar en la contabilidad del Patrimonio Autónomo –
PROCOLOMBIA, cuando se trata de la identificación del tercero (identificación fiscal) en la
adquisición de bienes y servicios.

La anterior, por cuanto la Contraloría reporta un hallazgo al considerar que en el registro

contable de las compras de estos bienes se debe identificar como el tercero a la Fiduciaria,
es decir, al NIT asignado por la DIAN para la administración de todos los fideicomisos
incluido este P.A. (Numeral 5 Art 102. -E.T.) el cual corresponde a Nit. 830.054.060-5

CONSIDERACIONES
Contaduría General de la Nación Régimen de 1031
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El Marco conceptual del nuevo Marco normativo contable que deben aplicar las entidades
de gobierno, dispuesto por la CGN en el anexo de la Resolución Nº 533 de 2015, señala:

“4.1.2. Representación fiel

Para ser útil, la información financiera debe representar fielmente los hechos económicos.
La representación fiel se alcanza cuando la descripción del fenómeno es completa,
neutral, y libre de error significativo.

Una descripción completa incluye toda la información necesaria para que un usuario
comprenda el hecho que está siendo representado, y todas las descripciones y
explicaciones pertinentes.” (Subrayado fuera de texto)

Ahora bien, la Resolución Nº 000068 de 2016, emitida por la DIAN, señala al grupo de
obligados a suministrarle información por el año gravable 2017, lo mismo que el
contenido, características técnicas para la presentación y se fijan los plazos para ello. En el
Artículo 18, numeral 18.2, se indican las responsabilidades a cargo de las Sociedades
Fiduciarias y la información que éstas deben suministrarle, ordenando lo siguiente:

“18.12. Información de los órganos que financien gastos con recursos del tesoro
nacional. De acuerdo con lo establecido en el artículo 2.8.4.3.1.2. del Decreto Nº 1068 de
2015 - Decreto Único Reglamentario del Sector Hacienda y Crédito Público, los Secretarios
Generales de los órganos que financien gastos con recursos del Tesoro Nacional, o
quienes hagan sus veces, deberán informar los pagos efectuados y las retenciones
practicadas en el año gravable, así: (…)

18.11.3. La información de los pagos o abonos en cuenta realizados con recursos del
fideicomiso deberá reportarse en el Formato 1014 Versión 1, identificando a cada una de
las personas o entidades beneficiarias de los pagos o abonos en cuenta y las retenciones
practicadas o asumidas durante el año, indicando el número, el tipo y el subtipo de
fidecomiso, teniendo en cuenta lo establecido en el numeral 18.2 del artículo 18 de la
presente Resolución. (…)
PARÁGRAFO 2. Corresponde a las sociedades fiduciarias reportar la información
relacionada con los fideicomisos que ella administre, de conformidad con los términos
previstos en el numeral 18.11 del artículo 18 de la presente Resolución.” (Subrayados
fuera de texto)

Ahora bien, el Régimen de Contabilidad Pública precedente, en el Marco Conceptual del

Plan General de Contabilidad Pública, en el párrafo 106, se señala lo siguiente:

Contaduría General de la Nación Régimen de 1032

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“106. Verificabilidad. La información contable pública es verificable cuando permite

comprobar su razonabilidad y objetividad a través de diferentes mecanismos de
comprobación. El SNCP debe garantizar la disposición del insumo básico para alcanzar los
objetivos de control, mediante la aplicación de procedimientos necesarios para confirmar
o acreditar la procedencia de los datos registrados, las transacciones, hechos y
operaciones revelados por la información contable pública, con sujeción a los principios,
normas técnicas y procedimientos del Régimen de contabilidad pública”. (Subrayado
fuera de texto)

La Resolución Nº 357 de 2008, mediante la cual se adopta el procedimiento de control

interno contable y de reporte del informe anual de evaluación a la Contaduría General de
la Nación, fue emitida en desarrollo del artículo 4 de la Ley Nº 298 de 1996 que le asigna a
la Contaduría General de la Nación, entre otras funciones, la de “Coordinar con los
responsables del Control Interno y Externo de las entidades señaladas en la Ley, el cabal
cumplimiento de las disposiciones contables”.

El procedimiento implementa controles al proceso contable público, con el objeto de que

la información contable de las entidades logre las características de confiabilidad,
relevancia y comprensibilidad a que se refiere el Marco Conceptual del Plan General de
Contabilidad Pública. El anexo de la citada Resolución, el punto 3, que hace referencia a
los procedimientos de control interno contable, en los numerales 3.2 y 3.4 del mismo, se
señala:

“3. PROCEDIMIENTOS DE CONTROL INTERNO CONTABLE

Con el propósito de lograr una información contable con las características de

confiabilidad, relevancia y comprensibilidad, las entidades públicas deben observar, como
mínimo, los siguientes elementos:

3.2. Manuales de políticas contables, procedimientos y funciones.

Deben documentarse las políticas y demás prácticas contables que se han implementado
en el ente público y que están en procura de lograr una información confiable, relevante y
comprensible. (…)

También deben elaborarse manuales donde se describan las diferentes formas de

desarrollar las actividades contables en los entes públicos, así como la correspondiente
asignación de responsabilidades y compromisos a los funcionarios que las ejecutan
directamente. (…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 1033

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

En ningún caso las políticas internas y demás prácticas contables de las entidades públicas
estarán en contravía de lo dispuesto en el Régimen de Contabilidad Pública”. (…)

3.4. Individualización de bienes, derechos y obligaciones.

Los bienes, derechos y obligaciones de las entidades deberán identificarse de manera

individual, bien sea por las áreas contables o en bases de datos administradas por otras
dependencias. (…)

3.7. Soportes documentales.

La totalidad de las operaciones realizadas por la entidad contable pública deben estar
respaldadas en documentos idóneos, de tal manera que la información registrada sea
susceptible de verificación y comprobación exhaustiva o aleatoria. Por lo cual, no podrán
registrarse contablemente los hechos económicos, financieros, sociales y ambientales que
no se encuentren debidamente soportados. (Subrayados fuera de texto)

CONCLUSIONES

En cumplimiento del contrato de fiducia mercantil, la Sociedad Fiduciaria debe

implementar libros de contabilidad auxiliares que contengan los registros contables
indispensables para el control detallado de las transacciones y operaciones de la entidad
contable pública, con base en comprobantes de contabilidad y documentos que sirvan de
soporte a cada registro, donde se identifique a cada uno de los terceros con los cuales se
efectúan las transacciones.

En desarrollo de lo dispuesto por la CGN en el Anexo de la Resolución Nº 357 de 2008, las

entidades sujetas al ámbito de aplicación del Régimen de Contabilidad Pública RCP, deben
documentar sus políticas y demás prácticas contables que implementen a su interior, las
cuales deben adoptarse en procura de lograr la representación fiel de los sucesos que se
registran en el sistema de información.
En el numeral 3.4 del anexo a la Resolución antes citada se establece la obligación de
identificar de manera individual los bienes, derechos y obligaciones de las entidades, bien
sea por las áreas contables o en bases de datos administradas por otras dependencias.

La individualización del tercero, debe hacerse en función del beneficiario real de la

erogación registrada, con independencia que los trámites se surtan a través un
administrador de los recursos, como lo es en este caso la Sociedad Fiduciaria.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1034

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Como consecuencia de lo anterior, las entidad de establecer adecuadas políticas y

procedimientos de control interno contable, de tal forma que le permitan atender
adecuadamente los requerimientos internos y externos, como ocurre en el caso de la
DIAN, entidad que exige a las sociedades fiduciarias la identificación de cada una de las
personas o entidades beneficiarias de los pagos o abonos en cuenta y las retenciones
practicadas o asumidas durante el año; por tanto, se requiere efectuar el registro
identificando al tercero beneficiario del pago final.

***

CONCEPTO No. 20172000025751 DEL 05-05-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Códigos de las subcuentas contables para realizar el
SUBTEMAS reconocimiento del derecho y del ingreso del Impuesto Nacional
al Carbono

Doctora
MIRYAM MARLENY HINCAPIE CASTRILLON
Subcontadora General de la Nación
Subcontaduría de Centralización de la Información
Bogotá D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

20175500017812, del día 31 de marzo de 2017, en la cual se señala:
“Solicitamos amablemente nos indiquen los códigos de las subcuentas contables a utilizar
para el reconocimiento del derecho y del ingreso del Impuesto Nacional al Carbono,
creado con el artículo 221 de la Ley 1819 de diciembre 29 de 2015.”
CONSIDERACIONES

La Resolución No. 620 del 26 de noviembre de 2015 “Por la cual se incorpora el Catálogo
General de Cuentas al Marco normativo para entidades de gobierno”, establece lo
siguiente:

“Que en relación con la estructuración de planes o catálogos de cuentas, el numeral 3.1.1

de la política de regulación contable pública, contenida en el documento Estrategia de
Contaduría General de la Nación Régimen de 1035
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

convergencia de la regulación contable pública hacia Normas Internacionales de

Información Financiera (NIIF) y Normas Internacionales de contabilidad del Sector Público
(NICSP), estableció lo siguiente: “La Contaduría General de la Nación realizará los ajustes
correspondientes al Catálogo General de Cuentas (CGN), de acuerdo con los criterios
definidos en cada uno de los modelos contables aplicables a las entidades de gobierno y a
las empresas no emisoras de valores, o que no captan ni administran ahorro del público.
Esto, con el fin de que se utilice el CGC para registrar las transacciones, hechos y
operaciones realizadas por estas entidades y se facilite el reporte de la información
financiera a la Contaduría General de la Nación.”

Ahora bien, la ley 1819 del 29 de diciembre de 2016 “Por medio de la cual se adopta una
reforma tributaria estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha contra la
evasión y la elusión fiscal, y se dictan otras disposiciones”, establece en su artículo 221, lo
siguiente:

“ARTÍCULO 221. IMPUESTO AL CARBONO. El Impuesto al carbono es un gravamen que

recae sobre el contenido de carbono de todos los combustibles fósiles, incluyendo todos
los derivados de petróleo y todos los tipos de gas fósil que sean usados con fines
energéticos, siempre que sean usados para combustión.

El hecho generador del impuesto al carbono es la venta dentro del territorio nacional,
retiro, importación para el consumo propio o importación para la venta de combustibles
fósiles y se causa en una sola etapa respecto del hecho generador que ocurra
primero…”(Subrayado fuera de texto)

No obstante, el concepto DIAN con N° 000S2017003259 del día 10 de febrero de 2017,

cita en su numeral 2:

“…se propone la creación del “Impuesto al carbono”, como un gravamen que recae sobre
el contenido de carbono de todos los combustibles fósiles, incluyendo todos los derivados
del petróleo y todos los tipos de gas fósil, que sean usados con fines energéticos”.

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas se concluye lo siguiente:

La Ley 1819 del 29 de diciembre de 2016 por la cual se promulgó la reforma tributaria
estructural, crea un nuevo tributo denominado Impuesto nacional al carbono, este busca
compensar y reducir la emisión de CO2 y en consecuencia los niveles de contaminación.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1036

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Ahora bien, para el reconocimiento contable se deberá registrar el derecho y el ingreso

correspondiente al Impuesto nacional al carbono, en las subcuentas contables 130575
Otros impuestos nacionales, de la cuenta 1305-IMPUESTOS POR COBRAR VIGENCIA
ACTUAL y 410575 Otros impuestos nacionales, de la cuenta 4105-TRIBUTARIOS.

***

CONCEPTO No. 20172000026921 DEL 15-05-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Aplicación del Instructivo 002 de 2015 para eliminar los saldos
SUBTEMAS acumulados en las cuentas 3235 SUPERAVIT POR DONACION y
3255 PATRIMONIO INSTITUCIONAL INCORPORADO

Doctora
LUZ STELLA GIRALDO G.
Corporación Autónoma Regional del Valle del Cauca CVC
Cali - Valle

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

No. 20175500010542, del 22 de febrero de 2017, donde solicita se le indique la cuenta en
donde se deben registrar los saldos acumulados en las cuentas 3235 Superávit por
Donación y 3255 Patrimonio Institucional Incorporado, en desarrollo de la transición al
nuevo Marco normativo contable para entidades de gobierno; por cuanto éstas no
aparecen en el Catálogo General de Cuentas emitido por la CGN mediante Resolución Nº
620 de 2015 y sus modificaciones.

CONSIDERACIONES
El Instructivo 002 de 2015, mediante el cual la CGN señaló los procedimientos a aplicar
para la transición al nuevo marco normativo para entidades de gobierno, en el numeral 1,
dispone lo siguiente:

Contaduría General de la Nación Régimen de 1037

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“1. PROCEDIMIENTOS A APLICAR PARA LA DETERMINACIÓN DE LOS SALDOS INICIALES

BAJO EL NUEVO MARCO NORMATIVO

La entidad determinará, a la fecha de transición, los saldos iniciales bajo el nuevo Marco
normativo, los cuales serán el punto de partida para la aplicación de este. Para las
entidades de gobierno, la fecha de transición será el 1 de enero de 2017.

Para la determinación de los saldos iniciales bajo el nuevo Marco normativo, la entidad
tomará como punto de partida los saldos registrados a 31 de diciembre de 2016 (2017 en
virtud del artículo 2 de la Resolución 693 de 2016) para los activos, pasivos, patrimonio y
cuentas de orden, después de realizar las reclasificaciones que, de acuerdo con el anterior
Marco normativo, debían realizar las entidades desde las cuentas Resultado del Ejercicio;
Patrimonio Público Incorporado; y Provisiones, Agotamiento, Depreciaciones y
Amortizaciones hacia la cuenta Capital Fiscal. (Subrayado fuera de texto)

Igualmente, el Instructivo antes citado, en el numeral 1.3.1., establece lo siguiente:

a. Otras normas

1.3.1 Transferencias – entidad que recibe los recursos

(…)

Las principales actividades que realizará la entidad para la determinación de los saldos
iniciales bajo el nuevo Marco normativo son las siguientes:

Realizar el ajuste contable para eliminar, si hubiere, el saldo de la cuenta Superávit por
Donación, afectando directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al
Nuevo Marco de Regulación. (Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

El saldo acumulado en la cuenta 3235 superávit por donación debe eliminarse afectando
directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de
Regulación, tal como lo establece la CGN en el numeral 1.3.1. del Instructivo 002 de
2015.
En lo que corresponde al saldo acumulado al 31 de diciembre de 2017 en la cuenta 3255
Patrimonio institucional incorporado, la entidad debe tener en cuenta lo siguiente:

Contaduría General de la Nación Régimen de 1038

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

 A la fecha de la transición, la entidad debe reclasificar las partidas reconocidas

previamente en las subcuentas 325525 a 325527 de la cuenta 3255 PATRIMONIO
INSTITUCIONAL INCORPORADO hacia la cuenta 3208 CAPITAL FISCAL.

 El saldo de la cuenta 3255 PATRIMONIO INSTITUCIONAL INCORPORADO que subsista

después de la anterior reclasificación, debe cancelarse contra la cuenta Impactos por
Transición al Nuevo Marco de Regulación.

***

CONCEPTO No. 20172000026931 DEL 15-05-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Cuenta para reconocer la tarifa Obligaciones Urbanísticas dentro
SUBTEMAS del Catálogo General de Cuentas y el procedimiento si la cuenta
por cobrar supera el 5% del total de la cuenta

Doctora
DALMA VANESSA NARVÁEZ PABÓN
Consultor

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 20175500001092, el día 12 de enero de 2017, mediante la cual consulta:

“El catálogo (Sic) General de cuentas adoptado por la Contaduría General de la Nación
mediante la resolución 620 del 26 de noviembre de 2015, señala lo siguiente:

1305— IMPUESTOS POR COBRAR VIGENCIA ACTUAL: Representa el valor de los ingresos
tributarios, anticipos y retenciones pendientes de recaudo, determinados durante el
periodo en las declaraciones tributarias y en las liquidaciones oficiales y actos
administrativos en firme, con independencia del periodo fiscal al que correspondan.

OBLIGACIONES URBANÍSTICAS: Es la contribución en dinero o áreas de terreno que son

entregadas al Municipio de Envigado de manera obligatoria y a título gratuito por efecto
de las diferentes actuaciones urbanísticas realizadas por el propietario y que son
Contaduría General de la Nación Régimen de 1039
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

destinadas por la Entidad Territorial para la conformación de zonas verdes de protección

ambiental, vías, equipamiento colectivo, espacio público en general; el hecho generador lo
constituye la expedición de la correspondiente licencia urbanística, previa liquidación y
pago o acuerdo de pago de la obligación urbanística. LA TARIFA: Todo predio ubicado en
suelo urbano o de expansión urbana, con área mayor o igual a trescientos metros
cuadrados en el que se desarrollen a través de licencias urbanísticas tres o más unidades
inmobiliarias o de destinación, tendrá las obligaciones para cesión de espacio público y
equipamiento según la zona de densidad donde se ubique y su respectivo estrato socio-
económico como se indican en las tablas N° 30 y 31 del Acuerdo 010 de 2011

Solicito respetuosamente a ustedes me expliquen de una forma clara yconcreta en que

cuenta se reconocerá las obligaciones urbanísticas dentro del catálogo General de
cuentas, si al presentarse el caso que la cuenta por cobrar supera el 5% del total de la
cuenta si se llevará a otros impuestos municipales y no se detalla dentro de las subcuentas
de la cuenta 1305— IMPUESTOS POR COBRAR VIGENCIA ACTUAL”

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

El Marco Conceptual aplicable a las Entidades de Gobierno, contenido en el anexo a la

Resolución N° 533 de 2015, expresa:

“4. CARACTERISTICAS CUALITATIVAS DE LA INFORMACIÓN FINANCIERA

Las características cualitativas de la información financiera son los atributos que esta debe
tener para que sea útil a los usuarios; es decir, para que contribuya con la rendición de
cuentas, la toma de decisiones y el control. Estas se dividen en características
fundamentales y de mejora.
4.1 características fundamentales

Las características fundamentales son aquellas que la información financiera debe

cumplirnecesariamente para que sea útil a sus usuarios. Se consideran características
fundamentales de la información financiera, las siguientes: Relevancia y Representación
fiel.

4.1.1 Relevancia
La información financiera es relevante si es capaz de influir en las decisiones que han de
tomar sus usuarios. La información financiera influye en los usuarios si es material y si
tiene valor predictivo, valor confirmatorio, o ambos.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1040

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

La información es material si su omisión o expresión inadecuada puede influir en las

decisiones de los usuarios. La materialidad o importancia relativa es un aspecto de la
relevancia específico de la entidad que está basado en la naturaleza o magnitud (o ambas)
de las partidas a las que se refiere la información en el contexto del informe financiero de
una entidad.(…)”(Subrayado fuera del texto)

Por su parte, el Catálogo General de Cuentas contenido en el Marco Normativo para

Entidades de Gobierno, Resolución N° 620 de 2015 y sus modificaciones, describe las
siguientes cuentas:
“1305 IMPUESTOS POR COBRAR VIGENCIA ACTUAL

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los ingresos tributarios, anticipos y retenciones pendientes de

recaudo, determinados durante el periodo en las declaraciones tributarias y en las
liquidaciones oficiales y actos administrativos en firme, con independencia del periodo
fiscal al que correspondan”(Subrayado fuera del texto)

CONCLUSIONES

De acuerdo con lo expuesto, para el registro de las Obligaciones Urbanísticas, al generarse

la contribución respectiva, se debitará la cuenta 130585 Otros impuestos municipales,
controlando a nivel de cuentas auxiliares el importe por este impuesto y revelando en
notas la información adicional según sea la naturaleza de las transacciones y su
materialidad.

En el Nuevo Marco Normativo, en el evento en que la cuenta Otros impuestos municipales

supere el 5% del total de la cuenta, deberá revelarse en función de su materialidad,
teniendo presente que de conformidad con el Marco normativo para Entidades de
Gobierno se considera que la información financiera es relevante si es capaz de influir en
las decisiones que han de tomar sus usuarios y que influye en los usuarios en la medida en
que sea material y tenga valor predictivo, valor confirmatorio, o ambos.

En consecuencia, es responsabilidad de cada entidad establecer la materialidad dentro de

sus Políticas Contables, teniendo en cuenta su actividad principal, el entorno en el cual se
desempeña y las características particulares de cada una de ellas.

***

CONCEPTO No. 20172000029891 DEL 06-06-2017

Contaduría General de la Nación Régimen de 1041

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
SUBTEMAS Preparación y aplicación del Nuevo Marco Normativo

Doctor
CESAR AUGUSTO POLANIA RAMIREZ
Contador Público
Ciudad
ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

2017550001827-2, del día 05 de abril de 2017, mediante la cual solicita lo siguiente:

“(…) El Instituto de Deportes del Municipio fue creado mediante Acuerdo del Concejo
Municipal con autonomía presupuestal. Este Instituto tiene código registrado ante la
Contaduría General de la Nación y recibe transferencia de recursos del Municipio para sus
gastos de funcionamiento. Adicionalmente recibe recursos económicos producto de la
prestación de servicios a particulares u otras entidades públicas. En razón a lo anterior, el
Instituto de Deportes debe realizar el proceso de preparación y aplicación de las NICSP de
manera independiente a la Alcaldía o se debe agregar al proceso de esta última?

De otra parte, el Instituto de Cultura del Municipio fue creado igualmente mediante
Acuerdo deI Concejo Municipal pero no solicito código a la Contaduría General de La
Nación. Sin embargo, tiene autonomía presupuestal, recibe transferencias del Municipio y
otros recursos de particulares. Este instituto debe realizar el proceso de preparación y
aplicación de las NICSP de manera independiente a la Alcaldía, o se debe agregar al
proceso de esta última?”

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

El numeral 4 referente a la entidad contable pública del documento denominado

Referente teórico y metodológico de la Regulación Contable Pública, señala:

“Para efectos del SNCP en Colombia, la entidad contable pública es la unidad mínima
productora de información que se caracteriza por ser una unidad jurídica, administrativa o
económica que: a) desarrolla funciones de cometido estatal, b) controla recursos públicos,
c) debe realizar una gestión eficiente de los recursos públicos que controla, d) está sujeta
Contaduría General de la Nación Régimen de 1042
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

a diversas formas de control y e) está obligada a rendir cuentas sobre el uso de los
recursos y el mantenimiento del patrimonio público. En consecuencia, la entidad contable
pública debe desarrollar el proceso contable y producir estados, informes y reportes
contables con base en las normas que expida el Contador General de la Nación.

La entidad contable pública se caracteriza como unidad jurídica, si el acto de creación le

determina expresamente la personalidad jurídica; como unidad administrativa, si se crea
sin personería jurídica por medio de la Constitución Política y demás disposiciones
normativas, dotándola de autonomía para el cumplimiento de funciones específicas de
cometido estatal y, como unidad económica, si se le destinan o provee recursos públicos,
pero carece de autonomía y de personería jurídica. (…)” (Subrayado fuera del texto)

Así mismo, el numeral 5.2.3 del mismo documento señala que “el Marco normativo para
entidades de gobierno es un desarrollo propio que tiene como referente los conceptos y
criterios de reconocimiento, medición, revelación y presentación contenidos en el Marco
Conceptual para la Información Financiera con Propósito General de las Entidades del
Sector Público y en las NICSP, a partir de los cuales se realizó una simplificación
manteniendo los que aportan a la calidad de la información y facilitando su aplicación a
partir de la definición de criterios uniformes”. (Subrayado fuera del texto)

CONCLUSIONES

En consideración con lo antes mencionado, se concluye lo siguiente:

Es preciso advertir que el Marco Normativo anexo a la Resolución N° 533 de 2015 y sus
modificaciones es un desarrollo propio de la CGN, el cual tiene como referente los
conceptos y criterios de reconocimiento, medición, revelación y presentación contenidos
en el Marco Conceptual para la Información Financiera con Propósito General de las
Entidades del Sector Público y las NICSP.

Con respecto a su inquietud, le corresponde a todas las entidades contables públicas, ya

sea como unidades jurídicas, administrativas o económicas, tal como lo define el
documento denominado Referente teórico y metodológico de la Regulación Contable
Pública, desarrollar el proceso contable y producir estados, informes y reportes contables
con base en las normas que expida el Contador General de la Nación. Por lo tanto, las
entidades sujetas al ámbito de aplicación de la Resolución Nº 533 de 2015 y sus
modificaciones deberán aplicar el nuevo Marco Normativo a partir del 1º de enero de
2018, independientemente de si tienen o no el código institucional para reportar
directamente a la CGN por medio del CHIP.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1043

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Dado que los Institutos de Deporte son organismos descentralizados, le corresponde de

manera independiente al Ente Territorial al cual se encuentren adscritos, implementar el
Marco Normativo para Entidades de Gobierno anexo a la Resolución N° 533 de 2015 y sus
modificaciones.

***

CONCEPTO No. 20172000030241 DEL 07-06-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Aplicabilidad de la Resolución 4 de 1960 para efectos contables
SUBTEMAS y bases para la definición de requerimientos del aplicativo
contable.

Doctor
ASDRUBAL ROPERO PÉREZ
Contador almacén
Municipio de Maní, Casanare.
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero a su consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el N°

20175500011662, del 08 de marzo de 2017, mediante la cual plantea que como
consecuencia de la aplicación del nuevo Marco Normativo, la entidad contratará una
actualización del aplicativo contable. Sin embargo, dicho aplicativo utiliza para los
registros y elaboración de informes el Índice Universal de Inventarios, dispuesto en la
Resolución 04 de 1960.

Al respecto, se solicita conceptuar sobre los siguientes aspectos:

 ¿La Resolución 04 de 1960 se encuentra actualmente vigente?

 ¿Cómo se puede exigir al proveedor del aplicativo que realice los ajustes para que el
sistema utilice el catálogo de cuentas emitido por la CGN?

Con base en lo anterior, me permito atender su consulta en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES
Contaduría General de la Nación Régimen de 1044
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

La Resolución 628 de 2015, la cual incorpora el Referente teórico y metodológico de la

Regulación Contable Pública, menciona en su numeral 5.2.3, relativo al Marco Normativo
para entidades de Gobierno, que:

“(…)

El Marco normativo aplicable a las entidades de gobierno está compuesto por el Marco
Conceptual para la Preparación y Presentación de Información Financiera; las Normas
para el Reconocimiento, Medición, Revelación y Presentación de los Hechos Económicos;
los Procedimientos Contables; las Guías de Aplicación; la Doctrina Contable Pública y el
Catálogo General de Cuentas, todos ellos emitidos por la Contaduría General de la Nación”
(subrayado fuera del texto).

Por su parte, el Catálogo General de Cuentas plantea que:

“El Catálogo General de Cuentas (CGC) de las entidades de gobierno será empleado para
efectos de registro y reporte de información financiera a la Contaduría General de la
Nación. El CGC aplicable a estas entidades está dividido en dos partes, la estructura de las
cuentas y las descripciones y dinámicas” (subrayado fuera del texto).

CONCLUSIONES

Es preciso advertir que la Resolución 04 de 1960 fue expedida por la Contraloría General
de la República y sus efectos se orientan a los asuntos propios del Control fiscal, razón por
la cual no tiene incidencia de orden contable. Por lo tanto la vigencia de esta norma, no
depende de la regulación contable expedida por la Contaduría General de la Nación.

Para los efectos propios de la contabilidad, la entidad deberá definir al proveedor los
requerimientos para el aplicativo contable, sobre la base de los criterios de
reconocimiento, medición inicial, medición posterior, presentación y revelaciones de los
hechos económicos, contenidos en el Marco Normativo anexo a la Resolución N° 533 de
2015 y sus modificaciones; y para efectos de la clasificación en los registros debe atenerse
a la codificación establecida en el Catálogo General de Cuentas expedido mediante la
Resolución N° 620 de 2015, modificada por la Resolución N° 468 de 2016.

Ahora bien, si para efectos distintos a los contables, la entidad requiere otro tipo de
codificación de los activos, deberá efectuar las homologaciones respectivas, que permitan
efectuar las correlaciones pertinentes, sin detrimento de los lineamientos definidos en el
segundo párrafo de estas conclusiones.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1045

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

***

CONCEPTO No. 20172000042841 DEL 24-07-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Aplicación del Procedimiento para la preparación y publicación
SUBTEMAS de los informes financieros y contables mensuales, incorporado
mediante la Resolución Nº 182 de 2017

MARCO
Régimen de Contabilidad Pública Precedente
NORMATIVO
2 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Preparación y publicación de los informes financieros y
SUBTEMAS
contables mensuales.

Señor
HECTOR FABIO CASTRO CALVO
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

2017550002861-2, del día 15 de junio de 2017, mediante la cual solicita se conceptúe si
conforme con lo establecido en la Resolución Nº 182 de 2017, la cual incorpora el
Procedimiento para la preparación y publicación de los informes financieros y contables
mensuales, las entidades de gobierno no están obligadas a aplicar dicho Procedimiento
durante los años 2017 y 2018. Adicionalmente, el consultante solicita se aclare lo
siguiente:

- Durante la vigencia 2017 se presentan los estados financieros comparados 2017 con
2016.
- Durante la vigencia 2018 se publicarían sin comparar.
- Durante la vigencia 2019 ya como lo establece el parágrafo transitorio del artículo 2 de
dicha resolución.

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

Contaduría General de la Nación Régimen de 1046

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

CONSIDERACIONES

El numeral 36 del Artículo 34 de la Ley 734 de 2002, por la cual se expide el Código
Disciplinario Único, dicta como deber de todo servidor público, entre otros, “Publicar
mensualmente en las dependencias de la respectiva entidad, en lugar visible y público, los
informes de gestión, resultados, financieros y contables que se determinen por autoridad
competente, para efectos del control social de que trata la Ley 489 de 1998 y demás
normas vigentes”. (Subrayado fuera del texto)

El Capítulo II, Procedimiento para la estructuración y presentación de los estados

contables básicos del Manual de procedimientos del Régimen de Contabilidad Pública
Precedente, en el numeral 7 relativo a la publicación de los estados contables básicos,
establece las formalidades que deben cumplir las entidades contables públicas para la
divulgación y publicación de los estados contables básicos, así:

“(…) El representante legal debe garantizar la publicación de los estados contables básicos
certificados, junto con la declaración de la certificación, en las dependencias de la
respectiva entidad, en un lugar visible y público. Cuando sean dictaminados, deben ir
acompañados del respectivo dictamen del revisor fiscal.

Lo anterior, sin perjuicio de que las entidades contables públicas, de acuerdo con las
disposiciones legales, deban publicar mensualmente estados contables intermedios, que
para este efecto se trata del Balance General y el Estado de Actividad Financiera,
Económica, Social y Ambiental..” (Subrayado fuera de texto)

La Resolución Nº 182 de 2017, mediante la cual se incorpora, en los Procedimientos

Transversales del Régimen de Contabilidad Pública, el Procedimiento para la preparación y
publicación de los informes financieros y contables mensuales, que deban publicarse de
conformidad con el numeral 36 del artículo 34 de la Ley 734 de 2002, señala:

“ARTÍCULO 1º. (…) En el marco de sus competencias constitucionales y legales, la

Contaduría General de la Nación expide este procedimiento con el objetivo de establecer
los lineamientos para la preparación y publicación de los informes financieros y contables
mensuales, que deban publicarse de conformidad con el numeral 36 del artículo 34 de la
Ley 734 de 2002. (…)
3.2. Contenido

En el estado de situación financiera se presentarán los activos, pasivos y patrimonio a

final del respectivo mes del periodo corriente, comparado con el estado de situación
financiera correspondiente al mismo mes del año inmediatamente anterior.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1047

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

En el estado de resultados o en el estado del resultado integral, según corresponda, se

presentarán los saldos de ingresos, gastos y costos acumulados desde el primero de
enero hasta el final del respectivo mes del periodo corriente, comparado con el estado de
resultados o el estado del resultado integral, según corresponda, que cubra el mismo
periodo del año inmediatamente anterior. (…)

ARTÍCULO 2º. Vigencia y derogatorias. La presente Resolución rige a partir de la fecha de

su publicación en el Diario Oficial, de conformidad con el artículo 119 de la Ley 489 de
1998, tiene aplicación a partir del 1º de enero de 2018 y deroga las disposiciones que le
sean contrarias.

Parágrafo transitorio: Las entidades sujetas al Marco Normativo para Entidades de

Gobierno presentarán la información comparativa mencionada en el numeral 3.2 del
Procedimiento incorporado mediante la presente Resolución, a partir de enero de 2019”.
(Subrayado fuera del texto)

CONCLUSIONES

En consideración con lo antes mencionado, se concluye lo siguiente:

Las Entidades Contables Públicas incluidas dentro del ámbito del aplicación del Régimen
de Contabilidad Pública, se encuentran obligadas a publicar sus estados contables
intermedios de cada mes, en el mes siguiente a la ocurrencia de los hechos económicos
registrados, en un lugar visible y público para los usuarios de la información, dando
cumplimiento a lo establecido por el Régimen de Contabilidad Pública y el Código
Disciplinario Único, Ley 734 de 2002.

En consecuencia, con ocasión de la expedición del nuevo Régimen de Contabilidad Pública

y con el propósito de viabilizar lo dispuesto en el numeral 36 del artículo 34 de la Ley 734
de 2002, la CGN emitió la Resolución Nº 182 de 2017 mediante la cual se incorpora, en los
Procedimientos Transversales del Régimen de Contabilidad Pública, el Procedimiento
para la preparación y publicación de los informes financieros y contables mensuales, el
cual será aplicado por las entidades de gobierno a partir del 1º de enero de 2018,
exceptuando únicamente la presentación de la información comparativa mencionada en
el numeral 3.2 del Procedimiento incorporado mediante la Resolución en mención, la cual
se presentará a partir de enero de 2019.

Por lo anterior, si bien durante el año 2017 las entidades de gobierno no aplicarán lo
dispuesto en la Resolución Nº 182 de 2017, la publicación mensual de los informes de
gestión, resultados, financieros y contables, y los estados contables intermediosque

Contaduría General de la Nación Régimen de 1048

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

corresponden al Balance General y el Estado de Actividad Financiera, Económica, Social y

Ambiental intermedios comparativos con los periodos anteriores, con base a lo definido
en el Procedimiento para la estructuración y presentación de los estados contables
básicos incorporado mediante la Resolución Nº 356 de 2007 y sus modificaciones, es una
obligación que se gestó desde el momento de la entrada en vigencia de la Ley 734 de
2002.
***

CONCEPTO No. 20172000036691 DEL 11-07-2017

MARCO
Régimen de Contabilidad Pública Precedente
NORMATIVO
1 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Riesgo de índole contable al clasificar los hechos económicos en
SUBTEMAS
cuentas inadecuadas.

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
2 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Riesgo de índole contable al clasificar los hechos económicos en
SUBTEMAS
cuentas inadecuadas.

MARCO Empresas que no Cotizan en el Mercado de Valores, y que no

NORMATIVO Captan ni Administran Ahorro del Público
3 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Riesgo de índole contable al clasificar los hechos económicos en
SUBTEMAS
cuentas inadecuadas.

MARCO Empresas que Cotizan en el Mercado de Valores, y que Captan o

NORMATIVO Administran Ahorro del Público
4 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Riesgo de índole contable al clasificar los hechos económicos en
SUBTEMAS
cuentas inadecuadas.

Doctora
GLORIA INÉS VALENCIA ARANGO
Contadora Pública
Envigado - Antioquia

Contaduría General de la Nación Régimen de 1049

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

20175500020722, del día 25 de abril de 2017, en la cual solicita lo siguiente:

“De conformidad con el numeral 2.2. Situaciones que ponen en riesgo la confiabilidad,
relevancia y comprensibilidad de la información del Anexo de la Resolución 357 de 2008,
entre dichas situaciones se incluye la utilización inadecuada de cuentas que tienen el
propósito registrar hechos diferentes al realizado. Así mismo, el numeral 3.1 Identificación
de factores de riesgo del anexo que acompaña la Resolución 193 de 2016, determina
como factor de riesgo la utilización inadecuada de cuentas y subcuentas.

Dado que en ambos anexos no se aclara si dicha utilización tiene algún tipo de
condicionamiento, para efectos de considerar tales situaciones como factor relevante al
momento de emitir opinión sobre la información contable de una entidad, se solicita su
concepto sobre lo siguiente:

1. ¿Solo se configura este tipo de riesgo cuando, por ejemplo, se contabiliza un activo
como un gasto, o un pasivo en cuenta de patrimonio o de ingreso?

2. ¿Se debe considerar para los siguientes ejemplos, que se configura el riesgo de
confiabilidad, relevancia y comprensibilidad de la información financiera, o por el
contrario se debe determinar que es sólo una “RECLASIFICACIÓN” y por tanto no se
materializa el factor de riesgo mencionado en ambas resoluciones?

En situaciones en las que se registran, por ejemplo, en la subcuenta de 240101 “Pasivo

Proveedores de Bienes y Servicios Nacionales”, los siguientes pasivos, que según el Plan
de Cuentas de la entidad tienen los siguientes códigos:
a. Aportes parafiscales, códigos 242519 y 242520
b. Honorarios asesores legales, código 242552
c. Dividendos por pagar, código 242503
d. Contribuciones, tasas o impuestos por pagar, código 2440.

En situaciones en las que se registran, por ejemplo, en la Clase 7 “Costos de producción”,

los gastos de carácter administrativo, que según el Plan de Cuentas de la entidad tienen
los siguientes códigos:
a. Intereses moratorios, Grupo 58
b. Honorarios asesores legales, cuentas 5111 y 5211
c. Contribuciones, tasas o impuestos por pagar, cuentas 5120 y 5220.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1050

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

(…) 3. ¿A partir de cuál nivel de código se configura o materializa el factor de riesgo objeto
de esta consulta?”

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

Régimen Precedente

El procedimiento para la implementación y evaluación de control interno, anexo a la

Resolución Nº 357 de 2008, menciona que el riesgo de índole contable “Representa la
posibilidad de ocurrencia de eventos, tanto internos como externos, que tienen la
probabilidad de afectar o impedir el logro de información contable con las características
de confiabilidad, relevancia y comprensibilidad. El riesgo de índole contable se materializa
cuando los hechos económicos, financieros, sociales y ambientales no se incluyan en el
proceso contable o, habiendo sido incluidos, no cumplan con lo dispuesto en el Régimen
de Contabilidad Pública”. (Subrayado fuera de texto)

En este mismo documento, se menciona que una de las actividades para llevar a cabo la
etapa de reconocimiento de los hechos, transacciones y operaciones, es la clasificación;
por medio de la cual “se determina en forma cronológica, su clasificación, de acuerdo con
el Catálogo General de Cuentas. En esta actividad se debe evaluar que el hecho financiero,
económico, social y ambiental a registrar cumpla con todos los elementos que le son
propios a la cuenta en la cual se clasifica.”

Además, en este procedimiento se establece que “Las entidades contables públicas cuya
información contable no refleje su realidad financiera, económica, social y ambiental,
deben adelantar todas las veces que sea necesario las gestiones administrativas para
depurar las cifras y demás datos contenidos en los estados, informes y reportes contables,
de tal forma que estos cumplan las características cualitativas de confiabilidad, relevancia
y comprensibilidad de que trata el marco conceptual del Plan General de Contabilidad
Pública.” (Subrayado fuera de texto)

Nuevo Marco Normativo

Por su parte el Procedimiento para la Evaluación del Control Interno Contable, anexo a la
Resolución Nº 193 de 2016, establece lo siguiente con respecto al riesgo de índole
contable:

Contaduría General de la Nación Régimen de 1051

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“Representa la posibilidad de ocurrencia de eventos, tanto internos como externos, que

tienen la capacidad de afectar el proceso contable y que, como consecuencia de ello,
impiden la generación de información financiera con las características fundamentales de
relevancia y representación fiel establecidas en el Régimen de Contabilidad Pública. El
riesgo de índole contable se materializa cuando los hechos económicos generados en la
entidad no se incluyen en el proceso contable o cuando, siendo incluidos, no cumplen con
los criterios de reconocimiento, medición, revelación y presentación dispuestos en el
Régimen de Contabilidad Pública.”

Por otro lado señala que “Las entidades cuya información financiera no refleje su realidad
económica deberán adelantar las gestiones administrativas para depurar las cifras y
demás datos contenidos en los estados financieros, de forma que cumplan las
características fundamentales de relevancia y representación fiel. Asimismo, las entidades
adelantarán las acciones pertinentes para depurar la información financiera e
implementar los controles que sean necesarios a fin de mejorar la calidad de la
información.” (Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas, se concluye lo siguiente:

1. La utilización inadecuada de cuentas, pone en riesgo la presentación de la información

con las características de confiabilidad, relevancia y comprensibilidad de la información,
del cual habla el Procedimiento de Control Interno Contable anexo a la Resolución Nº 357
de 2008 y las características fundamentales de la información de relevancia y
representación fiel, mencionadas en anexo a la Resolución Nº 193 de 2016, en los casos
en que se incurra en imprecisiones de orden conceptual que desvirtúen la esencia de los
hechos económicos contabilizados. Adicionalmente debe tenerse en cuenta que las
denominaciones de rubros contables específicas, prevalecen frente a las denominaciones
genéricas.

2. Los ejemplos por usted mencionados, deberá evaluarlos de conformidad con los
criterios mencionados en el punto inmediatamente anterior.

3. El riesgo que se genera al utilizar inadecuadamente el Catálogo General de Cuentas

cuando se clasifican los hechos económicos, podría materializarse a partir del mínimo
nivel de información que la entidad presente a los usuarios de la información. Es
importante resaltar, que el criterio profesional es fundamental para medir el grado de
riesgo de índole contable que podría existir en la entidad si se clasifica un hecho
económico de manera incorrecta, y los efectos que este error tendría en los estados

Contaduría General de la Nación Régimen de 1052

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

financieros y por ende en la toma de decisiones de los usuarios de la información.

***

CONCEPTO No. 20172000036701 DEL 11-07-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
SUBTEMAS Marco Normativo aplicable a los Cabildos Indígenas

Doctor
NORVEY TALAGA NOSCUE

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

20175500024542, del día 12 de abril de 2017, en la cual se señala:

“La asociación de cabildos de la zona norte del Cauca, y La Asociación de Cabildos

Indígenas de Toribio, Tacueyó y San Francisco “Proyecto nasa”, con nit: 900.029.407-5, (es
la unión de los tres cabildos), son entidades de derecho público, de carácter especial con
personería jurídica expedida por el ministerio del interior, con patrimonio propio y
autonomía administrativa, cuyo objeto social es el desarrollo de las comunidades
indígenas. ¿Está obligada a acogerse a la nueva normatividad sobre niif, teniendo en
cuenta que se rigen por derecho propio y a que grupo se deben clasificar?”

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

La Constitución Política de Colombia, establece en el siguiente artículo:

“Artículo 286. Son entidades territoriales los departamentos, los distritos, los municipios y
los territorios indígenas. La ley podrá darles el carácter de entidades territoriales a las
regiones y provincias que se constituyan en los términos de la Constitución y de la ley.”
(Subrayado fuera de texto)

El Decreto 2164 del 07 de diciembre del año 1995 “Por el cual se reglamenta parcialmente
el Capítulo XIV de la Ley 160 de 1994 en lo relacionado con la dotación y titulación de
Contaduría General de la Nación Régimen de 1053
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

tierras a las comunidades indígenas para la constitución, reestructuración, ampliación y

saneamiento de los
Resguardos Indígenas en el territorio nacional.”, establece en los siguientes artículos:

“Artículo 2º. Definiciones. Para los fines exclusivos del presente Decreto, establézcanse las
siguientes definiciones:

Territorios indígenas. Son las áreas poseídas en forma regular y permanente por una
comunidad, parcialidad o grupo indígena y aquellas que, aunque no se encuentren
poseídas en esa forma, constituyen el ámbito tradicional de sus actividades sociales,
económicas y culturales. (…)

Cabildo Indígena. Es una entidad pública especial, cuyos integrantes son miembros de una
comunidad indígena, elegidos y reconocidos por ésta, con una organización socio política
tradicional, cuya función es representar legalmente a la comunidad, ejercer la autoridad y
realizar las actividades que le atribuyen las leyes, sus usos, costumbres y el reglamento
interno de cada comunidad. (…)

Artículo 21. Naturaleza jurídica. Los resguardos indígenas son propiedad colectiva de las
comunidades indígenas en favor de las cuales se constituyen y conforme a los artículos 63
y 329 de la Constitución Política, tienen el carácter de inalienables, imprescriptibles e
inembargables.

Los resguardos son una institución legal y sociopolítica de carácter especial, conformada
por una o más comunidades indígenas, que con un título de propiedad colectiva que goza
de las garantías de la propiedad privada, poseen su territorio y se rigen para el manejo de
éste y su vida interna por una organización autónoma amparada por el fuero indígena y su
sistema normativo propio.

Parágrafo. Los integrantes de la comunidad indígena del resguardo no podrán enajenar a

cualquier título, arrendar por cuenta propia o hipotecar los terrenos que constituyen el
resguardo.

Artículo 22. Manejo y administración. Las áreas que se constituyan con el carácter de
resguardo indígena serán manejadas y administradas por los respectivos cabildos o
autoridades tradicionales de las comunidades, de acuerdo con sus usos y costumbres, la
legislación especial referida a la materia y a las normas que sobre este particular se
adopten por aquellas. Parágrafo. Cuando las comunidades acostumbren producir en
parcelas familiares y hagan asignaciones de solares para tal efecto, el cabildo o la
autoridad tradicional elaborará un cuadro de las asignaciones que se hayan hecho o

Contaduría General de la Nación Régimen de 1054

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

hicieren entre las familias de la parcialidad, las cuales podrán ser objeto de revisión y
reglamentación por parte del Incora, con el objeto de lograr su redistribución equitativa
entre todas las familias que la conforman y cumplir con la función social de la propiedad
del resguardo establecida por la Constitución Política y la Ley 160 de 1994. (…)”
(Subrayados fuera de texto)

Así mismo, el Decreto No. 1953 del 07 de octubre de 2014 expedido por el Ministerio del
Interior “Por el cual se crea un régimen especial con el fin de poner en funcionamiento los
Territorios Indígenas respecto de la administración de los sistemas propios de los pueblos
indígenas hasta que el Congreso expida la ley de que trata el artículo 329 de la
Constitución Política”, establece en los siguientes artículos:

“Artículo 4. Asociaciones para la Administración Conjunta de la Asignación Especial del

Sistema General de Participaciones. Los resguardos podrán igualmente asociarse para
efectos de administrar y ejecutar los recursos de la asignación especial del SGP, siempre
que acrediten los requisitos establecidos en el presente Decreto para administrar dichos
recursos. Para estos efectos las asociaciones de que trata el presente artículo serán
consideradas como personas jurídicas de derecho público especial.

Estas entidades tendrán un órgano colegiado, integrado por autoridades propias de los
resguardos o Territorios Indígenas que las conforman, así como un representante legal, y
deberán registrarse ante el Ministerio del Interior.

Para la conformación de las asociaciones de que trata el presente Decreto se tendrá en

cuenta la Ley de origen, derecho propio o derecho mayor de los respectivos pueblos
indígenas que lo conforman.

Artículo 20. Ejecución de recursos. Los actos o contratos que expidan o celebren los
Territorios Indígenas, según sea el caso, para la ejecución de los recursos a que hace
referencia el presente Decreto, se regirán por las normas del Estatuto Orgánico de
Presupuesto, el Estatuto de Contratación Estatal, las normas contables que para este
efecto defina la Contaduría General de la Nación y las demás disposiciones
complementarias, y por las disposiciones vigentes para aquellos sectores en los cuales
haya sido certificado. (…)

Artículo 24. Presentación de informes. Los Territorios Indígenas o Resguardos Indígenas

que tengan a cargo la administración y ejecución de los recursos del Sistema General de
Participaciones, según el caso, deberán diligenciar y presentar los informes y formatos que
sean requeridos por las entidades del orden nacional, y por los organismos de control, en

Contaduría General de la Nación Régimen de 1055

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

los términos y condiciones establecidas en el presente Decreto y en las demás normas

vigentes.

Artículo 38. Reglas particulares. La Estrategia de Monitoreo, Seguimiento y Control

Integral al uso de los recursos asignados a los Territorios Indígenas o Resguardos Indígenas
que administren y ejecuten recursos de la asignación especial se efectuará bajo los
criterios establecidos por las normas presupuestales, contractuales, fiscales,
institucionales, administrativas y sectoriales, en el marco de lo establecido en este
Decreto.

Para efectos de lo establecido en el inciso anterior, la Contraloría General de la República,

la Contaduría General de la Nación y el Ministerio de Hacienda y Crédito Público,
adoptarán reglas particulares con la participación de los pueblos indígenas en la Mesa
Permanente de Concertación Nacional con los Pueblos y Organizaciones Indígenas. Así
mismo llevarán a cabo una adecuación institucional que permita el ejercicio de sus
competencias constitucionales y legales en relación con la administración y ejecución
directa por parte de los Territorios Indígenas o Resguardos Indígenas Certificados de los
recursos de que trata el presente Decreto.” (Subrayados fuera de texto)

Ahora bien, el Marco Conceptual contenido en el Marco Normativo para Entidades de

Gobierno, prescribe en su numeral primero:

“1. CARACTERIZACIÓN DE LAS ENTIDADES DE GOBIERNO

Las entidades de gobierno tienen como objetivo fundamental la definición, observancia y

ejecución de políticas públicas que buscan incidir en la asignación de bienes y servicios, en
la redistribución de la renta y la riqueza, y en el nivel de bienestar de la sociedad. Estos
bienes y servicios incluyen, entre otros, programas de bienestar y mantenimiento del
orden, educación pública, seguridad nacional y servicios de defensa.

Con independencia de que las entidades de gobierno tengan o no personería jurídica, las
actividades de producción y distribución de bienes o servicios que desarrollan se realizan
generalmente de forma gratuita o a precios de no mercado. Por ello, estas entidades se
caracterizan porque no tienen ánimo de lucro y sus recursos provienen, directa o
indirectamente, de la capacidad del Estado para imponer tributos u otras exacciones
obligatorias, de donaciones privadas o de organismos internacionales. Además, la
naturaleza de tales recursos, la forma de sus administración y su uso están vinculados
estrictamente a un presupuesto público, lo que implica que la capacidad de toma de
decisiones está delimitada, puesto que existe un carácter vinculante y restrictivo de la

Contaduría General de la Nación Régimen de 1056

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

norma respecto al uso o destinación de los recursos y al límite de gastos a que se obligan
las entidades.

De acuerdo con la organización administrativa, las entidades de gobierno pueden hacer

parte del nivel nacional o territorial. En el nivel nacional se encuentran, entre otras:
ministerios, departamentos administrativos, unidades administrativas especiales,
superintendencias, corporaciones autónomas regionales, establecimientos públicos,
agencias gubernamentales y universidades. Por su parte, en el nivel territorial se
encuentran, entre otros: gobernaciones, alcaldías y establecimientos públicos.”

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas se concluye lo siguiente:

Los Cabildos Indígenas son entidades públicas atípicas con personería jurídica, patrimonio
propio y autonomía administrativa, lo conforman miembros de una comunidad indígena,
elegidos y reconocidos por esta, sus funciones están orientadas a representar legalmente
a las comunidades o resguardos ubicados en los territorios indígenas, así mismo, al ser los
Cabildos entidades públicas especiales, pueden ejercer sus funciones de conformidad con
sus propias normas y procedimientos, y por expresa disposición del Decreto 1953 de 2014
les corresponde aplicar la regulación expedida por la Contaduría General de la Nación.

En efecto, los Cabildos Indígenas que cumplan las condiciones establecidas en los
Decretos 2164 de 1995 y 1953 de 2014, al manejar recursos del Sistema General de
Participaciones o de las apropiaciones presupuestales, están obligados a aplicar el
Régimen de Contabilidad Pública y, producir estados, informes y reportes contables.

Ahora bien, a partir del 1 de enero de 2018 deberán aplicar el Marco Normativo para
Entidades de Gobierno, anexo a la Resolución N° 533 de 2015 y sus modificaciones, al ser
entidades que se caracterizan por no tener ánimo de lucro, generar bienestar a la
comunidad, obtener gran parte de sus recursos del Sistema General de Participaciones
que corresponde a los recursos de la Nación, entre otros.

Bajo este contexto, los Cabildos Indígenas no aplicarán las Normas Internacionales de
Información Financiera que corresponden a normas expedidas por un regulador
internacional, sino la regulación local mencionada en los párrafos inmediatamente
anteriores.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1057

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
 DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Por otra parte, se anexa copia del concepto emitido por la Oficina Jurídica de la
Contaduría General de la Nación, donde se precisan la documentación que deben allegar
para la expedición de los códigos institucionales

***

CONCEPTO No. 20172000042491 DEL 18-07-2017

MARCO
NORMATIVO Entidades de Gobierno
1 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Indicadores para el ajuste del valor de los bienes de
SUBTEMAS
propiedades, planta y equipo por efecto de la transición.

Doctora
ARAMINTA BELTRÁN URREGO
Secretaria General
Cancillería Ministério de Relaciones Exteriores
Bogotá, D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a la comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación-CGN con el

Nº 2017-550-002613-2 del 31 de Mayo de 2017, mediante la cual consulta cuál es el índice
general o especifico de precios a que se refiere el Instructivo 002 de 2016 para determinar
los saldos iniciales a 1º de enero de 2018 de los bienes de propiedad, planta y equipo que
la entidad posee en el exterior y que en la actualidad están reconocidos en la contabilidad
del Ministerio como bienes de uso permanente sin contraprestación.

Telefónicamente se aclara que estos bienes son adquiridos por el Fondo Rotatorio del
Ministerio de Relaciones Exteriores, pero utilizados por el Ministerio.

CONSIDERACIONES

4. Para efecto de determinar el valor de los bienes de propiedad, planta y equipo, el

Instructivo 002 de 2016 determina para las entidades de Gobierno que aplicarán la
normatividad relacionada con la Resolución N° 533 de 2015, que para efecto de la
medición de cada partida de una clase de propiedad, planta y equipo se utilizará
alguna de las siguientes alternativas:

Contaduría General de la Nación Régimen de 1058

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

 Al costo menos depreciaciones y pérdidas por deterioro de valor; en donde para

determinar el valor del bien a los elementos del costo se aplicará lo señalado por este
instructivo.

 Al valor de mercado, al costo de reposición o al costo de reposición a nuevo

depreciado determinados a través de un avalúo técnico en la fecha de transición. La
depreciación acumulada se dará de baja afectando directamente el patrimonio en la
cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación. La diferencia entre el
valor de mercado o el costo de reposición depreciado y el costo por el cual fue
reconocido inicialmente el activo, afectará directamente el patrimonio en la cuenta
Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

 Al valor actualizado en un periodo anterior, siempre que este valor sea comparable, en
la fecha de actualización, con el valor de mercado o con el costo depreciado que
tendría el elemento si se hubieran aplicado los criterios establecidos en el Nuevo
Marco normativo. El valor actualizado se ajustará para reflejar cambios en un índice
general o específico de precios. Para tal efecto, la entidad tendrá en cuenta las
valorizaciones o provisiones que tenía el elemento, las cuales a 31 de diciembre de
2016, se reconocen de manera separada. La diferencia entre el valor calculado según
lo señalado en este numeral y el costo del elemento a 31 de diciembre de 2016,
incrementará o disminuirá el valor del activo y afectará directamente el patrimonio en
la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.(Subrayado fuera de
texto)

CONCLUSIONES

En atención a las consideraciones anotadas, nos permitimos señalar:

En primer término, los saldos que a 31 de diciembre de 2017 presente la entidad en la

cuenta 312531-Bienes de uso permanente sin contraprestación de la cuenta 3125-
PATRIMONIO PÚBLICO INCORPORADO, en la preparación de los saldos iniciales se tratarán
como una Reclasificación por convergencia a la cuenta 314590-Otros impactos por
transición de la cuenta 3145-IMPACTOS POR LA TRANSICIÓN AL NUEVO MARCO DE
REGULACIÓN, identificando en cuentas auxiliares los ajustes del patrimonio.
Ahora, para aplicar el literal d) punto iii) del numeral 1.1.9. a que se refiere el Instructivo
002 de 2015 para la medición de las propiedades, planta y equipo, la entidad tomará
como base el último avalúo que de acuerdo con el Manual de Procedimientos del RCP
vigente, debía realizarse cada tres años. Es este avalúo es el que podrá actualizarse
ajustado con un índice general o específico de precios.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1059

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Respecto de los índices que la entidad podrá acoger para realizar el ajuste, deberá
acudirse a los indicadores de la autoridad respectiva del País donde se encuentren
ubicados los bienes, para cuyos efectos se entenderá que el índice general corresponde al
comportamiento de los precios del sector económico en que se encuentre comprendido
un bien, en tanto que el índice específico hace referencia al comportamiento de los
precios en forma más particularizada al tipo de bien a actualizar.

La entidad deberá elegir el índice que mejor se ajuste, según las características propias y el
objeto particular que desarrolla, para determinar la medición fiable de sus propiedades,
planta y equipo. En caso de no encontrar un índice ajustado a los criterios anteriormente
señalados, podrá utilizar el IPC.

***

CONCEPTO No. 20172000042651 DEL 21-07-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Definición de las políticas contables bajo el Nuevo Marco
SUBTEMAS
Normativo

Doctor
ALFONSO BOGOTÁ PRIETO
Profesional Especializado
Secretaria de Haciendo del Municipio de Soacha
Soacha -Cundinamarca

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

2017550002928-2, del día 20 de junio de 2017, mediante la cual solicita lo siguiente:

“En relación con las políticas de convergencia que las entidades territoriales deben
desarrollar, frente a las normas internacionales de contabilidad para el sector público,
(NICSP), se pregunta, si entidades como la Contraloría Municipal, Personería, Concejo
Municipal, y el Instituto de Recreación y Deportes (IMRD) en virtud de la autonomía
administrativa que le es propia a cada una de ellas, deben desarrollar sus propias políticas
de convergencia, o por el contrario deben observar las que establece el municipio?”

Contaduría General de la Nación Régimen de 1060

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

El numeral 4 referente a la entidad contable pública del documento denominado

Referente teórico y metodológico de la Regulación Contable Pública, señala:

“Para efectos del SNCP en Colombia, la entidad contable pública es la unidad mínima
productora de información que se caracteriza por ser una unidad jurídica, administrativa o
económica que: a) desarrolla funciones de cometido estatal, b) controla recursos públicos,
c) debe realizar una gestión eficiente de los recursos públicos que controla, d) está sujeta
a diversas formas de control y e) está obligada a rendir cuentas sobre el uso de los
recursos y el mantenimiento del patrimonio público. En consecuencia, la entidad contable
pública debe desarrollar el proceso contable y producir estados, informes y reportes
contables con base en las normas que expida el Contador General de la Nación.

La entidad contable pública se caracteriza como unidad jurídica, si el acto de creación le

determina expresamente la personalidad jurídica; como unidad administrativa, si se crea
sin personería jurídica por medio de la Constitución Política y demás disposiciones
normativas, dotándola de autonomía para el cumplimiento de funciones específicas de
cometido estatal y, como unidad económica, si se le destinan o provee recursos públicos,
pero carece de autonomía y de personería jurídica. (…)” (Subrayado fuera del texto)

Así mismo, el numeral 5.2.3 del mismo documento señala que “el Marco normativo para
entidades de gobierno es un desarrollo propio que tiene como referente los conceptos y
criterios de reconocimiento, medición, revelación y presentación contenidos en el Marco
Conceptual para la Información Financiera con Propósito General de las Entidades del
Sector Público y en las NICSP, a partir de los cuales se realizó una simplificación
manteniendo los que aportan a la calidad de la información y facilitando su aplicación a
partir de la definición de criterios uniformes”. (Subrayado fuera del texto)

El numeral 4.1 de la Norma de políticas contables, cambios en las estimaciones contables

y corrección de errores, señala “(…) Las políticas contables establecidas por la Contaduría
General de la Nación y contenidas en el Marco Normativo para entidades de gobierno
serán aplicadas por la entidad de manera uniforme para transacciones, hechos y
operaciones que sean similares. No obstante, en algunos casos específicos, se permitirá
que la entidad, considerando lo definido en el Marco Normativo para entidades de
gobierno y a partir de juicios profesionales, seleccione y aplique una política contable para
el reconocimiento de un hecho económico, la cual permita a mostrar la situación
financiera, el rendimiento financiero y los flujos de efectivo de la entidad atendiendo las

Contaduría General de la Nación Régimen de 1061

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

características de representación fiel y relevancia de la información financiera; caso en el

cual, se documentará la política definida. (…)”

CONCLUSIONES

En consideración con lo antes mencionado, se concluye lo siguiente:

Es preciso advertir que el Marco Normativo anexo a la Resolución N° 533 de 2015 y sus
modificaciones es un desarrollo propio de la CGN, el cual tiene como referente los
conceptos y criterios de reconocimiento, medición, revelación y presentación contenidos
en el Marco Conceptual para la Información Financiera con Propósito General de las
Entidades del Sector Público y las NICSP.

Entre tanto, con relación a su inquietud, le corresponde a todas las entidades contables
públicas (ECP), ya sea como unidades jurídicas, administrativas o económicas, tal como lo
define el documento denominado Referente teórico y metodológico de la Regulación
Contable Pública, desarrollar el proceso contable y producir estados, informes y reportes
contables con base en las normas que expida el Contador General de la Nación. Por lo
anterior, si bien el Marco Normativo para Entidades de Gobierno anexo a la Resolución N°
533 de 2015 y sus modificaciones establece los criterios y políticas generales, corresponde
a cada ECP elaborar, desarrollar y aplicar las políticas ajustadas a sus condiciones y
características particulares.

Ahora bien, los concejos municipales, las personerías y las contralorías municipales, que
en virtud de la organización presupuestal y financiera llevan su proceso contable en forma
separada o independiente de la del ente territorial, que a la luz del Régimen de
Contabilidad Pública son consideradas ECP, pero que su información contable debe ser
reportada a la Contaduría General de la Nación a través de las entidades territoriales
agregadoras, deben preparar y reportar bajo los mismos criterios y procedimientos
aplicados por el ente territorial que le corresponde agregarla mediante políticas contables
uniformes; no obstante, si en alguna de estas ECP existen hechos económicos particulares,
podrán tener un manual de políticas adicionales que los contenga, o bien, el ente
territorial podrá incorporarlos a su manual de políticas contables.

Por su parte, en relación con el Instituto de Recreación y Deportes del Municipio, dado
que es un organismo descentralizado, le corresponde definir y desarrollar las políticas
contables de manera independiente al ente territorial al cual se encuentre adscrito, con
base al Marco Normativo para Entidades de Gobierno anexo a la Resolución N° 533 de
2015 y sus modificaciones.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1062

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

***

CONCEPTO No. 20172000043361 DEL 26-07-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
SUBTEMAS Políticas relacionadas con la valoración de activos intangibles

Doctor
GONZALO QUINTERO PERILLA
Jefe Área Financiera
Presidencia de la República
Bogotá, D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 20175500029942, del 23 de junio de 2017, en la cual manifiesta la siguiente inquietud:

“De acuerdo con la estrategia de modernización de la regulación contable y en especial

con el desarrollo de la implementación de la Resolución 533 de 2015 y su marco
normativo, agradezco su apoyo para indicar los lineamientos o políticas relacionadas con
la valoración de activos intangibles, particularmente el software; en razón a que las
entidades consultadas como el Ministerio de Tecnologías de la Información y las
Comunicaciones no tiene lineamientos para estandarizar este tipo de clasificación y su
impacto.”

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

El artículo 1º de la Resolución 533 de 2015 establece:

“ARTÍCULO 1º. Incorporar como parte integrante del Régimen de Contabilidad Púbica, la
estructura del marco normativo para entidades de gobierno, la cual está conformada por:
el Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de Información Financiera; las
Normas para el Reconocimiento, Medición, Revelación y Presentación de los Hechos
Económicos; los Procedimientos Contables; las Guías de Aplicación; el Catálogo General de
Cuentas y la Doctrina Contable Pública.”
Contaduría General de la Nación Régimen de 1063
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Para efectos de la implementación del marco normativo anexo a la Resolución 533 de

2015, la Contaduría General de la Nación- CGN expidió el instructivo 002 de 2015 que en
su numeral 1.1.14 Activos intangibles ordinal b) establece:

“b) Medir los activos intangibles adquiridos de la siguiente forma:

i) Determinar, para los intangibles adquiridos en una transacción sin contraprestación, el

valor de mercado del activo en la fecha en que se adquirió. Si esto no es factible,
determinar el costo de reposición del activo en la fecha que se adquirió. La diferencia
entre el valor de mercado o el costo de reposición, y el valor por el cual fue reconocido
inicialmente el activo afectará directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por
Transición al nuevo Marco de Regulación. Si no es posible determinar el valor de mercado
ni el costo de reposición, la entidad mantendrá el activo por el valor inicialmente
reconocido.

ii) Identificar los intangibles provenientes de contratos de arrendamiento financiero y

medirlos por el valor del mercado o costo de reposición del activo en la fecha de inicio del
contrato, más todos los desembolsos incurridos para colocar el activo en condiciones de
uso. Este ajuste afectará directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición
al Nuevo Marco de Regulación.

iii) Identificar los intangibles desarrollados en virtud de contratos de concesión y medirlos

por el valor de la inversión privada más los aportes que haya realizado la entidad
concedente, siempre que estos valores se relacionen con el desarrollo del activo o con
adiciones o mejoras que se hagan a este. Este ajuste afectará directamente el patrimonio
en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

iv) Identificar los intangibles adquiridos que no se derivan de una transacción sin
contraprestación y medirlos por el costo del elemento. De dicho valor, deducir los
siguientes conceptos que hayan sido capitalizados: los descuentos, las rebajas y los
impuestos recuperables. La diferencia entre el costo calculado según lo señalado
anteriormente y el costo reconocido a 31 de diciembre de 2016 incrementará o disminuirá
el valor del activo afectando directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por
Transición al Nuevo Marco de Regulación.

v) Identificar los activos intangibles que tienen vida útil finita y los que tienen vida útil
indefinida.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1064

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

vi) Calcular, para los activos intangibles que tienen vida útil finita, la amortización
acumulada que el elemento tendría a la fecha de transición tomando como referencia el
valor determinado de acuerdo con los numerales i) a v), con independencia de que
provengan o no de una transacción sin contraprestación(…)

Cualquier diferencia entre este valor y la amortización acumulada calculada a 31 de

diciembre de 2016 afectará directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por
Transición al Nuevo Marco de Regulación.

vii) Evaluar si a la fecha de transición, existen indicios de deterioro del valor y, si este es el
caso, comprobar el deterioro del valor para dicha partida. Para tal efecto, la entidad
aplicará lo establecido en el presente instructivo para el deterioro del valor de los activos
generadores de efectivo o el deterioro de valor de los activos no generadores de efectivo,
según corresponda

c) Medir los intangibles que surgieron de un proyecto de investigación y desarrollo, de la

siguiente forma:

i) Identificar, para cada partida, los desembolsos realizados en la fase de investigación y

los efectuados en la fase de desarrollo. La diferencia entre el valor de los desembolsos de
la fase de desarrollo y el costo reconocido a 31 de diciembre de 2016 incrementará o
disminuirá el valor del activo afectando directamente el patrimonio en la cuenta Impactos
por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

ii )Calcular la amortización acumulada que el elemento tendría a la fecha de transición

tomando como referencia los desembolsos realizados en la fase de desarrollo
determinados de acuerdo con el numeral anterior. Para el efecto, la entidad determinará
la vida útil del activo y reconocerá, como amortización acumulada, la proporción de los
desembolsos realizados en la fase de desarrollo que correspondan al porcentaje de la vida
útil ya transcurrida hasta la fecha de transición. Cualquier diferencia entre este valor y la
amortización acumulada calculada a 31 de diciembre de 2016 afectará directamente el
patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo Marco de Regulación.

iv) Evaluar si a la fecha de transición, existen indicios de deterioro del valor y, si este es el
caso, comprobar el deterioro del valor para dicha partida. Para tal efecto, la entidad
aplicará lo establecido en el presente Instructivo para el deterioro del valor de los activos
generadores de efectivo o el deterioro de valor de los activos no generadores de efectivo,
según corresponda.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1065

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

d) Realizar el ajuste contable para eliminar los activos intangibles formados que la entidad
haya reconocido a 31 de diciembre de 2016 junto con sus amortizaciones asociadas,
afectando directamente el patrimonio en la cuenta Impactos por Transición al Nuevo
Marco de Regulación. .”

En el numeral 1.5.2 medición inicial parte 2 Normas del Marco Normativo para Entidades
de Gobierno, establece:

“Los activos intangibles se medirán al costo, el cual dependerá de la forma en que se

obtenga el intangible.

1.5.2.1 Activos intangibles adquiridos: El costo de un activo intangible que se adquiere en

forma separada estará conformado por el precio de adquisición, los aranceles de
importación e impuestos no recuperables que recaigan sobre la adquisición y cualquier
costo directamente atribuible a la preparación del activo para su uso previsto. Cualquier
descuento o rebaja del precio se reconocerá como un menor valor del activo intangible y
afectará la base de amortización.(…).

Los activos intangibles adquiridos mediante permuta se medirán por su valor de mercado;
a falta de este, por el valor del mercado de los activos entregados y en ausencia de ambos,
por el valor en libros de los activos entregados. En todo caso, al valor determinado, se le
adicionará cualquier desembolso que sea directamente atribuible a la preparación del
activo para el uso previsto. (…).

1.5.2.2. Activos intangibles generados internamente: Los desembolsos que se realicen en

la fase de investigación se separarán de aquellos que se realicen en la fase de desarrollo.
Los primeros se reconocerán como gastos en el resultado del período en el momento en
que se produzcan y los segundos formarán parte de los componentes del costo de los
activos intangibles desarrollados internamente siempre y cuando cumplan con los
criterios de reconocimiento para la fase de desarrollo. Si no es posible separar los
desembolsos en las fases de investigación y desarrollo, estos se tratarán como si se
hubieran realizado en la fase de investigación.

El costo de un activo intangible que surja en la fase de desarrollo estará conformado por
todos los desembolsos realizados que sean directamente atribuibles y necesarios en la
creación, producción y preparación del activo para que pueda operar de la forma prevista
por la administración de la entidad. Estos desembolsos comprenderán, entre otros los
siguientes: costos de materiales y servicios utilizados o consumidos en la generación del
activo intangible, los costos de beneficios a empleados relacionados con la generación del

Contaduría General de la Nación Régimen de 1066

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

activo intangible, honorarios para registrar los derechos legales, y amortización de

patentes y licencias que se utilizan para generar activos intangibles

No formarán parte del costo de los activos intangibles generados internamente, los gastos
administrativos de venta u otros gastos indirectos de carácter general no atribuibles a la
preparación del activo para su uso, las cantidades que excedan los rangos normales de
consumo de materiales, mano de obra u otros factores empleados; las pérdidas
operativas; ni los desembolsos para la formación del personal que trabaje con el
activo.(…).

Los desembolsos posteriores relacionados con un proyecto de investigación y desarrollo

adquirido, seguirán los criterios de reconocimiento establecidos anteriormente”

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas se concluye lo siguiente:

El Marco Normativo para Entidades de Gobierno anexo a la Resolución N° 533 de 2015 y

sus modificaciones establece los lineamientos y políticas generales para el
reconocimiento, medición inicial, medición posterior y revelación de los activos
intangibles, de tal manera que le corresponde a las entidades desarrollar y aplicar dichas
políticas ajustadas a sus condiciones y características particulares.

Adicionalmente, con ocasión a la implementación de la nueva regulación contable, la CGN

emitió el Instructivo Nº 002 de 2015 con el fin impartir las instrucciones generales que
deben seguir las entidades sujetas al ámbito de aplicación de la Resolución Nº 533 de
2015, para la determinación de los saldos iniciales bajo el nuevo Marco normativo y para
la elaboración y presentación de los primeros estados financieros bajo el nuevo marco de
regulación, entre las cuales se encuentran las instrucciones para la medición inicial de
activos intangibles, que incluye, entre otros, los software adquiridos o desarrollados
internamente, y las cuales se encuentran transcritas en las consideraciones del presente
concepto.

Una vez implementado el nuevo Marco Normativo para las entidades de gobierno, la
norma de activos intangibles establece que para los intangibles adquiridos la medición
inicial será al costo y para los activos intangibles generados internamente, la base de
medición corresponde a la suma de los desembolsos directamente atribuibles a la
generación del activo realizados durante la fase de desarrollo del bien.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1067

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Por otro lado la Contaduría General de Nación ya se ha pronunciado respecto al tema de

activos intangibles en los siguientes radicados 20162000028791, 20162000034721,
20162000034631, 20162000037491, 20162000037571, 20162000030471,
20172000000941, 20172000002311 de los cuales se adjunta copia, para los efectos que
puedan ser de utilidad en sus propósitos.

***

CONCEPTO No. 20172000044361 DEL 09-08-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
SUBTEMAS Modelo de manual de políticas contables

Doctor
JHON JAIRO MINGAN ROJAS
Ciudad

ANTECEDENTES
Me refiero a su consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el
número 20175500033162, del 17 de julio de 2017, mediante la cual solicita información
respecto a un “modelo de manual de políticas contables que deberán llevar las entidades
de gobierno según el nuevo marco normativo (Resolución 533 de 2015)”.

Al respecto, me permito atender su consulta en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

El capítulo VI “Normas para la presentación de estados financieros y revelaciones” del

Marco Normativo para Entidades de Gobierno, incorporado al Régimen de Contabilidad
Pública mediante la Resolución 533 de 2015 expedida por la CGN, enuncia:

“4. POLÍTICAS CONTABLES, CAMBIOS EN LAS ESTIMACIONES CONTABLES Y CORRECCIÓN

DE ERRORES

4.1. Políticas contables

Las políticas contables son los principios, bases, acuerdos, reglas y procedimientos
adoptados por la entidad para la elaboración y presentación de los estados financieros.
Contaduría General de la Nación Régimen de 1068
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Las políticas contables establecidas por la Contaduría General de la Nación y contenidas

en el Marco Normativo para entidades de gobierno serán aplicadas por la entidad de
manera uniforme para transacciones, hechos y operaciones que sean similares. No
obstante, en algunos casos específicos, se permitirá que la entidad, considerando lo
definido en el Marco Normativo para entidades de gobierno y a partir de juicios
profesionales, seleccione y aplique una política contable para el reconocimiento de un
hecho económico, la cual permita mostrar la situación financiera, el rendimiento
financiero y los flujos de efectivo de la entidad atendiendo las características de
representación fiel y relevancia de la información financiera; caso en el cual, se
documentará la política definida.

Ante hechos económicos que no se encuentren regulados en el Marco normativo para

entidades de gobierno (Marco Conceptual; Normas para el Reconocimiento, Medición,
Revelación y Presentación de los Hechos Económicos; Procedimientos Contables; Guías de
Aplicación; el Catálogo General de Cuentas y la Doctrina Contable Pública), la entidad
solicitará a la Contaduría General de la Nación, el estudio y la regulación del tema, para lo
cual allegará la información suficiente y pertinente” (subrayado fuera de texto).

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas, se concluye lo siguiente:

Dentro del ámbito de aplicación de la Resolución 533 de 2015 y sus modificaciones, las
políticas contables tendrán que ser diseñadas por la entidad tomando como base el Marco
Normativo para Entidades de Gobierno. Así mismo, estas deben establecerse de manera
uniforme para los hechos económicos que sean similares, a fin de preparar, presentar y
reportar información relevante, completa, neutral y libre de errores significativos.

Por lo anterior, la Contaduría General de la Nación no define un modelo de manual de

políticas contables, dado que estas se determinan en consonancia con lo prescrito en las
normas para el reconocimiento, medición, presentación y revelación del Marco Normativo
para Entidades de Gobierno atendiendo los hechos económicos y especificidades de cada
entidad. Estos hechos y particularidades se relacionan con: la operación de la entidad, el
cometido estatal que desarrolla, las transacciones que se generan y que deben ser objeto
de reconocimiento, los criterios de materialidad y la relevancia de los hechos, entre otros.

***

CONCEPTO No. 20172000047871 DEL 11-08-2017

Contaduría General de la Nación Régimen de 1069

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
SUBTEMAS Aplicación cronograma de la Resolución N° 193 de 2016

Doctor
ARTURO MERCADO SALCEDO
Equipo de Fortalecimiento del Sistema de Control Interno Distrital
Veeduría Distrital
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero a su consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

2017550003231-2, del día 17 de julio de 2017, en la cual se solicita concepto sobre los
tiempos de aplicación contemplados en la Resolución 193 de 2016 en lo que concierne a la
evaluación del control interno contable y la encuesta, son los aplicables a la vigencia o
existe una modificación a la Resolución en lo que corresponde a la metodología a aplicar
para la evaluación del 2017.

Tomando en cuenta que la Resolución 193 de 2016, en el artículo 5° establece que las
entidades de gobierno deberán implementar el procedimiento de evaluación del control
interno contable para la vigencia 2017 y presentar el informe anual de evaluación del
control interno contable de acuerdo al procedimiento en 2018. Así mismo que la
Resolución N° 533 de 2015 fue modificada por la Resolución N° 693 de 2016, “por la cual
se modifica el cronograma de aplicación del Marco Normativo para Entidades de
Gobierno, incorporado al Régimen de Contabilidad Pública mediante la Resolución 533 de
2015, y la regulación emitida en concordancia con el cronograma de aplicación de dicho
Marco Normativo”.

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

La Resolución Nº 693 de 2016 de la CGN, en el Artículo 6° establece:

“ARTÍCULO 6°. Modifíquense los artículos 5° y 6° de la Resolución 193 del 5 de mayo de

2016, por la cual se Incorpora, en los Procedimientos Transversales del Régimen de
Contabilidad Pública, el Procedimiento para la evaluación del control interno contable, los
cuales quedaran así:

Contaduría General de la Nación Régimen de 1070

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

ARTÍCULO 5°. Cronograma. El cronograma de aplicación del Procedimiento para la

evaluación del control interno contable, anexo a la presente Resolución, es el siguiente:

Empresas. Las empresas bajo el ámbito de la Resolución 743 de 2013, y sus

modificaciones, y de la Resolución 414 de 2014, y sus modificaciones, implementaran el
Procedimiento para la evaluación del control interno contable, anexo a esta Resolución,
entre la fecha de publicación de la presente Resolución y el 31 de diciembre de 2016.

Asimismo, presentaran el primer informe anual de evaluación del control interno

contable, de acuerdo con este Procedimiento, en el año 2017, en la fecha que defina la
Contaduría General de la Nación.

Entidades de gobierno. Las entidades de gobierno bajo el ámbito de la Resolución 533 de

2015, y sus modificaciones, implementaran el Procedimiento para la evaluación del
control interno contable, anexo a esta Resolución, entre el 1° de enero y el 31 de
diciembre de 2018. De igual manera, presentaran el primer informe anual de evaluación
del control interno contable, de acuerdo con este procedimiento, en el año 2019, en la
fecha que defina la Contaduría General de la Nación. El informe anual de evaluación del
control interno contable del año 2016 deberá ser reportado en el año 2017, y el
correspondiente al año 2017 deberá ser reportado en el año 2018, de acuerdo con lo
dispuesto en la Resolución 357 de 2008.

(…)

ARTÍCULO 6°. Vigencia y derogatorias. La presente Resolución rige a partir de la fecha de

su publicación en el Diario Oficial, de conformidad con el artículo 119 de la Ley 489 de
1998, y deroga la Resolución 357 de 2008, y demás disposiciones que le sean contrarias, a
partir del 1° de enero de 2017 para las empresas y a partir del 1° de enero de 2018 para
las entidades de gobierno.” (Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

En atención a las consideraciones anotadas, y de acuerdo a lo establecido en la Resolución

N° 693 de 2016, se desprenden las siguientes conclusiones:

1) El informe anual de evaluación del control interno contable del año 2017 se aplicará de
acuerdo con lo dispuesto en la Resolución N° 357 de 2008.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1071

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

2) La aplicación de la Resolución N° 193 de 2016 en lo concerniente al Procedimiento para

la evaluación del control interno contable y la encuesta para Entidades de Gobierno se
realizará a partir del 1° de enero de 2018.

3) El primer informe por parte de las Entidades de gobierno, relacionado con lo dispuesto
en el anexo a la Resolución N° 193 de 2016, se presentará en el año 2019 y versará sobre
el año 2018.

Con posterioridad a la Resolución N° 693 de 2016, la CGN no ha expedido ninguna norma

que modifique el cronograma de aplicación del Procedimiento relacionado con la
evaluación del control interno contable, expedido mediante la Resolución N° 193 de 2016.

***

CONCEPTO No. 20172000047821 DEL 11-08-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Competencia del avaluador de activos y aprobación de la
SUBTEMAS
metodologia utilizada.

Doctora
MARCELA VICTORIA HERNÁNDEZ ROMERO
Directora Distrital de Contabilidad
Secretaría Distrital de Hacienda de Bogotá, D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a la comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación-CGN con el

Nº 2017-550-003216-2 del 13 de Julio de 2017, en la cual hace referencia a lo indicado por
la CGN en el concepto 20172000000311 de 5 de enero de 2017, dirigido a la Doctora Ana
María Lombana, Gerente financiero del Municipio de Cogua, en donde señalaba:
”Respecto a la dificultad manifestada por el Municipio para determinar los saldos iniciales
en la fecha de transición de los predios mencionados en el punto inmediatamente
anterior como consecuencia de la falta de recursos económicos para contratar avalúos
técnicos; es relevante mencionar que para efectos meramente contables, la Contaduría
General de la Nación no exige la contratación de terceros externos para la realización de

Contaduría General de la Nación Régimen de 1072

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

los avalúos técnicos, teniendo en cuenta la relación costo-beneficio para las entidades,
evitando de esta manera erogaciones significativas.

En razón de lo anterior, el Municipio puede efectuar avalúos técnicos con personal de la

entidad, o con el apoyo de otras entidades públicas, siempre que cuenten con la
idoneidad y capacidad para realizarlos.

Ahora bien, conviene señalar que las metodologías seleccionadas por el Municipio para la
realización de los avalúos, deben ser de reconocido valor técnico, a fin de garantizar que la
información represente fielmente los hechos económicosy que diferentes observadores
independientes; debidamente informados, alcancen un acuerdo sobre la fidelidad de los
valores presentados y las descripciones reveladas en sus estados financieros, de modo
que se garantice el cumplimiento de las características cualitativas fundamentales y de
mejora de la información financiera útil.” (Subrayado fuera de texto)

En relación con este concepto, atendiendo lo dispuesto en la Ley 1673 de 2013, que
establece condiciones específicas para adelantar los avalúos que podrían interpretarse de
manera diferente a lo conceptuado por la CGN, el Distrito Capital pregunta:

1. Se cuenta con algún fundamento jurídico o contable que determine que para los
avalúos con fines contables no necesariamente deben seguir lo indicado en la Ley del
avaluador.

2. Cuando se señala que las metodologías deben ser de reconocido valor técnico, estas
deben estar avaladas por alguna autoridad competente u organismo en el país?

CONSIDERACIONES

El Artículo 6° de la Ley 1673 de 2013, Por la cual se reglamenta la actividad

del avaluador y se dictan otras disposiciones señala: “Inscripción y requisitos. La
inscripción como avaluador se acreditará ante el Registro Abierto de Avaluadores. Para ser
inscrito como avaluador deberán llenarse los siguientes requisitos por esta ley:

a) Acreditar en la especialidad que lo requiera:

(i) formación académica a través de uno o más programas académicos debidamente

reconocidos por el Ministerio de Educación Nacional que cubran: (a) teoría del valor, (b)
economía y finanzas generales y las aplicadas a los bienes a avaluar, (c) conocimientos
jurídicos generales y los específicos aplicables a los bienes a avaluar, (d) las ciencias o
artes generales y las aplicadas a las características y propiedades - intrínsecas de los

Contaduría General de la Nación Régimen de 1073

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

bienes a avaluar, (e) de las metodologías generales de valuación y las específicas de los
bienes a avaluar, (d) métodos matemáticos y cuantitativos para la valuación de los bienes
y (e) en la correcta utilización de los instrumentos de medición utilizados para la
identificación o caracterización de los bienes a avaluar, o

(ii) Demostrar el cumplimiento de los requisitos establecidos en el parágrafo 1° del

presente artículo;
b) Indicar datos de contacto físico y electrónico para efectos de notificaciones.
Corresponde al Avaluador mantener actualizada esta información.

Parágrafo 1°. Régimende transición. Por única vez y dentro de un periodo de veinticuatro
(24) meses contados a partir de la fecha en que quede en firme la resolución de
reconocimiento de la primera Entidad Reconocida de Autorregulación por la
Superintendencia de Industria y Comercio, los nacionales o los extranjeros autorizados por
esta ley que a la fecha de expedición de la presente ley se dedican a la actividad
del avaluador podrán inscribirse en el Registro Abierto de Avaluadores sin necesidad de
presentar prueba de la formación académica exigida en este artículo, acreditando: (i)
certificado de persona emitido por entidad de evaluación de la conformidad acreditado
por el Organismo Nacional de Acreditación de Colombia (ONAC) bajo la norma ISO 17024
y autorizado por una Entidad Reconocida de Autorregulación, y (ii) experiencia suficiente,
comprobada y comprobable mediante, avalúos realizados y certificaciones laborales de
por lo menos un (1) año anteriores a la presentación de los documentos. (…)”

Por su parte, el Artículo 6° del Decreto 556 de 2014 reglamentario de la Ley 1673 de
2013, señala: “ Certificados académicos. La formación académica de los avaluadores de
que trata el literal a) del artículo 6° de la Ley 1673 de 2013, se acreditará con el título y/o
la certificación de aptitud ocupacional del respectivo programa académico debidamente
reconocido por autoridad competente y con el correspondiente certificado de las
asignaturas cursadas y aprobadas.

Las Entidades Reconocidas de Autorregulación (ERA) tendrán en cuenta las certificaciones

de asignaturas que allegue el interesado en ser inscrito como avaluador, expedidas por
instituciones de educación superior y/o las instituciones de educación para el trabajo y
desarrollo humano, debidamente reconocidas de acuerdo con las leyes vigentes.
(Subrayado fuera de texto)
En relación con la normatividad contable pública las Normas adoptadas mediante la
Resolución 533 de 2015 en el Marco Conceptual determina que la información financiera
debe atender a unas características cualitativas definidas como “los atributos que esta
debe tener para que sea útil a los usuarios; es decir, para que contribuya con la rendición

Contaduría General de la Nación Régimen de 1074

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

de cuentas, la toma de decisiones y el control. Estas se dividen en características

fundamentales y de mejora.(…)

4.1. Características fundamentales

Las características fundamentales son aquellas que la información financiera debe

cumplir necesariamente para que sea útil a sus usuarios. Se consideran características
fundamentales de la información financiera, las siguientes: Relevancia y Representación
fiel. (…)

4.1.2. Representación fiel. Para ser útil, la información financiera debe representar
fielmente los hechos económicos. La representación fiel se alcanza cuando la descripción
del fenómeno es completa, neutral, y libre de error significativo. (…)

4.2. Características de mejora

Las características de mejora son aquellas que, sin ser indispensables para que la
información financiera sea útil, incrementan la utilidad de dicha información. Se
consideran características de mejora de la información financiera, las siguientes:
Verificabilidad, Oportunidad, Comprensibilidad y Comparabilidad. (…)

4.2.1. Verificabilidad. La verificabilidad ayuda a asegurar, a los usuarios, que la

información financiera representa fielmente los hechos económicos que pretende
representar. Verificabilidad significa que diferentes observadores independientes y
debidamente informados podrían alcanzar un acuerdo, aunque no necesariamente
completo, sobre la fidelidad de la representación de una descripción particular. Para ser
verificable, la información cuantificada no necesita ser una estimación única, también
puede verificarse un rango de posibles valores y probabilidades relacionadas.”
(Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

La Ley 1673 de 2013 y el Decreto reglamentario N° 556 de 2014, regularon la actividad del
avaluador y determinaron los requisitos para ejercerla, como son la certificación de
formación académica expedida por instituciones de educación superior y/o por
instituciones de educación para el trabajo y desarrollo humano, debidamente reconocidas
de acuerdo con las leyes vigentes y la inscripción en una Entidad Reconocida de
Autoregulación –ERA, a través de la cual será inscrito como Avaluador en el Registro
Abierto de Avaluadores-RAA, aspectos que no se han desconocido en el concepto de la
CGN en la medida que al señalar, “puede efectuar avalúos técnicos con personal de la

Contaduría General de la Nación Régimen de 1075

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

entidad, o con el apoyo de otras entidades públicas, siempre que cuenten con la
idoneidad y capacidad para realizarlos”, deberá entenderse que el personal que realiza el
avalúo de los activos, tiene la formación necesaria para determinar con fidelidad el valor
de los bienes examinados y la idoneidad corresponderá al cumplimiento de los requisitos
que en los términos de la Ley 1673 de 2005 se exigen a quien los realiza.

En consecuencia, el fundamento legal no sería diferente a la normatividad vigente para el

desempeño de la actividad de avaluador.

2. En relación con la aprobación o aval a las metodologías que utilice la entidad para la
realización de los avalúos, la CGN no está facultada para señalar quien debe aprobarlas o
no, lo que si deberá garantizar la entidad cuando determina la política en este sentido, es
que la información suministrada para la preparación de la información financiera debe
permitir que ésta última cumpla con las características cualitativas de Representación fiel
y Verificabilidad, esto es que para la valoración de los activos se hayan incorporado la
totalidad de sus elementos en forma neutral, libre de error y verificable.

***

CONCEPTO No. 20172000048071 DEL 11-08-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación especifica
SUBTEMAS Competencia del avaluador de activos

Señor Mayor General

OMAR RUBIANO CASTRO
Director Administrativo y Financiero
Policía Nacional
Bogotá, D. C.

ANTECEDENTES

Me refiero a la comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación-CGN con el

Nº 2017-550-003350-2 del 25 de Julio de 2017, mediante la cual consulta sobre la
viabilidad de continuar realizando los avalúos con el personal adscrito a esa Institución,
capacitado por el Instituto Geográfico Agustín Codazzi – IGAC y la Lonja de Bogotá.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1076

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

CONSIDERACIONES

El Artículo 6° de la Ley 1673 de 2013, Por la cual se reglamenta la actividad

del avaluador y se dictan otras disposiciones señala: “Inscripción y requisitos. La
inscripción como avaluador se acreditará ante el Registro Abierto de Avaluadores. Para ser
inscrito como avaluador deberán llenarse los siguientes requisitos por esta ley:

a) Acreditar en la especialidad que lo requiera:

(i) formación académica a través de uno o más programas académicos debidamente

reconocidos por el Ministerio de Educación Nacional que cubran: (a) teoría del valor, (b)
economía y finanzas generales y las aplicadas a los bienes a avaluar, (c) conocimientos
jurídicos generales y los específicos aplicables a los bienes a avaluar, (d) las ciencias o
artes generales y las aplicadas a las características y propiedades - intrínsecas de los
bienes a avaluar, (e) de las metodologías generales de valuación y las específicas de los
bienes a avaluar, (d) métodos matemáticos y cuantitativos para la valuación de los bienes
y (e) en la correcta utilización de los instrumentos de medición utilizados para la
identificación o caracterización de los bienes a avaluar, o

(ii) Demostrar el cumplimiento de los requisitos establecidos en el parágrafo 1° del

presente artículo;

b) Indicar datos de contacto físico y electrónico para efectos de notificaciones.

Corresponde al Avaluador mantener actualizada esta información.

Parágrafo 1°. Régimen de transición. Por única vez y dentro de un periodo de

veinticuatro (24) meses contados a partir de la fecha en que quede en firme la resolución
de reconocimiento de la primera Entidad Reconocida de Autorregulación por la
Superintendencia de Industria y Comercio, los nacionales o los extranjeros autorizados por
esta ley que a la fecha de expedición de la presente ley se dedican a la actividad
del avaluador podrán inscribirse en el Registro Abierto de Avaluadores sin necesidad de
presentar prueba de la formación académica exigida en este artículo, acreditando: (i)
certificado de persona emitido por entidad de evaluación de la conformidad acreditado
por el Organismo Nacional de Acreditación de Colombia (ONAC) bajo la norma ISO 17024
y autorizado por una Entidad Reconocida de Autorregulación, y (ii) experiencia suficiente,
comprobada y comprobable mediante, avalúos realizados y certificaciones laborales de
por lo menos un (1) año anteriores a la presentación de los documentos. (…)

Por su parte, el Artículo 6° del Decreto 556 de 2014 reglamentario de la Ley 1673 de
2013, señala: “ Certificados académicos. La formación académica de los avaluadores de

Contaduría General de la Nación Régimen de 1077

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

que trata el literal a) del artículo 6° de la Ley 1673 de 2013, se acreditará con el título y/o
la certificación de aptitud ocupacional del respectivo programa académico debidamente
reconocido por autoridad competente y con el correspondiente certificado de las
asignaturas cursadas y aprobadas.

Las Entidades Reconocidas de Autorregulación (ERA) tendrán en cuenta las certificaciones

de asignaturas que allegue el interesado en ser inscrito como avaluador, expedidas por
instituciones de educación superior y/o las instituciones de educación para el trabajo y
desarrollo humano, debidamente reconocidas de acuerdo con las leyes vigentes.
(Subrayado fuera de texto)

En relación con la normatividad contable pública las Normas adoptadas mediante la

Resolución 533 de 2015 en el Marco Conceptual determina que la información financiera
debe atender a unas características cualitativas definidas como “los atributos que esta
debe tener para que sea útil a los usuarios; es decir, para que contribuya con la rendición
de cuentas, la toma de decisiones y el control. Estas se dividen en características
fundamentales y de mejora.(…)

4.1. Características fundamentales

Las características fundamentales son aquellas que la información financiera debe

cumplir necesariamente para que sea útil a sus usuarios. Se consideran características
fundamentales de la información financiera, las siguientes: Relevancia y Representación
fiel. (…)

4.1.2. Representación fiel. Para ser útil, la información financiera debe representar
fielmente los hechos económicos. La representación fiel se alcanza cuando la descripción
del fenómeno es completa, neutral, y libre de error significativo. (…)

4.2. Características de mejora

Las características de mejora son aquellas que, sin ser indispensables para que la
información financiera sea útil, incrementan la utilidad de dicha información. Se
consideran características de mejora de la información financiera, las siguientes:
Verificabilidad, Oportunidad, Comprensibilidad y Comparabilidad. (…)

4.2.1. Verificabilidad. La verificabilidad ayuda a asegurar, a los usuarios, que la

información financiera representa fielmente los hechos económicos que pretende
representar. Verificabilidad significa que diferentes observadores independientes y
debidamente informados podrían alcanzar un acuerdo, aunque no necesariamente

Contaduría General de la Nación Régimen de 1078

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

completo, sobre la fidelidad de la representación de una descripción particular. Para ser

verificable, la información cuantificada no necesita ser una estimación única, también
puede verificarse un rango de posibles valores y probabilidades relacionadas.”
(Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

La Ley 1673 de 2013 y el Decreto reglamentario N° 556 de 2014, regularon la actividad del
avaluador y determinaron los requisitos para ejercerla, como son la certificación de
formación académica expedida por instituciones de educación superior y/o por
instituciones de educación para el trabajo y desarrollo humano, debidamente reconocidas
de acuerdo con las leyes vigentes y la inscripción en una Entidad Reconocida de
Autoregulación –ERA, a través de la cual será inscrito como Avaluador en el Registro
Abierto de Avaluadores-RAA.

En consecuencia, el personal que la Entidad designe para tales efectos deberá cumplir los
requerimientos determinados en la Ley 1673 de 2013.

***

CONCEPTO No. 20172000054901 DEL 28-08-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Aplicación de la Resolución N° 533 de 2015 y sus modificaciones
SUBTEMAS
en los Colegios públicos

Señor
OSCAR MARRUGO
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 201755000359222, del 01 de Agosto de 2017, en la cual manifiesta las siguientes
inquietudes:

 ¿Los colegios públicos deben llevar contabilidad bajo los marcos contables bajo NIIF?
Contaduría General de la Nación Régimen de 1079
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

 ¿Que normatividad regula y decreta los marcos técnicos contables a aplicar?

Al respecto se atiende su solicitud en los siguientes términos.

CONSIDERACIONES

La Resolución N° 533 de 2015 expedida por la CGN, establece:

“ARTÍCULO 1°. Incorporar, como parte integrante del Régimen de Contabilidad Pública, la
estructura del Marco normativo para entidades de gobierno, la cual está conformada por:
el Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de Información Financiera; las
Normas para el Reconocimiento, Medición, Revelación y Presentación de los Hechos
Económicos; los Procedimientos Contables; las Guías de Aplicación; el Catálogo General de
Cuentas y la Doctrina Contable Pública.

ARTÍCULO 2°.Ámbito de aplicación. El Marco normativo para entidades de gobierno

incorporado en el artículo 1° de la presente Resolución será aplicado por las entidades de
gobierno que se encuentran bajo el ámbito del Régimen de Contabilidad Pública.

Parágrafo. Para la clasificación de las entidades como entidades de gobierno, la CGN

tendrá como referente la clasificación efectuada por el comité interinstitucional de la
Comisión de Estadísticas de las Finanzas Públicas según los criterios establecidos en el
manual de estadísticas de las Finanzas Públicas. Cuando una entidad considere que la
clasificación asignada no corresponde a la función económica que desarrolla de
conformidad con los criterios establecidos en el Manual de Estadísticas de las Finanzas
Públicas, solicitará a través de la CGN, la revisión de la clasificación para que la mesa de
entidades del Comité Interinstitucional de la Comisión de Estadísticas de Finanzas Públicas
realice el correspondiente análisis y se oficialice la modificación a la clasificación, si a ello
hubiere lugar. Esta solicitud se podrá realizar hasta el 31 de diciembre de 2015.

ARTÍCULO 3°. Incorporar, en el Marco normativo para entidades de gobierno, el Marco

Conceptual para la Preparación y Presentación de la Información Financiera y las Normas
para el Reconocimiento, Medición, Revelación y Presentación de los Hechos económicos,
dispuestos en el anexo de la presente Resolución.”

El Referente Teórico y Metodológico de la Regulación Contable Pública, en su numeral

5.2.3 Estructura del Régimen de Contabilidad Pública establece:

Contaduría General de la Nación Régimen de 1080

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Este Marco normativo es aplicable a las entidades que se encuentran bajo el ámbito del
Régimen de Contabilidad Pública y que, según su función económica, se clasifican como
entidades de gobierno. (Subrayado fuera de texto)

El Marco normativo para entidades de gobierno es un desarrollo propio que tiene como
referente los conceptos y criterios de reconocimiento, medición, revelación y
presentación contenidos en el Marco Conceptual para la Información Financiera con
Propósito General de las Entidades Sector Público y en las NICSP, a partir de los cuales se
realizó una simplificación manteniendo los que aportan a la calidad de la información y
facilitando su aplicación a partir de la definición de criterios uniformes. (Subrayado fuera
de texto)

En la definición de este Marco normativo se consideraron los siguientes aspectos: a) el

entorno jurídico y económico de las entidades de gobierno; b) las necesidades de
información de los usuarios de la contabilidad pública; c) la utilidad de la información
obtenida al aplicar los criterios; d) la relación entre el costo de preparar la información y el
beneficio de utilizarla; e) las particularidades de las entidades de gobierno; f) la capacidad
técnica, tecnológica y de recurso humano para enfrentar e implementar los nuevos
criterios contables; y g) las posibilidades de su implementación.

El Marco normativo aplicable a las entidades de gobierno está compuesto por el Marco
Conceptual para la Preparación y Presentación de Información Financiera; las Normas
para el Reconocimiento, Medición, Revelación y Presentación de los Hechos Económicos;
los Procedimientos Contables; las Guías de Aplicación; la Doctrina Contable Pública y el
Catálogo General de Cuentas, todos ellos emitidos por la Contaduría General de la Nación.
(subrayado fuera de texto)

El Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de Información Financiera

constituye el referente teórico y de conceptos fundamentales que sirven de base para el
desarrollo normativo, instrumental y doctrinal del regulador y, por ende, tiene valor
normativo superior a la regulación que de él se deriva. (Subrayado fuera de texto)

Las Normas para el Reconocimiento, Medición, Revelación y Presentación de los Hechos

Económicos corresponden a desarrollos normativos que definen los criterios que deben
ser aplicados a los hechos económicos que se relacionan con los activos, pasivos,
patrimonio, ingresos, costos y gastos a fin de obtener información financiera de propósito
general.

Los Procedimientos Contables son el conjunto de directrices de carácter vinculante que,

con base en el Marco Conceptual y en las Normas, desarrollan los procesos de

Contaduría General de la Nación Régimen de 1081

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

reconocimiento, medición, revelación y presentación por temas particulares. Por ende,

estos deben ser observados por la entidad cuando desarrolle alguna de las actividades que
están regladas en el procedimiento.

Las Guías de Aplicación son documentos que no son de carácter vinculante y que
ejemplifican por medio de casos, la aplicación de los criterios establecidos en las Normas
para el Reconocimiento, Medición, Revelación y Presentación de los Hechos Económicos.

La Doctrina Contable Pública está conformada por los conceptos que interpretan las
normas contables emitidos por el Contador General de la Nación, o por quien él delegue,
los cuales son de carácter vinculante.

El Catálogo General de Cuentas es la herramienta instrumental para el registro de los

hechos económicos, el cual desarrolla la estructura, descripciones y dinámicas de la
clasificación conceptual de estos, y facilita el registro, clasificación, sistematización y
agregación de los hechos económicos para la preparación de estados financieros de
propósito general y el reporte de información a la Contaduría General de la Nación.

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas se concluye lo siguiente:

Con respecto de la pregunta, “¿si Los colegios públicos deben llevar contabilidad bajo los
marcos contables bajo NIIF?”,

Los Colegios públicos no deben implementar su proceso contable con base en las Normas
Internacionales de Información Financiera-NIIF, toda vez que estas son emitidas por un
regulador internacional y no están orientadas al quehacer misional de estos. En su
defecto, deben aplicar la norma local expedida por el regulador competente, en este caso,
la regulación expedida por la CGN.

Con respecto a “¿Que normatividad regula y decreta los marcos técnicos contables a
aplicar?, La contabilidad de los Colegios públicos deben implementarse con base en el
Marco Normativo anexo a la Resolución N° 533 de 2015, expedido por la CGN.

***

CONCEPTO No. 20172000062691 DEL 27-09-2017

Contaduría General de la Nación Régimen de 1082

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Consolidación de Estados Financieros con sus diferentes Entes
SUBTEMAS
Descentralizados

Señor
WALTER ALBERTO BUSTAMANTE LONDOÑO
Profesional Universitario
Secretaria de Hacienda
Envigado
Dirección Financiera y Contable

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 20175500037782, del 18 de agosto de 2017, en la cual manifiesta las siguientes
inquietudes:

Las Entidades de Gobierno, las cuales se encuentran bajo el ámbito de aplicación de la

Resolución 533 de 20154 modificada por la Resolución 693 de 2016, están obligadas a
realizar el proceso de consolidación de estados financieros con sus diferentes entes
descentralizados

CONSIDERACIONES

La Resolución N° 533 de 2015 expedida por la CGN, en el capítulo VI Normas para la

Presentación de Estados Financieros y Revelaciones establece:

2. CONSOLIDACIÓN DE ESTADOS FINANCIEROS

La Contaduría General de la Nación preparará y presentará los estados financieros

consolidados del Gobierno Nacional (CGN), de acuerdo con lo establecido en la presente
Norma, para lo cual solicitará, a las entidades, la información necesaria para llevar a cabo
este proceso. Lo anterior, sin perjuicio de la preparación y presentación de estados
financieros consolidados que, en cumplimiento de sus funciones constitucionales y
legales, deba llevar a cabo la CGN, para lo cual definirá los criterios a aplicar.

Las entidades de gobierno del orden nacional y territorial no están obligadas a preparar y
presentar estados financieros consolidados. No obstante, si la presentación de dichos
Contaduría General de la Nación Régimen de 1083
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

estados es útil y satisface necesidades de generación y análisis de información financiera

consolidada, podrán prepararlos y presentarlos, siempre que se incluyan todas las
entidades sobre las cuales se tenga control. (Subrayados fuera de Texto)

2.1. Concepto de control

Se considera que una entidad ejerce control sobre otra, cuando a) tiene derecho a los
beneficios variables o está expuesta a los riesgos asociados a la controlada y b) tiene la
capacidad de afectar la manera como recibe los beneficios o asume los riesgos y el valor
de dichos beneficios o riesgos, utilizando su poder sobre la entidad controlada.

El poder consiste en la capacidad actual de la entidad para dirigir las actividades

relevantes de la controlada. Las actividades relevantes son las que pueden afectar, de
manera significativa, la forma o la cantidad de los beneficios que la entidad recibe o los
riesgos que asume, por el control ejercido sobre otra entidad.

El poder se evalúa a través de la facultad que tiene la entidad de ejercer derechos para
dirigir las políticas operativas y financieras de otra entidad, con independencia de que
esos derechos se originen en una participación patrimonial.

Los beneficios sobre los cuales se establece control, pueden ser financieros o no
financieros. Los financieros corresponden a los beneficios económicos recibidos
directamente de la controlada, tales como: la distribución de dividendos o excedentes, la
transferencia de activos y el ahorro de costos, entre otros.

Los beneficios no financieros se presentan cuando la actividad que realiza la controlada

complementa o apoya la función de la controladora, de tal forma que contribuye al logro
de sus objetivos y a la ejecución de sus políticas.

Los riesgos asociados a la controlada corresponden a todos aquellos que afectan o pueden
afectar la situación financiera de la controladora, por ejemplo, las obligaciones financieras
asumidas o que potencialmente tendría que asumir y la obligación de la controladora de
prestar o garantizar la prestación de un servicio cuya responsabilidad inicial es de la
controlada.

Son indicios de existencia de control, los siguientes:

a) El control administrativo, consagrado en las disposiciones legales, que se materializa en

la capacidad que tiene una entidad para coordinar funciones, actividades y políticas de
otra entidad.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1084

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

b) La dependencia económica que se origina en la asignación de recursos para crear

entidades o para garantizar su sostenibilidad.

c) La participación patrimonial mayoritaria que se materializa en la facultad de la entidad

para definir las políticas operativas y financieras de otra entidad.

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas se concluye lo siguiente:

Con relación a la consolidación de la información contable, las Entidades del orden

Nacional y Territorial no están obligadas a realizar el proceso de consolidación de estados
financieros con sus diferentes entes descentralizados; sin embargo si la elaboración y la
presentación de los Estados Contables consolidados es una herramienta para la Entidad
que sirve como soporte para el análisis de la información financiera, podrán presentarlos
teniendo en cuenta que para ello deberán incluir todas la Entidades sobre la cual se tenga
control, de conformidad con lo preceptos transcritos en las anteriores consideraciones.

***

CONCEPTO No. 20172000062701 DEL 27-09-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Implementación de la nueva regulación contable en las
SUBTEMAS
contralorías territoriales.

Doctor
JHON JAIRO SALAZAR BARRAGAN
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero al derecho de petición radicado en la Contaduría General de la Nación (CGN)

con N° 20175500042302, del día 18 de septiembre de 2017, mediante el cual solicita lo
siguiente:

 ¿Cuál sería el manejo en la implementación de las normas internacionales en las

contralorías territoriales?
Contaduría General de la Nación Régimen de 1085
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

 ¿Cuál es el tiempo de su implementación?

 ¿Las políticas deberían ser diferentes a las de la gobernación siendo que estas son
netamente dependientes en sus recursos?

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

El numeral 5.2.3 del documento Estrategia de Convergencia hacia Estándares

Internacionales de Contabilidad señala que “el Marco normativo para entidades de
gobierno es un desarrollo propio que tiene como referente los conceptos y criterios de
reconocimiento, medición, revelación y presentación contenidos en el Marco Conceptual
para la Información Financiera con Propósito General de las Entidades del Sector Público y
en las NICSP, a partir de los cuales se realizó una simplificación manteniendo los que
aportan a la calidad de la información y facilitando su aplicación a partir de la definición de
criterios uniformes”. (Subrayado fuera del texto)

En el Artículo 4 de la Resolución Nº 533 de 2015 y sus modificaciones se incorpora el

cronograma de aplicación del Marco Normativo para Entidades de Gobierno,
comprendido por dos períodos: preparación obligatoria y primer periodo de aplicación:

“(…) Período de preparación obligatoria. Es el comprendido entre la fecha de publicación

de la presente Resolución y el 31 de diciembre de 2017. En este período, las entidades
formularán y ejecutarán, bajo el liderazgo de la alta dirección, los planes de acción
relacionados con la preparación para la implementación obligatoria del Marco normativo,
teniendo en cuenta los plazos y requisitos que establezca la CGN.

Dentro del plan de acción deberá considerarse que al 1º de enero de 2018, las entidades
determinarán los saldos iniciales de los activos, pasivos, patrimonio y cuentas de orden,
de acuerdo con los criterios del nuevo marco normativo, y los cargará en los sistemas de
información, para dar inicio al primer periodo de aplicación.

Para las entidades del ámbito del Sistema Integrado de Información Financiera (SIIF
Nación), la Contaduría General de la Nación definirá el procedimiento de cargue de saldos
iniciales en este Sistema.

Primer periodo de aplicación. Es el comprendido entre el 1º de enero y el 31 de diciembre

de 2018. Durante este periodo, la contabilidad se llevará bajo el nuevo marco normativo
para todos los efectos.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1086

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

A 31 de diciembre de 2018, las entidades presentarán los primeros estados financieros

con sus respectivas notas bajo el nuevo marco normativo, así:

4.1. Estado de situación financiera a 31 de diciembre de 2018

4.2. Estado de resultados del 1º de enero al 31 de diciembre de 2018
4.3. Estado de cambios en el patrimonio del 1º de enero al 31 de diciembre del 2018
4.4. Estado de flujo de efectivo del 1º de enero al 31 de diciembre de 2018

Parágrafo 1. Los estados financieros presentados en el primer periodo de aplicación (a 31

de diciembre de 2018) no se compararán con los del periodo anterior.” (Subrayado fuera
del texto)

La Contaduría General de la Nación (CGN) emitió el concepto con número de radicado

20172000042651, del día 21 de julio de 2017, dirigido al doctor Alfonso Bogotá Prieto, de
la Secretaria de Hacienda del Municipio de Soacha, sobre la preparación de las políticas
contables en los Municipios, Contralorías Municipales, Personerías y Concejos
Municipales, señalando lo siguiente:

“(…)… con relación a su inquietud, le corresponde a todas las entidades contables públicas
(ECP), ya sea como unidades jurídicas, administrativas o económicas, tal como lo define el
documento denominado Referente teórico y metodológico de la Regulación Contable
Pública, desarrollar el proceso contable y producir estados, informes y reportes contables
con base en las normas que expida el Contador General de la Nación. Por lo anterior, si
bien el Marco Normativo para Entidades de Gobierno anexo a la Resolución N° 533 de
2015 y sus modificaciones establece los criterios y políticas generales, corresponde a cada
ECP elaborar, desarrollar y aplicar las políticas ajustadas a sus condiciones y características
particulares.

Ahora bien, los Concejos Municipales, las Personerías y las Contralorías Municipales, que
en virtud de la organización presupuestal y financiera llevan su proceso contable en forma
separada o independiente de la del ente territorial, que a la luz del Régimen de
Contabilidad Pública son consideradas ECP, pero que su información contable debe ser
reportada a la Contaduría General de la Nación a través de las entidades territoriales
agregadoras, deben preparar y reportar bajo los mismos criterios y procedimientos
aplicados por el ente territorial que le corresponde agregarla mediante políticas contables
uniformes; no obstante, si en alguna de estas ECP existen hechos económicos particulares,
podrán tener un manual de políticas adicionales que los contenga, o bien, el ente
territorial podrá incorporarlos a su manual de políticas contables.” (Subrayado fuera del
texto)

Contaduría General de la Nación Régimen de 1087

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

CONCLUSIONES

En consideración con lo antes mencionado, se concluye lo siguiente:

Es preciso advertir que el Marco Normativo anexo a la Resolución N° 533 de 2015 y sus
modificaciones es un desarrollo propio de la CGN, el cual aunque tiene como referente los
conceptos y criterios de reconocimiento, medición, revelación y presentación contenidos
en el Marco Conceptual para la Información Financiera con Propósito General de las
Entidades del Sector Público y las NICSP, no es igual a estas últimas.

Ahora bien, con relación a su primera inquietud, a la fecha la Contaduría General de la

Nación (CGN) no ha expedido ni expedirá un procedimiento dirigido específicamente a las
Contralorías Territoriales para la implementación de la nueva regulación, toda vez que la
normatividad expedida por este organismo regulador tiene carácter genérico y obliga
transversalmente a todas las entidades de Gobierno, dentro de las cuales están
contemplados los organismos de control fiscal, de manera que es decisión de tipo
administrativo de la entidad establecer los planes de acción correspondientes para la
implementación de la nueva regulación contable, conforme a los plazos y requisitos que
establezca la CGN, siguiendo las directrices definidas en el Instructivo N° 002 de 2015, el
cual puede consultar en la página web www.contaduría.gov.co, en la siguiente ruta:
NORMATIVA/NORMOGRAMA/INSTRUCTIVOS/2015.

Para lo anterior y con respecto a su segunda inquietud, el Articulo 4º de la Resolución Nº

533 de 2015, modificado por el Artículo 1° de la Resolución N° 693 de 2016, incorpora el
cronograma de aplicación del nuevo Marco Normativo para las Entidades de Gobierno,
transcrito en las consideraciones del presente concepto, en el cual se establece un
periodo de preparación obligatoria, comprendido entre la fecha de publicación de la
Resolución en mención y el 31 de diciembre de 2017, y un periodo de aplicación
comprendido entre el 1º de enero y el 31 de diciembre de 2018, durante el cual la
contabilidad se llevará bajo el nuevo marco normativo para todos los efectos.

Por último, las Contralorías Territoriales que en virtud de la organización presupuestal y

financiera llevan su proceso contable en forma separada o independiente de la del
Municipio, que a la luz del Régimen de Contabilidad Pública son consideradas ECP, pero
que su información contable debe ser reportada a la CGN a través de las entidades
territoriales agregadoras, deben preparar y reportar bajo los mismos criterios y
procedimientos aplicados por el ente territorial que le corresponde agregarla mediante
políticas contables uniformes; no obstante, si en alguna de estas ECP existen hechos
económicos particulares, podrán tener un manual de políticas adicionales que los
contenga, o bien, el ente territorial podrá incorporarlos a su manual de políticas
contables.
Contaduría General de la Nación Régimen de 1088
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

***

CONCEPTO No. 20172000063771 DEL 05-10-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Determinación de Saldos Iniciales para el 1 de Enero del 2018,
SUBTEMAS tomando como base los sados finales a 31 de diciembre de
2017.

Señora
ALEXANDRA COLLAZOS MILLAN
Universidad del Valle - Univalle

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 20175500039742, del 20 de agosto de 2017, en la cual manifiesta las siguientes
inquietudes:
Revisando la metodología mediante la cual nuestra Entidad va hacer la transición de los
saldos de norma local a norma internacional, nos surgen las siguientes inquietudes;

 Los movimientos de ajustes de transición (reconocimiento, eliminación, reclasificación,

valoración) deben formar parte de los auxiliares del año 2018.
 ¿Es necesario usar cuentas transitorias?, o la traza se puede hacer entre las cuentas
directamente?

El proveedor de software nuestro, ofrece una solución de crear una contabilidad

independiente, de 2017 sin afectar los balances en norma local y para generar los saldos
del año 2018 bajo en norma internacional:
Consiste en trasladar los saldos finales del 2017 bajo norma local a un tipo de empresa
transitoria en la cual se realizan todos los movimientos de ajustes de transición se hace
un cierre y el procedimiento traslada los nuevos saldos iniciales a la vigencia 2018. Se
pueden sacar movimientos de esta empresa transitoria.

3. Esto sería válido como soporte para mostrar la trazabilidad en la obtención de los
nuevos saldos iniciales bajo norma internacional?

Contaduría General de la Nación Régimen de 1089

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

CONSIDERACIONES

La Resolución N° 357 de 23 Julio de 2008 emanada de la Contaduría General de la Nación,

por la cual se adopta el procedimiento de control interno contable y de reporte del
informe anual de evaluación a la Contaduría General de la Nación, en su Procedimiento
para la Implementación y Evaluación de del control Interno Contable establece (…)

3.9. Libros de contabilidad.

Como soporte de los estados contables, las entidades públicas deben generar los libros de
contabilidad, principales y auxiliares, de que trata el Plan General de Contabilidad Pública.
La información registrada en los libros de contabilidad será la fuente para la elaboración
de los estados contables. En este sentido, los ajustes que sean necesarios para garantizar
la confiabilidad de la información deberán realizarse con la debida oportunidad, de tal
forma que ellos queden reflejados en estos documentos. En ningún caso los valores que
aparecen registrados en los libros serán diferentes a los revelados en los estados
contables y demás informes complementarios. Los libros de contabilidad forman parte
integral de la contabilidad pública y deben estar a disposición de la Contaduría General de
la Nación y demás autoridades, para el ejercicio de las funciones constitucionales o legales
de control, inspección y vigilancia.

De conformidad con el Régimen de Contabilidad Pública, los libros de contabilidad pueden

elaborarse y conservarse en medios físicos o electrónicos. Cuando las entidades contables
públicas preparen la contabilidad por medios electrónicos, debe preverse que tanto los
libros de contabilidad principales como los auxiliares y los estados contables puedan
consultarse e imprimirse. La conservación de los soportes, comprobantes y libros de
contabilidad puede efectuarse, a elección del representante legal, en papel o cualquier
otro medio técnico, magnético o electrónico, que garantice su reproducción exacta.

(…)

3.15. Eficiencia de los sistemas de información.

Con independencia de la forma que utilicen las entidades públicas para procesar la
información, sea esta manual o automatizada, el diseño del sistema implementado deberá
garantizar eficiencia, eficacia y economía en el procesamiento y generación de la
información financiera, económica, social y ambiental.

Para la implementación y puesta en marcha de sistemas automatizados, las entidades

observarán criterios de eficiencia en la adquisición de equipos y programas que
contribuyan a satisfacer sus necesidades de información. Y atendiendo la naturaleza y
Contaduría General de la Nación Régimen de 1090
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

complejidad del ente público de que se trate, se deberá procurar que los sistemas
implementados integren adecuadamente los principales procesos que tienen a su cargo
las dependencias.

Tratándose de las entidades que operan bajo la plataforma del Sistema Integrado de
Información Financiera – SIIF NACIÓN, los jefes de las oficinas de control interno evaluarán
el cumplimiento de las políticas de seguridad, con el fin de garantizar que los registros de
la información financiera, económica, social y ambiental se efectúan en debida forma.

En el mismo sentido, para efectos de garantizar el adecuado reporte de la información

contable a través del Sistema Consolidador de Hacienda e Información Financiera Pública -
CHIP, los jefes de las oficinas de control interno evaluarán el cumplimiento de las políticas
y protocolos de seguridad en la instalación, operación y mantenimiento de este aplicativo.
(Subrayado fuera de texto).

3.16. Cierre contable.

De acuerdo con el Régimen de Contabilidad Pública, las entidades contables públicas

deben adelantar todas las acciones de orden administrativo que conlleven a un cierre
integral de la información producida en todas las áreas que generan hechos financieros,
económicos, sociales y ambientales, tales como cierre de compras, tesorería y
presupuesto, recibo a satisfacción de bienes y servicios, reconocimiento de derechos,
elaboración de inventario de bienes, legalización de cajas menores, viáticos y gastos de
viaje, anticipos a contratistas y proveedores, conciliaciones, verificación de operaciones
recíprocas, ajustes por provisiones, depreciaciones, amortizaciones, sentencias y
conciliaciones, pasivos pensionales y cálculo actuarial, los límites establecidos para los
saldos de las cuentas otros, las cuentas de orden y la presentación de las notas a los
estados contables, entre otros aspectos, aplicando los procedimientos contenidos en el
Régimen de Contabilidad Pública.

Para los estados contables y demás informes que se produzcan en periodos intermedios,
las entidades deben adelantar todas las acciones que sean necesarias para que se obtenga
información contable confiable, relevante y comprensible, para lo cual observarán el
procedimiento para la estructuración y presentación de los estados contables básicos del
Manual de Procedimientos del Régimen de Contabilidad Pública.

La Resolución N° 693 del 6 de diciembre de 2016, expedida por la CGN, es su artículo 1

establece: “(…) El cronograma de aplicación del marco normativo anexo a la presente
resolución, comprende dos periodos: preparación obligatoria y primer periodo de
aplicación.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1091

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“Periodo de preparación obligatoria. Es el comprendido entre la fecha de publicación de

la presente Resolución y el 31 de diciembre de 2017. En este período, las entidades
formularán y ejecutarán, bajo el liderazgo de la alta dirección, los planes de acción
relacionados con la preparación para la implementación obligatoria del Marco normativo,
teniendo en cuenta los plazos y requisitos que establezca la CGN. Dentro del plan de
acción deberá considerarse que al 1 de enero de 2018, las entidades determinaran los
saldos iniciales de los activos, pasivos, patrimonio y cuentas de orden, de acuerdo con los
criterios del nuevo marco normativo, y los cargara en los sistemas de información, para
dar inicio al primer periodo de aplicación

Para las entidades del ámbito del Sistema Integrado de Información Financiera (SIIF
Nación), la Contaduría General de la Nación definirá el procedimiento de cargue de saldos
iniciales en este Sistema.

Primer periodo de aplicación. Es el comprendido entre el 1 de enero y el 31 de diciembre

de 2018. Durante este periodo, la contabilidad se llevará bajo el nuevo marco normativo
para todos los efectos, a31 de diciembre de 2018, las entidades presentarán los primeros
estados financieros con sus respectivas notas bajo el nuevo marco normativo, así:

a. Estado de situación financiera a 31 de diciembre de 2018

b. Estado de resultados del 1 de enero al 31 de diciembre de 2018
c. Estado de cambios en el patrimonio del 1 de enero al 31 de diciembre del 2018
d. Estado de flujo de efectivo del 1 de enero al 31 de diciembre de 2018”

La Resolución N° 706 de 2016 expedida por la CGN, “Por la cual se establece la

Información a reportar, los requisitos y los plazos de envío a la Contaduría General de la
Nación” en su artículo 15 establece:

“Formulario de la categoría estado de situación financiera de apertura - convergencia. Es

el medio a través del cual las entidades de gobierno reportarán los saldos iniciales
obtenidos en aplicación del marco normativo respectivo. Para el efecto se define el
siguiente formulario:

CGN2015_001_SI_CONVERGENCIA

La estructura y composición se detallan a continuación:

CÓDIGO CGN
NOMBRE DE LA ENTIDAD
AL 01/01/2018
CGN 2015_001_SI_CONVERGENCIA

Contaduría General de la Nación Régimen de 1092

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Miles de pesos

Ajustes por errores y Reclacificaciones por

Código de Nombre de la Saldo inicial 01- Ajustes por convergencia Saldo ajustado Saldo no
reclamaciones convergencia Saldo Corriente
Subcuenta Subcuenta 01-2018 a 01-01-2018 corriente
Debito Crédito Debito Crédito Debito Crédito
1.1.05.01 Caja Principal
1.1.05.02 Caja menor
Compromisios
de reventa de
1.1.15.06
cuentas por
cobrar
Retas por
1.3.05.01
Cobrar

Código de la subcuenta: Corresponde a la nomenclatura definida en el Catálogo General

de Cuentas versión 2007.15 y sus modificaciones, y a lo establecido mediante la
Resolución número 620 del 26 de noviembre de 2015 y sus modificaciones, lo cual
permite mostrar los registros realizados para la convergencia.

Nombre de la subcuenta: Corresponde a las denominaciones definidas en el Catálogo

General de Cuentas versión 2007.15 y sus modificaciones y al establecido mediante la
Resolución número 620 del 26 de noviembre de 2015 y sus modificaciones.

Saldo inicial al 01-01-2018: Corresponde a los saldos finales con corte a 31 de diciembre
de 2017, de los grupos de activos, pasivos y patrimonio y cuentas de orden, del Catálogo
General de Cuentas versión 2007.15 y sus modificaciones, una vez realizado el respectivo
cierre contable y su traslado.Para las subcuentas nuevas, incorporadas mediante la
Resolución número 620 del 26 de noviembre de 2015 y sus modificaciones, este saldo
debe ser cero.

Ajustes por errores y reclasificaciones: Corresponde al valor de los ajustes de naturaleza

débito o crédito efectuados a la respectiva subcuenta, derivados de errores evidenciados
en aplicación del anterior marco regulatorio. Así mismo incluye las reclasificaciones
definidas en aplicación del RCP precedente, diferentes a las generadas en el proceso de
convergencia.

Ajustes por convergencia: Corresponden al valor de los ajustes de naturaleza débito o

crédito efectuados a cada una de las subcuentas, para incorporar los activos y pasivos bajo
el nuevo marco normativo, darlos de baja o eliminarlos, si la norma lo permite y valorarlos
o medirlos de acuerdo con los nuevos requerimientos y políticas contables definidas.

Reclasificaciones por convergencia: Corresponde al traslado de un concepto anterior a

una nueva codificación, sin diferencia de valor. Surgen por el cambio del Catálogo General
de Cuentas versión 2007.15 y sus modificaciones, al establecido mediante la Resolución
número 620 del 26 de noviembre de 2015 y sus modificaciones.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1093

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Saldo ajustado al 01-01-2018: Corresponde a la suma algebráica del saldo inicial con los
movimientos débito y crédito por ajustes (errores y convergencia) y reclasificaciones, de
las respectivas subcuentas según su naturaleza, obtenidos en el proceso de convergencia
al Catálogo General de Cuentas de la Resolución número 620 del 26 de noviembre de
2015 y sus modificaciones.

Para las subcuentas no incluidas en el Catálogo General de Cuentas de la Resolución

número 620 del 26 de noviembre de 2015 y sus modificaciones, este saldo debe ser cero.

Saldo final corriente: Corresponde a la porción corriente del saldo ajustado al 01-01-
2018, derivados de la aplicación de los criterios definidos en el marco normativo.

Saldo final no corriente: Corresponde a la porción no corriente del saldo ajustado al 01-
01-2018, derivados de la aplicación de los criterios definidos en el marco normativo”.

CONSLUSIONES

El cierre contable de los estados Financieros del año 2017 deberá efectuarse de acuerdo
con lo establecido en la Resolución N° 357 del 2008; a partir de este cierre, las Entidades
determinarán los saldos iniciales a que se refiere el Artículo 1 de la Resolución N° 693 de
2016, los cuales corresponden al ejercicio en firme de la medición de los activos, pasivos,
patrimonio y cuentas de orden, de acuerdo con los criterios del nuevo marco normativo,
los cuales deberán cargarse en los sistemas de información, para dar inicio al primer
periodo de aplicación. Como consecuencia de ello, se deberá adelantar un procedimiento
coyuntural e independiente, mediante el cual se puedan determinar los saldos iniciales,
medidos bajo los criterios del Marco Normativo anexo a la Resolución N° 533 de 2015 y
sus modificaciones, en forma independiente de los movimientos mediante los cuales se
registren los hechos económicos ocurridos durante la aplicación del tal normatividad.

A efectos de determinar los saldos iniciales para la vigencia del año 2018, la Entidad
deberá conservar la trazabilidad que realice por los registros contables que se generen, en
forma tal que se pueda suministrar la información de que trata el artículo 15 de la
Resolución N° 706 de 2016 expedida por la CGN, donde se definen los lineamientos para la
presentación de la información contable que incorpora el reconocimiento, eliminación,
reclasificación y valoración de hechos económicos, los cuales formarán parte de los saldos
iniciales de la Entidad, pero no deberán ser incluidos dentro del movimiento de enero de
los Estados Contables de la vigencia del año 2018.

Los rubros a utilizar en este procedimiento especial, corresponden a los sobrevivientes al

31 de diciembre de 2017, habilitados en el Catálogo General de Cuentas denominado CGC
Contaduría General de la Nación Régimen de 1094
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Versión 2007.16 y a los rubros en que se homologarán los saldos bajo la clasificación
establecida en el Catálogo General de Cuentas para Entidades de Gobierno expedido
mediante Resolución N° 620 de 2015, modificada por la Resolución N° 468 de 2016. Como
consecuencia de ello, no es viable utilizar cuentas transitorias, diferentes a las
contempladas en el conjunto de rubros antes mencionado.

Ahora bien, con independencia de la forma que utilicen las entidades públicas para
procesar la información, sea esta manual o automatizada, el diseño del sistema
implementado para el manejo de la información contable deberá garantizar la trazabilidad
del proceso y la claridad y consistencia de la información, de tal forma que la información
registrada en los saldos iniciales de la entidad a 1° de enero de 2018 sea comprensible y
útil para los usuarios de la misma.

La CGN se abstiene de determinar si el procedimiento que propone la Entidad para dejar

trazabilidad sobre las operaciones realizadas a fin de obtener los saldos iniciales es válido
como soporte, pues no es de su competencia validar las metodologías utilizadas por las
entidades circunscritas al Régimen de Contabilidad Pública, razón por la cual deberán
ajustar sus procesos a los lineamientos generales expresados en los párrafos anteriores.

***

CONCEPTO No. 20172000075691 DEL 09-11-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Armonización de políticas contables y procedimientos
SUBTEMAS
operativos y administrativos, para un expedito proceso contable

Doctor
JAIRO FONSECA GONZÁLEZ
Contador general
Corpoica
Mosquera

ANTECEDENTES

Me refiero a su consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el N°

20175500042622, del 20 de septiembre de 2017, en la cual plantea que en el marco del
proceso de implementación en Corpoica, basado en los anexos de la Resolución No. 533
Contaduría General de la Nación Régimen de 1095
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

de 2015, el Instructivo 002 de 2015 y la Resolución 620 de 2015, emitidos por la CGN, se
ha presentado diversidad de criterios en la construcción de las políticas contables en la
medida que no nos son claros los lineamientos analizados hasta el momento.

Al respecto, se solicita una orientación, desde el criterio de la CGN como entidad

uniformadora de la información contable pública, si se incluyen o no las siguientes
estimaciones dentro de las políticas contables de la entidad:

 Vidas útiles y valores residuales de las propiedades, planta y equipo (y la metodología

para su cálculo).
 Descripción de las operaciones de la Entidad y su registro, tales convenios de
cooperación o contratos de responsabilidad compartida, aun cuando estos están
inmersos en la incertidumbre de la esencia económica subyacente en la forma legal de
su constitución.
 Mención de las clases de bienes, derechos u obligaciones existentes en la Entidad en el
momento de crear las políticas (año 2017).
 Ejemplos que describen los componentes del costo (y lo que no lo compone),
actividades que hacen parte de las fases de investigación y desarrollo de los
intangibles, fuentes de información para estimar el valor de mercado o el costo de
reposición de un activo, entre otros.
 Mención de metodologías de depreciación, amortización o costeo de inventarios a
adoptar en la Entidad.
 Diagramas que describen procesos de la Entidad, o condiciones para la clasificación de
los derechos u obligaciones como activos o pasivos en los estados financieros.
 Tablas indicando porcentajes a deteriorar de cuentas por cobrar. Descripción de
metodologías a adoptar en la Entidad, tales como cálculos actuariales, valores
presentes, concertación de las tasas aplicables (cuando la norma remite al criterio de
las entidades para su elección), y demás.
 Fechas para presentar al área contable la información generada las otras áreas de la
Entidad.
 Lineamientos para la creación de contratos o convenios, la contratación de personal, la
entrega de bienes en comodato o en arrendamiento, entre otros.

Con base en lo anterior, me permito atender su consulta en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

El Marco Normativo para Entidades de Gobierno, anexo a la Resolución No. 533 de 2015,
menciona en el Capítulo VI – Normas para la presentación de estados financieros y

Contaduría General de la Nación Régimen de 1096

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

revelaciones, en el numeral 4, relativo a políticas contables, cambios en las estimaciones

contables y corrección de errores, que:

“4.1 Políticas contables

Las políticas contables son los principios, bases, acuerdos, reglas y procedimientos
adoptados por la entidad para la elaboración y presentación de los estados financieros.

Las políticas contables establecidas por la Contaduría General de la Nación y contenidas

en el Marco Normativo para Entidades de Gobierno dan lugar a estados financieros que
contienen información relevante y fiable sobre los hechos económicos.

Las políticas contables serán aplicadas por la entidad de manera uniforme para
transacciones, hechos y operaciones que sean similares. No obstante, en algunos casos
específicos, se permitirá que la entidad, considerando lo definido en dicho Marco y a
partir de juicios profesionales, seleccione y aplique una política contable para el
reconocimiento de un hecho económico. En este caso, la entidad seleccionará y
documentará la política atendiendo las características de representación fiel y relevancia
de la información financiera.

Ante hechos económicos que no se encuentren regulados en el Marco Normativo para

Entidades de Gobierno (Marco Conceptual; Normas para el Reconocimiento, Medición,
Revelación y Presentación de los Hechos Económicos; Procedimientos Contables; Guías de
Aplicación; Catálogo General de Cuentas y Doctrina Contable Pública), la entidad solicitará
a la Contaduría General de la Nación, el estudio y la regulación del tema, para lo cual
allegará la información suficiente y pertinente.

(…)

4.2. Cambios en una estimación contable

Una estimación contable es un mecanismo utilizado por la entidad para medir un hecho
económico que, dada la incertidumbre inherente al mismo, no puede medirse con
precisión, sino que solamente puede estimarse. Ello implica la utilización de juicios
basados en la información fiable disponible y en técnicas o metodologías apropiadas. Son
estimaciones contables, entre otras, el deterioro del valor de los activos, el valor de
mercado de los activos financieros, el valor residual y la vida útil de los activos
depreciables, las obligaciones por beneficios posempleo y las obligaciones por garantías
concedidas.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1097

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El uso de estimaciones razonables constituye una parte fundamental del proceso contable
y no menoscaba la confiabilidad de la información financiera. No obstante, si como
consecuencia de obtener nueva información o de poseer más experiencia, se producen
cambios en las circunstancias en que se basa la estimación, esta se revisará y, de ser
necesario, se ajustará. Lo anterior, no implica que esta se encuentre relacionada con
periodos anteriores ni tampoco que constituya la corrección de un error, por lo cual su
aplicación es prospectiva.

(…)” (subrayado fuera del texto).

Por su parte, el Procedimiento para la evaluación del control interno contable, anexo a la
Resolución No. 193 de 2016, plantea en el numeral 3, relativo a la gestión del riesgo
contable que:

“(…)

3.2.4 Manuales de políticas contables, procedimientos y funciones

La entidad debe contar con un manual de políticas contables, acorde con el marco
normativo que le sea aplicable, en procura de lograr una información financiera con las
características fundamentales de relevancia y representación fiel establecidas en el
Régimen de Contabilidad Pública.

Las políticas contables son los principios, bases, acuerdos, reglas y procedimientos
adoptados por la entidad para la elaboración y presentación de los estados financieros.

Las políticas contables, en su mayoría, están contenidas en el marco normativo aplicable a

la entidad y se busca que sean aplicadas de manera uniforme para transacciones, hechos y
operaciones que sean similares. No obstante, en algunos casos, la entidad, considerando
lo definido en el marco normativo que le aplique, establecerá políticas contables a partir
de juicios profesionales y considerando la naturaleza y actividad de la entidad.
También, se deberán elaborar manuales donde se describan las diferentes formas en que
las entidades desarrollan las actividades contables y se asignen las responsabilidades y
compromisos a quienes las ejecutan directamente. Los manuales que se elaboren deberán
permanecer actualizados en cada una de las dependencias que corresponda, para que
cumplan con el propósito de informar adecuadamente a sus usuarios directos.

(…)” (subrayado fuera del texto).

CONCLUSIONES

Contaduría General de la Nación Régimen de 1098

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Con base en las consideraciones expuestas anteriormente, se concluye que si bien las
políticas contables de la entidad deben ceñirse a la aplicación de los parámetros
establecidos en el Marco Conceptual, las Normas para el Reconocimiento, Medición,
Revelación y Presentación de los Hechos Económicos, los Procedimientos Contables, las
Guías de Aplicación, el Catálogo General de Cuentas y Doctrina Contable Pública, el
manual que se elabore para compilarlas debe diseñarse de acuerdo a las condiciones
particulares de la entidad, asegurando que a través de éste se describan las diferentes
formas en que la entidad desarrolla las actividades contables, asegurando su actualización
permanente para que ello facilite la información a diferentes usuarios.

En los casos por usted expuestos se observa que algunas descripciones no son
propiamente estimaciones, tales como la descripción de las operaciones de la Entidad y su
registro; lineamientos para la creación de contratos o convenios, la contratación de
personal, la entrega de bienes en comodato o en arrendamiento; en tanto que en otros se
observa una referencia a aspectos procedimentales como los diagramas que describen
procesos de la Entidad.

Bajo este contexto, la entidad puede elaborar un manual integral de políticas y

procedimientos, dentro del cual armonice sus políticas contables, ajustadas al Marco
normativo que le corresponda, con sus procedimientos operativos y administrativos y
demás elementos que contribuyan a un expedito proceso contable.

***

CONCEPTO No. 20172000091501 DEL 10-11-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Aplicabilidad de Saneamiento Contable en Empresas Industriales
SUBTEMAS y comerciales del Estado de acuerdo al artículo 355 de la ley
1819 de 2016

Señora
GLORIA PATRICIA CHAVEZ ANGEL
Jefe Gestión Contable (A)
Metro de Medellín
Bello Antioquia

Contaduría General de la Nación Régimen de 1099

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

N° 20175500045212, del 9 de octubre de 2017, en la cual manifiesta la siguiente
inquietud:

“La Empresa de Transporte Masivo del Valle de Aburrá Limitada es una entidad de
derecho público, del orden municipal sujeta al orden de la Empresas Industriales y
Comerciales del Estado. Sus socios son el Departamento de Antioquia y el Municipio de
Medellín, ambos con una participación del cincuenta por ciento (50%).

De acuerdo con el artículo 355 de la ley 1819 del 2016 y la circular conjunta 002 de 2017
de la Procuraduría General de la Nación y de la Contaduría General de la Nación las
entidades territoriales deben realizar el proceso de depuración contable.

Según las normas indicadas en el párrafo anterior, la Empresa de Transporte Masivo del
Valle de Aburrá Limitada, está dentro de las Entidades que deben dar cumplimiento a
dichas normas?”

CONSIDERACIONES

La Ley N° 1739 del 23 diciembre de 2014, decreta:

“Artículo 59. Saneamiento contable. Modificado por el art. 261, Ley 1753 de 2015. Las
entidades públicas adelantarán, en un plazo de cuatro (4) años contados a partir de la
vigencia de la presente ley, las gestiones administrativas necesarias para depurar la
información contable de las obligaciones, de manera que en los estados financieros se
revele en forma fidedigna la realidad económica, financiera y patrimonial de la entidad”

La Ley N° 1753 del 9 de junio de 2015, decreta:

“ARTÍCULO 261. Depuración contable. Modifíquese el artículo 59 de la Ley 1739 de 2014.

Depuración contable. La Unidad Administrativa Especial – Dirección de Impuestos y
Aduanas Nacionales – DIAN, adelantará, en un plazo máximo de cuatro (4) años contados
a partir de la vigencia de la presente ley, las gestiones administrativas necesarias para
depurar la información contable, de manera que en los estados financieros se revele en
forma fidedigna la realidad económica, financiera y patrimonial de la entidad”

La Ley N° 1819 del 29 de diciembre de 2016, decreta:

Contaduría General de la Nación Régimen de 1100

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“ARTÍCULO 355 SANEAMIENTO CONTABLE. Las entidades territoriales deberán adelantar

el proceso de depuración contable a que se refiere el artículo 59 de la Ley 1739 de 2014,
modificado por el artículo 261 de la Ley 17, 3 de 2015. El término para adelantar dicho
proceso será de dos (2) años contados a partir de la vigencia de la presente ley. El
cumplimiento de esta obligación deberá ser verificado por las contralorías territoriales”
(Subrayado fuera de texto)

Por su parte, el artículo 5° de la Resolución No. 107 del 30 de marzo de 2017, de la CGN
por la cual se regula el tratamiento contable que las entidades territoriales deben aplicar
para dar cumplimiento al saneamiento contable establecido en el artículo 355 de la Ley
1819 de 2016 y se modifican los Catálogos Generales de Cuentas vigentes para los años
2017 y 2018, establece: (subrayado fuera de texto)

“ARTÍCULO 5°. Las entidades territoriales, en los términos del artículo 286 de la
Constitución Política, que deban realizar el proceso de depuración contable a que se
refiere el artículo 355 de la Ley 1819 de 2016, aplicarán el siguiente procedimiento. (…)”

La Resolución 193 del 5 de mayo de 2016, emitida por la CGN, incorpora en los
Procedimientos Transversales del Régimen de Contabilidad Pública, el Procedimiento para
la evaluación del control interno contable. Describe: (Subrayado fuera de texto)

Art. 1. Incorpórese, en los Procedimientos Transversales del Régimen de Contabilidad

Pública, el Procedimiento para la evaluación del control interno contable, con el fin de
medir la efectividad de las acciones mínimas de control que deben realizar los
responsables de la información financiera de las entidades públicas y garantizar,
razonablemente, la producción de información financiera con las características
fundamentales de relevancia y representación fiel, definidas en el marco conceptual del
marco normativo que le sea aplicable a la entidad, de acuerdo con lo establecido en el
Régimen de Contabilidad Pública. El Procedimiento para la evaluación del control interno
contable quedará como se indica en el anexo de la presente resolución.

Art. 2º—El Procedimiento para la evaluación del control interno contable debe ser
aplicado por las entidades incluidas en el ámbito del Régimen de Contabilidad Pública, de
conformidad con lo dispuesto en la Resolución 354 de 2007 y en las demás normas que la
modifiquen o sustituyan.

Art. 3º—El jefe de la oficina de control interno, o quien haga sus veces, tendrá la
responsabilidad de evaluar la efectividad del control interno contable necesario para
generar la información financiera de la entidad, con las características fundamentales de
relevancia y representación fiel, definidas en el marco conceptual del marco normativo
que le sea aplicable a la entidad. De igual modo, producto de la aplicación del instrumento
Contaduría General de la Nación Régimen de 1101
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

de evaluación, deberá reportar a la Contaduría General de la Nación el informe anual de

evaluación del control interno contable, en la fecha y condiciones que defina este
organismo de regulación contable.
El control interno contable deberá guardar concordancia con el Manual Técnico del
Modelo Estándar de Control Interno para el Estado Colombiano MECI 2014 (adoptado
mediante el Decreto 943 de 2014) y se evaluará observando el procedimiento anexo a
esta resolución.

Art. 4- Los responsables del informe anual de evaluación del control interno contable son
el representante legal y el Jefe de la Oficina de Control Interno, o quien haga sus veces.

Art. 5º—(Modificado).* Cronograma. El cronograma de aplicación del Procedimiento para

la evaluación del control interno contable, anexo a la presente resolución, es el siguiente:

Empresas. Las empresas bajo el ámbito de la Resolución 743 de 2013, y sus

modificaciones, y de la Resolución 414 de 2014, y sus modificaciones, implementarán el
procedimiento para la evaluación del control interno contable, anexo a esta resolución,
entre la fecha de publicación de la presente resolución y el 31 de diciembre de 2016. Así
mismo, presentarán el primer informe anual de evaluación del control interno contable,
de acuerdo con este procedimiento, en el año 2017, en la fecha que defina la Contaduría
General de la Nación. (Subrayado fuera de texto).

Entidades de gobierno. Las entidades de gobierno bajo el ámbito de la Resolución 533 de

2015, y sus modificaciones, implementarán el procedimiento para la evaluación del
control interno contable, anexo a esta resolución, entre el 1º de enero y el 31 de
diciembre de 2017. De igual manera, presentarán el primer informe anual de evaluación
del control interno contable, de acuerdo con este procedimiento, en el año 2018, en la
fecha que defina la Contaduría General de la Nación. El informe anual de evaluación del
control interno contable del año 2016 deberá ser reportado en el año 2017, de acuerdo
con lo dispuesto en la Resolución 357 de 2008.(…)
Por otra parte la Resolución No. 357 del 2008 de la CGN en su anexo establece:

3. Procedimientos de Control Interno Contable.

Con el propósito de lograr una información contable con las características de

confiabilidad, relevancia y comprensibilidad, las entidades públicas deben observar, como
mínimo, los siguientes elementos:

3.1. Depuración contable permanente y sostenibilidad.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1102

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Las entidades contables públicas cuya información contable no refleje su realidad

financiera, económica, social y ambiental, deben adelantar todas las veces que sea
necesario las gestiones administrativas para depurar las cifras y demás datos contenidos
en los estados, informes y reportes contables, de tal forma que estos cumplan las
características cualitativas de confiabilidad, relevancia y comprensibilidad de que trata el
marco conceptual del Plan General de Contabilidad Pública.(Subrayado fuera de texto)

Por lo anterior, las entidades contables públicas tendrán en cuenta las diferentes
circunstancias por las cuales se refleja en los estados, informes y reportes contables las
cifras y demás datos sin razonabilidad. También deben determinarse las razones por las
cuales no se han incorporado en la contabilidad los bienes, derechos y obligaciones de la
entidad.

Atendiendo lo dispuesto en el Régimen de Contabilidad Pública, las entidades deben

adelantar las acciones pertinentes a efectos de depurar la información contable, así como
implementar los controles que sean necesarios para mejorar la calidad de la información.

En todo caso, se deben adelantar las acciones administrativas necesarias para evitar que la
información contable revele situaciones tales como:

a) Valores que afecten la situación patrimonial y no representen derechos, bienes u

obligaciones para la entidad.

b) Derechos u obligaciones que, no obstante su existencia, no es posible realizarlos

mediante la jurisdicción coactiva.

c) Derechos u obligaciones respecto de los cuales no es posible ejercer su cobro o pago,

por cuanto opera alguna causal relacionada con su extinción, según sea el caso.

d) Derechos u obligaciones que carecen de documentos soporte idóneos, a través de los

cuales se puedan adelantar los procedimientos pertinentes para obtener su cobro o pago.

e) Valores respecto de los cuales no haya sido legalmente posible su imputación a alguna
persona por la pérdida de los bienes o derechos que representan.

Cuando la información contable se encuentre afectada por una o varias de las anteriores
situaciones, deberán adelantarse las acciones correspondientes para concretar su
respectiva depuración. En todo caso, el reconocimiento y revelación de este proceso se
hará de conformidad con el Régimen de Contabilidad Pública.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1103

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones expuestas se concluye lo siguiente:

En atención a las consideraciones anotadas, nos permitimos señalar que la Ley 1819 de
2016 hace referencia al proceso de depuración contable que deben realizar las entidades
territoriales, constituidas según el artículo 286 de la C.P. por los departamentos, los
distritos, los municipios y los territorios indígenas; en tal sentido la Resolución 107 de
2017 expedida por la CGN en uso de sus competencias legales, aplica únicamente a estas
entidades territoriales.

Considerando que en términos generales a las Empresas Industriales y Comerciales del

Estado les aplica la Normatividad contable incorporada al RCP con la Resolución N° 414 y
sus modificaciones y además, y en algunos casos la regulación a que se refiere la
Resolución N° 743 de 2013 y sus modificaciones o sustituciones, y dado que el ámbito del
artículo 355 de la Ley 1819 de 2016 hace referencia taxativamente a las entidades
territoriales, no es viable aplicar ésta, ni la Resolución 107 de 2017 expedida por la CGN, a
las empresas, incluidas dentro de éstas la Empresa de Transporte Masivo del Valle de
Aburrá.

Como consecuencia de ello, el proceso que deben desarrollar permanentemente la

Empresas, en aspectos relacionados con la depuración contable permanente y sostenible
debe adelantarse con base en lo dispuesto en el Procedimiento para la evaluación del
control interno contable, incorporado en los procedimientos transversales del Régimen de
Contabilidad Pública mediante la Resolución N° 193 de 2016.

***
CONCEPTO No. 20172000102371 DEL 14-11-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Tratamiento contable de los recursos entregados en
administración por el Ministerio al ICETEX, que a su vez sean
SUBTEMAS invertidos en el portafolio de inversiones de fondos de esta
Entidad.
Suministro de la información necesaria por parte del ICETEX.

Doctora
CLAUDIA YADIRA PÉREZ GIL
Contaduría General de la Nación Régimen de 1104
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Coordinadora Grupo de Contabilidad

Ministerio de Hacienda y Crédito Público (MHCP)
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

20175500033552, del día 26 de julio de 2017, mediante la cual solicita lo siguiente:

“Con motivo del proceso que se encuentra adelantando el Ministerio de Hacienda y

Crédito Público (MHCP), de cara a la preparación del Marco Normativo para Entidades de
Gobierno, establecido por la Contaduría General de la Nación (CGN), y considerando que
se deben definir políticas para el tratamiento de los recursos que se entregan en
administración al ICETEX, de manera atenta me permito solicitar concepto sobre lo
siguiente:

1. INVERSIONES

Con relación a los recursos entregados en administración invertidos en el portafolio de

inversiones de fondos del ICETEX, mediante concepto CGN N° 20172000000201, la
Contaduría General de la Nación (CGN), estableció:

“Los recursos entregados en administración por el Ministerio al ICETEX, que a su vez sean
invertidos en el portafolio de inversiones de fondos de esta Entidad, serán reclasificados
en la subcuenta y cuenta respectiva a la modalidad que corresponda del manejo del
portafolio que maneja el ICETEX. (…)”. (Subrayado fuera del texto)

En tal sentido, se organizó una mesa de trabajo y se realizó un requerimiento de

información al ICETEX, con el fin de evaluar la viabilidad del suministro de información en
las condiciones señaladas por la Contaduría General de la Nación para el registro de las
inversiones.

La respuesta formulada por el ICETEX planteó lo siguiente:

“De otra parte, con los recursos administrados, mientras no son ejecutados, debido a que
no existen autorizaciones de desembolso por parte de los constituyentes, el ICETEX
conforma una unidad de caja con el propósito de utilizarlos en actividades de inversión a
nombre propio, con la intención de mantener inversión liquidas a corto plazo que le
garanticen el cumplimiento de sus compromisos y el de percibir algún tipo de
rendimiento. Estos rendimientos, mensualmente se abonan a cada uno de los fondos,

Contaduría General de la Nación Régimen de 1105

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

teniendo en cuenta la participación de cada saldo promedio disponible del fondo, en la

sumatoria de todos los saldos promedio del periodo. Así las cosas, el ICETEX no tiene
definido un portafolio de inversiones para cada constituyente.” (Subrayado fuera del
texto)

Por lo anterior, de manera atenta se solicita concepto acerca del tratamiento que deben
recibir los recursos entregados en administración, mientras se encuentren invertidos
temporalmente, dado que por política del ICETEX, dichos recursos conforman una unidad
de caja, y no se tiene definido un portafolio para cada constituyente.

2. MARCOS NORMATIVOS DIFERENTES

De otra parte, como resultado de los requerimientos efectuados al ICETEX, en los términos
planteados por el concepto CGN N°2017000000201, dicha entidad financiera manifestó lo
siguiente:

“Es del caso mencionar, que ICETEX por ser entidad financiera de naturaleza especial,
tiene establecido un marco técnico de información financiera aplicable al Grupo 1,
Decreto 2784 de 2012 y Decreto 1851 de 2013. Así mismo, a partir de las excepciones de
las NIIF 9 y NIC 39 para el grupo 1 el valor razonable de la cartera (créditos educativos) y
de las inversiones, continúa siendo el establecido en la Circular Externa 100 de 1995
emitida por la Superintendencia Financiera de Colombia.

Así mismo y de conformidad con el párrafo anterior, es importante señalar que el ICETEX,
no está obligado a aplicar las Normas Internacionales de Contabilidad para el sector
público, NICSP y por ende no tiene la infraestructura, ni la capacidad operativa para
cumplir con los requerimientos de información solicitados por el Ministerio de Hacienda y
Crédito Público.” (Subrayado fuera del texto)

En tal sentido, de manera atenta se solicita pronunciamiento de la Contaduría General de

la Nación, acerca de la forma en la que debe proceder el Ministerio de Hacienda y Credo
Público para la incorporación en sus Estados Financieros de las operaciones realizadas por
el ICETEX, teniendo en cuenta lo manifestado por la referida Entidad Financiera, y que las
bases de preparación de la información son diferentes.”

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

Contaduría General de la Nación Régimen de 1106

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

La Contaduría General de la Nación expidió el concepto CGN N°2017000000201, del día 5

de enero de 2017, dirigido la Ministerio de Haciendo y Crédito Público (MHCP), mediante
el cual se concluyó lo siguiente:

“(…) 3. Suministro de la información necesaria por parte del ICETEX para el tratamiento
contable de préstamos por cobrar:

Teniendo en cuenta que los recursos entregados en administración al ICETEX representan

recursos en efectivo a favor del MHCP y en beneficio de sus funcionarios, ambas entidades
deberán adoptar las estrategias necesarias para el suministro de la información suficiente
por parte del ICETEX acerca de la utilización de los recursos del fondo, bajo el amparo de
la cláusula 9 del contrato, a fin de que el Ministerio dé cumplimiento al tratamiento
contable para el reconocimiento, medición inicial, medición posterior y revelaciones de los
préstamos por cobrar, dispuesto en la Norma de préstamos por cobrar del Marco
Normativo para Entidades de Gobierno, de forma que se garantice que la información
contable cumpla con las características de relevancia, representación fiel y características
de mejora contenidas en el Marco Conceptual anexo a la Resolución N° 533 de 2015.

4. Recursos entregados en administración invertidos en el portafolio de inversiones de

fondos del ICETEX:

Los recursos entregados en administración por el Ministerio al ICETEX, que a su vez sean
invertidos en el portafolio de inversiones de fondos de esta Entidad, serán reclasificados
en la subcuenta y cuenta respectiva a la modalidad que corresponda del manejo del
portafolio que maneje el ICETEX. (…)”

El Catálogo General de Cuentas (CGC) incorporado mediante la Resolución N° 620 de

2015, describe la cuentas 1908 – RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINISTRACIÓN como
“…recursos en efectivo a favor de la entidad que se originan en a) contratos de encargo
fiduciario, fiducia pública o encargo fiduciario público y b) contratos para la administración
de recursos bajo diversas modalidades, celebrados con entidades distintas de las
sociedades fiduciarias. (…)”

Así mismo, el CGC describe la cuenta 4802 – FINANCIEROS como “…el valor de los ingresos
obtenidos por la entidad que provienen de instrumentos financieros, excepto los que se
clasifiquen como inversiones en entidades controladas, asociadas o negocios conjuntos,
efectuados en moneda nacional o extranjera. (…)”

El Artículo 2 de la Resolución Nº 598 de 2014 y sus modificaciones establece que “Los

negocios fiduciarios y otros recursos administrador por entidades vigiladas por la

Contaduría General de la Nación Régimen de 1107

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Superintendencia Financiera de Colombia, que no establezcan contractualmente la

aplicación de alguno de los marcos normativos expedidos por la Contaduría General de la
Nación, prepararán información financiera para fines de supervisión, en los términos que
para el efecto establezca la Superintendencia Financiera de Colombia”

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones, se concluye lo siguiente:

Teniendo en cuenta lo planteado en su consulta sobre las dificultades para el

reconocimiento de las inversiones, toda vez que el ICETEX no maneja portafolios de
inversión individualizados por cada entidad, es viable que el MHCP, con la información
suministrada por el ICETEX sobre los rendimiento mensuales generados, reconozca un
mayor valor del recurso entregado en administración, mediante un débito en la subcuenta
que corresponda, de la cuenta 1908 – RECURSOS ENTREGADOS EN ADMINSITRACIÓN, y
un crédito en la subcuenta 480232 – Rendimiento sobre recursos entregados en
administración, de la cuenta 4802 – FINANCIEROS. Por lo anterior, se modifica la
respuesta 4 del concepto CGN N° 2017000000201, del día 5 de enero de 2017.

Con respecto a la segunda inquietud relacionada con la diferencia de marcos normativos

entre el MHCP y el ICETEX, se ratifica lo dispuesto en la respuesta 3 del concepto CGN N°
2017000000201, aclarando que, de conformidad con el Artículo 3 de la Resolución Nº 598
de 2014 y sus modificaciones, las partes pueden establecer contractualmente la aplicación
del Marco Normativo para Entidades de Gobierno expedido por la CGN para el manejo de
los recursos entregados en administración al ICETEX, donde ambas entidades adopten las
estrategias necesarias para efectuar la homologación de la información, a efectos de su
incorporación en el Ministerio.

***

CONCEPTO No. 20172000107101 DEL 06-12-2017

MARCO
NORMATIVO Entidades de Gobierno
1 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Avalúo de bienes en la implementación de la normatividad
SUBTEMAS
contable adoptada mediante La Resolución 533 de 2015

Doctora
ANA LINDA BASTIDAS R.
Contaduría General de la Nación Régimen de 1108
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Contadora
Municipio de Sapuyes
Sapuyes - Nariño

ANTECEDENTES

Me refiero a la comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación-CGN con el

Nº 2017-550-005150-2 del 22 de Noviembre de 2017, mediante la cual consulta si para
efecto de determinar el valor de los bienes del municipio, a la fecha de transición al nuevo
Marco normativo de contabilidad se requiere la contratación de los avalúos con un
profesional adscrito a la lonja.

CONSIDERACIONES

La Ley 1673 de 2013 “mediante la cual se reglamenta la actividad del avaluador y se dictan
otras disposiciones” en los artículos 4° y 6° señala:

“Artículo 4° Desempeño de las Actividades del Avaluador. El avaluador desempeña, a

manera de ejemplo, las siguientes actividades sobre bienes tangibles: (…)
g) El servicio a las personas naturales o jurídicas que requieren avalúos periódicos de sus
activos para efectos contables, balances, liquidación de impuestos, que evidencien la
transparencia de los valores expresados en estos informes presentados a los accionistas
acreedores, inversionistas y entidades de control; (…)” (Subrayado fuera de texto)
“Artículo 6°Inscripción y requisitos. La inscripción como avaluador se acreditará ante el
Registro Abierto de Avaluadores. Para ser inscrito como avaluador deberán llenarse los
siguientes requisitos por esta ley:
a) Acreditar en la especialidad que lo requiera:
(i) formación académica a través de uno o más programas académicos debidamente
reconocidos por el Ministerio de Educación Nacional que cubran: (a) teoría del valor, (b)
economía y finanzas generales y las aplicadas a los bienes a avaluar, (c) conocimientos
jurídicos generales y los específicos aplicables a los bienes a avaluar, (d) las ciencias o
artes generales y las aplicadas a las características y propiedades - intrínsecas de los
bienes a avaluar, (e) de las metodologías generales de valuación y las específicas de los
bienes a avaluar, (d) métodos matemáticos y cuantitativos para la valuación de los bienes
y (e) en la correcta utilización de los instrumentos de medición utilizados para la
identificación o caracterización de los bienes a avaluar, o
(ii) Demostrar el cumplimiento de los requisitos establecidos en el parágrafo 1° del
presente artículo;
b) Indicar datos de contacto físico y electrónico para efectos de notificaciones.
Corresponde al Avaluador mantener actualizada esta información.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1109

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Parágrafo 1°. Régimen de transición. Por única vez y dentro de un periodo de veinticuatro
(24) meses contados a partir de la fecha en que quede en firme la resolución de
reconocimiento de la primera Entidad Reconocida de Autorregulación por la
Superintendencia de Industria y Comercio, los nacionales o los extranjeros autorizados por
esta ley que a la fecha de expedición de la presente ley se dedican a la actividad
del avaluador podrán inscribirse en el Registro Abierto de Avaluadores sin necesidad de
presentar prueba de la formación académica exigida en este artículo, acreditando: (i)
certificado de persona emitido por entidad de evaluación de la conformidad acreditado por
el Organismo Nacional de Acreditación de Colombia (ONAC) bajo la norma ISO 17024 y
autorizado por una Entidad Reconocida de Autorregulación, y (ii) experiencia suficiente,
comprobada y comprobable mediante, avalúos realizados y certificaciones laborales de
por lo menos un (1) año anteriores a la presentación de los documentos. (…)”

Por su parte, los artículos 6° y 12° del Decreto 556 de 2014 reglamentario de la Ley 1673
de 2013, señalan:

“Artículo 6° Certificados académicos. La formación académica de los avaluadores de que

trata el literal a) del artículo 6° de la Ley 1673 de 2013, se acreditará con el título y/o la
certificación de aptitud ocupacional del respectivo programa académico debidamente
reconocido por autoridad competente y con el correspondiente certificado de las
asignaturas cursadas y aprobadas.

Las Entidades Reconocidas de Autorregulación (ERA) tendrán en cuenta las certificaciones

de asignaturas que allegue el interesado en ser inscrito como avaluador, expedidas por
instituciones de educación superior y/o las instituciones de educación para el trabajo y
desarrollo humano, debidamente reconocidas de acuerdo con las leyes vigentes. “

Artículo 7°. Régimen de transición. Durante el régimen de transición previsto en el

artículo 6° de la Ley 1673 de 2013, el alcance de los certificados de calidad de personas
expedidos por entidades de evaluación de la conformidad acreditado por el Organismo
Nacional de Acreditación de Colombia (ONAC) y los de experiencia en la actividad de
valuación, de acuerdo con lo previsto en el parágrafo 1° del artículo 6° de la Ley 1673 de
2013, deben coincidir entre sí y respecto de la tabla establecida en el artículo 5°.

Durante el régimen de transición de la ley, los alcances de la acreditación deberán ser

iguales a los establecidos en la tabla señalada en el artículo 5°. Para ello, los organismos
de certificación de personas de que trata el parágrafo 1° del artículo 6° de la ley, deberán
cubrir los conocimientos establecidos en el literal a) del artículo 6°, como condición para la
expedición del certificado. Quienes estén certificados por dichos organismos o quieran
estarlo, deberán obtener su certificado una vez la entidad haya obtenido su acreditación
en el alcance correspondiente ante el Organismo Nacional de Acreditación (ONAC).
Contaduría General de la Nación Régimen de 1110
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Para obtener el respectivo certificado, los avaluadores deberán cumplir con las exigencias
que la acreditación le impone a la entidad de evaluación de la conformidad de acuerdo
con la norma ISO 17024, así como con las que imponga el acuerdo de autorización que
suscriban la Entidad Reconocida de Autorregulación y el organismo de certificación de
personas.

La demostración del tiempo de experiencia mínima exigida en el parágrafo 1° del artículo

6° de la Ley 1673 de 2013, se acreditará mediante uno o más certificados expedidos por
empleadores o contratantes en los cuales conste haber realizado uno o más avalúos, así
como las fechas de inicio y de terminación de las actividades propias del avaluador.

Parágrafo 1°. Los documentos que demuestren experiencia deberán referirse a actividades
realizadas con anterioridad a la presentación de los documentos ante la Entidad
Reconocida de Autorregulación con la que desea adelantar su inscripción.

En todo caso, el plazo de que trata este parágrafo será de máximo seis (6) meses contados
a partir de la publicación del presente decreto…

Artículo 12. Funcionarios públicos avaluadores. Los funcionarios públicos cuyas funciones
desarrollen las actividades contempladas en artículo 4° de la Ley 1673 de 2013 y que se
hayan posesionado con anterioridad a la entrada en vigencia de la misma, están exentos
de inscribirse en el Registro Abierto de Avaluadores y no serán sujetos del régimen de
autorregulación contemplado en la Ley, mientras ejerzan funciones públicas.

Las personas que hayan concursado en convocatoria pública para proveer cargos del
Estado con anterioridad a la entrada en vigencia de la Ley, se les aplicará lo dispuesto en
este artículo, si se posesionan en el cargo para el cual concursaron.” (Subrayado fuera de
texto)

CONCLUSIONES

Por regla general para realizar los avalúos debe atenderse a la Ley N° 1673 de 2013 y el
Decreto reglamentario N° 556 de 2014,en donde disponen que las personas deben
obtener la certificación de formación académica expedida por instituciones de educación
superior y/o por instituciones de educación para el trabajo y desarrollo humano,
debidamente reconocidas de acuerdo con las leyes vigentes y la inscripción en una
Entidad Reconocida de Autorregulación –ERA, a través de la cual será inscrito como
Avaluador en el Registro Abierto de Avaluadores-RAA, pero también deben tenerse en
cuenta los aspectos especiales y transitorios que las mismas normas contemplan, tal como
se desarrolla a continuación.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1111

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Los avalúos que se realicen con miras a determinar los saldos iniciales al 1 de enero de
2018, son únicos y de coyuntura, es decir que no revisten la característica de avalúos
periódicos de que trata el literal g) del artículo 4 de la Ley 1673 de 2013.

Para los avalúos de bienes de las entidades públicas, también debe considerarse lo
señalado en el artículo 12 del Decreto N° 556 de 2014, según el cual cuando se trata de
funcionarios públicos cuyas funciones desarrollen actividades de avaluadores y que se
hayan posesionado antes de la entrada en vigencia de la Ley, están exentos de inscribirse
en el Registro Abierto de Avaluadores y no serán sujetos del régimen de autorregulación
contemplado en la Ley, mientras ejerzan funciones públicas, normatividad aplicable a las
personas que hayan concursado en convocatoria pública para proveer cargos del Estado
con anterioridad a la entrada en vigencia de la Ley, si se posesionan en el cargo para el cual
concursaron.

Igualmente debe tenerse presente lo dispuesto en el parágrafo 1 del Artículo 6 de la Ley N°

1673 de 2013 y el artículo 7 del Decreto N° 556 de 2014, que determinaron un período de
transición para su aplicación durante 24 meses contados a partir de la fecha en que quede
en firme la resolución de reconocimiento de la primera Entidad Reconocida de
Autorregulación-ERA por la Superintendencia de Industria y Comercio, período en el cual
las personas que a la fecha de expedición de la ley se dedican a la actividad del avaluador
podrán inscribirse en el Registro Abierto de Avaluadores sin necesidad de presentar la
prueba de formación académica exigida por la Ley y acreditando: (i) El certificado emitido
por entidad de evaluación de la conformidad acreditado por el Organismo Nacional de
Acreditación de Colombia (ONAC) bajo la norma ISO 17024 y autorizado por una Entidad
Reconocida de Autorregulación, y (ii) experiencia suficiente, comprobada y comprobable
mediante, avalúos realizados y certificaciones laborales de por lo menos un (1) año
anteriores a la presentación de los documentos. En consecuencia cuando la entidad
dispone de personal que cumpla los requisitos aquí referidos estarán facultados para
realizar el avalúo o en caso contrario con personas calificadas según las disposiciones
mencionadas.

***

CONCEPTO No. 20172000107001 DEL 05-12-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
SUBTEMAS Presentación de estados financieros agregados, Certificación de
Contaduría General de la Nación Régimen de 1112
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

estados financieros, Conversión de estado financieros a moneda

extranjera

Doctora
OLGA ROCÍO GIL QUINTERO
Líder Del Programa Unidad de Contaduría
Municipio de Medellín
Medellín - Antioquia

ANTECEDENTES

Me refiero a la comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación-CGN con el

Nº 2017-550-004775-2 del 26 de Octubre de 2017, mediante la cual consulta en el
contexto de la normatividad adoptada por la Resolución 533 de 2015, lo siguiente:

1. Agregación de Estados Financieros

Para cumplir con la obligación señalada en el artículo 23 de la Resolución 706 de 2016,

sería necesario reportar un conjunto completo de estados financieros agregados,
preparados por la entidad agregadora, o se puede reportar los estados financieros que
elabora cada una de las entidades partícipes del proceso de agregación, es decir, los del
Municipio, los de la Contraloría y el agregado de los Fondos de Servicios Educativos
firmados por los responsables en cada caso?

2. Certificación estados financieros

Con la aplicación de la Resolución 533 de 2015, modificada por la Resolución 484 de 2017,
se requiere expedir la certificación exigida actualmente, o este requisito se suple con la
declaración explícita y sin reservas del cumplimiento del Marco Normativo para entidades
de Gobierno a que se refiere el numeral 1.3.6.2. Revelaciones de la Norma para la
Presentación de estados financieros y Revelaciones?

3. Conversión de estados financieros.

Respecto de la Norma de Efectos de las Variaciones en las Tasas de cambio de la moneda

extranjera, para la Conversión de estados financieros pregunta:

3.1. El Municipio de Medellín diariamente genera un volumen transaccional muy alto,

con impacto directo en el estado de resultados, por lo que la utilización de la tasa de
cambio de la fecha de las transacciones para la conversión de ingresos, gastos y costos,

Contaduría General de la Nación Régimen de 1113

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

representa un alto grado de complejidad operativa para el equipo encargado, ¿Sería

posible la utilización de la tasa promedio del año?

En comunicación telefónica la entidad indica que la solicitud hace referencia a los rubros
del estado de resultados que se transan en la moneda funcional.

3.2. Teniendo en cuenta las operaciones incluidas en el patrimonio hasta 31 de

diciembre de 2017 y el volumen transaccional del Municipio de Medellín acumuladas a
esta fecha ¿Es posible que la tasa a utilizar para convertir el patrimonio del estado de
situación financiera y las cifras comparativas sea la tasa de la fecha de transición para las
partidas que se carguen como saldos iniciales bajo el nuevo marco normativo y no la tasa
de cambio de las fechas de las transacciones?

CONSIDERACIONES

1. Agregación de estados financieros.

El Referente teórico y metodológico de la Regulación Contable Pública define para efectos

del Sistema Nacional de Contabilidad Pública a la Entidad Contable Pública como“ la
unidad mínima productora de información que se caracteriza por ser una unidad jurídica,
administrativa o económica que: a) desarrolla funciones de cometido estatal, b) controla
recursos públicos, c) debe realizar una gestión eficiente de los recursos públicos que
controla, d) está sujeta a diversas formas de control y e) está obligada a rendir cuentas
sobre el uso de los recursos y el mantenimiento del patrimonio público. En consecuencia,
la entidad contable pública debe desarrollar el proceso contable y producir estados,
informes y reportes contables con base en las normas que expida el Contador General de
la Nación.

La entidad contable pública se caracteriza como unidad jurídica, si el acto de creación le

determina expresamente la personalidad jurídica; como unidad administrativa, si se crea
sin personería jurídica por medio de la Constitución Política y demás disposiciones
normativas, dotándola de autonomía para el cumplimiento de funciones específicas de
cometido estatal y, como unidad económica, si se le destinan o provee recursos públicos,
pero carece de autonomía y de personería jurídica…
Las entidades del sector público definidas, según estos criterios, como entidad contable
pública producen estados financieros con independencia de su responsabilidad de
reportar individualmente a la Contaduría General de la Nación…”

Por su parte, el artículo 6° de la Resolución 706 de 2016, señala "ARTICULO 7°.

FORMULARIOS DE LA CATEGORIA INFORMACION CONTABLE PÚBLICA-CONVERGENCIA.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1114

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Son los medios a través de los cuales las entidades públicas reportan la información
financiera de naturaleza cuantitativa y cualitativa, que se integran teniendo en cuenta la
agrupación de conceptos y variables, en aplicación de los nuevos marcos normativos. La
categoría está conformada por los siguientes formularios:

• CGN2005_01_SALDOS_Y_MOVIMIENTOS_CONVERGENCIA
•CGN2005_002_OPERACIONES_RECIPROCAS_CONVERGENCIA
•CGN2016C01_VARIACIONES_TRIMESTRALES_SIGNIFICATIVAS

Adicionalmente, los estados financieros de la entidad pública hacen parte de esta

categoría.” (Subrayado fuera de texto)

Así mismo el Parágrafo 1 del artículo 16 de la Resolución 706 DE 2016 señala: “El
Representante Legal y el Contador Público que tenga a su cargo la contabilidad de las
entidades públicas que agregan información de otras entidades públicas y organismos sin
personería jurídica, adoptarán los criterios necesarios que deben tenerse en cuenta para
efectos de elaborar, de forma oportuna, los formularios agregados de las diferentes
categorías y reportarlos a la Contaduría General de la Nación, en las fechas definidas en el
presente artículo… “ (Subrayado fuera de texto)

Ahora, el artículo 23 de esta misma normativa señala: “REPORTE DE ESTADOS CONTABLES.

Para los cortes de diciembre de 2016 y 2017, las entidades de gobierno deberán reportar
los estados contables básicos, que incluyen las notas a los estados contables, en archivo
PDF, en la categoría Información contable pública a través del Sistema Consolidador de
Hacienda e Información Pública (CHIP) siguiendo las instrucciones que al respecto imparta
la Contaduría General de la Nación

A partir del corte de 2018 las entidades de gobierno deberán reportar al final de cada
período contable el conjunto completo de estados financieros, que incluye las notas a los
estados financieros, en archivo PDF, en la categoría información contable pública-
convergencia a través del Sistema Consolidador de Hacienda e Información Pública (CHIP),
siguiendo las instrucciones que al respecto imparta la Contaduría General de la Nación.”

Además, la Norma para la Presentación de Estados Financieros y Revelaciones contenidas

en el Anexo de la Resolución 484 de 2017, señala:

“1.3. Estructura y contenido de los estados financieros

1.3.1. Identificación de los estados financieros

Contaduría General de la Nación Régimen de 1115

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
 DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

6. La entidad diferenciará cada estado financiero y las notas de cualquier otro tipo de
información que presente y destacará la siguiente información: a) el nombre de la
entidad, así como cualquier cambio ocurrido desde el estado financiero anterior; b) el
hecho de que los estados financieros correspondan a la entidad individual o a un grupo
de entidades; c) la fecha del cierre del periodo al que correspondan los estados
financieros o el periodo cubierto; d) la moneda de presentación; y e) el grado de
redondeo practicado al presentar las cifras de los estados financieros.” (Subrayado
fuera de texto)

2. Certificación de estados financieros.

La Norma para la Presentación de Estados Financieros y Revelaciones contenidas en el

Anexo de la Resolución 533 de 2015 y sus modificaciones, en el numeral 1.3.6.2 dispone:

“58. La entidad revelará la siguiente información: (…)

b) La declaración explícita y sin reservas del cumplimiento del Marco Normativo

para Entidades de Gobierno, el cual hace parte integral del Régimen de
Contabilidad Pública.”

3. Conversión de estados financieros.

La Norma Efectos de las variaciones en las tasas de cambio de la moneda extranjera, en el

numeral 2.2 Conversión de estados financieros señala:

“6. Cuando la entidad requiera presentar sus estados financieros en una moneda distinta
al peso colombiano, convertirá sus resultados y situación financiera a la moneda de
presentación respectiva.

7. El resultado y la situación financiera de la entidad se convertirán a la moneda de

presentación teniendo en cuenta lo siguiente:

a) los activos y pasivos del estado de situación financiera presentado, incluyendo las
cifras comparativas, se convertirán a la tasa de cambio en la fecha de cierre del
estado de situación financiera;

b) el patrimonio del estado de situación financiera presentado, incluyendo las cifras

comparativas, se convertirá a la tasa de cambio de las fechas de las transacciones;

Contaduría General de la Nación Régimen de 1116

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

c) los ingresos, gastos y costos que presente el resultado del periodo, incluyendo las
cifras comparativas, se convertirán a las tasas de cambio de la fecha de las
transacciones; y
d) las diferencias en cambio resultantes se presentarán en el patrimonio.” (Subrayado
fuera de texto)

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones anotadas nos permitimos señalar:

1. Agregación de estados financieros.

La entidad contable pública se define como la unidad mínima productora de información

que se caracteriza por ser una unidad jurídica, administrativa o económica que en
cumplimiento de su objeto desarrolla el proceso contable y produce estados, informes y
reportes contables con base en las normas expedidas por el Contador General de la
Nación, con independencia de su responsabilidad de reportar individualmente a la
Contaduría General de la Nación.

Ahora, en relación con la entrega a la CGN de los reportes de información que se realiza a
través del Sistema Consolidador de Hacienda e Información Pública - CHIP, son
responsables de su envío las entidades que tienen asignado un código institucional, que
puede corresponder a información de una única entidad o a información agregada de
diferentes entidades, aspecto que deberá indicarse en la presentación de los estados
financieros por la entidad que envía los reportes señalados en la Categoría de Información
contable pública-Convergencia. En consecuencia, a la información de reportes se anexarán
los estados financieros de la entidad que reporta a la CGN agregados con los
correspondientes a las demás unidades o entidades que agrega.

2. Certificación de estados financieros.

En el proceso de implementación de la Nueva normatividad contable, la CGN adelanta el

proceso de revisión de los procedimientos contemplados en el RCP precedente, de
manera que para efectos de determinar la obligatoriedad o no de expedir la certificación,
deberá esperarse a la emisión del procedimiento respectivo.

Es del caso señalar, que en las Notas preparadas como parte integral de los estados
financieros deberá incluirse la declaración explícita y sin reservas del cumplimiento del
Marco Normativo para Entidades de Gobierno, las cuales como parte integral del Régimen
de Contabilidad Pública se presentan firmadas por los responsables de la información

Contaduría General de la Nación Régimen de 1117

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

contable, como son el Representante legal, el Contador y, por el Revisor Fiscal si la entidad
está obligada a proveer este cargo.

3. Conversión de estados financieros.

3.1. La Norma de efectos de las variaciones en las tasas de cambio de la moneda

extranjera, dispone que para la conversión de estados financieros, los ingresos, gastos y
costos que presenta el resultado del período, incluyendo las cifras comparativas deberán
realizarse utilizando la tasa de cambio de la fecha de la transacción.

Ahora bien, cuando la entidad requiera convertir los estados financieros a una moneda
diferente, para las transacciones que afectaron el resultado del ejercicio y que
efectivamente corresponden a operaciones realizadas en moneda extranjera, se utilizará
la tasa de cambio de la fecha de la transacción y no tendrán modificación y para la
conversión a una moneda diferente de aquellas transacciones en moneda funcional que
presentan un alto volumen, previo el análisis del comportamiento de la tasa de cambio, la
entidad podrá utilizar una tasa media, que a falta de regulación específica podrá ser
determinada por la entidad, siempre que no se presenten variaciones significativas. De
presentarse estas últimas, deberá recurrirse a las tasas de las fechas de las transacciones.

3.2. En relación con los saldos del patrimonio incluyendo las cifras comparativas, la
conversión a moneda diferente de la funcional, se convertirá a la tasa de cambio de las
fechas de las transacciones.

Es del caso señalar, que si la entidad requiere la conversión del estado de situación
financiera con los saldos iniciales se tomará la tasa de cambio de la fecha de transición en
el entendido que la nueva normatividad aplica a partir del 1° de enero de 2018.

***

CONCEPTO No. 20172000108381 DEL 15-12-2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Reconocimiento contable de los hechos que se derivan del
SUBTEMAS esquema para la prestación del servicio público de aseo
adoptado en Bogotá D.C.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1118

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Doctora
MARTHA JANETH CARREÑO LIZARAZO
Subdirectora Administrativa y Financiera
Unidad Administrativa Especial de Servicios Públicos UAESP
Bogotá D.C.

ANTECEDENTES

Me refiero a su comunicación radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con el

Nº 20175500046002 del 12 de octubre de 2017, donde solicita pronunciamiento sobre la
inaplicabilidad de lo señalado por esta entidad en la doctrina contable pública emitida
mediante concepto Nº 20152000042111 de fecha 28 de octubre de 2015, ratificado
mediante concepto Nº 20162000038101 del 29 de noviembre de 2016, que hacen
referencia al reconocimiento contable de los hechos que se derivan del esquema para la
prestación del servicio público de aseo adoptado en Bogotá D.C.

CONSIDERACIONES

El esquema para la prestación del servicio de aseo que opera en la ciudad de Bogotá D.C.
fue adoptado mediante el Decreto Distrital No. 564 de 2012 y fue reglamentado por la
Resolución No. 365 de 2013, expedida por la UAESP y el contrato interadministrativo 017
de 2012, suscrito entre la EAB ESP y la UAESP, se adoptó el “Esquema Transitorio del
servicio de Aseo” de Bogotá D.C.

En desarrollo del citado marco normativo la UAESP suscribió el contrato

interadministrativo 017 de 2012 con la EMPRESA DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO DE
BOGOTA ESP, cuyo objeto es la “Gestión y operación del servicio público de aseo en el
área de la ciudad de Bogotá D. C., en sus componentes de recolección, barrido y limpieza
de vías y áreas públicas, corte de césped, pode de árboles en áreas públicas y transporte
de los residuos al sitio de disposición final y todas las actividades de orden financiero,
comercial, técnico, operativo, educativo y administrativo que ello conlleva”.

Mediante concepto Nº 20152000042111 de fecha 28 de octubre de 2015, dirigido a la

doctora Marcela Victoria Hernández Romero, Contadora General de Bogotá D.C., referido
al reconocimiento contable de los recursos originados en el Esquema de Aseo que opera
en Bogotá D.C, en aplicación del Régimen de Contabilidad Pública precedente, la CGN
señaló:

Contaduría General de la Nación Régimen de 1119

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

“Con la facturación presentada por la EAB ESP, la Unidad Administrativa Especial de

Servicios Públicos UAESP, como entidad responsable de garantizar la prestación del
servicio de aseo en la ciudad, reconocerá los derechos e ingresos correspondientes por la
prestación del servicio mediante un débito en la Subcuenta 140808 Servicio de Aseo de la
Cuenta 1470 SERVICIOS PÚBLICOS y un crédito en la Subcuenta 432307 Recolección
domiciliaria de la Cuenta 4323 Servicio de Aseo. Esta Unidad deberá mantener el control
detallado sobre los valores pendientes de recaudo y, cuando ello sea pertinente,
reconocerá el deterioro de la cartera. También será la entidad encargada de reportar las
operaciones recíprocas cuando se trate de la prestación del servicio de aseo a entidades
contables públicas sujetas al ámbito de aplicación del Régimen de Contabilidad Pública
RCP.” (Subrayado fuera de texto)

En el concepto No. 20162000038101 del 29 de noviembre de 2016, dirigido a la doctora

Beatriz Elena Cárdenas Casas, Directora General Unidad Administrativa Especial de
Servicios Públicos de Bogotá D.C. (UAESP), la CGN indicó lo siguiente:

“De conformidad con las consideraciones, mientras se encuentre vigente lo dispuesto por
la UAESP en el numeral 3.5.-Proceso de liquidación y facturación del servicio de aseo - de
la Resolución Nº 365 de 2013, mediante la cual se adoptó el Reglamento Técnico,
Operativo, Comercial y Financiero para la prestación, gestión y operación del servicio
público de aseo en la ciudad de Bogotá D.C., donde se establece que los ingresos
obtenidos en desarrollo de la prestación del servicio de aseo y sus actividades
complementarias son propiedad del Distrito Capital en cabeza de la UAESP, el
procedimiento contable a seguir debe ser el señalado por la CGN en el concepto Nº
20152000042111 de fecha 28 de octubre de 2015.

Ahora bien, si la Administración Distrital decide modificar el numeral 3.5.-Proceso de

liquidación y facturación del servicio de aseo de la citada Resolución Nº 365 de 2013,
disponiendo que los ingresos tarifarios por concepto de la prestación del servicio de aseo
en Bogotá D.C. debe reconocerlos una entidad pública diferente a la UAESP, el
reconocimiento de tales ingresos deberá efectuarlo la entidad designada, siguiendo el
procedimiento descrito por la CGN en el concepto antes citado.” (Subrayado fuera de
texto).

La UAESP, mediante Resolución Nº 353 de 2016, aclaró lo dispuesto en el numeral 3.5. de

la Resolución UAESP No. 365 de 24 de julio de 2013, en donde se dispuso lo siguiente:

“ARTÍCULO PRIMERO.- Se aclara el numeral 3.5. de la Resolución UAESP No. 365 deI 24 de
julio de 2013, en el sentido de indicar que los ingresos que se generen por la prestación
del servicio de aseo y sus actividades complementarias son de destinación específica, los

Contaduría General de la Nación Régimen de 1120

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

cuales pertenecen al esquema del servicio de aseo y están afectos a las actividades o
componentes del mismo y cubren los costos y gastos en que incurre cada prestador
incluyendo su rentabilidad, o de otra parte son contribuciones para cubrir los subsidios,
sin que los mismos sean de propiedad de la UAESP en razón a que la entidad no presta de
manera directa el servicio de aseo en la ciudad de Bogotá D.C.” (Subrayado fuera de texto)

En el Marco conceptual anexo a la Resolución Nº 533 de 2015, mediante la cual se expidió

el nuevo Marco Normativo Contable que deben aplicar las entidades de gobierno, en el
numeral 4. “Características cualitativas de la información financiera”, señala:

“4.1.2 Representación fiel

Para ser útil, la información financiera debe representar fielmente los hechos económicos.
La representación fiel se alcanza cuando la descripción del fenómeno es completa,
neutral, y libre de error significativo.” (Subrayado fuera de texto)

Igualmente, el citado Marco conceptual, dispone:

“Devengo:los hechos económicos se reconocen en el momento en que suceden, con

independencia del instante en que se produce el flujo de efectivo o equivalentes al
efectivo que se deriva de estos, es decir, el reconocimiento se efectúa cuando surgen los
derechos y obligaciones, o cuando la transacción u operación originada por el hecho
incide en los resultados del periodo.

Esencia sobre forma:las transacciones y otros hechos económicos de las entidades se

reconocen atendiendo a su esencia económica, independientemente de la forma legal que
da origen a los mismos.

Asociación:el reconocimiento de los ingresos con contraprestación está asociado con los
costos y gastos en los que se incurre para producir tales ingresos.”

El citado Marco conceptual, en el numeral 6.1.1., define los activos así:

“Los activos son recursos controlados por la entidad que resultan de un evento pasado y
de los cuales se espera obtener un potencial de servicio o generar beneficios económicos
futuros. Un recurso controlado es un elemento que otorga, entre otros, un derecho a: a)
usar un bien para prestar servicios, b) ceder el uso para que un tercero preste un servicio,
c) convertir el recurso en efectivo a través de su disposición, d) beneficiarse de la
revalorización de los recursos, o e) recibir una corriente de flujos de efectivo. (…)

Contaduría General de la Nación Régimen de 1121

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

El potencial de servicio de un activo es la capacidad que tiene dicho recurso para prestar
servicios que contribuyen a la consecución de los objetivos de la entidad sin generar,
necesariamente, flujos de efectivo. (…)” (Subrayado fuera de texto)

El citado Marco normativo contable, en las normas dispuestas como anexo de la

Resolución Nº 484 de 2017, mediante la cual se modificaron las normas anexas a la
Resolución Nº 533 de 2015, en el Capítulo V Otras normas, numeral 1, párrafo 1, Acuerdos
de concesión desde la perspectiva de la entidad concedente, señala lo siguiente:

1. “Un acuerdo de concesión es un acuerdo vinculante, entre una entidad concedente y

un concesionario, en el que este último utiliza o explota un activo en concesión o un
derecho, para proporcionar un servicio en nombre de la entidad concedente, o para
desarrollar una actividad reservada a la entidad concedente, a cambio de una
contraprestación por la inversión realizada, por los servicios prestados o por la
actividad desarrollada, durante el plazo del acuerdo de concesión, aunque en
ocasiones se pueda generar una contraprestación a favor de la entidad concedente.
También se consideran acuerdos de concesión aquellos acuerdos vinculantes
mediante los cuales el concesionario utiliza o explota un activo en concesión o un
derecho, para uso privado.” (Subrayados fuera de texto)

1.4 Reconocimiento de ingresos y de gastos generados en el desarrollo de una

actividad reservada a la entidad concedente

23. Los ingresos y gastos asociados con el desarrollo de una actividad reservada a la
entidad concedente se reconocerán en el periodo en que estos se generen,
afectando, respectivamente, las cuentas por cobrar y las cuentas por pagar.”
(Subrayados fuera de texto)

CONCLUSIONES

La CGN ratifica el concepto expedido con radicado Nº 20152000042111 de fecha 28 de

octubre de 2015, hasta el momento en que pierde vigencia el numeral 3.5. de la
Resolución UAESP No. 365 de 24 de julio de 2013. Ahora bien, dado que a partir de la
aclaración efectuada a dicho numeral, mediante la Resolución UAESP Nº 353 de 2016, se
vislumbra un cambio sustantivo en el alcance del esquema utilizado para la prestación del
servicio de aseo en Bogotá, razón por la cual desde su expedición, en el procedimiento
contable a aplicar debe atenerse a los siguientes lineamientos:

La prestación del servicio de aseo en Bogotá D.C., adoptado con el Decreto Distrital Nº 564
de 2012 y reglamentado en la Resolución UAESP Nº 365 de 2013, opera mediante un

Contaduría General de la Nación Régimen de 1122

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

acuerdo vinculante suscrito entre la UAESP (como entidad concedente) y la Empresa de

Acueducto, Alcantarillado y Aseo de Bogotá D.C. EAB ESP., en el que la citada empresa
desarrolla una actividad que se encuentra cargo de la primera a cambio de una
contraprestación por los servicios prestados o por la actividad desarrollada durante el
plazo del acuerdo de concesión.

Ese acuerdo vinculante no se enmarca dentro de lo establecido por la CGN en la norma de

“ACUERDOS DE CONCESIÓN DESDE LA PERSPECTIVA DE LA ENTIDAD CONCEDENTE”,
dispuesta en el anexo de la Resolución Nº 484 de 2017, la cual modificó las normas
anexadas a la Resolución Nº 533 de 2015, por cuanto la EAB ESP no utiliza o explota un
activo en concesión o un derecho, para proporcionar un servicio en nombre de la UAESP,
o para desarrollar una actividad reservada exclusivamente para esa Unidad, a cambio de
una contraprestación por la inversión realizada, por los servicios prestados o por la
actividad desarrollada.

Por lo anterior, en cumplimiento de los principios de contabilidad pública de devengo,

esencia sobre la forma y asociación, corresponde a la EAB ESP, como entidad prestadora
del servicio de aseo, reconocer en su contabilidad los ingresos, derechos, costos y gastos
que surgen de tal actividad en la zona asignada, lo cual deberá efectuarse cuando surjan
los derechos y obligaciones, o cuando la transacción u operación originada por el hecho
incida en los resultados del periodo.

Igualmente estos lineamientos son aplicables hasta el 31 de diciembre de 2017, fecha

hasta la cual se encontrará vigente el Régimen de Contabilidad Pública precedente.

***

CONCEPTO No. 20172000108961 DEL 18-12-2017

MARCO
Régimen de Contabilidad Pública Precedente
NORMATIVO
1 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Elaboración y presentación del estado de flujos de efectivo
SUBTEMAS Obligatoriedad de revelar en las Notas el cálculo de los
indicadores

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
2 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica

Contaduría General de la Nación Régimen de 1123

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

SUBTEMAS Elaboración y presentación del estado de flujos de efectivo

Doctora
SANDRA PATRICIA SOTELO AMAYA
Gerente de Contabilidad
Fiduprevisora S.A
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

20175500051372, del día 22 de noviembre de 2017, mediante el cual solicita lo siguiente:

“Teniendo en cuenta lo establecido en los Planes de Mejoramiento de los hallazgos de la

Contraloría General de la República para la vigencia 2016, respetuosamente les
solicitamos emitir concepto sobre las siguientes inquietudes:

1. Es de obligatorio cumplimiento la elaboración del flujo de efectivo para el Fondo

Nacional de Prestaciones Sociales del Magisterio teniendo en cuenta que es un patrimonio
autónomo creado por la Ley 91 del 29 de diciembre de 1989 como una cuenta especial de
la Nación, sin personería jurídica, con independencia patrimonial, contable y estadística,
cuyos recursos deben ser administrados por una entidad fiduciaria estatal o de economía
mixta, para lo cual el gobierno suscribió un contrato de fiducia mercantil con Fiduciaria la
Previsora.

2. Es de obligatorio cumplimiento incluir en las Notas a los Estados Financieros el cálculo

de los indicadores.”

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

1. Elaboración y presentación del Estado de Flujos de Efectivo:

Bajo el Régimen de Contabilidad Pública Precedente, el numeral 13 del Procedimiento

para la estructuración y presentación de los estados contables básicos, contenido en el
Capítulo II del Título III del Manual de Procedimientos, establece que: “Este estado debe
ser elaborado por las empresas públicas y revela en forma comparativa con el período
contable inmediatamente anterior, a nivel de cuenta, los fondos provistos y utilizados,

Contaduría General de la Nación Régimen de 1124

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

clasificados en actividades de operación, inversión y financiación. ...(…)”. (Subrayado fuera

del texto)

En cuanto al nuevo Marco Normativo para entidades de gobierno anexo a la Resolución

Nº 533 de 2015 y sus modificaciones, el párrafo 5 del numeral 1.2 de la Norma de
Presentación de Estados Financieros establece que: “Un juego completo de estados
financieros comprende lo siguiente: a) un estado de situación financiera al final del
periodo contable, b) un estado de resultados del periodo contable, c) un estado de
cambios en el patrimonio del periodo contable, d) un estado de flujos de efectivo del
periodo contable, y e) las notas a los estados. Los estados financieros se presentarán de
forma comparativa con los del periodo inmediatamente anterior.” (Subrayado fuera del
texto).

Ahora bien, el parágrafo 1 del Artículo 4 de la Resolución Nº 533 de 2015, modificada por
la Resolución Nº 484 de 2017, establece que “el primer estado de flujos de efectivo bajo el
nuevo Marco Normativo se presentará, de forma obligatoria, para el periodo contable de
2019. No obstante las entidades podrán presentarlo voluntariamente para el periodo
contable de 2018.”

2. Obligatoriedad de incluir el cálculo de los indicadores en las Notas a los Estados

Financieros:

Por otra parte, los numerales 16 y 22 del Procedimiento para la estructuración y

presentación de los estados contables básicos del Régimen de Contabilidad Pública
Precedente establecen lo siguiente:

“16. NOTAS A LOS ESTADOS CONTABLES BÁSICOS Las notas a los estados contables
básicos son parte integral de éstos y forman con ellos un todo indisoluble. Estas notas son
de carácter general y específico y tienen como propósito dar a conocer información
adicional sobre las cifras presentadas, así como aspectos cualitativos o cuantitativos
físicos, que presentan dificultad para su medición monetaria y que han afectado o pueden
afectar la situación financiera, económica, social y ambiental de la entidad contable
pública. (…)

22. NOTAS DE CARÁCTER ESPECÍFICO Se refieren a situaciones particulares sobre la

información contable, estructuradas de acuerdo con el Catálogo General de Cuentas y que
por su materialidad deben mostrar información adicional cualitativa y cuantitativa, como
valor agregado, la cual sirve para interpretar las cifras de los estados contables, por
cuanto no solamente las amplían sino que incorporan análisis específicos, en
determinadas cuentas, … (….)”. (Subrayado fuera del texto).

Contaduría General de la Nación Régimen de 1125

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones, se concluye lo siguiente:

1. Bajo el Régimen de Contabilidad Pública Precedente, únicamente las empresas públicas

estaban obligadas a elaborar y presentar el Estado de Flujo de Efectivo y revelar en forma
comparativa con el período contable inmediatamente anterior, a nivel de cuenta, los
fondos provistos y utilizados, clasificados en actividades de operación, inversión y
financiación.

Ahora bien, a partir de la aplicación obligatoria del nuevo Marco Normativo para
Entidades de Gobierno, las entidades sujetas al ámbito de aplicación de la Resolución Nº
533 de 2015 y sus modificaciones, incluida la Resolución N° 484 de 2017, deberán elaborar
y presentar, dentro del conjunto de estados financieros, un estado de flujos de efectivo
del periodo contable, de acuerdo a los criterios definidos en el numeral 1.3.5 de la Norma
de Presentación de Estados Financieros, el cual se presentará, de forma obligatoria, para
el periodo contable de 2019; no obstante, las entidades podrán presentarlo
voluntariamente para el periodo contable de 2018.

2. El Procedimiento para la estructuración y presentación de los estados contables básicos

no obliga explícitamente a las entidades a revelar el cálculo de los indicadores financieros
o de gestión en las Notas a los estados financieros. No obstante, la entidad deberá evaluar
su pertinencia, teniendo en cuenta que cuando se traten de situaciones específicas
materiales, debe presentarse la información adicional cualitativa y cuantitativa que
permita a los usuarios conducir a juicios y decisiones razonables sobre las actividades y
situación de las entidades contables pública.

***

CONCEPTO No. 20172000108981 DEL 18-12-2017

MARCO
Régimen de Contabilidad Pública Precedente
NORMATIVO
1 TEMAS Deudores
Reconocimiento del derecho por transferencias del FONTV y
SUBTEMAS
FONTIC.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1126

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
2 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Procedimiento contable para el reconocimiento y revelación de
SUBTEMAS
los hechos relacionados con los recursos del FONTV y FONTIC.

Doctor
JOSÉ JORGE DANGOND CASTRO
Gerente
ESP Radio Televisión Nacional de Colombia (RTVC)
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

20175500056501, del día 16 de noviembre de 2017, mediante la cual solicita lo siguiente:

“Radio Televisión Nacional de Colombia —RTVC recibe ingresos por transferencias del
Fondo de desarrollo de la Televisión y los contenidos FONTV, que administra la Autoridad
Nacional de Televisión —ANTV- para operación, funcionamiento e inversión. (…)

Por lo anterior y dando cumplimiento a esta resolución, RTVC registró en sus Estados
Financieros el valor de las vigencias futuras, en cuentas por cobrar cuenta 1413 y en
cuentas por pagar en la cuenta 2915.

RTVC está reflejando en sus Estados Financieros unos derechos que solo podrá cobrar en
cada vigencia como lo establece el acto administrativo, así mismo unas transferencias
condicionadas recibidas para ejecutar, sin que se haya recibido el recurso.

Por otra parte, al reportar las operaciones reciprocas se presentan diferencias con las
entidades que emiten estos actos administrativos MINTIC, ANTV y FONTIC, debido a que
estos solo podrán afectar el presupuesto en la parte proporcional a cada vigencia y no por
la totalidad del acto administrativo por lo cual estas entidades solo contabilizan la parte
que se asignara para la vigencia en curso.

En consecuencia, solicitamos a ustedes nos indiquen el manejo contable que se le debe

dar en esta vigencia a la asignación de recursos con vigencias futuras que mediante acto
administrativo sean asignadas a RTVC por parte de la ANTV y FONTIC.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1127

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Adicionalmente y teniendo en cuenta que RTVC fue catalogada dentro de la resolución

533/15, solicitamos revisar el procedimiento establecido por la Resolución 499 del 2013
para el manejo de los recursos recibidos de la ANTV y el FONTIC a partir del 1 de enero de
2018, en el marco de las NICSP.”

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

El párrafo 141 del numeral 9.1.1 del Plan General de Contabilidad Pública define Activos
como “(…)…recursos tangibles e intangibles de la entidad contable pública obtiene como
consecuencia de hechos pasados, y de los cuales se espera que fluyan un potencial de
servicios o beneficios económicos futuros, a la entidad contable pública en desarrollo de
sus funciones de cometido estatal. …” (Subrayado fuera del texto)

El Catálogo General de Cuentas (CGC) adoptado por la Resolución Nº 356 de 2007 y sus
modificaciones, describe la cuenta 1413 – TRANSFERENCIAS POR COBRAR en los
siguientes términos:

“1413 - TRANSFERENCIAS POR COBRAR

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los derechos adquiridos por la entidad contable pública para el
desarrollo de sus funciones de cometido estatal, por concepto de los recursos
establecidos en el presupuesto que se reciben sin contraprestación.

Este registro debe efectuarse en el momento de establecerse el derecho cierto y no sobre

la base de apropiaciones presupuestales o estimaciones.

La contrapartida corresponde a las subcuentas que integran las cuentas del grupo 44-
Transferencias.” (Subrayado fuera del texto)

Con relación a la nueva regulación contable, el numeral 5.2.3 del documento Estrategia de
Convergencia hacia Estándares Internacionales de Contabilidad señala que “el Marco
normativo para entidades de gobierno es un desarrollo propio que tiene como referente
los conceptos y criterios de reconocimiento, medición, revelación y presentación
contenidos en el Marco Conceptual para la Información Financiera con Propósito General
de las Entidades del Sector Público y en las NICSP, a partir de los cuales se realizó una

Contaduría General de la Nación Régimen de 1128

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

simplificación manteniendo los que aportan a la calidad de la información y facilitando su

aplicación a partir de la definición de criterios uniformes”. (Subrayado fuera del texto).

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones, se concluye lo siguiente:

Para el reconocimiento de deudores por concepto de transferencias, la entidad receptora
debe comprobar si efectivamente tiene un derecho cierto a su favor, es decir, que sea
claro, expreso y exigible. Cuando en un plan financiero plurianual se proyecta la entrada
de recursos en vigencias futuras por transferencias que por disposición legal debe ceder
otra entidad, ello no genera un derecho cierto a favor de la entidad receptora.

Ahora bien, solo se reconocerán deudores por concepto de transferencias, si tales

derechos surgen de un acuerdo formal suscrito de forma autónoma entre la entidad
cedente y la entidad receptora, que originan derechos ciertos para la entidad receptora y
una obligación cierta para entidad cedente. Por lo tanto, con la expedición del acto
administrativo de la asignación de los recursos y el programa de giros de cada vigencia,
RTVC debe reconocer una cuenta por cobrar por transferencias únicamente por el valor de
los recursos asignados para el periodo contable en curso, sobre los cuales ya exista un
derecho de cobro cierto, más no por la suma de los recursos de vigencias futuras.

En cuanto a la nueva regulación contable, es preciso advertir que el Marco Normativo

anexo a la Resolución N° 484 de 2017 y sus modificaciones es un desarrollo propio de la
CGN, el cual, aunque tiene como referente los conceptos y criterios de reconocimiento,
medición, revelación y presentación contenidos en el Marco Conceptual para la
Información Financiera con Propósito General de las Entidades del Sector Público y las
NICSP, no es igual a estas últimas.

Teniendo claro lo anterior, con respecto al procedimiento para el manejo de los recursos
recibidos de FONTV y el FONTIC a partir del 1º de enero de 2018, con aplicación del Marco
Normativo para Entidades de Gobierno, se informa que la CGN se encuentra elaborando el
procedimiento contable para el reconocimiento y revelación de los hechos relacionados
con estos recursos, el cual será publicado para comentarios del público antes de su
publicación definitiva.

***

CONCEPTO No. 20172000108991 DEL 18-12-2017

Contaduría General de la Nación Régimen de 1129

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
SUBTEMAS Aspectos diversos sobre la materialidad

Doctor
IVÁN DAVID BORRERO HENRIQUEZ
Subdirector de Finanzas y Presupuesto
Ministerio de Vivienda, Ciudad y Territorio
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero a la consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

20175500050682, del día 17 de noviembre de 2017, mediante la cual solicita lo siguiente:

1. ¿La Contaduría General de la Nación como ente rector que consolida la información
financiera de las entidades del gobierno, no debería ser quien defina el criterio de
Materialidad de las entidades Públicas?

2. ¿Cómo una Entidad del Gobierno puede definir su materialidad? ¿Qué criterios
cuantitativos y cualitativos se deben tener en cuenta?

3. ¿La definición de materialidad establecida por cada entidad del Gobierno, no afectaría
la información de las operaciones recíprocas, en cuanto a requerimientos de
reconocimiento y medición?

4. Una vez definida la materialidad por parte de la entidad pública, cuando se realice un
cambio de administración y ésta decida modificar el criterio de materialidad, ¿Qué pasa?
¿Cuál es el paso a seguir? ¿Se consideraría error, cambio de política o estimación?

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

El numeral 4.1.1 Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de Información

Financiera anexo a la Resolución N° 533 de 2015 y sus modificaciones, describe la
característica fundamental de Relevancia en los siguientes términos:

“4.1.1. Relevancia
Contaduría General de la Nación Régimen de 1130
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

La información financiera es relevante si es capaz de influir en las decisiones que han de

tomar sus usuarios. La información financiera influye en los usuarios si es material y si
tiene valor predictivo, valor confirmatorio, o ambos.

La información es material si su omisión o expresión inadecuada puede influir en las

decisiones de los usuarios. La materialidad o importancia relativa es un aspecto de la
relevancia específico de la entidad que está basado en la naturaleza o magnitud (o ambas)
de las partidas a las que se refiere la información en el contexto del informe financiero de
una entidad. (…)” (Subrayado fuera del texto).

El numeral 4.2 de la Norma de políticas contables, cambios en las estimaciones contables

y corrección de errores, contenida en el Marco Normativo para Entidades de Gobierno,
establece:

“4.2. Cambios en una estimación contable

14. Una estimación contable es un mecanismo utilizado por la entidad para medir un
hecho económico que, dada la incertidumbre inherente al mismo, no puede medirse con
precisión, sino que solamente puede estimarse. Ello implica la utilización de juicios
basados en la información fiable disponible y en técnicas o metodologías apropiadas. Son
estimaciones contables, entre otras, el deterioro del valor de los activos, el valor de
mercado de los activos financieros, el valor residual y la vida útil de los activos
depreciables, las obligaciones por beneficios posempleo y las obligaciones por garantías
concedidas.

15. El uso de estimaciones razonables constituye una parte fundamental del proceso
contable y no menoscaba la confiabilidad de la información financiera. No obstante, si
como consecuencia de obtener nueva información o de poseer más experiencia, se
producen cambios en las circunstancias en que se basa la estimación, esta se revisará y, de
ser necesario, se ajustará. Lo anterior, no implica que esta se encuentre relacionada con
periodos anteriores ni tampoco que constituya la corrección de un error, por lo cual su
aplicación es prospectiva.

16. Un cambio en una estimación contable es el resultado de nueva información o nuevos

acontecimientos que afectan, bien el valor en libros de un activo o de un pasivo, o bien el
consumo periódico de un activo. Estos cambios se producen tras la evaluación de la
situación actual del elemento, de los beneficios económicos futuros o del potencial de
servicio esperados y de las obligaciones asociadas con los activos y pasivos
correspondientes.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1131

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

17. Un cambio en los criterios de medición aplicados implicará un cambio en una política
contable y no un cambio en una estimación contable. Cuando sea difícil distinguir entre un
cambio de política contable y un cambio en una estimación contable, se tratará como si
fuera un cambio en una estimación contable.

18. Los efectos que se deriven de un cambio en una estimación contable se aplicarán de
manera prospectiva afectando, bien el resultado del periodo en el que tenga lugar el
cambio si afecta solamente este periodo, o bien el resultado del periodo del cambio y de
los periodos futuros que afecte. No obstante, si el cambio en una estimación contable
origina cambios en activos o pasivos o se relaciona con una partida del patrimonio, este se
reconocerá a través de un ajuste en el valor en libros del activo, pasivo o patrimonio en el
periodo en el que se presente el cambio. (…)”

CONCLUSIONES

De conformidad con las consideraciones, se concluye lo siguiente:

1 y 2. En cuanto a la primera y segunda pregunta sobre la materialidad, la CGN no ha

definido ni definirá parámetros, toda vez que le corresponde únicamente señalar el
criterio general, en el cual se considera que la información es material si su omisión o
expresión inadecuada puede influir en las decisiones de los usuarios. La materialidad o
importancia relativa es un aspecto de la relevancia específico de la entidad que está
basado en la naturaleza y/o magnitud de las partidas a las que se refiere la información en
el contexto del informe financiero de una entidad. Es responsabilidad de cada entidad
establecer la materialidad dentro de sus políticas contables, teniendo en cuenta su
actividad principal, el entorno en el cual se desempeña y las características particulares de
cada una de ellas.

Como consecuencia de ello, las entidades deberán adoptar dentro de sus políticas de
gestión de los activos, los parámetros de materialidad adecuados a las condiciones
particulares de la entidad, siempre que no desborden los criterios establecidos en la
regulación expedida por la CGN. Por tanto, es tarea de la entidad establecer criterios de
materialidad respecto a la naturaleza de sus operaciones o con la magnitud de las
partidas, de tal forma que la información sea relevante para los usuarios de la
información.

3. El reporte de operaciones recíprocas no está fundamentado en la materialidad, por lo

tanto la definición de un umbral de materialidad por parte de cada entidad no afectará el
reporte de las mismas.

Contaduría General de la Nación Régimen de 1132

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

4. El umbral de materialidad está basado en la naturaleza o magnitud (o ambas) de las

partidas a las que se refiere la información en el contexto del informe financiero de una
entidad, por lo que deberá ser tratado como una estimación contable, toda vez que las
circunstancias sobre las cuales se determina dicho valor incorporan cierto grado de
incertidumbre, dado que las condiciones de la entidad pueden cambiar en periodos
posteriores.

Por lo tanto, los efectos que se deriven de un cambio en el umbral de materialidad como
resultado de nueva información o nuevos acontecimientos, se aplicarán de manera
prospectiva, aplicando el numeral 4.2 de la Norma de políticas contables, cambios en las
estimaciones contables y corrección de errores.

***
CONCEPTO No. 20172000115671 DEL 29-12 -2017

MARCO
Entidades de Gobierno
NORMATIVO
1 TEMAS Asuntos no contemplados en una clasificación específica
Manejo de partidas conciliatorias en la definición de la política
SUBTEMAS de efectivo y equivalentes de efectivo, y uso de la cuenta 2407 -
RECURSOS A FAVOR DE TERCEROS.

Doctora
MARISOL ABRIL
Profesional Universitario
Unidad de Restitución de Tierras
Ciudad

ANTECEDENTES

Me refiero a su consulta radicada en la Contaduría General de la Nación (CGN) con N°

2017550005058-2, del día 17 de noviembre de 2017, en la cual solicita se indique para la
definición de la política de manejo de efectivo y equivalentes de la entidad, si las partidas
conciliatorias deben ser registradas en los estados financieros en el mes que se generan o
si se puede establecer dentro de la política: “En el evento que se presenten
consignaciones por identificar, se deberán depurar, máximo, dentro de los tres (3) meses
siguientes de su generación, si transcurrido este tiempo no fue posible su identificación,
se procede a realizar el registro contable en las cuentas definidas para tal fin; sin embargo
es pertinente precisar que para el cierre de cada vigencia fiscal, todas las partidas
generadas y sin identificar, se deberá registrar en los Estados Financieros”.
Contaduría General de la Nación Régimen de 1133
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Lo anterior, considerando que la CGN dentro del Régimen de Contabilidad Pública (RCP)
contempla la cuenta contable 2905 – RECAUDOS A FAVOR DE TERCEROS para realizar el
registro de las partidas conciliatorias, según lo indica la dinámica de la cuenta en el
numeral 3- “El valor de los recaudos en las cuentas de la entidad contable pública que no
han sido aplicados al concepto correspondiente”.

Así mismo, solicita se indique si en el Catálogo General de Cuentas (CGC) para Entidades
de Gobierno se debe utilizar para el registro de éstas partidas la cuenta 2407 – RECURSOS
A FAVOR DE TERCEROS, en la subcuenta 240720 – Recaudos por clasificar o la subcuenta
240790 – Otros recaudos a favor de terceros.

Al respecto este Despacho se permite atender su solicitud en los siguientes términos:

CONSIDERACIONES

La Ley N° 298 de 1996 señala:

“Artículo 4: Funciones de la Contaduría General de la Nación. La Contaduría General de la

Nación desarrollará las siguientes funciones:

a) Determinar las políticas, principios y normas sobre contabilidad, que deben regir en el
país para todo el sector público; (…)
i) Emitir conceptos y absolver consultas relacionadas con la interpretación y aplicación de
las normas expedidas por la Contaduría General de la Nación;
j) La Contaduría General de la Nación, será la autoridad doctrinaria en materia de
interpretación de las normas contables y sobre los demás temas que son objeto de su
función normativa; (…)”

El Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de Información Financiera de las

Entidades de Gobierno, anexas a la Resolución N° 533 de 2015, indica:

“5. PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD PÚBLICA

La información financiera de las entidades debe ser útil y para que sea útil, debe ser
relevante y representar fielmente los hechos económicos. A fin de preparar información
financiera que cumpla con estas características cualitativas, las entidades observan pautas
básicas o macro-reglas que orientan el proceso contable, las cuales se conocen como
principios de contabilidad.

Los principios de contabilidad se aplican en las diferentes etapas del proceso contable; por
tal razón, hacen referencia a los criterios que se deben tener en cuenta para reconocer,

Contaduría General de la Nación Régimen de 1134

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

medir, revelar y presentar los hechos económicos en los estados financieros de la entidad.
(…)

Devengo: los hechos económicos se reconocen en el momento en que suceden, con

independencia del instante en que se produce el flujo de efectivo o equivalentes al
efectivo que se deriva de estos, es decir, el reconocimiento se efectúa cuando surgen los
derechos y obligaciones, o cuando la transacción u operación originada por el hecho
incide en los resultados del periodo. (…)

Periodo contable: corresponde al tiempo máximo en que la entidad mide los resultados de
sus hechos económicos y el patrimonio bajo su control, efectuando las operaciones
contables de ajustes y cierre. El periodo contable es el lapso transcurrido entre el 1 de
enero y el 31 de diciembre. No obstante, se pueden solicitar estados financieros
intermedios e informes y reportes contables para propósitos especiales, de acuerdo con
las necesidades o requerimientos de las autoridades competentes sin que esto signifique,
necesariamente, la ejecución de un cierre.

En caso de conflicto entre los anteriores principios contables, prevalecerá el principio que
mejor conduzca a la representación fiel y relevancia de la información financiera de la
entidad.”

Las normas para el reconocimiento, medición, revelación y presentación de los hechos

económicos de las Entidades de Gobierno, anexas a la Resolución N° 484 del 2017,
señalan:

“4. POLÍTICAS CONTABLES, CAMBIOS EN LAS ESTIMACIONES CONTABLES Y CORRECCIÓN

DE ERRORES

4.1. Políticas contables

Las políticas contables son los principios, bases, acuerdos, reglas y procedimientos
adoptados por la entidad para la elaboración y presentación de los estados financieros.

Las políticas contables establecidas por la Contaduría General de la Nación y contenidas

en el Marco Normativo para Entidades de Gobierno dan lugar a estados financieros que
contienen información relevante y fiable sobre los hechos económicos.

Las políticas contables serán aplicadas por la entidad de manera uniforme para
transacciones, hechos y operaciones que sean similares. No obstante, en algunos casos
específicos, se permitirá que la entidad, considerando lo definido en dicho Marco y a
partir de juicios profesionales, seleccione y aplique una política contable para el
reconocimiento de un hecho económico. En este caso, la entidad seleccionará y
Contaduría General de la Nación Régimen de 1135
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

documentará la política atendiendo las características de representación fiel y relevancia

de la información financiera.”

Por otro lado, el Catálogo General de Cuentas para Entidades de Gobierno, anexo a la
Resolución Nº 533 de 2015 y sus modificaciones, incluye la cuenta:

“2407 – RECURSOS A FAVOR DE TERCEROS:

DESCRIPCIÓN

Representa el valor de los recursos recaudados o pendientes de recaudo, que son de

propiedad de otras entidades públicas, entidades privadas o personas naturales, siempre
que la entidad tenga el derecho de cobro o de retención de dichos recursos.

La subcuenta Recaudos por clasificar se afectará, de manera transitoria, por el valor de los
recursos recibidos por la entidad, cuyo destinatario no ha sido identificado y sobre los
cuales debe adelantarse la identificación del mismo para garantizar su adecuada
clasificación. (…)” (Subrayado fuera de texto)

CONCLUSIONES

De acuerdo a las consideraciones expuestas anteriormente, se concluye lo siguiente:

Es pertinente precisar, que la regulación y doctrina expedida por la CGN está orientada a
definir los criterios de reconocimiento, medición y revelación de los activos a nivel general
y a resolver consultas sobre la interpretación y aplicación de la normatividad expedida por
la entidad, más no a verificar las políticas particulares de las entidades, razón por la cual,
este Despacho se abstiene de proferir un pronunciamiento confirmando o desvirtuando la
política planteada en su solicitud.

Por lo cual, dentro del ámbito de aplicación de la Resolución 533 de 2015 y sus
modificaciones, las políticas contables tendrán que ser diseñadas por la entidad tomando
como base el Marco Normativo para Entidades de Gobierno. Así mismo, estas deben
establecerse de manera uniforme para los hechos económicos que sean similares, a fin de
preparar, presentar y reportar información relevante, completa, neutral y libre de errores
significativos. Los hechos y particularidades a tomar en cuenta se relacionan con: la
operación de la entidad, el cometido estatal que desarrolla, las transacciones que se
generan y que deben ser objeto de reconocimiento, entre otros.

En relación al registro de las partidas mencionadas en su consulta, se indica que la

Administración es la encargada de adoptar estrategias para que este tipo de situaciones
no sucedan y se presenten así partidas conciliatorias, y en el caso de que sea imposible
Contaduría General de la Nación Régimen de 1136
Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

evitarlas, es esta misma la responsable de tomar acciones para realizar la depuración de

este tipo de cuentas en el menor tiempo posible, ello en pro de dar cumplimiento a lo
señalado por los principios contables de devengo y periodo contable, contenidos en los
Principios de Contabilidad Pública, incluidos en el Marco Conceptual del Marco Normativo
para Entidades de Gobierno.

Así mismo, se indica que la cuenta 2905 – RECAUDOS A FAVOR DE TERCEROS existente
bajo el Régimen Precedente de Contabilidad Pública, se homologa en el nuevo Marco
Normativo para Entidades de Gobierno con la cuenta 2407 – RECURSOS A FAVOR DE
TERCEROS, cuenta en la cual la subcuenta 240720 – Recaudos por clasificar, se afectará de
manera transitoria, cuando la entidad ha recibido recursos cuyo destinatario no ha sido
identificado y sobre los cuales debe adelantarse la identificación del mismo para
garantizar su adecuada clasificación en los estados financieros; por su parte la subcuenta
240790 – Otros recaudos a favor de terceros, se afectará cuando la entidad recibe
recursos por conceptos diferentes a los enunciados en las demás subcuentas.

***

Ver otro concepto relacionado con esta clasificación

Concepto No. 20172000000131 del 05-01-2017
20172000000711 del 12-01-2017
20172000000771 del 16-01-2017
20172000000941 del 17-01-2017
20172000004741 del 16-02-2017
20172000024561 del 27-04-2017
20172000035671 del 04-07-2017
20172000056591 del 11-09-2017
20172000062251 del 26-09-2017
20172000064301 del 12-10-2017
20172000066891 del 26-10-2017
20172000075751 del 09-11-2017
20172000089891 del 10-11-2017
20172000103241 del 15-11-2017
20172000106321 del 29-11-2017
20172000106751 del 01-12-2017
20172000115441 del 28-12 -2017

***

Contaduría General de la Nación Régimen de 1137

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Capítulo 6
Marco Normativo
Entidades en Liquidación

Contaduría General de la Nación Régimen de 1138

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

6. MARCO NORMATIVO –ENTIDADES EN LIQUIDACIÓN

Contaduría General de la Nación Régimen de 1139

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017
DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

Contaduría General de la Nación Régimen de 1140

Contabilidad
Pública
Compilado a 29 de diciembre de 2017