Conceptos

básicos de
fiscalidad
Fernando Álvarez Gómez
PID_00152642
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Índice

Introducción............................................................................................... 5

Objetivos....................................................................................................... 6

1. Los principios de la imposición..................................................... 7

1.1. Principios impositivos de Neumark ............................................ 7
1.2. El principio del beneficio y de capacidad de pago ..................... 11
1.2.1. El principio del beneficio .............................................. 12
1.2.2. El principio de capacidad de pago ................................ 12

2. Fuentes del ordenamiento tributario. El poder tributario..... 14

3. Clasificación de los ingresos fiscales............................................ 16

3.1. Los ingresos tributarios ............................................................... 16
3.2. Los impuestos .............................................................................. 17

4. Principales conceptos impositivos................................................ 20

5. Infracciones y sanciones tributarias............................................ 23

5.1. Clases de infracciones ................................................................. 24
5.2. Clasificación de las sanciones tributarias ................................... 25
5.3. Extinción de las sanciones .......................................................... 25

6. Obligaciones fiscales.......................................................................... 27
6.1. Llevanza de libros contables ....................................................... 27

Resumen....................................................................................................... 29

Bibliografía................................................................................................. 31
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Introducción

El presente módulo pretende introduciros en el estudio de las diferentes vías de

obtención de ingresos públicos, que permiten financiar la actividad del sector
público poniendo especial atención o énfasis en el análisis de los impuestos.

La Administración pública, para hacer frente a sus compromisos de gasto y

desarrollar sus funciones, necesita disponer de recursos suficientes. La princi-
pal característica del sector público es que, aparte de poder disponer de recur-
sos procedentes de la venta de sus bienes y servicios, de los rendimientos de
su capital y de las variaciones patrimoniales al igual que el sector privado, dis-
pone de un poder coactivo que le permite obtener recursos mediante la exac-
ción de tributos. Como veremos, estos tributos pueden adoptar la forma de
impuestos, tasas o contribuciones especiales.

Los impuestos pueden ser clasificados según diversos criterios, pero los más
utilizados son los que distinguen los impuestos personales de los reales, los
directos de los indirectos, los objetivos de los subjetivos, y los progresivos de
los regresivos y proporcionales.

En todo caso, cualquier sistema fiscal debe intentar cumplir una serie de prin-
cipios que garanticen el cumplimiento del fin para el que fue diseñado, sin
duda, la obra de F. Neumark sigue siendo un referente para entender su impor-
tancia. Entre los principios fundamentales veremos el de suficiencia, igualdad,
flexibilidad y transparencia, entre otros.
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Objetivos

El estudio de este módulo os permitirá entender con claridad los aspectos si-
guientes:

1. Los conceptos fundamentales de la estructura de cualquier impuesto: he-

cho imponible, sujeto pasivo, base imponible, base liquidable y tipo im-
positivo.

2. Los diferentes principios�de�la�imposición (presupuestario-fiscales, políti-

co-sociales y éticos, político-económicos, político-tributarios y técnico-tri-
butarios), así como su relación con los cinco fines: justicia, eficacia en la
asignación de recursos, estabilidad y desarrollo económicos, y eficacia de
la técnica tributaria.

3. Los principios�del�beneficio�y�de�la�capacidad�de�pago como rectores

de la distribución de la carga de los impuestos entre los contribuyentes.

4. La diferencia entre impuestos�progresivos,�proporcionales�y�regresivos,

así como los conceptos de incidencia y traslación impositiva.
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1. Los principios de la imposición

Las instituciones públicas tienen una finalidad que cumplir y que podemos
resumir en la idea general de "satisfacer las necesidades públicas". Pero para
cumplir con esa finalidad deben disponer de los recursos indispensables, por
ello, se entiende la "actividad financiera" del sector público como el conjunto
de acciones que realiza el sector público para obtener los ingresos y realizar los
gastos necesarios para alcanzar sus fines. En este módulo haremos referencia a
la primera parte de la mencionada actividad financiera: los ingresos públicos,
y más concretamente a los ingresos vía impuestos. Dejando para los siguientes
módulos el detalle de las distintas figuras impositivas.

El art. 2 de la LGT define los tributos en general como los ingresos pú-
blicos que consisten en prestaciones pecuniarias exigidas por una Ad-
ministración pública como consecuencia de la realización del supues-
to de hecho al que la Ley vincula el deber de contribuir, con el fin pri-
mordial de obtener los ingresos necesarios para el sostenimiento de los
gastos públicos.

En todo caso, creemos que no es posible entender el sistema fiscal de un país

sin conocer los principios impositivos que lo inspiran, como afirma Fuentes
Quintana:

"si los principios de la imposición tienen algún significado, éste no es otro que el de
servir para alcanzar valoraciones compartidas sobre los fines que al sistema tributario se
le atribuyen en un espacio histórico concreto. Por tanto, su construcción y su validez
es siempre hipotética: si el sistema tributario pretende lograr ésta o aquella finalidad,
entonces debe cumplir con éste o aquel principio. Dados los fines cambiantes a los que los
impuestos han pretendido servir, se comprenden los cambios consecuentes registrados
en los principios de la tributación".

1.1. Principios impositivos de Neumark

La mejor y más completa monografía sobre los principios impositivos la en-

contramos en la obra de Fritz Neumark. Este autor agrupa sus 18 principios en
cuatro grandes grupos, distinguiendo entre:

1)�Principios�presupuestarios-fiscales, aquellos cuya realización va en interés

del acreedor fiscal;

a)� Suficiencia. El sistema tributario debe estructurarse de tal modo que los
ingresos tributarios permitan la cobertura duradera de los gastos. En palabras
de Neumark: "exige que la totalidad del sistema fiscal de un país, bajo el su-
puesto de un racional equilibrio financiero vertical, se estructure cuantitativa
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y cualitativamente, de manera que los ingresos tributarios permitan en todo

nivel político la cobertura duradera de los gastos que éste haya de financiar
tributariamente".

b)�Capacidad�de�adaptación�en�la�política�de�cobertura. En caso necesario,

y a corto plazo, el sistema tributario debe suministrar los ingresos necesarios
para cubrir nuevos gastos de carácter permanente o de carácter único y extra-
ordinario. Estamos, por tanto, ante un principio complementario al anterior.
Ambos principios se refieren a un mismo objetivo: la capacidad de financia-
ción del sistema, aunque con enfoques distintos, mientras el principio de su-
ficiencia se refiere a una capacidad automática de financiación en condiciones
normales, el de capacidad de adaptación se refiere a una capacidad discrecio-
nal de financiación en condiciones extraordinarias.

2)�Principios�político-sociales�y�éticos, cuyo papel es distribuir los tributos

entre las diferentes economías individuales, de manera que el reparto del gra-
vamen resulte satisfactorio desde el punto de vista ético.

a)�Principios�de�justicia�en�la�distribución

• Generalidad. Todas las personas naturales y jurídicas con capacidad de

pago deben someterse al impuesto, ninguna persona puede excluirse de
un impuesto general y personal sino por motivos basados en los fines del
Estado.

• Igualdad. Las personas en situación igual han de recibir el mismo trato

impositivo, debiendo concederse un trato tributario desigual a las personas
que se hallen en situaciones diferentes.

• Capacidad�de�pago�personal�(proporcionalidad). Las cargas fiscales de-

ben fijarse en proporción a los índices de capacidad de pago, de manera
que la imposición resulte igualmente onerosa, en términos relativos, a ca-
da contribuyente.

b)�Contribución�de�los�impuestos

• Redistribución. La imposición debe alterar la distribución primaria de la

renta provocada por el sistema económico, disminuyendo las diferencias
de renta mediante la progresividad.

3)�Principios�político-económicos, son los principios destinados al cumpli-

miento de las tres finalidades de carácter económico: la eficacia en la asigna-
ción de recursos, la estabilidad y el desarrollo económico.

a)�Respecto�a�la�defensa�del�sistema�económico
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• Evitar�el�dirigismo�fiscal. Es necesario evitar que, mediante medidas im-

positivas asistemáticas y fragmentarias, se favorezca a determinados sec-
tores, alterando la economía de mercado en sus fundamentos, utilizando
instrumentos poco acordes con el funcionamiento de ese sistema y, en
consecuencia, con efectos poco deseables para la economía nacional.

• Minimizar�la�intervención�tributaria�en�la�esfera�privada. Los impues-

tos deben minimizar las intromisiones en la esfera privada y personal de
los sujetos y restringir lo menos posible la libertad económica. En todo ca-
so, este principio debe subordinarse a los principios de justicia, a los pre-
supuestario-fiscales y a los de estabilización y crecimiento.

• Neutralidad� respecto� a� la� competencia. El impuesto debe evitar cual-

quier consecuencia involuntaria que perjudique a la competencia y de-
be suprimir las imperfecciones de ésta. Los impuestos deben contribuir a
acercar el comportamiento real de los mercados hacia el modelo de com-
petencia perfecta.

b)�Respecto�a�la�utilización�de�los�impuestos�en�la�instrumentalización�de
la�política�económica�de�estabilización�y�crecimiento

• Flexibilidad� discrecional� (activa). La política tributaria debe estar en

condiciones de regular la política coyuntural variando la estructura o los
procedimientos tributarios.

• Flexibilidad�automática�(pasiva�o�incorporada), el sistema tributario de-

be estructurarse de manera que contribuya a amortiguar automáticamen-
te las fluctuaciones de la actividad económica a corto plazo sin dañar el
crecimiento a largo plazo.

• Estimular�el�crecimiento�económico. Los impuestos no deben frenar el

crecimiento, por el contrario, deben incentivar que la tasa de crecimiento
efectiva se acerque a su valor potencial.

4)�Principios�jurídico-tributarios, son los destinados a atender el fin opera-

tivo de asegurar la eficacia técnica u operativa del sistema tributario.

• Congruencia�y�sistematización. Las medidas tributarias deben atender a

la consecución de sus distintas finalidades y no deben ofrecer huecos ni
contradicciones en su composición y estructura.

• Transparencia�fiscal. Las normas tributarias deben ser inteligibles, de ma-

nera que los contribuyentes puedan conocer su certeza, y la claridad y
precisión debe reinar en el establecimiento de los derechos y deberes que
originen. El término transparencia tributaria presenta dos acepciones: la
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certeza de la deuda tributaria individual, y la comprensibilidad y claridad

de las normas jurídico-tributarias generales.

• Factibilidad. Los impuestos deben responder, en su diseño y pretensiones,

a los valores de un ciudadano medio, de manera que sean comprensibles
para él, lo que ayudará a su practibilidad, y respetuosos con las atribuciones
de los órganos encargados de su exacción, recaudación y control, lo que
facilita su aplicabilidad.

• Continuidad�de�las�normas�fiscales. Las normas fiscales deben gozar de

vigencia continuada y sus modificaciones deben realizarse en el marco de
reformas generales y sistemáticas.

• Economicidad. La estructura del sistema tributario y la composición de

sus elementos deben realizarse de tal modo que los gastos que ocasione a
la Administración o a los contribuyentes su gestión, recaudación e inspec-
ción no sobrepasen el mínimo imprescindible para alcanzar los principios
político-económicos y político-sociales de la imposición.

• Comodidad. El contribuyente debe disfrutar de todas las facilidades posi-

bles para cumplir con sus obligaciones fiscales.

Por tanto, un sistema fiscal tiene que cumplir toda una serie de principios
impositivos. Si bien no existe un acuerdo generalizado entre los diferentes
autores sobre cómo tiene que ser el diseño de un sistema fiscal óptimo, la
mayoría de autores consideran que un sistema tributario tiene que intentar
cumplir al máximo una serie de principios impositivos. No será suficiente con
recaudar impuestos, sino que será importante considerar cómo se recaudan
y qué consecuencias se derivan para los ciudadanos y para la sociedad en su
conjunto.

Los profesores Alvira y García consideran que el acuerdo general entre los ha-
cendistas contemporáneos nos permite establecer en la actualidad los siguien-
tes principios tributarios que debe cumplir un sistema tributario: generalidad,
igualdad, proporcionalidad respecto a la capacidad de pago, justicia, suficien-
cia, flexibilidad, transparencia y comodidad. Entendiendo por tales principios
lo siguiente:

• Generalidad: "Todas las personas naturales y jurídicas con capacidad de

pago deben someterse al impuesto, ninguna persona debe excluirse de un
impuesto general y personal sino por motivos basados en los fines del Es-
tado".

• Igualdad: "Las personas en situación igual han de recibir el mismo trato

impositivo, debiendo concederse un trato tributario desigual a las personas
que se hallan en situación diferente".
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• Proporcionalidad�del�gravamen�sobre�la�capacidad�de�pago: "Las cargas

fiscales deben fijarse en proporción a los índices de capacidad de pago, de
forma que la imposición resulte igualmente onerosa, en términos relativos
a cada contribuyente".

• Redistribución: "La imposición debe alterar la distribución primaria de la

renta provocada por el sistema económico, disminuyendo las diferencias
de renta mediante la progresividad".

• Principio�de�suficiencia: "Su formulación puede establecerse como la ne-

cesidad del sistema tributario de estructurarse de tal manera que los ingre-
sos tributarios ordinarios permitan la cobertura duradera de los gastos".

• Flexibilidad: "La flexibilidad puede definirse como la relación entre los

porcentajes de variación de los ingresos públicos respecto a los porcentajes
de variación de la renta nacional".

• Favorecer� el� desarrollo: "El sistema tributario debe orientarse tanto en

su totalidad como en los elementos que integran su estructura, para no
obstaculizar el desarrollo y ejercer una influencia positiva en las fuerzas
que lo condicionan".

• Transparencia: "Las normas tributarias deben ser inteligibles y la claridad

y precisión deben reinar en el establecimiento de los derechos y deberes
que originen".

• Comodidad: "El contribuyente debe disfrutar de todas las facilidades po-

sibles para cumplir con sus obligaciones fiscales".

1.2. El principio del beneficio y de capacidad de pago

La equidad es un principio básico en el diseño de la estructura fiscal, ya que, en

gran medida, la aceptación social del mismo depende de este principio. Parece
existir un acuerdo generalizado acerca del hecho de que el sistema fiscal debe-
ría ser equitativo, es decir, cada contribuyente debería aportar su "justa parte"
al coste de la Administración. Sin embargo, no parece existir acuerdo acerca
de cómo debería definirse el término "justa parte". Así, podemos identificar
dos visiones del concepto de justicia impositiva: el principio del beneficio y
el principio de capacidad de pago.

Según el principio�del�beneficio, un sistema fiscal es equitativo si cada ciu-

dadano contribuye a las cargas públicas en función de los beneficios que reci-
be del sector público. Por tanto, son los beneficios derivados por cada indivi-
duo de los servicios públicos los que deben determinar sus aportaciones vía
impuestos.
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Según el principio�de�capacidad�de�pago, un sistema fiscal es equitativo si

cada contribuyente paga impuestos en función de su capacidad de pago, con
independencia de los beneficios que obtenga del sector público. Su capacidad
de pago vendrá determinada por algún índice representativo, ya sea riqueza,
renta o consumo.

1.2.1. El principio del beneficio

El enfoque del beneficio posee la ventaja de interrelacionar el lado de los in-

gresos y el lado de los gastos: es decir, contempla la actividad del sector público
en términos de beneficios y costes para el ciudadano individual, pretendiendo
ser una aplicación del comportamiento del mercado a los procedimientos de
asignación del sector público. Así se produciría la equidad por el doble hecho
de que: a) el cambio de poder adquisitivo para el bien económico es volunta-
rio, y b) los pagos se efectúan de acuerdo con los beneficios recibidos.

En todo caso, la aplicación actual del principio del beneficio en los sistemas
fiscales tiene un papel muy residual, su aplicación se ve muy restringida por
la naturaleza inherente del consumo colectivo, las autoridades fiscales no co-
nocen la evaluación individual que cada contribuyente hace de los servicios
públicos.

En definitiva, el principio de beneficio está sujeto a muchas limitaciones en

su aplicación práctica y sólo existen algunos tributos (tasas, precios públicos,
contribuciones especiales, etc.) que están basados en este principio, pero con
escasa importancia recaudatoria.

1.2.2. El principio de capacidad de pago

En el principio de capacidad de pago es el sacrificio de utilidad, de satisfac-

ción de bienestar subjetivo que se experimenta al pagar los impuestos lo que
constituye el centro de su teoría. Así, la equidad impositiva presenta dos acep-
ciones: la equidad�horizontal y la equidad�vertical. La equidad horizontal
implica que los contribuyentes con una misma capacidad de pago tienen que
soportar la misma carga fiscal (tratamiento fiscal igual a los iguales). La equi-
dad vertical requiere que los contribuyentes que tengan diferente capacidad
de pago soporten una carga fiscal diferente (tratamiento fiscal diferente a los
que son diferentes).

El cumplimiento del principio de la capacidad de pago supone que la carga

fiscal tendrá que distribuirse de acuerdo con la equidad horizontal y la vertical,
y eso comporta dos cuestiones importantes: en primer lugar, será necesario
conocer la capacidad de pago de los individuos, y en segundo lugar requerirá
analizar cómo tratar de forma diferente a personas con diferente capacidad
económica.
© FUOC • PID_00152642 13 Conceptos básicos de fiscalidad

En respuesta a la primera cuestión se han utilizado normalmente tres medidas

de�la�capacidad�de�pago: la renta, la riqueza y el consumo. Sea cual sea el
índice utilizado, surge una segunda cuestión: cómo hay que diferenciar tribu-
tariamente las capacidades de pago diferentes. La respuesta clásica a esta cues-
tión defiende que el sacrificio soportado con el pago de los impuestos tiene
que ser igual para todos.

Esta respuesta conduce a una tercera cuestión: la interpretación de la noción

de igualdad�de�sacrificio. En este sentido se han dado tres interpretaciones:

1)� Sacrificio� absoluto� igual: la pérdida de bienestar en términos absolutos

tiene que ser igual para todos los ciudadanos.

2)�Sacrificio�proporcional�igual: la pérdida de bienestar con relación al bie-

nestar anterior al impuesto tiene que ser la misma para todos los ciudadanos, y

3)�Sacrificio�marginal�igual: todos los individuos después de haber pagado

el impuesto tienen que tener el mismo nivel de bienestar.

Según lo expuesto, la teoría del sacrificio proporcional aporta una sugerencia

respecto a la estructura de los tipos, al proponer que el sacrificio de los indivi-
duos por el pago del impuesto sea "proporcional" a la renta de que disponen.
Es decir, que una persona con renta alta debería soportar una mayor pérdida
de utilidad por el pago de los impuestos que otra persona de renta más baja.
Esto se lograría por medio de tipos de gravamen progresivos aplicados a la base
de la renta sujeta al pago del impuesto.
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2. Fuentes del ordenamiento tributario. El poder

tributario

En el estudio del sistema fiscal español, como en el de cualquier ordenamiento

jurídico, existe una prelación de las fuentes del derecho que lo regulan, y que
son las siguientes:

1)�Constitución�española, como norma jurídica suprema, constituye la pri-

mera de las fuentes del ordenamiento tributario, y al mandato taxativo para
el establecimiento del sistema fiscal se refiere el art. 31.1 que dice:

"Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad

económica mediante un sistema tributario justo inspirado en los principios de igualdad
y progresividad que, en ningún caso, tendrá alcance confiscatorio."

Más adelante, en su artículo 133.1 dice:

"La potestad originaria para establecer los tributos corresponde exclusivamente al Estado,
mediante ley."

2)�Los�tratados�y�convenios�internacionales, después de la Constitución es-

pañola, los tratados internacionales con cláusulas de naturaleza tributaria re-
presentan la siguiente fuente del ordenamiento, según establece el art. 96.1
de la propia Constitución:

"Los tratados internacionales válidamente celebrados, una vez publicados oficialmente

en España, formarán parte del ordenamiento interno. Sus disposiciones sólo podrán ser
derogadas, modificadas o suspendidas en la forma prevista en los propios tratados o de
acuerdo con las normas generales del derecho internacional."

3)�Las�normas�comunitarias, en virtud del Tratado de Adhesión de España a

la CEE (actualmente UE), las normas comunitarias alcanzan la condición de
fuente del derecho español. Estas normas comunitarias son de tres tipos:

a)�Decisiones, son vinculantes en su totalidad para aquellos a quienes vayan

dirigidas, sean Estados miembros o personas físicas o jurídicas. Surten efecto
desde el momento de su notificación.

b)�Directivas, éstas obligan a todo Estado miembro en cuanto al resultado a

alcanzar, dejando a las instancias nacionales la competencia en cuanto a la
forma y medios para conseguirlo. No son directamente aplicables, ya que son
las autoridades nacionales las que deben transformarlas en derecho interno.
Como es lógico, de especial interés en materia tributaria son las directivas co-
munitarias relativas a la armonización fiscal.
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c)�Reglamentos, son normas de aplicación general, obligatorios en su totali-

dad y aplicables directamente a todos los Estados miembros. Han de estar pu-
blicados en el Diario Oficial de la Comunidad, entrando en vigor en la fecha
especificada en los mismos o, en ausencia de tal fecha, veinte días después de
su publicación.

4)�La�Ley, dentro del ordenamiento jurídico interno y, atendiendo al princi-

pio de legalidad, la Ley es la primera de las fuentes y eje central del derecho
tributario. La LGT, en su artículo 7.1, señala como fuentes normativas para
los tributos:

a) La propia Ley�General�Tributaria, Ley 58/2003, de 17 de diciembre que

tiene como finalidad formular un compendio de principios básicos y normas
generales que, contenidos en reglas jurídicas comunes a todos los tributos,
determinen los procedimientos para su establecimiento y exacción.

b) Las Leyes propias de cada tributo:

• Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.

• Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Per-

sonas Físicas.

• Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido.

• Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Dona-

ciones.

c) Los Reglamentos dictados, en especial los de:

• Gestión: Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, por el que se aprueba el

Reglamento General de la Inspección de los Tributos
• Recaudación: Real Decreto 1684/1990, de 20 de diciembre, por el que se
aprueba el Reglamento General de Recaudación
• Procedimiento�de�reclamaciones económico-administrativas

Ejemplos de reglamentos de recaudación

• Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del

Impuesto de Sociedades (RIS).
• Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (RIRPF).
• Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, por el que aprueba el Reglamento del
Impuesto sobre el Valor Añadido (RIVA).
• Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento del
Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (RISD).

d) Órdenes ministeriales.
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3. Clasificación de los ingresos fiscales

La gran variedad de ingresos de los que puede disponer el sector público hace
necesario clasificarlos de acuerdo con algún criterio. En este caso diferencia-
remos entre ingresos tributarios e ingresos no tributarios, según deriven o no
del poder coactivo de las administraciones públicas.

3.1. Los ingresos tributarios

El art. 2.2 de la LGT clasifica los ingresos�tributarios en tasas, contribuciones

especiales e impuestos.

1) Las tasas son una exacción de carácter coactivo cuya finalidad es cubrir el
coste de un determinado servicio público, así, su hecho imponible consiste en
la utilización privativa o el aprovechamiento especial del dominio público, la
prestación de servicios o la realización de actividades en régimen de derecho
público que se refieran, afecten o beneficien de modo particular al obligado
tributario cuando los servicios o actividades no sean de solicitud o recepción
voluntaria para los obligados tributarios o no se presten o realicen por el sector
privado.

2) Las contribuciones�especiales tienen su origen en la financiación de las

haciendas locales y se aplican cuando, como consecuencia de alguna obra mu-
nicipal, se benefician especialmente determinados vecinos, o cuando se cree
que ha habido un aumento en el valor del terreno y de los edificios a causa de
las obras municipales. Por tanto, su hecho imponible consiste en la obtención
por el obligado tributario de un beneficio o de un aumento de valor de sus
bienes como consecuencia de la realización de obras públicas o del estableci-
miento o ampliación de servicios públicos.

3) Los impuestos son ingresos coactivos que se recaudan sin que haya contra-
prestación directa y su hecho imponible está constituido por negocios, actos
o hechos que ponen de manifiesto la capacidad económica del contribuyente.

Neumark define el impuesto como: "la obligación coactiva y sin contra-

prestación de efectuar una transmisión de valores económicos (dinero,
en general) a favor del Estado o de otros entes públicos con facultades
delegadas de aquél por un sujeto económico y según las normas jurídi-
cas generales, siendo normalmente fijadas las condiciones de esta pres-
tación de modo autoritario (unilateral) por el acreedor de la misma".
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Como ingresos�no�tributarios, podríamos mencionar los ingresos patrimo-

niales, la alienación de activos, las transferencias o el endeudamiento.

3.2. Los impuestos

La doctrina utiliza distintos criterios para clasificar los impuestos, atendiendo

de modo fundamental a las peculiaridades que en cada caso presente el hecho
imponible. Así, las agrupaciones de impuestos más importantes son:

1)�Impuestos�personales�y�reales, clasificación que gira en torno al elemento

subjetivo del hecho imponible.

a) Impuestos personales, aquellos en los que el hecho imponible viene esta-

blecido con referencia a una persona determinada, por ejemplo: el IRPF.

b) Impuestos reales, aquellos que gravan manifestaciones de la riqueza, con

independencia de la persona a que corresponda, por ejemplo: el impuesto so-
bre bienes inmuebles (IBI).

2)�Impuestos�objetivos�y�subjetivos, clasificación que atiende a la influencia

que, a la hora de cuantificar la deuda tributaria, tengan las circunstancias pro-
pias y personales del sujeto pasivo.

a) Impuestos objetivos, aquellos en los que las circunstancias personales del

sujeto pasivo no son tenidas en cuenta para fijar la cuantía de la deuda tribu-
taria, por ejemplo: el IVA.

b) Impuestos subjetivos, aquellos en los que las circunstancias personales de

los sujetos pasivos obligados al pago son determinantes al determinar la obli-
gación concreta a satisfacer, por ejemplo, el IRPF.

3)�Impuestos�directos�e�indirectos, clasificación que toma como criterio de

partida la forma de manifestación de la capacidad económica del contribu-
yente.

a) Impuestos directos, aquellos que gravan la riqueza en sí misma. Gravan la

posesión de un patrimonio o la obtención de una renta, en cuanto reflejan
directamente la capacidad económica del individuo, por ejemplo: el Impuesto
sobre el Patrimonio.

b) Impuestos indirectos, aquellos que someten a tributación manifestaciones

mediatas o indirectas de la capacidad económica del contribuyente, por ejem-
plo: el IVA.

4)�Impuestos�instantáneos�y�periódicos, clasificación que atiende al aspecto

temporal del elemento objetivo del hecho imponible.
© FUOC • PID_00152642 18 Conceptos básicos de fiscalidad

a) Impuestos instantáneos, aquellos que tienen un hecho imponible que apa-

rece como un hecho aislado, de producción no periódica, por ejemplo: el im-
puesto sobre sucesiones.

b) Impuestos periódicos, aquellos cuyo hecho imponible se prolonga indefi-

nidamente en el tiempo de forma periódica, presentan un hecho imponible
duradero, por ejemplo: el IRPF.

5)� Impuestos� progresivos,� regresivos� y� proporcionales, clasificación que

atiende a la relación entre la obligación a pagar y la base imponible, o a la
relación entre el tipo marginal y el tipo medio de gravamen.

a) Impuestos progresivos, aquellos en los que la cantidad que se paga en con-

cepto de impuesto expresada en porcentaje de la renta crece al aumentar la
base imponible.

b) Impuestos regresivos, aquellos en los que el mencionado porcentaje decrece

al elevarse la base imponible.

c) Impuestos proporcionales, aquellos en los que la cantidad que se paga en

concepto de impuesto expresada en porcentaje de la renta no varía al aumentar
la base imponible.

También se puede prever la distinción entre impuestos progresivos, regresivos

y proporcionales, según el tipo�marginal y el tipo�medio�de�gravamen:

El tipo medio (TMe) se obtiene dividiendo la obligación tributaria total (T)

entre la base imponible (Y).

TMe = T / Y

El tipo marginal (TMg) se obtiene dividiendo la variación que experimenta la

obligación tributaria total entre la variación que experimenta la base imponi-
ble.

TMg = ΔT / ΔY

Así, si la estructura de tipo de gravamen es:

Estructura de tipo de gravamen

Progresiva El tipo marginal tiene que ser T'�>�T*

superior al tipo medio al cre-
cer la base imponible

Proporcional El tipo marginal tiene que ser T'=�T*

igual al tipo medio al aumen-
tar la base imponible
© FUOC • PID_00152642 19 Conceptos básicos de fiscalidad

Estructura de tipo de gravamen

Regresiva El tipo marginal tiene que ser T'<�T*

inferior al tipo medio al cre-
cer la base imponible
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4. Principales conceptos impositivos

Los impuestos son la fuente principal de recursos de las administraciones pú-

blicas y representan casi el 90% de sus ingresos.

El impuesto es una operación unilateral en la que no tiene porqué haber una

relación directa entre la cuantía pagada y las prestaciones públicas recibidas. Se
trata también de un ingreso coactivo pero consentido por parte de los ciuda-
danos, dado que tiene que ser aprobado por el Parlamento mediante una ley.

Cualquier impuesto tiene un conjunto de elementos de los cuales señalaremos

los siguientes:

1)�Sujeto�pasivo: el art. 20.2 de la LGT lo delimita en la persona física o jurídica Ejemplo

obligada por ley al cumplimiento de las obligaciones tributarias, sea como
En el caso de España, por
contribuyente o como sustituto del mismo. ejemplo, en el IRPF son sujetos
pasivos las personas físicas que
obtengan renta.
La obligación principal del sujeto pasivo consiste en el pago de la deuda tri-
butaria. Asimismo, queda obligado a formular cuantas declaraciones y comu-
nicaciones se exijan para cada tributo. Están igualmente obligados a llevar y
conservar los libros de contabilidad, registros y demás documentos que en ca-
da caso se establezca; a facilitar la práctica de inspecciones y comprobaciones
y a proporcionar a la Administración los datos, informes, antecedentes y jus-
tificantes que tengan relación con el hecho imponible.

Sujetos pasivos en los impuestos

Profundizando algo más en el concepto, podemos incluir como sujetos pasivos en los
impuestos que así lo establezcan:

• Las herencias� yacentes: bienes y derechos transmitidos por causa de muerte, que
todavía no han sido distribuidos entre sus herederos, y que son susceptibles de ge-
nerar renta.

• Las comunidades�de�bienes.

• Demás entidades�carentes�de�personalidad�jurídica que constituyan una unidad

económica o un patrimonio separado susceptibles de imposición.

2)�Hecho�imponible: el art. 20 de la LGT lo define como aquella circunstancia

que, de acuerdo con la ley, origina el nacimiento de la obligación tributaria.
Por ejemplo, la obtención de rentas o la propiedad de un patrimonio.

Hecho imponible vs. objeto imponible

Es conveniente diferenciar lo que se entiende por hecho imponible del llamado "objeto
imponible", así por ejemplo en el IRPF sería objeto imponible la obtención de renta, pero
eso no significa que todas las formas de obtención de renta produzcan el presupuesto de
hecho contenido en la Ley del IRPF como constitutivas del hecho imponible.
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3)�Base�imponible: es la cuantificación económica del hecho imponible. El

art. 54 de la LGT no establece una definición propia de la base imponible, sino
que se limita a establecer tres�métodos�de�cálculo para su determinación:

a) el método directo, aquel que obtiene la base imponible mediante la dife-

rencia entre los ingresos reales imputables y los gastos reales deducibles;

b) el método objetivo�o�indiciario, que obtiene la base imponible mediante

cálculos aproximativos basados en índices materiales de la actividad, y

c) el método de�estimación�indirecta, que obtiene la base imponible median-

te la aplicación de criterios objetivos o comparativos con otras actividades si-
milares.

4)�Base�liquidable: el art. 54 de la LGT lo define como el resultado de apli-

car a la base imponible las posibles reducciones establecidas en la ley de cada
impuesto.

5)�Tipo�de�gravamen: es aquella proporción o cantidad que se aplica sobre la

base liquidable a efectos de calcular el gravamen. La mencionada proporción
puede ser fija, dando lugar a una cuota tributaria proporcional (descontando
en todo caso los mínimos exentos cuando existan), o creciente, resultando
una cuota tributaria progresiva.

6)�Cuota�tributaria: es la cuantía del impuesto para una base determinada y,

según el art. 56 de la LGT puede determinarse:

a) En función del tipo de gravamen aplicable en cada tributo

b) Directamente en una cantidad fija, establecida en las leyes tributarias

c) Por aplicación conjunta de ambos métodos

7)�Deuda�tributaria: es el resultado de reducir la cuota tributaria con posibles

deducciones y de incrementarla con posibles recargos, intereses de demora,
recargos de apremio y sanciones pecuniarias. El art. 58 LGT indica que "estará
constituida por la cuota o cantidad a ingresar que resulte de la obligación tri-
butaria principal o de las obligaciones de realizar pagos a cuenta".

8)�Exención�tributaria: según el art. 22 LGT, se produce cuando una norma

tributaria considera que, aún habiéndose realizado el hecho imponible, éste
no genera obligación tributaria, bien sea por razón del sujeto que lo ha reali-
zado (razones subjetivas) o bien por razón del propio hecho (razones objeti-
vas). La exención tributaria puede incluirse dentro del conjunto más amplio
formado por los beneficios fiscales. Así, una exención total que anule el efecto
del hecho imponible constituye un beneficio total ya que no genera deuda tri-
© FUOC • PID_00152642 22 Conceptos básicos de fiscalidad

butaria, mientras que si la exención es parcial (bonificación, deducción, etc.),

se practicará la liquidación del tributo con la reducción de la carga tributaria
correspondiente a la misma.
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5. Infracciones y sanciones tributarias

Según el art. 183 de la LGT, son infracciones tributarias las acciones u omisio-
nes dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipifica-
das y sancionadas como tales por esta u otra ley.

El título IV de la LGT desarrolla la potestad sancionadora y establece los ele-

mentos de las infracciones y sanciones. Así señala que serán sujetos activos
de las infracciones las personas físicas o jurídicas, o las entidades sujetas, que
realicen acciones u omisiones tipificadas como infracciones en las leyes, siem-
pre que resulten responsables de las mismas. En concreto:

• Los sujetos pasivos de los tributos, sean contribuyentes o sustitutos.

• Los retenedores y los obligados a ingresar a cuenta.
• Los obligados a suministrar información o a prestar colaboración a la Ha-
cienda Pública: notarías, registros, etc.
• El representante legal de los sujetos pasivos que carezcan de capacidad de
obrar.

Por su parte, el art. 179 de la LGT establece que las acciones u omisiones tipi-
ficadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad tributaria:

• cuando se realicen por quienes carezcan de capacidad de obrar en el orden

tributario,

• cuando concurra fuerza mayor,

• cuando deriven de una decisión colectiva, para quienes hubieran salvado

su voto o no hubieran asistido a la reunión en que se adoptó la misma,

• cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las

obligaciones tributarias,

• cuando sean imputables a una deficiencia técnica de los programas infor-

máticos de asistencia facilitados por la Administración Tributaria para el
cumplimiento de las obligaciones tributarias,

• cuando regularice su situación tributaria de forma voluntaria, esto es, antes

de que pudiera existir un requerimiento administrativo sin perjuicio de
que sean exigibles los recargos por presentación fuera de plazo.
© FUOC • PID_00152642 24 Conceptos básicos de fiscalidad

5.1. Clases de infracciones

La LGT califica las infracciones tributarias como leves, graves y muy graves,
en función de dos criterios: la ocultación y el uso de medios fraudulentos.

Ocultación�de�datos: se entenderá que existe ocultación de datos a la Admi-

nistración Tributaria cuando no se presenten declaraciones o se presenten de-
claraciones en las que se incluyan hechos u operaciones inexistentes o con
importes falsos, o en las que se omitan total o parcialmente operaciones, in-
gresos, rentas, productos o cualquier otro dato que incida en la determinación
de la deuda tributaria y la incidencia de la deuda derivada de la ocultación en
relación con la base de la sanción sea superior al 10%.

Empleo�de�usos�fraudulentos: se produce cuando, existen anomalías sustan-

ciales en la contabilidad y en los libros o registros establecidos por la norma-
tiva tributaria; empleo de facturas, justificantes u otros documentos falsos o
falseados, siempre que su incidencia represente un porcentaje superior al 10%
de la base de sanción; la utilización de personas o entidades interpuestas.

Son infracciones leves:

El incumplimiento de obligaciones o deberes tributarios exigidos a cualquier

persona, sea o no sujeto pasivo, por razón de gestión de los tributos, cuando
no constituyan infracción grave, y no operen como elemento de graduación
de la sanción. Como vemos, se definen por exclusión.

Son infracciones graves�o�muy�graves:

Dejar de ingresar, dentro de los plazos reglamentariamente señalados, la tota-

lidad o parte de la deuda tributaria. Excepto si:

1) se regulariza voluntariamente fuera de plazo;

2) procede la aplicación del período de recaudación ejecutivo o de apremio.

a) No presentar, presentar fuera de plazo previo requerimiento de la Adminis-

tración o de forma incompleta las declaraciones o los documentos necesarios
para que la Administración pueda practicar la liquidación de aquellos tributos
que no se exigen por autoliquidación.

b) Disfrutar u obtener indebidamente beneficios fiscales, exenciones, desgra-

vaciones o devoluciones.

c) Incluir gastos o no incluir ingresos, o tratar de justificar resultados negativos

que afecten a declaraciones actuales o futuras, propias o de terceros.
© FUOC • PID_00152642 25 Conceptos básicos de fiscalidad

d) Las sociedades sometidas al régimen de transparencia fiscal cuando deter-

minen bases imponibles o declaren cantidades que se imputarán a los socios,
que no correspondan con la realidad, en la parte en que dichas entidades no
se encuentran sujetas al impuesto de sociedades.

5.2. Clasificación de las sanciones tributarias

Las sanciones tributarias vienen desarrolladas en el art. 185 de la LGT, donde

se las clasifica como:

1)�Pecuniarias

a) de cuantía fija, se aplican a infracciones que no causan un perjuicio econó-

mico a la Hacienda pública.

b) proporcional, se aplican a infracciones que causan perjuicio económico a la

Hacienda pública y consisten en un porcentaje aplicado a la base de la sanción.

2)�Especiales�(no�pecuniarias), se regulan como sanciones accesorias en caso

de que la infracción tributaria se califique como grave o muy grave y pueden
consistir en:

a)�Pérdida, durante un plazo de hasta cinco años, de la posibilidad de obtener

subvenciones o ayudas públicas, así como de gozar de beneficios o incentivos
fiscales.

b)�Prohibición para contratar con la Administración pública que hubiera im-

puesto la sanción durante un plazo de cinco años.

c) Cuando la infracción se cometa por personas o autoridades que ejerzan pro-

fesiones oficiales como consecuencia de la vulneración de los deberes de co-
laboración, podrá imponerse como sanción accesoria la suspensión del ejer-
cicio de profesiones oficiales, empleo o cargo público por un plazo de hasta
12 meses.

5.3. Extinción de las sanciones

Las sanciones quedan extinguidas en las situaciones siguientes:

• Por pago o cumplimiento de la sanción.

• Prescripción (plazo general 4 años).

• Muerte del infractor. A la muerte de la persona física, las sanciones no se

transmiten; sin embargo, en la disolución o liquidación de las sociedades,
las infracciones se transmiten a los socios o partícipes, que responderán
© FUOC • PID_00152642 26 Conceptos básicos de fiscalidad

solidariamente, y hasta el límite del valor de la cuota de liquidación que

les hubiese correspondido, por la liquidación de la empresa.
© FUOC • PID_00152642 27 Conceptos básicos de fiscalidad

6. Obligaciones fiscales

Toda sociedad debe cumplir con las obligaciones fiscales establecidas y defini-
das en la LGT. Según la forma jurídica que adquiera la sociedad empresarial,
deberá cumplir con las siguientes obligaciones fiscales:

Autónomos Sociedades civiles y Co- Sociedades mercantiles

munidades de bienes

Antes�del�inicio�de�la�actividad

Declaración censal Declaración censal Declaración censal

IAE IAE IAE

  ITP ITP

Una�vez�iniciada�la�actividad

IRPF IRPF IS

IVA IVA IVA

Otros�impuestos

IBI IBI IBI

DAOT DAOT DAOT

Donde:
DC: Declaración censal
IAE: Impuesto sobre actividades económica
ITP: Impuesto sobre transmisiones patrimoniales
IRPF: Impuesto sobre la renta de las personas físicas
IS: Impuesto sobre sociedades
IVA: Impuesto sobre el valor añadido
IBI: Impuesto sobre bienes inmuebles
DAOT: Declaración anual de operaciones con terceros

6.1. Llevanza de libros contables

La legislación tributaria al establecer los libros que deben llevar obligatoria-

mente los empresarios, distingue entre personas físicas y sociedades, y respec-
to de las personas físicas impone distintas obligaciones según el régimen fiscal
al que estén sujetas y la actividad que realicen. Veamos con un poco más de
detalle cada caso:

1)�Personas�físicas

a) Empresarios incluidos en el régimen de estimación objetiva por signos, ín-

dices o módulos: a estos empresarios no se les exige ningún libro o registro
contable, el artículo 67.4 del Reglamento del IRPF establece que: "deberán con-
© FUOC • PID_00152642 28 Conceptos básicos de fiscalidad

servar, numeradas por orden de fechas y agrupadas por trimestres, las facturas
emitidas y las facturas o justificantes recibidos, así como los justificantes de
los signos, índices o módulos".

b) Empresarios incluidos en el régimen de estimación objetiva por coeficien-

tes: el artículo 67.5 del RIRPF les obliga a llevar:

• libro registro de ventas e ingresos

• libro registro de compras y gastos
• libro registro de bienes de inversión

c) Profesionales incluidos en el régimen de estimación objetiva por coeficien-

tes o en estimación directa: los artículos 67.3 y 67.5 del RIRPF señala que di-
chos profesionales estarán obligados a llevar:

• libro registro de ventas e ingresos

• libro registro de compras y gastos
• libro registro de bienes de inversión
• libro registro de provisiones de fondos suplidos

d) Empresarios que ejercen actividad mercantil, incluida en el régimen de es- Llevanza del libro Mayor
timación directa: el artículo 67.1 del RIRPF establece que estos empresarios es-
Es preciso indicar que la Direc-
tarán obligados a llevar la contabilidad ajustada a lo dispuesto en el Código de ción General de Tributos suele
Comercio, así como los registros auxiliares establecidos o los que se establez- considerar que la llevanza del
libro Mayor exime de la obli-
can a efectos del Impuesto sobre Sociedades (IS). Por tanto, si tomamos como gación de llevar los registros
auxiliares que cita el art. 281
referencia el art. 25 del Código de Comercio y los artículos 280.2 y 281 del del RIS.
Reglamento del IS, tendremos la siguiente lista de libros:

• Libro de inventarios y cuentas anuales

• Libro Diario

• Libro Mayor

• Registro auxiliar de compras

• Registro auxiliar de ventas e ingresos

• Registro auxiliar de cobros y pagos

• Registro auxiliar de gastos

e) Sociedades mercantiles: el RIS establece la obligatoriedad de llevar los libros

que hemos comentado en el apartado anterior, más un nuevo libro, el de Actas,
según establece el art. 26 del Código de Comercio.
© FUOC • PID_00152642 29 Conceptos básicos de fiscalidad

Resumen

Conocer los principios tributarios de un sistema fiscal es básico para poder

valorar los fines que persigue. Sin duda, los fines cambiantes a los que los im-
puestos han pretendido servir justifican los cambios registrados en los princi-
pios de la tributación.

En la actualidad podemos enumerar como principios fundamentales: genera-

lidad, igualdad, proporcionalidad, suficiencia, transparencia y comodidad.

Bajo el principio del beneficio, se considera justo que los servicios públicos
sean financiados por los usuarios de éstos, pero su aplicación práctica presenta
dificultades a la hora de conocer las preferencias de los consumidores y, por
tanto, las cantidades dispuestas a pagar por su uso.

El principio de capacidad de pago considera que un sistema fiscal es justo

si los contribuyentes con igual capacidad de pago soportan la misma carga
fiscal (equidad horizontal) y si contribuyentes con distinta capacidad de pago
soportan una carga fiscal distinta (equidad vertical).

El índice de pago más utilizado en la mayoría de los sistemas fiscales es la

renta, seguida del consumo y por último de la riqueza.

Los impuestos pueden ser clasificados según diversos criterios, pero los más
utilizados son los que distinguen los impuestos personales de los reales, los
directos de los indirectos, los objetivos de los subjetivos, y los progresivos de
los regresivos y proporcionales.

El conocimiento y cumplimiento de las obligaciones fiscales son determinan-

tes para evitar las infracciones tributarias que tipifica la Ley General Tributaria.
© FUOC • PID_00152642 31 Conceptos básicos de fiscalidad

Bibliografía
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Neumark, F. (1994). Principios de la imposición (2ª ed.). Madrid: Instituto de Estudios Fiscales.