CONTABILIDAD PÚBLICA

Tema 2.
Operaciones derivadas
de la gestión
presupuestaria
CONTABILIDAD PÚBLICA

Tema 2.
Operaciones derivadas de la gestión presupuestaria
2.1. El ciclo presupuestario
2.2. Contabilización de la ejecución del ppto. de gastos
2.3. Contabilización de la ejecución del ppto. de ingresos
2.4. Gastos con financiación afectada

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1. El ciclo presupuestario
PROCESO O CICLO PRESUPUESTARIO

ELABORACIÓN APROBACIÓN EJECUCIÓN CONTROL

Elaboración y PRESUPUESTO PRESUPUESTO Según el órgano que lo

presentación DE GASTOS DE INGRESOS ejerce (interno o
Tramitación y debate externo)
Aprobación y Autorización Reconocimiento Según el objeto de
publicación Compromiso del derecho de control (legalidad,
cobro economía, eficiencia y
Reconocimiento
Cobro (extinción eficacia, financiero)
de la obligación
de pago del derecho) Según el momento en
que se realice (previo,
Pago (extinción
posterior o
de la obligación)
concomitante)

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2. Contabilización de la ejecución del presupuesto de gastos

Apertura del Ppto.: créditos iniciales

Grupo 0: Cuentas de orden

Cambio de situación de los créditos (retención de créditos)

Créditos extraordinarios
Suplementos de créditos
Ampliaciones de crédito
Transferencias de crédito
Modificaciones de crédito Incorporación de remanentes
CONTABILIZACIÓN Créditos generados por ingresos
Ejecución del ppto.
Ajustes por prórroga de presupuestos
de gastos
Bajas por anulación

Gastos autorizados
Gastos comprometidos
Ejecución del gasto
Obligaciones reconocidas
Pagos realizados
Reintegros de gastos

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2. Contabilización de la ejecución del presupuesto de gastos

La apertura del Presupuesto supone el reflejo contable de los créditos iniciales, esto es, del
importe inicialmente aprobado en el Presupuesto para gastar en el ejercicio. Se registra una vez
efectuada la apertura de la Contabilidad.

(000) Presupuesto del

ejercicio corriente a (001) Presupuesto de
Gastos: créditos iniciales
(001) Presupuesto de
Gastos: créditos iniciales a (003) Presupuesto de
Gastos: créditos definitivos

¿CUANTÍA? Se realizan estos dos asientos por el importe total del presupuesto inicial

NOTA: en el nuevo PGCP el uso de las cuentas de orden (grupo 0) es voluntario, aunque aconsejable.

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Contabilice la apertura del Presupuesto de Gastos de la entidad OVETUS, cuyo presupuesto inicial
se detalla a continuación:

6
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2. Contabilización de la ejecución del presupuesto de gastos

La apertura del Presupuesto supone el reflejo contable de los créditos iniciales, esto es, del
importe inicialmente aprobado en el Presupuesto para gastar en el ejercicio. Se registra una vez
efectuada la apertura de la Contabilidad.

(000) Presupuesto del

ejercicio corriente a (001) Presupuesto de
Gastos: créditos iniciales
(001) Presupuesto de
Gastos: créditos iniciales a (003) Presupuesto de
Gastos: créditos definitivos

(0030) Créditos disponibles: créditos disponibles para ser utilizados

(0031) Créditos retenidos para gastar: el gestor solicita a la oficina contable que certifique la existencia de
crédito a través del expediente de gasto, quedando así retenido el crédito
(0032) Créditos retenidos para transferencias: créditos retenidos cuando se inicia una modificación pptaria.
que tenga por objeto una transferencia de crédito
(0033) Créditos no disponibles: como consecuencia de la declaración de no disponibilidad por parte del
Ejecutivo 7
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2. Contabilización de la ejecución del presupuesto de gastos

Los créditos iniciales pueden sufrir modificaciones a lo largo del ejercicio, bien porque
surgen nuevas necesidades, o bien porque se alteran las necesidades ya previstas.

En función del efecto que provoquen sobre los créditos iniciales, estas modificaciones
pueden ser de tres tipos:
Modificaciones que provocan un incremento en el presupuesto inicial
Modificaciones que provocan una reducción del presupuesto inicial
Modificaciones que no alteran la cuantía global del presupuesto inicial, pero sí su
distribución

Las modificaciones que implican un incremento en el presupuesto de gastos han de ir

acompañadas de la correspondiente modificación en el presupuesto de ingresos.

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2. Contabilización de la ejecución del presupuesto de gastos

Modificación Concepto y Requisitos

Crédito  Gasto concreto

extraordinario  Inexistencia de crédito
 No aplazable
Aumentan el Ppto. de Gastos

Suplemento de  Gasto concreto

Crédito  Insuficiencia de crédito
 No aplazable
 No ampliable
Crédito Ampliable  Existencia partida ampliable en las Bases de Ejecución
 Reconocimiento firme de mayores derechos
Generación de  Aumenta el crédito a causa de ingresos no previstos o superiores a los previstos
Crédito inicialmente
Incorporación de  Incorporación de remanentes de crédito del ejercicio anterior, bajo condiciones
créditos reguladas por Ley
Transferencia de  Traspasos entre partidas si el crédito es insuficiente
No alteran

Créditos  Limitaciones (ámbito estatal):

• No pueden transferirse de op. financieras al resto, ni de op. capital a op. corrientes
• No pueden utilizarse para minorar determinados créditos (ampliados en el
ejercicio, extraordinarios,…)
Reducen

Bajas por  Disminución total o parcial del crédito asignado a una aplicación pptaria., p.e., para
anulación financiar remanentes de tesorería negativos

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2. Contabilización de la ejecución del presupuesto de gastos

Modificaciones que suponen un incremento del Presupuesto:

(000) Presupuesto del

ejercicio corriente a (002X) Presupuesto de
Gastos: Modif. de créditos
(002X) Presupuesto de
Gastos: Modif. de créditos a (0030) Créditos disponibles

Modificaciones que suponen una disminución del Presupuesto:

(-) (000) Presupuesto del

ejercicio corriente a (0028) Bajas por anulación y (-)
rectificación
(-) (0028) Bajas por anulación
y rectificación a (0030) Créditos disponibles (-)

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Contabilice las siguientes modificaciones presupuestarias:

1. Crédito extraordinario por valor de 90.000 € para atender un gasto inaplazable para el que
no se ha previsto aplicación presupuestaria en el presupuesto actual. Se financiará con
cargo al Remanente de Tesorería del ejercicio anterior.
2. Transferencia de crédito de una partida presupuestaria a otra, dentro del mismo Capítulo,
por valor de 250.000 €.

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2. Contabilización de la ejecución del presupuesto de gastos

AUTORIZACIÓN DEL GASTO. Acto mediante el cual la autoridad competente autoriza la realización
de un gasto determinado por una cuantía cierta o aproximada, reservando a tal fin la totalidad o
parte de un crédito presupuestario.
Se inicia el procedimiento de ejecución del gasto, sin que implique relaciones con terceros.

COMPROMISO O DISPOSICIÓN DEL GASTO. Acto mediante el cual se acuerda, tras el cumplimiento
de los trámites legalmente establecidos, la realización del gasto previamente autorizado, por un
importe determinado o determinable.
Vincula a la entidad con un tercero para la realización de un gasto concreto y determinado. Aún
no existe obligación de pago, por lo que no afecta todavía al patrimonio de la entidad.

RECONOCIMIENTO DE LA OBLIGACIÓN. Acto mediante el cual se declara la existencia de un crédito

exigible contra la entidad, derivado de un gasto previamente autorizado y comprometido.
Existe la obligación de pago a un tercero, por lo que esta operación afecta al patrimonio de la
entidad.

EXTINCIÓN DE LA OBLIGACIÓN O PAGO. Acto mediante el cual la autoridad competente cancela la

obligación, normalmente mediante el pago (también es posible la cancelación mediante
compensación de un derecho, la sustitución con otra deuda, la prescripción, etc).

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2. Contabilización de la ejecución del presupuesto de gastos

Autorización:
(0030) Créditos
disponibles a (004) Presupuesto de
Gastos: gastos autorizados

Compromiso:
(004) Presupuesto de
Gastos: gastos autorizados a (005) Presupuesto de
Gastos: gastos
comprometidos

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2. Contabilización de la ejecución del presupuesto de gastos

Reconocimiento de la obligación:

(Grupo 1) Devolución de
deudas a L/P
(Grupo 2) Adquisición de
inmovilizado, inversiones
financieras a L/P, etc.
(Grupo 5) Adquisición de
inversiones financieras a C/P, GASTO
devolución de deudas a C/P PRESUPUESTARIO
(Grupo 6) Gastos a (400) Acreedores por
obligaciones reconocidas. Ppto.
de Gastos corriente

Pago:
(400) Acreedores por
obligaciones reconocidas.
Ppto. de Gastos corriente a (571) Bancos e instituciones de
crédito. Cuentas operativas

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La entidad pública VILLAFRANCA debe contabilizar las siguientes operaciones:

1. Se retienen créditos para gastar por valor de 140.000 €
2. Se autorizan gastos por valor de 200.000 €, de los cuales 140.000 € corresponden a los
retenidos en la anterior operación.
3. Se adquieren compromisos de gastos por valor de 180.000 €.
4. Se reconocen obligaciones por 100.000 €, en concepto de alquileres.
5. Se reconocen obligaciones por 75.000 €, por la adquisición de un vehículo para la recogida
de basura.
6. Se pagan, a través de la cuenta bancaria, todas las obligaciones contraídas.

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2. Contabilización de la ejecución del presupuesto de gastos

Cada fase de ejecución del presupuesto se recoge en un documento contable que forma parte del
expediente de gasto. Estos documentos sirven de soporte a las anotaciones contables que se
realicen como consecuencia de operaciones de gestión de créditos presupuestarios y de ejecución
del Presupuesto de Gastos. Reciben la denominación correspondiente a cada fase:

Autorización: FASE A  Documento contable “A”

Compromiso o disposición: FASE D  Documento contable “D”
Reconocimiento de la obligación: FASE O  Documento contable “O”
Propuesta de pago: FASE K  Documento contable “K”

Aunque cada fase de ejecución del presupuesto implica un acto administrativo, es habitual que se
combinen en un solo acto varias fases de ejecución. Por este motivo, es frecuente encontrar
documentos contables “AD” y documentos “ADOK”.
Si el documento sirve para reflejar la anulación en alguna de las fases, se emiten documentos cuya
denominación se representa del siguiente modo: “A/”. “D/”...

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3. Contabilización de la ejecución del presupuesto de ingresos

Cuentas de orden
Grupo 0:
Apertura del Ppto.: previsiones iniciales

Modificaciones de previsiones iniciales

CONTABILIZACIÓN
Derechos reconocidos
Ejecución del ppto. Ejecución del ingreso
de ingresos
Cobros realizados

Anulación de derechos (anulación de liquidaciones y aplazam. y fraccionam.)

Devolución de ingresos

Cancelación de derechos (cobro en especie, insolvencias y otras causas)

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3. Contabilización de la ejecución del presupuesto de ingresos

La apertura del Presupuesto supone el reflejo contable de las previsiones iniciales, esto es, del
importe inicialmente estimado en el Presupuesto para ingresar en el ejercicio. Se registra una vez
efectuada la apertura de la Contabilidad.

(006) Presupuesto de Ing.:

previsiones iniciales a (000) Presupuesto del
ejercicio corriente
(008) Presupuesto de Ing.:
previsiones definitivas a (006) Presupuesto de Ing.:
previsiones iniciales

¿CUANTÍA? Se realizan estos dos asientos por el importe total del presupuesto inicial

NOTA: en el nuevo PGCP el uso de las cuentas de orden (grupo 0) es voluntario, aunque aconsejable.

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Contabilice la apertura del Presupuesto de Gastos y la apertura del Presupuesto de Ingresos de la

entidad CAPITAL, cuyo presupuesto inicial se detalla a continuación:

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3. Contabilización de la ejecución del presupuesto de ingresos

Modificaciones que suponen un incremento del Presupuesto:

(007) Presupuesto de Ing.:

modificac. de previsiones a (000) Presupuesto del
ejercicio corriente
(008) Presupuesto de Ing.:
previsiones definitivas a (007) Presupuesto de Ing.:
modificac. de previsiones

IMPORTANTE: Se trata de anotaciones contables destinadas a reflejar en todo momento el

equilibrio presupuestario, no de una forma de incrementar la recaudación o los derechos
procedentes de otras fuentes, ya que no debemos olvidar en ningún momento que los ingresos
tienen carácter estimativo.

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3. Contabilización de la ejecución del presupuesto de ingresos

Reconocimiento de un derecho de cobro:

(430) Deudores por derechos
reconocidos. Ppto. de
Ingresos corriente a (Grupo 1) Obtención de
INGRESO deudas a L/P
PRESUPUESTARIO (Grupo 2) Venta de
inmovilizado, inversiones
financieras a L/P, etc.
(Grupo 5) Venta o vencimiento
de inversiones financieras a
C/P, obtención de deudas a C/P
(Grupo 7) Ingresos
(Grupo 9) Ingresos imp. al PN
Cobro (en efectivo):
(571) Bancos e instituciones
de crédito. Cuentas
operativas a (430) Deudores por derechos
reconocidos. Ppto. de Ingresos
corriente
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La entidad pública EMERITA debe contabilizar las siguientes operaciones:

1. Se reconocen derechos correspondientes a:
Tasas: 600.000 €
Precios públicos: 150.000 €
Transferencias: 250.000 €
Préstamo a largo plazo concedido por una entidad financiera: 300.000 €

2. Se cobran en efectivo el 75% de estos derechos.

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3. Contabilización de la ejecución del presupuesto de ingresos

Los derechos de cobro no siempre dan lugar a un cobro; en ocasiones deben ser anulados:
Anulación de liquidaciones

(XXX) Cuenta de imputación El derecho de

a (4330) Derechos anulados de cobro desapa-
presupuesto corriente. Por rece de forma
anulación de liquidaciones definitiva

Aplazamiento y fraccionamiento

(443) Deudores a c/p por

aplazamiento y fraccionam.
(2521) Deudores a l/p por a (4332) Derechos anulados de
aplazamiento y fraccionam. presupuesto corriente. Por
aplazamiento y fraccionam.

No implica la desaparición del deudor:

simplemente se procede a su reclasificación
temporal como deudor no presupuestario

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3. Contabilización de la ejecución del presupuesto de ingresos

El término “cancelación” incluye en Contabilidad Pública dos conceptos:

Cobros en especie

(XXX) Cuenta de Balance

a (4380) Derechos cancelados
de presupuesto corriente.
Por cobros en especie

Cancelación por insolvencias y otras causas

(667) Pérdidas de créditos

incobrables a (4381) Derechos cancelados
de presupuesto corriente.
Por insolvencias y otras
causas

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El 1 de octubre de 2012 la entidad pública CATALONIA presenta los siguientes saldos de deudores:
(430) Deudores por derechos reconocidos. Presupuesto de ingresos corriente: 650.000 €, y
(431) Deudores por derechos reconocidos. Presupuestos de ingresos cerrados: 125.000 €
La entidad debe contabilizar las siguientes operaciones:
1. Cobro en efectivo de 100.000 € reconocidos durante el presente ejercicio.
2. Cobro de 20.000 € procedentes del ejercicio 2010.
3. Ante la imposibilidad de obtener liquidez de uno de sus deudores, la entidad acepta varios
títulos de renta variable valorados en 30.000 € como pago de una obligación contraída con
la entidad en el presente ejercicio por dicho importe.
4. La entidad recibe un inmueble en pago de un derecho sobre un contribuyente por valor de
60.000 €, el cual se había devengado en el ejercicio 2009. El valor del inmueble se reparte
en un 80% para la construcción y un 20% para el terreno sobre el que se asienta.
5. La entidad decide dar de baja un derecho sobre un contribuyente por valor de 2.000 €,
generado en el ejercicio actual, al considerarlo definitivamente insolvente.
6. Un contribuyente del ejercicio actual solicita el fraccionamiento a corto plazo en el pago
de una deuda tributaria por valor de 4.500 €.

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La entidad pública SARTIANES ha aprobado un presupuesto de 90.000 euros, de los cuales 40.000
euros corresponden a una partida presupuestaria asociada a los gastos de personal de la entidad, y
50.000 euros serán destinados a una partida presupuestaria vinculada a gastos corrientes. Refleje
contablemente la apertura de su presupuesto.

90.000 (000) Presupuesto del

ejercicio corriente a (001) Presupuesto de
Gastos: créditos iniciales 90.000
90.000 (001) Presupuesto de
Gastos: créditos iniciales a (003) Presupuesto de
Gastos: créditos definitivos 90.000

Aplicación Crédito Modifica- Créditos Gastos Gastos com- Oblig. Pagos

pptaria. inicial ciones definitivos autorizados prometidos reconocidas realizados

xx xx.xxx.1xx 40.000 40.000

xx xx.xxx.2xx 50.000 50.000

TOTAL 90.000 90.000

26
CONTABILIDAD PÚBLICA

La entidad SARTIANES aprueba, atendiendo a las condiciones necesarias para ello, una ampliación
de crédito en el Capítulo 2 por un importe de 10.000 euros. Refleje contablemente esta situación.

10.000 (000) Presupuesto del

ejercicio corriente a (0022) Ampliaciones de
crédito 10.000
10.000 (0022) Ampliaciones de
crédito a (0030) Créditos disponibles 10.000

Aplicación Crédito Modifica- Créditos Gastos Gastos com- Oblig. Pagos

pptaria. inicial ciones definitivos autorizados prometidos reconocidas realizados

xx xx.xxx.1xx 40.000 40.000

xx xx.xxx.2xx 50.000 10.000 60.000

TOTAL 90.000 10.000 100.000

27
CONTABILIDAD PÚBLICA

La entidad pública SARTIANES debe contabilizar las siguientes operaciones:

1. Se autorizan gastos por valor de 75.000 €, de los cuales 25.000 € corresponden al Capítulo 1
y el resto al Capítulo 2.
2. Se adquieren compromisos de gasto por el total de gastos autorizados.
3. Se reconocen obligaciones por 22.000 € en concepto de sueldos y salarios, y 43.000 € por
alquileres de locales usados para la prestación de servicios.
4. Se pagan, a través de la cuenta bancaria, todas las obligaciones reconocidas.

75.000 (0030) Créditos disponibles a (004) Presupuesto de Gastos: gastos

autorizados 75.000
75.000 (004) Presupuesto de Gastos: gastos
autorizados a (005) Presupuesto de Gastos: gastos
comprometidos 75.000
22.000 (640) Sueldos y salarios
43.000 (621) Arrendamientos y Cánones a (400) Acreedores por obligaciones
reconocidas. Ppto. de Gastos corriente 65.000
65.000 (400) Acreedores por obligaciones
reconocidas. Ppto. de Gastos corriente a (571) Bancos e instituciones de
crédito. Cuentas operativas 65.000
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CONTABILIDAD PÚBLICA

La entidad pública SARTIANES debe contabilizar las siguientes operaciones:

1. Se autorizan gastos por valor de 75.000 €, de los cuales 25.000 € corresponden al Capítulo 1
y el resto al Capítulo 2.
2. Se adquieren compromisos de gasto por el total de gastos autorizados.
3. Se reconocen obligaciones por 22.000 € en concepto de sueldos y salarios, y 43.000 € por
alquileres de locales usados para la prestación de servicios.
4. Se pagan, a través de la cuenta bancaria, todas las obligaciones reconocidas.

Aplicación Crédito Modifica- Créditos Gastos Gastos com- Oblig. Pagos

pptaria. inicial ciones definitivos autorizados prometidos reconocidas realizados

xx xx.xxx.1xx 40.000 40.000 25.000 25.000 22.000 22.000

xx xx.xxx.2xx 50.000 10.000 60.000 50.000 50.000 43.000 43.000

TOTAL 90.000 10.000 100.000 75.000 75.000 65.000 65.000

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4. Gastos con Financiación Afectada

¿Recordáis el Principio Con carácter general, los ingresos presupuestarios se destinarán a financiar la
de Desafectación? totalidad de los gastos de dicha naturaleza, sin que exista relación directa
entre unos y otros.

En el supuesto de que determinados gastos presupuestarios se financien con

EXCEPCIÓN:
ingresos presupuestarios específicos a ellos afectados, el sistema contable
deberá reflejar esta circunstancia y permitir su seguimiento.

GASTOS CON FINANCIACIÓN AFECTADA

Toda unidad de gasto susceptible de delimitación dentro del ppto. que, bien por
Definición
acuerdos con otros entes, bien por su naturaleza o condiciones específicas, se debe
(Doc. nº 8 financiar total o parcialmente con ingresos concretos que tengan con el gasto una
IGAE) relación directa y objetiva, y que se recogerán en el ppto. de ingresos de uno o varios
ejercicios, sin que tengan porqué coincidir con aquéllos en que se realice el gasto.

Recursos En la Administración Central del Estado, las subvenciones de la Unión Europea

afectados En las CC.AA., el endeudamiento y las subvenciones finalistas
(normativa) En las CC.LL., la figura de los GFA surge con mayor fuerza (LRHL, arts. 5, 29.3, 40 y
49.1)
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4. Gastos con Financiación Afectada. COEFICIENTE DE FINANCIACIÓN

CONCEPTO El coeficiente de financiación se define como el porcentaje de gastos que queda cubierto con
recursos específicos afectados a su financiación
CF= Ingresos afectos
Gasto total

Los ingresos se fijan en términos porcentuales, en

FIJO
función del gasto efectivamente realizado
Según el modo en
que se cuantifiquen VARIABLE Los ingresos se fijan en términos absolutos, con
los ingresos independencia del valor del gasto en el que incurra
MIXTO Combinación de un coeficiente fijo y uno variable

TEÓRICO Se calcula al iniciarse el gasto con financiación afectada,

con datos presupuestados o previstos
TIPOLOGÍA Según el momento
AL CIERRE Se calcula a 31 de diciembre de cada año
de cálculo
EFECTIVO Se calcula una vez finalizado el gasto con financiación
afectada, con datos reales

GLOBAL Indica el gasto que quedará cubierto con la totalidad de

Según las fuentes de los ingresos presupuestarios a él afectos
financiación
consideradas PARCIAL Expresa el gasto que queda cubierto con una parte de
los ingresos. Suele estar referidos a los agentes
Tema 2. Operaciones derivadas de la gestión presupuestaria financiadores 31
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4. Gastos con Financiación Afectada. DESVIACIONES DE FINANCIACIÓN

La desviación de financiación es la magnitud que representa los desfases existentes entre

CONCEPTO
los ingresos presupuestarios afectados a un gasto que han sido reconocidos y los que, en
función del coeficiente de financiación, deberían haberse reconocido.

x
 x

CÁLCULO DFX =  DLN i −  CFx ×  ORN i 
i =1  i =1 

Tiene en cuenta todos los ingresos y gastos afectos, con

Según las fuentes GLOBAL
independencia de cuál haya sido el agente financiador
de financiación
consideradas PARCIAL Tiene en cuenta los ingresos obtenidos de cada agente
financiador
TIPOLOGÍA
ACUMULADA Tiene en cuenta los derechos y obligaciones recono-
Según el origen cidos hasta la actualidad
temporal
considerado IMPUTABLE Tiene en cuenta tan sólo los derechos y obligaciones
A CADA reconocidos en un ejercicio
EJERCICIO
DF acumulada ≠ Σ DF imputables a cada ejercicio

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Tema 2.
Operaciones derivadas
de la gestión
presupuestaria