PARTES: Kupchik, Luisa Spak de y otro c.

Banco Central de la Repblica Argentina y otros TRIBUNAL: Corte Suprema de Justicia de la Nacin (CS) FECHA DE SENTENCIA: 1998/03/17 PUBLICACION: REVISTA IMPUESTOS LVI-B-1966; FALLOS: 321:366 ; LEXCO FISCAL Opinin del Procurador General de la Nacin I) A fs. 18/22, Luisa Spak de Kupchik y Alberto Mario Kupchik demandaron al Estado nacional (Ministerio de Economa) y al Banco Central de la Repblica Argentina a fin de obtener la devolucin de las sumas que ste ltimo les retuvo el 8 y el 12 de setiembre de 1989 en concepto del gravamen sobre los activos financieros dispuesto por el dec. 560/89. Sostuvieron que las retenciones efectuadas sobre la renta de los cupones N 4, correspondientes a Bonex de la serie 1987, sobrepasaron el 80% del capital, puesto que el banco calcul el impuesto sobre el valor de los ttulos a los que aqullos estaban adheridos, aunque haban salido de su patrimonio a la fecha de publicacin del dec. 560/89. Plantearon la inconstitucionalidad del mencionado decreto y dijeron que, en el caso de su confirmacin por va legislativa, de todas maneras afectara derechos adquiridos en virtud del art. 6 de la ley 19.686; destacaron que el principio de reserva de la ley tributaria tiene rango constitucional y que el gravamen fue creado por decreto; que la ley posterior era insuficiente para sanearlo y que el Congreso no pudo alterar con impuestos la rentabilidad de los ttulos que el Estado emite. II) Contestaron la demanda el Estado nacional (Ministerio de Economa) a fs. 43/45, el Banco Central de la Repblica Argentina a fs. 54/60 y la Direccin General Impositiva (citada en los trminos del art. 94 del Cd. Procesal en lo Civil y Comercial) a fs. 118/123. La entidad citada en segundo trmino dijo -en lo sustancial- que actu en un marco de legalidad jurdica, como agente de retencin segn lo dispuesto por el art. 2, in fine del dec. 560/89 y que, ms an, su obligacin naci en forma secundaria o alternativa a las que deben cumplir las entidades financieras (ley 21.526). Aclar que la norma tom en consideracin nicamente "la existencia en circulacin de los aludidos activos financieros" y que, por ello, la retencin efectuada es correcta, pues deba efectuarse a los perceptores del importe de la primera cancelacin, en el caso el cupn 4, sin importar la propiedad o tenencia del ttulo. Finalmente, sostuvo la constitucionalidad del decreto impugnado, sobre la base de afirmar que fue dictado en el marco de la ley de emergencia econmica 23.697. III) El juez federal de Primera Instancia hizo lugar a la demanda (fs. 199/204). Para as decidir expres -en lo que actualmente importa- que, sin perjuicio de su discrepancia en cuanto a las atribuciones de la Administracin para crear tributos mediante decretos de necesidad y urgencia, el anlisis de la cuestin se ha tornado

abstracto atento el dictado de la ley 23.757, que con idnticos trminos establece un gravamen y que, en su art. 9, ratifica expresamente al dec. 560/89. Ello establecido, rechaz los agravios de los actores relativos a la retroactividad del gravamen sobre los activos financieros al 9 de julio de 1989 y a la base de tributacin al tiempo de su pago (arts. 2 y 3 de la ley), toda vez que, a su juicio, la norma impugnada estableci un nuevo hecho imponible, basado en la presuncin de capacidad econmica, por la tenencia de activos financieros en un momento determinado. Respecto de la confiscatoriedad del tributo, consider que asiste razn a los actores cuando plantean la inconstitucionalidad de la retencin sobre la cancelacin de los cupones, calculando como base imponible el valor residual de los ttulos que no estaban en su poder en el momento indicado por la norma (art. 1), ni en el momento de la presentacin del cupn. Concluy que, por ello, slo resulta legtima la tributacin sobre el valor residual de los ttulos que tenan a dicha fecha y sobre el importe del cupn que presentaron al cobro. IV) A fs. 295/302, la Cmara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal revoc la sentencia de primera instancia e hizo lugar a la repeticin intentada, declarando que resultan inaplicables, en el sub lite, las normas del dec. 560/89 y de la ley 23.757. Dijeron sus integrantes, con relacin al escrito de la demandada obrante a fs. 234/235, que desarroll una escueta y poco clara interpretacin del dec. 560/89, sin hacerse cargo de los argumentos desarrollados en la sentencia apelada. En cuanto a la expresin de agravios de la DGI (fs. 238/239) se fund en el argumento de que el a quo habra ordenado la devolucin parcial de la suma tributada sin declarar expresamente la inconstitucionalidad de la norma; afirmacin que no guarda relacin con lo resuelto por el sentenciante. Por ello, al no constituir tales escritos expresiones de agravios en los trminos del art. 265 del Cd. Procesal, declararon desiertos ambos recursos de apelacin. En lo atinente al dec. 560/89, declararon su inaplicabilidad al caso, sobre la base de considerar -en sntesis- que no se trata de valorar el acierto de una medida de gobierno desde el punto de vista de su efectividad como instrumento para aportar recursos al Estado, ni tampoco invocar, como resulta de los considerandos del decreto, la asuncin de facultades legislativas por razones de necesidad y urgencia, pues el tema de derecho constitucional en discusin es ms profundo y serio, ya que se vincula al ejercicio de los derechos amparados por la Constitucin Nacional, a la determinacin de las facultades de los poderes del Estado, especialmente a una atribucin reservada, de modo exclusivo, al Poder Legislativo y al fundamento ltimo de dicha exclusividad. Y agregaron que la Constitucin Nacional, despus de la reforma de 1994, si bien admite que el Poder Ejecutivo pueda dictar decretos de necesidad y urgencia, limita tal facultad al establecer expresamente que no podrn regular, entre otras, la materia tributaria. Acto seguido, pasaron a analizar las disposiciones de la ley 23.757, por la cual se gravaron "los activos financieros existentes al 9 de julio de 1989", entre ellos, los "Bonos Externos de la Repblica Argentina" (art. 1, inc. b) del dec. 560/89 y de la ley 23.757).

Concluyeron que esa fecha es la escogida para fijar el mbito temporal del hecho imponible, en la cual no exista ninguna norma con jerarqua de ley que estableciera el impuesto en cuyo concepto se efectu la retencin. Admitieron que podra sostenerse una distinta interpretacin, por ejemplo, invocarse que el tributo rigi a partir de la fecha del dec. 560/89 (B.O. 22/8/89), que la ley 23.757 quiso ratificar implcitamente dicho decreto y que, por ello, no se gravaron los activos financieros cancelados antes del dictado de este ltimo. Pero, a su respecto, sealaron: a) que la clara descripcin del objeto gravado, contenida en el art. 1 de la ley, excluye dicha interpretacin pues dispone que el gravamen de emergencia se aplicar, por nica vez, "sobre los activos financieros existentes al 9 de julio de 1989"; b) que la prescripcin del segundo prrafo del inc. d) del art. 1 de la ley 23.757, segn la cual el impuesto no es aplicable a los activos financieros respecto de los cuales se hubiese producido su cancelacin antes del 18 de agosto de 1989, que es la fecha del dec. 560/89, tiene un sentido obvio cual es respetar los derechos adquiridos con anterioridad, por haberse concluido para quienes fueron titulares o tenedores de aquellos activos toda relacin jurdica respecto de ellos, lo que demuestra que el hecho imponible se produjo antes, el 9 de julio de 1989; c) que si la ley 23.757 pretendi gravar los activos financieros que mencion, debe admitirse que no los grav slo para el futuro, sino tambin para el pasado, puesto que slo habran quedado al margen del impuesto los activos financieros cancelados totalmente al 18 de agosto de 1989. La ley 23.757 fue sancionada el 22 de noviembre de 1989 y publicada en el Boletn Oficial el 18 de diciembre de 1989, y d) que debe recordarse que dicha ley tiene su origen en un proyecto del Poder Ejecutivo y fue aprobado sin modificaciones por las cmaras de diputados y de senadores. Su texto es idntico al del dec. 560/89, con excepcin de las expresiones del decreto en las que ste se automenciona (por ejemplo, art. 1 del decreto: "a la fecha del dictado del presente decreto" y art. 1 de la ley: al 18 de agosto de 1989). La lectura del considerando del decreto no aporta elemento de juicio alguno que permita sostener que el hecho imponible se produjo en un momento distinto al descripto por el art. 1 de la ley. Sealaron luego que, si bien la doctrina de la Corte admite la retroactividad de la ley tributaria, ello encuentra su lmite cuando se trata de un derecho definitivamente incorporado al patrimonio del contribuyente y que ello es lo que acontece en el caso, pues al momento en que se gravaron los activos financieros -9 de julio de 1989- la situacin fiscal de los actores respecto de los Bonex 1987 estaba regulada por la ley 19.686, cuyo art. 6 estableca que los "Bonos de la presente emisin, as como su renta estarn exentos de todo gravamen impositivo". Dicha norma resultaba aplicable a los cnyuges Kupchik, en virtud de lo dispuesto por el art. 2, inc. f) del dec. 1119/87, la emisin de los Bonex 1987. Dijeron que la mencionada norma de la ley 19.686 puede ser interpretada de dos modos diferentes. Una, entendiendo que el legislador ha querido excluir del mbito de la imposicin a los ttulos pblicos emitidos en sus trminos, lo que significara un fenmeno de no sujecin. La otra, ms apegada a la letra de su texto, que aqul ha

querido establecer una dispensa de pago con carcter general. De tal modo, se habra establecido una exencin objetiva de carcter general. Pero, cualquiera sea la interpretacin que se sustente, lo cierto es que a la fecha de la amortizacin y pago de la renta de los indicados ttulos pblicos no corresponda efectuar ninguna retencin, porque el cobro ntegro del capital y de la renta por parte de la actora -perceptora de dicha renta- era un derecho incorporado a su patrimonio, en tanto al 9 de julio de 1989 sus obligaciones tributarias frente al Estado nacional estaban concluidas, porque el goce de aquella "exencin" fiscal result definitiva y sus situacin fiscal en relacin a ella no pudo ser modificada por una ley posterior. La obligacin jurdica en el caso del impuesto nace cuando se produce el hecho imponible establecido por la ley, independientemente del momento de su pago. En el caso del tributo que nos ocupa, la circunstancia de gravar los activos financieros existentes al 9 de julio de 1989, no puede tener otro sentido que el de alcanzar con un impuesto una manifestacin de carcter patrimonial y generar una obligacin jurdica respecto de quien exteriorice la capacidad contributiva que el legislador valor al establecer el tributo. Ello significa que -en el caso- la obligacin jurdica naci en cabeza de quien era el titular o tenedor -segn el caso- de dichos activos a la mencionada fecha. La circunstancia de que el art. 2 de la ley estableciera que el tributo sera soportado por los perceptores de los importes de la primera cancelacin total o parcial, ajuste o inters correspondiente a los activos gravados y fijara la base de clculo del gravamen no permite concluir que el hecho imponible se produjo en un momento distinto al indicado por el art. 1 de la ley, que slo estableci la base imponible para el clculo del tributo, la oportunidad de su cobro y la merma patrimonial que soportara el perceptor de aquellos importes. La norma tampoco permite concluir que el contribuyente sea un sujeto distinto al que qued expuesto precedentemente, porque el sujeto que resulte titular o tenedor de un activo financiero con posterioridad al 9 de julio de 1989 -sin revestir esa condicin a esa fecha- no est alcanzado por el tributo porque a su respecto no se verific el hecho imponible. Ello, pues no existe coincidencia entre su titularidad o tenencia y el aspecto temporal del hecho imponible como aparece descripto en la norma. Si se entendiera que la transferencia del ttulo llev aparejada la transferencia de la obligacin de abonar un tributo, debe aceptarse que si el titular o tenedor tena un derecho adquirido, no susceptible de ser afectado por el impuesto, con esa extensin transfiri el activo financiero. En tal caso, deber llegarse a la conclusin de que el nuevo titular o tenedor del activo financiero no est alcanzado por el impuesto ya que, si la deuda no exista, la conclusin que se sigue es que no pudo transferirse. V) Contra tal decisin, el Fisco nacional (Direccin General Impositiva) y el Estado nacional -Ministerio de Obras y Servicios Pblicos- dedujeron los recursos extraordinarios obrantes a fs. 318/324 y fs. 345/354, respectivamente. VI) Recurso extraordinario de fs. 318/324: Se agravia all la Direccin General Impositiva, en primer lugar, que la sentencia debe ser revocada por cuanto al dec. 560/89 y la ley 23.757 se enrolan en la categora de las reglamentaciones que la doctrina ha dado en denominar "de necesidad y urgencia".

Tambin dijo que la percepcin del impuesto se produjo con posterioridad a la vigencia del decreto ya que, de acuerdo con lo dispuesto por su art. 2, deba ser soportado por los perceptores de los importes de la primera cancelacin, ya sea total o parcial, de capital, ajuste o inters, correspondiente a los activos gravados, que se produjera con posterioridad a la fecha de su dictado. Por lo tanto, el impuesto deba retenerse en oportunidad de la primera cancelacin de capital e intereses y ese era el verdadero hecho imponible, razn por la cual mal puede hablarse de aplicacin retroactiva cuando el decreto es de agosto de 1989 y la primera cancelacin se produjo en setiembre del mismo ao. Ello implica, adems, que de ningn modo los accionantes se encontraran amparados por la ley 19.686, ni alcanzados por ninguna "exencin" fiscal. Tambin consider inadmisible que, sin haber mediado declaracin de inconstitucionalidad, el a quo interpretara restrictivamente las normas y las declarara inaplicables en el caso, arrogndose facultades que le estn vedadas por la Constitucin Nacional. VII) Recurso extraordinario de fs. 345/354: Adujo el Estado nacional que las sentencias de ambas instancias son arbitrarias debido a la falta de valoracin del contexto dentro del cual se dict el dec. 560/89, de profunda perturbacin econmica y que, en el referido a la ley 23.757, tampoco se estudi el rgimen impositivo integralmente. Dijo que el a quo omiti valorar la actitud del Congreso Nacional cuando sancion la ley 23.757, cuyo texto no guarda ninguna diferencia con el del dec. 560/89, convalidando as la emergencia que debi asumir el Poder Ejecutivo y salvando, por lo tanto, la super legalidad constitucional. Tampoco tendran razn los jueces en cuanto afirmaron que la ley 19.686 exima a los actores de todo impuesto y que, al tiempo de la retencin efectuada, no exista ninguna norma con jerarqua de ley que estableciera el impuesto en cuyo concepto se retena. Ello as, ya que la ley 21.894, de ajuste por inflacin, alcanz a los bonos externos con el impuesto sobre los capitales, hecho que fue pacficamente consentido. Del mismo modo, la ley 23.757 incluy a los actores en su art. 1 y rige al respecto el art. 3 del Cd. Civil, segn el cual, a partir de su entrada en vigencia, las leyes se aplican an a las consecuencias de las situaciones jurdicas existentes. Por lo tanto, estim que tal contradiccin no puede fundar la declaracin de ilegitimidad de una norma y que el caso encierra gravedad institucional, toda vez que se encuentran en juego las rentas pblicas del Estado nacional. VIII) A mi modo de ver, ambos remedios federales son procedentes en su aspecto formal, toda vez que se encuentra en tela de juicio la validez constitucional de normas federales y que la decisin definitiva del Superior Tribunal de la causa es contraria a los derechos que en ellas fundan los recurrentes. IX) En cuanto al fondo del asunto, cabe sealar en primer trmino -como ya lo hizo este Ministerio Pblico en casos anlogos al presente- que V.E. declar, con relacin al indiscutido principio de legalidad, que ninguna carga tributaria puede ser exigible sin la preexistencia de una disposicin legal encuadrada dentro de los preceptos y recaudos

constitucionales, esto es, vlidamente creada por el nico poder del Estado investido de tales atribuciones, de conformidad con los arts. 4, 17, 44 y 67 -texto 1853-1860- de la Constitucin Nacional (ver sentencia del 6 de junio de 1995, in re V.103.XXV, "Video Club Dreams c. Instituto Nacional de Cinematografa s/amparo", considerando 12 y sus numerosas citas -IMPUESTOS, t. 1995-B, 1928-). Tambin dijo all la Corte que el hecho de que el decreto sea de los llamados "de necesidad y urgencia" no obsta a la conclusin anterior pues, aun cuando en el caso "Peralta" el Tribunal reconoci la validez de una norma de ese tipo, ya en esa oportunidad se seal que "en materia econmica, las inquietudes de los constituyentes se asentaron en temas como la obligada participacin del Poder Legislativo en la imposicin de contribuciones (art. 67, inc. 2), consustanciada con la norma republicana de gobierno" (considerando 22). Se adelant de tal modo una conclusin que se deriva directamente del principio de reserva legal en materia impositiva, cual es la limitacin constitucional infranqueable que supone esa materia para los decretos referidos, aun cuando se reconozca su validez respecto de otras materias y en las especialsimas circunstancias que precedieron al dictado del dec. 36/90. A lo que agreg V.E. que esa conclusin, por otra parte, resulta ahora corroborada por la reforma de la Constitucin Nacional, toda vez que si bien su art. 99 expresamente contempla -entre las atribuciones del Poder Ejecutivo- la de dictar decretos de necesidad y urgencia, prohbe el ejercicio de tal facultad extraordinaria -entre otras- en materia tributaria (inc. 3) (conf. dictmenes del 28 de junio, del 5 de julio y el 24 de setiembre de 1996, in re L.62.XXXI. "La Bellaca S.A.A.C.I.F. y M. c. Estado nacional -DGIs/repeticin"; N.82.XXVIII. "Nobleza Piccardo c. DGI - Estado nacional s/repeticin" y S.481.XXIX. "Superinox c. Estado nacional s/inconstitucionalidad", respectivamente). En consecuencia, es mi parecer que corresponde confirmar, sin otro anlisis, la declaracin de inaplicabilidad del dec. 560/89, efectuada por el juzgador. X) En virtud de lo expuesto en el captulo precedente, mal puede sostenerse, como pretenden los recurrentes, que la sancin de la ley 23.757 pueda haber convalidado un acto viciado de inconstitucionalidad en su origen. Vale decir, que el meollo de la cuestin radica en determinar si -contrariamente a lo declarado por los jueces de la causa-asiste o no razn a los apelantes en cuanto sostienen que, de todas maneras, la sancin de la mencionada ley vino a prestar vlido sustento al impuesto cuestionado. Tal interrogante debe resolverse por la negativa. Ello es as, desde mi punto de vista, toda vez que tiene declarado la Corte que ni el legislador ni el juez pueden, en virtud de una ley nueva o de su interpretacin, arrebatar o alterar un derecho patrimonial adquirido al amparo de la legislacin anterior, ya que en ese caso el principio de la no retroactividad deja de ser una norma infraconstitucional para confundirse con la garanta de la inviolabilidad de la propiedad reconocida por la Ley Suprema (confr. Fallos 305:899 y sentencias dictadas el 24 de marzo de 1994 y el 12 de setiembre de 1996, in re J.13.XXVI. "Jawetz, Alberto s/apelacin resolucin de la Caja de Retiros, Jubilaciones y Pensiones de la Polica Federal" y F.479.XXI. "Francisco Costa e Hijos Agropecuaria c. Buenos Aires, provincia de s/daos y perjuicios", respectivamente). Ello es lo que aconteci en el sub lite, si se tiene en cuenta que, como lo destac el juzgador, al tiempo del ingreso del tributo, la situacin de los actores se encontraba

regida por el dec. 1119/87, que dispuso que "Los Bonos Externos cuya emisin se dispone por el presente as como su renta gozarn de las exenciones impositivas previstas en la ley 19.686" (ver art. 2, inc. f), segn la cual lo estaran de "todo gravamen impositivo" (art. 6). Cabe concluir, por ende, que la posterior sancin de la ley 23.757, en franca colisin con el derecho de propiedad reconocido por el art. 17 de la Constitucin Nacional, no vino a intentar modificar los derechos en curso de una relacin jurdica, sino aqullos reconocidos -en el caso expresamente- bajo el imperio de la ley antigua o incorporados definitivamente, por ende, al patrimonio de los actores. XI) Lo hasta aqu expuesto es suficiente, a mi juicio, para confirmar la sentencia de fs. 295/302 en cuanto fue materia de las apelaciones federales deducidas por los demandados. -Buenos Aires, 18 de febrero de 1997. - Angel N. Agero Iturbe. Fallo de la Corte Suprema de Justicia de la Nacin Buenos Aires, marzo 17 de 1998. Considerando: 1) Que el Juzgado Nacional de Primera Instancia en lo Contencioso Administrativo Federal N 12, en razn de considerar que resultaba confiscatorio el impuesto establecido por el dec. 560/89 -posteriormente ratificado por la ley 23.757- en cuanto fij como base imponible el valor residual de Bonex que no estaban en poder de los actores el 9 de julio de 1989, juzg que slo era legtima la tributacin respecto del valor remanente de los ttulos que aqullos haban conservado y sobre el importe de los cupones que presentaron al cobro en el mes de agosto de ese ao, por lo que hizo lugar parcialmente a la demanda. Asimismo, el seor juez de grado admiti la excepcin de falta de legitimacin pasiva que haba opuesto el Banco Central de la Repblica Argentina. 2) Que la cmara de apelaciones de ese fuero -por su sala II- declar desiertos los recursos que contra tal pronunciamiento haban deducido la Direccin General Impositiva y el Estado nacional. Por otra parte, atendiendo a la apelacin de los actores, hizo lugar ntegramente a la demanda. Para as decidir -en lo atinente a la cuestin de fondo- declar que eran inaplicables al caso las normas del dec. 560/89 y de la ley 23.757. En cuanto al citado decreto lleg a tal conclusin por entender que aqul transgredi el principio constitucional de legalidad que rige en materia tributaria. Consider que tampoco la mencionada ley otorgaba sustento vlido al gravamen puesto que lo contrario importara admitir su aplicacin retroactiva, fuera de los lmites que fij al respecto la doctrina de esta Corte. 3) Que contra lo as resuelto el Fisco nacional -Direccin General Impositiva- y el Estado nacional -Ministerio de Economa y Obras y Servicios Pblicos- dedujeron sendos recursos extraordinarios que fueron concedidos por el a quo en los trminos que resultan del auto de fs. 384/385. 4) Que, sin embargo, cabe poner de relieve que respecto del recurso extraordinario mencionado en ltimo trmino la Cmara -con anterioridad al auto de fs. 384/385- haba declarado la caducidad de la instancia (confr. resolucin de fs. 372, primera parte), en

atencin a que el interesado no haba instado el procedimiento en el plazo establecido por el art. 310, inc. 2, del Cdigo de rito. Al haber quedado firme tal decisin, la cmara incurri en un error manifiesto al conceder luego el aludido recurso -interpuesto por el Estado nacional a fs. 345/354- por lo que corresponde declarar la nulidad del auto de fs. 384/385 en lo referente a dicha apelacin. 5) Que el recurso extraordinario deducido por el Fisco nacional -Direccin General Impositiva- es procedente, en tanto se ha puesto en tela de juicio la inteligencia y validez de normas de carcter federal y la sentencia definitiva del Superior Tribunal de la causa ha sido contraria al derecho que la recurrente sustenta en ellas. 6) Que corresponde dejar establecido que el Fisco nacional no ha formulado agravios respecto de la decisin de la Cmara en cuanto declar desierta la apelacin que aqul haba deducido ante esa alzada, por lo que la admisin de la demanda se encuentra firme en la medida que resulta de la sentencia de primera instancia. Sin embargo, toda vez que la cmara, sobre la base de considerar inaplicables las disposiciones del dec. 560/89 y de la ley 23.757, hizo lugar ntegramente a la pretensin de los actores, las objeciones formuladas por el recurrente respecto de la mencionada conclusin del a quo configuran cuestin federal suficiente para justificar la intervencin de la Corte, segn se ha expresado en el considerando precedente. 7) Que el dec. 560, de fecha 18 de agosto de 1989 -publicado en el Boletn Oficial del da 22 de ese mes- estableci "un gravamen de emergencia que se aplicar por nica vez, sobre los activos financieros existentes al 9 de julio de 1989..." (art. 1). Entre tales "activos", el citado artculo, en su inc. b, menciona a los "Bonos Externos de la Repblica Argentina". El art. 2 del decreto dispuso que el impuesto sera soportado "por los perceptores de los importes de la primera cancelacin total o parcial, de capital, ajuste o inters, correspondiente a los activos gravados, que se produzca con posterioridad a la fecha del dictado del presente decreto, inclusive, cualquier fuera el motivo que la origine: vencimiento del servicio financiero, amortizacin total o parcial, reestructuracin de la deuda u otro". 8) Que, meses ms tarde, la ley 23.757 -publicada en el Boletn Oficial del 18 de diciembre de 1989- reprodujo el texto del mencionado decreto, con adecuaciones en aspectos de forma, y lo ratific de modo expreso (art. 9). 9) Que en el caso sub examine el Banco Central de la Repblica Argentina, al liquidar entre los das 7 y 12 de setiembre de 1989 los cupones de Bonex -serie 1987- que los actores haban presentado al cobro, practic la retencin del impuesto (confr. fs. 3/4) que, en ese momento, slo contaba con el respaldo del aludido decreto. 10) Que la jurisprudencia de esta Corte ha establecido categricamente que los principios y preceptos constitucionales prohben a otro Poder que el Legislativo el establecimiento de impuestos, contribuciones y tasas (Fallos 155:290; 248:482; 303:245; 312:912, entre otros), y, concordantemente con ello, ha afirmado reiteradamente que ninguna carga tributaria puede ser exigible sin la preexistencia de una disposicin legal encuadrada dentro de los preceptos y recaudos constitucionales, esto es, vlidamente creada por el nico poder del Estado investido de tales atribuciones (causa "Eves Argentina S.A." -Fallos 316:2329- considerando 10 y su cita, entre otros). 11) Que, asimismo, al pronunciarse en las causas "Video Club Dreams" (Fallos 318:1154) y L. 62.XXXI. "La Bellaca S.A.A.C.I.F. y M. c. Estado nacional -DGI-

s/repeticin DGI" -sentencia del 27 de diciembre de 1996, a cuyos fundamentos corresponde remitir en razn de brevedad- el Tribunal ha negado que razones de "necesidad y urgencia" puedan justificar el establecimiento de cargas tributarias por medio de decretos del Poder Ejecutivo. 12) Que, por aplicacin de la referida jurisprudencia, cabe concluir en que el dec. 560/89 resulta inconstitucional. 13) Que -por su parte- la posterior entrada en vigencia de la ley 23.757 tampoco es hbil para justificar la aplicacin del impuesto sobre los activos financieros con respecto a los hechos imponibles controvertidos en estas actuaciones. Ante todo, cabe destacar que sobre esta cuestin, el a quo -con sustento en precedentes de esta Corte- consider que si bien en ciertos casos es admisible la retroactividad de las leyes tributarias, no deba acordarse a la disposicin citada efectos retroactivos -que no surgen expresamente de su texto- en desmedro de la proteccin que se ha reconocido a aquellas situaciones que como ocurre en el sub lite- han sido definitivamente concluidas al amparo de la legislacin precedente, y gozan por tanto de proteccin constitucional, por integrar el derecho de propiedad. Lo resuelto en este sentido en la instancia anterior, no ha sido objeto de una crtica concreta y razonada por el recurrente, quien ha omitido hacerse cargo de aquellos argumentos, lo que impide alcanzar una conclusin distinta, y torna improcedente al recurso en el aspecto sealado (Fallos 295:99; 296:639; 300:656; 310:1147, entre otros). 14) Que consecuentemente, y bajo el imperio de nuestra Ley Fundamental -texto 1853.1860- es inaceptable que un poder de imposicin cuyo ejer-cicio se halla a extramuros de sta en los trminos sealados, pueda ser concebido como un instrumento eficaz para sortear los bices constitucionales de otra norma -como el dec. 560/89intrnsecamente irrita. Merecen riguroso rechazo, pues, las argumentaciones sustentadas en la conexin entre dos ordenamientos como los examinados, por las que se pretende asignar efectos convalidantes -con carcter retroactivo- a la ratificacin de uno de ellos por el posterior, y se arriba a la absurda conclusin de que integrndose el uno con el otro, la constitucionalidad de ambos textos queda salvaguardada. En efecto, si -como qued expresado- el Congreso Nacional no poda disponer hacia el pasado sobre esta materia, aceptar la postura del Fisco implica desvirtuar y tornar inoperante mediante una disposicin de igual naturaleza infraconstitucional, la conclusin alcanzada en el considerando 12, en torno a la invalidez del decreto citado, establecida por esta Corte en su rol de custodio e intrprete ltimo de la Ley Fundamental (confr. Fallos 1:340; 33:162; 310:1771, entre muchos otros). Por otra parte, este criterio es concordante con lo establecido por el art. 99, inc. 3, prrafo segundo, del texto constitucional vigente desde la reforma de 1994, en tanto sanciona con la nulidad "absoluta e insanable" a las disposiciones de carcter legislativo dictadas por el Poder Ejecutivo, dejando al margen -obviamente- los especiales supuestos en los que tales medidas son permitidas. Por ello, y odo el Procurador General, se declara la nulidad del auto de fs. 384/385 en lo referente al recurso extraordinario deducido por el Estado nacional, se declara formalmente procedente el interpuesto por la Direccin General Impositiva -con la salvedad de lo expresado en el considerando 13- y se confirma la sentencia apelada. Las costas de esta instancia se imponen a la vencida (art. 68, primera parte, del Cd. Procesal Civil y Comercial de la Nacin). - Julio S. Nazareno. - Eduardo Molin

O'Connor. - Augusto C. Belluscio. - Antonio Boggiano. - Gustavo A. Bossert. - Adolfo R. Vzquez.